Tribunalens dom (andra avdelningen, som sammanträder med fem domare) den 14 oktober 2026

Preliminär utgåva

TRIBUNALENS DOM (andra avdelningen, som sammanträder med fem domare)

den 14 oktober 2026 ( * )

” Begäran om förhandsavgörande – Beskattning – Gemensamt system för mervärdesskatt – Ordningen för beskattning av vinstmarginal – Artikel 314 i direktiv 2006/112/EG – Nationell skattemyndighet har nekat en beskattningsbar person rätt att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal – God tro – Särskilt nationellt förfarande – Effektivitetsprincipen ”

I mål T‑569/25,

angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen, Tyskland) genom beslut av den 19 februari 2025, som inkom till domstolen den 30 juli 2025, i målet

X GmbH

contre

Finanzamt Y ,

meddelar

TRIBUNALEN (andra avdelningen, som sammanträder med fem domare)

sammansatt av ordföranden N. Półtorak samt domarna G. Hesse, G. Steinfatt, D. Petrlík (referent) och I. Dimitrakopoulos,

generaladvokat: M. Brkan,

justitiesekreterare: T. Henze, tillförordnad justitiesekreterare,

med beaktande av domstolens överlämnande av begäran om förhandsavgörande till tribunalen den 19 augusti 2025, med tillämpning av artikel 50b tredje stycket i stadgan för Europeiska unionens domstol,

med beaktande av det område som avses i artikel 50b första stycket a i stadgan för Europeiska unionens domstol och avsaknaden av en självständig tolkningsfråga i den mening som avses i artikel 50b andra stycket i stadgan,

efter den skriftliga delen av förfarandet

med beaktande av de yttranden som avgetts av:

– Tysklands regering, genom J. Möller och V. Piegsa, båda i egenskap av ombud,

– Europeiska kommissionen, genom M. Herold och L. Hohenecker, båda i egenskap av ombud,

med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,

följande

Dom

1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 314 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1), i dess lydelse enligt rådets direktiv 2010/45/EU av den 13 juli 2010 (EUT L 189, 2010, s. 1) (nedan kallat mervärdesskattedirektivet), jämförd med effektivitetsprincipen.

2 Begäran har framställts i ett mål mellan X GmbH, ett bolag med begränsat ansvar bildat enligt tysk rätt, och Finanzamt Y (skattekontoret Y, Tyskland). Målet rör tillämpligheten av ordningen för beskattning av vinstmarginal i artikel 314 i mervärdesskattedirektivet (nedan kallad ordningen för beskattning av vinstmarginal) på återförsäljning av vissa varor som är föremål för mervärdesskatt.

Tillämpliga bestämmelser

Unionsrätt

3 I artikel 313.1 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs följande:

”Medlemsstaterna skall för leveranser av begagnade varor, konstverk, samlarföremål och antikviteter som görs av beskattningsbara återförsäljare tillämpa en särskild ordning för beskattning av den beskattningsbara återförsäljarens vinstmarginal i enlighet med bestämmelserna i detta underavsnitt.”

4 Artikel 314 i mervärdesskattedirektivet har följande lydelse:

”Ordningen för beskattning av vinstmarginal skall tillämpas på beskattningsbara återförsäljares leveranser av begagnade varor, konstverk, samlarföremål och antikviteter, om varorna levererats till dem i [unionen] av någon av följande personer:

a) En icke beskattningsbar person.

b) En annan beskattningsbar person, om den personens leverans av varan är undantagen från skatteplikt i enlighet med artikel 136.

c) En annan beskattningsbar person, om den personens leverans av varorna omfattas av det undantag från skatteplikt för små företag som föreskrivs i artikel 284 och det rör sig om en investeringsvara.

d) En annan beskattningsbar återförsäljare, om den personens leverans av varan varit föremål för mervärdesskatt i enlighet med denna särskilda ordning.”

5 I artikel 315 i mervärdesskattedirektivet anges följande:

”Beskattningsunderlaget för de leveranser av varor som avses i artikel 314 skall utgöras av den beskattningsbara återförsäljarens vinstmarginal efter avdrag av den mervärdesskatt som belöper på själva vinstmarginalen.

Den beskattningsbara återförsäljarens vinstmarginal skall motsvara skillnaden mellan det försäljningspris som återförsäljaren tar ut för varorna och inköpspriset.”

Tysk rätt

6 I 25a § Umsatzsteuergesetz (lagen om omsättningsskatt) av den 21 februari 2005 (BGBl. 2005 I, s. 386) (nedan kallad UStG), med rubriken ”Vinstmarginalbeskattning”, föreskrivs följande:

”(1) Leveranser i den mening som avses i 1 § stycke 1 led 1 av materiell lös egendom ska beskattas enligt följande bestämmelser (vinstmarginalbeskattning) om följande villkor är uppfyllda:

1. Näringsidkaren är en återförsäljare. Med återförsäljare avses den som affärsmässigt handlar med materiell lös egendom eller som säljer sådana varor på offentlig auktion i eget namn.

2. Varorna levererades till en återförsäljare inom gemenskapen. För denna leverans

a) skulle omsättningsskatt inte betalas eller har inte uppburits i enlighet med 19 § stycke 1, eller

b) tillämpades vinstmarginalbeskattning.

…”

7 Abgabenordnung (skattelagen) (BGBl. 2002 I, s. 3866), i den lydelse som är tillämplig i det nationella målet (nedan kallad AO), innehåller en artikel 163, med rubriken ”Fastställande av undantag från skatt av billighetsskäl”, som har följande lydelse:

”Skatten kan fastställas till ett lägre belopp och de skatteunderlag som höjer den får utelämnas om uttaget av skatten skulle vara oskäligt i det enskilda fallet … En sådan skälighetsåtgärd som avses i första stycket kan vara kopplad till det beslut om fastställandet av skatten som åtgärden avser.”

8 227 § AO har följande lydelse:

”Skattemyndigheterna kan helt eller delvis efterge en skatteskuld om det i ett enskilt fall framstår som oskäligt att driva in skulden. Under samma förhållanden kan belopp som redan har betalats återbetalas eller avräknas.”

Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågan

9 X, klaganden i det nationella målet, bedriver detaljhandel och partihandel med smycken och klockor, bland annat via onlineplattformar. I sina skattedeklarationer för åren 2013 och 2014 tillämpade bolaget, för vissa varor, den ordning för beskattning av vinstmarginal som införts genom 25 § UStG.

10 X blev föremål för en kontroll, varefter skattemyndigheten drog slutsatsen att bolaget felaktigt hade använt sig av ordningen för beskattning av vinstmarginal vid vidareförsäljningen av vissa klockor. Skattemyndigheten ansåg att de säljare från vilka X hade köpt klockor felaktigt hade tillämpat detta system, eftersom de aktuella varorna var nya, vilket hindrade X från att tillämpa detta system i sin tur. Genom omprövningsbeslut av den 19 februari 2020 gjorde skattekontoret Y en ny beräkning av mervärdesskatten för en del av dessa transaktioner med tillämpning av de normala reglerna för beskattning av det totala värdet av ersättningen. Skattemyndigheten avslog begäran om omprövning av dessa beslut.

11 X:s talan vid Finanzgericht (Skattedomstolen, Tyskland) ogillades med motiveringen att villkoren för tillämpning av ordningen för beskattning av vinstmarginal inte var uppfyllda. Enligt den domstolen hade de leverantörer från vilka X hade förvärvat de berörda klockorna för vidareförsäljning inte rätt att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal. Dessa leverantörer har nämligen felaktigt angett för X i sina fakturor att beskattningen skett i enlighet med 25a § UStG. Frågan huruvida X hade rätt att förlita sig på de uppgifter som nämnda leverantörer lämnat är emellertid inte relevant inom ramen för förfarandet för fastställande av mervärdesskatt genom ett skattebeslut i den mening som avses i 155 § AO (nedan kallat förfarandet för fastställande av skatten), vilket är det enda förfarande som är aktuellt i det nationella målet. Finanzgericht (Skattedomstolen) preciserade i detta avseende att det i 25a UStG inte föreskrivs något skydd för den beskattningsbara personens goda tro vid prövningen av huruvida villkoren i denna bestämmelse är uppfyllda. I avsaknad av en sådan bestämmelse kan skyddet för berättigade förväntningar således endast säkerställas genom en åtgärd som vidtas inom ramen för det skälighetsförfarande som föreskrivs i 163 och 227 §§ AO (nedan kallat skälighetsförfarandet).

12 X överklagade till Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen, Tyskland), som är den hänskjutande domstolen, och gjorde bland annat gällande att det skulle strida mot den unionsrättsliga effektivitetsprincipen att hänvisa X till skälighetsförfarandet för att pröva förväntningen att villkoren för tillämpning av ordningen för beskattning av vinstmarginal var uppfyllda.

13 Den hänskjutande domstolen har påpekat att skyddet för berättigade förväntningar enligt nationell rätt och fast rättspraxis endast kan prövas inom ramen för förfarandet för fastställande av skatten i de fall som föreskrivs i lag. Eftersom det enligt den hänskjutande domstolen inte föreskrivs något skydd för den beskattningsbara personens goda tro i UStG, kan detta skydd endast säkerställas inom ramen för ett skälighetsförfarande, som är skilt från förfarandet för fastställande av skatten.

14 Den hänskjutande domstolen har i detta avseende preciserat att förfarandet för fastställande av skatten och skälighetsförfarandet regleras av olika bestämmelser. Inom ramen för förfarandet för fastställande av skatten ska skattemyndigheten på eget initiativ fastställa de faktiska omständigheterna och ta hänsyn till alla omständigheter som är av betydelse för det enskilda fallet, inbegripet omständigheter som är till fördel för parterna. I ett skälighetsförfarande, som vanligtvis inleds på begäran av den beskattningsbara personen, prövar skattemyndigheten de åberopade skälighetshänsynen, utövar sitt utrymme för skönsmässig bedömning och fattar ett särskilt förvaltningsbeslut.

15 Enligt den hänskjutande domstolen är det dessutom så, att även om skattemyndigheten har möjlighet att förena förfarandet för fastställande av skatten med skälighetsförfarandet, så är den vanligaste praxisen att först fastställa skatten och därefter, genom ett separat beslut, avgöra frågor om skälighet.

16 Den hänskjutande domstolen hyser emellertid tvivel om huruvida en sådan praxis, som leder till att en beskattningsbar persons goda tro vad gäller iakttagandet av villkoren för tillämpning av ordningen för beskattning av vinstmarginal endast prövas inom ramen för ett skälighetsförfarande, är förenlig med artikel 314 i mervärdesskattedirektivet.

17 Mot denna bakgrund beslutade Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen) att vilandeförklara målet och att ställa följande fråga till EU-domstolen:

”Utgör artikel 314 i [mervärdesskattedirektivet], mot bakgrund av effektivitetsprincipen, hinder för en nationell praxis enligt vilken det endast utanför förfarandet för fastställande av skatten, i samband med ett separat skälighetsförfarande, tas hänsyn till att återförsäljaren i god tro litat på att villkoren för att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal är uppfyllda hos dess leverantör i tidigare led, som i sina fakturor har angett att ordningen för beskattning av vinstmarginal har tillämpats vid leveransen till återförsäljaren?”

Prövning av tolkningsfrågan

Huruvida tolkningsfrågan kan tas upp till prövning

18 Även om den tyska regeringen inte formellt har framställt någon invändning om rättegångshinder, har den i sitt skriftliga yttrande anfört att det inte framstår som nödvändigt att besvara tolkningsfrågan, eftersom ordningen för beskattning av vinstmarginal inte är tillämplig på de varor som är i fråga i målet vid den nationella domstolen med anledning av att de utgör nya föremål och inte begagnade varor. Följaktligen är begäran om förhandsavgörande av hypotetisk karaktär.

19 I detta avseende ska det erinras om att det uteslutande ankommer på den nationella domstolen, vid vilken målet anhängiggjorts och vilken har ansvaret för det rättsliga avgörandet, att mot bakgrund av de särskilda omständigheterna i målet bedöma såväl om ett förhandsavgörande är nödvändigt för att döma i saken som relevansen av de frågor som ställs till unionsdomstolen. Unionsdomstolen är följaktligen i princip skyldig att meddela ett förhandsavgörande när de frågor som ställts avser tolkningen av en unionsbestämmelse (se dom av den 6 oktober 2021, Sumal, C‑882/19, EU:C:2021:800, punkt 27 och där angiven rättspraxis).

20 Härav följer att frågor om tolkningen av unionsrätten således presumeras vara relevanta. En begäran från en nationell domstol kan bara avvisas då det är uppenbart att den begärda tolkningen av unionsrätten inte har något samband med de verkliga omständigheterna eller saken i det nationella målet eller då frågeställningen är hypotetisk eller unionsdomstolen inte har tillgång till sådana uppgifter om de faktiska eller rättsliga omständigheterna som är nödvändiga för att kunna ge ett användbart svar på de frågor som ställts till den (dom av den 6 oktober 2021, Santen, C‑673/19, EU:C:2021:800, punkt 28 och där angiven rättspraxis).

21 I förevarande fall kommer tribunalens svar på den ställda frågan att göra det möjligt för den hänskjutande domstolen, som har att pröva ett överklagande, att avgöra huruvida Finanzgericht (Skattedomstolen) gjorde en riktig bedömning när den ogillade X-GmbH:s talan i första instans, genom att slå fast att skattekontoret Y inte var skyldigt att pröva huruvida bolaget var i god tro i förfarandet för fastställande av skatten, utan kunde begränsa sig till att pröva detta inom ramen för ett eventuellt skälighetsförfarande.

22 Det är följaktligen inte uppenbart att den begärda tolkningen av en unionsbestämmelse inte har något samband med de verkliga omständigheterna eller saken i det nationella målet eller att frågeställningen är hypotetisk.

23 Tribunalen har dessutom tillgång till de uppgifter om de faktiska och rättsliga omständigheterna som är nödvändiga för att kunna ge ett användbart svar på den fråga som ställts.

24 Av ovanstående överväganden följer att begäran om förhandsavgörande kan tas upp till sakprövning.

Prövning i sak

25 Den hänskjutande domstolen har ställt sin fråga för att få klarhet i huruvida artikel 314 i mervärdesskattedirektivet, jämförd med effektivitetsprincipen, utgör hinder för en nationell praxis som inte beaktar återförsäljarens goda tro, vad gäller frågan huruvida villkoren för att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal har iakttagits av leverantören, i förfarandet för fastställande av skatten, under vilket skattemyndigheten på eget initiativ fastställer de faktiska omständigheterna och beaktar samtliga omständigheter som är av betydelse i det enskilda fallet, inbegripet sådana som är till fördel för parterna, utan som endast beaktar denna goda tro i ett separat förfarande under vilket skattemyndigheten prövar de skälighetshänsyn som återförsäljaren har åberopat, utövar sitt utrymme för skönsmässig bedömning och fattar ett separat förvaltningsbeslut.

26 I detta hänseende erinrar tribunalen inledningsvis om att ordningen för beskattning av en beskattningsbar återförsäljares vinstmarginal vid leveranser av begagnade varor, konstverk, samlarföremål eller antikviteter utgör en särskild ordning för mervärdesskatt som avviker från de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattedirektivet (dom av den 18 maj 2017, Litdana, C‑624/15, EU:C:2017:389, punkt 23).

27 Det framgår av artiklarna 314 och 315 i mervärdesskattedirektivet att ordningen för beskattning av vinstmarginal gör det möjligt för en beskattningsbar återförsäljare att tillämpa mervärdesskatt endast på sin vinstmarginal vid återförsäljning av begagnade varor, konstverk, samlarföremål eller antikviteter, som förvärvats från någon av de personer som avses i artikel 314 a–d i mervärdesskattedirektivet. Nämnda vinstmarginal motsvarar skillnaden mellan det försäljningspris som återförsäljaren tar ut för varorna och inköpspriset (dom av den 18 maj 2017, Litdana, C‑624/15, EU:C:2017:389, punkt 24).

28 De villkor som ska vara uppfyllda för att en beskattningsbar person ska ha rätt att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal anges i artikel 314 i mervärdesskattedirektivet. Utöver att det i denna artikel anges för vilka typer av varor en beskattningsbar återförsäljare kan tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal på leveranserna anges i leden a–d från vilka personer den beskattningsbara återförsäljaren ska förvärva dessa varor för att ha möjlighet att tillämpa denna särskilda ordning. Dessa personer har det gemensamt att de inte har kunnat dra av någon del av den ingående mervärdesskatten på förvärvet av varan, och således har burit skatten i sin helhet (dom av den 18 maj 2017, Litdana, C‑624/15, EU:C:2017:389, punkt 27).

29 I förevarande fall framgår det av beslutet om hänskjutande att de fakturor som X mottog från sina leverantörer innehöll uppgifter om 25 § UStG avseende ordningen för beskattning av vinstmarginal. Såsom framgår av beslutet om hänskjutande fann skattemyndigheten emellertid, efter en kontroll, att nämnda leverantörer inte hade rätt att tillämpa en sådan ordning på de varor som är aktuella i det nationella målet. Skattemyndigheten drog härav slutsatsen att X inte hade rätt att tillämpa denna ordning, eftersom villkoren för att tillämpa den inte var uppfyllda.

30 Det ska i detta hänseende erinras om att när villkoren i artikel 314 i mervärdesskattedirektivet inte är uppfyllda, ankommer det i princip på de nationella myndigheterna och domstolarna att neka den beskattningsbara personen rätten att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal, även om leverantören har tillämpat denna ordning inom ramen för en transaktion med den beskattningsbara personen, om det mot bakgrund av objektiva omständigheter framkommer att denna rätt har åberopats på ett sätt som är bedrägligt eller utgör missbruk. En sådan vägran ger bland annat uttryck för den allmänna principen enligt vilken ingen får åberopa rättigheter i unionsrätten på ett sätt som utgör missbruk eller är bedrägligt (se, för ett liknande resonemang, dom av den 18 maj 2017, Litdana, C‑624/15, EU:C:2017:389, punkt 32).

31 Detta gäller, enligt fast rättspraxis, inte bara när den beskattningsbara personen själv har begått skatteundandragandet, utan även när denna person kände till eller borde ha känt till att vederbörande genom den aktuella transaktionen deltog i ett mervärdesskatteundandragande, vilket begicks av leverantören eller en annan aktör tidigare eller senare i leveranskedjan (se dom av den 18 maj 2017, Litdana, C‑624/15, EU:C:2017:389, punkt 33 och där angiven rättspraxis).

32 Skattemyndigheten kan emellertid inte på ett generellt sätt kräva av beskattningsbara personer som vill utnyttja rätten att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal att vederbörande kontrollerar att den som utställt fakturan hänförlig till varorna avseende vilka denna rätt begärs har uppfyllt sina skyldigheter med avseende på deklaration och inbetalning av mervärdesskatt eller uppfyllt andra villkor för tillämpning av denna ordning, för att kunna försäkra sig om att näringsidkare i ett föregående led inte har gjort sig skyldiga till oegentligheter eller skatteundandragande eller att vederbörande företer handlingar som styrker detta (se, för ett liknande resonemang, dom av den 18 maj 2017, Litdana, C‑624/15, EU:C:2017:389, punkt 40).

33 Artikel 314 i mervärdesskattedirektivet utgör således hinder för att de behöriga myndigheterna i en medlemsstat nekar en beskattningsbar person, som erhållit en faktura på vilken finns uppgifter angående ordningen för beskattning av vinstmarginal, rätten att tillämpa denna ordning, även då en efterhandskontroll som genomförts av nämnda myndigheter visar att den beskattningsbara återförsäljare som levererat varorna felaktigt hade tillämpat denna ordning vid leveransen av dessa varor. Detta gäller under förutsättning att de behöriga myndigheterna inte har konstaterat att den beskattningsbara personen inte har handlat i god tro eller inte har vidtagit alla rimliga åtgärder i dess makt för att försäkra sig om att den transaktion som vederbörande genomför inte leder till någon delaktighet i ett skatteundandragande (se, för ett liknande resonemang, dom av den 18 maj 2017, Litdana, C‑624/15, EU:C:2017:389, punkt 48 och domslutet).

34 Av detta följer att även om mervärdesskattedirektivet ger medlemsstaterna befogenhet att vidta nödvändiga åtgärder för att säkerställa en korrekt tillämpning av ordningen för beskattning av vinstmarginal och förebygga bedrägeri, innehåller direktivet emellertid inte någon bestämmelse som konkret preciserar innehållet i de åtgärder som medlemsstaterna ska vidta i detta syfte (se, för ett liknande resonemang och analogt, dom av den 12 februari 2015, Surgicare, C‑662/13, EU:C:2015:89, punkt 25).

35 I avsaknad av unionsbestämmelser på området ankommer det på varje medlemsstat att i sin interna rättsordning, i enlighet med principen om processuell autonomi, utse de myndigheter som är behöriga att bekämpa mervärdesskattebedrägeri och att fastställa regler för de förfaranden som syftar till att säkerställa skyddet av de rättigheter för enskilda som följer av unionsrätten, förutsatt att dessa förfaranden varken är mindre förmånliga än dem som reglerar liknande situationer som grundas på nationell rätt (likvärdighetsprincipen) eller medför att det i praktiken blir omöjligt eller orimligt svårt att utöva dessa (effektivitetsprincipen) (se, för ett liknande resonemang, dom av den 12 februari 2015, Surgicare, C‑662/13, EU:C:2015:89, punkt 26).

36 Det ankommer på den hänskjutande domstolen att bedöma de nationella åtgärdernas överensstämmelse med likvärdighetsprincipen och effektivitetsprincipen, varvid hänsyn ska tas till samtliga omständigheter i det nationella målet. Unionsdomstolen kan dock, när den prövar en begäran om förhandsavgörande, tillhandahålla den hänskjutande domstolen användbara uppgifter i detta hänseende (se, för ett liknande resonemang, dom av den 12 februari 2015, Surgicare, C‑662/13, EU:C:2015:89, punkt 27).

37 Vad beträffar effektivitetsprincipen, vilken är den enda som är aktuell i förevarande mål, ska det erinras om att varje fall där frågan huruvida en nationell processuell bestämmelse medför att det blir omöjligt eller orimligt svårt att utöva rättigheter som följer av unionsrätten, ska bedömas med beaktande av bestämmelsens funktion i förfarandet vid nationella domstolar och andra myndigheter betraktat som en helhet samt förfarandets förlopp och särdrag. Härvidlag ska det, i förekommande fall, tas hänsyn till de principer som utgör grunden för det nationella domstolsväsendet, såsom skyddet av rätten till försvar, rättssäkerhetsprincipen och principen om en ändamålsenlig handläggning (dom av den 27 november 2025, Gryczara, C‑746/24, EU:C:2025:925, punkt 47).

38 I förevarande mål har den hänskjutande domstolen påpekat att när den berörda beskattningsbara personen är skyldig att åberopa god tro vad gäller iakttagandet av villkoren för tillämpning av ordningen för beskattning av vinstmarginal utanför förfarandet för fastställande av skatten, det vill säga inom ramen för ett separat skälighetsförfarande, medför en sådan reglering processuella nackdelar för den beskattningsbara personen, bland annat i fråga om kostnader och tidsåtgång för dessa förfaranden samt formerna för bevisupptagning.

39 Det ska i detta hänseende preciseras att enligt den hänskjutande domstolens uppgifter ger 136 § punkt 2 AO skattemyndigheten möjlighet att förena förfarandet för fastställande av skatten och skälighetsförfarandet, dock utan att denna myndighet är skyldig att göra det. Det är således inte på grundval av den nationella lagstiftningen, utan enbart på grundval av en praxis, som myndigheten i fråga ofta först fattar beslut om fastställande av skatten och därefter, genom ett separat beslut, om skälighetsfrågor.

40 Vad för det första gäller kostnaderna för de aktuella förfarandena kan en beskattningsbar person, när denna anlitar en skatterådgivare eller en advokat, först och främst behöva bära dubbla kostnader för skatterådgivare eller advokat inom ramen för de administrativa och rättsliga förfaranden genom vilka vederbörande bestrider beslutet om fastställande av skatten och beslutet angående skäligheten. Dessa kostnader hänför sig dels till två administrativa invändningar mot dessa beslut, dels till två överklaganden till domstol av beslut som fattats med anledning av dessa invändningar, samt, i förekommande fall, till överklaganden av domstolsavgörandena. Det framgår emellertid av beslutet om hänskjutande att den berörda beskattningsbara personen endast kan få ersättning för sådana kostnader som uppkommit under nämnda invändningsförfaranden om de följs av ett domstolsförfarande efter vilket den beskattningsbara personen vinner framgång och om den behöriga domstolen konstaterar att skatterådgivarens eller advokatens medverkan var nödvändig.

41 Om den berörda beskattningsbara personen tappar målet antingen inom ramen för ett överklagande av beslutet om fastställande av skatten eller inom ramen för ett överklagande av beslutet angående skäligheten, ska den beskattningsbara personen, enligt den hänskjutande domstolens uppgifter, bära rättegångskostnader vars belopp fastställs i förhållande till tvistens värde, vilket motsvarar den ekonomiska betydelsen av målet. Den aktuella nationella praxisen medför således att tvistens värde fastställs två gånger och att den omtvistade skatten således beaktas två gånger vid beräkningen av de rättegångskostnader som den beskattningsbara personen kan komma att behöva bära.

42 Slutligen framgår det av beslutet om hänskjutande att när den beskattningsbara personen överklagar den dom som meddelats inom ramen för ett överklagande av beslutet om fastställande av skatten eller beslutet angående skäligheten, eller om den beskattningsbara personen överklagar beslutet att neka prövningstillstånd, ska vederbörande bära ytterligare rättegångskostnader om han eller hon tappar målet i något av dessa förfaranden.

43 På grund av att förfarandet för fastställande av skatten är självständigt i förhållande till skälighetsförfarandet är domstolarna i princip skyldiga att ogilla den beskattningsbara personens överklagande i det första förfarandet, trots att den beskattningsbara personen hade kunnat utnyttja rätten att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal om vederbörandes goda tro hade prövats och fastställts. En sådan beskattningsbar person kan således slutgiltigt bära kostnaderna för detta förfarande för fastställande av skatten, vilka enligt den hänskjutande domstolen ibland kan vara betydande.

44 I detta sammanhang ankommer det på den hänskjutande domstolen att pröva huruvida dessa processuella regler kan medföra orimliga kostnader för den beskattningsbara personen och få till följd att den beskattningsbara personen avskräcks från att väcka talan, med hänsyn till de kostnader som ett rättsligt förfarande skulle medföra i förhållande till storleken på den omtvistade skulden (se, för ett liknande resonemang, dom av den 7 april 2022, Caixabank, C‑385/20, EU:C:2022:278, punkt 55).

45 Vad för det andra gäller tidsåtgången för de aktuella förfarandena, framgår det av beslutet om hänskjutande att den nationella praxis som är aktuell i det nationella målet till och med kan leda till att den sammanlagda tidsåtgången för förfarandet för fastställande av skatten och skälighetsförfarandet förlängs med flera år, vilket medför en avsevärd försening av beviljandet av det domstolsskydd som gäller för utövandet av den beskattningsbara personens rätt att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal enligt mervärdesskattedirektivet. Enligt den hänskjutande domstolens uppgifter kan skattemyndigheten nämligen invänta att den behöriga domstolen uttalar sig om beslutet om fastställande av skatten, i förekommande fall efter ett överklagande, innan den prövar den beskattningsbara personens goda tro inom ramen för ett skälighetsförfarande. Så länge förfarandet för fastställande av skatten pågår kan den beskattningsbara personen, såväl under det administrativa förfarandet som domstolsförfarandet, berövas möjligheten att få sin goda tro prövad och att inom rimlig tid åtnjuta rätten att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal.

46 Vad för det tredje gäller formerna för bevisföring, följer det av den rättspraxis som det erinrats om i punkterna 32 och 33 ovan att den berörda beskattningsbara personen har rätt att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal, såvida inte de nationella myndigheterna visar att vederbörande inte har handlat i god tro eller inte har vidtagit alla åtgärder i sin makt som rimligen kan krävas för att försäkra sig om att den transaktion som den beskattningsbara personen utförde inte ledde till att vederbörande deltog i ett skatteundandragande.

47 Det framgår emellertid av beslutet om hänskjutande att de omständigheter som den beskattningsbara personen har åberopat till stöd för sin ansökan i allmänhet endast prövas under skälighetsförfarandet. Den nationella praxis som är aktuell i det nationella målet kan således utgöra ett åsidosättande av den beskattningsbara personens rätt att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal.

48 Under dessa omständigheter kan en nationell praxis, som kännetecknas av sådana omständigheter som dem som anges i punkterna 37–48 ovan, och med förbehåll för den hänskjutande domstolens prövning i detta avseende, göra det orimligt svårt för den berörda beskattningsbara personen att utöva rätten att tillämpa ordningen för beskattning av vinstmarginal.

49 Denna slutsats påverkas inte av den tyska regeringens argument att det följer av domen av den 19 september 2000, Schmeink & Cofreth och Strobel (C‑454/98, EU:C:2000:469), att prövningen av den beskattningsbara personens goda tro inom ramen för ett skälighetsförfarande är förenlig med unionsrätten. I den domen preciserade domstolen nämligen att det ankommer på medlemsstaterna att fastställa det förfarande under vilket den mervärdesskatt som har fakturerats felaktigt kan rättas, förutsatt att denna rättelse inte är beroende av skattemyndighetens utrymme för skönsmässig bedömning. Domstolen har i detta sammanhang begränsat sig till att slå fast att medlemsstaterna kan besluta huruvida en sådan rättelse ska ske under förfarandet för fastställande av skatten eller under ett senare förfarande. Domstolen har därigenom inte uttalat sig om omfattningen av de eventuella processuella olägenheter som följer av särdragen i ett sådant senare förfarande. Domstolen har således inte slagit fast att rättelse av mervärdesskatt kan ske under ett förfarande som äger rum efter förfarandet för fastställande av skatten, såsom ett skälighetsförfarande, med sådana särdrag som de som har bedömts i punkterna 37–48 ovan.

50 Mot bakgrund av ovanstående överväganden ska tolkningsfrågan besvaras enligt följande. Artikel 314 i mervärdesskattedirektivet, jämförd med effektivitetsprincipen, ska tolkas så, att den utgör hinder för en nationell praxis som inte beaktar återförsäljarens goda tro, vad gäller frågan huruvida återförsäljarens leverantör har iakttagit villkoren för tillämpning av ordningen för beskattning av vinstmarginal, i förfarandet för fastställande av skatten, under vilket skattemyndigheten på eget initiativ fastställer de faktiska omständigheterna och beaktar samtliga omständigheter som är av betydelse i det enskilda fallet, inbegripet sådana som är till fördel för parterna, utan som endast beaktar denna goda tro i ett separat förfarande under vilket skattemyndigheten prövar de skälighetshänsyn som återförsäljaren har åberopat, utövar sitt utrymme för skönsmässig bedömning och fattar ett separat förvaltningsbeslut.

Rättegångskostnader

51 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

På dessa grunder beslutar

TRIBUNALEN (andra avdelningen, som sammanträder med fem domare)

följande:

Artikel 314 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt, i dess lydelse enligt rådets direktiv 2010/45/EU av den 13 juli 2010, jämförd med effektivitetsprincipen,

ska tolkas så,

att den utgör hinder för en nationell praxis som inte beaktar återförsäljarens goda tro, vad gäller frågan huruvida återförsäljarens leverantör har iakttagit villkoren för tillämpning av ordningen för beskattning av vinstmarginal, i förfarandet för fastställande av skatten, under vilket skattemyndigheten på eget initiativ fastställer de faktiska omständigheterna och beaktar samtliga omständigheter som är av betydelse i det enskilda fallet, inbegripet sådana som är till fördel för parterna, utan som endast beaktar denna goda tro i ett separat förfarande under vilket skattemyndigheten prövar de skälighetshänsyn som återförsäljaren har åberopat, utövar sitt utrymme för skönsmässig bedömning och fattar ett separat förvaltningsbeslut.

Avkunnad vid offentligt sammanträde i Luxemburg den 14 oktober 2026.

Underskrifter

* Rättegångsspråk: tyska.