Domstolens dom (nionde avdelningen) den 12 mars 2026
I mål C‑527/24 angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Pescara (Skattedomstolen i första instans i Pescara, Italien) genom beslut av den 19 juli 2024, som inkom till domstolen den 31 juli 2024, i målet
DOMSTOLEN (nionde avdelningen) sammansatt av avdelningsordföranden M. Condinanzi samt domarna N. Jääskinen och A. Kornezov (referent), generaladvokat: N. Emiliou, justitiesekreterare: A. Calot Escobar,
efter det skriftliga förfarandet,
med beaktande av de yttranden som avgetts av: Harry et Associés Sarl, genom L. Del Federico, avvocato, Italiens regering, genom S. Fiorentino, i egenskap av ombud, biträdd av G.M. De Socio och A. Giovannini, avvocati dello Stato, Europeiska kommissionen, genom P. Carlin och F. Moro, båda i egenskap av ombud,
med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,
följande
Dom
1. Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 167 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1, och rättelse i EUT L 132, 2023, s. 89), i dess lydelse enligt rådets direktiv 2008/8/EG av den 12 februari 2008 (EUT L 44, 2008, s. 11) (nedan kallat mervärdesskattedirektivet), jämförd med principerna om skatteneutralitet och proportionalitet.
2. Begäran har framställts i ett mål mellan, å ena sidan, Harry et Associés Sarl, ett bolag bildat enligt fransk rätt, och, å andra sidan, Agenzia delle entrate – Riscossione – Pescara (Skattemyndigheten – uppbördsenheten – Pescara, Italien) och Agenzia delle entrate – Centro Operativo di Pescara (Skattemyndigheten – beskattningsenheten i Pescara, Italien) (nedan kallad COP), angående en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt.
Tillämpliga bestämmelser
Unionsrätt
Mervärdesskattedirektivet
3. I artikel 167 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs följande:
”Avdragsrätten skall inträda vid den tidpunkt då den avdragsgilla skatten blir utkrävbar.”
4. I artikel 169 i direktivet föreskrivs följande:
”Förutom det avdrag som avses i artikel 168 skall den beskattningsbara personen ha rätt till avdrag för eller återbetalning av den mervärdesskatt som avses i den artikeln i den mån varorna eller tjänsterna används för följande transaktioner:
a) Transaktioner som avser de i artikel 9.1 andra stycket angivna verksamheterna, som utförs utanför den medlemsstat där skatten skall betalas eller har betalats och som skulle ha medfört rätt till avdrag för mervärdesskatt om de hade genomförts i medlemsstaten.
b) Transaktioner som är undantagna från skatteplikt i enlighet med artiklarna 138, 142 och 144, artiklarna 146–149, artiklarna 151, 152, 153 och 156, artikel 157.1 b, artiklarna 158–161 och artikel 164.
c) Transaktioner som är undantagna från skatteplikt i enlighet med artikel 135.1 a–f, om köparen är etablerad utanför [Europeiska] gemenskapen eller om transaktionerna är direkt kopplade till varor som skall exporteras ut ur gemenskapen.”
5. I artikel 170 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs följande:
”De beskattningsbara personer som i enlighet med … artikel 2 [led] 1 och artikel 3 i [rådets] direktiv 2008/9/EG [av den 12 februari 2008 om fastställande av närmare regler för återbetalning enligt direktiv 2006/112/EG av mervärdesskatt till beskattningsbara personer som inte är etablerade i den återbetalande medlemsstaten men i en annan medlemsstat (EUT L 44, 2008, s. 23)] och artikel 171 i detta direktiv inte är etablerade i den medlemsstat där de köper varor eller tjänster eller importerar varor som belastats med mervärdesskatt har rätt till återbetalning av den erlagda mervärdesskatten i den mån varorna och tjänsterna används för
a) de transaktioner som avses i artikel 169,
b) transaktioner för vilka mervärdesskatten endast skall betalas av förvärvaren i enlighet med artiklarna 194–197 och 199.”
6. I artikel 171.1 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs följande:
”Återbetalning av mervärdesskatt till beskattningsbara personer som inte är etablerade i den medlemsstat där de köper varor och tjänster som belastats med mervärdesskatt eller importerar varor som är belagda med mervärdesskatt, men som är etablerade i en annan medlemsstat, ska ske i enlighet med genomförandereglerna i direktiv [2008/9].”
Direktiv 2008/9
7. I skäl 3 i direktiv 2008/9 anges följande:
”Det nya förfarandet bör stärka företagens ställning eftersom medlemsstaterna ska vara skyldiga att betala ränta om återbetalningen görs för sent och företagens rätt att överklaga kommer att förstärkas.”
8. Artikel 1 i detta direktiv har följande lydelse:
”I detta direktiv fastställs närmare regler för återbetalning av mervärdesskatt enligt artikel 170 i [mervärdesskattedirektivet] till beskattningsbara personer som uppfyller villkoren i artikel 3 utan att vara etablerade i den återbetalande medlemsstaten.”
9. I artikel 2 i direktiv 2008/9 föreskrivs följande:
”I detta direktiv avses med
…
4. återbetalningsansökan: en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt som i den återbetalande medlemsstaten har debiterats den beskattningsbara personen som inte är etablerad i den återbetalande medlemsstaten för varor som har levererats eller tjänster som har tillhandahållits till honom av en annan beskattningsbar person i denna medlemsstat eller för import av varor till denna medlemsstat.”
10. Artikel 3 i detta direktiv har följande lydelse:
”Detta direktiv ska tillämpas på varje beskattningsbar person som inte är etablerad i den återbetalande medlemsstaten som uppfyller följande villkor:
a) Under återbetalningsperioden har personen, inom den återbetalande medlemsstatens territorium, varken haft sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe från vilket affärstransaktioner genomförts, eller i avsaknad av ett sådant säte eller fast etableringsställe, inte heller varit bosatt eller stadigvarande vistats där.
b) Under återbetalningsperioden har personen inte levererat några varor eller tillhandahållit några tjänster som anses ha levererats eller tillhandahållits i den återbetalande medlemsstaten, med undantag för följande transaktioner:
i) Tillhandahållande av transporttjänster och stödtjänster till dessa, vilka är undantagna från skatteplikt i enlighet med artiklarna 144, 146, 148, 149, 151, 153, 159 eller 160 i [mervärdesskattedirektivet].
ii) Leverans av varor och tillhandahållande av tjänster till en person som är skyldig att betala mervärdesskatt i enlighet med artiklarna 194–197 och artikel 199 i [mervärdesskattedirektivet].”
11. I artikel 5 i direktiv 2008/9 anges följande:
”Varje medlemsstat ska till en beskattningsbar person som inte är etablerad i den återbetalande medlemsstaten återbetala mervärdesskatt som debiterats för varor som levererats eller tjänster som tillhandahållits till honom av andra beskattningsbara personer i denna medlemsstat eller för import av varor till denna medlemsstat, i den mån varorna och tjänsterna används för följande transaktioner:
a) Transaktioner som avses i artikel 169 a och b i [mervärdesskattedirektivet].
b) Transaktioner till en person som i enlighet med artiklarna 194–197 och 199 i [mervärdesskattedirektivet], så som dessa tillämpas i den återbetalande medlemsstaten, är skyldig att betala mervärdesskatt.
Utan att det påverkar artikel 6 ska vid tillämpningen av detta direktiv rätten till en återbetalning av ingående skatt fastställas i enlighet med [mervärdesskattedirektivet], så som detta tillämpas i den återbetalande medlemsstaten.”
12. Artikel 7 i direktiv 2008/9 har följande lydelse:
”För att erhålla återbetalning av mervärdesskatt i den återbetalande medlemsstaten ska den beskattningsbara personen som inte är etablerad i den återbetalande medlemsstaten på elektronisk väg rikta en återbetalningsansökan till den medlemsstaten och inkomma med denna till den medlemsstat där han är etablerad via den elektroniska portal som ska inrättas av den medlemsstaten.”
13. I artikel 15 i direktivet föreskrivs följande:
”1. Återbetalningsansökan ska lämnas in till etableringsmedlemsstaten senast den 30 september kalenderåret efter återbetalningsperioden. Återbetalningsansökan ska anses ingiven endast om sökanden har lämnat samtliga de uppgifter som krävs enligt artiklarna 8, 9 och 11.
2. Etableringsmedlemsstaten ska utan dröjsmål skicka en elektronisk bekräftelse till sökanden.”
14. I artikel 20.1 i detta direktiv föreskrivs följande:
”Om den återbetalande medlemsstaten anser att den inte har all relevant information som behövs för ett beslut i fråga om hela eller en del av återbetalningsansökan, får denna inom den fyramånadersperiod som avses i artikel 19.2 på elektronisk väg begära ytterligare information från bland annat sökanden eller etableringsmedlemsstaten. Om den ytterligare informationen begärs från en annan person än sökanden eller den behöriga myndigheten i en medlemsstat får framställningen göras på elektronisk väg endast om mottagaren av den har tillgång till sådana medel.
Den återbetalande medlemsstaten får vid behov begära in kompletterande ytterligare information.
…”
15. I artikel 23 i samma direktiv föreskrivs följande:
”1. Om återbetalningsansökan avslås helt eller delvis, ska den återbetalande medlemsstaten underrätta sökanden om avslagsbeslutet åtföljt av skälen för detta.
2. Sökanden får överklaga beslutet att avslå återbetalningsansökan hos behöriga myndigheter i den återbetalande medlemsstaten på de villkor och inom de tidsfrister som gäller för överklaganden i fråga om återbetalningsansökningar från personer som är etablerade i denna medlemsstat.
Om underlåtenhet av den återbetalande medlemsstaten att inom de i detta direktiv fastställda tidsfristerna fatta ett beslut om återbetalningsansökan enligt dess lagstiftning varken betraktas som bifall eller avslag, ska de administrativa eller rättsliga förfaranden som i en sådan situation är tillgängliga för beskattningsbara personer som är etablerade i denna medlemsstat på motsvarande sätt vara tillgängliga för sökanden. Om sådana förfaranden saknas ska underlåtenhet att fatta ett beslut om återbetalningsansökan inom den fastställda tidsfristen anses som ett avslag.”
Italiensk rätt
Dekret nr 633/1972
16. I decreto del Presidente della Repubblica n. 633 – Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto (dekret utfärdat av republikens president nr 633 om införande och reglering av mervärdesskatt) av den 26 oktober 1972 (GURI nr 292 av den 11 november 1972, ordinarie tillägg nr 1) (nedan kallat dekret nr 633/1972) föreskrivs följande i artikel 38 bis 2, med rubriken ”Verkställighet av återbetalningar till personer som inte har hemvist i landet utan är etablerade i en annan medlemsstat i gemenskapen”:
”1. Personer som är etablerade i andra medlemsstater i gemenskapen och som är beskattningsbara personer i den stat där de har sin hemvist eller sitt säte, ska ansöka om återbetalning av den skatt som erlagts på import av varor och på köp av varor och tjänster, om skatten är avdragsgill enligt artiklarna 19, 19 bis 1 och 19 bis 2, i enlighet med bestämmelserna i denna artikel. Återbetalning kan inte begäras av personer som hade ett fast driftsställe i landet … under referensperioden. …
…
4. Ansökan om återbetalning ska skickas elektroniskt via den medlemsstat där sökanden har sitt säte.
5. … Beslutet om återbetalning av skatten ska delges sökanden inom fyra månader från mottagandet av ansökan, om inte annat föreskrivs i följande punkter.
6. Skattekontoret får, inom den fyramånadersperiod som avses i punkt 5, på elektronisk väg begära in kompletterande uppgifter från den som ansöker om återbetalning eller från den medlemsstat där sökanden är etablerad för att få tillgång till alla de relevanta uppgifter som behövs för att fatta ett beslut om återbetalning. Kompletterande uppgifter får vid behov begäras från en annan person, inbegripet på elektronisk väg, förutsatt att mottagaren har tillgång till de medel som krävs. Den begärda informationen ska lämnas till skattekontoret inom en månad från det att begäran inkom till mottagaren. Om en begäran om kompletterande uppgifter har gjorts ska den delgivning som avses i punkt 5 ske inom två månader från den dag då skattekontoret mottog dessa uppgifter eller inom två månader från det att den tidsfrist på en månad som avses i tredje meningen löpt ut utan resultat. Ovannämnda tidsfrister ska inte tillämpas om de löper ut inom sex månader från mottagandet av ansökan om återbetalning. I ett sådant fall ska skattekontoret lämna den delgivning som avses i punkt 5 inom sex månader från mottagandet av ansökan.
7. Skattekontoret får begära in uppgifter utöver vad som anges i punkt 6. Den begärda informationen ska lämnas till skattekontoret inom en månad från det att begäran inkom till mottagaren. I detta fall ska den delgivning som avses i punkt 5 under alla omständigheter lämnas inom åtta månader från det att ansökan om återbetalning mottogs.
…
11. Personer som felaktigt erhåller återbetalning ska betala tillbaka de belopp som felaktigt återbetalats inom 60 dagar från delgivningen av det beslut som fattats i detta hänseende av skattekontoret …
12. I avvaktan på betalning av det belopp som ska betalas tillbaka då det felaktigt återbetalats och av tillhörande straffavgifter ska skattekontoret skjuta upp alla ytterligare återbetalningar till den berörda personen upp till nämnda belopp.”
Lagstiftningsdekret nr 546/1992
17. Artikel 21.2 i decreto legislativo n. 546 – Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta nell’art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413 (lagstiftningsdekret nr 546 med bestämmelser om skatteförfarandet med stöd av bemyndigande till regeringen enligt artikel 30 i lag nr 413 av den 30 december 1991) av den 31 december 1992 (GURI nr 9 av den 13 januari 1993, ordinarie tillägg nr 8) (nedan kallat lagstiftningsdekret nr 546/1992) har följande lydelse:
”Ett tyst avslagsbeslut i den mening som avses i artikel 19.1 g och g bis kan överklagas efter den nittionde dagen efter det att begäran om återbetalning har framställts inom de frister som föreskrivs i varje skattelag, till dess att rätten till återbetalning har preskriberats. Om inte annat anges i särskilda bestämmelser får begäran om återbetalning inte lämnas in senare än två år efter betalningen eller från den dag då den återbetalningsgrundande händelsen inträffade, beroende på vilket som inträffar sist.”
Civillagen
18. I artikel 2909 i codice civile (civillagen), med rubriken ”Rättskraft”, föreskrivs följande:
”Bedömningen av rättsfrågor och bevisfrågor i ett lagakraftvunnet avgörande är bindande för parterna, deras arvingar och deras rättsinnehavare.”
Civilprocesslagen
19. I artikel 324 i Codice di procedura civile (civilprocesslagen), med rubriken ”Formell rättskraft”, föreskrivs följande:
”Med ett lagakraftvunnet avgörande avses ett domstolsavgörande som inte längre kan bli föremål för en invändning i syfte att lösa en behörighetskonflikt, ett överklagande, kassationsbesvär eller överprövning på de grunder som anges i artikel 395.4 och 395.5.”
Det nationella målet, tolkningsfrågan och förfarandet vid domstolen
20. Den 26 september 2016 lämnade Harry et Associés in en ansökan till den franska skattemyndigheten om återbetalning av mervärdesskatt med ett belopp om 98740,93 euro avseende transaktioner som genomförts i Italien under år 2015.
21. Denna skattemyndighet översände begäran på elektronisk väg till COP, som var skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten. Den elektroniska filen med nämnda ansökan innehöll dock vissa tekniska fel som gjorde den oläslig. Detta medförde att denna ansökan, även om den mottogs i vederbörlig ordning av den franska skattemyndigheten och därefter av COP, varken handlades eller prövades av COP.
22. Eftersom den begärda återbetalningen av mervärdesskatt uteblev och COP inte hördes av, överklagade Harry et Associés till Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Pescara (Skattedomstolen i första instans i Pescara, Italien), vilken är den hänskjutande domstolen. I en första dom slog nämnda domstol fast att Harry et Associés hade rätt till återbetalning av mervärdesskatt.
23. COP återbetalade följaktligen den aktuella mervärdesskatten till bolaget, samtidigt som den överklagade domen till Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado (Skattedomstolen i andra instans, Italien).
24. Sistnämnda domstol ändrade nämnda dom, då den fann att ansökan om återbetalning av mervärdesskatt, på grund av de tekniska fel som uppstått i samband med den elektroniska överföringen av denna ansökan, var obefintlig och att COP:s passivitet inte kunde likställas med ett tyst avslag av en sådan ansökan. Följaktligen avvisades Harry et Associés överklagande.
25. Harry et Associés överklagade då till Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen, Italien), som genom ett beslut avslog överklagandet, av i huvudsak samma skäl som de som anges i föregående punkt.
26. COP utfärdade därefter ett beslut om återkrav mot Harry et Associés avseende det mervärdesskattebelopp som tidigare återbetalats, jämte dröjsmålsränta och rättegångskostnader.
27. Genom ett nytt överklagande till den hänskjutande domstolen överklagade Harry et Associés detta beslut om återkrav.
28. Den hänskjutande domstolen anser i huvudsak att nämnda beslut om återkrav strider mot Harry et Associés rätt till återbetalning av mervärdesskatt och mot principen om mervärdesskattens neutralitet. Den anser att denna rätt inte kan nekas på grund av att det uppstått tekniska fel i samband med den elektroniska överföringen av ansökan om återbetalning, vilka inte kan tillskrivas Harry et Associés.
29. Den hänskjutande domstolen vill dessutom få klarhet i huruvida det rättskraftiga beslutet från Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen) utgör hinder mot att den i det nationella målet uttalar sig om huruvida Harry et Associés har rätt till återbetalning av mervärdesskatt, mot bakgrund av bland annat domen av den 21 februari 2006, Halifax m.fl. ( C‑255/02, EU:C:2006:121), domen av den 18 juli 2007, Lucchini ( C‑119/05, EU:C:2007:434), och domen av den 3 september 2009, Fallimento Olimpiclub ( C‑2/08, EU:C:2009:506).
30. Det är mot denna bakgrund som Corte di Giustizia tributaria di primo grado di Pescara (Skattedomstolen i första instans i Pescara) har beslutat att vilandeförklara målet och ställa följande fråga till EU-domstolen:
”Utgör artikel 167 i [mervärdesskattedirektivet], den allmänna principen om mervärdesskattens neutralitet och den allmänna principen om att alla inskränkningar av rätten till avdrag för mervärdesskatt måste vara proportionerliga, hinder för
a) sådana nationella bestämmelser som artikel 21.2 i lagstiftningsdekret nr 546/1992 och artikel 38 bis 2 i dekret nr 633/1972, vilka i den nationella rättsordningen gör det möjligt att kvalificera en ansökan om återbetalning som är behäftad med tekniska fel som verkningslös och därmed utgör hinder för möjligheten att få sin sak prövad i domstol, och vilka innebär att rätten till återbetalning går förlorad i en situation där den beskattningsbara personen materiellt sett har rätt till återbetalning av mervärdesskatten,
b) en sådan rättsprincip som den som fastställts av Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen, Italien), enligt vilken ’en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt, som på grund av tekniska fel som uppstått i samband med den elektroniska överföringen inte är läslig för skattemyndigheten, inte kan föranleda ett beslut om tyst avslag som kan överklagas, eftersom skattemyndigheten inte har haft någon möjlighet att fatta något beslut’, vilket i det konkreta fallet medför att det inte är möjligt att få sin sak prövad i domstol och att rätten till återbetalning därmed går förlorad även i en situation där det materiell sett föreligger rätt till återbetalning?”
31. Den hänskjutande domstolen har även ansökt om att EU-domstolen ska handlägga förevarande begäran om förhandsavgörande skyndsamt i enlighet med det förfarande som föreskrivs i artikel 105.1 i domstolens rättegångsregler. Domstolens ordförande beslutade den 21 oktober 2024, Harry et Associés ( C‑527/24, EU:C:2024:966), att avslå denna ansökan.
Prövning av tolkningsfrågan
Huruvida tolkningsfrågan kan tas upp till prövning
32. Den italienska regeringen har gjort gällande att den ställda frågan saknar relevans, eftersom Harry et Associés ansökan om återbetalning av mervärdesskatt, på grund av tekniska fel, inte kan anses inlämnad i den mening som avses i artikel 15.1 i direktiv 2008/9.
33. Eftersom det argument som anförts av denna regering avser frågan huruvida en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt kan anses ha lämnats in, i den mening som avses i artikel 15.1 i direktiv 2008/9, hänför sig argumentet till tolkningsfrågan i sak och inte till frågan huruvida tolkningsfrågan kan tas upp till sakprövning. Detta argument ska därför behandlas inom ramen för sakprövningen av denna fråga (se, analogt, dom av den 19 september 2024, Consiglio nazionale delle Ricerche, C‑439/23, EU:C:2024:773, punkt 27 och där angiven rättspraxis).
34. Tolkningsfrågan kan således tas upp till sakprövning.
Prövning i sak
35. Det följer av EU-domstolens fasta praxis att det enligt det förfarande för samarbete mellan nationella domstolar och EU-domstolen som införts genom artikel 267 FEUF ankommer på EU-domstolen att ge den nationella domstolen ett användbart svar, som gör det möjligt för den domstolen att avgöra det mål som den ska pröva. I detta syfte kan EU-domstolen behöva omformulera de frågor som hänskjutits. Den omständigheten att en nationell domstol formellt sett har formulerat sin tolkningsfråga med hänvisning till vissa bestämmelser i unionsrätten, utgör inte hinder för att EU-domstolen tillhandahåller den domstolen alla uppgifter om unionsrättens tolkning som kan vara användbara vid avgörandet av det nationella målet, oberoende av om det har hänvisats därtill i frågorna eller inte. EU-domstolen ska härvid, utifrån samtliga uppgifter som den nationella domstolen har lämnat, och i synnerhet utifrån skälen i beslutet om hänskjutande, avgöra vilka delar av unionsrätten som behöver tolkas med hänsyn till saken i målet (dom av den 4 oktober 2024, Herbaria Kräuterparadies II, C‑240/23, EU:C:2024:852, punkt 46 och där angiven rättspraxis).
36. Den hänskjutande domstolen har genom sin tolkningsfråga särskilt begärt att EU-domstolen ska tolka artikel 167 i mervärdesskattedirektivet, som avser den tidpunkt då avdragsrätten för mervärdesskatt inträder.
37. I förevarande fall framgår det dock av beslutet om hänskjutande att det nationella målet inte rör rätten till avdrag för mervärdesskatt, utan rätten till återbetalning av skatten, vilken regleras i artiklarna 170 och 171.1 i mervärdesskattedirektivet samt i bestämmelserna i direktiv 2008/9, varav artiklarna 15.1 andra meningen, 20.1 och 23.2 är av särskild betydelse för svaret på tolkningsfrågan, eftersom denna rätt till återbetalning i förevarande fall begärs av en beskattningsbar person som är etablerad i en annan medlemsstat än den där mervärdesskatten ska återbetalas och således befinner sig i en situation som regleras av bestämmelserna i sistnämnda direktiv.
38. Vidare vill den hänskjutande domstolen, såsom har påpekats i punkt 29 ovan, få klarhet i huruvida den, för att kunna rätta till det förhållandet att den nationella lagstiftningen, såsom den tolkats av Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen), eventuellt är oförenlig med unionsrätten, ska avstå från att tillämpa nämnda domstols beslut, vilket har vunnit laga kraft.
39. Under dessa omständigheter ska tolkningsfrågan förstås så, att den syftar till att EU-domstolen ska fastställa huruvida artiklarna 170 och 171.1 i mervärdesskattedirektivet, jämförda med artiklarna 15.1 andra meningen, 20.1 och 23.2 i direktiv 2008/9 samt med principerna om mervärdesskattens neutralitet, proportionalitet och god förvaltning, ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell lagstiftning, såsom den tolkats i ett lagakraftvunnet domstolsavgörande, enligt vilken en beskattningsbar person som är etablerad i en annan medlemsstat än den där mervärdesskatten ska återbetalas fråntas såväl rätten till återbetalning av mervärdesskatten som rätten till domstolsprövning – för att bestrida att skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten, till vilken den beskattningsbara personens ansökan om återbetalning av mervärdesskatt har lämnats in, har underlåtit att vidta åtgärder – med motiveringen att denna ansökan inte kan anses ha getts in på grund av att det uppstått tekniska fel i samband med den elektroniska överföringen.
40. För det första ska det påpekas att beskattningsbara personer som inte är etablerade i den medlemsstat där de köper varor och tjänster eller importerar som belastats med mervärdesskatt, enligt artikel 170 a i mervärdesskattedirektivet, jämförd med artikel 169 i detta direktiv och artiklarna 3 och 5 i direktiv 2008/9, har rätt till återbetalning av den erlagda mervärdesskatten i den mån varorna och tjänsterna används antingen för transaktioner som avser sådana verksamheter som avses i artikel 9.1 andra stycket i mervärdesskattedirektivet, som utförs utanför den medlemsstat där skatten ska betalas eller har betalats och som skulle ha medfört rätt till avdrag för mervärdesskatt om de hade genomförts i den medlemsstaten, eller för transaktioner som är undantagna från skatteplikt enligt artikel 169 b och c i mervärdesskattedirektivet. Vidare hänvisar artikel 171 i mervärdesskattedirektivet till direktiv 2008/9 vad gäller de bestämmelser som reglerar utövandet av denna rättighet (dom av den 2 maj 2019, Sea Chefs Cruise Services, C‑133/18, EU:C:2019:354, punkt 33).
41. När det gäller rätten till återbetalning, har domstolen redan slagit fast att rätten för en beskattningsbar person, som är etablerad i en medlemsstat, att enligt direktiv 2008/9 få den mervärdesskatt som denne erlagt i en annan medlemsstat återbetald motsvaras av den beskattningsbara personens rätt enligt mervärdesskattedirektivet att dra av ingående mervärdesskatt i sin egen medlemsstat (dom av den 2 maj 2019, Sea Chefs Cruise Services, C‑133/18, EU:C:2019:354, punkt 34 och där angiven rättspraxis).
42. Domstolen har vidare konstaterat att rätten till återbetalning, precis som rätten till avdrag, är en grundläggande princip i det gemensamma system för mervärdesskatt som har inrättats genom unionens lagstiftning och som syftar till att den mervärdesskatt som näringsidkaren ska betala eller har betalat inom ramen för sin ekonomiska verksamhet inte till någon del ska belasta näringsidkaren själv. Det gemensamma systemet för mervärdesskatt garanterar följaktligen neutralitet beträffande skattebördan för all ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat, under förutsättning att verksamheten, i princip, är mervärdesskattepliktig i sig (dom av den 2 maj 2019, Sea Chefs Cruise Services, C‑133/18, EU:C:2019:354, punkt 35 och där angiven rättspraxis).
43. Rätten till återbetalning utgör således en oskiljaktig del av mervärdesskattesystemet och får i princip inte inskränkas. Denna rätt inträder omedelbart för hela den ingående skatten (se, för ett liknande resonemang, dom av den 2 maj 2019, Sea Chefs Cruise Services, C‑133/18, EU:C:2019:354, punkt 36 och där angiven rättspraxis).
44. Enligt den grundläggande principen om mervärdesskattens neutralitet krävs att återbetalning av den ingående mervärdesskatten medges när de materiella kraven är uppfyllda, även om de beskattningsbara personerna har underlåtit att uppfylla vissa formella krav. Det kan emellertid förhålla sig annorlunda om åsidosättandet av sådana formella krav medför att det inte kan läggas fram säker bevisning för att de materiella kraven har uppfyllts (dom av den 17 december 2020, Bundeszentralamt für Steuern, C‑346/19, EU:C:2020:1050, punkterna 47 och 48 samt där angiven rättspraxis).
45. En strikt tillämpning av de formella kraven kolliderar således med neutralitets- och proportionalitetsprinciperna. En sådan tillämpning skulle nämligen på ett orimligt sätt hindra den beskattningsbara personen från att komma i åtnjutande av skatteneutraliteten avseende dessa transaktioner (se, för ett liknande resonemang, dom av den 21 november 2018, Vădan, C‑664/16, EU:C:2018:933, punkt 42).
46. Vad gäller de närmare reglerna för utövandet av rätten till återbetalning av mervärdesskatt, såsom dessa definieras i direktiv 2008/9, ska det påpekas att det i artikel 7 i det direktivet föreskrivs att den beskattningsbara person som inte är etablerad i den återbetalande medlemsstaten ska rikta sin återbetalningsansökan till den medlemsstaten och inkomma med denna till den medlemsstat där han är etablerad via den elektroniska portal som inrättats av denna andra medlemsstat.
47. I enlighet med artikel 15.1 andra meningen i direktiv 2008/9 ska en ansökan om återbetalning anses ingiven till etableringsmedlemsstaten endast om sökanden har lämnat samtliga de uppgifter som krävs enligt artiklarna 8, 9 och 11 i direktivet.
48. I förevarande fall framgår det av beslutet om hänskjutande att Harry et Associés den 26 september 2016, inom den frist som föreskrivs i artikel 15.1 i direktiv 2008/9, ingav en ansökan till den franska skattemyndigheten, som är skattemyndigheten i den medlemsstat där bolaget är etablerat, om återbetalning av mervärdesskatten för de transaktioner som genomförts i Italien under år 2015. Denna begäran översändes av denna myndighet till COP, skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten, på elektronisk väg, såsom föreskrivs i artikel 7 i direktivet. Det framgår även av detta beslut att ansökan mottogs i vederbörlig ordning först av den franska skattemyndigheten och därefter av COP. Vidare finns det inte några uppgifter i handlingarna i målet som tyder på att ansökan inte innehöll de uppgifter som krävs enligt artiklarna 8, 9 och 11 i direktivet eller att villkoren i artikel 3 i samma direktiv inte var uppfyllda.
49. Det framgår även av beslutet om hänskjutande att COP, på grund av ett tekniskt fel som inte kunde tillskrivas den beskattningsbara personen, inte kunde öppna den elektroniska fil som innehöll ansökan om återbetalning.
50. I detta hänseende finns det anledning att erinra om att de krav som följer av den allmänna principen om god förvaltning, och i synnerhet rätten för var och en att få sina angelägenheter behandlade opartiskt och inom skälig tid, är tillämpliga inom ramen för ett skattekontrollförfarande, när en medlemsstat genomför unionsrätten. Principen om god förvaltning kräver att en skattemyndighet, såsom COP, inom ramen för sin kontrollskyldighet, gör en omsorgsfull och opartisk prövning av samtliga relevanta omständigheter för att försäkra sig om att den vid antagandet av sitt beslut har tillgång till de mest kompletta och tillförlitliga uppgifterna för detta ändamål (se, för ett liknande resonemang, dom av den 21 oktober 2021, CHEP Equipment Pooling, C‑396/20, EU:C:2021:867, punkt 48).
51. Om en sådan skattemyndighet således, på grund av ett tekniskt fel, inte lyckas öppna den elektroniska fil som innehåller en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt som i vederbörlig ordning har översänts till den på elektronisk väg, i enlighet med de regler som föreskrivs i direktiv 2008/9, krävs det enligt principen om god förvaltning att myndigheten underrättar den beskattningsbara personen, i förekommande fall via skattemyndigheten i den medlemsstat där den beskattningsbara personen är etablerad, om att det föreligger ett tekniskt fel som hindrar myndigheten från att öppna denna elektroniska fil och uppmanar den beskattningsbara personen att åtgärda felet, i förekommande fall, genom att lämna in en ny fullt fungerande elektronisk fil.
52. Skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten får dessutom, enligt artikel 20.1 i direktiv 2008/9, om den anser att den inte har all relevant information som behövs för ett beslut i fråga om hela eller en del av återbetalningsansökan, på elektronisk väg begära ytterligare information från bland annat den beskattningsbara personen eller de behöriga myndigheterna i etableringsmedlemsstaten. Denna bestämmelse skulle i stor utsträckning förlora sin ändamålsenliga verkan om denna myndighet omedelbart kunde anse att det på grund av ett tekniskt fel inte hade lämnats in någon ansökan om återbetalning, trots att en sådan ansökan hade överförts elektroniskt till den av skattemyndigheten i den medlemsstat där den beskattningsbara personen är etablerad och i vederbörlig ordning hade mottagits av skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten.
53. I en sådan situation som den som beskrivs i beslutet om hänskjutande och som det erinrats om i punkt 48 ovan kräver således principerna om god förvaltning, mervärdesskattens neutralitet och proportionalitet att skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten betraktar ansökan om återbetalning som ”ingiven”, i den mening som avses i artikel 15.1 i direktiv 2008/9, och att den i förekommande fall utnyttjar den möjlighet som ges i artikel 20.1 i direktivet – vilken i huvudsak har införlivats med italiensk rätt genom artikel 38 bis 2 punkterna 6 och 7 i dekret nr 633/1972 – att begära att den beskattningsbara personen, i förekommande fall via skattemyndigheten i den medlemsstat där denne är etablerad, ska överföra en ny icke korrupt elektronisk fil som innehåller denna ansökan till myndigheten (se, för ett liknande resonemang, dom av den 17 december 2020, Bundeszentralamt für Steuern, C‑346/19, EU:C:2020:1050, punkterna 49–51).
54. I förevarande fall framgår det av beslutet om hänskjutande att COP inte, direkt eller via skattemyndigheten i den medlemsstat där Harry et Associés är etablerad, underrättade bolaget om att COP, på grund av ett tekniskt fel, inte kunde öppna den elektroniska fil som innehöll ansökan om återbetalning av mervärdesskatt och, i förekommande fall, begärde att Harry et Associés skulle avhjälpa detta genom att lämna in en ny och fullt fungerande elektronisk fil. COP antog inte heller något uttryckligt beslut om att avslå begäran om återbetalning.
55. Under dessa omständigheter kan det inte, enbart på grund av ett tekniskt fel som uppstått vid överföringen av den elektroniska fil som innehåller en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt, anses att någon ansökan inte har lämnats in, i den mening som avses i artikel 15.1 andra meningen i direktiv 2008/9, trots att en sådan ansökan rent faktiskt har överförts i enlighet med det förfarande som föreskrivs i detta direktiv och i vederbörlig ordning mottagits av såväl skattemyndigheten i den medlemsstat där den beskattningsbara personen är etablerad som av skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten.
56. För det andra ska det prövas huruvida den beskattningsbara personen, enligt tillämplig nationell lagstiftning, såsom den tolkats av de nationella domstolarna, har tillgång till ett effektivt rättsmedel mot underlåtenheten hos skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten.
57. Enligt artikel 23.2 första stycket i direktiv 2008/9 får en beskattningsbar person överklaga ett beslut att avslå en återbetalningsansökan hos de behöriga myndigheterna i den återbetalande medlemsstaten på samma villkor och inom de tidsfrister som gäller för överklaganden i fråga om återbetalningsansökningar från personer som är etablerade i denna medlemsstat. Det framgår av andra stycket i artikel 23.2 att den beskattningsbara personen, om en underlåtenhet av skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten att fatta ett beslut varken betraktas som bifall eller avslag, ska ha tillgång till de administrativa eller rättsliga förfaranden som är tillgängliga för beskattningsbara personer som är etablerade i denna medlemsstat när de befinner sig i samma situation. Om sådana förfaranden saknas ska underlåtenhet att fatta ett beslut anses som ett avslag.
58. Denna bestämmelse ska tolkas mot bakgrund av skäl 3 i direktivet, av vilket det framgår att direktivet bland annat syftar till att stärka företagens rätt att överklaga (dom av den 16 maj 2024, Slovenské Energetické Strojárne, C‑746/22, EU:C:2024:403, punkt 41).
59. Även om nämnda bestämmelse syftar till att säkerställa rätten till rättsmedel för beskattningsbara personer som inte är etablerade i den återbetalande medlemsstaten, följer det likväl av principen om medlemsstaternas processuella autonomi att den administrativa eller rättsliga prövningen ska ske enligt bestämmelserna i den återbetalande medlemsstatens nationella rättsordning (se, för ett liknande resonemang, dom av den 16 maj 2024, Slovenské Energetické Strojárne, C‑746/22, EU:C:2024:403, punkt 42).
60. Dessa bestämmelser får emellertid inte vara mindre förmånliga än dem som avser liknande nationella situationer (likvärdighetsprincipen) eller medföra att det i praktiken blir omöjligt eller orimligt svårt att utöva rättigheter som följer av unionsrätten (effektivitetsprincipen) (se, för ett liknande resonemang, dom av den 16 maj 2024, Slovenské Energetické Strojárne, C‑746/22, EU:C:2024:403, punkt 43 och där angiven rättspraxis).
61. I förevarande fall framgår det av beslutet om hänskjutande att det i artikel 21.2 i lagstiftningsdekret nr 546/1992 föreskrivs att om den beskattningsbara personen har lämnat in en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt inom den föreskrivna fristen och om skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten inte har fattat något uttryckligt (positivt eller negativt) beslut inom 90 dagar från dagen för ingivandet av denna ansökan, ska denna tystnad anses utgöra ett tyst avslag på nämnda ansökan. Enligt denna bestämmelse kan tysta beslut om avslag på ansökningar om återbetalning av mervärdesskatt överklagas till domstol.
62. Denna bestämmelse tycks således inte i sig vara oförenlig med kraven i artikel 23.2 i direktiv 2008/9.
63. Det framgår emellertid av beslutet om hänskjutande att Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen), i det beslut som nämns i punkterna 25 och 29 ovan, tolkade artikel 21.2 i lagstiftningsdekret nr 546/1992 på så sätt, att COP:s underlåtenhet att agera – efter det att myndigheten i vederbörlig ordning mottagit en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt som dock var oläslig på grund av att det uppstått ett tekniskt fel i samband med den elektroniska överföringen – inte utgör ett tyst avslag som kan överklagas till domstol.
64. Under dessa omständigheter strider den tolkning som Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen) har gjort av artikel 21.2 i lagstiftningsdekret nr 546/1992, såsom den angetts i föregående punkt, mot kraven i artikel 23.2 i direktiv 2008/9, enligt vilka en underlåtenhet att fatta beslut om en återbetalningsansökan ska kunna överklagas till domstol.
65. Denna tolkning av artikel 23.2 i direktiv 2008/9 är dessutom den enda som iakttar den rätt till ett effektivt rättsmedel för var och en vars unionsrättsligt garanterade rättigheter har kränkts, vilken garanteras i artikel 47 i Europeiska unionens stadga om de grundläggande rättigheterna.
66. Under dessa omständigheter ska det konstateras att en beskattningsbar person som är etablerad i en annan medlemsstat än den återbetalande medlemsstaten inte kan fråntas sina rättigheter enligt unionsrätten, det vill säga sin rätt till återbetalning av mervärdesskatt och sin rätt till domstolsprövning. Den beskattningsbara personen ska således ha möjlighet att överklaga när skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten, till vilken den beskattningsbara personens ansökan om återbetalning av mervärdesskatt har ingetts, har underlåtit att fatta ett beslut med motiveringen att ansökan inte kan anses ha ingetts på grund av ett tekniskt fel som uppstått i samband med den elektroniska överföringen av den.
67. Det ska påpekas att det av beslutet om hänskjutande framgår att den hänskjutande domstolen inte bara vill få klarhet i huruvida beslutet från Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen) – vilket nämnts i punkterna 25 och 29 ovan – är förenligt med unionsrätten, utan även har uttryckt tvivel om huruvida unionsrätten utgör hinder för att tillämpa nationella bestämmelser som stadfäster principen om rättskraft, såsom artikel 2909 i civillagen och artikel 324 i civilprocesslagen. Dessa bestämmelser skulle kunna utgöra den rättsliga grunden för en invändning om rättegångshinder i det nationella målet, eftersom den hänskjutande domstolen är skyldig att tillämpa den princip som Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen) har slagit fast i det aktuella beslutet på grund av att det har vunnit laga kraft.
68. I detta sammanhang räcker det att konstatera att domstolen redan har slagit fast att bestämmelser i nationell rätt som inte bara hindrar att ett lagakraftvunnet domstolsavgörande ifrågasätts, även om detta avgörande innebär ett åsidosättande av unionsrätten, utan också, i samband med en domstolsprövning av ett annat beslut från den behöriga skattemyndigheten avseende samma skattebetalare eller beskattningsbara person, men ett annat beskattningsår, hindrar varje prövning av vad som fastställts rörande en grundläggande och gemensam fråga i ett lagakraftvunnet domstolsavgörande, utgör sådana hinder för en effektiv tillämpning av unionsrättsliga bestämmelser på mervärdesskatteområdet som inte rimligen kan motiveras av rättssäkerhetsprincipen och som således ska anses strida mot effektivitetsprincipen (se, för ett liknande resonemang, dom av den 3 september 2009, Fallimento Olimpiclub, C‑2/08, EU:C:2009:506, punkterna 29 och 31, och dom av den 2 april 2020, CRPNPAC och Vueling Airlines, C‑370/17 och C‑37/18, EU:C:2020:260, punkt 94).
69. Logiskt sett gäller detsamma när domstolsförfarandet rör ett annat beslut från den behöriga skattemyndigheten avseende samma skattebetalare eller beskattningsbara person men en annan sak (se, för ett liknande resonemang, dom av den 16 januari 2025, BALTIC CONTAINER TERMINAL, C‑376/23, EU:C:2025:20, punkt 75 och där angiven rättspraxis).
70. En sådan tillämpning av principen om rättskraft skulle nämligen, för det fall ett lagakraftvunnet domstolsavgörande grundar sig på en tolkning som strider mot unionsrätten, få till följd att den felaktiga tillämpningen av unionsrätten skulle komma att upprepas i varje avgörande som domstolarna meddelar i fråga om samma sakförhållanden, utan att det skulle vara möjligt att korrigera denna tolkning som gjorts i strid med nämnda rätt (se, för ett liknande resonemang, dom av den 3 september 2009, Fallimento Olimpiclub, C‑2/08, EU:C:2009:506, punkt 30, och dom av den 2 april 2020, CRPNPAC och Vueling Airlines, C‑370/17 och C‑37/18, EU:C:2020:260, punkt 95).
71. I förevarande fall framgår det, med förbehåll för den hänskjutande domstolens prövning, att det mål som avgjordes genom beslutet från Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen), vilket nämnts i punkterna 25 och 29 ovan, i huvudsak avsåg frågan huruvida COP:s underlåtenhet att fatta beslut utgjorde ett beslut om tyst avslag på ansökan om återbetalning av mervärdesskatt och huruvida detta beslut kunde överklagas till domstol. Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen) tycks således inte ha tagit ställning till frågan i sak huruvida Harry et Associés hade rätt till återbetalning av mervärdesskatt. Saken i det nationella målet rör däremot lagenligheten av ett beslut om återkrav av tidigare återbetalad mervärdesskatt som skattemyndigheten riktat till Harry et Associés. Med förbehåll för den hänskjutande domstolens prövning förefaller det således som om att saken skiljer sig åt i de båda målen.
72. För det fall den hänskjutande domstolen skulle fastställa att saken i de båda målen är olika, förefaller det således som om en tillämpning av artikel 2909 i civillagen och artikel 324 i civilprocesslagen, såsom de tolkats av den hänskjutande domstolen, skulle leda till en fortgående felaktig tolkning av unionsrätten, utan att det skulle vara möjligt att korrigera den, och således även med avseende på ett mål där saken är en annan än i det mål där tolkningen gjordes, i och med att det avser ett annat beslut av den behöriga skattemyndigheten, vilket skulle strida mot effektivitetsprincipen, såsom den tolkats i den rättspraxis som det erinrats om i punkterna 68–70 ovan.
73. Mot bakgrund av dessa överväganden ska tolkningsfrågan besvaras enligt följande. Artiklarna 170 och 171.1 i mervärdesskattedirektivet, jämförda med artiklarna 15.1 andra meningen, 20.1 och 23.2 i direktiv 2008/9 samt med principerna om mervärdesskattens neutralitet, proportionalitet och god förvaltning, ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell lagstiftning, såsom den tolkats i ett lagakraftvunnet domstolsavgörande, enligt vilken en beskattningsbar person som är etablerad i en annan medlemsstat än den som ska återbetala mervärdesskatten fråntas såväl rätten till återbetalning av mervärdesskatten som rätten till domstolsprövning – för att bestrida underlåtenheten hos skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten, till vilken den beskattningsbara personens ansökan om återbetalning av mervärdesskatt har ingetts – med motiveringen att denna ansökan inte kan anses ha getts in på grund av ett tekniskt fel som uppstått i samband med den elektroniska överföringen av den.
Rättegångskostnader
74. Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.
Mot denna bakgrund beslutar domstolen (nionde avdelningen) följande:
1 Rättegångsspråk: italienska.