Förslag till avgörande av Maja Brkan – Mål T‑653/24 AccorInvest

Inledning

1. Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 1.2 i rådets direktiv 2008/118/EG av den 16 december 2008 om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv 92/12/EEG (EUT L 9, 2009, s. 12).

2. Begäran har framställts i ett mål mellan, å ena sidan, bolagen AccorInvest och Société Générale SA, i egenskap av slutförbrukare av elektricitet, och franska staten, å den andra sidan, angående återbetalning av en tilläggsskatt till den punktskatt på elektricitet som föreskrivs i den franska lagstiftningen.

3. I Frankrike infördes nämligen ett avgiftspåslag för överföring av elektricitet genom loi du 9 août 2004 relative au service public de l’électricité et du gaz et aux entreprises électriques et gazières (lagen av den 9 augusti 2004 om allmännyttiga el- och gastjänster och om el- och gasföretag) (nedan kallat avgiftspåslaget). I förevarande mål ska det prövas huruvida avgiftspåslaget kan kvalificeras som ”andra indirekta skatter” i den mening som avses i artikel 1.2 i direktiv 2008/118 och huruvida det omfattas av tillämpningsområdet för denna bestämmelse.

Tillämpliga bestämmelser

Unionsrätt

Direktiv 2008/118

4. Direktiv 2008/118 upphävdes genom direktiv (EU) 2020/262. Direktiv 2008/118 är emellertid fortfarande tillämpligt i tidsmässigt hänseende (ratione temporis) på omständigheterna i det nationella målet.

5. I skäl 2 i direktiv 2008/118 angavs följande:

”Villkoren för uttag av punktskatt på de varor som omfattas av [rådets direktiv 92/12/EEG av den 25 februari 1992 om allmänna regler för punktskattepliktiga varor och om innehav, flyttning och övervakning av sådana varor (EGT L 76, 1992, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 57)], nedan kallade punktskattepliktiga varor, bör, för att säkerställa att den inre marknaden fungerar korrekt, även i fortsättningen vara harmoniserade.”

6. I artikel 1 i direktivet föreskrivs följande:

”1. I detta direktiv fastställs allmänna regler för punktskatt som direkt eller indirekt drabbar konsumtion av följande varor, nedan kallade punktskattepliktiga varor.

a) Energiprodukter och elektricitet som omfattas av [rådets direktiv 2003/96/EG av den 27 oktober 2003 om en omstrukturering av gemenskapsramen för beskattning av energiprodukter och elektricitet (EUT L 283, 2003, s. 51)].

…

2. Medlemsstaterna får påföra andra indirekta skatter på punktskattepliktiga varor för särskilda ändamål, förutsatt att dessa skatter är förenliga med gemenskapens regler om punktskatt eller mervärdesskatt i fråga om bestämning av skattebas, skatteberäkning, skattskyldighet och övervakning, men inte innefattar bestämmelser om undantag från skatteplikt.

3. Medlemsstaterna får påföra skatter på

a) andra produkter än punktskattepliktiga varor,

b) tillhandahållande av tjänster, även sådana som har anknytning till punktskattepliktiga varor, vilka inte kan betecknas som omsättningsskatter.

…”

Direktiv 2003/96

7. I artikel 4 i direktiv 2003/96 föreskrivs följande:

”1. De skattenivåer som medlemsstaterna skall tillämpa på de energiprodukter och den elektricitet som anges i artikel 2 får inte underskrida de minimiskattenivåer som föreskrivs i detta direktiv.

2. I detta direktiv avses med skattenivå det samlade belopp som påförts i form av alla indirekta skatter (med undantag av mervärdesskatt) som beräknats direkt eller indirekt på kvantiteten av energiprodukter och elektricitet när de frisläppts för förbrukning.”

Fransk rätt

8. I artikel 18 i loi no 2004 803, du 9 août 2004, relative au service public de l’électricité et du gaz et aux entreprises électriques et gazières (lag nr 2004‑803 av den 9 augusti 2004 om allmännyttiga el- och gastjänster och om el- och gasföretag) (nedan kallad lagen av den 9 augusti 2004) föreskrivs följande:

”I. Ett avgiftspåslag för överföring och distribution av elektricitet införs till förmån för Caisse nationale des industries électricité et gazières (Nationella kassan för el- och gasindustrier).

…

II. Detta avgiftspåslag ska betalas

1° för elektricitet:

a) av operatörerna av allmänna nät för överföring eller distribution som tar ut avgiftspåslaget tillsammans med avgiften för användning av allmänna nät för överföring och distribution … från de konsumenter med vilka de har ingått avtal om tillträde till nätet;

b) av elleverantörer som uppbär avgiften som ett tillägg till deras försäljningspris till konsumenterna …, om dessa leverantörer har ingått ett avtal om tillträde till näten … avseende försörjning av dessa konsumenter med elektricitet;

c) av elleverantörer som tar ut avgiften tillsammans med försäljningstarifferna …

III. Avgiftspåslaget beräknas

1° för elektricitet:

på den fasta delen, exklusive skatt, av avgiften för användning av allmänna nät för överföring och distribution av el, om avgiftspåslaget ska betalas med tillämpning av punkt 1° under II;

på den fasta delen, exklusive skatt, av den del som avser användningen av näten, som ingår i försäljningspriset för el, om avgiftspåslaget ska betalas med tillämpning av b punkt 1° under II;

på den fasta delen, exklusive skatt, av den del som avser användningen av näten, som ingår i försäljningspriset för el, om avgiftspåslaget ska betalas med tillämpning av b punkt 1° under II;

…

IV. Avgiftspåslaget ska betalas på grund av avtal som ingås av de personer som nämns under II för utförandet av de tjänster som anges under I, i samband med att den betalningsskyldige uppbär förskottsbetalning eller priset eller, om den betalningsskyldige så väljer, vid debiteringen. I så fall ska betalning under alla omständigheter ske när förskottsbetalningen görs eller priset betalas om detta sker före debiteringen.

…

VII. Tillämpningsbestämmelser till denna artikel ska antas genom dekret från Conseil d’État [Högsta förvaltningsdomstolen].”

9. I artikel 1 i décret no 2005 123, du 14 février 2005, relatif à la contribution tarifaire sur les prestations de transport et de distribution d’électricité et de gaz naturel (dekret nr 2005‑123 av den 14 februari 2005 om avgiftspåslag på tjänster för överföring och distribution av elektricitet och naturgas), i den version som var tillämplig fram till den 1 augusti 2017, anges följande:

”I. Den fasta delen, exklusive skatt, av avgiften för användning av allmänna nät för överföring och distribution av elektricitet, som nämns i artikel 18 III punkt 1 i ovannämnda lag av den 9 augusti 2004, består av summan av följande:

den årliga driftskomponenten enligt definitionen i beslutet om godkännande av gällande avgifter för användning av allmänna nät för överföring och distribution av elektricitet;

den årliga mätkomponenten enligt definitionen i beslutet om godkännande av gällande avgifter för användning av allmänna nät för överföring och distribution av elektricitet;

den fasta delen av den årliga uttagskomponenten …;

den fasta delen av den årliga tilläggs- och reservleveranskomponenten …”

10. I artikel 1 i samma dekret, i dess lydelse enligt dekretet av den 28 juli 2017, som ska tillämpas från och med den 1 augusti 2017, föreskrivs följande:

”… den fasta delen, exklusive skatt, av avgiften för användning av allmänna nät för överföring och distribution av elektricitet utgörs av summan av de delar av avgiften som definieras i besluten om gällande avgifter för användning av allmänna nät för överföring och distribution av elektricitet, vilka räknas upp i punkterna 1–4:

1°) Den årliga driftskompondenten.

2°) Den årliga mätkomponenten.

3°) Den årliga uttagskomponenten. Denna fasta del består av de delar som anges i avgiftsformlerna för denna komponent, vilka beror på den tecknade effekten, med undantag för de månatliga komponenterna som avser överskridande av tecknad effekt.

4°) Den fasta delen av den årliga tilläggs- och reservleveranskomponenten. Denna fasta del ska bestå av den årliga tilläggs- och reservleveranskomponenten, med undantag för energiandelen och de månatliga komponenterna som avser överskridande av tecknad effekt när reservtillförseln har en annan nätspänning än huvudtillförseln.”

11. Enligt artikel 2 i dekret nr 2005‑123 ska ”[d]en elleverantör som tar ut avgiftspåslaget i enlighet med artikel 18 II 1° b eller c i ovannämnda lag av den 9 augusti 2004 … beräkna den fasta delen, exklusive skatt, av den del som avser användningen av näten i försäljningspriset eller försäljningsavgiften i enlighet med artikel 1”.

Bakgrunden till det nationella målet och tolkningsfrågorna

12. AccorInvest och Société Générale är två bolag bildade enligt fransk rätt som i egenskap av slutförbrukare av elektricitet har betalat avgiftspåslaget.

13. Inom ramen för två olika förfaranden yrkade dessa bolag att Tribunal administratif de Paris (Förvaltningsdomstolen i Paris, Frankrike) skulle förplikta franska staten att till dem utge skadestånd motsvarande avgiftspåslaget för åren 2016–2018 respektive för åren 2017 och 2018. Enligt bolagen var avgiftspåslaget inte förenligt med artikel 1.2 i direktiv 2008/118. Genom två beslut av den 26 april 2021 ogillade Tribunal administratif de Paris (Förvaltningsdomstolen i Paris) respektive talan med motiveringen att de hade väckts vid en domstol som inte var behörig att pröva dem.

14. Genom två domar av den 17 maj 2023 upphävde Cour administrative d’appel de Paris (Förvaltningsdomstolen i andra instans i Paris) dessa beslut och ogillade därefter respektive talan med motiveringen att avgiftspåslaget, i avsaknad av ett direkt och oskiljaktigt samband mellan avgiftspåslaget och konsumtionen av elektricitet, inte utgjorde en indirekt skatt som direkt eller indirekt togs ut på konsumtion av elektricitet och att den följaktligen inte omfattades av artikel 1.2 i direktiv 2008/118.

15. Bolagen AccorInvest och Société générale överklagade dessa domar från Cour administrative d’appel de Paris (Förvaltningsdomstolen i andra instans i Paris) till den hänskjutande domstolen och gjorde gällande att det aktuella avgiftspåslaget utgör en indirekt skatt som direkt eller indirekt tas ut på konsumtionen av elektricitet, enbart på grund av att det finns en lagstadgad mekanism för att övervältra denna skatt på slutförbrukaren. De gjorde även gällande att det aktuella avgiftspåslaget omfattas av tillämpningsområdet för artikel 1.2 i direktiv 2008/118, eftersom det finns ett direkt och oskiljaktigt samband mellan avgiftspåslaget för överföring av elektricitet och konsumtion av elektricitet. De gjorde bland annat gällande att det tillträdesavtal som ligger till grund för uttaget av denna skatt med nödvändighet är knutet till ett avtal om elleverans till en slutförbrukare och att den fasta del av avgifterna för användning av de allmänna elnäten som denna skatt grundar sig på, bland annat, är beroende av den effekt som slutförbrukaren själv tecknat sig för, vilken vanligtvis är kopplad till slutförbrukarens förbrukningsprofil.

16. Mot denna bakgrund beslutade Conseil d’État (Högsta förvaltningsdomstolen) att vilandeförklara målet och ställa följande frågor till EU-domstolen:

”1) Ska bestämmelserna i artikel 1.2 i direktiv 2008/118/EG tolkas så, att förekomsten av en rättslig mekanism för att övervältra en skatt på en punktskattepliktig vara på slutförbrukaren, innebär i sig att det finns ett direkt och oskiljaktigt samband mellan denna skatt och konsumtionen av denna vara, vilket innebär att den ska betraktas som en annan indirekt skatt, i den mening som avses i artikel 1.2 i direktiv [2008/118], och detta även för det fall att den beräknas oberoende av den kvantitet av varan som faktiskt konsumeras?

2) Ska bestämmelserna i artikel 1.2 i direktiv [2008/118] tolkas så, att påförandet av en sådan skatt som avgiftspåslaget för överföring av elektricitet, som beräknas på grundval av den fasta delen av avgifterna för användning av de allmänna elnäten – med uteslutande av den rörliga delen av dessa avgifter, vilken beror på konsumtion av elektricitet – men som ska erläggas beroende på vilket avtal om tillträde till nätet som har ingåtts av en konsument eller dennes leverantör, har ett direkt och oskiljaktigt samband med konsumtion av elektricitet, vilket innebär att den ska betraktas som en annan indirekt skatt i den mening som avses i dessa bestämmelser?”

Bedömning

17. Den hänskjutande domstolen har ställt sina två frågor, som jag föreslår ska prövas tillsammans, för att få klarhet i huruvida artikel 1.2 i direktiv 2008/118 ska tolkas så, att ett sådant avgiftspåslag som det som är aktuellt i det nationella målet, som tas ut på grundval av användningen av näten för överföring och distribution av elektricitet, som beräknas på den fasta delen av avgiften för användning av de allmänna elnäten och som övervältras på slutförbrukaren genom en lagstadgad mekanism, omfattas av begreppet ”andra indirekta skatter” i den mening som avses i denna bestämmelse.

18. För att besvara denna fråga är det först nödvändigt att definiera begreppet ”andra indirekta skatter” i den mening som avses i artikel 1.2 i direktiv 2008/118. Därefter kommer jag särskilt att undersöka det kriterium som utvecklats i rättspraxis, nämligen att det ska finnas ett direkt och oskiljaktigt samband mellan en skatt och konsumtionen av en punktskattepliktig vara och, i synnerhet, huruvida ett sådant samband måste föreligga med handlingen som består i konsumtion av elektricitet eller med den kvantitet elektricitet som konsumeras. Sedan kommer bedömningen att avse frågan huruvida ett sådant direkt och oskiljaktigt samband kan anses föreligga enbart på grund av att skatten övervältras på slutförbrukaren. Till sist ska det på grundval av denna tolkning fastställas huruvida avgiftspåslaget kan kvalificeras som en ”annan indirekt skatt” i den mening som avses i denna bestämmelse.

Begreppet ”andra indirekta skatter”

19. Inledningsvis erinras om att det ankommer på EU-domstolen att på grundval av en pålagas objektiva kännetecken – och utan hänsyn till hur pålagan betecknats i nationell rätt – fastställa huruvida det i unionsrättsligt hänseende rör sig om en skatt, avgift, tull eller annan pålaga.

20. Enligt artikel 1.2 i direktiv 2008/118 får medlemsstaterna påföra andra indirekta skatter på punktskattepliktiga varor för särskilda ändamål, förutsatt att dessa skatter är förenliga med unionens regler om punktskatt eller mervärdesskatt.

21. I direktiv 2008/118 definieras inte begreppet ”andra indirekta skatter” på elektricitet i den mening som avses i denna bestämmelse. Enligt domstolens fasta praxis avser begreppet ”andra indirekta skatter” emellertid indirekta skatter som tas ut för särskilda ändamål på konsumtion av de varor vilka räknas upp i artikel 1.1 i direktivet, med undantag för ”punktskatter”, i den mening som avses i den bestämmelsen.

22. I detta avseende framgår av domstolens praxis att det måste finnas ett direkt och oskiljaktigt samband mellan en sådan skatt och konsumtionen av elektricitet. Detta innebär att det ska prövas huruvida en sådan skatt tas ut på en del som har ett direkt och oskiljaktigt samband med konsumtion av elektricitet, så att skatten, genom att den tas ut på denna del, ska anses beskatta själva konsumtionen av elektricitet. En skatt som inte tas ut på konsumtionen av elektricitet omfattas nämligen inte av tillämpningsområdet för direktiv 2008/118.

23. I förevarande mål har klagandena i det nationella målet gjort gällande att det räcker att skatten i fråga tas ut på handlingen i form av att konsumera elektricitet och att det inte är nödvändigt att den är knuten till en viss kvantitet elektricitet.

24. För att tolka begreppet ”andra indirekta skatter” och för att fastställa tillämpningsområdet för artikel 1.2 i direktiv 2008/118 är det således enligt min mening nödvändigt att klargöra huruvida kriteriet som tillämpas för att fastställa huruvida det föreligger ett direkt och oskiljaktigt samband mellan en indirekt skatt och konsumtion av elektricitet avser ett samband med handlingen i form av att konsumera elektricitet eller om det är nödvändigt att det finns ett samband mellan skatten och den kvantitet elektricitet som konsumeras.

Huruvida det måste föreligga ett direkt och oskiljaktigt samband med handlingen i form av att konsumera elektricitet eller med den kvantitet elektricitet som faktiskt konsumeras

25. Enligt fast rättspraxis ska vid tolkningen av en unionsrättslig bestämmelse inte bara lydelsen beaktas, utan också sammanhanget och de mål som eftersträvas med de föreskrifter som bestämmelsen ingår i.

26. Ordalydelsen i artikel 1.2 i direktiv 2008/118 ger inte något närmare svar på frågan huruvida det ska föreligga ett direkt och oskiljaktigt samband med konsumtionshandlingen eller den kvantitet som konsumeras. Det framgår nämligen av punkt 20 ovan att direktiv 2008/118 inte innehåller någon definition av begreppet ”andra indirekta skatter”, medan kravet på ett ”direkt och oskiljaktigt samband med konsumtionen” av den punktskattepliktiga varan har utvecklats i domstolens praxis, såsom framgår av punkt 22 ovan. Ordalydelsen i artikel 1.2 i direktiv 2008/118 gör det således inte i sig möjligt att avgöra huruvida det är tillräckligt att det finns ett direkt och oskiljaktigt samband med handlingen i form av att konsumera elektricitet för att en skatt ska kvalificeras som ”andra indirekta skatter” i den mening som avses i denna bestämmelse.

27. Under dessa omständigheter ska domstolen undersöka det sammanhang i vilket artikel 1.2 i direktiv 2008/118 ingår och de mål som eftersträvas med direktivet.

28. När det gäller det sammanhang i vilket denna bestämmelse ingår, ska det påpekas att strukturen i artikel 1 i direktiv 2008/118 skiljer mellan tre situationer.

29. För det första slår artikel 1.1 i direktiv 2008/118 fast principen att direktivet fastställer allmänna regler för punktskatt som direkt eller indirekt drabbar konsumtion av vissa punktskattepliktiga varor, däribland elektricitet som omfattas av direktiv 2003/96.

30. För det andra är det enligt artikel 1.2 i direktiv 2008/118 tillåtet för medlemsstaterna att tillämpa andra indirekta skatter ”för särskilda ändamål”, förutsatt att dessa skatter är förenliga med de regler som är tillämpliga på punktskatter och mervärdesskatt. I motsats till medlemsstaternas skyldighet att genomföra den harmoniserade punktskatt som föreskrivs i artikel 1.1 i direktiv 2008/118 för de punktskattepliktiga varor som räknas upp i denna bestämmelse, föreskrivs i artikel 1.2 i direktivet en möjlighet för medlemsstaterna att på vissa villkor påföra andra indirekta skatter på punktskattepliktiga varor. Domstolen har preciserat att denna möjlighet, som tillerkänns medlemsstaterna, syftar till att beakta att medlemsstaterna har olika skattetraditioner på området och att indirekta skatter ofta används för att bedriva annan politik än budgetpolitik.

31. För det tredje framgår det av artikel 1.3 i direktivet att medlemsstaterna behåller rätten att införa eller bibehålla skatter på andra varor än punktskattepliktiga varor (punkt a) och tillhandahållande av tjänster, även sådana som har anknytning till punktskattepliktiga varor och vilka inte kan betecknas som omsättningsskatter (punkt b), under förutsättning att dessa skatter inte leder till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater.

32. Såsom kommissionen har påpekat skulle en tolkning som innebär att en skatt som är knuten till handlingen i form av att konsumera elektricitet, men som saknar samband med den kvantitet som faktiskt konsumeras, anses ha ett direkt och oskiljaktigt samband med denna konsumtion kunna leda till att artikel 1.3 b i direktiv 2008/118 förlorar sin ändamålsenliga verkan. Alla tillhandahållanden av tjänster som har samband med handlingen att konsumera elektricitet skulle nämligen då kunna kvalificeras som en ”andra indirekta skatter” i den mening som avses i artikel 1.2 i direktiv 2008/118 och omfattas av denna bestämmelse, vilket skulle innebära att artikel 1.3 b i direktivet förlorade sitt innehåll.

33. Vid en kontextuell tolkning ska även direktiv 2003/96 om en omstrukturering av ramen för beskattning av energiprodukter och elektricitet, som det hänvisas till i artikel 1.1 i direktiv 2008/118, beaktas. Punktskatteordningen regleras nämligen gemensamt av ett allmänt direktiv som fastställer allmänna regler för punktskatt (i förevarande fall, av tidsmässiga skäl (ratione temporis), direktiv 2008/118) och av flera specifika direktiv som harmoniserar beskattningsunderlaget och minimiskattesatserna för de produkter som omfattas av dessa punktskatter, nämligen direktiv 2003/96 för energiprodukter och elektricitet.

34. I artikel 4.1 i direktiv 2003/96 föreskrivs en skyldighet för medlemsstaterna att tillämpa vissa minimiskattenivåer för dessa produkter, medan den ”skattenivå” som medlemsstaterna tillämpar på de berörda produkterna definieras i artikel 4.2 i direktivet som ”det samlade belopp som påförts i form av alla indirekta skatter (med undantag av mervärdesskatt) som beräknats direkt eller indirekt på kvantiteten av energiprodukter och elektricitet när de frisläppts för förbrukning” (min kursivering). Eftersom dessa tröskelvärden är tillämpliga på det sammanlagda beloppet av indirekta skatter, omfattar dessa minimiskattenivåer de ”andra indirekta skatter” som föreskrivs i artikel 1.2 i direktiv 2008/118 och bedöms i förhållande till den kvantitet elektricitet som faktiskt konsumeras.

35. Enligt min mening följer det således av en kontextuell tolkning att en skatt tas ut på konsumtion av elektricitet och kan kvalificeras som en ”andra indirekta skatter” i den mening som avses i artikel 1.2 i direktiv 2008/118, om det finns ett direkt och oskiljaktigt samband med den kvantitet elektricitet som konsumeras och inte enbart med en konsumtionshandling.

36. För det tredje stöds denna tolkning av de mål som eftersträvas med direktiv 2008/118.

37. Enligt skäl 2 i direktivet syftar direktivet till att harmonisera villkoren för uttag av punktskatt på varor som omfattas av dess tillämpningsområde, för att säkerställa att den inre marknaden fungerar väl.

38. Såsom framgår av punkt 29 ovan inrättas genom artikel 1.1 i direktiv 2008/118 en harmoniserad punktskatt för en begränsad förteckning över varor som räknas upp i denna bestämmelse, däribland elektricitet som omfattas av direktiv 2003/96.

39. Av detta följer att artikel 1.2 i direktiv 2008/118, enligt vilken medlemsstaterna i huvudsak får påföra andra indirekta skatter på punktskattepliktiga varor, ska tolkas restriktivt, eftersom den utgör ett undantag från principen om harmonisering av villkoren för uttag av punktskatt på varor som omfattas av direktivets tillämpningsområde. I den rättspraxis som bygger på domarna Statoil Fuel Retail och Agenzia delle dogane e dei monopoli avsåg domstolens bedömning visserligen ett av de kumulativa villkoren i artikel 1.2 i direktiv 2008/118, nämligen begreppet ”särskilda ändamål”, och inte själva begreppet ”andra indirekta skatter”. Med hänsyn till fast rättspraxis enligt vilken undantag ska tolkas restriktivt så att de allmänna bestämmelserna inte urholkas, anser jag emellertid att detta synsätt även är tillämpligt på tillämpningsområdet för det undantag som föreskrivs i denna bestämmelse och således på tolkningen av begreppet ”andra indirekta skatter”.

40. Jag anser således att även begreppet ”andra indirekta skatter” ska tolkas restriktivt, vilket utesluter att en skatt som endast har ett samband med handlingen i form av att konsumera elektricitet kan omfattas av denna bestämmelse.

41. Såsom kommissionen påpekade vid förhandlingen, om de ”andra indirekta skatter” som föreskrivs i artikel 1.2 i direktiv 2008/118 omfattade skatter som faktiskt inte tas ut på konsumtionen av elektricitet, det vill säga skatter som inte har något samband med den kvantitet elektricitet som konsumeras, skulle det kunna undergräva direktivets harmoniseringssyfte, som är att underlätta den fria rörligheten för punktskattepliktiga varor, eftersom det skulle finnas en risk för att handeln med punktskattepliktiga varor mellan medlemsstaterna hindras genom ytterligare skatter. Direktiv 2008/118 syftar nämligen bland annat till att i alla medlemsstater harmonisera bestämmelserna om skattskyldighet för punktskatt och om flyttning och övervakning av punktskattepliktiga varor, vilket medför att flyttningen av dessa varor underlättas. Den harmoniserade punktskatt som avses i artikel 1.1 i direktiv 2008/118 är en konsumtionsskatt som baseras på den kvantitet av punktskattepliktiga varor som tillhandahålls för konsumtion. Om det fanns andra skatter på samma varor utan något samband med den faktiska konsumtionen av dessa varor, skulle detta kunna leda till ytterligare formaliteter i samband med kontrollen av dem. Påförandet av flera sådana skatter vid sidan av den harmoniserade punktskatten skulle således riskera att hindra handeln med punktskattepliktiga varor mellan medlemsstaterna.

42. Av dessa omständigheter följer enligt min mening att en skatt endast kan kvalificeras som ”andra indirekta skatter” i den mening som avses i artikel 1.2 i direktiv 2008/118 om det finns ett direkt och oskiljaktigt samband mellan denna skatt och den kvantitet elektricitet som konsumeras och inte enbart med handlingen i form av att konsumera elektricitet.

43. En sådan betoning på kvantiteten konsumerade varor bekräftas för övrigt av domstolens rättspraxis. I domen Kernkraftwerke Lippe-Ems fann domstolen att det inte fanns något direkt och oskiljaktigt samband med konsumtionen av elektricitet när det var fråga om en skatt på bränsleaggregat i reaktorer till kärnkraftverk, eftersom denna skatt kunde tas ut på grund av att en självförsörjande kedjereaktion utlöstes utan att någon kvantitet elektricitet nödvändigtvis producerades och följaktligen konsumerades.

44. I domen Promociones Oliva Park slog domstolen dessutom fast att den skatt som var i fråga i det målet beräknades enbart på grundval av ställningen som elproducent, på grundval av de skattskyldigas intäkter vilka till viss del är fasta och således inte beroende av den kvantitet elektricitet som faktiskt producerats och överförts till elnätet. Domstolen konstaterade i detta avseende att det inte kunde anses föreligga något direkt och oskiljaktigt samband mellan denna skatt och konsumtion av elektricitet.

45. Av detta följer enligt min mening att det direkta och oskiljaktiga sambandet mellan skatten och konsumtionen av den punktskattepliktiga varan måste föreligga med avseende på den kvantitet elektricitet som konsumeras och inte enbart med avseende på handlingen i form av att konsumera elektricitet.

Skattens övervältring på slutförbrukaren

46. Det framgår av beslutet om hänskjutande att avgiftspåslaget enligt artikel 18 II i lagen av den 9 augusti 2004 ska betalas av operatörerna av de allmänna näten för överföring eller distribution eller av elleverantörerna, men att leverantörerna tar ut avgiftspåslaget från slutförbrukarna.

47. Den hänskjutande domstolen har i detta avseende frågat tribunalen huruvida den omständigheten att avgiftspåslaget helt och på ett transparent sätt övervältras på slutförbrukaren räcker för att det ska anses föreligga ett direkt och oskiljaktigt samband med konsumtionen av elektricitet.

48. Enligt min mening finns det flera argument som talar för att denna fråga ska besvaras nekande.

49. För det första följer det av punkt 45 ovan att ett direkt och oskiljaktigt samband mellan en skatt och konsumtionen av den punktskattepliktiga varan måste föreligga med avseende på den kvantitet elektricitet som konsumeras för att kunna kvalificeras som ”andra indirekta skatter”. Jag anser följaktligen att enbart den omständigheten att en skatt i sin helhet övervältras på slutförbrukaren av elektricitet, även genom en lagstadgad mekanism, inte i sig räcker för att kunna konstatera att det föreligger ett direkt och oskiljaktigt samband mellan en skatt och konsumtionen av elektricitet.

50. För det andra anser jag att denna tolkning finner stöd i domstolens praxis.

51. Domstolen har, såsom generaladvokat Campos Sànchez-Bordona påpekade sitt förslag till avgörande i målet Messer France, i sin dom i målet IRCCS – Fondazione Santa Lucia angett tre utmärkande kännetecken för indirekta skatter: den lagstadgade skyldigheten att betala skatten och, om denna skyldighet inte iakttas, myndigheternas behörighet att vidta rättsliga åtgärder mot den skattskyldige, syftet med skatten ska vara att finansiera mål av allmänt intresse, i enlighet med de fördelningskriterier som fastställs av de offentliga myndigheterna, och möjligheten att övervältra skatten på slutförbrukaren av den levererade varan eller tillhandahållna tjänsten genom att inkludera dem i beloppet på den faktura som skickas till slutförbrukaren, vars belopp vanligtvis står i proportion till den kvantitet av varan eller tjänsten som förbrukas.

52. Att en skatt övervältras på konsumenten är således visserligen ett av kännetecknen för en indirekt skatt. Enbart den omständigheten att skatten övervältras på konsumenten innebär dock inte automatiskt att skatten har ett direkt och oskiljaktigt samband med konsumtionen av elektricitet.

53. Vidare vill jag påpeka att domstolen vid flera tillfällen, för att avgöra huruvida en skatt kan kvalificeras som ”andra indirekta skatter” i den mening som avses i artikel 1.2 i direktiv 2008/118, har beaktat huruvida det är möjligt att övervältra en skatt på konsumenten. Domstolen har emellertid även prövat metoderna för att beräkna dessa avgifter för att avgöra huruvida dessa avgifter utgör andra indirekta skatter i den mening som avses i denna bestämmelse.

54. Jag anser således att det följer av det ovanstående att en fullständig övervältring av en sådan avgift som avgiftspåslaget, som ska betalas oavsett hur stor konsumtionen av elektricitet är, inte i sig utgör en tillräcklig omständighet för att dra slutsatsen att en sådan avgift utgör andra indirekta skatter, utan att det rör sig om en omständighet som ska beaktas vid kvalificeringen av en avgift som andra indirekta skatter i den mening som avses i artikel 1.2 i direktiv 2008/118.

Kan avgiftspåslaget kvalificeras som ”andra indirekta skatter” i den mening som avses i artikel 1.2 i direktiv 2008/118?

55. För att avgöra huruvida avgiftspåslaget kan omfattas av artikel 1.2 i direktiv 2008/118 ska det prövas huruvida denna avgift utgör en skatt som direkt eller indirekt drabbar konsumtion av elektricitet som omfattas av direktiv 2003/96.

56. För det första framgår det av artikel 18 I i lagen av den 9 augusti 2004 att avgiftspåslaget är en avgift för överföring och distribution av elektricitet. Den händelse som medför att avgiftspåslaget tas ut är följaktligen konsumentens tecknande av ett avtal om tillträde till det allmänna distributionsnätet, oavsett om det rör sig om ett enda avtal som ingåtts med elleverantörerna och som omfattar både tillträde till nätet och leverans av elektricitet eller ett avtal som är skilt från leveransavtalet och som ingåtts med operatörerna av de allmänna leverans- eller distributionsnäten. Den händelse som medför att avgiftspåslaget tas ut, det vill säga användningen av näten för överföring och distribution av elektricitet, äger således rum innan någon elektricitet har konsumerats, även om ett avtal om överföring i princip är knutet till ett avtal om leverans av elektricitet.

57. Vad för det andra gäller sättet att beräkna avgiftspåslaget, ska det påpekas att avgiftspåslaget beräknas på den fasta delen, exklusive skatter, av avgiften för användning av de allmänna näten för överföring och distribution av elektricitet (TURPE), vilken enligt artikel 1 i dekret nr 2005–123 av den 14 februari 2005 består av driftskompontenten, mätkomponenten, den fasta delen av uttagskomponenten och den fasta delen av den årliga tilläggs- och reservleveranskomponenten. Såsom kommissionen gjorde gällande vid förhandlingen fastställs dessa faktorer årligen utan variation.

58. Det framgår av beslutet om hänskjutande att driftskomponenten, mätkomponenten och den fasta delen av den årliga tilläggs- och reservleveranskomponenten inte har något samband med konsumtionen av elektricitet.

59. Vad gäller den fasta delen av den årliga uttagskomponenten, beror denna bland annat på nätspänningen, avgiftsalternativ och den av konsumenten tecknade effekten. Klagandena i det nationella målet har gjort gällande att den fasta delen av uttagskomponenten i själva verket är rörlig, eftersom den kommer att variera beroende på den effekt och de avgiftsalternativ som konsumenten väljer med hänsyn till sina behov, vilket visar att avgiftspåslaget korrelerar med konsumtionen av elektricitet.

60. Det framgår emellertid av handlingarna i målet att de avgiftsalternativ och den effekt som konsumenten har valt korrelerar med en uppskattning av dennes framtida konsumtion av elektricitet, men inte med konsumentens faktiska konsumtion.

61. Konsumenten kommer nämligen att välja en avgift och en effekt innan någon elektricitet har konsumerats. Konsumenternas val kommer således att grunda sig på deras konsumtionsprofil och sätt att konsumera elektricitet i förhållande till en uppskattning av deras behov, men utan direkt samband med den faktiska konsumtionen av elektricitet.

62. Den franska regeringen har vid förhandlingen preciserat att den avtalade effekten bestämmer den största kvantiteten elektricitet som en konsument kan ta ut från nätet vid en viss tidpunkt. Konsumenten uppskattar således den effekt som vederbörande anser sig behöva i framtiden utifrån sina behov i förhållande till sin verksamhet eller sina elektriska apparater. Effekten motsvarar således rätten till en maximal potentiell konsumtion av elektricitet som konsumenten i större eller mindre utsträckning kommer att använda sig av. Det är till och med möjligt – till exempel när det gäller ett semesterhus som inte används under en del av året – att konsumenten under en period inte konsumerar någon elektricitet.

63. Såsom klagandena i målet vid den nationella domstolen och den franska regeringen har påpekat vid förhandlingen kan konsumenten dessutom, om konsumenten har tecknat en betydligt större effekt än sin faktiska konsumtion, ändra sitt avtal nedåt så att den tecknade effekten faktiskt motsvarar dennes behov. Avgifterna för användning av de allmänna elnäten och avgiftspåslaget kommer således att justeras för framtiden, men det kommer inte ske någon återbetalning av avgiftspåslaget som tidigare betalats av konsumenten och som beräknas på grundval av en effekt som inte motsvarar konsumentens behov.

64. Även om den tecknade kapaciteten, såsom klagandena i det nationella målet har gjort gällande, har ett visst samband med konsumentens framtida konsumtion av elektricitet, så är beskattningsunderlaget för avgiftspåslaget inte direkt kopplat till den kvantitet elektricitet som faktiskt konsumeras och avgiftspåslaget kan till och med tas ut utan att någon kvantitet elektricitet har matats in i nätet eller konsumerats av konsumenten.

65. Såsom kommissionen påpekade vid förhandlingen beaktas dessutom, vid fastställandet av avgifter för den fasta delen av uttagskomponenten, även de kostnader som bärs av operatörerna av de allmänna näten för överföring och distribution av elektricitet i förhållande till konsumenternas potentiella maximala konsumtion och dess fördelning över tid, vilket är kopplat till konsumentens potentiella konsumtion men inte till konsumentens faktiska konsumtion av elektricitet.

66. Slutligen är det visserligen riktigt att avgiftspåslaget i sin helhet övervältras på slutförbrukaren av elektricitet. Såsom framgår av punkt 49 ovan anser jag emellertid att enbart den omständigheten att en skatt i sin helhet övervältras på slutförbrukaren inte i sig räcker för att kunna konstatera att det föreligger ett direkt och oskiljaktigt samband mellan en skatt och konsumtionen av elektricitet. Det framgår emellertid av punkterna 58–64 ovan att den händelsen som medför att avgiftspåslaget tas ut äger rum innan någon elektricitet har konsumerats och att storleken på avgiftspåslaget beräknas oberoende av den kvantitet elektricitet som konsumenten faktiskt konsumerar.

67. Det kan således inte anses föreligga något direkt och oskiljaktigt samband mellan avgiftspåslaget och konsumtionen av elektricitet. Eftersom avgiftspåslaget inte utgör en indirekt skatt som direkt eller indirekt drabbar konsumtion av elektricitet som omfattas av direktiv 2003/96, kan den enligt min mening inte anses omfattas av artikel 1.2 i direktiv 2008/118.

Förslag till avgörande

68. Mot bakgrund av ovanstående föreslår jag att tribunalen besvarar de frågor som ställts av Conseil d’État (Högsta förvaltningsdomstolen) på följande sätt: Artikel 1.2 i rådets direktiv 2008/118/EG av den 16 december 2008 om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv 92/12/EEG ska tolkas så, ett sådant avgiftspåslag som det som är aktuellt i det nationella målet, som tas ut på grundval av användningen av näten för överföring och distribution av elektricitet, som beräknas på den fasta delen av avgiften för användning av de allmänna elnäten och som övervältras på konsumenten genom en lagstadgad mekanism, omfattas av begreppet ”andra indirekta skatter” i den mening som avses i denna bestämmelse.

Maja Brkan

Föredraget vid offentligt sammanträde i Luxemburg den 29 oktober 2025.

Underskrifter

1 Originalspråk: franska.

2 Rådets direktiv (EU) 2020/262 av den 19 december 2019 om allmänna regler för punktskatt (EUT L 58, 2020, s. 4).

3 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 10 juni 1999, Braathens ( C‑346/97, EU:C:1999:291, punkterna 22 och 23).

4 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 3 mars 2021, Promociones Oliva Park ( C‑220/19, EU:C:2021:163, punkt 45 och där angiven rättspraxis).

5 Se dom av den 19 juni 2025, Hera Comm ( C‑645/23, EU:C:2025:454, punkt 38 och där angiven rättspraxis).

6 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 10 juni 1999, Braathens ( C‑346/97, EU:C:1999:291, punkterna 22 och 23).

7 Dom av den 20 september 2017, Elecdey Carcelen m.fl. ( C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 och C‑221/16, EU:C:2017:705, punkt 63).

8 Dom av den 17 november 1983, Merck ( 292/82, EU:C:1983:335, punkt 12), och dom av den 30 april 2025, Generalstaatsanwaltschaft Frankfurt am Main (Export av kontanta medel till Ryssland) ( C‑246/24, EU:C:2025:295, punkt 18 och där angiven rättspraxis).

9 Se dom av den 19 juni 2025, Hera Comm ( C‑645/23, EU:C:2025:454, punkt 41 och där angiven rättspraxis).

10 Direktiv 2008/118 har sedan dess upphävts genom rådets direktiv (EU) 2020/262 av den 19 december 2019 om allmänna regler för punktskatt (EUT L 58, 2020, s. 4).

11 En sådan slutsats framgår särskilt av domen av den 4 juni 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems ( C‑5/14, EU:C:2015:354, punkt 65), och förslaget till avgörande av generaladvokat Campos Sánchez-Bordona i målet IRCCS - Fondazione Santa Lucia ( C‑189/15, EU:C:2016:287, punkt 40), och i målet Messer France ( C‑103/17, EU:C:2018:170, punkt 54).

12 Dom av den 5 mars 2015, Statoil Fuel & Retail ( C‑553/13, EU:C:2015:149, punkt 39 och där angiven rättspraxis), och beslut av den 9 november 2021, Agenzia delle dogane e dei monopoli – Ufficio delle dogane di Gaeta ( C‑255/20, ej publicerat, EU:C:2021:926, punkt 32).

13 Dom av den 5 mars 2015, Statoil Fuel & Retail ( C‑553/13, EU:C:2015:149, punkt 39 och där angiven rättspraxis).

14 Beslut av den 9 november 2021, Agenzia delle dogane e dei monopoli – Ufficio delle dogane di Gaeta ( C‑255/20, ej publicerat, EU:C:2021:926, punkt 32).

15 Dom av den 22 april 2010, kommissionen/Förenade kungariket ( C‑346/08, EU:C:2010:213, punkt 39 och där angiven rättspraxis).

16 Se, för ett liknande synsätt, vad gäller artikel 3.2 i direktiv 92/12, vars innehåll i allt väsentligt inte skiljer sig från artikel 1.2 i direktiv 2008/118, förslag till avgörande av generaladvokat Saggio i målet EKW ( C‑437/97, EU:C:1999:342, punkt 38), och förslag till avgörande av generaladvokat Wahl i målet Transportes Jordi Besora ( C‑82/12, EU:C:2013:694, punkt 16).

17 Skäl 8 i direktiv 2008/118.

18 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 28 januari 2016, BP Europa ( C‑64/15, EU:C:2016:62, punkt 32).

19 Dom av den 4 juni 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems ( C‑5/14, EU:C:2015:354, punkt 63).

20 Dom av den 3 mars 2021, Promociones Oliva Park ( C‑220/19, EU:C:2021:163, punkterna 57 och 58).

21 Dom av den 3 mars 2021, Promociones Oliva Park ( C‑220/19, EU:C:2021:163, punkt 59).

22 C‑103/17, EU:C:2018:170, punkt 31.

23 Dom av den 18 januari 2017, C‑189/15, EU:C:2017:17.

24 Se dom av den 4 juni 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems, C‑5/14 ( EU:C:2015:354, punkt 64), dom av den 20 september 2017, Elecdey Carcelen m.fl. ( C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 och C‑221/16, EU:C:2017:705, punkt 50), och dom av den 3 mars 2021, Promociones Oliva Park ( C‑220/19, EU:C:2021:163, punkt 54).

25 Dom av den 18 januari 2017, IRCCS – Fondazione Santa Lucia ( C‑189/15, EU:C:2017:17, punkt 38), dom av den 20 september 2017, Elecdey Carcelen m.fl. ( C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 och C‑221/16, EU:C:2017:705, punkterna 49–51), och dom av den 3 mars 2021, Promociones Oliva Park ( C‑220/19, EU:C:2021:163, punkt 55).

26 Se artikel 18 IV i lagen av den 9 augusti 2004 och förslaget till avgörande av den offentliga föredraganden Céline Guibe i de nationella målen vid Conseil d’État (Högsta förvaltningsdomstolen) (mål nr 476000 och 476009). Förslaget bifogas Conseil d’États (Högsta förvaltningsdomstolen) beslut av den 29 november 2024 i de nationella målen och finns tillgängliga på den domstolens webbplats: https://www.conseil-etat.fr/fr/arianeweb/CRP/conclusion/2024–11–29/476000.

27 Den franska regeringen har i sitt yttrande hänvisat till webbplatsen ”Tarif d’accès” (”Nätavgift”) som tillhör Commission de régulation de l’énergie (CRE) (Energiregleringsmyndigheten) (https://www.cre.fr/electricite/reseaux-delectricite/tarif-dacces.html). Enligt energiregleringsmyndigheten ska driftskomponenten ”täcka nätoperataörens kostnader för kundhantering”. Det framgår av beslutet om hänskjutande (punkt 12) att denna komponent ”faktureras i form av ett fast belopp per anslutningspunkt och per avtal, vilket tillämpas på alla användare beroende på nätspänning de är anslutna till (hög, medel eller låg spänning) och beroende på bestämmelserna i deras avtal, vilket kan ha formen av ett avtal om tillträde till det allmänna distributionsnätet eller ett särskilt avtal”.

28 Den franska regeringen har i sitt yttrande hänvisat till energiregleringsmyndighetens webbplats ”Tarif d’accès” (”Nätavgift”) (se ovan fotnot 27). Enligt energiregleringsmyndigheten ska ”[m]ätkomponenten … täcka kostnaderna för mätning, kontroll, avläsning, överföring av faktureringsdata, kostnaderna för processen för att återställa flöden samt, i förekommande fall, kostnaderna för hyra och underhåll av mätutrustning”. Dessutom framgår det av beslutet om hänskjutande (punkt 13) att denna komponent ”beror på vem som äger mätaren, nätspänning, den avtalade uttagseffekten eller den maximala inmatningseffekten, kontrollen av effekten och de uppmätta kvantiteterna”.

29 Den franska regeringen har i sitt yttrande hänvisat till energiregleringsmyndighetens webbplats ”Tarif d’accès” (”Nätavgift”) (se ovan fotnot 27). Enligt energiregleringsmyndigheten täcker uttagskomponenten huvudsakligen drifts- och kapitalkostnader i samband med nätinfrastruktur samt kostnader för förluster vid inköp. Vidare framgår det av beslutet om hänskjutande (punkt 14) att den fasta delen av uttagskomponenten beror på nätspänningen, den valfria avgift som nätoperatören tillämpar för att fakturera för nätanvändningen och den avtalade effekten eller – när det rör sig om tidsbaserade avgifter som skiljer sig beroende på årstiden eller tiden på dygnet – de avtalade effekterna. Endast den rörliga delen av uttagskomponenten beror på den uttagna energin.

30 Det framgår av beslutet om hänskjutande (punkt 15) att ”den fasta delen av den årliga tilläggs- och reservleveranskomponenten i huvudsak beror på anslutningens längd och typ (luftburen eller markkabel)”.

31 Detta framgår ovan av fotnoterna 27, 28 och 30, där det anges hur dessa komponenter fastställs.

32 Jag hänvisar till fotnot 30 ovan.

33 Detta framgår även av den offentliga föredragandens förslag till avgörande som nämns ovan i fotnot 26.

34 Det framgår särskilt av energiregleringsmyndighetens beslut av den 18 december 2024 om villkoren för ändringar av den anslutningseffekt för elektricitet som anläggningar tar ut och villkoren för ersättning (se JORF nr 0304 av den 24 december 2024, text nr 99) att energiregleringsmyndigheten skiljer mellan den effekt som konsumenterna tecknat sig för och den effekt som de faktiskt använder.

35 Se artikel 18 II i lagen av den 9 augusti 2004.