RÅ 1996 not 242
Överklagande av Håkan B. ang. eftertaxering för 1986 för inkomst
Not 242. Överklagande av Håkan B. ang. eftertaxering för 1986 för inkomst. - Håkan B. redovisade i sin deklaration till ledning för 1986 års taxering skattepliktig vinst vid avyttring av aktier i Håkan B. Revisionsbyrå AB (härefter kallat bolaget) om 474 000 kr (40 procent av nettovinsten). - I en ansökan om eftertaxering yrkade skattemyndigheten att Håkan B. skulle eftertaxeras till kommunal- och statlig inkomstskatt, taxerad och beskattningsbar inkomst, med 764 500 kr samt underlag för tilläggsbelopp. Till grund för sin talan anförde skattemyndigheten att vinstbolagsbestämmelsen var tillämplig på aktieavyttringen och att de faktiska omständigheterna vid inkråmsavyttringen i anslutning till aktieavyttringen framkommit först efter revision av bolaget. -Länsrätten i Stockholms län (1996-10-31, ordf. Engström): För att vinstbolagsbestämmelsen skall anses tillämplig på en aktieavyttring krävs att större delen av bolagets tillgångar har överlåtits, obeskattade vinstmedel finns i bolaget samt att i vart fall någon del av de obeskattade vinstmedlen uppkommit till följd av att bolagets tillgångar överlåtits. - Oavsett när bolagets inkråm överfördes till det nybildade bolaget har större delen av bolagets tillgångar avyttrats. Vidare är klarlagt att obeskattade vinstmedel fanns i bolaget vid tidpunkten för aktieavyttringen. Fråga är sålunda om vinstmedlen uppkommit till följd av tillgångsöverlåtelsen och om dessa i sådant fall skall beaktas vid bedömningen om vinstbolagsbestämmelsen är tillämplig på aktuellt förfarande. Länsrätten gör i denna del följande bedömning. - Skattemyndigheten kan inte anses ha begränsat sin talan på så sätt att de vinstmedel som eventuellt uppkommit skulle anses hänförliga till enbart kundfordringarna. Kan fastslås att vinstmedel uppkommit bör dessa således i vart fall till viss del anses hänförliga till sådana tillgångar som inte utesluter att vinstbolagsbestämmelsen kan tillämpas på förfarandet. - Såsom skattemyndighet anfört har vinstmedel uppkommit om bolaget tillgodoförts medel som överstiger de bokförda tillgångarnas värde. I målet är ostridigt att bolagets tillgångar överfördes till bokförda värden per den 1 januari 1985. Bolagets bokföring (bokföringsorder 85-01-01, bilaga 5 till revisionspromemorian) kan inte tolkas på annat sätt än att bolagets tillgångar överfördes vid det tillfället. Vidare har - såvitt framgår - samtliga utgifter i verksamheten därefter kostnadsförts i det övertagande bolaget. Av Håkan B. presterad utredningen vederlägger i vart fall inte de av skattemyndigheten åberopade omständigheterna. - I överlåtelsbalansräkningen har kundfordringar upptagits till 1 848 902 kr. Av utredningen framgår inte annat än att icke fakturerade kundfordringar per den sista december 1984 uppgick till ett totalt värde om 1 610 182 kr. Håkan B. har inte invänt att skattemyndighetens uppskattningen i den delen skulle vara felaktig. I målet är däremot tvistigt huruvida den del av kundfordringarna som är hänförliga till dotterbolagets verksamhet rätteligen bokats i bolagets verksamhet. - Bolaget och dotterbolaget är åtskilda skattesubjekt. Med hänsyn härtill och på de av skattemyndigheten anförda skälen får bolaget anses ha saknat grund för att inräkna dotterbolagets utfakturerade kundfordringar i sin tillgångsmassa. Den utredning bolaget åberopat i denna del föranleder ej annan bedömning. - Värdet av bolagets faktiska tillgångar vid överlåtelsetillfället skall således reduceras med av skattemyndigheten angivet belopp om 204 318 kr. Vidare framgår att fordringar till ett värde om 98 034 avskrivits eller krediterats. Däremot bör med hänsyn till de beviskrav som i allmänhet ställs i en eftertaxeringsprocess de fordringar som enligt skattemyndigheten inte visats vara utfakturerade till ett värde av 24 481 kr ej beaktas i detta sammanhang. Efter av skattemyndigheten föreslagen justering avseende för högt upptagen skuld kan konstateras att det verkliga värdet av bolagets tillgångar vid överlåtelsetillfället understeg det i överlåtelsebalansräkningen upptagna värdet. Någon återbetalning av skillnadsbeloppet har ej skett. Vinstmedlen var sålunda obeskattade vid tidpunkten för aktieavyttringen. Vad Håkan B. anfört rörande den avtalsmässiga regleringen mellan bolagen i det avseendet föranledde således ej annan bedömning. - Ovannämnda förhållanden har framkommit först efter revision. Grund för eftertaxering föreligger därför. Skattemyndigheten har yrkat att Håkan B. skall eftertaxeras för mellanskillnaden mellan uppgiven köpeskilling och deklarerad skattepliktig nettovinst. Skäl frångå skattemyndighetens beloppsmässiga yrkanden föreligger ej. - Länsrätten eftertaxerar Håkan B. i Stockholms kommun med följande belopp (beloppen utelämnade här). - Håkan B. överklagade. - Kammarrätten i Stockholm (1994-03-30, Östberg-Anclow, Wijkman, Qvarnström) delade länsrättens bedömning och ändrade inte den överklagade domen. - Håkan B. vidhöll yrkandet att eftertaxeringarna skulle undanröjas. - Riksskatteverket bestred bifall till Håkan B:s talan. - Regeringsrätten (1996-10-31, Björne, Dahlman, Werner, Swartling, Eliason): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Håkan B. sålde den 26 mars 1985 samtliga aktier i Håkan B:s Revisionsbyrå AB (HBAB) för en köpeskilling om 1 236 000 kr. Frågan i målet är om han på grund av aktieförsäljningen skall beskattas enligt deklarationen för en till 474 400 kr beräknad realisationsvinst eller om hela köpeskillingen för aktierna skall tas till beskattning genom eftertaxering med stöd av de numera upphävda men vid 1986 års taxering alltjämt gällande vinstbolagsbestämmelserna i 35 § 3 mom. kommunalskattelagen (1928:370). - En förutsättning för att vinstbolagsbestämmelserna skall bli tillämpliga är att det vid tiden för aktieförsäljningen fanns obeskattade vinstmedel i HBAB till följd av att större delen av bolagets tillgångar hade överlåtits. - Av handlingarna i målet framgår att samtliga tillgångar i HBAB (med undantag endast för en smärre skattefordran) före aktieförsäljningen hade överlåtits till ett nybildat aktiebolag (nya bolaget) som erlade likvid genom att dels överta ansvaret för HBAB:s skulder, dels utfärda kortfristiga reverser om sammanlagt drygt 1 739 000 kr. Vidare framgår att HBAB i periodbokslut för tiden den 1 januari - den 26 mars 1985 redovisade en obeskattad vinst om drygt 1 425 000 kr. Frågan är om denna vinst till någon del kan anses uppkommen till följd av överlåtelsen av HBAB:s tillgångar till det nya bolaget. - I målet har företetts bl.a. ett den 26 mars 1986 daterat överlåtelseavtal mellan HBAB och det nya bolaget samt bokföringsmaterial och andra handlingar som ger upplysningar om vilka tillgångar som överlåtits och om hur den likvid som det nya bolaget hade att erlägga beräknades. Riksskatteverket och Håkan B. har emellertid hävdat olika uppfattningar om vad transaktionerna mellan HBAB och det nya bolaget egentligen inneburit. Även om handlingarna inte ger något entydigt besked på denna punkt finner Regeringsrätten att innebörden kan sammanfattas enligt följande. HBAB:s rörelse har den 26 mars 1985 överlåtits till det nya bolaget med verkan retroaktivt från ingången av samma år. Klientfordringar om sammanlagt drygt 1 425 000 kr, som fakturerats under perioden den 1 januari - den 26 mars 1985, har emellertid intäktsredovisats hos HBAB. Den likvid som det nya bolaget erlagt för övertagna tillgångar har motsvarat summan av det fakturerade fordringsbeloppet och det per den 1 januari 1985 bokförda värdet av HBAB:s förmögenhet i övrigt. Till detta kan fogas att det uppgivna syftet med att behandla klientfordringarna på angivet sätt varit att tillgodoföra HBAB värdet av det arbete som hade utförts i detta bolag före den 1 januari 1985 men inte hade hunnit faktureras före den dagen. - Det hittills sagda innebär att de obeskattade vinstmedel som vid tiden för aktieförsäljningen funnits hos HBAB enligt bolagets redovisning helt härrört från fakturering av klientfordringar. Åtminstone formellt har medlen således inte till någon del uppkommit till följd av överlåtelse av tillgångar till det nya bolaget. - Riksskatteverket gör emellertid gällande att de klientfordringar som rätteligen tillkommit HBAB på grund av arbete utfört före den 1 januari 1985 understigit det fakturerade och hos bolaget intäktsförda beloppet (drygt 1 425 000 kr). En konsekvens av detta är enligt verket att den av det nya bolaget erlagda likviden till viss del är att betrakta som en överkompensation eller tilläggsköpeskilling som gett upphov till en för HBAB skattepliktig intäkt. Med detta synsätt skulle en viss mindre del av de obeskattade vinstmedlen ha sitt upphov i överlåtelsen av tillgångar från HBAB till det nya bolaget. - I målet har förebragts en omfattande utredning beträffande den redovisning av arbetad tid som skett hos HBAB samt om bolagets fakturering i eget namn och genom dotterbolaget Rekon Redovisnings AB och andra omständigheter av betydelse för frågan om vilka klientfordringar som tillkommit HBAB. Med beaktande främst av de upplysningar Håkan B. lämnat om HBAB:s faktureringsrutiner och mellanhavanden med dotterbolaget kan Regeringsrätten inte finna att Riksskatteverket styrkt sitt påstående om överkompensation. Detta innebär att verket inte heller har visat att förutsättningarna för att tillämpa vinstbolagsbestämmelserna är uppfyllda. - På grund av det anförda skall eftertaxeringarna undanröjas. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten bifaller Håkan B:s överklagande och undanröjer, med ändring av kammarrättens dom, de av länsrätten påförda eftertaxeringarna. (fd II 1996-09-18, Hedin)