om avdrag för avskrivning på skeppskontrakt m.m.
Regeringens proposition
1979/80:39
om avdrag för avskrivning på skeppskontrakt m. m.;
beslutad den 25 oktober 1979.
Regeringen föreslår riksdagen att anta de förslag som har upptagits i bifogade utdrag av regeringsprotokoll.
På regeringens vägnar
THORBJÖRN FÄLLDIN INGEMAR MUNDEBO
Propositionens huvudsakliga innehåll
Den som driver rederirörelse, yrkesmässigt fiske eller luftfartsrörelse kan
f. n. få avdrag vid inkomsttaxeringen för avskrivning på kontrakterade fartyg och luftfartyg med sammanlagt högst 30 26 av kontraktspriset. Reglerna är
tidsbegränsade och gäller t.o. m. 1980 års taxering. I fråga om fysiska
personer och s. k. fåmansbolag kompletteras reglerna med bestämmelser om att underskott, som uppkommit till följd av kontraktsavskrivning på annat
fartyg än fiskefartyg, inte får kvittas mot annan inkomst än inkomst av rederi-, luftfarts- och varvsrörelse. Samma kvittningsförbud gäller i fråga om underskott som uppkommit genom att avdrag för avskrivning på fartyget som sådant har yrkats med mer än 10 X& av fartygets anskaffningsvärde eller -
beträffande luftfartyg — med mer än 15 96 av anskaffningsvärdet. Syftet med nu nämnda bestämmelser är att motverka att reglerna om kontraktsavskriv-
ning och reguljär avskrivning används för att uppnå ej avsedda skatteförmåner.
I propositionen föreslås att reglerna om rätt till kontraktsavskrivning på sådana fartyg som är att anse som skepp görs permanenta. Permanenta regler föreslås också beträffande kontrakt på luftfartyg. Vidare läggs fram förslag om att kvittningsförbudet skall utvidgas till att omfatta alla skattskyldiga utom
börsnoterade svenska aktiebolag och dotterföretag till sådana bolag. Kvittningsförbudet skall enligt förslaget gälta också fiskeskepp och kontrakt på
sådana skepp i de fall då den skattskyldige inte är yrkesfiskare.
De nya bestämmelserna skall enligt förslaget tillämpas första gången vid
1981 års taxering.
1 Riksdagen 1979/80. I saml. Nr 39
1 Förslag till
Lag om ändring i förordningen (1966:172) om avdrag vid inkomst-
taxeringen för avskrivning på köpekontrakt som avser fartyg m. m.
Härigenom föreskrivs i fråga om förordningen (1966:172) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avskrivning på köpekontrakt som avser fartyg m. mit,
dels att 3 § skall upphöra att gälla,
dels att rubriken till förordningen samt 1 och 2 §§ skall ha nedan angivna lydelse.
Lag om avdrag för avskrivning på skeppskontrakt m. m.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
18?
Den som driver rederirörelse eller Den som driver rederirörelse eller yrkesmässigt fiske och som under yrkesmässigt fiske och som har slutit beskattningsår, för vilket taxering till skriftligt avtal om leverans av skepp statlig och kommunal inkomstskatt i avsett för stadigvarande bruk i rörelförsta instans sker något av åren sen, har, utan hinder av punkt 2 av 1967-1980, slutit skriftligt avtal om anvisningarna till 41 § kommunalleverans av fartyg med en bruttodräk- skattelagen (1928:370), vid beräkning tighet av minst 20 registerton avsett för av rörelsens nettointäkt rätt till avdrag stadigvarande bruk i rörelsen får för avskrivning på det ej fullgjorda utan hinder av punkt I av anvisning- köpekontraktet med sammanlagt arna till 41 § kommunalskattelagen högst 30 procent av det avtalade den 28 september 1928 (nr 370) vid priset. Vad som avses med skepp taxeringen nämnda år åtnjuta avdrag Jramgår av sjölagen (1891:35 s. I). för avskrivning på det ej fullgjorda köpekontraktet med sammanlagt högst 30 procent av det avtalade priset.
Avdrag enligt första stycket får Avdrag enligt första stycket meddtnjutas även av den som driver ges även den som driver luftfartsröluftfartsrörelse och som under be- relse och som har slutit skriftligt skattningsår, för vilket taxering till avtal om leverans av luftfartyg avsett statlig och kommunal inkomstskatt i för stadigvarande bruk i rörelsen. första instans sker något av åren 1969-1980, slutit skriftligt avtal om
I Senaste lydelse av
38 1973:28
förordningens rubrik 1969:631. 2 Senaste lydelse 1973:28.
Nuvarande lvdelse Föreslagen Ivdelse leverans av luftfartyg avsett för stadigvarande bruk i rörelsen. Har skattskyldig erhållit avdrag för Skattskyldig som har medgetts avsättning till investeringsfond en- avdrag för avsättning till investeligt förordningen den 19 februari ringsfond — enligt = förordningen 1954 (nr 40) om Särskild investerings- (1954:40) om särskild investeringsfond för avyttrat fartyg m. m., får fond för avyttrat fartyg m. m., har avdrag enligt denna paragraf dtnjutas rätt till avdrag enligt första eller andra endast med belopp varmed 30 pro- stycket med högst det belopp varmed cent av det avtalade priset överstiger 30 procent av det avtalade priset beloppet av fondavsättningen vid överstiger beloppet av fondavsättbeskattningsårets utgång. ningen vid beskattningsårets utgång. Vid beräkning av värdeminsk- Vid beräkning av värdeminskningsavdrag enligt kommunalskat- ningsavdrag enligt kommunalskattelagen skall avdrag enligt denna telagen skall avdrag enligt första eller förordning anses åtnjutet enligt punkt andra stycket anses ha medgetts enligt I av anvisningarna till 41 8& nämnda punkt 2 av anvisningarna till 41 § lag. nämnda lag.
28 Har den som åtnjutit avdrag enligt Har skattskyldig fått avdrag enligt denna förordning avyttrat det köpe- 1§ och överlåts kontraktet, skeppet kontrakt som avdraget avser eller det eller luftfartyget eller andel av sådan " fartyg eller luftfartyg som köpekon- tillgång utan vederlag skall som intäkt traktet gäller eller andel av tillgång av av rörelse tas upp ett belopp motsvanu nämnt slag utan vederlag eller till rande det lägsta av egendomens markpris, som väsentligen understiger det i nadsvärde vid överlåtelsetiltfället och köpekontraktet avtalade priset, och det i köpekontraktet avtalade priset. motsvarar ej det pris vartill avyttringen Vad nu sagts gäller också om överlåskett tillgångens verkliga värde vid telsen har skett till ett pris som är lägre tidpunkten för avyttringen, skall det än marknadsvärdet och dessutom belopp som motsvarar tillgångens väsentligt understiger det i köpekonverkliga värde, dock högst det i köpe- traktet avtalade priset. kontraktet avtalade priset, upptagas som intäkt av rörelse för honom för det beskattningsår då avyttringen ägde rum. Har den som är berättigad till Avdrag enligt 1§ medges inte om avdrag enligt 1§& denna förordning den skattskyldige har flyttat utom-
3 Senaste lydelse 1973:28. 1" Riksdagen 19791/80. I saml. Nr 39
Nuvarande lydelse Föreslagen Ivdelse eller som åtnjutit sådant avdrag flyttat lands. Avdrag medges inte heller om utomlands eller har fast driftställe för fast driftstälte för förvärvskälla, i den förvärvskälla vari tillgång, som vilken ingår egendom som avses i avses i första stycket, ingår flyttats första stycket, har flyttats utomlanutomlands, skall avdraget ej medges ds. Har avdrag medgetts för tidigare och redan åtnjutet avdrag återföras till beskattningsår skall ett belopp motsvataxering hos den som åtnjutit avdraget rande avdraget tas upp som intäkt av såsom intäkt av rörelse för det rörelse för det beskattningsår då beskattningsår då flyttningen sked- flyttningen ägde rum. de.
Första och andra styckena tilläm- Första och andra styckena tillämpas icke i fråga om avyttring eller pas inte i fråga om flyttning utomlands, som skett sena- 1) överlåtelse eller flyttning utomre än fem år efter leveransen av lands som har skett senare än fem år fartyget eller luftfartyget, och ej heller efter leveransen av skeppet eller lufti fråga om avdrag för köpekontrakt fartyget, beträffande fartyg, som är avsett att 2) svenskt aktiebolag vars aktier användas eller som användes för yr- noteras på börs eller är föremål för kesmässigt fiske, eller i fråga om liknande notering eller dotterföretag svenskt aktiebolag eller svensk ekono- till sådant bolag, misk förening utom i fall då aktierna 3) den som har licens enligt förordeller andelarna till huvudsaklig del ningen (1978:517) om licens för yrkesägas eller på därmed jämförligt sätt fiske eller är medlem i fiskelag som har innehavas — direkt eller genom för- sådan licens, såvida köpekontraktet medling av juridisk person — av en avser ett skepp som är avsett att fysisk person eller ett fåtal fysiska användas eller som används för yrkespersoner. mässigt fiske.
Föreligger synnerliga skäl får Ko- Föreligger synnerliga skäl får regenungen eller myndighet, som Ko- ringen eller den myndighet som regenungen bestämmer, för särskilt fall ringen bestämmer medge undantag medge undantag från första eller från första eller andra stycket. Bryter andra stycket. Bryter skattskyldig skattskyldig mot villkor, som har mot villkor som uppställts vid med- uppställts vid medgivandet, skall givandet, skall taxering ske enligt taxering ske enligt första eller andra första eller andra stycket på samma stycket på samma sätt som vid eftersätt som vid eftertaxering för taxering för det beskattningsår som beskattningsår som medgivandet medgivandet avser. avser.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 1980 och tillämpas första gången vid 1981 års taxering. Äldre bestämmelser i 1 § första stycket samt 2 § första och tredje styckena tillämpas dock alltjämt i fråga om avtal om leverans av fartyg och luftfartyg som har slutits före utgången av år 1979.
2 Förslag till
Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)
Härigenom föreskrivs att 46 § I mom. och punkt 1 av anvisningarna till 28 § kommunalskateelagen (1928:370) skall ha nedan angivna lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
46 §
I mom.! Därest vid beräkning I mom. Uppkommer underenligt ovan angivna grunder av skatt- skott vid beräkningen av inkomst av skyldigs inkomst från särskild förvärvs- förvärvskälla får, med de undantag källa uppkommer underskott, må, som anges i detta moment och med med nedan i detta mom. angivna iakttagande av föreskriften i 74 §, undantag och med iakttagande av underskottet avräknas från den skattföreskriften i 74 §, sådant underskott, skyldiges inkomst från andra förvärvsi den mån det med tillämpning av de i källor i den mån underskottet och 36-59 §§ meddelade bestämmelser inkomsten enligt 56-59 §§ hänför sig om beskattningsort är att hänföra till till samma kommun. en kommun, avräknas å sådan den Skattskyldiges inkomst, som skall tagas till beskattning i samma kommun.
Avdrag är icke medgivet för under- Avdrag medges inte för skott 4 icke yrkesmässig avyttring av 1) underskott av icke yrkesmässig fast eller lös egendom eller å delta- avyttring av fast eller lös egendom gande i lotteri, för underskott då fas- eller av deltagande i lotteri, tighet och rörelse i utlandet eller för 2) underskott av fastighet eller underskott, som uppstått därigenom, rörelse i utlandet, att avdrag, varom förmäles i 45 §, 3) underskott som har uppkommit Överstigit nettointäkten ' av = för- på grund av att avdrag enligt 45 § värvskällan, och ej heller för under- överstigit nettointäkten av förskott i den mån hänsyn därtill tagits värvskällan, vid beräkning av sjömansskatt. 4) underskott i den mån hänsyn
till det har tagits vid beräkning av sjö-
mansskatt.
Har i rederi- eller luftfartsrörelse Har avdrag gjorts enligt 1 § lagen avdrag gjorts för värdeminskning av (1966:172) om avdrag för avskrivfartyg eller luftfartyg eller för avskriv- ning på skeppskontrakt m. m. och ning på köpekontrakt enligt 1§ för- uppkommer = underskott i — förordningen (1966:172) om avdrag vid värvskällan får den del av underskottet inkomsttaxeringen för avskrivning på som svarar mot avdraget avräknas köpekontrakt som avser fartyg m. m., endast från inkomst av rederi-, luft-
I Senaste lydelse 1974:769.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse får underskott i sådan förvärvskälla farts- eller varvsrörelse. Har avdrag med belopp som motsvarar större gjorts för värdeminskning av skepp avskrivning för år räknat än 10 pro- eller luftfartyg och överstiger avdraget
cent av anskaffningsvärdet för fartyg för år räknat 10 procent av anskaffeller 15 procent av anskaffningsvär- ningsvärdet av skepp eller 15 procent det för luftfartyg eller avskrivning på av anskaffningsvärdet av luftfartyg
köpekontrakt enligt nyssnämnda för- gäller samma begränsning av rätten ordning avräknas endast från inkomst att avräkna underskott i fråga om den
av rederi-, luftfarts- eller varvsrörelse. överskjutande delen av avdraget. För För underskott som sålunda icke underskott som inte har kunnat
kunnat utnyttjas får avdrag åtnjutas utnyttjas föreligger rätt till avdrag
senast det beskattningsår, för vilket senast vid den taxering som sker taxering sker sjätte kalenderåret efter sjätte kalenderåret efter det kalendet kalenderår då taxering sker för derår då taxering skett för det
det beskattningsår då underskottet beskattningsår då underskottet upp-
uppkom. Avdrag får därvid icke åtnju- kom. Sådant avdrag får dock inte
tas med belopp som överstiger sam- överstiga det sammanlagda beloppet
manlagda beloppet av inkomst av av inkomst av rederi-, luftfarts- och
rederi-, luftfarts- och varvsrörelse i varvsrörelse sedan denna inkomst i
den mån därifrån ej avräknats annat förekommande fall minskats med underskott som avses i detta annat underskott som avses i detta
stycke. stycke.
Vid tillämpning av tredje stycket Vid tillämpning av tredje stycket anses koncernbidrag enligt 438 3 anses koncernbidrag enligt 43§ 3 mom. som intäkt av rederirörelse, mom. som intäkt av rederi-, luft-
varvsrörelse eller luftfartsrörelse en- farts- eller varvsrörelse endast om
dast i den mån bidraget lämnats av bidraget utgör avdragsgill omkostnad rederiföretag, varvsföretag eller luft- för givaren i rörelse av angivet slag. fartsföretag och bidragsgivaren under
det beskattningsår då bidraget lämnats ej mottagit sådant bidrag. Tredje och fjärde styckena tillämpas Tredje stycket tillämpas inte i fråga
ej i fråga om fartyg som användes för om svenskt aktiebolag vars aktier note-
yrkesmässigt fiske eller i fråga om ras på börs eller är föremål för liknanavskrivning på köpekontrakt för fartyg de notering eller i fråga om dotterföresom är avsett för sådant ändamål. I tag till sådant bolag. Tredje stycket
fråga om svenskt aktiebolag och svensk tillämpas inte heller på fiskeskepp eller
ekonomisk förening tillämpas tredje köpekontrakt som avser fiskeskepp,
och fjärde styckena endast om aktier- om den skattskyldige har licens enligt
na eller andelarna till huvudsaklig del förordningen (1978:517) om licens för
ägas eller på därmed jämförligt sätt yrkesfiskare eller är medlem i fiskelag
innehavas — direkt eller genom för- som har sådan licens.
Nuvarande lydelse Föreslagen lIvdelse
medling av juridisk person — av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer.
Föreligger synnerliga skäl, äger Föreligger synnerliga skäl, får regeringen eller myndighet, som regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer, för särskilt regeringen — bestämmer <:medge fall medge undantag från tillämp- undantag från tillämpning av tredje ning av tredje stycket. Bryter skatt- stycket. Bryter skattskyldig mot villskyldig mot villkor som uppställts kor som har uppställts för medgivanför medgivandet, skall taxering ske det, skall taxering ske enligt tredje enligt tredje stycket på samma sätt stycket på samma sätt som vid eftersom vid eftertaxering för beskatt- taxering för det beskattningsår som ningsår som medgivandet avser. medgivandet avser.
Anvisningar
till 28 §
12 Till intäkt av rörelse hänföras samtliga intäkter i penningar eller varor, som influtit i rörelsen. Detta innebär, att intäkten skall vara av sådan beskaffenhet, att den normalt är att räkna med och ingår såsom ett led i den förvärvsverksamhet, varom fråga är. Hit räknas alltså inflytande betalning för varor eller produkter, som den skattskyldige för i handel eller tillverkar, och - gäller detta även för det fall, att rörelseidkaren vid överlåtelse av rörelsen till annan låter i överlåtelsen ingå befintliga varor eller produkter. Denna överlåtelse utgör då så att säga den sista affärshändelsen i hans rörelse. Däremot räknas icke hit sådan intäkt, som till den skattskyldige kan inflyta vid sidan av rörelsen eller utanför vad som normalt är att anse såsom driftinkomst, såsom exempelvis vid avyttring av personlig lösegendom eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedda fastigheter eller andra tillgångar — angående för sådant bruk avsedda maskiner och andra inventarier så ock patenträtter och liknande tidsbegränsade rättigheter ävensom hyresrätter och rättigheter av goodwills natur, se dock andra och tredje styckena här nedan. Den intäkt, som erhålles genom en dylik, oberoende av rörelsen verkställd avyttring, skall tagas i betraktande vid inkomstberäkningen för förvärvskällan tillfällig förvärvsverksamhet och bedömas efter de för denna förvärvskälla stadgade grunder. Såsom skattepliktig intäkt räknas icke statligt avgångsvederlag i form av engångsbelopp till renskötselutövare i samband med att han upphör med sin renskötsel.
Till intäkt av rörelse hänföres in- Till intäkt av rörelse hänförs intäkt
2 Senaste lydelse 1973:26. 1"+ Riksdagen 1979/80. I saml. Nr 39
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
täkt vid avyttring av för stadigvaran- vid avyttring av för stadigvarande de bruk avsedda maskiner och andra bruk avsedda maskiner och andra
inventarier samt därmed vid beräk- inventarier samt därmed vid beräkning av värdeminskningsavdrag lik- ning av värdeminskningsavdrag likställda tillgångar (fr punkterna 7 och ställda tillgångar (fr punkterna 7 och 16 av anvisningarna till 29 8). Till 16 av anvisningarna till 298). Till intäkt av rörelse hänföres även intäkt intäkt av rörelse hänförs även intäkt vid avyttring av patenträtt eller vid avyttring av patenträtt eller liknande tidsbegränsad = rättighet. liknande tidsbegränsad rättighet.
Detsamma gäller intäkt vid avyttring Detsamma gäller intäkt vid avyttring
av hyresrätt och av varumärke, fir- av hyresrätt och av varumärke, fir-
manamn eller annan rättighet av manamn eller annan rättighet av goodwillis natur. Om beräkning i goodwillis natur. Om beräkning i
vissa fall av intäkt vid överlåtelse av vissa fall av intäkt vid överlåtelse av
fartyg och luftfartyg m. m. finnas skepp och luftfartyg m. m. finns bestämmelser i 2§ förordningen bestämmelser i 2 8 Jagen (1966:172)
(1966:172) om avdrag vid inkomsttax- om avdrag för avskrivning på skepps-
eringen för avskrivning på köpekon- kontrakt m. m. trakt som avser fartyg m. m.
Skattskyldig, som driver tomtrörelse, byggnadsrörelse eller handel med fastigheter, skall såsom intäkt av rörelsen upptaga vad som influtit vid
försäljning av sådan fastighet eller del därav, oberoende av sättet för
fastighetens förvärvande och tiden för innehavet, varefter frågan om och i vad mån nettointäkt uppstått genom försäljningen kommer att bero på resultatet av rörelsen i dess helhet under beskattningsåret. Därvid iakttages utöver vad som gäller enligt anvisningarna till 27 § följande. Om fastighet, som utgör lagertillgång i tomtrörelse, byggnadsrörelse eller handel med fastigheter, förvärvats innan rörelsen påbörjats, beräknas fastighetens värde vid tiden för rörelsens påbörjande på samma sätt som vid beräkning av realisationsvinst enligt punkterna 1 och 2 av anvisningarna till 36 §. Detta värde utgör fastighetens uppräknade ingångsvärde i rörelsen även vid senare
års taxeringar. Om en skattskyldig, som bedriver eller tidigare bedrivit
rörelse, avyttrar fastighet eller del av fastighet som han för stadigvarande bruk använt i rörelsen, skall den del av försäljningssumman som belöper på
sådana till fastigheten hörande tillgångar, vilka vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföras eller hänförts till maskiner och andra inventarier (jfr
punkterna 7 och 16 av anvisningarna till 29 §), upptagas såsom intäkt av
rörelse, varemot återstående delen av försäljningssumman skall upptagas
såsom intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet, i den mån de i 35 § angivna
förutsättningarna för skattepliktig realisationsvinst föreligga. Utskiftar svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening tillgång på annat sätt än genom sådan fusion som avses i 28 §& 3 mom. och skulle vid en
ee 9
Nuvarande lIvdelse Föreslagen Ivdelse försäljning av tillgången köpeskillingen ha varit skattepliktig i förvärvskällan, anses bolaget eller föreningen ha åtnjutit skattepliktig inkomst, som om tillgången sålts. Som köpeskilling gäller därvid tillgångens verkliga värde vid utskiftningen.
Denna lag träder i kraft den I januari 1980 och tillämpas första gången vid 1981 års taxering. Äldre bestämmelser i 46 § I mom. tredje-femte styckena tillämpas dock alltjämt i fråga om avtal om leverans av fartyg och luftfartyg som har slutits före utgången av år 1979.
3 Förslag till Lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt
Härigenom föreskrivs att 4 & I mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall ha nedan angivna lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
4§
1 mom.! Från sammanlagda 1 mom. Från sammanlagda bebeloppet av den skattskyidiges in- loppet av den skattskyldiges inkomster från olika förvärvskällor får, komster från olika förvärvskällor får, med iakttagande av föreskriften i med iakttagande av föreskriften i 22 §, avdrag ske för 22 §, avdrag göras för underskott i underskott, som uppkommit vid förvärvskälla. Vidare får annan skattberäkning av skattskyldigs inkomst skyldig än fysisk person, dödsbo och från annan förvärvskälla än fastighet familjestiftelse avdrag för allmän och rörelse i utlandet, dock att avdrag kommunalskatt som har påförts den icke får göras för underskott i den mån skattskyldige under året före taxhänsyn därtill tagits vid beräkning av eringsåret. I fråga om underskott i sjömansskatt eller för underskott av förvärvskälla iakttas att rederi- eller luftfartsrörelse i vidare 1) avdrag för realisationsförlust får mån än som följer av 46 § 1 mom. göras endast från realisationsvinst eller tredje-sjätte styckena kommunalskat- lotterivinst, telagen, samt att avdrag för realisa- 2) avdrag inte får göras för undertionsförlust får göras endast från reali- skott av fastighet eller rörelse i utlansationsvinst eller lotterivinst; det, allmän kommunalskatt, som på- 3) avdrag inte får göras för underförts den skattskyldige under året näst skott på grund av avskrivning av skepp före taxeringsåret, dock endast såvitt eller luftfartyg eller på köpekontrakt, gäller annan skattskyldig än fysisk som avser sådan tillgång, i vidare mån person, oskiftat dödsbo och familjestif- än som följer av 46 § I mom. kommutelse. nalskattelagen (1928:370), 4) avdrag inte får göras för underskott i den mån hänsyn till det har tagits vid beräkning av sjömansskatt. Skattskyldig, som varit här i riket Skattskyldig, som har varit bosatt bosatt under hela eller någon del av här i riket under hela beskattningsbeskattningsåret, äger åtnjuta avdrag året eller del av detta får avdrag för som avses i 46 § 2 mom. första stycket periodiskt understöd, egenavgifter, 2) kommunalskattelagen (1928:370) fSörsäkringspremier m. m. i den omsamt, i den omfattning som i nämnda fattning som anges i 46§ 2 mom. moment sägs, jämväl för periodiskt kommunalskattelagen.
I Senaste lydelse 1976:461.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
understöd eller därmed jämförlig periodisk utbetalning samt för avgifter för pensionsförsäkring och för annan per- Sonförsäkring ävensom för underhåll
åt ej hemmavarande barn.
Har sådan fusion mellan aktiebolag eller föreningar ägt rum, som i 28 § 3 mom. första eller andra stycket kommunalskattelagen avses, äger moderbolaget eller den övertagande föreningen åtnjuta avdrag för sådan dotterbola-
gets eller den överlåtande föreningens skatt, vilken enligt första stycket skulle
hava vårit avdragsgill för dotterbolaget eller den överlåtande föreningen. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning vid fusion mellan sparbanker
enligt 78 8 lagen den 3 juni 1955 om sparbanker samt då ett bankaktiebolags hela bankrörelse övertagits av ett annat bankbolag eller ett försäkringsbolags hela försäkringsbestånd övertagits av ett annat försäkringsbolag och det
överlåtande bolaget avstår från att yrka avdraget i fråga.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 1980.
4 Förslag till
Lag om ändring i lagen (1979:612) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)
Härigenom föreskrivs att punkt 3 av ikraftträdandebestämmelserna till
lagen (1979:612) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) skall ha nedan angivna lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
3. Hänvisningen i 20§ lagen 3. Hänvisningen i 208 lagen
(1972:741) om ändring i kommunal- (1972:742) om ikraftträdande av lagen skattelagen (1928:370) till punkt 1 av (1972:741) om ändring i kommunalanvisningarna till 41 § skall fr. o. m. skattelagen (1928:370) till punkt 1 av 1981 års taxering avse punkt 2 av anvisningarna till 41 § skall fr. 0. m. anvisningarna till 41 § i dess nya 1981 års taxering avse punkt 2 av lydelse. anvisningarna till 418 i dess nya lydelse.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 1980.
Utdrag
BUDGETDEPARTEMENTET PROTOKOLL
vid regeringssammanträde
1979-10-25
Närvarande: statsministern Fälldin, ordförande, och statsråden Ullsten, Bohman, Mundebo, Wikström, Friggebo, Mogård, Dahlgren, Åsling, Söder, Krönmark, Burenstam Linder, Wirtén, Holm, Andersson, Boo, Winberg, Adelsohn, Danell
Föredragande: statsrådet Mundebo
Proposition om avdrag för avskrivning på skeppskontrakt m. m.
1 Inledning
Enligt förordningen (1966: 172) om avdrag vid inkomsttaxeringen för
avskrivning på köpekontrakt som avser fartyg m. m., FAK, kan den som har
träffat avtal om förvärv av ett fartyg eller ett luftfartyg få avdrag med sammanlagt högst 30 % av det avtalade priset. Förordningen gäller t. o. m.
1980 års taxering.
Budgetdepartementet har gett vissa myndigheter och organisationer
tillfälle att lämna synpunkter inför en eventuell förlängning av giltighetstiden
av de särskilda reglerna om kontraktsavskrivning. Till budgetdepartementets förfrågan fogades en inom departementet upprättad promemoria om reglerna om kontraktsavskrivning och vissa bestämmelser som nära anknyter till dessa regler. Promemorian bör fogas till protokollet i detta ärende som bilaga
1.
Med anledning av budgetdepartementets förfrågan har yttranden avgetts av riksskatteverket (RSV), kommerskollegium, länsstyrelserna i Stockholms samt Göteborgs och Bohus län, sjöfartspolitiska utredningen (K 1977: 05), AB
Aerotransport (ABA) och Sveriges redareförening. Kommerskollegium har till sitt yttrande fogat yttranden från Sveriges varvsindustriförening samt Stockholms och Skånes handelskammare.
En sammanställning av remissyttrandena bör fogas till protokollet i detta
ärende som bilaga 2.
2 Föredragandens överväganden
Den svenska rederinäringen arbetar under stark internationell konkurrens. Konkurrensläget påverkas av att många sjöfartsländer ger sina inhemska
rederier statligt stöd och lättnader i beskattningen. Rederinäringen kännetecknas också av att investeringsobjekten är få men mycket kapitalkrävande.
Mot bakgrund av dessa förhållanden infördes år 1966 regler om rätt till avdrag vid inkomsttaxeringen för avskrivning på fartygskontrakt. Reglerna,
som ursprungligen gällde t.o.m. 1974 års taxering och sedermera har förlängts till att gälla t. o. m. 1980 års taxering, ger rederiföretag möjlighet till
avskrivning redan på kontraktsstadiet med belopp motsvarande 30 94 av det avtalade priset för ett fartyg. De allmänna bestämmelserna i punkt 2 (tidigare punkt lav anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen (1928: 370), KL, om att sådan avskrivning får ske bara när prisfall inträffat eller risk för prisfall
föreligger, gäller således inte i fråga om fartyg, Med hänsyn till att
luftfartsnäringen i de angivna hänseendena företer stora likheter med
rederinäringen utvidgades tilämpningsområdet av FAK år 1969 titl att gälla
också luftfartyg. | I samband med att giltighetstiden av FAK förlängdes år 1973 infördes vissa begränsningsregler i FAK och i 46 8 1 mom. KL. Bestämmelserna gäller i
princip för fysiska personer och s. k. fåmansbolag. Reglerna i FAK är avsedda att förebygga att den skattskyldige gör en definitiv skattevinst genom att flytta utomlands eller genom att överlåta den ifrågavarande tillgången utan vederlag eller till underpris. Reglerna i 46 § 1 mom. KL innehåller vissa
begränsningar i rätten att kvitta underskott i rederi- och luftfartsrörelse mot inkomst av annan verksamhet. Avsikten är att motverka uppkomsten av skattekrediter som inte är motiverade från konsolideringssynpunkt.
Flertalet av de myndigheter och organisationer som har getts tillfälle att lämna synpunkter inför en eventuell förlängning av giltighetstiden av FAK tillstyrker att de särskilda reglerna får tillämpas även efter 1980 års taxering och att avskrivningsrätten på kontraktsstadiet behålls vid 30 96 av det avtalade priset. Vid remissbehandlingen har också förts fram önskemål! om att reglerna skall göras permanenta. I några av de yttranden som kommers-
kollegium har överlämnat framhålls att det med hänsyn till sjöfartsnäringens kapitalanskaffningsproblem finns anledning att överväga att mjuka upp eller helt slopa de regler som begränsar möjligheten att kvitta underskott i rederioch luftfartsrörelse mot annan inkomst. RSV och länsstyrelserna anser däremot att ytterligare begränsningsregler är motiverade. Begränsningsre-
glerna föreslås t. ex. göras tillämpliga på fiskefartyg och kontrakt på sådana fartyg. Det anges också som angeläget att begränsningsreglerna ändras så att de kan tillämpas även på vissa bolag som inte kan hänföras till kategorin
fåmansbolag.
För egen del vill jag anföra följande. Förhållandena inom rederi- och
luftfartsnäringarna måste alltjämt betecknas som särpräglade. Investeringar-
nas storlek i förening med den långa tid som förflyter mellan beställning och leverans ställer mycket stora krav på företagens finansiella styrka. Reglerna om kontraktsavskrivning ger företagen ökade möjligheter till resultatutjäm-
ning och kan därmed förbättra likviditeten på kort sikt. Kontraktsavskrivningen leder också till större flexibilitet i fråga om valet av beställnings- och leveranstidpunkt. Till detta kan läggas att de senaste årens erfarenheter visar att fartygspriserna reagerar kraftigt även på små ändringar i balansen mellan utbud och efterfrågan på fraktmarknaden. Så skulle t. ex. sannolikt många rederiföretag —- även om de särskilda kontraktsavskrivningsreglerna inte hade funnits — under senare år ha haft möjlighet att göra avskrivningar på kontrakterade fartyg enligt de allmänna reglerna i anvisningarna till 41 § KL.
Det anförda visar enligt min mening att goda skäl kan anföras för att rederioch luftfartsföretag även i fortsättningen bör ha rätt till en schablonmässig avskrivning på kontrakterade fartyg resp. luftfartyg. Av vikt i sammanhanget är också att liknande regler finns i åtskilliga andra länder. Jag förestår därför att de särskilda reglerna om kontraktsavskrivning skall gälla framdeles i stort sett som hittills. Den största tillåtna kontraktsavskrivningen bör sålunda behållas vid 30 96 av det avtalade priset. Att, som RSV har ifrågasatt, göra rätten till kontraktsavskrivning beroende av att bankgaranti lämnas skulle i visS utsträckning motverka syftet att underlätta finansieringen av en fartygsanskaffning. Av bl. a. detta skäl bör ett sådant krav inte ställas.
Förlängningen bör denna gång inte begränsas till att gälla ett visst antal års taxeringar. Rätten till avdrag för kontraktsavskrivning på fartyg m. m. bör alltså göras permanent. Jag vill dock betona att detta naturligtvis inte hindrar att reglerna senare kan komma att ändras eller upphävas om förhållandena motiverar det.
De skäl som låg till grund för 1973 års begränsningar i rätten att kvitta underskott, som uppkommit till följd av överavskrivning, har fortfarande giltighet. Jag är därför inte beredd att tillmötesgå önskemålen om lättnader i dessa regler. De erfarenheter rörande utnyttjandet av avskrivningsreglerna som har redovisats av RSV och länsstyrelserna motiverar enligt min mening i stället en viss utvidgning av kvittningsförbudet. Jag återkommer strax till detta.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län har tagit upp frågan om inrättande av ett centralt register för kontrakt på fartyg som byggs i Sverige och i utlandet. Utan ett sådant register finns det enligt länsstyrelsen risk för att taxeringsmyndigheterna inte kan följa upp vad som händer med de i kontrakten angivna byggena. Jag anser att det bör ankomma på RSV att bedöma om det är lämpligt att föra ett centralt register eller om kontrollfrågorna kan klaras utan större ändringar i nuvarande administrativa rutiner.
I det följande kommer jag något mer ingående att redogöra för de ändringar i nuvarande regler som jag anser bör göras. Jag inleder med bestämmelserna i FAK. Därefter behandlar jag ändringarna i 468 1 mom. KL och övriga lagändringar. De ändringar som jag inte kommenterar särskilt är av redaktionell natur.
Ändringar i FAK
Enligt 7 § kan kontraktsavskrivning f. n. medges i fråga om fartyg med en
bruttodräktighet av minst 20 registerton. Flertalet fartyg med en sådan dräktighet var enligt äldre regler registreringspliktiga. Numera knyts registreringsplikten till begreppet skepp. Med skepp förstås enligt sjölagen (1891: 35 s.1) fartyg med en minsta storlek av 12 x 4 meter medan fartyg av mindre storlek kallas båt. I praktiken sammanfaller gränsen 12 x 4 meter ganska väl med gränsen 20 bruttoregisterton. Jag föreslår att den särskilda avskrivnings-
rätten förbehålls sådana fartyg som enligt sjölagen utgör skepp. Liksom
hittills bör även utländska fartyg och fartygsbyggen, om storlekskraven är uppfyllda, ge rätt till kontraktsavskrivning.
I 2§ första stycket finns en regel som kan tillämpas om den som har medgetts avdrag enligt 1 § överlåter kontraktet, fartyget eller andel av detta
utan vederlag eller till underpris. Med bortseende från det vid överlåtelsen
avtalade vederlaget skall då ett belopp motsvarande marknadsvärdet tas upp
som intäkt av rörelse. Är det i det ursprungliga köpekontraktet avtalade priset lägre än marknadsvärdet skall i stället detta lägre värde vara avgörande för
beskattningen. Syftet med dessa regler är att garantera att överlåtelsen skall
medföra att åtminstone tidigare medgivna överavskrivningar återförs till beskattning. Detta hindrar emellertid inte att tillämpningen av andra
skattebestämmelser kan föranleda att överlåtelser av nu nämnt slag skall
träffas av en högre beskattning. Här kan erinras t.ex. om de allmänna principerna för beskattning vid uttag ur rörelse och de särskilda regler som gäller vid överlåtelser mellan ett fåmansföretag och företagsledaren i företaget
eller denne närstående personer. Jag saknar dock anledning att nu gå in på frågan om behovet av samordning mellan. reglerna i FAK och andra beskattningsregler som tar sikte på överlåtelse till underpric. Denna fråga får i stället behandlas av den kommitté som jag nyligen fått bemyndigande att tillkalla för att se över beskattningsreglerna för familjeföretag (Dir 1979: 106). Jag begränsar mig därför i detta sammanhang till att föreslå att bestämmelsen i 28 första stycket ändras i redaktionellt hänseende.
2 § andra stycket innehåller regler om att medgivna avdrag för kontrakts-
avskrivning skall återföras till beskattning vid flyttning utomlands. Jag föreslår inga ändringar isak av dessa bestämmelser. Däremot bör undantagen i 2§ tredje stycket inskränkas. Således bör endast börsnoterade svenska aktiebolag och vissa närstående företag till sådana bolag vara generellt undantagna från tillämpningen av 2 § första och andra styckena. För övriga skattskyldiga bör dispens krävas. Vidare bör det i fråga om avdrag som hänför sig till fiskeskepp eller kontrakt på sådana skepp göras skillnad mellan
yrkesfiskare och ”passiva” ägare. Jag återkommer till den närmare utformningen av och skälen för dessa ändringsregler vid min behandling av bestämmelserna i 46 & I mom. KL.
Jag vill i sammanhanget nämna att utebliven leverans normalt torde
medföra beskattning som vid avyttring. Någon särskild regel om att medgivna avdrag skall återföras till beskattning om köpekontraktet annulleras e. d. behövs således enligt min mening inte. Denna fråga bör överlåtas till de rättstillämpande myndigheternas prövning. Detsamma gäller det vid remissbehandlingen väckta problemet om hur reglerna om kvittningsförbud skall tillämpas i de fall då den skattskyldige bedriver flera av varandra oberoende rederirörelser.
Enligt regeringsformen ankommer det på regeringen att besluta om verkställighetsföreskrifter till lagar. Bestämmelsen i 3 § om att regeringen får meddela närmare föreskrifter för tillämpningen av FAK är därför obehövlig och kan upphävas.
Ändringar i 46 § I mom. KL
Som jag tidigare nämnt anser jag det inte påkallat att göra några mer genomgripande ändringar i de regler i tredje stycket som begränsar rätten att utnyttja underskott i rederi- och luftfartsrörelse. Liksom tidigare bör ett underskott, som föranleds av kontraktsavskrivning, inte få utnyttjas mot annan inkomst än inkomst av rederi-, luftfarts- eller varvsrörelse. Motsvarande kvittningsförbud bör också i fortsättningen gälla i fråga om underskott som uppkommit till följd av större årlig avskrivning än 10 96 av anskaffningsvärdet av skepp och 15 96 av anskaffningsvärdet av luftfartyg. Vidare bör den särskilda förlustutjämningsregeln behållas. Jag anser det således inte befogat att —- i syfte att nå överensstämmelse med reglerna i lagen (1960: 63) om rätt till förlustutjämning vid taxering för inkomst — förlänga förlustutjämningsperioden för aktiebolag och ekonomiska föreningar från sex till tio år.
Enligt fjärde stycket kan ett mottaget öppet koncernbidrag kvittas mot underskott i rederi- eller luftfartsrörelse endast under förutsättning att bidraget har lämnats av ett rederi-, luftfarts- eller varvsföretag. Om en sådan regel inte fanns skulle kvittningsförbudet kunna kringgås i en koncern med flera verksamhetsgrenar. För att bidraget skall kunna utnyttjas för kvittning krävs f. n. också att givaren inte har mottagit öppet koncernbidrag under det beskattningsår då bidraget har lämnats.
Reglerna om beskattning av öppna koncernbidrag har nyligen ändrats (prop. 1978/79: 210, SkU 57, rskr 389, SFS 1979: 612). Fr. o. m. 1981 års taxering gäller bl. a. att den som mottar ett öppet koncernbidrag för vilket givaren fått avdrag inte själv under samma beskattningsår kan få avdrag för ett sådant bidrag. Bestämmelsen i fjärde stycket bör redan av detta skäl ändras. Enligt min mening bör vidare bidraget få beaktas vid prövning av mottagarens kvittningsrätt endast om bidraget hos givaren utgör omkostnad i rederi-, luftfarts- eller varvsrörelse. För detta krävs normalt att givarens huvudsakliga verksamhet avser rörelse av något av de angivna slagen.
Jag har tidigare förklarat att jag anser det befogat att i några avseenden skärpa de år 1973 införda reglerna om förbud att kvitta underskott till följd av överavskrivning mot annan inkomst. Dessa regler bör liksom hittills samordnas med reglerna i FAK om skatteeffekten vid överlåtelse av skepp till underpris m. m.
Enligt femte stycket i 46 § I mom. KL träffas aktiebolag och ekonomiska föreningar f. n. av kvittningsförbudet endast om aktierna resp. andelarna till huvudsaklig del innehas — direkt eller genom förmedling av juridisk person av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer. Det kan, som RSV och länsstyrelsen i Stockholms län påpekat, förekomma att bolag bildas med en vidsträckt ägarkrets i syfte bl. a. att undvika förbudet mot kvittning. Starka skäl talar därför för att undantaget från kvittningsförbudet bör begränsas. Jag föreslår att reglerna om förbud mot kvittning i fortsättningen skall tillämpas på alla skattskyldiga förutom svenska aktiebolag som är noterade på börs eller föremål för liknande notering och dotterföretag till sådana bolag. Vad som avses med dotterföretag framgår av 1 kap. 2 § aktiebolagslagen (1975: 1385). Jag vill i sammanhanget framhålla att möjligheten till dispens bör finnas kvar.
F. n. undantas också avskrivning på fartyg som används för yrkesmässigt fiske och köpekontrakt avseende sådant fartyg från kvittningsförbudet. Länsstyrelserna i Stockholms samt Göteborgs och Bohus län har föreslagit att detta undantag slopas. Länsstyrelserna framhåller bl. a. att många av de personer som tecknar kontrakt på fiskefartyg inte själva är yrkesfiskare och att det vidare kan vara svårt att kontrollera att fartyget inte byggs om för att användas för annat ändamål än fiske.
Jag instämmer istort med de synpunkter som länsstyrelserna har fört fram. Jag anser det dock inte riktigt att helt slopa förmånsbehandlingen av fartygsförvärv till fiskenäringen. Enligt min mening bör något kvittningsförbud inte gälla i fråga om yrkesfiskares förvärv av fiskeskepp. Med yrkesfiskare avses den som har licens enligt förordningen (1978: 517) om licens för yrkesfiske eller som är medlem i fiskelag som har sådan licens.
Reglerna i tredje-sjätte styckena gäller f. n. enbart i fråga om avskrivning i rederi- och luftfartsrörelse. Det kan förekomma att avdrag för avskrivning av t. ex. ett fiskeskepp inte skall göras från intäkt av rederirörelse. Av bl. a. detta skäl bör kopplingen i tredje stycket till viss förvärvskälla tas bort.
Övergångsbestämmelser
Som jag redan nämnt gäller de nuvarande reglerna om kontraktsavskrivning t. o. m. 1980 års taxering. De nya reglerna bör därför tillämpas första gången vid 1981 års taxering. För att undvika risken för effekter av retroaktiv natur bör dock nuvarande avdrags- och begränsningsregler tillämpas även vid 1981 och senare års taxeringar såvida avtalet om fartygsförvärvet har träffats före utgången av år 1979.
Övriga lagändringar
Ändringarna i FAK föranleder konsekvensändringar i punkt 1 av anvisningarna till 288 KL och i 48 1 mom. lagen (1947: 576) om statlig inkomstskatt.
I detta lagstiftningsärende bör slutligen en felaktigt utformad hänvisning i ikraftträdandebestämmelserna till lagen (1979: 612) om ändring i kommunalskattelagen (1928: 370) rättas.
3 Hemställan
Med hänvisning till vad jag nu har anfört hemställer jag att regeringen föreslår riksdagen att anta inom budgetdepartementet upprättade förslag till
1. lag om ändring i förordningen (1966: 172) om avdrag för
avskrivning på köpekontrakt som avser fartyg m. m.,
2. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928: 370),
od lag om ändring i lagen (1947: 576) om statlig inkomstskatt,
4. lag om ändring i lagen (1979: 612) om ändring i kommunalskat-
telagen (1928: 370).
4 Beslut
Regeringen ansluter sig till föredragandens överväganden och beslutar att genom proposition föreslå riksdagen att anta de förslag som föredraganden har lagt fram.
Bilaga I
PM om avdrag för avskrivning på fartygskontrakt m.m.
1 Inledning
Allmänna bestämmelser om avdrag för nedskrivning av värdet på
rättigheter till leverans av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda
inventarier enligt ej fullgjorda köpekontrakt finns i punkt 1 tolfte stycket av anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen (1928: 370), KL. Sådant avdrag
får endast medges under förutsättning att den skattskyldige visar att
inköpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen understiger det kontraherade priset eller det görs sannolikt att dylikt prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras. Erhålls avdrag för nedskrivning på leveranskontrakt kommer anskaffningsvärdet för tillgången i fråga — på vilket värdeminskningsavdrag efter leverans kommer att baseras — att utgöras av den faktiska anskaffningskostnaden för tillgången minskad med kontraktsavskrivningen. Med stöd av bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till
41 & KL utfärdade dåvarande riksskattenämnden till ledning vid 1952-1968 års taxeringar anvisningar beträffande avskrivning på kontraherade fartyg. De procentsatser som föreskrevs varierade från år till år. Genom lagstiftning år 1966 (prop. 1966: 88, BeU 1966: 37, rskr 1966: 225, SFS 1966: 172) infördes särskilda regler för avskrivning på köpekontrakt som
avser fartyg. Reglerna finns intagna i förordningen (1966: 172) om avskrivning på köpekontrakt som avser fartyg m. m., FAK. År 1969 utsträcktes bestämmelserna till att omfatta även luftfartyg. Lagstiftningen var ursprungligen begränsad i tiden till 1966-1974 års taxeringar. År 1973 förlängdes
giltighetstiden av bestämmelserna t. o. m. 1980 års taxering (prop. 1972: 147,
SkU 1973: 2, rskr 1973: 9, SFS 1973: 28). I detta sammanhang infördes vissa begränsningar i rätten att göra avdrag för underskott i rederi- och luftfartsrörelse mot inkomst av andra förvärvskällor samt vissa andra bestämmelser som var riktade mot skatteflyktsåtgärder. Dessa nya regler finns dels i FAK, dels 1 46 & I mom. KL. Lagstiftningen grundades på en av företagsskattebe-
redningen avgiven promemoria (Ds Fi 1972: 8).
2 Kontraktsavskrivning
Enligt 18 första stycket FAK har den, som driver rederirörelse eller
yrkesmässigt fiske och som sluter skriftligt avtal om leverans av fartyg med bruttodräktighet av minst 20 registerton och avsett för stadigvarande bruk i rörelsen, sätt till avdrag för avskrivning på det ej fullgjorda köpekontraktet
med sammanlagt högst 30 procent av det avtalade priset. Motsvarande rätt
tillkommer även den som bedriver luftfartsrörelse och tecknar avtal om
'everans av luftfartyg. Som redan nämnts är förordningen tidsbegränsad. En
förutsättning för avdrag är att avtalet ingås under beskattningsår för vilket
taxering i första instans sker något av åren 1967-1980 (för luftfartyg åren 1969-1980). Överstiger kontraktstiden ett år kan avdrag för kontraktsavskrivning komma i fråga vid flera taxeringar. Rätten till kontraktsavskrivning
upphör i och med att fartyget levereras.
Har skattskyldig erhållit avdrag för avsättning till investeringsfond enligt förordningen (1954:40) om särskild investeringsfond för avyttrat fartyg m. m. medges avdrag enligt FAK endast med den del av 30 procent av
kontraktspriset som överstiger fondavsättningen vid beskattningsårets utgång (1 § tredje stycket FAK). Har fondavsättning gjorts med exempelvis
I milj. kr. och kontrakt tecknas om leverans av fartyg för 10 milj. kr.
begränsas således avdraget enligt FAK till 2 milj. kr. (3 milj.—1 milj.). Sedan fartyget eller luftfartyget har levererats beaktas avskrivning enligt
FAK vid beräkning av värdeminskningsavdrag för fartyget eller luftfartyget genom att avskrivningsunderlaget reduceras med avskrivningen på köpekontraktet (1 § fjärde stycket FAK). Rätten till kontraktsavskrivning innebär således inte att avdrag medges med högre belopp än vad som följer av vanliga regler för värdeminskningsavdrag på maskiner och inventarier. Effekten blir endast att sådant avdrag kan medges tidigare än enligt annars gällande regler.
Överlåts kontraktet följer av allmänna regler att köpeskillingen utgör
skattepliktig intäkt i den förvärvskälla vartill kontraktet är hänförligt. Avdrag
medges i sådant fall för oavskriven del av kontraktsbeloppet.
3 Begränsningar i rätten till avdrag för underskott i rederirörelse, m. m. |
Som redan antytts infördes år 1973 vissa begränsningar i rätten att avräkna underskott i rederi- och luftfartsrörelse mot inkomst som härrör från annan verksamhet. Reglerna, som finns i 46 & I mom. tredje-sjätte styckena KL, gäller för alla kategorier av skattskyldiga utom sådana svenska aktiebolag och
ekonomiska föreningar som inte utgör fåmansbolag. Reglerna är således
tillämpliga bl. a. på fysisk person som bedriver rederirörelse som delägare i
partrederi. Bestämmelserna är inte tillämpliga beträffande fartyg som an-
vänds för yrkesmässigt fiske.
Begränsningsreglerna innebär följande. Har avdrag gjorts i rederi- eller
luftfartsrörelse för värdeminskning av fartyg eller luftfartyg eller för avskrivning på köpekontrakt som avser fartyg eller luftfartyg får underskott i sådan förvärvskälla med belopp som motsvarar större avskrivning för år räknat än
10 procent av anskaffningsvärdet för fartyg eller 15 procent av anskaffningsvärdet för luftfartyg eller avskrivning på köpekontrakt endast avräknas från
inkomst av rederi-, luftfarts- eller varvsrörelse. Har avdrag för värdeminsk-
ning gjorts med högre procenttal reduceras underskottsavdraget i motsva-
rande mån (se regeringsrättsavgörandet RRK R 74 1: 59). Regeln kan belysas
med följande exempel. Överskott i rederirörelse före avskrivningar uppgår till 500 000 kr. Värdeminskningsavdrag för fartyg yrkas med 800 000 kr. mot-
svarande 10 procent av anskaftningsvärdet. Underskottet 300 000 kr. får dras
av mot andra inkomster. Yrkas däremot värdeminskningsavdrag med 1,2
milj. kr., vilket medför ett underskott på 700 000 kr., begränsas den del av underskottet som får avräknas mot andra inkomster till 300 000 kr. För
underskott som på grund av begränsningsregeln inte kan utnyttjas vid viss taxering medges avdrag mot inkomst av rederi-, luftfarts- eller varvsrörelse vid taxering för något av de sex närmast följande åren.
En särskild regel infördes även för att förhindra att effekten av begräns-
ningsregeln sätts ur spel genom att koncernbidrag lämnas till den som yrkar avdrag för avskrivning på köpekontrakt, fartyg eller luftfartyg.
Enligt 46 § I mom. sjätte stycket KL kan regeringen medge undantag från tillämpning av begränsningsregeln om synnerliga skäl föreligger. Vid riksdagsbehandlingen av prop. 1972: 147 underströk skatteutskottet att lagstiftningens syfte var att förhindra uppkomsten av skattekrediter, som inte var
motiverade från konsolideringssynpunkt. Dispensreglerna borde därför behandlas med erforderlig restriktivitet. Regeringen har i sin dispensprövning också varit mycket restriktiv. Frånsett ett övergångsskede i samband
med att de nya reglerna trädde i kraft har sålunda fysiska personer ej fått dispens. I de fall då dispens har medgivits har det regelmässigt varit fråga om
aktiebolag vars övriga verksamhet haft mycket nära anknytning till sjöfartsnäringen.
För att förhindra kringgående av bestämmelserna i 468 1 mom. KL infördes genom 1973 års lagstiftning även vissa regler av skatteflyktskaraktär
i FAK. En av dessa tar sikte på det fall att köpekontrakt eller det fartyg eller
luftfartyg som kontraktet avser avyttras till underpris till närstående person
eller till företag med vilket överlåtaren har intressegemenskap (2 § första
stycket FAK). Sker sådan överlåtelse inom fem år från det fartyget eller luftfartyget levererats skall ett belopp motsvarande tillgångens verkliga värde, dock högst kontraktspriset. upptas som intäkt av rörelse för överlåtaren under år då avyttringen äger rum. Vidare finns i 2 § andra stycket FAK
särskilda bestämmelser dels för det fall då skattskyldig som är berättigad till
avdrag enligt FAK flyttar utomlands, dels för det fall då det fasta driftstället
för den förvärvskälla vari fartyget eller luftfartyget ingår flyttas utomlands.
Sker sådan utflyttning skall avdrag enligt FAK inte medges och redan
medgivna avdrag återföras till beskattning som intäkt av rörelse för det beskattningsår då utflyttningen sker. Bestämmelsen är tillämplig under fem år efter leverans av fartyget. I likhet med begränsningsregeln i 46 §& I mom.
KL är de här angivna bestämmelserna i FAK inte tillämpliga för sådana aktiebolag eller ekonomiska föreningar som inte är fåmansbolag eller
beträffande fartyg som används för yrkesmässigt fiske.
Regeringen kan enligt 23 fjärde stycket FAK medge undantag från tillämpning av bestämmelserna i 2 § första och andra styckena FAK. Endast
ett par ärenden har varit föremål för regeringens prövning.
Bilaga 2
Remissammanställning
1 Inledning
Kommerskollegium. sjöfartspolitiska utredningen. Sveriges redareförening
och ABA tillstyrker att FAK:s giltighetstid förlängs. De tre sistnämnda remissinstanserna — liksom Stockholms handelskammare —- anser att bestäm-
melserna bör göras permanenta och i det sammanhanget hänvisas till att motsvarande regler i Danmark och Norge inte är begränsade i tiden. RSV diskuterar möjligheten att i olika avseenden begränsa rätten till
avdrag för avskrivning på kontrakt avseende fartyg och luftfartyg. Kan sådana åtgärder inte vidtas bör enligt RSV FAK: s giltighetstid i alla fall inte förlängas med mer än högst två år. Länsstyrelserna i Stockholms samt Göteborgs och Bohus län anser av en förlängning inte skall omfatta vissa typer
av kontrakt.
2 Remissinstanser som tillstyrker förlängning av FAK
Kommerskollegium säger sig sakna erfarenheter av tillämpningen av FAK
under den gångna förlängningsperioden. Med hänvisning till inkomna yttranden från Sveriges varvsindustriförening samt Stockholms och Malmö handelskammare tillstyrker dock kollegiet: att förordningens giltighetstid ånyo förlängs. I yttrandena anförs bl. a.
Sveriges varvsindustriförening:
I den situation som råder såväl för svensk rederirörelse som för svensk
varvsindustri anser föreningen det vara av största vikt att nybeställningar av
fartyg kan stimuleras. Föreningen anser därför att nuvarande möjlighet att
göra avskrivning på fartygskontrakt enligt huvudregeln bör bibehållas.
Föreningen anser vidare att begränsningar i rätten till avdrag för underskott
i rederirörelse innebär att redan etablerade redare har en icke obetydlig fördel jämfört med andra rörelseidkare och fysiska personer. Detta torde medverka
till att nyetableringen inom rederinäringen försvåras, vilket är en av anledningarna till att begränsningsreglerna bör slopas.
Föreningen anser att begränsningsreglerna dessutom bör slopas för att
tillgodose redarnas efterfrågan på erforderligt riskvilligt kapital.
Stockholms handelskammare:
Den ökade internationella konkurrensen inom sjöfarts- och luftfartsnäringarna ställer kontinuerligt stora krav på förnyelse och utveckling av såväl fartyg som luftfartyg. Detta sker med betydande insatser av kapital. Konsolideringsbehovet är därför stort i dessa näringar. Härvidlag har den
ifrågavarande förordningen erbjudit värdefulla möjligheter för de bägge
branscherna.
Det finns inte anledning förmoda att behovet av den ifrågavarande
avskrivningsmöjligheten kommer att minska i framtiden. Tvärtom är det troligt att konkurrensen från utländska rederier och flygbolag bl. a. med hjälp av olika statliga stödåtgärder kommer att öka ytterligare. Behovet av erforderliga konsolideringsmöjligheter torde därför komma att bestå under överskådlig tid.
Skånes handelskammare:
Med hänsyn till den situation som råder för närvarande för svensk
sjöfartsnäring och för svensk varvsindustri talar enligt handelskammarens
mening övervägande skäl för en förlängning av förordningen om avdrag vid
inkomsttaxeringen för avskrivning på köpekontrakt som avser fartyg m. m. Genom en förlängning av förordningens tillämpningstid åstadkommes ett angeläget stöd till näringen och den berörda industrin.
Vad gäller skatteflyktsproblematiken får handelskammaren tillfoga att nu gällande begränsningsregler jämte prisfallsrisken — om än skiftande beroende
på typ av tonnage — väl torde tillgodose detta syfte hos lagstiftningen. Det kan enligt handelskammarens mening rent av ifrågasättas om ej en uppmjukning
av begränsningsreglerna kunde diskuteras med hänsyn till marknadens i
grund ändrade karaktär.
Sjöfartspolitiska utredningen betonar risken för värdefall på fartygskontrakt. Utredningen anför vidare:
De nuvarande möjligheterna till avskrivning på fartygskontrakt har utnyttjats av många rederier och har av dem bedömts vara värdefulla. Ett skäl
härtill är att det föreligger risk för värdefall på ett beställt fartyg under den tid
på ett å två, ibland fler, år, som kan förflyta mellan kontraktstecknande och
leverans. Denna risk har snarast accentuerats genom den nuvarande
internationella varvssituationen, där överkapacitet och motvilja mot marknadsbetingade nedskärningar kan leda till politiskt baserade beslut om varvssubventioner i olika länder som kan påverka prisnivån för nya kontrakt på liknande fartyg. Ytterligare ett skäl är de kraftiga fluktuationer över tiden i fraktnivåer och vinstnivåer som förekommer inom rederinäringen, framför-
allt inom masslastfarten. Möjligheten till kontraktsnedskrivning utgör en
möjlighet till resultatutjämning över tiden, samtidigt som de totala avskrivningsmöjligheterna inte påverkas.
Sjöfartspolitiska utredningen förordar därför att nu gällande regler för
kontraktsavskrivning förlängs. — Något särskilt skäl att ändra den hittills
tillämpade procentsatsen för kontraktsavskrivning synes inte föreligga.
Sveriges redareförening anför:
Det är för svensk rederinäring av stor betydelse att nu gällande regler angående avskrivning på köpekontrakt som avser fartyg ges förlängd giltighet även efter 1980 års taxering. Föreningen förordar att nu gällande regler
förlänges utan begränsning av giltighetstiden och med bibehållande av nu
tillämpad procentsats.
Uppgifter inhämtade från medlemsrederier bekräftar att många företag regelmässigt utnyttjat möjligheterna till kontraktsnedskrivning och att denna
möjlighet av samtliga tillfrågade bedömes som värdefull och av stor praktisk
betydelse. —
I bilagan till budgetdepartementets remiss behandlas i inledningen också de allmänna bestämmelserna om avdrag för nedskrivning av värdet på
rättighet till leverans av maskiner och vissa andra inventarier och det påpekas att möjligheten till sådant avdrag är kopplad till en risk för prisfall innan leverans av sådana tillgångar. Redareföreningen vill också i samband med avskrivning på köpekontrakt som avser fartyg fästa departementets uppmärksamhet vid den betydande prisfallsrisk som enligt föreningens uppfattning föreligger i samband med beställningar som nu tecknas av rederier. Utbudet från världens varv präglas fortfarande av en mycket stor överkapacitet och en skarp konkurrens i fråga om pris och andra villkor vid
fartygsbeställningar. Samtidigt har allt flera varvsländer valt att erbjuda nationella redare mycket fördelaktiga villkor vid beställningar vid flagglandets varv, låt vara att flertalet OECD-länder söker vid export upprätthålla riktlinjerna för överenskommelsen angående exportkrediter för fartyg. Dessa senare villkor binder dock icke de många nya varvsnationer,t. ex. Korea och
Taiwan, som offererar synnerligen fördelaktiga priser till redare i utlandet. I Sverige tillämpas ett beställarstöd som innehåller ett element av indirekt subventionering i form av ett avskrivningslån. Produktionskostnaderna i
Sverige är dock fortfarande så höga jämförda med prisnivån i många andra varvsnationer att ett avskrivningslån om 25 procent knappast överbryggar existerande prisklyftor. Samtidigt som det svenska beställarstödet otvivelaktigt uppmuntrat svenska rederier att beställa fartyg vid inhemska varv föreligger alltså en betydande risk för att sådana fartyg vid leveranstidpunkten har ett betydligt lägre värde på den internationella marknaden än vad som
motsvarar 75 procent av kontraktspriset. Med tanke på flera varvsnationers ovilja att effektivt reducera produktionskapaciteten finnes skäl förmoda att en sådan prisfalisrisk kommer att bestå under avsevärd tid framöver.
ABA åberopar den skrivelse från bolaget som låg till grund för den år 1969
beslutade utvidgningen av FAK:s tillämpningsområde. ABA uttalar vida-
re:
Vad som anfördes i skrivelsen angående luftfartsnäringens behov av ekonomiska resurser och konsolidering gäller alltjämt och kommer att vara
för handen även framdeles och därvid — i likhet med tidigare —- i en allt
stigande omfattning. Den ökande internationella konkurrensen inom näringen medför nämligen bl. a. snabba strukturförändringar, vilka i sig medför krav på snabb kontinuerlig förnyelse av flygplansflottan med ty
åtföljande behov av kapital. Det må i sammanhanget anmärkas att SAS vid
tidpunkten för senaste bokslut hade utestående flygplansorder till ett värde av omkring 700 milj. kr.
ABA finner sakförhållandena vara sådana att möjligheten till konsolide-
ring genom kontraktsavskrivning självfallet bör bibehållas samt att rätten till sådan avskrivning i vart fall inte bör inskränkas i förhållande till vad som nu
gäller.
3 Remissinstanser som anser att en förlängning av FAK bör förenas
med ytterligare begränsningsregler
RSV:
Gällande skatteregler ger förhållandevis stort utrymme för att skapa
obeskattade reserver. Största betydelsen har därvid inkomstbeskattningens regler om av- och nedskrivning på bl. a. lager och inventarier vid beräkning av
inkomst av rörelse samt de olika avsättnings- och uppskovsreglerna.
Lagstiftningen har vanligen vissa bestämda syften, t. ex. att påverka de skattskyldigas handlanden i vissa avseenden eller att underlätta viss
ekonomisk verksamhet. Reglerna fungerar följaktligen bl. a. som styrmedel i
den ekonomiska politiken. Sålunda möjliggör exempelvis av- och nedskriv-
ningsreglerna att vinsten inom vissa givna ramar kan behållas inom företaget
utan skattekonsekvenser så länge medlen disponeras för investeringar i lager och maskiner. Företaget får m a o en räntefri skattekredit, som antas främja
tillväxten av verksamheten. Det enskilda företagets tillväxt påverkas emel-
lertid endast i den mån avskrivningarna ligger inom ramen för årsvinsten, dvs. så länge ytterligare skattekredit kan skapas. Om det finns andra
inkomster än av den rörelse, som de av- och nedskrivna tillgångarna tillhör,
kan dessa regler innebära att skattekrediten i praktiken ändå kan skapas genom att skatten på inkomsterna lindras genom underskotts- eller förlustavdrag.
Det kan visserligen hävdas att reserverna förr eller senare kommer att tas
fram till beskattning. Från principiell synpunkt företigger därför inte några betänkligheter med systemet. Detta gäller emellertid endast under förutsätt-
ning att systemet inte ger möjlighet till kringgående eller missbruk. Att missbruksrisken är stor har uppmärksammats i skilda sammanhang. Genom att genomföra transaktioner, som i många fall inte har annat syfte än att undvika beskattningen av de uppkomna reserverna, kan den framtida beskattningen helt eller delvis elimineras. Uppenbart missbruk av reglerna
kan i och för sig försvåras genom effektivare kontrollinsatser från skattemyndigheternas sida. Erfarenheterna visar dock att dessa möjligheter får
anses ytterst begränsade. Enligt RSVs mening bör därför dessa förhållanden noga övervägas vid en prövning av behovet att införa och behålla stimulansåtgärder av hithörande slag.
RSV är medveten om de svårigheter som är förenade med den avvägning
som här måste göras. Hittills har problemen ofta lösts genom särbestämmelser för sådana situationer där missbruk förekommer eller kan antas förekom-
ma. 1973 års lagstiftning för begränsning av möjligheterna att utnyttja
underskott av fartygs- och luftfartygsrörelse för avdrag mot inkomster av annat slag är ett exempel på en sådan lösning. Begränsningsreglerna är en av
anledningarna till att reglerna utnyttjas mindre. Dessutom har sannolikt den vikande konjunkturen och överkapaciteten på fraktmarknaden bidragit till en
minskning av antalet nedskrivningsobjekt. RSV vill dock påpeka att riskerna för missbruk inte helt kunnat elimineras genom 1973 års begränsningsregler. Begränsningarna gäller endast fysiska personer och fåmansbolag. Det har sålunda förekommit att reglerna kring-
gåtts på så sätt att ett tillräckligt antal personer gått samman för att undgå att omfattas av fåmansbolagsreglerna. Det har kunnat konstateras att reglerna för kontraktsavskrivning utnyttjats för att eliminera beskattningen vid
reservernas upplösning t. ex. i samband med avveckling av företag med stora obeskattade reserver. Riskerna för missbruk är av förklarliga skäl överhäng-
ande i de fall underskotten enbart har sin grund i avskrivning på kontrakt. Det finns nämligen exempel på fall där kontraktets reella bakgrund på goda
grunder ifrågasatts. Enligt RSVs mening kan därför ifrågasättas om stimulansåtgärderna är ändamålsenliga för att tillgodose önskemålen från den
åsyftade målgruppen, dvs. rederi- och varvsnäringen, även om RSV är medvetet om reglernas effekt att tillföra näringarna ett ökat riskkapital.
Enligt RSVs mening bör övervägas om inte andra metoder än skattestimulanser bör användas för ändamålet. Närmast till hands ligger därvid
direkta stödåtgärder. Dessa skulle kunna kombineras med ytterligare
begränsningar för rätten till avskrivning på fartygs- och luftfartygskontrakt. Begränsningarna vad gäller underskottsavdrag skulle exempelvis kunna
innefatta en sänkning av procentsatserna för beräkning av avskrivningsbeloppet. Denna ytterligare begränsning bör dock inte avse levererade fartyg m. m. Dessutom bör begränsningsreglerna gälla generellt dock med undan-
tag för börsnoterade eller därmed jämställda bolag. Möjligheterna till dispens
bör dock behållas.
Alternativt skulle avskrivningsreglerna på kontrakt förses med vissa
ytterligare villkor. Det kunde exempelvis föreskrivas att avdraget för
kontraktavskrivning skulle återföras till beskattning om någon leverans inte
kommer till stånd. För den därav följande framtida skattebelastningen skulle
kunna krävas en särskild bankgaranti, som samtidigt utgjorde ett villkor för avdragsrätten.
Om sådana åtgärder inte kan vidtas bör enligt RSVs mening giltighetstiden av nu gällande förordning i vart fall inte förlängas med mer än högst två år.
Länsstyrelsen i Stockholms län erinrar om att de begränsningsregler som år 1973 infördes i 46 & I mom. KL inte gjordes tillämpliga på ”flermansbolag”
och inte heller på fartyg som används i yrkesmässigt fiske. Länsstyrelsen
visar med exempel att taxeringsmyndigheterna kan ställas inför svåra
utredningsproblem, särskilt när kontrakten har förvärvats utomlands. Läns-
styrelsen anför vidare:
Mot bakgrund av dessa iakttagelser vill länsstyrelsen i första hand förorda den ändringen att även fiskefartyg omfattas av begränsningsreglerna samt att i övrigt reglerna utsträcks så att endast börsnoterade företag (inkl. företag
noterade på fondhandlarlistan) undantas. Anses det vara ett för stort steg att
ta föreslår länsstyrelsen i andra hand att begränsningsreglerna utsträckas så att kontrakt förvärvade i utlandet inte grundar rätt till underskottsavdrag. En sådan mera begränsad ändring av avskrivningsreglerna måste, för att bli effektiv, kompletteras med en omvänd bevisbörderegel i avyttringsfallen (2 8
första stycket kontraktsavskrivningsförordningen). För rätt till avdrag för
förlust i samband med försäljning av fartyg eller kontrakt skall det således
åvila den skattskyldige att förete handlingar som styrker att prissättningen är riktig. Eventuellt skulle den omvända bevisbördan kunna införas endast i de
fall det är fråga om försäljningar till utlandet,
Även länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anser att kontrakt på
fiskefartyg bör jämställas med kontrakt på konventionella fartyg. Länssty-
relsen anför vidare:
Då begränsningsreglerna infördes 1973 undantogs köpekontrakt för fartyg
som användes i yrkesmässigt fiske. Det var främst sociala skäl som var anledningen till undantaget. Fiskerinäringen utövades då av fiskelag, som för sin verksamhet anskaffade ett fiskefartyg. Fiskets karaktär har undan för undan ändrats. Såtunda användes numera fiskefartyg, som i anskaffning kan kosta tiotals millioner kronor. Många av de personer som tecknar kontrakt på fiskefartyg är inte själva aktiva inom fiskerinäringen. Några fall har uppmärksammats där kontrakt tecknats för en fiskebåt men att denna, sedan den färdigställts, inte använts för yrkesmässigt fiske. Båten har i stället satts
in i vanlig fraktfart. Undantagsregeln har i vissa fall missbrukatis genom att kontrakt tecknats för fiskebåt med de fördelar detta har fört med sig vid delägarnas taxeringar, men att båten sedan den levererats använts för annat
ändamål än yrkesmässigt fiske. Gränsen mellan vad som är fiskefartyg och
handelsfartyg har genom utvecklingen blivit diffus. Detta talar för att
reglerna för nedskrivning på kontrakt m. m. för konventionella fartyg även
bör gälla fiskefartyg.
Länsstyrelsen vill också påminna om att möjligheterna att avsätta till investeringsfond för avyttrat fartyg vid fartygsförsäljning gäller alla slag av fartyg således även fiskefartyg. Även detta talar för att kontrakt avseende
fiskefartyg bör jämställas med kontrakt på andra typer av fartyg.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anser att möjligheterna att missbruka avskrivningsreglerna skulle bli mindre om de bara gjordes tillämpliga på beställningar vid svenska varv. Även sysselsättningsskäl kan
enligt länsstyrelsen i det enskilda fallet tala för en begränsning till svenska kontrakt. Länsstyrelsen tar också upp vissa andra frågor:
En skattskyldig redovisar överskott av en rederirörelse och underskott av
en annan rederirörelse, där avskrivningen uppgår till högst 10 procent av
fartygets anskaffningsvärde. Han yrkar därutöver avdrag för nedskrivning av
köpekontrakt för ett fartyg. Fråga uppkommer då om överskottet och underskottet av de två första rörelserna måste kvittas mot varandra, innan någon del av kontraktsnedskrivningen får utnyttjas eller om man får kvitta kontraktsnedskrivningen mot det redovisade överskottet för den förstnämnda rörelsen. Det är önskvärt med ett klarläggande i denna fråga.
128 sjölagen föreskrives att för skepp under byggnad i Sverige skall föras ett skeppsbyggnadsregister hos myndighet som regeringen bestämmer. För att ge skattemyndigheterna ökade möjligheter att följa upp taxeringen i alla de
fall där avdrag medgivits för nedskrivning av fartygskontrakt bör ett särskilt
register upprättas för fartyg som bygges såväl i Sverige som i utlandet. Det
finns exempel på fartygskontrakt som helt enkelt ”försvunnit”. Den
myndighet som i så fall skall föra detta register bör då också löpande följa upp vad som händer med kontrakten.
GOTAB 62702 Stockholm 1979