Med anledning av propositionen 1976/77:93 om beskattning av ränta på vinstandelslån, m. m. jämte motioner

SkU 1976/77:36

Skatteutskottets betänkande 1976/77:36

med anledning av propositionen 1976/77:93 om beskattning av ränta på vinstandelslån, m. m. jämte motioner

Propositionen

I propositionen 1976/77:93 föreslår regeringen (budgetdepartementet) att riksdagen antar vid propositionen fogade förslag till

1. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

2. lag om upphävande av vissa författningar om skyldighet att föra räkenskaper som underlag för taxering.

I propositionen läggs fram vissa förslag på skatteområdet som närmast är föranledda av den nya aktiebolagslagen (1975:1385) och den nya bokföringslagen (1976:125).

Den nya aktiebolagslagen innehåller bestämmelser om vinstandelslån, dvs. lån som löper med ränta vars storlek är helt eller delvis beroende av utdelningen till aktieägare i bolaget eller bolagets vinst. I propositionen föreslås att aktiebolag skall få avdrag för hela räntan på ett sådant lån under förutsättning att rätten till teckning inte har förbehållits aktieägare eller vissa andra grupper med intresseanknytning till bolaget. Börsnoterade bolag föreslås i princip få avdrag för hela räntan även om aktieägarna har fått företrädesrätt till teckning. Samma regler som för aktiebolag avses gälla för ekonomiska föreningar.

För vissa yrkesgrupper (tandläkare, pälsdjursuppfödare, kreaturshandlare m. fl.) finns särskilda bestämmelser om skyldighet att föra räkenskaper som underlag för taxeringen. Den nya bokföringslagen gör dessa föreskrifter överflödiga. De föreslås därför bli upphävda.

Reglerna för beskattningen av vinstandelslån avses bli tillämpliga på lån som beslutats av det låntagande företaget efter det att de nya reglerna trätt i kraft. De särskilda räkenskapsföreskrifterna föreslås upphöra att gälla den 1 maj 1977.

Författningsförslagen har följande lydelse:

1 Riksdagen 1976/77. 6 samI. Nr 36

SkU 1976/77:36

1 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrives att i kommunalskattelagen (1928:370) skall införas en ny paragraf, 41 c §, med anvisningar samt en ny punkt, 8, till anvisningarna till 38 § av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

41 c i

Har svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening upptagit lån som löper med ränta vars storlek är helt eller delvis beroende av företagets utdelning eller av dess vinst (vinstandels/än), medges avdrag för ränta på sådant lån i den utsträckning som framgår av anvisningarna.

(Se vidare anvisningarna.)

Anvisningar

till 38 §

8. Har skattskyldig på grund av sitt innehav av aktier i svenskt aktiebolag eller andelar i svensk ekonomisk förening erhållit företrädesrätt till teckning av sådant av företaget upptaget vinstandelslån som avses i 41 c.ss, skall, om han utnyttjar företrädesrätten, det värde som genom företrädesrätten kan anses ha tillförts honom icke anses utgöra intäkt av kapital. Avyttrar han däremot företrädesrätten, skall det vederlag han erhåller för denna rätt upptagas som sådan intäkt.

till 41 c j

För sådan ränta på vinstandelslån som icke är beroende av det låntagande företagets utdelning eller vinst får företaget avdrag enligt bestämmelserna i 22,25,29, 36 och 39 §§.

SkU 1976/77:36

3 Nuvarande lydelse

1* Riksdagen 1976177. 6 sami. Nr

Föreslagen lydelse

R äntå vars storlek är beroende av företagets utdelning eller vinst (rörlig ränta) anses som avdragsgill omkostnad för företaget i den förvärvskälla vari det lånade kapitalet har nedlagts, endast un - der förutsättning att

a) länet har utbjudits till teckning pä den allmänna marknaden, eller

b) ensamrätt eller företrädesrätt till teckning av länet har lämnats någon som icke äger aktier eller andelar i det låntagande företaget och icke har sådan intressegemenskap med företaget som avses i 43 Ii 1 mom. eller 57 § 3 mom. första stycket samt - såvitt gäller fåmansföretag som avses i 35 §

1 a mom. - icke heller är företagsledare i företaget eller närstående till sådan företagsledare eller till aktie- eller andelsägare i företaget, eller

c) aktierna eller andelarna i det låntagande företaget är noterade på svensk börs eller föremål för liknande notering här i riket och företrädesrätt till teckning av lånet har lämnats aktie- eller andelsägarna i företaget iJÖrhållande till deras innehav av aktier eller andelar.

Ifall som avses i andra stycket c) skall det låntagande företaget dock som intäkt i den förvärvskälla vari det lånade kapitalet har nedlagts upptaga ett belopp motsvarande det sammanlagda värde som genom företrädesrätterna kan anses ha tillförts aktie- eller andelsägarna. Beloppet tages till beskattning vid taxeringen för det beskattningsår under vilket teckningen av lånet har avslutats.

På ansökan av låntagande företag får riksskatteverket under förutsättning att lånevillkoren med hänsyn till omständigheterna vid lånets uppta -

SkU 1976/77:36

4 Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

gande får antagas ha bestämts på affärsmässig grund besluta att rörlig ränta skall anses som avdragsgill omkostnad för företaget utan hinder av att rätt till teckning av lånet har förbehållits person eller personer som äger aktier eller andelar i företaget. Mot beslut av riksskatteverket i fråga som här avses får talan ej förås.

Är det låntagande företaget sådant fåmansföretag som avses i 35 $ 1 a mom. skall-oberoende av bestämmelserna i andra och tredje styckena -följande gälla. Tecknar aktie- eller andelsägare eller företagsledare i företaget eller dem närstående personer eller någon som på annan grund har intressegemenskap med företaget tillsammans mer än hälften av länet, får företaget icke avdrag för den rörliga räntan. Innehar personer som nu har sagts vid senare tidpunkt fordringar på grund av lånet som tillsammans motsvarar mer än hälften av det utestående lånebeloppet, får företaget icke avdrag för rörlig ränta som förfaller till betalning efter det att nämnda förhållande har inträffat.

Uttrycken företagsledare och närstående personer har den innebörd som anges i 35 j I a mom.

Denna lag träder i kraft tre veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling, och tillämpas i fråga om vinstandelslån som upptages enligt beslut fattat av det låntagande företaget efter ikraftträdandet.

SkU 1976/77:36 5

2 Förslag till

Lag om upphävande av vissa författningar om skyldighet att föra räkenskaper som underlag för taxering

Härigenom föreskrives att följande förordningar skall upphöra att gälla vid utgången av april 1977, nämligen

1. förordningen (1966:138) om skyldighet för tandläkare att föra vissa räkenskaper som underlag för taxering,

2. förordningen (1966:139) om skyldighet för pälsdjursuppfödare, kreaturshandlare m. fl. att föra vissa räkenskaper som underlag för taxering,

3. förordningen (1966:140) om skyldighet för den som driver taxirörelse att föra vissa räkenskaper som underlag för taxering.

För näringsidkare som efter utgången av april 1977 med stöd av punkt 3 ikraftträdandebestämmelserna till bokföringslagen (1976:125) fullgör sin bokföringsskyldighet i enlighet med 1929 års bokföringslag (1929:117) skall författningarna dock tillämpas så länge bokföringsskyldigheten fullgöres enligt den äldre lagen.

Motionerna

Med anledning av propositionen har väckts motionerna

1976/77:1449 av herr Wemer m. fl. (vpk) vari hemställs att riksdagen beslutar avslå förslaget i propositionen 1976/77:93 till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370);

1976/77:1450 av herr Wärnberg (s) vari hemställs att riksdagen vid behandlingen av propositionen 1976/77:93 beslutar

1. att rätt till avdrag för rörlig ränta på vinstandelslån ej medges om räntemottagaren tillhör den personkrets som upptagits i propositionens förslag till anvisningar till 41 c S b),

2. att uppgiftsskyldighet skall föreligga för utgivna räntor som företag har avdragsrätt för.

Utskottet

Enligt 7 kap. 2 § aktiebolagslagen (1975:1385) har aktiebolag möjlighet att ta upp lån mot obligationer eller andra skuldebrev med ränta, vars storlek är helt eller delvis beroende av utdelningen till aktieägarna eller bolagets vinst (vinstandelsbevis). Trots avsaknaden av civilrättsliga bestämmelser härom torde även ekonomiska föreningar kunna utge vinstandelslån. Sådana lån har inte emitterats i Sverige sedan slutet av 1920-talet, varför aktuella erfarenheter från denna finansieringsform saknas. Det kan emellertid antas att räntan på lånen i allmänhet kommer att delas upp i en fast och en rörlig del.

SkU 1976/77:36

6 Den rörliga räntan kan variera med företagets vinstutveckling och kan antingen stå i viss relation till utdelningen eller avse en viss andel av vinsten.

Det är f. n. oklart i vilken utsträckning den rörliga räntan utgör avdragsgill omkostnad för det låntagande företaget vid beskattningen. För att undanröja den osäkerhet, som råder rörande den skatterättsliga behandlingen av vinstandelslånen, föreslås i propositionen regler för beskattningen av räntan på sådana lån. Förslaget innebär i huvudsak följande.

Svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening, som tagit upp vinstandelslån, får avdrag för den fasta räntan som omkostnad i den förvärvskälla i vilken det lånade kapitalet nedlagts. Den rörliga räntan får också dras av under förutsättning att lånet utbjudits till teckning på den öppna marknaden eller att rätten att teckna vinstandelsbevis är förbehållen någon från företaget fristående person eller personkrets. Om aktie- eller andelsägare i företaget eller någon med vilken företaget är i intressegemenskap fått företrädesrätt att teckna lånet, får företaget i princip inte avdrag för den rörliga räntan.

Från denna regel görs följande undantag. Är aktierna eller andelarna i det låntagande företaget börsnoterade eller föremål för liknande notering här i landet, får företaget avdrag för den rörliga räntan, om aktie-eller andelsägarna lämnats företrädesrätt till teckning av lånet i förhållande till aktie- eller andelsinnehavet. I detta fall skall emellertid företaget beskattas för det sammanlagda värde, som genom företrädesrätten tillförts aktie- eller andelsägarna, vid taxeringen för det beskattningsår under vilket teckningen av lånet avslutats. För vissa institutioner, t. ex. allmänna pensionsfonden och finansieringsinstitut, som innehar aktier i det låntagande företaget, får riksskatteverket medge undantag från regeln att avdrag för rörlig ränta inte medges vid emission till aktie- eller andelsägare. För att förhindra missbruk av bestämmelserna föreslås en särskild spärregel för fåmansföretagen.

Såväl den fasta som den rörliga räntan skall hos mottagaren beskattas som inkomst av kapital. Om aktie- eller andelsägare utnyttjat sin rätt till teckning av vinstandelsbevis, anses det värde som därigenom tillförs honom inte som skattepliktig inkomst. Avyttrar han företrädesrätten, skall däremot den ersättning han erhållit härför tas upp till beskattning som inkomst av kapital.

Frågan hur man vid överlåtelse av andelsbevis skall behandla upplupen men vid överlåtelsetillfället ännu inte förfallen ränta och hur vinstandelsbevisen skall behandlas vid realisationsvinstbeskattningen regleras inte i den föreslagna lagstiftningen. Det har tills vidare överlämnats åt rättspraxis att lösa dessa frågor.

1 motionen 1976/77:1449 yrkar motionärerna avslag på de föreslagna reglerna om beskattning av ränta på vinstandelslån med hänvisning till att bestämmelserna skapar nya möjligheter till skatteundandragande.

SkU 1976/77:36

7 Från näringslivets sida har sedan länge uttalats önskemål om förbättrade finansieringsmöjligheter för företagen genom kreditgivning i mer riskvilliga former. Mot den bakgrunden har i den nya aktiebolagslagen intagits bestämmelser som reglerar upptagandet av vinstandelslån. Denna nya finansieringsform har emellertid hittills inte utnyttjats på grund av att företagen genom den oklarhet, som råder rörande den skattemässiga behandlingen av räntan, inte på förhand kunnat bedöma hur stora finansieringskostnaderna blir för lånen. Med hänsyn till angelägenheten av att i möjligaste mån underlätta företagens kapitalanskaffning delar utskottet föredragande departementschefens uppfattning om behovet av klarläggande regler i skattelagstiftningen. Självfallet måste lagstiftningen vara så utformad, att vinstandelslånen skattemässigt inte missgynnas i förhållande till andra former av kapitalanskaffning samtidigt som riskerna för obehöriga förmåner vid beskattningen förhindras. Utskottet delar departementschefens uppfattning att dessa risker är störst när det gäller fåmansföretagen. För att i möjligaste mån förhindra att bestämmelserna utnyttjas på ett otillbörligt sätt, föreslår utskottet i det följande viss ändring och komplettering av den föreslagna lagstiftningen. I övrigt har utskottet från rent principiella utgångspunkter inte något att erinra mot lösningen av de nu aktuella beskattningsfrågorna. Men i likhet med föredragande departementschefen vill utskottet framhålla nödvändigheten av att berörda myndigheter med uppmärksamhet följer tillämpningen av lagstiftningen och att regeringen, om missbruk av bestämmelserna uppdagas, snabbt föreslår de ändringar som kan bli erforderliga.

Av det anförda framgår att utskottet i princip ansluter sig till den i propositionen föreslagna utformningen av lagstiftningen och således inte kan biträda avslagsyrkandet i motionen 1976/77:1449.

Som tidigare nämnts föreslås i propositionen en spärregel för fåmansföretagen. Denna innebär att om mer än hälften av vinstandelslånet tecknas av delägare, företagsledare eller dem närstående personer eller någon som på annan grund har intressegemenskap med företaget, får detta inte avdrag för den rörliga räntan. Tecknas lånet vid emissionstillfället till minst hälften av från företaget fristående personer, men förvärvar delägare och andra tidigare nämnda intressenter i företaget sedermera från tredje man så många vinstandelsbevis, att de tillsammans innehar mer än hälften av det utestående lånebeloppet, får företaget under lånets återstående löptid inte avdrag för den rörliga räntan.

I motionen 1976/77:1450 framställs ett yrkande av innebörd att fåmansföretag inte skall få avdrag för rörlig ränta, som utbetalas till delägare, företagsledare eller dem närstående personer eller till annan som har intressegemenskap med företaget. Vidare yrkar motionären, att bestämmelser om uppgiftsskyldighet skall införas för utbetalade räntor, som det låntagande företaget erhållit avdrag för. Som motivering för yrkandena anförs

SkU 1976/77:36

bl. a. att något behov av vinstandelslån från delägarna i fåmansföretag inte kan anses föreligga. Det kapital, som därigenom tillförs företaget, är i praktiken internt kapital, som kan tillföras företaget på annat sätt.

Enligt den i propositionen föreslagna huvudregeln får, som ovan nämnts, det låntagande företaget inte avdrag för någon del av den rörliga räntan, om aktie- eller andelsägare eller annan med vilken företaget är i intressegemenskap erhållit företrädesrätt att teckna vinstandelsbevis. Det finns enligt utskottets uppfattning - en uppfattning som också delas av föredragande departementschefen och motionären - ingen anledning att utforma beskattningsreglerna så, att fåmansföretagen i praktiken blir helt uteslutna från möjligheterna att utnyttja vinstandelslån forsin kapitalanskaffning. Men det kan inte bestridas, att delägare och andra intressenter i sådana företag har stora möjligheter att påverka vinstutvecklingen i företaget och därmed också avkastningen på vinstandelslånen. Genom att ta ut en oproportionerligt stor del av vinsten i form av rörlig ränta på av företaget emitterade vinstandelslån kan delägarna kringgå bestämmelserna om dubbelbeskattning av aktiebolags och ekonomiska föreningars vinster. Ett utnyttjande av lagstiftningen på sådant sätt kan givetvis inte accepteras, och en spärregel för att eliminera missbruk av bestämmelserna är därför nödvändig för fåmansföretagen.

För att spärregeln skall bli så effektiv som möjligt bör enligt utskottets mening fåmansföretag över huvud taget inte få avdrag för rörlig ränta som utbetalas till delägare eller andra intressenter i företaget. Utskottets förslag, som föranleder en ändring av femte stycket av anvisningarna till 41 c § kommunalskattelagen, innebär följande. Om ett fåmansföretag emitterar ett vinstandelslån på den öppna kapitalmarknaden eller har riktat det till en från företaget helt fristående personkrets och delägare eller andra intressenter i företaget tecknar andelsbevis eller sedermera från tredje man förvärvar sådana bevis, får företaget avdrag för den rörliga ränta som utbetalas till från företaget helt fristående långivare men inte för den rörliga ränta som utbetalas till delägare eller andra intressenter i företaget. I förtydligande syfte vill utskottet tillägga att om den fasta räntan på vinstandelslån, som utgivits av såväl fåmansföretag som andra företag, överstiger marknadsmässig ränta, bör det överskjutande beloppet i överensstämmelse med gällande rättspraxis behandlas som icke avdragsgill förtäckt utdelning. Utskottet vill också framhålla, att den föreslagna spärregeln bör omprövas, om erfarenheterna ger vid handen, att fåmansföretagen har ett påtagligt behov av att tillgodose sin kapitalförsörjning genom att också kunna bereda delägare och andra intressenter i företaget möjligheter att teckna vinstandelsbevis.

För att vid fåmansföretagens taxering kunna kontrollera att företaget inte tillgodofört sig avdrag för rörlig ränta till delägare, företagsledare eller andra som har intressegemenskap med företaget, krävs - som motionären framhållit - bestämmelser om uppgiftsskyldighet. Utskottet föreslår därför att i 30 S 1 mom. taxeringslagen tas in en bestämmelse om att fåmansföretag till självdeklarationen skall foga en förteckning över utbetalad rörlig ränta till

SkU 1976/77:36

personer, som avses i femte stycket av anvisningarna till 41 c 5 kommunalskattelagen. Någon speciell uppgiftsskyldighet för kontrollen av räntemottagarens taxering erfordras inte. Sådan uppgiftsskyldighet föreligger redan enligt bestämmelserna i 43 i? 1 mom. taxeringslagen.

Med ovannämnda ändringar tillstyrker utskottet de i propositionen föreslagna reglerna om beskattning av ränta på vinstandelslån. Genom utskottets förslag torde också yrkandena i motionen 1976/77:1450 vara tillgodosedda.

I samband med införandet av den nya bokföringslagen förutskickades att vissa speciella bestämmelser om skyldighet att föra räkenskaper inom skattelagstiftningen kunde bli överflödiga. I enlighet härmed föreslås i propositionen upphävande av de särskilda föreskrifterna om skyldighet för tandläkare, pälsdjursuppfödare, kreaturshandlare m. fl. och den som driver taxirörelse att föra vissa räkenskaper som underlag för taxering.

Utskottet, som inte funnit anledning till erinringar mot förslaget, tillstyrker propositionen i denna del.

Utskottet hemställer

1. beträffande beskattningen av ränta på vinstandelslån

att riksdagen med avslag på motionen 1976/77:1449 och med bifall till motionen 1976/77:1450, yrkandet 1, antar det vid propositionen 1976/77:93 fogade förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) med den ändringen att anvisningarna till 41 c § erhåller följande såsom utskottets förslag betecknade lydelse:

Regeringens förslag Utskottets förslag

Anvisningar

till 41 c $

För sådan och 39 §§.

Ränta vars eller andelar.

I fall har avslutats.

På ansökan ej föras.

Är det låntagande företaget sådant Är det låntagande företaget sådant

fåmansföretag som avses i 35 S 1 fåmansföretag som avses i 35 S

a mom. skall-oberoende av bestäm- lamom., gäller - oberoende av

melserna i andra och tredje styckena bestämmelserna i andra och tredje

-följande gälla. Tecknar aktie- eller styckena - att rörlig ränta, som utbe andelsägare

eller företagsledare i talas till aktie-eller andelsägare eller

företaget eller dem närstående perso- företagsledare i företaget eller dem

ner eller någon som på annan grund närstående personer eller någon som

har intressegemenskap med före- på annan grund har intressegemen taget

tillsammans mer än hälften av skap med företaget, icke är avdrags lånet

får företaget icke avdrag för den gill.

SkU 1976/77:36

10 R ege ringens förslag

Utskottets förslag

rörliga räntan. Innehar personer som nu har sagts vid senare tidpunkt fordringar på grund av länet som tillsammans motsvarar mer än hälften av det utestående lånebeloppet, får företaget icke avdrag för rörlig ränta som förfaller till betalning efter det att nämnda förhållande har inträffat.

Uttrycken företagsledare

■35 S la mom.

2. beträffande uppgiftsskyldighet för utbetalad ränta att riksdagen med bifall till motionen 1976/77:1450, yrkandet 2, antar följande

Förslag till

Lag om ändring i taxeringslagen (1956:623)

Härigenom föreskrives att 30 § 1 mom. taxeringslagen (1956:623) skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Utskottets förslag

30 8

1 m o m. Har deklarationsskyldig

Vid självdeklaration,

För aktiebolag, ekonomisk förening och ömsesidigt försäkringsbolag skall avlämnas bestyrkt avskrift eller tryckt exemplar av förvaltnings- och revisionsberättelser, som avgivits för beskattningsåret. För fåmansföretag skall jämväl lämnas förteckning som avses i 12 kap. 9 § aktiebolagslagen (1975: 1385).

För inländsk

uppges särskilt.

--dessa uppgifter.

För aktiebolag, ekonomisk förening och ömsesidigt försäkringsbolag skall avlämnas bestyrkt avskrift eller tryckt exemplar av förvaltnings- och revisionsberättelser, som avgivits för beskattningsåret. För fåmansföretag skall jämväl lämnas förteckning som avses i 12 kap. 9§ aktiebolagslagen (1975: 1385) samt förteckning över utbetalad rörlig ränta till personer som avses i femte stycket av anvisningarna till 41 c § kommunalskattelagen (1928:370).

--år disponerats.

Denna lag träder i kraft tre veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på den utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

SkU 1976/77:36

3. beträffande särskilda räkenskapsforeskrifter

att riksdagen med bifall till propositionen 1976/77:93 antar det vid propositionen fogade förslaget till lag om upphävande av vissa författningar om skyldighet att föra räkenskaper som underlag för taxering.

Stockholm den 12 april 1977

På skatteutskottets vägnar ERIK WÄRNBERG

Närvarande: herrar Wärnberg (s), Andersson i Knäred (c), Kristenson (s), Josefson (c), Johansson i Jönköping (s), Hörberg (fp), Carlstein (s), Westberg i Hofors (s), Söderström (m), Olsson i Järvsö (c), Boström (s), fruar Ahrland (fp), Odelsparr (c), herrar Lundgren (m) och Forslund* (s).

*Ej närvarande vid betänkandets justering.

GOTAB 53571 Stockholm 1977