RÅ 1995 not 84

Not 84. Överklagande av Ralph H. och Mona H. ang. inkomsttaxering 1987. - Makarna Ralph och Mona H. avyttrade den 3 april 1986 samtliga aktier i Ösby Invest AB (Ösby) för en köpeskilling om 6 800 000 kr. Hos länsrätten yrkade länsskattemyndigheten att makarna med tillämpning av vinstbolagsreglerna i 35 § 3 mom. sjunde stycket kommunalskattelagen (1928:370), KL, skulle beskattas vid 1987 års taxering för hälften var av köpeskillingen för aktierna i stället för deklarerade realisationsvinster. -Länsrätten i Stockholms län (1989-10-05, ordf. Kullander) biföll länsskattemyndighetens yrkande med följande motivering: Envar av makarna H. har varit ägare till 250 st. aktier i värdepappers- och konsultföretaget Ösby fram till den 3 april 1986. Makarna har denna dag enligt en den 31 januari samma år träffad överenskommelse med Faluhus AB överlåtit sitt aktieinnehav till ifrågavarande företag för en köpeskilling av 13 600 kr per aktie eller till ett belopp om 6 800 000 kr. Enligt 35 § 3 mom. sjunde stycket KL skall, därest skattskyldig avyttrar aktie i aktiebolag och bolaget vid avyttringen innehåller obeskattade vinstmedel till följd av att större delen av dess tillgångar före avyttringen av aktien överlåtits på den skattskyldige eller annan, som skattepliktig realisationsvinst räknas vad den skattskyldige erhåller för aktien. Hela köpeskillingen skall därvid tas upp till beskattning som realisationsvinst, oavsett det faktiska resultatet. Vid bedömande av huruvida bolaget innehåller obeskattade vinstmedel saknar det betydelse hur stora dessa är. Med vad som i bestämmelsen sägs om att avyttringen av tillgångarna skall innefatta större delen menas mer än hälften. Av förarbetena (prop 1972:93 s. 32 f.) framgår att de båda tidpunkter som skall jämföras är ingången av beskattningsåret och dagen för aktieförsäljningen. Av delårsbokslutet framgår att de reella tillgångarna i form av obligationer, aktier och inventarier i bokslutet per den 1 januari respektive den 31 mars 1986 anges till (22 110 922 + 3 392 275 + 3 000 000 + 21 505-) 28 524 702 kr och till (2 881 450 + 3 000 000-) 5 881 450 kr. Huvuddelen av tillgångarna i bolaget har således överlåtits före försäljningen av aktierna. Makarna H. har uppgett att obeskattade vinstmedel fanns i bolaget till ett belopp om 80 000 kr. Vid angivna förhållanden skall hela köpeskillingen om 6 800 000 kr, varav hälften eller 3 400 000 kr på vardera maken, tas upp till beskattning som skattepliktig realisationsvinst. - I kammarrätten yrkade makarna H. att bli beskattade endast för deklarerade realisationsvinster. - Kammarrätten i Stockholm (1992-10-08, Bergh, Sjöberg, Smedberg): Makarna H. har den 3 april 1986 avyttrat samtliga aktier i Ösby (bolaget). Av delårsbokslut avseende bolaget för perioden den 1 januari - den 31 mars 1986 framgår att det vid tiden för avyttringen har funnits obeskattade vinstmedel i bolaget. Dessa medel har i huvudsak framkommit dels i samband med försäljning av statsobligationer, varvid ersättning för upplupen ränta erhållits, dels vid försäljning av aktier i Bahco AB. Av delårsbokslutet framgår vidare att bolagets tillgångar den 31 december 1985 haft ett bokfört värde om 29 115 607 kr. Skulderna har samtidigt uppgått till 29 006 292 kr. Tillgångarna har bestått av kassa- och bankmedel, obligationer, 22 110 922 kr, aktier, 3 392 275 kr, och ett konvertibelt skuldebrev om 3 000 000 kr. Vid tiden för avyttringen av aktierna i bolaget har av bolagets tillgångar återstått aktier i Faluhus AB med ett bokfört värde om 2 881 450 kr samt det konvertibla skuldebrevet med rätt till konvertering till aktier i Faluhus AB. - Makarna H. uppger i kammarrätten följande beträffande bolagets innehav av obligationer. Obligationerna förvärvades av bolaget den 27 december 1985 och såldes den 2 januari 1986. Förvärvet var helt lånefinansierat av bank med obligationerna som säkerhet. Syftet med transaktionen var att uppnå en s.k. "ränterullning" genom att erhålla en avdragsgill kostnad i form av ersättning för vid förvärvet upplupen ränta under räkenskapsåret 1985 med en motsvarande intäkt vid försäljning av obligationerna efter årsskiftet. - Makarna H. har sålt sina aktier i bolaget till Faluhus AB. Enligt makarna H., har detta skett i samband med att huvudägaren i Faluhus AB, Barkmans, köpt upp övriga aktier i Faluhus AB. - Kammarrätten gör härvidlag följande bedömning. - Mot bakgrund av de uppgifter som makarna H. i kammarrätten har lämnat angående syftet med bolagets förvärv av obligationer skulle i och för sig kunna ifrågasättas om obligationerna för bolaget utgjort en sådan tillgång som bör beaktas vid tillämpning av vinstbolagsregeln. Anses så inte vara fallet, skulle vinstbolagsregeln inte vara tillämplig i förevarande fall. - Med hänsyn till vinstbolagsregelns i 35 § 3 mom. sjunde stycket KL ordalydelse och uttalande i förarbetena angående relevanta jämförelsetidpunkter för bedömning av om huvuddelen av bolagets tillgångar avyttrats, anser sig kammarrätten emellertid inte kunna bortse från bolagets avyttringar av obligationer. - Kammarrätten kommer sålunda till samma slutsats som länsrätten i vinstbolagsfrågan. Hela köpeskillingen för aktierna i bolaget skall tas upp till beskattning. - Makarna H. fullföljde sin talan. - Regeringsrätten (1995-03-10, Wahlgren, Berglöf, Werner, Swartling, Lavin): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Enligt 35 § 3 mom. sjunde stycket första meningen KL i dess lydelse vid 1987 års taxering skall under där angivna förutsättningar som skattepliktig realisationsvinst vid avyttring av aktie räknas vad den skattskyldige erhåller för aktien. Förutsättningarna är att större delen av bolagets tillgångar före aktieavyttringen har överlåtits på den skattskyldige eller annan, att det vid tidpunkten för aktieavyttringen har funnits obeskattade vinstmedel i bolaget samt att dessa vinstmedel uppkommit till följd av överlåtelsen av större delen av bolagets tillgångar. För bestämmelsens tillämpning krävs att samtliga förutsättningar är uppfyllda. I förarbetena till lagstiftningen anförs (prop. 1972:93 s. 33) att frågan huruvida större delen av tillgångarna i bolagets rörelse tagits ut får bestämmas med ledning av bolagets ställning vid ingången av räkenskapsåret i fråga och vid tidpunkten för aktieöverlåtelsen. Det framhålles vidare bl.a. att naturligen endast reella rörelsetillgångar bör beaktas varför kontanta medel och fordringar som utgör likvid för överlåtna rörelsetillgångar således inte bör tas med i bedömningen. - Av handlingarna i målet framgår bl.a. följande. Ralph och Mona H. avyttrade den 3 april 1986 samtliga aktier i Ösby till Faluhus AB (Faluhus) för 6 800 000 kr. Ösby hade under 1985 förvaltat värdepapper och drivit konsultrörelse. Av ett delårsbokslut framgår att Ösbys tillgångar den 31 december 1985 hade ett bokfört värde om 29 115 607 kr och att dess skulder uppgick till 29 006 292 kr. Tillgångarna bestod av - förutom kassa- och bankmedel - obligationer upptagna till 22 110 992 kr, aktier upptagna till 3 392 275 kr, ett konvertibelt skuldebrev upptaget till 3 000 000 kr och inventarier upptagna till 21 505 kr. Vid tidpunkten för makarna H:s avyttring av sina aktier i Ösby återstod av bolagets tillgångar aktier i Faluhus med ett bokfört värde av 2 881 450 kr och det konvertibla skuldebrevet med rätt till konvertering till aktier i Faluhus upptaget till 3 000 000 kr. - De obligationer som upptagits som tillgång i Ösby den 31 december 1985 avsåg statsobligationer som förvärvats den 27 december samma år i syfte att för bolaget uppskjuta beskattningen av en realisationsvinst hänförlig till ett aktiebyte. I samråd med en bank gjordes en s.k. ränterullning. Statsobligationerna förvärvades för 22 134 534 kr och samtidigt erlades kompensation för upplupen ränta med 2 601 666 kr. Mot säkerhet i obligationerna lämnade banken ett lån till bolaget på hela beloppet. Likvid erlades den 30 december 1985. Den 2 januari 1986 avyttrades obligationerna för 22 110 921 kr och samtidigt erhölls ett belopp om 2 668 566 kr för upplupen ränta. Lånet löstes helt den 9 januari 1986 vilket datum var likviddag för försäljningen och förfallodag för lånet. - Ösby sålde den 21 mars 1986 sina aktier i AB Bahco (Bahco) till Investment AB Promotion (Promotion), varvid en skattepliktig realisationsvinst av 96 000 kr uppkom. - Regeringsrätten gör följande bedömning. - Först uppkommer frågan om de obligationer som Ösby innehaft endast tillfälligt över årsskiftet utgjort en sådan tillgång som skall beaktas vid bedömande av om större delen av bolagets tillgångar överlåtits under tiden den 1 januari - den 3 april 1986. Förvärvet av obligationerna synes med hänsyn till syftet och det korta innehavet inte ha varit en för bolaget normal affärshändelse. Bolagets verksamhet omfattade emellertid förvaltning av värdepapper och mot den bakgrunden kan man inte bortse från obligationerna vid nyssnämnda bedömning. Genom avyttringen av obligationerna har således enligt Regeringsrättens mening större delen av bolagets tillgångar avyttrats före makarna H:s aktieförsäljning. - Fråga uppkommer då om det vid tidpunkten för makarna H:s avyttring av aktierna i Ösby funnits obeskattade vinstmedel till följd av överlåtelsen av större delen av tillgångarna. Bolagets obeskattade vinstmedel vid tiden för aktieavyttringen utgjordes - såvitt framgår av handlingarna - endast av dels den kompensation för upplupen ränta som erhölls vid försäljningen av statsobligationerna, dels den skattepliktiga realisationsvinst som uppkom vid försäljningen av aktier i Bahco. - En löpande avkastning i form av ränta kan inte anses utgöra sådana vinstmedel till följd av avyttring av tillgångar som avses i vinstbolagsbestämmelsen. En kompensation för upplupen ränta bör i detta sammanhang likställas med ränta. Den räntekompensation som makarna H. erhöll vid försäljningen av obligationerna skall således inte beaktas vid bedömningen av om vinstbolagsbestämmelsen är tillämplig. - Beträffande försäljningen av aktier i Bahco framgår av handlingarna i målet att denna avyttring skedde inför ett direkt hot om tvångsinlösen. Med hänsyn härtill och till omständigheterna i övrigt finner Regeringsrätten att det inte kan anses förenligt med grunderna för lagstiftningen om vinstbolag att hänföra den vid avyttringen uppkomna realisationsvinsten till sådana vinstmedel som kan föranleda att vinstbolagsbestämmelsen blir tillämplig. - På grund av det anförda finner Regeringsrätten att makarna H:s överklagande skall bifallas. - Regeringsrättens avgörande. Med bifall till besvären och ändring av kammarrättens och länsrättens domar bestämmer Regeringsrätten inkomsttaxeringarna enligt följande (beloppen här uteslutna). (fd I 1995-02-07, Wahling, Bexhed)

*REGI

*INST