2

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

Fö rslag

till

lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928

(nr 370).

Härigenom förordnas, dels att punkt 5 av anvisningarna till 21 § kom­

munalskattelagen den 28 september 1928 skall erhålla ändrad lydelse på sätt

nedan angives, dels ock att till anvisningarna till envar av 24 och 35 §§ sam­

ma lag skall fogas en ny punkt, betecknad respektive punkt 5 och punkt 4,

av nedan angiven lydelse.

Anvisningar

till 21 §.

5. Till intäkt av jordbruksfastighet räknas jämväl vad som influtit pa

grund av upplåten nyttjanderätt till fastigheten eller del därav, såsom arren­

de, avgäld för lägenhet, som är avsöndrad från fastigheten, eller för servi­

tut, som vilar å fastigheten, m. m. dyl. Vad nu sagts gäller dock icke beträf­

fande engångsersättning vid upplåtelse av nyttjanderätt eller servitutsrätt för

obegränsad tid, t. ex. vid ianspråktagande under nyss angivna förhållanden

av mark eller strömfall enligt vattenlagen eller för framdragande av led­

ningar eller anläggande av väg. Hör till fastigheten rätt att på visst sätt ut­

nyttja någon annan fastighet såsom till skogsfång, mulbete eller dyl., skall

givetvis även vad som därigenom kommer fastighetens innehavare tillgodo

räknas som intäkt av fastigheten. I fråga örn för gemensamt behov avsatta

s. k. besparingsskogar, häradsallmänningar och andra likartade samfällighe-

ter, som förvaltas självständigt för delägarnas gemensamma räkning, skall

som samfällighetens inkomst räknas även vad som in natura utdelats till

innehavarna av de fastigheter, som hava del i samfälligheten. Da inkomsten

således beskattas hos samfälligheten (jfr 53 § 1 mom. f), följer härav, att

innehavare av fastighet, som har del i samfällighet av ovannämnda art, icke

är skyldig att som intäkt av sin fastighet upptaga vad han uppburit såsom

utdelning från samfälligheten, vare sig utdelningen utgått in natura eller i

penningar.

till 24 §.

5. Såsom intäkt av annan fastighet räknas icke engångsersättning vid

upplåtelse av nyttjanderätt eller servitutsrätt till sådan fastighet för obegrän­

sad tid (jfr punkt 5 andra meningen av anvisningarna till 21 §).

4

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

Utdrag av protokollet över finansärenden, hållet inför Hans

Maj:t Konungen i statsrådet å Stockholms slott den

22 februari 1956.

Närvarande:

Statsministern

H^ansson,

ministern för utrikes ärendena

U^ndén,

statsråden

W^igforss, M^öller, Q^uensel, E^rlander, D^anielson, V^ougt, Z^etterberg,

N^ilsson, S^träng, E^ricsson, M^ossberg.

Chefen för finansdepartementet, statsrådet Wigforss, anmäler fråga om

befrielse från inkomstbeskattning i vissa fall för ersättning vid upplåtelse

av nyttjanderätt eller servitutsrätt till fastighet m. m. samt anför därvid.

Inledning. I två vid 1945 års riksdag (vårsessionen) väckta likalydande

motioner (I: 175 och II: 274) hemställdes, att riksdagen måtte besluta sådan

ändring i gällande skatteförfattningar, att ersättning, som utginge på grund

av expropriation för upplåtelse av mark, tillhörande jordbruksfastighet, eller

eljest på grund av tvångsvis skedd sådan upplåtelse skulle — i den mån

ersättningen icke utgjorde intäkt av skogsbruk eller skulle beskattas såsom

realisationsvinst —- anses utgöra icke skattepliktig intäkt. Sedan motionerna

hänvisats till bevillningsutskottet, anförde utskottet (betänkande nr 52/1945),

afl de i motionerna framförda synpunkterna vore beaktansvärda men att

frågan vore i behov av ytterligare utredning. I skrivelse den 27 juni 1945

(nr 505) anhöll riksdagen därefter, att Kungl. Majit måtte, med beaktande

av vad i bevillningsutskottets betänkande anförts, föranstalta örn utredning

och snarast möjligt för riksdagen framlägga förslag angående det i betän­

kandet berörda spörsmålet.

I en annan vid samma riksdag väckt motion (I: 261) hemställdes, att riks­

dagen måtte besluta, att realisationsvinst skulle frikallas från inkomstbe­

skattning, då vinsten uppkommit genom att en fastighet underkastats ex­

propriation eller annat sådant förfarande. Bevillningsutskottet, till vilket

jämväl denna motion hänvisades, yttrade (betänkande nr 49/1945), att ut­

skottet funne skäl tala för medgivande av skattefrihet i förevarande fall men

att en författningsändring i detta syfte borde föregås av ytterligare utred­

ning. I anledning därav anhöll riksdagen i skrivelse den 15 juni 1945 (nr

414), att Kungl. Majit måtte, med beaktande av vad i utskottets sistnämnda

betänkande anförts, föranstalta örn utredning och snarast möjligt för riks­

dagen framlägga förslag angående det nu ifrågavarande spörsmålet.

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

5

1 en till finansdepartementet i oktober 1945 ingiven gemensam framställ­

ning anhöllo slutligen vattenfallsstyrelsen och svenska vattenkraftföreningen

om utredning angående möjligheten att i skattelagstiftningen införa förtyd­

ligande stadgande därom att vissa angivna engångsersättningar för nytt­

jande av mark m. m., vilka till sin natur utgjorde ersättning för en kapital­

förlust, icke skulle beskattas som inkomst.

I anledning av förenämnda båda riksdagsskrivelser har inom finansdepar­

tementets skatteberedning upprättats en den 20 november 1945 dagtecknad

promemoria angående de angivna frågorna. Vid promemorian har fogats

förslag till vissa författningsändringar.

över denna promemoria ha, efter remiss, yttranden avgivits av kammar­

rätten, statskontoret, vattenfallsstyrelsen (med överlämnande av yttrande

från svenska vattenkraftföreningen), lantbruksstyrelsen (med överlämnande

av yttrande från Sveriges lantbruksförbund), 19AA års allmänna skattekom-

mitté, Överståthållarämbetet (med överlämnande av yttrande från t. f. t axe­

rl ngsintendenten S. Holdo) och samtliga länsstyrelser.

Det är sålunda två särskilda spörsmål, som upptagits till behandling i nyss­

nämnda promemoria, nämligen dels frågan om beskattning i vissa fall av

ersättning för upplåtelse av nyttjanderätt eller servitutsrätt till fastighet och

dels frågan örn beskattning av realisationsvinst vid expropriation eller annan

tvångslösen av fast eller lös egendom. I båda dessa avseenden har föresla­

gits bifall till de framställda yrkandena örn skattelättnad. I sistnämnda del

har det i promemorian framlagda förslaget emellertid väckt stark kritik i

vissa av de avgivna remissyttrandena. Därvid har särskilt framhållits, att

det här berörda spörsmålet, som vore en detalj av frågan om revision av

reglerna om beskattning av realisationsvinst överhuvud taget, icke borde ut­

brytas ur det större sammanhanget samt att ytterligare utredning vore er­

forderlig.

7944 års allmänna skattekommitté har sålunda framhållit, att kommittén

hade för avsikt att under år 1946 upptaga till behandling bland annat frå­

gan om realisationsvinstbeskattningens lämpliga anordnande och att det

vore kommitténs förhoppning att under loppet av detta år kunna avgiva

slutligt betänkande i denna del. De nuvarande beskattningsreglerna syntes

icke vara tillfredsställande utformade, men det vore tveksamt huruvida i fö­

revarande läge en ändring av dessa regler borde äga rum allenast i ett visst

begränsat avseende. En dylik åtgärd kunde tänkas föregripa den avsedda

fullständiga översynen av beskattningsreglerna. Begränsade lagändringar vöre

städse till sina verkningar svåröverskådliga, icke minst då fråga vore örn

ett beskaltningsområde, beträffande vilket åtskillig osäkerhet alltjämt rådde

rörande bestämmelsernas riktiga tillämpning. De omfattande expropriationer

för militära ändamål, vilka tidigare ägt rum och som bland annat aktuali­

serat förevarande spörsmål, kunde vidare nu förväntas väsentligt nedgå i

antal och omfattning, vadan behovet av en skyndsam lagändring icke längre

gjorde sig med samma styrka gällande som tidigare.

6

Kungl. Maj.ts proposition nr 105.

På grund av vad sålunda under remissbehandlingen förekommit anser jag

för egen del, att förslag icke nu bör framläggas angående ändring av regler­

na om realisationsvinstbeskattning vid expropriation eller annan tvångslösen

av egendom med äganderätt. Frågan härom torde nämligen — även om en

ändring i och för sig synes befogad —• icke vara av den brådskande art att

den icke kan anstå ett eller annat år, om härigenom kan vinnas att en all­

sidigare belysning av densamma kommer till stånd. Den andra i prome­

morian berörda frågan eller spörsmålet örn befrielse från inkomstbeskatt­

ning i vissa fall för ersättning vid upplåtelse av nyttjanderätt eller servi­

tutsrätt till fastighet, anser jag däremot böra tagas upp till behandling redan

nu. I det följande kommer sålunda framställningen att avse endast sistnämn­

da fråga.

Gällande bestämmelser. Enligt 21 § d) kommunalskattelagen skall till in­

täkt av jordbruksfastighet hänföras bl. a. arrende för utarrenderad fastighet,

evad arrendet utgått i penningar, varor eller tjänstbarheter, ävensom avgäld

eller annan förmån, som influtit till fastigheten på grund av servitut, upp­

låtelse av lägenhet eller dylikt, så ock intäkt genom upplåtelse åt annan att

i visst avseende tillgodogöra sig eller utnyttja fastigheten eller del därav,

såsom till sten-, torv-, grus- eller lertäkt eller dylikt, till bete, jakt eller fiske,

till utvinnande av vattenkraft, till framdragande av ledningar, till upplags-

eller lastageplats med mera sådant. Jämlikt 2 § förordningen om statlig in­

komst- och förmögenhetsskatt gälla samma bestämmelser även vid den stat­

liga beskattningen.

Berörda bestämmelser lia i praxis tillämpats så, att även engångsbelopp,

vilka utbetalats såsom ersättning för upplåtelse av egendom för all framtid,

i vissa fall tagits till beskattning. Angående den närmare innebörden av den­

na praxis må här allenast hänvisas till en vid förenämnda departements­

promemoria fogad redogörelse för ett antal ur regeringsrättens årsbok häm­

tade rättsfall, vilken redogörelse torde få som bihang fogas vid detta proto­

koll.

Vad angår tillkomsten av ifrågavarande bestämmelser må erinras om att

delvis likartade bestämmelser förekommo i 1910 års förordning om inkomst-

och förmögenhetsskatt, vilken i sin tur i förevarande del synes grunda sig

på ett inom finansdepartementet år 1904 utarbetat förslag till förordning

om skatt av inkomst och förmögenhet m. m. I detta förslag förekom så­

lunda en bestämmelse av följande lydelse:

Upplåtelse av avverkningsrätt till skog får icke anses som avyttring av

skogsmark (realisation), utan skall köpeskillingen upptagas såsom inkomst

av fast egendom. Detsamma gäller i fråga om upplåtelse åt någon av rätt

att i visst annat avseende tillgodogöra sig eller nyttja fast egendom eller del

därav, såsom t. ex. sten-, torv-, grus- eller lertäkt o. d., jakt och fiske, rätt

att begagna vattenkraft, rätt att framdraga elektriska ledningar över egen­

domen, rätt att begagna upplags- eller lastageplats o. s. v.

I yttrande över förslaget anmärkte kammarrätten beträffande skogsbe-

skattningen bland annat, att inkomstskatt därvid såsom eljest torde böra utgå

7

endast om och i den mån uppburen köpesumma översköte liden förmögen-

hetsminskning. Vidare anmärkte kammarrätten, att ersättning för övriga i

förslaget avsedda nyttjanderätter i allmänhet torde utgå under form av år­

liga avgälder samt då anses och även i beskattningshänseende böra anses

som årsinkomst. Erlades åter i likvid en summa en gång för alla, torde sam­

ma regler böra gälla som antytts för motsvarande fall vid upplåtelse av

skogsavverkningsrätt.

Vid anmälan av propositionen nr 88 till 1910 års riksdag med förslag till

förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt gjorde vederbörande departe­

mentschef vissa uttalanden om beskattning av inkomst av skog, vilka utmyn­

nade i ett förslag om införande av rätt till avdrag för minskning i skogs

ingångsvärde. I övrigt framhöll departementschefen (s. 101) i fråga om in­

komstbegreppet, att det vore förenat med stora vanskligheter att fastställa

vad som skulle räknas till beskattningsbar inkomst. Så mycket vore dock

klart, att dit icke hörde penningmedel, som inflöte vid realiserandet av

den skattskyldiges förmögenhet eller förmögenhetsdel, för så vitt icke reali­

sationen innebure någon vinst för den skattskyldige. I anslutning därtill

anmärkte departementschefen, att detta, såsom framginge av hans yttrande

beträffande beskattning av skogsinkomster, av honom behörigen beaktats.

Motionerna m. m. I motionerna I: 175 och II: 274 vid 1945 års riksdag

har anförts, att den i praxis förekommande tillämpningen av 21 § d) kom­

munalskattelagen icke gärna kunde överensstämma med vad som från bör­

jan därmed avsetts. Ett kraftbolag kunde påkalla expropriation för avstående

eller upplåtelse av mark från viss jordbruksfastighet för framdragande av

elektrisk kraftledning i enlighet med lagen den 27 juni 1902 innefattande

vissa bestämmelser örn elektriska anläggningar eller lagen den 12 maj 1917

örn expropriation. Därest marken i fråga avstodes, utginge därför full er­

sättning, och som denna ersättning utgjorde ett typiskt fall av kapitalför­

värv — ett i fastighet placerat kapital frigjordes och överginge i kontanter

— utginge därå ingen inkomstskatt, örn fastigheten innehafts mer än tio år

eller förvärvats genom icke oneröst fång. Örn marken i fråga foges i anspråk

genom servitut för all framtid, utginge också regelmässigt en engångsersätt­

ning därför, men denna bleve enligt praxis föremål för inkomstbeskattning.

Sedan ett flertal år anlades i stor skala kraftledningar för överförande av

elektrisk kraft exempelvis från Norrland till mellersta och södra Sverige.

För dessa ledningar upphögges i skogsmark kalgator med en bredd av 30 å

40 meter och däröver, och då ledningarna oftast hade en längd av hundra­

tals kilometer, berördes stora skogsarealer. Dessa arealer vore för framtiden

helt undandragna markägarens disposition, då skog därå icke finge uppdra­

gas, och de gåve honom sålunda icke någon avkastning. Hans läge bleve

alltså praktiskt taget detsamma, som om han avstått äganderätten till mar­

ken, och den till markägaren utgående ersättningen beräknades också regel­

mässigt, som örn han avhänt sig äganderätten. Att kraftbolagen föredroge

formen servitut och icke äganderätt för markövertagandet för all framtid

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

8

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

sammanhängde med det förenklade förfarandet m. m. Att i dylika fall hela

ersättningen i beskattningshänseende betraktades såsom inkomst av jord­

bruksfastighet framstode såsom orimligt. I vissa fall kunde en väsentlig del

av fastighetens skogstillgång försvinna och ägaren erhålla en betydande er­

sättning, varav han kunde få erlägga 20 å 40 procent eller mera i skatt. Örn

expropriationen i stället avsett äganderätt — och fastigheten innehafts mer

än tio år eller förvärvats genom icke oneröst fång — skulle skatt kunnat

ifrågakomma endast för skog, som avyttrats i samband med marken. Detta

förhållande måste betraktas såsom principiellt oriktigt och kunde icke få

fortbestå.

Bevillningsutskottet har i sitt betänkande nr 52/1945 framhållit, att den

i motionerna berörda frågan hade betydelse icke blott vid fall av expropria­

tion utan även vid frivillig överlåtelse av mark eller upplåtelse av nyttjande­

rätt och servitut. Utskottet har vidare anfört:

Att i de i motionerna berörda fallen ersättning för avstående av ägande­

rätt till ett visst markområde anses såsom en i princip icke skattepliktig

kapitaltransaktion, medan däremot om exempelvis servitut eller nyttjanderätt

för all framtid upplåtits till ifrågavarande markområde den därför utbetala­

de ersättningen anses i sin helhet utgöra skattepliktig intäkt, torde enligt ut­

skottets mening vara föga tillfredsställande, och utskottet finner det ange­

läget, att de i motionerna påtalade olägenheterna i görligaste mån avhjälpas.

Lösningen av den föreliggande frågan torde emellertid innebära betydande

svårigheter. Här må till en början framhållas vanskligheten av att avgöra,

i vilken mån ersättning för upplåtelse av exempelvis servitut och nyttjande­

rätt skulle kunna i beskattningshänseende behandlas icke såsom inkomst

utan enligt reglerna för kapitalförvärv. Utskottet är icke berett att nu fram­

lägga något förslag härutinnan men vill något beröra vissa synpunkter, som

torde böra komma i betraktande vid övervägande av denna fråga. Vid

bedömandet av ersättningsbeloppens karaktär synes hänsyn böra tagas till i

vilken mån de avse att ersätta en positiv skada, d. v. s. minskning i redan

förefintlig förmögenhet, eller en utebliven inkomst. Vidare torde kunna ifrå­

gasättas huruvida icke å ena sidan ersättning för servitut eller nyttjande­

rätt för all framtid kunde betraktas såsom kapitalförvärv, medan å andra

sidan ersättning för dylik rätt för begränsad tid kunde betraktas som in­

komst. Därest det anses kunna ifrågakomma att behandla viss sådan ersätt­

ning såsom kapitalförvärv, torde jämväl böra beaktas, huruvida och i så fall

på vilket sätt en eventuell realisationsvinst bör beskattas. Ytterligare torde

böra beaktas i vilken mån formen för ersättningens utbetalande — engångs­

ersättning eller ett flertal successivt utbetalade belopp, eventuellt avgäld för

all framtid — bör inverka på frågan om skatteplikten.

Den av vattenfallsstyrelsen och svenska vattenkraftföreningen ingivna

framställningen avser dels ersättning för rätt att framdraga och bibehålla

elektrisk ledning, dels ersättning utdömd enligt vattenlagen för skada av

vattenkraflanläggning, sjöreglering eller dylikt företag dels ock ersättning

vid servitutsupplåtelse av rätt till vattenkraft. I framställningen har fram­

hållits, att en inkomstbeskattning av dessa ersättningar, i den mån de utgjor­

de ersättning för en kapitalförlust, icke stöde i överensstämmelse med prin­

ciperna i nuvarande skattelagstiftning och detta gällde oavsett om upplåtel­

9

sen vore tvångsmässig eller frivillig. Beträffande ersättning av sist angivet

slag så kunde en företagare, som ville förvärva andelar i ett strömfall, örn

vattenområdet vore skiftat, visserligen förvärva varje fastighets till gränser­

na bestämda del av vattenområdet genom ett köp och därefter måhända få

den köpta delen avstyckad. Ett enklare förfaringssätt vöre emellertid för

sådant fall, att fastighetens ägare till företagaren uppläte servitutsrätt för all

framtid innefattande rätt att utnyttja vattenkraften och eventuellt även fisket

på fastighetens vattenområde och företaga härför erforderliga arbeten. Vat­

tenlagen (2 kap. 5 §) tillerkände nämligen en dylik servitutsupplåtelse för

all framtid samma värde vid bestämmande av majoriteten i fallet som en

äganderätt.

I framställningen har vidare anförts bland annat:

Om vattenområdet är samfällt, uppstå större svårigheter att förvärva varje

fastighets andel i vattenområdet. En dylik andel kan nämligen med nu gäl­

lande lagstiftning icke avstyckas. Visserligen torde man numera få anse,

att ett köp av andel i ett samfällt vattenområde är lagligt (Nytt juridiskt ar­

kiv 1938 s. 1), men lagfart kan icke meddelas på ett sådant förvärv, och ett

sakrättsligt skydd kan därför ej erhållas. Tidigare kunde genom ägostyck­

ningen mindre områden frånskiljas fastigheten och till dessa läggas andelar

i det samfällda vattenområdet. Numera är detta förfaringssätt betydligt svå­

rare, enär i lantmäteriavseende stränga krav uppställas därpa, att det mark­

område som avstyckas skall kunna utgöra en särskild fastighet. Om däremot

ett servitutsavtal träffas, innefattande rätt för företagaren att för kraftända­

mål utnyttja fastighetens andel i strömfallet, bör ett sådant avtal kunna in-

tecknas och torde härigenom erhålla sakrättsligt skydd. Vid förvärv av an­

delar i samfällda strömfall är företagaren därför ofta hänvisad till servituts­

avtal.

I flertalet fall är det emellertid icke möjligt för en företagare att avgöra,

örn ett vattenområde är samfällt eller skiftat. Han måste därför förvärva

vederbörande fastigheters delar i vattenområdet, oberoende av om detta är

skiftat eller samfällt. Ett dylikt förvärv sker lättast genom en servitutsupp-

lålelse, eftersom inteckning kan meddelas till säkerhet för servitutet utan att

frågan om vattenområdets karaktär av samfällt eller skiftat behöver vara

rättsligt avgjord.

Kungl. Maj:ts proposition nr 105

,

Ersättningen för servitutsupplåtelsen bestämmes ibland i kraft. Ofta be­

stämmes ersättningen dock till ett engångsbelopp i peimingar, d. v. s. en

köpeskilling. För upplåtaren har upplåtelsen samma karaktär som ett köp.

Han blir för all framtid hindrad att förfoga över andelen i strömfallet och

erhåller härför viss köpeskilling. Till skillnad från flertalet andra serviluts-

upplåtelser innebär ett dylikt vattenkraftservitut, att ägaren fullständigt av­

står från rådigheten över den servitutsbesvärade andelen. För kraftverks-

ägaren framstår även servitutsavtalet i realiteten såsom ett köpeavtal. Han

förvärvar genom avtalet för all framtid rätt till ifrågavarande del av fall­

höjden. Denna rätt bliver visserligen icke lika säker, som örn andelen hade

kunnat avstyckas och särskilt lagfaras. Örn servitutsinteckningen beredes

främsta förmånsrätt i fastigheten, vilket är regel, blir servitutet dock i prak­

tiken av samma värde som ett köp. Servitutsavtalet utgör sålunda i realiteten

ett köpeavtal.

Den nu föreliggande frågan är av betydelse för vattenkraftindustrien. Örn

10

Kungl. Majlis proposition nr 105.

personer, som upplåta rätt till andelar i strömfall, beskattas för engångsersätt­

ningen såsom för inkomst, komma de tydligen att såsom ersättning för upp­

låtelsen begära ett sådant belopp, att även denna skatt, vilken de annars

skulle hava undgått, blir täckt. Detta leder sålunda till en fördyring av pro­

duktionskostnaderna för elektrisk kraft, vilket staten på andra vägar söker

förhindra. Därtill kommer att det framstår såsom inkonsekvent att olika

regler skola gälla för samma ersättningsbelopp, om det betecknas såsom

ersättning för försäljning eller för servitutsupplåtelse.

Departementspromemorian. I promemorian framhålles att medel, som

inflöte vid realiserande av en skattskyldigs förmögenhet eller förmögenhets-

del, enligt grunderna för vår skattelagstiftning icke borde tagas till beskatt­

ning i vidare mån än som följde av reglerna för realisationsvinstbeskattning.

I promemorian anföres vidare:

En avhändelse för all framtid av den avkastning, som faller av den skatt­

skyldiges egendom, torde emellertid till sin reella innebörd vara att i nu ifråga-

komna hänseende jämställa med en avhändelse av själva egendomen. Att så­

som inkomst av jordbruksfastighet beskatta ersättning för upplåtelse för all

framtid av mark för kraftledning torde därför icke överensstämma med skatte-

författningarnas grunder.

De ifrågavarande motionerna avse i första hand endast sådan ersättning som

nyss nämnts. Det sagda bör emellertid gälla även beträffande ersättningar av

likartat slag (jfr exempelvis RÅ 1943 not. Fi. 512 samt 1944 not. Fi. 713,

951 och 952).

Med hänsyn till det nu anförda torde engångsersättning vid upplåtelse för

all framtid av särskild rätt till jordbruksfastighet icke böra beskattas som

inkomst av sådan fastighet. Att härvid göra åtskillnad mellan de fall, då

upplåtelsen är av tvångskaraktär, och de fall, i vilka upplåtelsen sker fri­

villigt, synes icke böra ifrågakomma. Därest såsom tvångsupplåtelser betrak­

tas jämväl de fall, där upplåtelserna formellt ske frivilligt men i själva verket

ha tillkommit på grund av att expropriationsanledning förelegat, torde för öv­

rigt flertalet upplåtelser av ifrågavarande slag vara att anse som tvångsupp­

låtelser.

Det kan vara tveksamt huru förfaras bör med ersättningar, som utgå för

upplåtelse av särskild rätt till egendom för en längre men dock ej obegrän­

sad tid. Det torde ej vara ovanligt, att avtal om upplåtelse av mark för exem­

pelvis en kraftledning ingås på 49 eller 50 år (jfr RÅ 1944 not. Fi. 68). Er­

sättningen torde i ett sådant fall bliva endast obetydligt lägre än örn upp­

låtelsen avsett obegränsad tid. Det föreligger emellertid en principiell skill­

nad mellan de båda slagen av upplåtelser. Vid upplåtelse på obegränsad tid

har upplåtaren definitivt avhänt sig den avkastning, varom fråga är. Vid upp­

låtelse på begränsad tid är avhändelsen av avkastningen däremot endast

tillfällig, och det kapital, som avkastningen representerar, återvinner i upp­

låtarens hand successivt sitt värde. I förra fallet måste upplåtaren fondera

den erhållna ersättningen, om han vill bibehålla sin förmögenhetsställning;

i det senare kan han förbruka vad han erhållit och ändock efter upplåtelse­

tidens utgång ha sin förmögenhet kvar ograverad. I förra fallet kan det er­

hållna beloppet sålunda anses utgöra en ekvivalent för det kapital, av vil­

ket avkastningen faller; i senare fallet har ersättningen däremot karaktär

av (kumulerad) avkastning.

Därest engångsersättning för upplåtelse under viss längre tid av särskild

rätt till fastighet göres till föremål för inkomstbeskattning, kan den statliga

skatten på grund av progressionen bliva högre än vid beskattning successivt

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

11

under de år, varå ersättningen belöper. Vidare kan ränteförlust komma att

tillskyndas den skattskyldige därigenom att den sammanlagda skatt, som han

har att betala på grund av upplåtelsen, i huvudsak uppbäres redan vid bör­

jan av upplåtelsetiden i stället för med lika stora årsbelopp under hela tiden.

I denna sammanlagda skatt inbegripes därvid dels vad upplåtaren omedel­

bart får betala för engångsersättningen och dels vad han därefter kan få

erlägga för avkastning å nämnda ersättning, i den mån denna e.j förbru-

kats.

Till dylika verkningar synes emellertid skattelagstiftningen hittills i all­

mänhet icke ha tagit hänsyn. Det torde därför icke vara oförenligt med lag­

stiftningens grunder att bibehålla beskattningen av ersättning vid långtids-

upplåtelse även örn ersättning vid upplåtelse på obegränsad tid undantages

från beskattning. Jämväl praktiska skäl synas tala för att det avgörande

för skatteplikten får bliva, huruvida beloppet avser gottgörelse för inkomst­

förlust för all framtid eller ej.

Såsom upplåtelse för obegränsad tid bör anses även sådan upplåtelse, som

formellt icke avser all framtid men som reellt har sådan innebörd. Ersätt­

ning för upplåtelse av vågrätt torde sålunda icke böra behandlas såsom skat­

tepliktig intäkt trots att den i anspråk tagna marken återgår till ägaren, örn

vägen någon gång i framtiden — ovisst när — kommer att indragas.

Det förut sagda har haft avseende allenast å engångsersättning för upplå­

telse. Utgår ersättningen i form av årlig avgäld, bör den inkomstbeskattas

såsom sådan. Därest ett såsom engångsersättning bestämt belopp utbetalas

på en gång eller i ett par olika rater syntes däremot icke böra spela någon

roll.

Författningstekniskt torde de nu föreslagna ändringarna böra föranleda

att till punkt 5 av anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen första me­

ningen fogas orden »dock att vad nu sagts icke gäller beträffande engångser­

sättning vid upplåtelse av nyttjanderätt eller servitutsrätt för obegränsad tid,

t. ex. vid ianspråktagande i vissa fall av mark enligt vattenlagen eller för

framdragande av ledningar eller anläggande av väg».

Beträffande frågan om eventuell realisationsvinstbeskatt­

ning av ersättningar av förevarande slag framhålles i

promemorian, att i princip sådan ersättning, som utginge t. ex. vid upplåtelse

av rätt att hava kraftledning framdragen över en fastighet under obegränsad

tid, borde kunna bliva föremål för dylik beskattning lika väl som ett belopp,

som utginge vid överlåtelse med äganderätt av för ändamålet erforderlig

mark. Därest — såsom i annat sammanhang i promemorian ifrågasatts —

från realisationsvinstbeskattning frikallades vinst å egendom, som tagits i

anspråk genom expropriation eller eljest avyttrats under sådana förhållan­

den att tvångsförsäljning av egendomen måste anses vara för handen, syntes

emellertid detta spörsmål i huvudsak lösa sig självt. I allmänhet torde näm­

ligen här — åtminstone då ersättningen vore av någon betydenhet — vara

fråga om ersättning, som utginge vid upplåtelse av nyttjanderätt eller servi­

tutsrätt på grund av expropriation eller under expropriationshot. På grund

härav hade i promemorian ej föreslagits någon ändring i reglerna om realisa­

tionsvinstbeskattning i förevarande avseende.

12

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

Remissyttrandena. Promemorieförslaget har i förevarande del vunnit all­

män tillstyrkan i remissyttrandena. Ett pär länsstyrelser ha dock förklarat sig

icke kunna helt biträda detsamma. I några andra yttranden ha därjämte

framställts vissa detalj erinringar mot förslaget. Av innehållet i yttrandena må

här återgivas följande.

Kammarrätten anser den föreslagna ändringen innebära en förbättring och

tillstyrker därför densamma. Kammarrätten ifrågasätter emellertid, om det

ej vore lämpligt, att i den ifrågavarande anvisningsbestämmelsen inrycktes

ett stadgande om att såsom upplåtelse för obegränsad tid borde anses även

sådan upplåtelse, som formellt icke avsåge all framtid men som reellt hade

sådan innebörd.

Svenska vattenkraft!öreningen — i vars yttrande vattenfallsstyrelsen in­

stämmer — tillstyrker förslaget i princip men framhåller, att det föreslagna

stadgandet avsåge ianspråktagande enligt vattenlagen icke endast av mark

utan även av vissa andra nyttigheter, som ej direkt kunde hänföras till ut­

trycket mark, exempelvis vattenkraft. Vidare avsåge stadgandet även det fall

att ianspråktagande skedde icke på grund av vattenlagen utan på grund av

frivilliga uppgörelser. Föreningen föresloge därför att exemplet formulerades

så: »t. ex. vid ianspråktagande av mark eller strömfall för vattenkraftända­

mål eller av mark för framdragande av ledningar eller anläggande av väg».

Lantbruksstyrelsen tillstyrker genomförande av förslaget under framhållan­

de av angelägenheten av att den ifrågavarande lagstiftningen komme till

stånd snarast möjligt.

Lantbruksförbundet tillstyrker, att förslaget lägges till grund för lagstift­

ning i ämnet. Förbundet framför emellertid vissa erinringar, vilkas beak­

tande dock enligt förbundets mening icke i och för sig borde giva anledning

till uppskov med lagstiftningen. Den föreslagna befrielsen från beskattning av

engångsersättning borde sålunda utsträckas jämväl till dylik ersättning för

förlorad jakt- och fiskerätt. Vidare borde en uppmjukning av gällande regler

för beskattning ske, såvitt avsåge uppburen engångsersättning vid upplåtelse

av upplagsplatser. Dylik upplåtelse av upplagsplatser för t. ex. stenskrot in-

nebure i realiteten ofta ett avstående av viss del av fastighet. För upplåtelsen

utbetald ersättning syntes därför icke utgöra inkomst av jordbruksfastighet

i den mån genom upplåtelsen en värdeminskning av fastigheten visats uppstå.

Slutligen läge det en inkonsekvens i att vid beräkning av inkomst av förvärvs­

källan rörelse avdrag medgåves för värdeminskning av naturtillgångar, så­

som gruvor, stenbrott, grustäkt, lertag o. d. genom deras tillgodogörande,

medan avdrag för sådan substansminskning ej medgåves i förvärvskällan

jordb ruksfastighet.

Även länsstyrelsen i Skaraborgs län framställer anmärkning mot innehållet

i 21 § d) kommunalskattelagen i sist angivet avseende. Vid de numera rätt

vanliga upplåtelserna av grustäkt vore det vanligt att upplåtaren tillerkände

vederbörande rätt att under en viss tid tillgodogöra sig en å upplåtarens fas­

tighet belägen grusfyndighet. Genom en dylik exploatering kunde en fastig­

Kungl. Maj.ts proposition nr 105.

13

hets värde minskas avsevärt, men bestämmelser om rätt till skäligt avdrag för

substansminskning saknades.

Länsstyrelsen i Gotlands län anser sig utan tvekan böra tillstyrka den före­

slagna ändringen. Såväl bland de skattskyldiga som inom beskattningsnämn-

derna torde inkomstbeskattningen av de ersättningar, om vilka här vöre frå­

ga, hava kommit att betraktas såsom en obehörig förmögenhetskonfiskalion

i skatteform i anledning av en kapitalomvandling. Den ifrågasatta lagändring­

en torde härjämte vara ägnad att undanröja den osäkerhet i rättstillämpning­

en, som gjort sig gällande å ifrågavarande område.

Länsstyrelsen i Värmlands län finner förslaget riktigt och ägnat att undan­

röja tidigare oklarhet i skatteförfattningarna. Den princip, åt vilken genom

den föreslagna regeln gåves uttryck, vore synnerligen viktig och utgjorde i

själva verket en tillämpning av den grundprincip, på vilken vår inkomstbe­

skattning vilade, ehuru denna princip icke fått något uttryck i gällande lag­

stiftning. Det vore enligt länsstyrelsens förmenande därför riktigare, att det

föreslagna stadgandet finge sin plats i lagtexten och icke endast i anvisning­

arna, t. ex. genom att fogas som ett särskilt stycke efter 21 § d) sista stycket

kommunalskattelagen, därest det icke ansåges lämpligt att intaga bestäm­

melsen i 19 § samma lag. Det föreslagna infogandet i punkt 5 av anvisning­

arna till 21 § gåve stadgandet en i förhållande till dess betydelse alltför un­

danskymd plats, varjämte densamma närmast anknötes till innehållet i 21 §

d) andra stycket i lagtexten, ehuru den lika mycket hade tillämplighet för

det följande tredje stycket.

Länsstyrelsen i Kopparbergs län tillstyrker den föreslagna författnings­

ändringen, men framhåller att utbetald engångsersättning av ifrågavarande

slag icke sällan i räkenskaperna torde bokföras som kostnad i den löpande

driften eller såsom anläggningskostnad, varå sedan verkställdes avdrag för

värdeminskning. Länsstyrelsen ifrågasätter huruvida ej i anvisningarna bor­

de uttryckligen angivas att dylikt avdrag icke vore medgivet.

T. f. taxeringsintendenten Holdo anser, att ingen saklig invändning kunde

resas mot förslaget, därest skattebefrielsen inskränktes till de i den föreslag­

na anvisningsbestämmelsen exemplifierade fallen, d. v. s. därest orden »t. ex.»

utginge i lagtexten. Därmed skulle, utan att någon begränsning i den avsedda

innebörden av lagbestämmelsen ägde rum, ali tveksamhet i fråga om be­

stämmelsens omfattning undanröjas.

Länsstyrelsen i Jönköpings län anser sig icke kunna helt biträda det fram­

lagda förslaget. Prövningsnämnden i länet hade ej plägat till beskattning

upptaga uppburet ersättningsbelopp tili den del det avsåge ersättning för

egentlig värdeminskning. Sådana delar av ersättningen åter, som avsett att

täcka tillfälliga skatter eller redan inträffade eller framtida kostnadsökningar,

hade däremot upptagits till beskattning. En längre gående frihet från in­

komstbeskattning vore icke påkallad, därvid dock icke borde förbises, att

vissa svårigheter kunde föreligga att i lagtext utforma en sådan begränsning.

Att i ersättningsbelopp ingående räntegottgörelse skulle beskattas som in­

komst av kapital torde måhända även böra komma till uttryck i lagtexten.

14

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

Länsstyrelsen i Kronobergs lån anser visserligen, att gällande beskatt­

ningsregler i fråga om engångsersättningar vid upplåtelse av nyttjanderätt

eller servitutsrätt för obegränsad tid vore i behov av omprövning, men fin­

ner sig icke kunna tillstyrka, att dylika ersättningar helt undantoges från

beskattning. Särskilt gällde detta ersättningar, som utginge för försvårat

brukande och dylikt i framtiden, då de skattskyldiga sedan erhölle avdrag

för uppkomna merutgifter vid de årliga taxeringarna.

I en del yttranden framhålles, att skattebefrielse eller skattelättnad bör

medgivas även beträffande engångsersättning vid upplåtelse

på begränsad tid.

Sålunda förordar 1944 års allmänna skattekommitté meddelande av be­

stämmelser av i promemorian föreslaget innehåll, enär hittills gällande be­

stämmelser kommit att drabba därav berörda skattskyldiga på ett olyckligt

och orättvist sätt, men framhåller vidare, att bestämmelserna borde utvidgas

att avse jämväl upplåtelse på begränsad tid. Kommittén anför härom:

En skattskyldig, som verkställer dylik upplåtelse mot engångsersättning,

drabbas jämväl av en alltför hård beskattning, då det på en gång erlagda

beloppet beskattas såsom inkomst under det beskattningsår, detsamma upp-

burits. När härtill kommer, att upplåtelse på begränsad tid, högst femtio år,

torde utgöra det vanligast förekommande fallet, framstår enligt kommitténs

uppfattning såsom särskilt nödvändigt, att en bestämmelse meddelas även

rörande nu avsedda fall, i syfte att ernå en riktig och rättvis beskattning.

Upplåtaren erhåller visserligen i nu berörda fall, i motsats till då upplå­

telsen avser obegränsad tid, en fordran på arrendatorn att efter upplåtelse­

tiden återfå markområdet till fri disposition. Detta förhållande synes dock

icke böra föranleda till att ersättningsbeloppet i dess helhet tages till be­

skattning i mottagarens hand. Särskilt vid upplåtelse å en tid av femtio år

torde ur upplåtarens synpunkt föga skilja denna upplåtelseform från en upp­

låtelse på obegränsad lid.

Det synes kommittén närmast till hands liggande, att vid upplåtelse på

begränsad tid engångsersättningens belopp reduceras i förhållande till tidens

längd och med tillämpning av lämplig räntefot.

Även Överståthållarämbetet anser, att en ändring av lagstiftningen i före­

varande del vore erforderlig till vinnande av en mera rättvis beskattning

men att ändringen borde utsträckas till upplåtelser å begränsad tid, i vart

fall där upplåtelsen avsåge den längsta tid, som kunde ifrågakomma enligt

lagen om nyttjanderätt till fast egendom.

Länsstyrelsen i Skaraborgs lån biträder den föreslagna ändringen men an­

ser det hårt för den skaltskyldige, att ersättning för långtidsupplåtelse skulle

beskattas efter samma progression som en årsvinst.

Länsstyrelsen i Västerbottens län anser det angeläget, att de påtalade olä­

genheterna i görligaste mån avhjälptes genom en lagändring i det syfte, var­

om motioner framlagts, men att detta syfte endast till en del vunnes genom

de föreslagna ändringarna. För Norrlands vidkommande berördes stora

skogsarealer av upplåtelser vid framdragande av elektriska kraftledningar.

Den i departementspromemorian gjorda distinktionen mellan å ena sidan

Kungl. Maj.ts proposition nr 105.

15

upplåtelse för begränsad samt å andra sidan upplåtelse för obegränsad tid

överensstämde måhända med skattelagstiftningens grunder, men skillnaden

mellan de båda slagen av upplåtelser saknade ofta praktisk betydelse. Så vore

i varje fall förhållandet, då avtal om upplåtelse av skogsmark för exempel­

vis en kraftledning inginges på 49 eller 50 år. Då kalgatan under hela upp­

låtelsetiden i allmänhet hölles rensad och fri, kunde man icke räkna med

någon återväxt av skog under samma tid. Därefter torde det taga åtskilliga

tiotal år, innan det kapital, som avkastningen representerade, i upplåtarens

hand återvunne sitt värde. Ersättningen torde i sådant fall snarare utgöra en

ekvivalent för det kapital, av vilket avkastningen folie, än hava karaktär av

kumulerad avkastning. Det kunde därför starkt ifrågasättas, huruvida icke

även ersättningar av ifrågavarande slag borde hänföras till sådan upplåtelse,

som formellt icke avsåge all framtid men som reellt hade sådan innebörd, och

sålunda frikallas från skatteplikt.

Länsstyrelsen i Norrbottens län ansluter sig helt till förslaget men framhål­

ler, att den i promemorian uttalade uppfattningen, att engångsersättning skul­

le anses föreligga även då ersättningen utbetalades i ett par olika rater torde

vara främmande för åtminstone en stor del av taxeringsnämnderna, varför

ett förtydligande härutinnan i författningstexten syntes böra ske. Vidare fram­

håller länsstyrelsen, att obilliga konsekvenser för de skattskyldiga mången

gång komme att uppstå, om upplåtelser för begränsad resp. obegränsad tid

skulle behandlas olika. Det torde nämligen icke vara så ovanligt, att det re­

dan vid tiden för upplåtelsen kunde förutses att egendomen på grund av an­

vändningssättet komme att vid upplåtelsetidens utgång vara praktiskt taget

värdelös. Skäl kunde icke anses föreligga att ur beskattningssynpunkt be­

handla sådana fall annorlunda än upplåtelser å obegränsad tid. En omredige­

ring av ifrågavarande anvisningar i sådant syfte syntes därför böra ske.

I några yttranden beröres frågan, huruvida icke bestämmelser av den art,

som föreslagits beträffande ersättning vid upplåtelse från jordbruksfastighet,

äro erforderliga även beträffande ersättning vid upplåtelse från

annan fastighet.

Sålunda ifrågasätter statskontoret, huruvida icke upplåtelse av nyttjande-

eller servitutsrätt från annan fastighet kunde tänkas förekomma under såda­

na omständigheter, att liknande bestämmelser beträffande dylik upplåtelse

skulle kunna vara motiverade.

Länsstyrelsen i Västerbottens län uppgiver, att i länet under senare år före­

kommit ett stort antal ersättningar för i samband med vattenregleringar för­

orsakad skada och intrång å sådant fiskeri, varmed äganderätten till grunden

ej är förenad men som taxerats som annan fastighet. Det hade enligt länssty­

relsen varit önskvärt, att jämväl frågan om beskattning av dylika ersättning­

ar blivit föremål för särskild behandling i förevarande sammanhang.

Svenska vattenkraftföreningen uppgiver, att det ofta förekomme, att även

annan fastighet toges i anspråk för framdragande av ledningar eller för vat­

tenkraftanläggningar. Sålunda franninge ledningar ofta över villasamhällen,

16

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

och vattenkraftanläggningar kunde beröra städer och andra tättbebyggda or­

ter. Enligt 24 § kommunalskattelagen skulle till intäkt av annan fastighet

hänföras bland annat »avgäld med mera dylikt, som influtit från fastighe­

ten». Härunder syntes rent formellt kunna hänföras vissa ersättningar, som

enligt det framlagda förslaget hade varit undantagna från inkomstbeskatt­

ning, därest de kommit ägaren av en jordbruksfastighet till del. För att und­

vika missförstånd borde i anvisningarna till 24 § kommunalskattelagen, ex­

empelvis såsom en femte punkt, intagas en hänvisning till det föreslagna till­

lägget till anvisnin|ama till 21 §.

Vattenfallsstyrelsen delar vattenkraftföreningens mening i förevarande av­

seende.

Kammarrätten slutligen framhåller, att det icke vore för kammarrätten

känt i vilken utsträckning beskattning ägt rum av ersättning för upplåtelser

av ifrågavarande slag från annan fastighet, varför kammarrätten ansåge sig

sakna anledning att i vidare mån uttala sig härutinnan.

Frågan om eventuell realisationsvinstbeskattning av er­

sättningar av ifrågavarande slag har berörts i några ytt­

randen.

Statskontoret framhåller, att i departementspromemorian torde ha åsyftats,

att realisationsvinstbeskattning icke skulle äga rum, då nyttjande- eller ser­

vitutsrätt upplätes i samband med expropriation eller annat liknande tvångs-

förfarande, men att eljest skatt såsom för realisationsvinst skulle uttagas.

Häremot funnes i sak intet att erinra, men då det syntes tveksamt, huruvida

engångsersättning vid en transaktion, som icke innebure avyttring av fast

egendom utan upplåtande av en begränsad sakrätt däri, omfattades av orda­

lagen i 35 § kommunalskattelagen, förefölle det, som om ett förtydligande av

författningstexten borde komma till stånd.

Liknande synpunkter framhållas av länsstyrelsen i Jämtlands län.

Länsstyrelsen i Stockholms län har intet att erinra mot förslaget i föreva­

rande del men framhåller, att om ändrade bestämmelser beträffande beskatt­

ningen av realisationsvinst vid expropriation eller annan tvångslösen av egen­

dom icke skulle meddelas, engångsersättning för upplåtelse under viss längre

tid av särskild rätt till fastighet borde kunna göras till föremål för inkomst­

beskattning enligt reglerna för beskattning av realisationsvinst.

Länsstyrelsen i Gävleborgs län anför:

Inom Gävleborgs län hava hittills beskattade ersättningar av hithörande

slag huvudsakligen utgjorts av ersättning för rätt till framdragande av kraft­

ledningar. I dessa ersättningar hava merendels ingått gottgörelse för växande

skog, d. v. s. ersättning för skogsmarkens avkastning under viss tid. Enligt

länsstyrelsens mening vöre det orättvist mot andra skattskyldiga att ersätt­

ningar av hithörande slag, till den del desamma avse gottgörelse för växande

skog, på sätt i promemorian föreslagits skola undgå beskattning.----------- I

den mån ersättningar av hithörande slag icke utgöra ersättning för avkast­

ning utan i stället ersättning för det hinder, fastighetsägaren åsamkas i nytt­

jandet av fastigheten, synes emellertid vissa skäl tala för hel eller partiell

skattebefrielse. En kalgata, framdragen genom skogsmark, hindrar visserli­

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

17

gen icke markägaren från att utnyttja marken för betesändamål, men värdet

å betet torde vara så obetydligt, att detsamma knappast torde böra tagas i be­

traktande. I fråga om ersättningar för framdragande av kraftledningar o. d.

genom skog synes därför befrielse från skattskyldighet lämpligen kunna med­

givas, i den mån ersättningen icke motsvarar ersättning för växande skog. —

Annorlunda synes emellertid förhållandet vara beträffande annan mark än

skogsmark. Framdragandet av ledningar över t. ex. jordbruksjord kan ofta

medföra verklig minskning av den användbara arealen, stundom även försvå-

ring i möjligheten av att utnyttja kvarvarande mark; sålunda kulma stolpar

och stag bliva till hinder vid användandet av nutida jordbruksmaskiner. Örn

sådana ledningar framdragas över tomt kunna olägenheterna bliva betydande,

vartill kommer att fastighetens värde kan minskas genom vanprydande led­

ningar. Till den del ersättningar för markupplåtelse för hithörande ändamål

minska jordbruksvärdet eller markvärdet för fastigheten synes rimligt, att

befrielse från skattskyldighet normalt medgives. Fall kunna likväl tänkas,

där ersättningen kommer att motsvara så stor del av fastighets värde, att

verklig vinst uppkommer. Så kan t. ex. bliva fallet, om ledning framdrages

över en mindre tomt, som helt eller till största delen tages i anspråk. Under

sådana förhållanden synes beskattning böra ske enligt reglerna om realisa­

tionsvinstbeskattning.

I fråga örn ersättningar för upplåtelse av servitutsrätt m. m. i vad ersätt­

ningarna icke avse växande skog får länsstyrelsen sålunda föreslå att sådan

ändring göres i nu gällande bestämmelser, att skattskyldigheten får bedömas

skönsmässigt. Presumtionen synes därvid böra ligga för skattefrihet, men

hinder torde icke böra resas mot beskattning, därest omständigheterna äro

sådana att verklig vinst enligt realisationsvinstreglema skulle föreligga.

Departementschefen. I departementspromemorian föreslås, att engångs­

ersättning vid upplåtelse för obegränsad tid av nyttjanderätt eller servituts­

rätt till jordbruksfastighet skall frikallas från beskattning. Detta förslag har

i och för sig tillstyrkts i nästan alla de i ärendet avgivna remissyttrandena.

Även för egen del finner jag bärande skäl tala för förslaget och förordar

sålunda i princip en lagstiftning i enlighet därmed. Icke minst angeläget

anser jag det vara att den oklarhet i praxis, som nu synes råda beträffande

skatteplikten för dylika ersättningar, bringas ur världen.

I ett par yttranden har anmärkts, att skattefriheten icke borde omfatta

hela beloppet av de ersättningar, som bruka utbetalas vid upplåtelser av

ifrågavarande slag. I anledning därav vill jag framhålla, att den föreslagna

skattefriheten givetvis endast omfattar belopp som utgör ersättning för själva

upplåtelsen. Skulle viss del av det utbetalda beloppet hava annan karaktär,

t. ex. utgöra ränlegottgörelse eller ersättning för avverkad skog, skola alltså

dylika belopp alltjämt beskattas såsom intäkt av kapital respektive av skogs­

bruk. Måhända kan därvid uppkomma tvekan örn vad som bör hänföras till

ena eller andra kategorien. Denna fråga torde emellertid icke böra regleras

genom särskilda bestämmelser i författningstexten utan torde frågan få

överlämnas åt rättstillämpningen för besvarande.

I några yttranden har framhållits, att skattebefrielse eller skattelättnad bör

medgivas även beträffande engångsersättningar vid upplåtelser på viss angi­

ven tid. Dylika ersättningar äro emellertid, som i departementspromemorian

Bihang till riksdagens protokoll

1940.

i

sam!.

Nr

105.

2

18

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

framhållits, av väsentligen annan karaktär än engångsersättningar vid all-

framtidsupplåtelser. Därest särskilda regler skulle införas rörande beskatt­

ningen av ersättningar vid upplåtelser på begränsad lid synes detta kunna ur

principiella synpunkter motiveras endast därmed att den skattskyldige el­

jest skulle träffas av en opåkallat hård beskattning på grund av pro­

gressionen vid den statliga beskattningen samt på grund av ränteförlust

genom att skatten uppbäres tidigare än då ersättningen är fördelad på

årliga belopp. Att undanröja dessa olägenheter genom meddelande av special­

regler för de nu ifrågavarande ersättningarna synes emellertid mindre lämp­

ligt. Vad särskilt angår frågan örn progressionens verkningar — som följd av

att en på flera år belöpande ersättning utbetalas på en gång — vill jag

erinra om, att motsvarande spörsmål kan uppkomma jämväl med avseende

å intäkter av andra slag. Frågan torde därför böra upptagas i ett större sam­

manhang.

På grund av det anförda och då, såsom i departementspromemorian fram­

hållits, jämväl praktiska skäl tala för att skiljelinjen dragés mellan å ena

sidan belopp, som avser gottgörelse för inkomstförlust för all framtid, och

å andra sidan belopp, som avser ersättning för inkomstförlust för viss be­

gränsad tid, anser jag mig icke böra föreslå en utsträckning av skattefriheten

till ersättningar av sistnämnda slag. Däremot är det uppenbart, att om en

upplåtelse formellt avser begränsad men reellt obegränsad tid — såsom vid

upplåtelse av vågrätt — den reella innebörden i upplåtelsen bör vara avgö­

rande. Att detta är förslagets ståndpunkt lärer framgå redan av det i för-

fattningsförslaget upptagna exemplet om ianspråktagande av mark för an­

läggande av väg.

I ett pär remissyttranden har ifrågasatts införande av bestämmelser om

frikallelse från inkomstbeskattning även av engångsersättning vid upplåtelse

för all framtid från annan fastighet än jordbruksfastighet. Det torde vara

tveksamt, om icke sådan ersättning redan enligt 24 § kommunalskattelagen

i dess nu gällande lydelse får anses vara frikallad från skatteplikt. För att

undanröja tvekan härutinnan synes emellertid i anvisningarna till nämnda

lagrum lämpligen kunna intagas en direkt föreskrift härom. Jag förordar

därför att i anvisningarna till 24 § införes ytterligare en punkt -— punkt 5 —

av innehåll att engångsersättning vid upplåtelse av nyttjanderätt eller servi­

tutsrätt till annan fastighet för obegränsad tid icke skall räknas såsom intäkt

av sådan fastighet.

I vissa yttranden har berörts frågan huruvida sådana ersättningar, som

nu föreslås skola frikallas från vanlig inkomstbeskattning, i stället böra

kunna bliva föremål för realisationsvinstbeskattning. I departementspromemo­

rian framhålles, att dylik ersättning principiellt bör inrymmas under reglerna

örn realisationsvinstbeskattning men något förslag härom framlägges likväl

icke, enär fråga om beskattning för realisationsvinst i hithörande fall knap­

past skulle uppkomma efter genomförande av den samtidigt föreslagna skat­

tefriheten för realisationsvinst vid expropriation eller annan tvångslösen av

fast egendom. Därest promemorieförslaget i sist angiven del — enligt vad jag

Kungl. Maj.ts proposition nr 105-

19

tidigare förordat — icke na blir föremål för lagstiftning, kommer denna fråga

emellertid i ett annat läge. Om vid samtliga avyttringar — alltså även tvångs­

visa sådana — beskattning för kapitalvinst alltjämt skall under vissa förut­

sättningar förekomma, synes konsekvensen fordra att även kapitalvinst vid

upplåtelse av särskild rätt till egendom på obegränsad tid under samma

förutsättningar blir föremål för beskattning.

Givetvis kail det vid tillämpning av en sådan regel bliva svårt att bestäm­

ma hur stor del av fastigheten — som förmögenhetsobjekt betraktad — som

skall anses ha »realiserats» genom upplåtelsen. Frågan torde emellertid

kunna lösas på så sätt att fastighetsägaren anses lia genom upplåtelsen av-

hänt sig så stor del av fastigheten, som svarar mot ersättningsbeloppet, då

detta ställes i relation lill fastighetens hela värde vid tiden för upplåtelsen.

Om sålunda från en fastighet med ett värde av 100 000 kronor, som för­

värvats för 90 000 kronor, upplåtes en nyttjanderätt för all framtid mot

en engångsersättning av 10 000 kronor, skulle fastighetsägaren anses ha

^realiserat V¹⁰

^{av fastigheten. »Vinsten» skulle alltså anses utgöra} V¹⁰

X

100 000 — 1/io X 90 000 = 1 000 kronor. Som värde å fastigheten bör där­

vid upptagas taxeringsvärdet eller, där detta icke anses motsvara fastighe­

tens allmänna saluvärde, ett på annat sätt uppskattat allmänt saluvärde vid

tiden för upplåtelsen av nyttjanderätten. — Skulle efter motsvarande beräk­

ning upplåtelsen få anses lia medfört realisationsförlust för upplåtaren bör

givetvis även avdrag för sådan himna medgivas.

Jag vill sålunda förorda, att i anvisningarna till 35 § kommunalskatte­

lagen införes en ny punkt, betecknad punkt 4, av innehåll i huvudsak, att

lika med avyttring av fastighet skall anses upplåtelse av nyttjanderätt eller

servitutsrätt till fastighet för obegränsad tid mot engångsersättning, vilken

därvid är att betrakta som köpeskilling, samt att avyttringen i sådant fall

skall anses hava omfattat så stor del av fastigheten som ersättningsbeloppet

utgör av fastighetens hela värde vid tiden för upplåtelsen.

Jag torde i detta sammanhang även få erinra om att, därest i ersättningen

för upplåtelsen ingår jämväl ersättning för å det upplåtna området växande

skog, detta delbelopp icke bör upptagas som intäkt av skogsbruk i det fall

att uppkommen vinst å upplåtelsen i dess helhet skall beskattas som realisa­

tionsvinst.

Vad härefter angår vissa i remissyttrandena berörda detaljfrågor och där­

vid först lantbruksförbundets förslag örn uppmjukning av gällande regler

för beskattning av uppburen engångsersättning vid upplåtelse av upplags­

plats torde redan promemorieförslaget innebära, att sådan ersättning blir

befriad från inkomstbeskattning i de fall där upplåtelsen i realiteten innebär

ett avstående av viss del av fastigheten. En särskild bestämmelse härom är

sålunda icke erforderlig. Vad åter angår förbundets anmärkning, att avdrag

i förvärvskällan jordbruksfastighet borde kunna medgivas för värdeminsk­

ning å stenbrott, grustäkt och dylikt, avser denna anmärkning en fråga som

icke lämpligen bör upptagas lill behandling i nu förevarande sammanhang.

I anledning av vad länsstyrelsen i Kopparbergs län anfört vill jag fram­

hålla, att utgiven engångsersättning av det slag, varom här är fråga, i all­

20

Kungl. Maj.ts proposition nr 105.

mänhet icke torde enligt gällande lag vara avdragsgill hos utgivaren. Det

torde emellertid icke vara nödigt att tynga lagtexten med en uttrycklig be­

stämmelse härom.

Den i departementspromemorian föreslagna avfattningen av punkt 5 av

anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen torde — frånsett viss formell

justering — kunna godtagas utom såtillvida att till följd av en anmärkning

av svenska vattenkraftföreningen orden »av mark enligt vattenlagen» synas

böra utbytas mot orden »av mark eller strömfall enligt vattenlagen».

Med hänsyn till att ersättningar av förevarande slag i åtskilliga fall torde

ha utbetalats under år 1945 i samband med ianspråktagande av mark för

flygfält och andra militära ändamål m. m., synas de föreslagna författnings­

ändringarna böra träda i kraft så fort som möjligt. Jag förordar därför —

såsom i det vid departementspromemorian fogade författningsutkastet jäm­

väl föreslagits — att ändringarna skola träda i kraft omedelbart efter ut­

färdandet av författning i ämnet och tillämpas redan vid 1946 års taxering.

I enlighet med det nu anförda har inom finansdepartementet utarbetats

förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928

(nr 370).

Föredragande departementschefen hemställer härefter, att ifrågavarande

författningsförslag måtte genom proposition föreläggas riksdagen till anta­

gande.

Med bifall till denna av statsrådets övriga ledamöter bi­

trädda hemställan förordnar Hans Majit Konungen, att pro­

position av den lydelse, bilaga till detta protokoll utvisar,

skall avlåtas till riksdagen.

Ur protokollet:

Sven Bucht.

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

21

Bihang.

Ur Regeringsrättens årsbok hämtade rättsfall rörande beskattning av ersätt­

ningar enligt vattenlagen samt engångsersättningar för upplåtelse av rätt att

framdraga ledningar över faslighet och för upplåtelse av vågrätt m. m.

Enligt vattenlagen utdömda och jämförliga ersätt­

ningar.

RÅ 1932 not. Fi. 528. Ersättning för skada och intrång å fastighet i följd

av vattenuppdämning för ett kraftverk, som anlagts å fastigheten, ansågs icke

utgöra skattepliktig inkomst för mottagaren.

RÅ 1932 ref. 60. En delägare i Kilaåns regleringsföretag hade från företaget

uppburit engångsersättning för mark, som tagits i anspråk till upplagsplatser

för mudder, med visst belopp ävensom ränta å ersättningsbeloppet för åren

1921—1930. Ersättningen hade utgått med belopp motsvarande den ianspråk -

tagna markens fulla värde. Det var sålunda meningen, att jorden skulle för

all framtid användas för mudderupplag, men ville någon avlägsna muddret,

ägde han därefter fritt disponera över marken (kostnaden för bortkömingen

av muddret hade tydligen beräknats överstiga hela värdet). Vederbörande

prövningsnämnd ansåg delägaren böra taxeras för ränteinkomsten men där­

emot icke för engångsersättningen. På yrkande av landskamreraren förklara­

de kammarrätten, att även den engångsersättning, som uppburits under be­

skattningsåret, var skattepliktig såsom intäkt av jordbruksfastighet. Rege­

ringsrätten, på besvär av delägaren, fann ej skäl att göra ändring i kam­

marrättens utslag (RÅ 1937 not. Fi. 529—554 avse andra delägare i samma

regleringsföretag och äro likartade med 1932 ref. 60).

RÅ 1943 not. Fi. 512. En torpägare förband sig och blivande ägare av torp­

lägenheten genom servitutsavtal att för ali framtid tåla, att vattenfallsstyrel­

sen efter gottfinnande förfogade över till torpet hörande strand, grund,. flod­

botten, uppgrundningar, holmar, vatten, vattenfall, vattenkraft och fiske i

Ängermanälven. Vattenfallsstyrelsen skulle sålunda ha rätt att i älven utföra

för vattenkraftens tillgodogörande erforderliga arbeten ävensom att genom

vattenavtappning sänka eller genom dämning höja vattendragets vattenytor

och reglera vattenframsläppningen i älven. Härför skulle torpägaren erhålla

ett engångsbelopp av 1 900 kronor (om »skada eller intrång» komme att ske

å torpet, skulle särskild ersättning härför utgå). — Berörda 1 900 kronor an-

sågos utgöra skattepliktig intäkt av jordbruksfastighet.

RÅ 1944 not. Fi. 713, 951 och 952 äro likartade med närmast föregående. I

1944 not. Fi. 713 hade den skattskyldige erhållit 5 000 kronor för upplåtelse

av servitutsrätt från en fastighet, som var taxerad lill 4 300 kronor.

Ersättning för rätt att framdraga ledningar.

RÅ 1940 ref. 37. Jordägare beskattades såsom för inkomst av jordbruksfas­

tighet för 424: 86 kronor, som han erhållit vid upplåtelse av rätt att framdra­

ga elektrisk ledning över hans fastighet. Av det erhallna beloppet utgjorde

340: 86 kronor gottgörelse för skada eller intrång å skogsmark och 84 kro­

nor ersättning för upplåtande av plats för en kraftledningsstolpe i åker. Upp­

låtelsen avsåg ett för all framtid gällande servitut, tillkommet genom expro­

priation.

22

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

RÅ 1951 not. Fi. 757. Liknande utgång. Ersättningen, som utbetalts av vat­

tenfallsstyrelsen och avsåg upplåtelse för all framtid, utgjorde 2 298: 88 kro­

nor (hela taxeringsvärdet c:a 10 000 kronor). Ersättningsbeloppet specifice­

rades så:

Markersättning ............................................................................... kronor

För tidig avverkning av växande skog.................................... »

För tidig avverkning å kalbältena ............................................... »

Minskad avkastning

.................................................................... »

I linjen sommarfällt virke 18,31 kbm å 4: 50 kr.................. »

Provstakning 13,67 kbm å 5 kr................................................ »

För tidig och fördyrad avverkning för träd avverkade utan­

för gatan i samband med linjens bvggande 89,88 kbm ä

2:25kr..........................................................................................

D:o D:o under hösten 1936, 20,29 kbm å 5 kr..........

»

Fördyrad avverkning i samband med linjens byggande,

615,8 kbm å 1 kr.............................................................................. »

Framtida storm- och torkskador i linjens kanter............... »

Allmänt intrång, 5,54 har å 10 kr............................................ »

10 %> för frivillig överenskommelse......................................... »

Ränta till betalningsdagen ..................................................... ..

»

Som ovanstående från samfällt 215 ............................................... *

Summa kronor 2 298: 88.

197 kronor upptogos som inkomst av kapital, resten som inkomst av jord­

bruksfastighet. Det upplystes, att ledningen (för elektrisk kraft) framgick c:a

5 km från mangårdsbyggnaderna genom skogsmark, som ej lämpligen kunde

nyttjas till annat än skogsbörd. Kraftledningsgatan var därför värdelös för

jordägaren. Avverkade träd skulle tillfalla denne.

RÅ 1953 not. Fi. 580. Ersättning för framdragande av linbana ansågs ut­

göra intäkt av jordbruksfastighet. Ersättningsbeloppet (800 kronor) utgjorde

enligt fastighetsägaren »vederlag för minskad avkastning» genom att åkerjord

tagits i anspråk för en bärstolpe samt »vederlag för ökad driftkostnad» vid

brukning av övrig åkerjord. Upplåtelsen hade skett genom servitutsavtal, gäl­

lande för all framtid, med inteckningsrätt.

RÅ 1955 not. Fi 68. Ersättning för »intrång och värdeminskning» genom

framdragande av elektrisk högspänningsledning (450 kronor) enligt avtal om

upplåtelse av mark på 49 år med inteckningsrätt upptogs som inkomst av

jordbruksfastighet.

RÅ 1955 not. Fi. 573—75. Samma utgång. Jordägaren upplyste, att han un­

der loppet av 9 år fått avstå över 10 har av sin sammanlagda skogsmarks-

areal å 187 har för 3 olika högspänningsledningar. Det i målet ifrågakomna

ersättningsbeloppet hade utgått enligt servitutsavtal med vattenfallsstyrelsen,

gällande för all framtid.

Ersättning för upplåtelse av vågrätt.

RÅ 1937 not. Fi. 669. Ägare av en jordbruksfastighet erhöll av vederböran­

de vägdistrikt för upplåtelse av vågrätt till mark å fastigheten — förutom

ränta 687: 55 kronor, därav 457: 80 kronor avsågo ersättning för upplåtelse

av åkerjord, 64: 75 kronor ersättning för upplåtelse av skogsmark och 165

kronor gottgörelse för »intrång». Beloppet ansågs icke till någon del utgöra

skattepliktig intäkt.

RÅ 1953 ref. 51. Ägare av en fastighet (annan fastighet) erhöll för upplå­

telse av vågrätt dels 2 kronor per kvm för i anspråk tagen mark (hela fastig­

202: 35

386:47

11: 35

3: 22

82: 40

68: 25

202: 23

101:45

615: 80

153: 95

55: 40

188:30

197:71

30: 00

Kungl. Maj:ts proposition nr 105.

23

heten om 696 kvm) och dels 11 463 kronor för å fastigheten befintliga bygg­

nader m. m. Byggnaderna skulle rivas av upplåtaren och förbliva hans egen­

dom. Vederbörande prövningsnämnd taxerade honom för realisationsvinst ge­

nom upplåtelsen till ett belopp av 2 468 kronor. Sedan kammarrätten undan­

röjt taxeringen på besvär av upplåtaren, yrkade landskamreraren hos Rege­

ringsrätten fastställelse av prövningsnämndens beslut. Regeringsrätten biföll

yrkandet, »enär K. genom ifrågakomna upplåtelse av vågrätt får anses hava

berett sig skattepliktig realisationsvinst, som med avseende å vad i målet före­

kommit må antagas icke hava understigit det av prövningsnämnden angivna

beloppet».

Andra likartade ersättningar.

RÅ 1928 ref. 4. Enligt kontrakt hade S. för 135 000 kronor försålt dels

jordägareandelarna i tre gruvor, dels inmutningsrätten till en av dessa gru­

vor, vilken S. själv hade inmutat. Vederbörande beskattningsnämnder ansågo

S. skattskyldig för hela den bekomna ersättningen. Kammarrätten, i vars ut­

slag regeringsrätten ej gjorde ändring, fann emellertid att S. icke varit skatt­

skyldig för sin inkomst genom försäljning av jordägareandelarna i gruvorna,

men att inkomsten genom försäljning av inmutningsrätten varit att hänföra

till för S. beskattningsbar inkomst av arbete. (Samma utgång beträffande er­

sättning för jordägareandel i RÅ 1952 not. Fi. 953, som endast avsåg skatte­

plikt för dylik ersättning.)

RÅ 1953 ref. 53. Genom lag den 22 juni 1928, som trätt i kraft den 1 juli

samma år, ändrades 3 § lagen den 27 juni 1896 om rätt till fiske bl. a. där-

utinnan att varje svensk undersåte skall äga rätt till visst närmare angivet

slags fiske i Göteborgs och Bohus samt Hallands län. 1 § lagen den 22 juni

1928 om ersättning till strandägare för mistad fiskerätt stadgar bl. a.: »Skulle

den ändring i lagen om rätt till fiske, som träder i kraft den 1 juli 1928, i nå­

got fall medföra, att varje svensk undersåte erhåller rätt att utöva fiske med

rörligt redskap, vartill i förevarande fall hänföres jämväl ålryssja, vid strand

inom Göteborgs och Bohus eller Hallands län, där sådant fiske enligt äldre

lag var förbehållet strandens ägare, skall ersättning av statsmedel utgå för

värdet av den förmån, som för strandägaren gått förlorad därigenom att fis­

ket blivit fritt, så ock förlust, som av sådan anledning eljest må hava till­

skyndats honom.» — Ersättning enligt sistnämnda lag ansågs ej utgöra skat­

tepliktig intäkt för strandägaren.