SOU 1969:54

Kapitalbeskattningen

Till Statsrådet och chefen för finansdepartementet

Genom Kungl. Maj:ts beslut den 9 juni 1967 bemyndigades chefen för finansde- partementet att tillkalla högst sju sakkun- niga med uppdrag att överse reglerna om förmögenhets- samt arvs- och gåvobeskatt- ningen. Med stöd av detta bemyndigande tillkallades såsom sakkunniga regeringsrå- det Sten Walberg, tillika ordförande, leda- möterna av riksdagens andra kammare, rek- torn Stig Alemyr och f. d. ombudsmannen Erik Brandt, ledamoten av riksdagens förs- ta kammare, lantbrukaren Herbert Her- mansson, numera lagmannen Stig Junge- fors samt ledamöterna av riksdagens förs- ta kammare, direktören Holge Ottosson och tulldirektören Eskil Tistad.

De sakkunniga har antagit benämning- en kapitalskatteberedningen.

Den 31 augusti 1967 entledigades Junge— fors på därom gjord ansökan från sitt upp- drag. I stället förordnades samma dag hov- rättsassessorn Haris Henrik Abelin att vara ledamot i beredningen.

Att såsom experter biträda beredningen förordnades den 9 juni 1967 numera lands- kamreraren Arne Steneborn och advokat- fiskalen hos kammarkollegiet Lars Lind- berg, den 30 juni 1967 kanslirådet Bertil

Edlund, försäkringsdirektören Tage Lars- son, numera förste taxeringsintendenten Karl-Axel Rönquist, den 18 september 1967 juris doktorn Bertil af Klercker samt den 18 november 1968 byråassistenten Ivar Stahl.

Till sekreterare åt beredningen förordna- des den 9 juni 1967 kammarrättsfiskalen Per Anclow.

Såsom en etapp i arbetet får beredningen härmed vördsamt överlämna ett första be- tänkande rörande kapitalbeskattningen. Be- tänkandet omfattar förslag till nya skatte- skalor för förmögenhets-, arvs— och gåvo- beskattningen samt därmed sammanhäng- ande frågor. Återstående delar av uppdra— get kommer att redovisas under hösten 1970.

Reservationer har avgivits dels av herrar Hermansson och Tistad gemensamt, dels av herr Ottosson. Särskilda yttranden av experterna af Klercker och Lindberg har fogats vid betänkandet.

Beträffande utredningsarbetets upplägg- ning och avgivna remissyttranden hänvisas till kapitel 1.

Stockholm den 26 november 1969

Sten Walberg

Hans Henrik Abelin

Herbert Hermansson

Stig Alemyr

H olge Ottosson

Erik Brandt Eskil Tistad

Per Anclow

Sammanfattning

Såsom en första etapp i vårt arbete fram— lägger vi förslag till nya skatteskalor för kapitalskatterna, dvs. förmögenhetsskatten, arvsskatten och gåvoskatten, och till de tekniska omläggningar av skattereglerna som har omedelbart samband med de nya skalorna.

Vi har i uppdrag att göra en samlad översyn av kapitalskatterna. För att få un— derlag för denna översyn har vi låtit verk- ställa omfattande statistiska undersökning- ar rörande de enskilda förmögenheternas tillväxt och fördelning samt om dödsbon och arvslotter. Mot denna bakgrund har vi prövat både beskattningens grunder och dess detaljer. Vi har kommit fram till en samlad helhetssyn och preliminärt tagit ställning till praktiskt taget samtliga frågor. Vad som återstår är att i detalj utarbeta en del mera tekniska förslag.

De förslag vi nu framlägger utgör sålun- da delar av ett samlat program. Att för- slagen delats upp beror på att en allmän omläggning av skattesystemet synes nära förestående. Denna omläggning väntas om- fatta även kapitalskatterna, och det är na- turligt att våra utredningar, överväganden och förslag i huvudfrågorna är tillgängliga när statsmakterna tar ställning till skatte- systemet i stort.

Våra förslag i övriga frågor kommer att framläggas senare i ett slutbetänkande. För att ge en antydan om hela det system för kapitalbeskattningen som vi stannat för re- dovisar vi redan nu i översiktliga drag vå- ra ståndpunkter i de frågor som skall be- handlas i slutbetänkandet.

De nya skatteskalorna och därmed sam- manhängande tekniska ändringar innebär

en genomgripande omfördelning av skatte- bördan och en höjning av skatteuttaget, så långt vi funnit försvarligt med tanke bl. a. på näringslivets funktionsduglighet. Mindre skattelättnader föreslås för små och me- delstora förmögenheter. Väntade höjningar av taxeringsvärdena på egna hem och jord- bruksfastigheter har här spelat in. På sam- ma sätt föreslås lättnader för mindre arv som går till barn och efterlevande make _— arv från föräldrar blir skattefria intill 10000 kr. för varje barn. Däremot skärps skatten avsevärt på stora förmögenheter och arv. Särskilt stora blir höjningarna för arv, som går till andra än barn och efter- levande make. De tekniska ändringar som nu föreslås är delvis genomgripande. Detta gäller särskilt arvsskatten. För denna förordas ett nytt, starkt förenklat system.

De nya reglerna skall enligt förslaget trä- da i kraft vid 1971 års taxering och vid dödsfall och gåvor som sker efter 1971 års ingång. Vid oförändrade taxeringsvärden beräknas förslaget kunnat öka statens in- täkter av förmögenhetsskatten med ca 50 milj. kr. och intäkterna av arvs- och gåvo- skatterna med ungefär lika mycket. Med de av oss föreslagna skärpningarna i skalorna väntas de ökade taxeringsvärdena tillföra staten ytterligare ca 150 milj. kr. i förmö- genhets-, arvs- och gåvoskatt.

Förslagen är inte enhälliga. De ledamö- ter som företräder centerpartiet och folk- partiet förordar i gemensam reservation mindre långtgående skärpning av förmö- genhetsskatten samt en från majoritetens förslag delvis avvikande uppläggning av arvs- och gåvobeskattningen. Förslaget från företrädaren för moderata samlingspartiet

ansluter sig närmare till nuvarande skatte- regler och skatteskalor men innebär även det avsevärda förenklingar och andra änd- ringar. De uttalanden som göres i betän- kandet avspeglar i första hand majoritetens mening. Reservanterna har inte ansett nöd- vändigt att på varje punkt, där enighet icke föreligger, bemöta vad som anföres såsom beredningens uppfattning.

Beträffande innehållet i det blivande slut- betänkandet kan nämnas att det kommer att behandla frågor om förmögenhetsskatt på större samlingar av konst o. d., avkast- ningstagares likställighet med ägare, regler- na om skattefrihet för vissa stiftelser och sammanslutningar, beskattningen av fidei- kommiss m.m. För arvs- och gåvobeskatt- ningen avser vi att föreslå att administra- tionen överflyttas från de allmänna under— rätterna till de myndigheter som handläg- ger inkomst- och förmögenhetsbeskattning- en. Till slutbetänkandet hör även anstånds— regler, beskattningen av medlem av kunga- huset samt vissa internationella beskatt- ningsfrågor. Vidare kommer vi att föreslå att den latenta skatteskulden skall beaktas vid värdering av bl. a. varulager, inventa- rier och aktier; denna fråga är gemensam för all kapitalbeskattning. Tanken är, att bestämmelserna om förmögenhetsskatt, arvsskatt och gåvoskatt sedermera skall sammanföras till en gemensam förordning om kapitalskatt.

Förmögenhetsskatten Vi har gjort ingående överväganden om förmögenhetsskattens ställning och uppgif- ter i skattesystemet och granskat olika tänk- bara alternativ för skattens tekniska utform- ning.

Redan innehavet av en förmögenhet re- presenterar i sig en skattekraft som bör an- vändas för det allmännas behov. Det bör också beaktas, att skatten har en viktig för- delningspolitisk uppgift.

Förmögenhetsskatten måste avvägas mot andra skatter på kapital, mot inkomstbe- skattningen av kapitalvinster och mot in- komstbeskattningen i övrigt. Avkastningen av en förmögenhet belastas både av in—

komstskatt och av förmögenhetsskatt. Ef- tersom båda skatterna är progressiva upp- kommer viss ojämnhet beroende på om ka- pitalinkomsten kombineras med annan in- komst eller inte. I nuvarande skattesystem tages viss hänsyn härtill genom särskilda spärregler. Är inkomsten mycket låg i för— hållande till förmögenheten, kan denna vid beskattningen nedsättas enligt den s.k. 30 gångerregeln till 30 gånger inkomsten. Vid kombinationer av hög inkomst och stor förmögenhet inträder den s.k. 80 procent- spärren; de sammanlagda skatterna får i allmänhet inte överstiga 80 procent av in- komsten. Spärreglerna kan emellertid mild- ra ojämnheterna endast i extrema lägen. Till följd av sin konstruktion skapar de också nya ojämnheter. Härtill kommer att bestämmelserna är komplicerade att till- lämpa för både myndigheter och skattskyl- diga.

Vi har undersökt möjligheterna att ut- arbeta ett nytt system, som har jämnare verkan och inte behöver kompletteras med särskilda reduceringsregler. Det visade sig emellertid, att vart och ett av de system som vi undersökte var behäftat med avse- värda nackdelar och att reduceringsregler inte kunde helt undvaras vid något av de prövade alternativen.

Vi har därför kommit till den slutsat- sen, att det nuvarande systemet med en fristående förmögenhetsskatt bör bibehål- las och att förmögenhetsskatten inte annat än i undantagsfall bör sammankopplas med inkomstskatten. Vi har emellertid ansett påkallat att omarbeta begränsningsreglerna. Vi har vidare funnit, att avvägningen av beskattningen av ensamstående och av fa- miljer bör ändras samt att konstruktionen av det skattefria bottenbeloppet i samband därmed bör jämkas. De sålunda föreslag- na ändringarna har legat till grund då vi utarbetat förslag till ny skatteskala.

Vår nya begränsningsregel ersätter både 30 gångerregeln och 80 procentspärren. Den är avsedd att vid debiteringen tilläm— pas ex officio. För att möjliggöra detta har vi i första hand anknutit begränsnings- regeln till den statligt beskattningsbara in—

komsten, inte såsom nu till nettoinkomsten, och å andra sidan inte medtagit kommunal- skatten vid beräkning av sammanlagd in- komst- och förmögenhetsskatt. Detta inne- bär, att den sammanräknade nettoinkoms- ten reduceras med allmänna avdrag, även kommunalskatteavdraget, samt med ortsav- drag. Den sammanlagda statliga inkomst- skatten och förmögenhetsskatten skall i princip inte få överskrida visst angivet pro- centtal av den sålunda framkomna be- skattningsbara inkomsten.

Denna metod kan sägas innebära en me- ra schablonmässig utformning av den me- tod som nu används vid 80 procentspärren men görs tillämplig även på 30 gångerre- gelns område. Vi har utformat begräns- ningsregeln progressivt. Det procenttal som i princip inte får överskridas blir olika för olika skikt av den beskattningsbara inkoms- ten enligt följande skala:

Statlig beskatt— Summa statlig inkomst- ningsbar inkomst, och förmögenhetsskatt, kr. kr.

—100 000 100 000—250 000 250 000—500 000 500 000—

75 % inom skiktet 75 000 + 80 % » » 195 000+85 % » » 407 500+90 % » »

I sin nedre del ger denna skala ungefär samma resultat som den nuvarande 30 gångerregeln. Den täcker också in några ”mellanfall”, som inte omfattas av de gäl- lande begränsningsreglerna. Skalans övre del tillgodoser i stort sett samma ändamål som 80 procentspärren men innebär en skärpning i de högsta inkomstlägena. Av större betydelse är dock att vi föreslår att reduktion endast skall få göras på förmö- genhetsskatten och inte med mer än hälf- ten av denna. Den skärpning av skatten på större förmögenheter, som vi anser moti- verad av fördelningspolitiska skäl, åstad— kommes till större delen genom detta för- slag.

Vid ställningstagandet till grundavdra- gens storlek och skalans utformning har vi i första hand hämtat vägledning av våra statistiska undersökningar. Dessa visar, att förmögenheterna ökat avsevärt sedan 1950—

talets början, dock i något mindre mån än inkomsterna. Ökningen har varit störst för de mindre förmögenheterna under och strax över de vid varje tid gällande skatte- pliktsgränserna. Den helt dominerande hu- vuddelen av ökningen i den totala förmö- genhetssumman hänför sig till sådana för- mögenheter. En avsevärd breddning av för- mögenhetsinnehavet har ägt rum. När det gäller förmögenheter i de närmast högre skikten, 200 000—750 000 kr., blir bilden en annan. Siffrorna visar här på stagna- tion eller rentav tillbakagång. Högre upp vänder sig kurvan ånyo, och i de högsta skikten synes förmögenheterna i allmän- het ha kunnat hävda sig väl och förkovrats.

Dessa undersökningsresultat pekar på att skatten kan och bör höjas i de högsta skik— ten men inte när det gäller förmögenheter i de nyss nämnda mellanlägena. Sistnämn- da förmögenheter har under de gångna åren kommit i en ogynnsam ställning. Vill man fullfölja statsmakternas strävanden att främja sparande och kapitalbildning, bör man tvärtom överväga vissa mindre lind— ringar. Här inverkar också den pågående allmänna fastighetstaxeringen, som väntas leda till betydande höjningar av taxerings- värdena.

Lindringarna för små och medelstora för- mögenheter åstadkommes i förslaget ge— nom att det skattefria grundavdraget höjs. Då vi räknar med att både förmögenhet och kapitalinkomster även i framtiden skall sambeskattas hos gifta, har vi funnit skä- ligt att lägga hela höjningen av grundav- draget på sambeskattade gifta skattskyldi- ga. Vi föreslår, att grundavdraget bestäms till 150000 kr. för gifta och oförändrat 100 000 kr. för ensamstående.

För att hindra att grundavdragets höj— ning Slår igenom på större förmögenheter har skattesatserna höjts något även i de läg- re skikten. Den skala vi föreslår har föl- jande utseende. Skalan är anknuten till den beskattningsbara förmögenheten, alltså den verkliga förmögenheten minskad med grundavdrag.

Beskattningsbar

förmögenhet, kr. Förmögenhetsskatt, kr.

_— 100 000 100 000; 250 000 250 000— 500 000 500 OOO—l 500 000

1 500 000—

1,0 % inom skiktet l 000+ 1,5 % » » 3 250+2,0 % » » 8 250+ 2,5 % » » 33 250+3,0 % » »

Arvs- och gåvobeskattningen Omfördelningen och skärpningen av arvs- och gåvobeskattningen kombineras som re- dan antytts med en genomgripande tek— nisk omläggning i förenklingssyfte. Syste- met med arvslottsbeskattning behålls Visser- ligen men endast till en del. Lotter skall liksom nu utläggas för efterlevande make och barn. Däremot kommer vad som åter- står att utläggas och beskattas som en ge- mensam lott.

De nuvarande fyra skatteklasserna ersätts med två. Till klass I hänförs i vårt förslag efterlevande make och barn samt vissa där- med jämställda. Övriga mottagare upptas i klass II, och dessas förvärv beskattas som en gemensam lott. Skatteskalorna har kun- nat förenklas i samband med en generell övergång till skattefria grundavdrag. För efterlevande make föreslås ett grundavdrag på 25 000 kr. och för barn ett avdrag på 10000 kr. 1 klass II blir grundavdraget 5 000 kr.

Vi föreslår vidare tekniskt betydelsefulla förenklingar rörande s.k. framskjutna för- värv och förmånstagarförvärv, varjämte vissa möjligheter att nedbringa arvsskatten, bl. a. genom arvsavståenden, försvinner.

Även beträffande arvsskattens konstruk- tion har ett flertal olika alternativ under- sökts. En utgångspunkt för vårt arbete har varit att söka finna ett system som dels möjliggör ett hänsynstagande till efterlevan— de makes och barns samt därmed jämställ- das berättigade intressen, dels innebär ökad skatt på större lotter samt lotter som till- faller andra än make och barn, dels är en- kelt att tillämpa.

Enligt vår mening intar make och barn en särställning i jämförelse med andra ar- vingar. För make och barn framför allt make framstår arvet reellt sett inte som

ett förvärv i vanlig mening utan har mera karaktär av en formell ändring av rätten till egendom vari arvingen kan sägas ha haft del. Arvet kan också på ett helt an- nat sätt än eljest ha betydelse för motta- garens försörjning. Härtill kommer det nä- ra personliga bandet inom denna grupp. Skall däremot egendom övergå till andra personer, gör sig det allmännas intressen gällande med helt annan styrka. Här före- ligger inte samma skäl att göra en avväg- ning i detalj på grundval av lotternas stor- lek och mottagarnas ställning i den legala arvsordningen. Arvlåtarens testamentariska dispositioner och mer eller mindre tillfälli- ga omständigheter spelar i dessa fall oftast en större roll. Vi har t. ex. inte ansett det befogat att skatten blir lindrigare, om ett arv fördelas på medlemmarna i en större släkt eller genom testamente tillförs ett stort antal mottagare än om det tillfaller exem- pelvis föräldrar eller något eller några sys— kon. Även andra skäl än önskemålen om förenklingar kan således åberopas för vårt förslag att samtliga lotter som går till and- ra än de allra mest närstående vid beskatt- ningen skall utläggas och beskattas som en gemensam lott.

Vårt förslag innebär en i viss mån änd— rad syn på skatteklassernas betydelse, och vi har funnit det riktigt att beakta även and- ra omständigheter än enbart släktskap. Den nya arvsskatteklass I omfattar förutom efterlevande make, barn och barns avkom- lingar även förutvarande make, part i äktenskapsliknande förhållande samt fos- terbarn. Övriga fysiska personer samt ju- ridiska personer upptas i arvsskatteklass II.

För närvarande åtnjuter ett betydande antal allmännyttiga stiftelser och samman- slutningar skattefrihet eller skattelättnader. De gällande bestämmelserna vilar i stor ut- sträckning på äldre värderingar. Det all— männa utger numera betydande bidrag för de ändamål som har skattelättnader. Anses en verksamhet som allmännyttig och i be- hov av understöd skall enligt vår mening den principiellt riktiga vägen vara att det allmänna beviljar anslag för ändamålet. Stödet bör alltså icke utgå i form av skatte-

lättnader med svåröverskådliga konsekven- ser. Emellertid finns det vissa verksamhe- ter av allmännyttig karaktär som bedrives i nära samverkan med myndigheter och där gränsen mellan privat och allmän verk- samhet kan vara svår att dra. Vi föreslår därför att skattefriheten för försvarsstiftel- ser behålls samt i övrigt begränsas till stif- telser och sammanslutningar med huvud- sakligt ändamål att främja undervisning vid universitet och därmed jämförliga in- stitutioner samt forskning. En dispensmöj- lighet föreslås dock för organisationer som bedriver internationell hjälpverksamhet.

Vi föreslår, som tidigare nämnts, en ge- nerell övergång till skattefria grundavdrag i stället för gränsbelopp. I samband här- med har skatteskalorna kunnat förenklas avsevärt. Mot bakgrund av de fördelnings— politiska önskemålen och de statistiska un- dersökningarna har vi funnit att utrymmet för ett ökat skatteuttag är förhållandevis större vid arvs- och gåvobeskattningen än vid den årliga förmögenhetsbeskattningen. För den nya arvsskatteklass I föreslås föl- jande skala.

Lott efter grundavdrag, kr. Arvsskatt, kr.

20 000 10 % inom skiktet 20 000— 60 000 2 000 +20 % » » 60 OOO—100 000 10 000+ 30 % » » 100 OOO—200 000 200 OOO—300 000 300 OOO—500 000 500 000—

22 000+4O % » » 62 000+ 50 % » » 112 000+ 60 % » » 232 000+70 % » »

Lott efter grundavdrag, kr. Arvsskatt, kr.

20 000 20 OOO—_ 40 000 40 000— 70 000 70 000— 100 000

] 000+10 % » » 3 000+15 % » » 7 500+ 20 % » » 100 000— 200 000 13 500+ 30 % » » 200 000— 500 000 43 500+40 % » » 500 OOO—2 000 000 163 500+50 % » » 2 000 OOO—5 000 000 913 500+ 60 % » » 5 000 000— 2 713 500+65 % » »

5 % inom skiktet

Förslaget innebär lättnader för lotter, som tillfaller barn, intill ett värde av ca 30000 kr. För efterlevande make skärpes skatten i regel först när lotten närmar sig 150000 kr.

Den nya arvsskatteklass II omfattar de tidigare klasserna II—IV och avser den gemensamma lott som skall utläggas för arvingar och testamentstagare i denna klass. Vår skatteskala har följande utseende.

I övrigt innebär vårt förslag i huvudsak följande.

Utgångspunkten blir behållningen enligt bouppteckningen. Denna ökas med värdet av försäkringar med förmånstagarförord- nande. Var den avlidne gift och förelåg giftorättsgemenskap, skall därefter efterle- vande makes skattefria giftorättsandel av— räknas. Från den återstående skattepliktiga delen göres förmånstagaravdrag. Vad som sedan återstår utgör den del av boet som skall beskattas.

Nästa steg blir att lägga ut lotter. Lott utlägges för vad som enligt lag eller testa— mente skall tillfalla efterlevande make, bröstarvingar och andra mottagare i arvs- skatteklass I. Lott utlägges även för vad som skall tillfalla vetenskaplig forskning och undervisning och andra halvstatliga el— ler höggradigt allmännyttiga ändamål som alltjämt skall få skattefrihet. Däremot skall till skillnad från vad som nu gäller lott ej utläggas för förmånstagarförvärv. Den del av en försäkring som överstiger grundav- draget beskattas som om beloppet ingått i boets behållning i övrigt. Vad som härefter återstår utläggs och beskattas som en ge- mensam lott i klass II. Med vår upplägg- ning bortfaller möjligheten att lägga en verklig delning till grund för skattens be- räkning.

Beträffande lottläggningen inom klass I föreslås vissa begränsningar. Således skall lott ej utläggas för barns avkomling om inte denne är närmast arvsberättigad. El- jest inräknas sådan testamentslott i den närmast arvsberättigades. Vidare sker skatt- läggningen helt med bortseende från att någon arvinge eller testamentstagare avstår från sin rätt. De framskjutna förvärven skall icke längre inta någon särställning i

skattehänseende. Bortsett från legal eller testamentarisk sekundosuccession t.ex. vid fri förfoganderätt för efterlevande ma- ke skall nämligen en uttömmande och omedelbar beskattning ske vid arvlåtarens eller testators död. Av det förut sagda framgår att även försäkringsbeskattningen har förenklats. Värdet av samtliga försäk- ringar lägges helt enkelt till boets behåll- ning. För kapitalförsäkringarna föreslås en differentiering av förmånstagaravdragen. För efterlevande make, barn och därmed jämställda skall avdraget bli sex och en halv gånger basbeloppet enligt lagen om allmän försäkring och för annan motta— gare två gånger basbeloppet. Avdragen blir i dagens läge 39000 kr. respektive 12000 kr. Även försäkringarna skall i princip be- skattas på en gång vid dödsfall. Den nu- varande gåvobeskattningen av vissa perio- diskt utfallande försäkringsbelopp, som ut- går efter försäkringstagares död, ersättes med en omedelbar arvsbeskattning.

Dödsboet är med vårt förslag skattskyl- digt, men arvinge, testamentstagare samt förmånstagare ansvarar gentemot dödsboet för skatten. För den inbördes fördelningen av den dödsboet påförda skatten föreslår vi särskilda regler.

Gåvoskatten har utformats efter samma mönster som arvsskatten. Skattskyldig- heten överflyttas från gåvotagarna till gi-

varna. Även här förekommer två skatte- klasser, vilka sinsemellan omfattar samma personer som motsvarande arvsskatteklas- ser. Ett undantag utgör dock levande barns avkomlingar, vilka hänförs till klass II. Gåvoskatteskalorna är i allmänhet något strängare än arvsskatteskalorna, och skärp- ningar av procentsatserna har gjorts även i de lägre skikten. Skalorna anges nedan.

Beträffande gåvoskatten kan i övrigt föl- jande nämnas. De framskjutna förvärven skall beskattas efter samma mönster som vid arvsbeskattningen, och detsamma gäller försäkringsbeskattningen. Utrymmet för skattefria gåvor har ändrats. Den särskilda skattefriheten för gåvor till kommuner, po- litiska partier och vissa andra allmännytti- ga sammanslutningar upphävs, och detsam- ma gäller de s.k. undervisningsgåvorna. Skattefriheten för lösöregåvor anknytes till visst belopp. Således skall gåva av lösöre som är avsett för mottagarens personliga bruk kunna ske utan skattekonsekvenser intill ett årligt värde av 10 000 kr. Skatte- friheten för andra gåvor föreslås höjd från 2 000 kr. till 4 000 kr. per år och mottaga- re. En nyhet är att gåvor från äkta makar i skattehänseende skall behandlas som en gåva, oavsett om gåvan härrör från den ene eller andre makens giftorättsgods eller enskilda egendom.

Gåvoskatt, kr.

Skattepliktig gåva, kr. Klass I Klass II 20 000 10 % inom skiktet 15 % inom skiktet

20 000— 40 000 2 000+ 15 % » » 3 000+25 % » » 40 000— 70 000 5 000+20 % » » 8 000+35 % » » 70 000— 100 000 11 000+25 % » » 18 500+45 % » » 100 000— 200 000 18 500+30 % » » 32 000+55 % » » 200 000— 500 000 48 500+40 % » » 87 000+ 65 % » » 500 OOO—2 000 000 168 500+ 50 % » » 282 000+70 % » » 2 000 000—5 000 000 918 500+60 % » » 1 332 000+70 % » » 5 000 000— 2 718 500+65 % » » 3 432 000+70 % » »

Förslag till Förordning om ändring i förordningen (1947: 577) om statlig förmögenhetsskatt

Härmed förordnas i fråga om förordningen (1947: 577) om statlig förmögenhets— skattl,

dels att 2, 8, 9—12 åå och 20 ä 2 mom. skall ha nedan angivna lydelse, dels att i förordningen skall införas en ny paragraf, 12 a &, av nedan angivna lydelse, dels att anvisningarna till 9 & skall upphöra att gälla, dels att till förordningen skall fogas anvisningar till 12 5 av nedan angivna lydelse.

(Nuvarande lydelse)

2 &

Skattepliktig förmögenhet utgör kapital- värdet av den skattskyldiges nedan i 3 5 1 mom. angivna tillgångar, i den mån samma värde överstiger kapitalvärdet av hans skul- der.

8 %

Har skattskyldig hemmavarande barn, som icke fyllt 20 år, skall, därest barnets till statlig inkomstskatt beräknade beskatt— ningsbara inkomst icke uppgår till minst 100 kronor, den skattskyldige taxeras jäm- väl för barnets förmögenhet. I den skatt- skyldiges skattepliktiga förmögenhet inbe- gripes i sådant fall jämväl barnets förmö- genlzet.

9 & första, andra och femte styckena Statlig förmögenhetsskatt skall utgå i för- hållande till den på nedan angivet sätt be- stämda beskattningsbara förmögenheten. Såsom beskattningsbar förmögenhet upp— tages, utom i fall som avses i tredje stycket här nedan, den skattskyldiges skattepliktiga förmögenhet vid beskattningsårets utgång.

1 Senaste lydelse av 8 & 1969: 236 9 5 1965: 73 10 & 1965: 73 11 ä 1 mom. 1965: 73

(Föreslagen lydelse)

2 & Kapitalvärdet av den skattskyldiges till- gångar, minskat med kapitalvärdet av hans skulder, utgör taxerad förmögenhet.

8 5 Har skattskyldig hemmavarande barn, som icke fyllt 20 år, skall barnets förmö- genhet läggas till hans egen taxerade för- mögenhet, om icke barnet har en till stat- lig inkomstskatt beskattningsbar inkomst av minst 100 kronor.

95

Från den taxerade förmögenheten avdra- ges för fysisk person, oskift dödsbo, ut- ländskt bolag och familjestiftelse, som av- ses i 10 55 1 mom. förordningen om statlig inkomstskatt, 150000 kronor, om statlig inkomstskatt kan beräknas enligt andra styc— ket nämnda moment, och i annat fall

11 5 3 mom. 1953: 276 12 5 1 mom. 1969: 236 12 5 2 mom. 1952: 407 20 ä 2 mom. 1953: 276

(Nuvarande lydelse)

Beskattningsbar förmögenhet utföres i fulla hundratal kronor, så att överskjutan- de belopp, som icke uppgår till fullt hund- ratal kronor, bortfaller.

10 & första stycket

Fysisk person, oskift dödsbo, utländskt bolag eller i 10 5 1 mom. förordningen om statlig inkomstskatt omförmäld familje- stiftelse skall icke utgöra statlig förmögen- hetsskatt, därest den beskattningsbara för— mögenheten icke överstiger 100 000 kronor.

11 5

1 mom. Statlig förmögenhetsskatt skall för fysisk person, oskift dödsbo, utländskt bolag samt i 10 9 1 mom. förordningen om statlig inkomstskatt omförmäld familjestif— telse utgöra:

när den beskattningsbara förmögenheten icke överstiger 150000 kronor: åtta tion- dels procent av den del av den beskatt- ningsbara förmögenheten, som överstiger 100 000 kronor;

när den beskattningsbara förmögenheten överstiger 150000 men icke 200000 kr.: 400 kr. för 150000 kr. och 1 0/9 av åter- staden;

200 000 men icke 400 000 kr.: 900 kr. för 200 000 kr. och 1,3 0/0 av återstoden;

400 000 men icke 1 000 000 kr.: 3 500 kr. för 400 000 kr. och 1,6 0/0 av återstoden;

] 000000 kr.: 13100 kr. för 1 000000 kr. och 1,8 0/0 av återstoden.

3 mom. Statlig förmögenhetsskatt skall utgå i helt antal kronor, därvid iakttages att skattebeloppet vid öretal över femtio avrundas uppåt och vid annat öretal av- rundas nedåt till närmaste hela krontal.

12%

1 mom. För äkta makar, som under be- skattningsåret levt tillsammans, beräknas den skattepliktiga förmögenheten för ma- karna var för sig, varvid boets gemensam- ma förmögenhet inräknas i mannens skat- tepliktiga förmögenhet. Har därvid skuld, som i 5 5 avses, helt eller delvis ej kunnat

(Föreslagen lydelse)

100 000 kronor. Återstoden utgör, efter av- rundning nedåt till närmast lägre tusental kronor, beskattningsbar förmögenhet.

10 & För skattskyldig som i 9 5 sägs utgår den statliga förmögenhetsskatten enligt följande skala:

Förmögen- Beskattningsbar hets- förmögenhet, kr. skatt, kr. 100 000 1,0 % inom skiktet

100 000— 250 000 1 000 + 1,5 0/0 » » 250 000— 500 000 3 250+2,0 0lo » >> 500 OOO—1 500 000 8 250+2,5 O/o » » 1 500 000— 33 250+3,0 "lo » »

115

För äkta makar, som under beskattnings- året levt tillsammans, beräknas taxerad för— mögenhet för var och en av dem. Boets ge- mensamma förmögenhet inräknas i man- nens. Skuld enligt 5 5, som icke kunnat ut— nyttjas av make, avräknas på den andres förmögenhet.

(Nuvarande lydelse)

utnyttjas å den därtill närmast berättigade makens förmögenhet, må bristen avräknas å den andra makens förmögenhet.

Har skattskyldig hemmavarande bafn, som icke fyllt 20 år, och uppgår barnets till statlig inkomstskatt beräknade beskattnings- bara inkomst till minst 100 kronor, beräk- nas den skattepliktiga förmögenheten för den skattskyldige och barnet var för sig.

Den beskattningsbara förmögenheten be- räknas i fall som avses i första stycket ge- mensamt för makarna och i fall som avses i andra stycket gemensamt för föräldrar och barn. Härvid skall, vid tillämpning av 9 5 tredje och fjärde styckena, hänsyn tagas till den sammanlagda nettoinkomsten hos dem för vilka gemensam beräkning av förmö- genheten sker. Frågan om skatteplikt enligt 10 & bedömes med hänsyn till den sålunda gemensamt bestämda beskattningsbara för- mögenheten. Skatt beräknas likaledes efter nämnda förmögenhet och fördelas på en- var efter hans skattepliktiga förmögenhet. Vad i 11 5 3 mom. sägs skall därvid iakt- tagas.

2 mom. Äkta makar, som under beskatt- ningsåret levt åtskilda, skola i fråga om taxering till statlig förmögenhetsskatt anses såsom av varandra oberoende skattskyldiga.

9 & tredje och fjärde styckena

Därest för fysisk person eller oskift döds- bo den skattepliktiga förmögenheten över- stiger trettio gånger den sammanräknade nettoinkomsten enligt förordningen om stat- lig inkomstskatt, skall den beskattningsbara förmögenheten utgöra ett belopp, motsva- rande trettio gångar den sammanräknade nettoinkomsten, dock minst femtio procent av den skattepliktiga förmögenheten.

Har vid uppskattning av förmögenhet den värdesättning av tillgångar i rörelse el- ler å jordbruksfastighet, som skett i skatt- skyldigs räkenskaper och som godkänts vid inkomstberäkningen, frångåtts, skall till grund för tillämpning av de i tredje stycket meddelade bestämmelserna läggas den sam-

(Föreslagen lydelse)

Har skattskyldig hemmavarande barn, som icke fyllt 20 år, och uppgår barnets till statlig inkomstskatt beräknade beskattnings- bara inkomst till minst 100 kronor, beräk- nas den taxerade förmögenheten för den skattskyldige och barnet var för sig.

Den beskattningsbara förmögenheten be— räknas i fall som avses i första stycket ge— mensamt för makarna och i fall som avses i andra stycket gemensamt för föräldrar och barn. Skatt beräknas efter nämnda förmö— genhet. Den fördelas på envar efter hans taxerade förmögenhet och avrundas för var och en av dem nedåt till helt krontal.

Hava äkta makar levt åtskilda under be- skattningsåret, beskattas de oberoende av varandra.

12%

Förmögenhetsskatten för fysisk person el- ler oskift dödsbo nedsättes, om denna skatt och den statliga inkomstskatten tillsammans är högre än de belopp som framgår av föl- jande skala:

Summa statlig in- komst- och

Statlig beskattnings— förmögen— bar inkomst hetsskatt

—100 000 75 % inom skiktet 100 OOO—250 000 75 000+80 % » » 250 OOO—500 000 195 000+85 % » » 500 000— 407 500+9O % » »

F örmögenhetsskatten nedsättes med över— skjutande belopp, dock med högst hälften av denna skatt.

(Nuvarande lydelse)

manräknade nettoinkomst som skulle hava fastställts, om den vid förmögenhetsupp- skattningen gjorda värdesättningen av till- gångarna tillämpats även vid inkomstberäk- ningen. Vid beräkning av den i föregående punkt avsedda inkomsten skall iakttagas, att värdesättning av tillgångarna vid ut- gången av närmast föregående beskattnings— år skall ske enligt grunder motsvarande dem, vilka tillämpats vid förmögenhets- uppskattningen för det beskattningsår var— om fråga är.

12 ä 1 mom. tredje stycket (se föregående sida)

10 å andra stycket

Ej heller föreligger skatteplikt till statlig förmögenhetsskatt för juridisk person som avses i 6 & 1 mom. b) denna förordning, därest den beskattningsbara förmögenheten icke överstiger 5 000 kronor.

115

2 mom. Statlig förmögenhetsskatt skall för juridisk person, som avses i 6 5 1 mom. b) denna förordning, utgöra:

en och en halv promille av den del av den beskattningsbara förmögenheten, som överstiger 5 000 kronor, dock lägst en kro- na.

(Föreslagen lydelse)

Hava äkta makar levt tillsammans under beskattningsåret, skall nedsättning ske enligt denna paragraf med ledning av makarnas sammanlagda beskattningsbara inkomst och deras sammanlagda statliga inkomst- och förmögenhetsskatter samt fördelas efter var- dera makens taxerade förmögenhet. För- mögenhetsskatten avrundas för var och en av dem nedåt till helt krontal. Däremot sammanläggas icke barns inkomst och skat- ter med föräldrarnas, även om samman- läggning skett beträffande förmögenheten enligt 11 ä'.

Om inkomst- eller förmögenhetsskatt av- räknats mot utländsk skatt, skall nedsätt- ning enligt denna paragraf ske som om av- räkning ieke skett.

12215

Från den taxerade förmögenheten för ju- ridisk person, som avses i 6 5 1 mom. b), avdrages 5000 kronor. Återstoden utgör, efter avrundning nedåt till närmast lägre tusental kronor, beskattningsbar förmögen- het. På denna utgår förmögenhetsskatt med en och en halv promille.

(Nuvarande lydelse)

205

2 mom. Konungen äger, — — ——

I fall, varom i detta mom. förmäles, må Konungen förklara, att statlig förmögen- hetsskatt skall för skattskyldig fastställas till högre belopp än gällande bestämmelser el- jest skulle föranleda, dock att skatten ej må komma att uppgå till större del, procen- tuellt beräknad, av den på grundval av överenskommelsen eller beslutet fastställda beskattningsbara förmögenheten än skatten skulle utgjort av den beskattningsbara för- mögenhet, som skulle hava fastställts, om hänsyn ej tagits till överenskommelsen eller beslutet. Vad i 11 5 3 mom. och 12 S)” 1 mom. stadgas om beräkning av statlig för- mögenhetsskatt i helt antal kronor skall äga motsvarande tillämpning vid beräkning av skatt, som i detta mom. avses.

Överenskommelse med —— ——

Anvisningar till 9 5

Vid tillämpningen av bestämmelserna i 9 5 tredje stycket skall, där fråga är om skattskyldig, vilken under beskattningsåret erlagt sjömansskatt, den sammanräknade nettoinkomsten ökas med den till sjömans- skatt beskattningsbara inkomsten.

20%

——————————— i riket.

I fall, varom i detta mom. förmäles, må Konungen förklara, att statlig förmögen- hetsskatt skall för skattskyldig fastställas till högre belopp än gällande bestämmelser eljest skulle föranleda, dock att skatten ej må komma att uppgå till större del, pro- centuellt beräknad, av den på grundval av överenskommelsen eller beslutet fastställda beskattningsbara förmögenheten än skatten skulle utgjort av den beskattningsbara för- mögenhet, som skulle hava fastställts, om hänsyn ej tagits till överenskommelsen eller beslutet. Vad i 11 och 12 955 stadgas om beräkning av statlig förmögenhetsskatt i helt antal kronor skall äga motsvarande till- lämpning vid beräkning av skatt, som i det- ta mom. avses.

_ _ _ _ — __— månader tilländalupit.

Anvisningar till 12 &

Vid tillämpningen av bestämmelserna i 12 59 skall, om den skattskyldige erlagt sjö- mansskatt under beskattningsåret, den stat- ligt beskattningsbara inkomsten ökas med den till sjömansskatt beskattningsbara in- komsten. Vidare skall vid beräkningen av samma statlig inkomst- och förmögenhets- skatt hänsyn även tagas till sjömansskatt.

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1971. Äldre bestämmelser tillämpas dock vid 1970 års taxering och vid eftertaxering för år 1970 eller tidigare år.

Genom förordningen upphäves förordningen (1952: 410) med bestämmelser om be- gränsning av .skatt i vissa fall samt förordningen (1952: 411) med bestämmelser om be- gränsning i vissa fall av preliminär skatt, dock att förstnämnda förordning skall äga till- lämpning i fråga om skatt som påförts på grund av 1970 eller tidigare års taxering eller på grund av eftertaxering för nämnda år.

Förslag till

Förordning om ändring i taxeringsförordningen (1956: 623)

Härmed förordnas, att 25 och 68 åå, 69 ä 2 mom. och 105 5 1 mom. taxeringsför- ordningen (1956: 623)1 skall ha nedan angivna lydelse.

(Nuvarande lydelse)

255

Allmän självdeklaration ——————

5) den skattskyldiges tillgångar och skul- der vid slutet av beskattningsåret, ändå att förmögenheten icke uppgår till skatteplik- tigt belopp, dock endast om och i den mån skattskyldighet för förmögenhet åligger ho-

(Föreslagen lydelse)

_ _ _ _ __ __ _ — vid taxeringen,

5) den skattskyldiges tillgångar och skul- der vid slutet av beskattningsåret, ändå att förmögenheten icke uppgår till beskattnings- bart belopp, dock endast om och i den mån skattskyldighet för förmögenhet ålig-

nom, ger honom, 6) beloppet av —————————————— dennes hemortskommun. Allmän självdeklaration ————————————— allmän försäkring. Har skattskyldig ——————————————— sådan förmögenhet. 68 5 Följande taxeringslängder ———————————— skattskyldiges namn. I inkomstlängden ————————————— avgiften skall beräknas. Uppgår den ————————————————— icke uppkommer. I förmögenhetslängden antecknas den till statlig förmögenhetsskatt skattepliktiga och beskattningsbara förmögenheten.

Närmare föreskrifter ———————

I förmögenhetslängden antecknas den till statlig förmögenhetsskatt taxerade och be- skattningsbara förmögenheten. ———————— Kungl. Maj:t.

Taxeringslängd underskrives ————————— taxeringsnämndens beslut.

69å

2 mom. Skall i fråga om stiftelse den statliga inkomstskatten beräknas enligt 10 ä 1 mom. förordningen om statlig inkomst- skatt eller den statliga förmögenhetsskatten beräknas enligt 11 9 1 mom. förordningen om statlig förmögenhetsskatt, skall till stif- telsen sändas underrättelse därom.

105 5

2 mom. Skall i fråga om stiftelse den statliga inkomstskatten beräknas enligt 10 & 1 mom. förordningen om statlig inkomst- skatt eller den statliga förrnögenhetsskatten beräknas enligt 10 $$ förordningen om stat- lig förmögenhetsskatt, skall till stiftelsen sändas underrättelse därom.

! l l Belopp, som —————————————————— öretal bortfalla.

1mom.Omkammarrätten—————————-—————————ådenne. Äro makar var för sig taxerade, äger kammarrätten eller Kungl. Maj:t, där änd- ring göres i den enes taxering, även i den

1 Senaste lydelse av 25 5 1967: 199

Äro makar var för sig taxerade, äger kammarrätten eller Kungl. Maj:t, där änd- ring göres i den enes taxering, även i den

68 5 1967: 199 105 g 1 mom. 1958: 87

(Nuvarande lydelse)

andres taxering vidtaga av ändringen påkal- lad rättelse, såvitt angår tillämpning av 52 ä 1 mom. kommunalskattelagen eller 11 ä 1 mom. förordningen om statlig inkomstskatt eller 12 5 1 mom. förordningen om statlig förmögenhetsskatt.

Hava besvär __________ Vidtager kammarrätten ______

(Föreslagen lydelse)

andres taxering vidtaga av ändringen på- kallad rättelse, såvitt angår tillämpning av 52 5 1 mom. kommunalskattelagen eller 11 ä 1 mom. förordningen om statlig in- komstskatt eller 11 5 förordningen om stat— lig förmögenhetsskatt. ————————— mån ändras.

_________ nämnda lag.

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1971. Äldre bestämmelser tillämpas dock vid 1970 års taxering och vid eftertaxering för år 1970 eller tidigare år.

Förslag till

Förordning om ändring i uppbördsförordningen (1953: 272)

Härmed förordnas att 49 ä 2 mom. uppbördsförordningen (1953: 272)1 skall ha ne-

dan angivna lydelse.

(Nuvarande lydelse)

49 5 2 mom. Skattskyldig må ——————

3) om ansökan gjorts angående avkort- ning enligt förordningen den 6 juni 1952 (nr 410) med bestämmelser om begränsning av skatt i vissa fall eller angående befrielse enligt 85 ä 2 mom. från erläggande av rän- ta å kvarstående skatt eller om besvär an- förts över beslut i anledning av sådan an- sökan: till belopp som betingas av ansök- ningen eller besvären.

Anstånd enligt _________

(Föreslagen lydelse)

———————— eller besvären,

3) om ansökan gjorts angående befrielse enligt 85 & 2 mom. från erläggande av rän- ta å kvarstående skatt eller om besvär an- förts över beslut i anledning av sådan an- sökan: till belopp som betingas av ansök- ningen eller besvären.

——————— behörigen erläggas.

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1971. Äldre bestämmelser tillämpas dock i fråga om skatt på grund av 1970 års taxering och på grund av eftertaxering för år 1970 eller tidigare år.

1 Senaste lydelse av 49 5 2 mom. 1967: 625

Förslag till

Förordning om ändring i förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt

Härmed förordnas i fråga om förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt1, dels att 6, 7 och 9 %$, 15 5 3 mom., 16, 17, 29, 38 samt 50 65 skall upphöra att gälla, dels att 1—3, 8, 10—12 och 13 55, 15 5 1 och 2 mom., 19 & 1, 2 och 3 mom., 24, 1 28, 30 och 32 55, 33 _S, 1 och 3 mom., 34 och 36 55, 37 5 2 mom., 39, 41, 43, 45—-47, : 49 och 51—54 55, 55 ä 1, 3 och 5 mom., 56, 57, 59, 60 samt 62 55 skall ha nedan an-

givna lydelse,

nedan angivna lydelse.

(Nuvarande lydelse)

1 &

Skatt till staten utgår enligt denna för— ordning för egendom, som förvärvas ge- nom arv eller testamente (arvsskatt) eller genom gåva (gåvoskatt).

För egendom, som förvärvas genom att arv avstås enligt 5 & lagen den 8 juni 1928 (nr 281) om allmänna arvsfonden, utgår arvsskatt till staten som om förvärvet skett genom testamente efter den avlidne.

2 & Skattskyldig är den som förvärvar egen- domen.

1 Senaste lydelse av 1 & 1969: 386 3 5 1964: 20 8 5 1964: 310 11 5 1958: 562 12 & 1967: 157 15 ä 2 mom. 1964: 310 19 ä 1 mom. 1958: 562 19 ä 3 mom. 1958: 562 28 & 1969: 172 30 5 1958: 562 32 5 1964: 310 36 & 1958: 562 37 5 2 mom. 1958: 562 39 & 1958: 562

dels att i förordningen skall införas nya moment, 37 ä 3 mom. och 55 5 7 mom., av

(Föreslagen lydelse)

Skatt till staten utgår enligt denna för- ordning för egendom, som övergår genom arv eller testamente (arvsskatt) eller genom gåva (gåvoskatt).

Avstås egendom enligt 5 5 lagen (1928: 281) om allmänna arvsfonden, utgår arvs- skatt som om den avlidne testamenterat egendomen.

Skattskyldighet åligger beträffande arvs— skatt dödsboet och beträffande gåvoskatt givaren.

I fall som avses i 36 5 andra stycket är dock gåvotagaren skattskyldig.

Gåvotagaren ansvarar för gåvoskatt som ej erlägges av givaren.

41 5 1958: 43 & 1958: 46 5 1964: 49 5 1963: 51 & 1969: 52 & 1964: 53 & 1969: 386 54 5 1969: 386 55 ä 1 mom. 1958: 562 55 ä 3 mom. 1958: 562 56 & 1958: 562 57 & 1958: 562 59 5 1964: 310 60 5 1964: 800 62 & 1969: 386

562 562 669 51 386 310

(Nuvarande lydelse)

35

Från skattskyldighet enligt denna förord- ning äro befriade

staten; stiftelse eller sammanslutning med hu- vudsakligt ändamål att under samverkan med militär eller annan myndighet stärka rikets försvar;

stiftelse eller sammanslutning, som har till huvudsakligt ändamål att främja barns eller ungdoms vård och fostran eller utbild- ning eller att främja vård av behövande ål- derstigna, sjuka eller lytta, dock icke där ändamålet är att sålunda tillgodose medlem- mar av viss eller vissa släkter;

akademi och sådan stiftelse eller sam- manslutning, som har till huvudsakligt än- damål att främja vetenskaplig undervis- ning eller forskning.

Skattebefrielse enligt denna paragraf till- kommer icke sammanslutning, som har till syfte att i sin verksamhet tillgodose med- lemmarnas ekonomiska intressen, och ej heller utländsk akademi, stiftelse eller sam- manslutning.

8 %

Skall jämlikt 3 kap. ärvdabalken eller på grund av testamente egendom, som tillfal- lit någon med fri förfoganderätt, därefter övergå å annan eller å flera efter varandra, inträder skattskyldighet för senare förvärv, då föregående innehavarens rätt upphör.

Vad sålunda stadgas äger tillämpning jämväl då genom testamente viss egendom tillagts två eller flera efter varandra under villkor att egendomen skall oförminskad övergå från den ene till den andre.

1 fall, som avses i denna paragraf, skall vad i 7 5 andra stycket stadgas äga motsva- rande tillämpning.

(Föreslagen lydelse)

Arvs— eller gåvoskatt utgår icke för egen- dom som tillfaller

staten; stiftelse eller sammanslutning med huvud- sakligt ändamål att under samverkan med militär eller annan myndighet stärka rikets försvar;

akademi samt sådan stiftelse eller sam- manslutning, som har till huvudsakligt än- damål att främja undervisning vid univer- sitet eller därmed jämförlig institution eller att främja vetenskaplig forskning.

Skattebefrielse enligt första stycket åt- njutes icke, när fråga är om stiftelse eller sammanslutning, som har till syfte att i sin verksamhet tillgodose intressenters eller medlemmars ekonomiska intressen, eller om utländsk akademi, stiftelse eller samman- slutning.

Konungen må medgiva skattefrihet för egendom, som tillfaller stiftelse eller sam— manslutning med huvudsakligt ändamål att bedriva internationell hjälpverksamhet.

Skall jämlikt 3 kap. ärvdabalken eller på grund av testamente egendom, som tillfallit någon med fri förfoganderätt, därefter över- gå å annan eller å flera efter varandra, in- träder skattskyldighet då föregående inne- havares rätt upphör.

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

10%

Arvsskatt utgår efter värdet av skattskyl- digs lott.

Arvsskatten beräknas på grundval av boets behållning enligt 13 5. Till behållning- en lägges enligt 12 53 värdet av försäkring- ar med förmånstagarförordnande. Därefter frånräknas makes skattefria andel enligt 15 5 och förmånstagaravdrag enligt 12 5. Återstoden uppdelas i lotter enligt 11 55.

11%

1 mom. Såsom arvinges eller testaments- tagares lott anses vad enligt lag och testa- mente å honom belöper av behållningen i dödsboet eller i sådan kvarlåtenskap, var- om förmäles i 4 5 1 mom. 2); dock skall, där i skatteärendet föreligger arvskifte, den däri gjorda fördelningen efter vad i 16 5 stadgas lända till efterrättelse.

Behållningen beräknas med ledning av bouppteckning eller, där skatten uttages ef- ter deklaration, med ledning av denna.

2 mom. Skall enligt förordnande i tes- tamente skatt för legat gäldas av dödsboet, anses den del av behållningen, som åtgår till skatt för legatet, utgöra en särskild lott (skattelott), dock icke där mottagaren av legatet jämväl är arvinge eller universell testamentstagare eller skattskyldighet för legatet inträder senare än vid testators död.

Har någon i enlighet med lagen om för- säkringsavtal insatts såsom förmånstagare och erhåller han vid försäkringstagarens död förfoganderätten över försäkringen el- ler, utan att sådan rätt förvärvas, utbetal- ning på grund av försäkringen, skall vad förmånstagaren sålunda bekommer vid be- räknande av arvsskatt anses såsom arvfal-

12%

Särskilda lotter utläggas för vad som en- ligt lag eller testamente tillkommer efterle- vande make, barn eller barns avkomlingar (arvsskatteklass 1). För mottagare som åt- njuter skattefrihet enligt 3 9” utlägges en lott. Återstoden utlägges likaledes i en lott (arvsskatteklass II), om ej annat följer av 15 5 2 mom.

Med efterlevande make jämställes förut— varande make och den som vid tiden för dödsfallet levde tillsammans med den avlid- ne, om de gemensamt hava eller hava haft barn. Med barn jämställes styvbarn, adop- tivbarn samt fosterbarn, som före fyllda 16 år stadigvarande vistats i den avlidnes hem och därvid erhållit samma vård och fostran som eget barn.

Testamentslott till avkomling till barn in- räknas i den närmast arvsberättigades lott, om denne lever. Vid lottläggningen beak- tas laglott före testamente. Belopp på grund av förmånstagarförordnande utlägges ej, med mindre beloppet skall tillfalla motta- gare som avses i 3 5, icke heller lösörelegat med högst 1000 kronors värde. Lott är oberoende av om mottagaren avstår från sin rätt.

Värdet av försäkring, som den avlidne ägt, anses ingå i boets behållning, även om förmånstagare insatts. Skall periodiska för- säkringsbelopp tillfalla flera förmånstagare efter varandra, upptages försäkringen i be- hållningen som om förfoganderätten till försäkringen övergått till den förste för- månstagaren.

(Nuvarande lydelse)

len egendom. Vad nu sagts skall gälla jäm- väl förvärv, som på grund av stadgandet i 104 % andra stycket nämnda lag tillfaller dödsbodelägare, vilken är berättigad till lag- lott, med iakttagande dock av vad beträf- fande fördelning av sådant förvärv kan vara bestämt i skifteshandling, vilken jäm- likt 16 5 lägges till grund för lotternas be- räknande. Har försäkringstagarens make in- satts såsom förmånstagare, föreligger icke skattskyldighet för den del av förvärvet, som motsvarar det belopp, varmed, därest förvärvet ingått i försäkringstagarens kvar- låtenskap, makens jämlikt 15 % skattefria andel i boet skolat ökas.

Vidare skall

a) där livförsäkring, som är kapitalför- säkring, tagits å försäkringstagarens eller hans makes liv samt den rätt, som på grund av försäkringsavtalet tillkommit endera av dem, jämlikt 116 5 första stycket lagen om försäkringsavtal icke kunnat tagas i mät för någonderas gäld, eller

b) där försäkring tagits för olycksfall el— ler sjukdom,

vid skattens beräknande från värdet av vad som tillfallit någon i egenskap av för- månstagare såsom skattefritt avräknas ett belopp av 32 000 kronor. Har på grund av förordnande av samma person förmåns- tagaren tidigare erhållit sådant förvärv, som jämlikt 37 &” 2 mom. är i beskattningshän- seende likställt med gåva, må likväl å vär- det av vad som inom loppet av tio år till- fallit förmånstagaren ej avräknas mer än sammanlagt 32 000 kronor.

Vad som ———————————

Skattskyldighet enligt första stycket äger ej rum för rätt till pension som utgår på grund av pensionsförsäkring, därest denna tagits i samband med tjänst eller ock pre- miebetalningen påbörjats eller genom en- gångsbetalning fullgjorts mer än tio år före dödsfallet. Skattskyldighet äger ej heller rum för rätt till annan pension på grund av pensionsförsäkring eller för rätt till liv- ränta, som utgår på grund av annan för- säkring än pensionsförsäkring, i den mån

(Föreslagen lydelse)

Har försäkring tagits för olycksfall eller sjukdom eller har livförsäkring, som är ka- pitalförsäkring, tagits på försäkringstagarens eller hans makes liv och har den rätt, som på grund av försäkringsavtalet tillkommit endera av dem, icke kunnat tagas i mät för någonderas gäld, skall från den skatte- pliktiga delen av boets behållning göras förmånstagaravdrag, dock högst intill vär- det av vad som tillfallit envar förmånstaga- re. Avdraget motsvarar för förmånstagare i arvsskatteklass I sex och ett halvt basbe- lopp enligt lagen om allmän försäkring och för annan förmånstagare två basbelopp. År avkomling till barn insatt såsom förmåns- tagare, utgör avdraget två basbelopp om den närmast arvsberättigade lever. Samme förmånstagare får icke inom loppet av tio år sammanlagt erhålla högre förmånsta- garavdrag än nu sagts i vad avser förord- nanden av samme person. —————————— äga rum.

Arvsskatt utgår ej för rätt till pension som utgår på grund av pensionsförsäkring, därest denna tagits i samband med tjänst eller premiebetalningen påbörjats eller ge- nom engångsbetalning fullgjorts mer än tio år före dödsfallet. Har värdet av dylika försäkringar beaktats vid beräkningen av makes skattefria andel enligt 15 5 1 mom., skall den återstående delen av behållningen i motsvarande mån nedsättas. För rätt till annan pension på grund av pensionsförsäk-

(Nuvarande lydelse)

vad som på grund av förordnande av sam- ma person tillfallit den berättigade icke överstiger en årsränta av 10 000 kronor vid pensionsförsäkring och 2 500 kronor vid annan livränteförsäkring.

(Föreslagen lydelse)

ring eller för rätt till livränta, som utgår på grund av annan försäkring än pensionsför- säkring, utgör förmånstagaravdraget vid förordnande till samme person ett belopp motsvarande kapitalvärdet av en årsränta av högst 10 000 kronor vid pensionsförsäk- ring och högst 2 500 kronor vid annan liv- ränteförsäkring.

Angående vad ——————— i anvisningarna till 31 & kommunalskattelagen. Vad i ————————— av anvisningarna till 31 & kommunalskattelagen. 13 å

] mom. Vid beräknande av behållning i dödsbo iakttages

1) att bland boets tillgångar inräknas egendom, vartill den avlidne på livstid haft i 8 5 första stycket avsedd rätt;

2) att bland boets tillgångar icke inräk— nas egendom, vilken av den avlidne inne- hafts med sådan rätt, som avses i 8 5 andra stycket;

3) att avdrag må ske för begravnings- och bouppteckningskostnad;

4) att bland boets skulder icke må in— räknas:

a) gäld, för vilken under 2) avsedd egen- dom på grund av inteckning eller eljest särskilt häftar;

b) belopp, som skall betalas i arvsskatt. 2 mom. Vid beräknande av behållning i kvarlåtenskap, varom förmäles i 4 5 1 mom. 2), må avdrag ske endast för gäld, för vilken den skattepliktiga egendomen på grund av inteckning eller eljest särskilt häf- tar.

15

1 mom. Andel, som vid bodelning skall tillfalla efterlevande make, beräknas till hälften av makarnas behållna giftorätts- gods, där den icke enligt lag blivit annor- lunda bestämd vid bodelning, varöver i be- hörig ordning upprättad handling förelig- ger i skatteärendet.

Är äldre giftermålsbalken tillämplig å förmögenhetsförhållandena i boet, beräk- nas den andel, som tillfaller efterlevande

Vid beräknande av behållning i dödsbo iakttages

1) att bland boets tillgångar inräknas egendom, vartill den avlidne haft fri förfo- ganderätt;

2) att avdrag må ske för begravnings- och bouppteckningskostnad;

3) att, om boet visar brist, från värdet av försäkring får avräknas skuld för vilken förmånstagare åtagit sig personligt betal- ningsansvar;

4) att bland boets skulder icke inräknas belopp, som skall betalas i arvsskatt.

Från behållning i kvarlåtenskap, som av- ses i 4 g 1 mom. 2), får avdragas endast gäld, för vilken den skattepliktiga egendo- men på grund av inteckning eller eljest sär- skilt häftar.

] mom. Andel, som vid bodelning skall tillfalla efterlevande make, beräknas till hälften av makarnas behållna giftorätts- gods, ökat med värdet av tjänstegruppliv- försäkringar och sådana livförsäkringar som avses i 12 5 och som är föremål för gifta— rätt.

Är äldre giftermålsbalken tillämplig på förmögenhetsförhållandena i boet, beräk- nas den andel, som tillfaller efterlevande

(Nuvarande lydelse)

make såsom fördel, giftorätt och morgon- gåva, till hälften av den gemensamma be- hållningen i boet, därest den icke enligt lag annorlunda bestämts vid boskifte och däröver i skatteärendet föreligger behörigen upprättad handling.

För efterlevande makes sålunda beräk— nade andel erlägges ej arvsskatt.

2 mom. Har kvarlåtenskap tillkommit ef- terlevande make såsom arvinge och äga vid dennes död den först avlidnes arvingar taga andel i den efterlevandes bo, beräknas den- na andel till hälften därav, såframt icke jämlikt 3 kap. 2 % ärvdabalken annat för- anledes av förefintligheten av enskild egen- dom eller testamente till förmån för annan än den efterlevandeheller andelen blivit en- ligt lag annorlunda bestämd vid delnings- förrättning, varöver behörig handling före— ligger i skatteärendet.

I fall, som avses i 12 kap. 1 & ärvdabal- ken, skall vad i föregående stycke stadgas äga motsvarande tillämpning, där ej annat följer av testamente, varom fråga är.

195

1 inom. Arvs- eller testamentslott, för vilken inträde av skattskyldighet är att hän— föra till dödsfallet, skall vid skattens beräk— ning sammanläggas med gåva, som arving-

(Föreslagen lydelse)

make såsom fördel, giftorätt och morgon- gåva, till hälften av den gemensamma be- hållningen i boet, sedan denna ökats med tjänstegrupplivförsäkringar och sådana liv- försäkringar som avses i 12 5 och i vilka make äger giftorätt.

Blir makes andel större med tillämpning av 13 kap. 12 9 andra stycket giftermåls- balken, skall andelen beräknas i enlighet härmed.

Efterlevande makes sålunda beräknade andel är skattefri.

Har efterlevande make enskild egendom, skall bouppteckningen vara åtföljd av skrift- lig uppgift om värdet av sådan egendom i den mån det krävs för tillämpning av 13 kap. 12 å andra stycket giftermålsbalken i skatteärendet. Vid uppskattning av egen- domens värde äga 20—27 55 motsvarande tillämpning.

2 mom. Har kvarlåtenskap tillkommit efterlevande make såsom arvinge och äga vid dennes död den först avlidnes arvingar taga andel i den efterlevandes bo, beräknas denna andel till hälften därav, såframt icke jämlikt 3 kap. 2 & ärvdabalken annat för- anledes av förefintligheten av enskild egen- dom eller testamente till förmån för annan än den efterlevande.

I fall som avses i 12 kap. 1 & ärvda- balken skola bestämmelserna i föregående stycke äga motsvarande tillämpning, där ej annat följer av testamentet. Om vid den efterlevandes död finnes bröstarvinge efter den först avlidne, skall detsamma gälla, även om den efterlevande erhållit kvarlå- tenskap utan förordnande som avses i 12 kap. 1 55 ärvdabalken.

] mom. Har den avlidne givit arvinge eller testamentstagare skattepliktig gåva, skall gåvan sammanläggas med arvs- eller testamentslotten, om arvingen eller testa-

(Nuvarande lydelse)

en eller testamentstagaren erhållit av den avlidne, under förutsättning att skattskyl- dighet för gåvan inträtt vid dödsfallet eller inom tio år dessförinnan. Har den avlidne till arvingen eller testamentstagaren över- lämnat handling, innefattande giltig utfäs- telse om gåva av lös egendom, skall, i den mån gåvan icke före dödsfallet blivit full- bordad, sammanläggning äga rum även om handlingen överlämnats mer än tio år före dödsfallet. Skatten å arvs— eller testaments- lotten skall utgå efter den eller de procent- satser som skolat tillämpas, därest skatt sko— lat uttagas för de sammanlagda förvärven samt arvs- eller testamentslotten utgjort den högst beskattade delen därav.

Lott, för vilken inträde av skattskyldig- het är att hänföra till senare tidpunkt än dödsfallet, skall vid skattens beräkning sammanläggas med annan från samme arv- låtare ( testator) härrörande arvs- eller tes- tamentslott, för vilken skattskyldighet in- trätt inom tio år före den tidpunkt, då skattskyldighet för förstnämnda lott inträd- de; och skall skatten beräknas med tillämp- ning av de i första stycket stadgade grun— derna. Detsamma skall gälla, där arvingen eller testamentstagaren av arvlåtaren (tes- tator) erhållit gåva, för vilken skattskyldig- het inträtt inom tid som nu är sagt.

2 mom. Utgöres arvs- eller testaments- lott av egendom, för vilken jämlikt 8 5 första stycket skattskyldighet är att hänföra till senare tidpunkt än arvlåtarens (testa- tors) död, och har mottagaren av lotten, medan föregående innehavare förfogade över egendomen, erhållit gåva av denne, skall, med tillämpning i övrigt av föreskrif- terna i I mom., vid skattens beräkning lot- ten sammanläggas med sådan gåva, där ej mottagaren såsom arvinge eller testaments- tagare efter föregående innehavaren erhål- ler egendom till högre värde än nämnda lott.

Inträder för gåvan skattskyldighet senare än för lotten, skall vad i första stycket är stadgat äga motsvarande tillämpning vid beskattning av gåvan.

(Föreslagen lydelse)

mentstagaren tillhör arvsskatteklass I, och i annat fall med sådan lott som skall be- skattas enligt arvsskatteklass II .

Sammanläggning skall dock icke ske, om skattskyldighet för gåvan ännu ej inträtt eller inträtt tidigare än tio år före dödsfal- let. Har givaren överlämnat handling inne- fattande giltig utfästelse om gåva av lös egendom eller förbehållit sig nyttjanderätt, rätt till ränta, avkomst eller annan rätt till det bortgivna, skall tiden räknas från det gåvan fullbordats eller den givaren förbe- hållna rätten upphört.

För den egendom som övergått vid döds- fallet skall arvsskatt utgå som om förvär— ven skett samtidigt och nämnda egendom utgjort den högst beskattade delen.

2 mom. Bestämmelserna i 1 mom. skola äga motsvarande tillämpning i fråga om gåva, arv eller testamentslott, om någon inom tio år efter arvlåtarens eller testators död erhåller ytterligare egendom från ho- nom genom arv eller testamente.

Innehas egendom med fri förfoganderätt, skola gåvor från innehavaren till den som efter honom skall erhålla egendomen sam- manläggas enligt bestämmelserna i 1 mom. med vad mottagaren genom arv eller tes— tamente erhåller från arvlåtaren eller testa- tor, där ej mottagaren såsom arvinge eller testamentstagare efter innehavaren erhåller egendom till högre värde.

(Nu varande lydelse)

3 mom. Vad i denna paragraf sägs om skattepliktig arvs- eller testamentslott skall ock gälla beträffande sådan lott, som ej i och för sig uppgår till skattepliktigt belopp, varvid hänsyn skall tagas till den tid, då skattskyldighet skulle hava inträtt, därest beloppet varit skattepliktigt.

Har givare förbehållit sig nyttjanderätt eller rätt till ränta, avkomst eller annan förmån av bortgiven egendom, skall, ändå att sådant förbehåll icke föranlett beskatt- ningens uppskjutande, vid tillämpning av denna paragraf så anses som om skattskyl- dighet inträtt först då den givaren förbe- hållna rättigheten upphörde.

Förvärv, som avses i 12 å och 37 ä 2 mom., skola sammanläggas med annat för- värv allenast i den mån de ej äro skatte- fria jämlikt 12 5.

(Föreslagen lydelse)

3 mom. Arvs- eller testamentslott, som ej uppgår till skattepliktigt belopp, skall ej ingå i sammanläggning.

Gåva från äkta makar skall vid sam- manläggning anses härröra från makarnas giftorättsgods till lika delar, om det ej vi- sas att gåvan helt eller delvis härrör ur en— skild egendom.

Förvärv som avses i 12 & och 37 ä 2 mom., skola ingå i sammanläggning endast i den mån de överstiger förmånstagarav- drag enligt 12 5.

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

24å

Har egendom tillfallit någon med i 8 5 Har egendom tillfallit någon med fri första stycket avsedd rätt, uppskattas den- förfoganderätt, uppskattas denna som om na såsom om egendomen bekommits med egendomen erhållits med äganderätt. äganderätt.

Sådan rätt till egendom, som omförmäles i 8 9' andra stycket, uppskattas såsom nytt- janderätt.

(Nuvarande lydelse)

285

Arvs- eller testamentslott, som tillkom- mer barn, styvbarn eller avkomling till barn eller styvbarn, är fri från skatt, där dess värde icke överstiger 6000 kronor.

Tillfaller lott barn, styvbarn eller avkom- ling till avlidet barn eller styvbarn och har vid tiden för skattskyldighets inträde mot- tagaren av lotten ej fyllt 20 år, skall vid skattens bestämmande från lotten såsom skattefritt avräknas ett belopp av 2 000 kro- nor för varje helt år eller del därav, som då återstod till dess sagda ålder uppnås.

Efterlevande make tillkommande lott, vars värde icke överstiger 40 000 kronor, är fri från skatt.

I fråga om sådan i andra och tredje styc- kena avsedd lott, vilken jämlikt 6, 7, 8 eller 9 5 beskattas först framdeles, skall vid be- räknande av det värde, vartill lotten för att vara skattefri högst får uppgå, hänsyn ta— gas jämväl till värdet av annan från sam- me arvlåtare ( testator) erhållen lott, för vil— ken inträde av skattskyldighet varit att hän- föra till tidigare tidpunkt.

Skattefri är jämväl med det undantag som framgår av sista stycket, annan lott än förut nämnts, där värdet icke överstiger 2 000 kronor om den tillfaller person som avses i klass II nedan och eljest 1 000 kro- nor.

Vid tillämpning av vad i denna paragraf är stadgat skall adoptivförhållande räknas lika med skyldskap.

(Föreslagen lydelse)

Från lott som tillkommer efterlevande make avdrages såsom skattefritt 25 000 kro— nor och från lott som tillkommer barn el- ler avlidet barns avkomling 10 000 kronor. Har barnet ej fyllt 20 år vid skattskyldig- hetens inträde, avdrages ytterligare ett be- lopp av 3 000 kronor för varje helt år eller del därav, som då återstod till dess sagda ålder uppnås. Gemensam lott som avses i 11 5 första stycket minskas med ett skatte- fritt belopp av 5 000 kronor.

Högre avdrag än i första stycket sägs får icke åtnjutas i fråga om vad som er- hålles från samme arvlåtare eller testator, även om det erhålles vid olika tillfällen.

I övrigt beräknas skatten enligt denna Tariff

Klass 1. För arvs- eller testamentslott, som tillkommer efterlevande make, barn, styv- barn eller avkomling till barn eller styvbarn, utgör skatten:

(Nuvarande lydelse) när värdet å skattepliktig lott överstiger 1 l l

6 000 men icke 12 000 kr: 90 kr för 6 000 kr och 3 % av återstoden; 12000 » » 20000 » : 270 » » 12000 » » 4 % » » ; 20000 » » 30 000 »: 590 » » 20000 » » 5 % » » ; 30000 » » 40000 »: 1 090 » » 30 000 » » 6 % » » ; 40000 » » 50 000 »: I 690 » » 40000 » » 7 % » » ; 50 000 » » 60000 »: 2390 » » 50000 » >> 8 % » » ; 60 000 » » 70 000 » : 3 190 » » 60000 » » 9 % » » ; 70000 » » 80 000 » : 4 090 » » 70 000 » » 10 % » » : 80000 » » 90000 >>: 5090 » » 80000 » » 15 % » » ; 90000 » » 100 000 » : 6 590 » » 90 000 » » 20 % » » ; 100000 » » 150 000 » : 8590 » » 100000 » » 24 % » » : 150000 » » 200 000 » : 20590 » » 150 000 » » 28 % » » ; 200 000 » » 300 000 »: 34 590 » >> 200 000 » » 32 % » » ; 300000 » » 400 000 »: 66590 » » 300000 » » 36 % » » ; 400000 » » 500 000 »: 102590 » » 400000 » » 40 % » » ; 500 000 » » I 000 000 » : 142 590 » » 500 000 » » 44 % » » ; 1 000 000 >> >> 2 000 000 » : 362 590 >> >> 1 000 000 >> >> 48 % >> >> ; 2 000 000 >> >> 5 000 000 » : 842 590 » >> 2 000 000 >> >> 52 % >> » ; 5 000 000 » : 2 402 590 » >> 5 000 000 » » 60 % >> » .

Klass 11. För arvs— eller testamentslott, som tillkommer fader, moder, styvfader, styv- moder, broder ( halvbroder), syster (halvsyster), broders (halvbroders) eller systers ( halv- systers) avkomling eller barns efterlevande make eller som tillkommer någon, vilken såsom anställd tillhört den avlidnes husfolk under minst tio år, utgör skatten:

när värdet å lotten överstiger

2 000 men icke 5 000 kr: 60 kr för 2 000 kr och 6 % av återstoden; 5 000 » >> 10000 » : 240 » >> 5000 >> >> 9 % >> >> ; 10000 >> » 15000 >>: 690 >> >> 10000 >> » 12 % >> » ; 15 000 >> » 20000 >> : 1 290 » >> 15000 » » 15 % » » ; 20000 » >> 30000 >> : 2 040 » » 20000 » » 20 % >> » ; 30000 >> >> 40000 » : 4 040 » » 30000 » » 25 % » >> ; 40 000 >> >> 50 000 » : 6 540 >> » 40 000 >> >> 30 % >> » ; 50000 >> » 75000 »: 9540 >> » 50000 >> » 35 % >> >> ; 75 000 » » 100000 >> : 18290 » » 75 000 » » 40 % » >> ; 100000 » >> 150000 >> : 28290 >> >> 100000 >> » 45 % » >> ; 150 000 >> » 200 000 » : 50 790 » >> 150 000 >> » 50 % >> >> ; 200 000 » » 500 000 »: 75 790 >> » 200000 » >> 55 % >> >> ; 500 000 » » 1 000 000 >> : 240 790 >> >> 500 000 >> >> 60 % >> >> ; 1 000 000 >>: 540 790 » >> 1 000 000 >> >> 65 % >> » . i

Lika med den, vilken såsom anställd tillhört den avlidnes husfolk under minst tio år, skall anses den, som innehaft dylik anställning under tid, som jämte tiden för sådan anställning hos den avlidnes make eller annan i klass I eller 11 avsedd anhörig till den avlidne eller motsvarande anhörig till hans make eller ock hos den avlidnes eller ma- kens farföräldrar eller morföräldrar uppgått till minst tio år.

Klass 111. För testamentslott tillkommande kyrka, landsting, kommun eller annan menighet ävensom hushållningssällskap med stadgar som fastställts av Konungen eller myndighet som Konungen bestämmer;

(Föreslagen lydelse)

Återstående belopp av lott, jämnad till närmast lägre hundratal kronor, beskattas en-

ligt följande skalor:

A rvsskatteklass I

Lott

20 000 20 000— 40 000 40 000— 70 000 70 000— 100 000 100 000— 200 000 200 000— 5 00 000 500 000—2 000 000. 2 000 000—5 000 000 5 000 000—

Arvsskatteklass 11

Lott

20 000

20 000— 60 000 60 000—100 000 100 000—200 000 200 OOO—300 000 300 000—500 000 500 000—

Arvsskatt

5 % inom skiktet

1 ooo+1o % 3 000+15 % 7 500+20 % 13 500+30 % 43 500+4o % 163 500+50 % 913 500+60 % 2 713 500+65 %

Arvsskatt

10 % inom skiktet

2 000+20 % » 10 000+30 % » 22 000+4o % » 62 000+50 % » 112 000+60 % » 232 000+ 70 % »

)) » » >) » )) » ))

» )) )) » )) »

)) »

(Nuvarande lydelse)

stiftelse med huvudsakligt syfte att främja religiösa, välgörande, sociala, politiska, konstnärliga, idrottsliga eller andra därmed jämförliga kulturella eller eljest allmän- nyttiga ändamål;

stiftelse med huvudsakligt ändamål att främja landets näringsliv; registrerad understödsförening eller sådan sammanslutning, som, utan att hava till syfte att i sin verksamhet tillgodose medlemmarnas ekonomiska intressen, huvudsak- ligen fullföljer ovan angivet ändamål;

folketshusförening, bygdegårdsförening eller annan liknande sammanslutning, som har till främsta syfte att anordna eller tillhandahålla allmän samlingslokal,

utgör skatten, där fråga är om svensk juridisk person och skattebefrielse ej åtnjutes jämlikt 3 5:

när värdet å lotten överstiger

1 000 men icke 3 000 kr: 40 kr för 1 000 kr och 10 % av återstoden; 3000 >> >> 6 000 >>: 240 » » 3000 >> >> 15 % >> >> ; 6000 >> >> 20000 >> : 690 >> >> 6 000 >> >> 20 % >> » ; 20000 » >> 60 000 >> : 3 490 >> >> 20000 >> >> 25 % >> >> ; 60000 >> : 13 490 >> » 60000 >> >> 30 % » » .

Klass IV. För arvs- eller testamentslott, som icke skall beskattas enligt för klass I, 11 eller III angivna grunder, utgör skatten: när värdet å lotten överstiger

1 000 men icke 5 000 kr: 200 kr för 1 000 kr och 20 % av återstoden; 5000 >> >> 10000 >>: 1 000 » >> 5000 » » 30 % >> >> ; 10000 » » 20 000 »: 2500 >> >> 10000 >> » 40 % >> » ; 20000 >> >> 30 000 >>: 6500 » » 20000 >> » 50 % >> >> ; 30 000 » >> 50 000 >> : 11 500 >> » 30000 >> >> 60 % >> » : 50000 >>: 23500 » >> 50000 >> >> 65 % >> >>

(Föreslagen lydelse)

(Nuvarande lydelse)

För skattelott, som i 11 55 2 mom. sägs, beräknas skatten efter den klass, gällande för arvinge eller universell testamentstagare i dödsboet eller för mottagaren av det le- gat varom fråga är, som medför lägst skatt. Därest skattelotten icke överstiger, om den skall beskattas efter klass I, 3 000 kronor, om den skall beskattas efter klass II, 2 000 kronor och eljest 1 000 kronor, utgår skat- ten i klass I efter 1 procent, i klass II efter 3 procent, i klass III efter 4 procent och i klass IV efter 20 procent. Överstiger skatte- lott, som skall beskattas efter klass I, 3 000 men icke 6000 kronor, utgår skatten med 30 kronor för 3 000 kronor och 2 procent av återstoden.

305

Där någon bekommit egendom, för vil- ken jämlikt 8 5 första stycket skattskyldig- het inträtt senare än vid arvlåtarens ( testa- tors) död, beräknas skatten efter skyld— skapsförhållandet mellan tillträdaren och föregående innehavaren, därest skatten vid sådan beräkning blir lägre än om den be— stämmes efter skyldskapsförhållandet mel- lan tillträdaren och arvlåtaren (testator).

Då fideikommiss, ________ Tillfaller egendom den som är gift, be- räknas skatten efter skyldskapsförhållandet mellan hans make och den avlidne, om skatten därvid blir lägre än den som eljest skolat utgå.

325

(Föreslagen lydelse)

Har någon fått egendom, som innehafts med fri förfoganderätt, beräknas skatten efter förhållandet mellan tillträdaren och föregående innehavaren, om skatten vid så— dan beräkning blir lägre än om den bestäm- mes efter förhållandet mellan tillträdaren och arvlåtaren eller testator.

—-— —— föregående innehavaren.

Tillfaller egendom den som är gift eller enligt 11 é' andra stycket därmed jämställd, beräknas skatten efter förhållandet mellan maken och den avlidne, om skatten därvid blir lägre än den som eljest skolat utgå.

Har efter —————————————————— känt testamente;

b) testamente eller förordnande jämlikt lagen om försäkringsavtal om insättande av förmånstagare, vartill hänsyn tagits vid skat- teärendets prövning, blivit genom lagakraft— vunnen dom helt eller delvis förklarat ogillt;

c) genom lagakraftvunnen dom eljest bli- vit bestämt angående delningen av egendom i dödsbo, där skatten fastställts med ledning av handling, som avses i 15 eller 16 5;

cl) beträffande _________

b) testamente eller förmånstagarförord- nande, vartill hänsyn tagits vid skatteären- dets prövning, blivit genom lagakraftvun- nen dom helt eller delvis förklarat ogillt;

c) föreskrift i testamente till förmån för mottagare som avses i 3 9 icke verkställts i enlighet med testamentet inom tre år från den dag föreskriften kunnat verkstäl- las;

—————————— av 19 &;

% !

(Nuvarande lydelse)

och hade, om hänsyn tagits till omstän- dighet som nu avses, för någon lott skatt skolat gäldas utöver vad för lotten beräk- nats, skall efterbeskattning ske med sålun- da felande belopp.

Vad nu ———————————

Om anstånd jämlikt 17 5 blivit beviljat, skall, där dödsboet avträdes till konkurs, anståndet anses förfallet och ställd säkerhet återlämnas.

3 mom. Har inom ett år från det beskatt— ningsmyndighet meddelat beslut i skatte- ärendet dödsbo avträtts till konkurs, äger dödsboet eller skattskyldig återfå erlagd skatt. Uppkommer i konkursen överskott, skall skatt utgå enligt föreskrifterna i 1 och 2 mom.

Ansökan om——_—_________

345

Beskattningsmyndighet är den allmänna underrätt, vid vilken arvlåtaren (testator) eller, då fråga är om egendom vartill före- gående innehavare på livstid haft i 8 5 förs- ta eller andra stycket avsedd rätt, denne skolat svara i mål, som rörde hans person.

Finnes ej behörig beskattningsmyndighet efter vad nu sagts upptages skatteärendet av Stockholms rådhusrätt.

36

Skattskyldighet inträder, såframt ej an- nat följer av vad i nästa stycke sägs, då gåvan blivit fullbordad eller handling, in- nefattande giltig utfästelse om gåva av lös egendom, överlämnats till mottagaren. I fall, som avses i 37 9 2 mom., inträder skattskyldighet vid den tid, då förmånsta- garen erhåller förfoganderätten över försäk- ringen; dock inträder, där på grund av för— säkringen utbetalning tidigare ägt rum till den berättigade, skattskyldighet för sådant belopp vid dess mottagande.

33 å ] mom. Där dödsbo, _______

(Föreslagen lydelse)

och blir skatten, om sådan omständighet beaktas, högre än tidigare bestämts, skall efterbeskattning ske med felande belopp.

— — — — gäldenärens rättsinnehavare. Egendom, varav———-——————————————— i dödsboet.

___—_____——ikonkurs.

3 mom. Har inom ett år från det beskatt- ningsmyndighet meddelat beslut i skatte— ärendet dödsbo avträtts till konkurs, äger dödsboet återfå erlagd skatt. Uppkommer i konkursen överskott, skall skatt utgå en- ligt föreskrifterna i 1 och 2 mom.

________ i skatteärendet.

Beskattningsmyndighet är den tingsrätt, vid vilken arvlåtaren eller testator eller, då fråga är om egendom som innehafts med fri förfoganderätt, innehavaren skolat sva— ra i mål, som rörde hans person.

Finnes ej behörig beskattningsmyndighet efter vad nu sagts upptages skatteärendet av Stockholms tingsrätt.

Skattskyldighet inträder, såframt ej an- nat följer av vad i nästa stycke sägs, då gåvan blivit fullbordad eller handling, in- nefattande giltig utfästelse om gåva av lös egendom, överlämnats till mottagaren. I an- ledning av förmånstagarförordnande inträ- der skattskyldighet, då förmånstagare erhål- ler förfoganderätt över försäkringen eller utbetalning på grund av denna.

(Nuvarande lydelse)

Vad i fråga om arvsskatt är stadgat i 6—9 55 skall vid beskattning av gåva äga motsvarande tillämpning. Föreskrifterna i 6 5? om skattskyldighetens inträde först framdeles skola härvid, utan inskränkning- ar som angivas i andra stycket under c) och d), gälla jämväl i fall då givaren för- behållit sig själv nyttjanderätt eller rätt till ränta, avkomst eller annan förmån av den bortgivna egendomen.

(Föreslagen lydelse)

Bestämmelserna i 8 & skola äga motsva- rande tillämpning, om egendom, som inne- hafts med fri förfoganderätt på grund av gåva, enligt föreskrift vid gåvan övergår till annan än innehavaren.

37%

2 mom. Skatt såsom för gåva utgår för vad som i enlighet med lagen om försäk- ringsavtal i annat fall än i 12 & avses till- faller någon i egenskap av förmånstagare.

Vid beskattning, varom nu är fråga, skall vad i 12 % andra—femte styckena är stad- gat äga motsvarande tillämpning. Därvid skall iakttagas att vad i 12 % fjärde stycket sägs angående premiebetalning mer än tio år före dödsfallet skall, där ej försäkrings- tagaren avlidit före den i 36 5 stadgade ti- den för inträde av skattskyldighet, i stället gälla med avseende å premiebetalning mer än tio år före skattskyldighetens inträde.

2 mom. Skatt såsom för gåva utgår för vad som i annat fall än i 12 & avses till- faller någon i egenskap av förmånstagare.

Vid beskattning, varom nu är fråga, skall vad i 12 % första stycket andra punkten samt andra—femte styckena är stadgat äga motsvarande tillämpning. Därvid skall iakttagas att vad i 12 & fjärde stycket sägs angående premiebetalning mer än tio år före dödsfallet skall i stället gälla premie- betalning mer än tio år före skattskyldighe- tens inträde.

3 mom. Innehas egendom med fri för- foganderätt och avstår innehavaren i förtid helt eller delvis från sin rätt, skall vad som avslås beskattas såsom gåva.

395

Skattefrihet åtnjutes

a) för gåva av möbler, husgeråd och andra inre lösören, som äro avsedda för gåvotagarens eller hans familjs personliga bruk;

b) för gåva, som utgör bidrag till gåvo- tagarens undervisning eller uppfostran, då omständigheterna äro sådana, att gåvota- garen genom bidraget kan anses hava till- försäkrats en förmån, som han eljest icke skulle hava åtnjutit, så ock för periodiskt understöd samt för sådan därmed jämför-

Skattefrihet åtnjutes

a) för gåva av möbler, husgeråd och andra lösören, som äro avsedda för gåvo- tagarens eller hans familjs personliga bruk, dock högst intill ett värde av 10 000 kronor till samme mottagare under ett och samma kalenderår;

b) för gåva av lösöre till kyrka, landsting, kommun eller annan menighet;

e) för gåva som utgör periodiskt under— stöd samt sådan därmed jämförlig perio- disk betalning, som enligt gällande författ- ningar angående skatt å inkomst skall in- räknas i gåvotagarens skattepliktiga in- komst;

(Nuvarande lydelse)

lig periodisk betalning, som enligt gällande författningar angående skatt å inkomst skall inräknas i gåvotagarens skattepliktiga in- komst;

c) för vad make vid bodelning, som för- rättats av annan anledning än makes död, erhållit utöver honom enligt lag tillkom- mande andel i boet, i den mån värdet av vad maken bekommit icke överstiger vär- det av hans giftorättsgods eller, om äldre giftermålsbalken är tillämplig, värdet av samfälld egendom, som av honom i boet vid äktenskapets ingående eller därefter in- förts;

d) för annan än under a), b) och c) om— förmäld gåva, där värdet av gåvan eller, om gåvotagaren under samma kalenderår av samme givare erhåller flera sådana gå- vor som här avses, det sammanlagda värdet av dessa gåvor icke överstiger 2000 kro- nor.

(Föreslagen lydelse)

d) för vad make vid bodelning, som för— rättats av annan anledning än makes död, erhållit utöver honom enligt lag tillkom- mande andel i boet, i den mån värdet av vad maken bekommit icke överstiger vär- det av hans giftorättsgods eller, om äldre giftermålsbalken är tillämplig, värdet av samfälld egendom, som av honom i boet vid äktenskapets ingående eller därefter in- förts;

e) för annan än under a), b), c) och d) omförmäld gåva, där värdet av gåvan eller, om gåvotagaren under samma kalenderår av samme givare erhåller flera sådana gå- vor som här avses, det sammanlagda vär- det av dessa gåvor icke överstiger 4000 kronor.

Skattefrihet enligt c) föreligger icke om premier erlägges på pensionsförsäkring som äges av annan än givarens make.

41%

1 mom. Gåva, för vilken inträde av skatt- skyldighet ej är att hänföra till senare tid— punkt än givarens död, skall vid skattens beräkning sammanläggas med annan gåva, som gåvotagaren erhållit av samme givare, under förutsättning att skattskyldighet för sistnämnda gåva inträtt samtidigt eller inom tio år före det sådan skyldighet inträdde för den gåva, om vars beskattning är fråga. Skatten för gåvan skall beräknas med till- lämpning av de i 19 5 1 mom. första styc- ket stadgade grunderna.

Har den som mottagit gåva, för vilken inträde av skattskyldighet är att hänföra till tid efter givarens död, tillika erhållit annan gåva av samme givare eller arvs- eller testa- mentslott efter denne, skall vad i 19 5 1 mom. andra stycket är stadgat äga mot- svarande tillämpning.

Att vid beräkning av gåvoskatt hänsyn i visst fall skall tagas jämväl till arvs— eller

1 mom. Gåva skall vid skattens beräk- ning sammanläggas med annan gåva från samme givare, om skattskyldighet för sist- nämnda gåva inträtt samtidigt eller inom tio år dessförinnan.

Inträder skattskyldighet för gåva efter givarens död, skall vid skattens beräkning sammanläggning även ske med vad gåvo- tagaren inom loppet av tio år genom arv eller testamente erhållit från samme givare.

(Nuvarande lydelse)

testamentslott, som härrör från annan än gi- varen, därom stadgas i 19 9' 2 mom.

I fall, som avses i denna paragraf, skall gälla vad i 19 ä 3 mom. första och tredje styckena är för där avsedda fall föreskri- vet.

2 mom. Då fråga samtidigt förekommer om beskattning av flera, av skilda givare erhållna gåvor, skall skatt beräknas för vad som erhållits från varje särskild givare.

(Föreslagen lydelse)

I fall som avses i denna paragraf skola bestämmelserna i 19 5 1—3 mom. äga mot- svarande tillämpning.

2 mom. Gåva från äkta makar skall vid skattens beräkning anses som en gåva. Vid sammanläggning efter äktenskapets upplös- ning skola bestämmelserna i 19 9" 3 mom. andra stycket äga motsvarande tillämpning.

43%

Vid beskattning av gåva skall i tillämpli— ga delar lända till efterrättelse, förutom ovan särskilt angivna bestämmelser i 6—9, 12, 19, 21 och 30 $$)”, vad i fråga om arvs- skatt vidare är stadgat i 4 5 2 och 3 mom., 14, 20, 22—27 55, 28 5 med undantag av vad i första, andra och tredje styckena stad- gas, ävensom 29 och 32 åä; och skall där- vid den i 32 5 f) förekommande hänvis- ningen till 19 å i stället gälla 41 5.

Vid tillämpning av 28 5 skall skatten en- ligt klass I utgöra, när värdet överstiger 2000 men icke 3000 kronor, 1 procent av värdet, samt, när värdet överstiger 3 000 men icke 6 000 kronor, 30 kronor för 3 000 kronor och 2 procent av återstoden.

] mom. Vid beskattning av gåva skall i tillämpliga delar lända till efterrättelse vad som i fråga om arvsskatt är stadgat i 4 5 2 och 3 mom., 14, 20, 22—27 och 32 %; hänvisningen i 32 5 f) skall dock gälla 41 5.

2 mom. Har givaren förbehållit sig själv eller annan nyttjanderätt, rätt till ränta, av- komst eller annan rätt till det bortgivna, beräknas skatten utan hänsyn till förbehål- let. Är gåvan skattefri enligt 3 9”, skall dock särskild rätt som upplåtits till annan be- skattas.

3 mom. Gåva till make, barn eller barns avkomling, om denne är närmast arvsbe— rättigad (gåvoskatteklass 1), och till annan (gåvoskatteklass II) beskattas enligt följan- de skalor, sedan avdrag skett för vad som är skattefritt enligt 39 55 och återstående belopp jämnats till närmast lägre hundratal kronor.

Vid tillämpning av detta moment skola bestämmelserna i 11 5 andra stycket till- lämpas som om gåvan utgjorde arv efter givaren.

(Föreslagen lydelse)

Skattepllktig gåva, kr. Gåvoskatteklass I

Gåvoskatt, kr. Gåvoskatteklass II

20 000 10% inom skiktet 15% inom skiktet 20 000— 40000 2000+15% » » 3 000+25% >> >> 40 000— 70 000 5 000+ 20% >> >> 8 OOO+ 35% >> >> 70 000— 100 000 11 000+ 25% >> >> 18 500+45% >> » 100 000— 200 000 18 500+ 30% >> >> 32 000+ 55% >> » 200 000— 500 000 48 500+40% » » 87 000+ 65% >> » 500 OOO—2 000 000 168 500+50% >> >> 282 000+70% » >> 2 000 OOO—5 000 000 918 500+ 60% >> >> 1 332 000+70% >> » 5 000 000— 2 718 500+65% >> >> 3 432 000+70% » >> 38 sou 1969: 54

455

Deklaration skall av den, som är skatt- skyldig, avgivas

A) angående förvärv av arvs- eller testa- mentslott, när lotten utgöres av

Deklaration skall av den, som är skatt- skyldig, avgivas

A) angående egendom, som övergår ge- nom arv, testamente eller utgör förmåns- tagarförvärv i anledning av försäkringsta- garens död, när egendomen utgöres av

1) egendom i ———————————————————— i riket;

3) äganderätt eller rättighet, vilken jäm- likt 6—9 535 beskattas senare än vid arv— låtarens (testators) död, dock icke där frå— ga är om förvärv efter den som på livstid innehaft egendom med i 8 5 första stycket avsedd rätt;

3) sådant förvärv, som avses i 8 5, dock icke där fråga är om förvärv efter den som innehaft egendom på livstid;

4) egendom i ————————————————— av 33 ä 1 mom.; B) angående förvärv, som vid försäkrings- tagares död tillfallit förmånstagare, vilken icke tillika är arvinge eller testamentstaga- re;

C) angående sådan i 32 & a), b), c), e) och f) samt i 33 ä 2 mom. angiven omstän— dighet, som föranleder efterbeskattning, dock ej där i fall som avses i 32 5 a) tes-- tamente, varom kännedom erhållits, blivit bevakat;

D) angående förvärv genom gåva eller annat jämlikt 37 & därmed i beskattnings- hänseende likställt fång.

Skall enligt vad nu stadgas deklaration avgivas angående lott i dödsbo efter den som vid sin död ej hade hemvist i riket och är den för lotten skattskyldige ej bo- satt inom riket, åligger det den som om- händerhar dödsboets egendom att i den skattskyldiges ställe avgiva deklaration.

B) angående sådan i 32 5 a), b), e), e) och f) samt i 33 ä 2 mom. angiven om- ständighet, som föranleder efterbeskattning, dock ej där i fall som avses i 32 & a) testa- mente, varom kännedom erhållits, blivit bevakat;

C) angående förvärv genom gåva eller annat jämlikt 37 å därmed i beskattnings- hänseende likställt fång.

Skall enligt vad nu stadgas deklaration avgivas angående egendom i dödsbo efter den som vid sin död ej hade hemvist i ri- ket, åligger det den som omhänderhar döds- boets egendom att avgiva deklaration.

46å

Deklaration skall, i fall som angivas i 45 % under A), B) och C), vara till beskatt- ningsmyndigheten avlämnad inom fyra må— nader, räknat i fall som angivas

under A) 1), 2) och 3) samt B) från det skattskyldighet inträdde;

under A) 4) från det överskott i dödsbo- ets konkurs överlämnades till den skattskyl— dige; under C) från det kännedom erhölls an-

Deklaration skall, i fall som angivas i 45 & under A) och B), vara till beskatt- ningsmyndigheten avlämnad inom fyra må- nader, räknat i fall som angivas

under A) 1), 2) och 3) från det skattskyl- dighet inträdde;

under A) 4) från det överskott i döds- boets konkurs överlämnades till den skatt- skyldige; under B) från det kännedom erhölls an-

(Nuvarande lydelse)

gående den omständighet, som föranleder efterbeskattningen.

I fall som angivas i 45 & under D) skall deklaration avlämnas till beskattningsmyn- digheten senast den 15 februari året efter det varunder skattskyldighet inträdde. Har givaren eller, vad angår förvärv som i 37 ä 2 mom. avses, försäkringstagaren avlidit ef- ter det skattskyldighet inträtt, må dock deklarationen icke lämnas senare än fyra månader efter dödsfallet.

(Föreslagen lydelse)

gående den omständighet, som föranleder efterbeskattningen.

I fall som angivas i 45 & under C) skall deklaration avlämnas till beskattningsmyn- digheten senast den 15 februari året efter det varunder skattskyldighet inträdde. Har givaren eller, vad angår förvärv som i 37 ä 2 mom. avses, försäkringstagaren avlidit ef- ter det skattskyldighet inträtt, må dock de- klarationen icke lämnas senare än fyra må- nader efter dödsfallet.

475

Deklaration skall avgivas på heder och samvete och innehålla uppgift om

A) då deklarationen avser arvfallen eller testamenterad egendom:

1) arvlåtarens (testators) och den skatt- skyldiges fullständiga namn och hemvist;

2) arvlåtarens (testators) dödsdag och, om skattskyldighet inträtt senare, tidpunk— ten härför;

3) skyldskapsförhållandet mellan arvlåta- ren (testator) och den skattskyldige även- som, vid tillämpning av 30 & första och tredje styckena, det skyldskapsförhållande, efter vilket i sådant fall skatten skall be- räknas;

4) de grunder, efter vilka lottens storlek bestämts;

5) beskaffenheten och värdet av den egendom, varav lotten består;

B) då deklarationen avser förvärv, som vid försäkringstagares död tillfallit förmåns— tagare, vilken icke tillika är arvinge eller testamentstagare:

förhållanden motsvarande de ovan un— der A) 1), 2), 3) och 5) angivna;

C) då deklarationen avser gåva eller an- nat jämlikt 37 5 därmed i beskattningshän- seende likställt fång:

1) givarens och den skattskyldiges full— ständiga namn och hemvist;

2) tidpunkten för gåvans fullbordande el- ler för överlämnandet till mottagaren av handling, innefattande giltig utfästelse om

Deklaration skall avgivas på heder och samvete och innehålla uppgift om

A) då deklarationen avser arvfallen eller testamenterad egendom eller förmånstagar- förvärv i anledning av dödsfall:

1) den avlidnes fullständiga namn och hemvist samt dödsdagen, eller, om skatt- skyldighet inträtt senare, tidpunkten här— för;

2) arvingars, testamentstagares och för- månstagares namn och hemvist samt skyld— skapsförhållandet mellan dem och den av- lidne, ävensom vid tillämpning av 30 & förs- ta och tredje styckena, det förhållande, ef— ter vilket i sådant fall skatten skall beräk- nas;

3) beskaffenheten och värdet av egendo- men;

B) då deklarationen avser gåva eller an- nat jämlikt 37 å därmed i beskattningshän- seende likställt fång:

1) givarens och gåvotagarens fullständiga namn och hemvist;

2) tidpunkten för gåvans fullbordande el- ler för överlämnandet till mottagaren av handling, innefattande giltig utfästelse om

(Nuvarande lydelse)

gåvan, eller, om skattskyldighet inträtt se- nare, tidpunkten härför;

3) skyldskapsförhållandet mellan givaren och den skattskyldige ävensom, vid till- lämpning jämlikt 40 % av de i 30 & första och tredje styckena givna föreskrifterna, det skyldskapsförhållande, efter vilket i så- dant fall skatten skall bestämmas;

4) egendomens beskaffenhet och värde; 5) tidigare förvärv, till vilka jämlikt 41 & hänsyn skall tagas vid skattens bestämman- de.

Angående skyldighet att i deklaration, som avser arvfallen eller testamenterad egendom eller förvärv, som omförmäles ovan under B), lämna uppgift angående vissa tidigare förvärv stadgas i 19 &.

(Föreslagen lydelse)

gåvan, eller, om skattskyldighet inträtt se- nare, tidpunkten härför;

3) skyldskapsförhållandet mellan givaren och gåvotagaren ävensom, vid tillämpning jämlikt 40 5 av de i 30 5 första och tredje styckena givna föreskrifterna, det förhål- lande, efter vilket i sådant fall skatten skall bestämmas;

4) egendomens beskaffenhet och värde; 5) tidigare förvärv, till vilka jämlikt 41 & hänsyn skall tagas vid skattens bestämman— de.

Angående skyldighet att i deklaration, som avser arvfallen eller testamenterad egendom eller förmånstagarförvärv i anled- ning av försäkringstagarens död, lämna uppgift angående vissa tidigare förvärv stad- gas i 19 &.

Där deklaration ———————————————— hemvist uppgivas.

Vad ovan ——————————— Deklaration skall ________

——- — — föregående innehavaren.

________ bestyrkt avskrift.

495

Där någon i enlighet med lagen om för- säkringsavtal blivit insatt såsom förmåns- tagare, åligger det försäkringsgivaren att angående händelse, som enligt denna för- ordning medför skattskyldighets inträde, lämna kontrolluppgift till den beskattnings- myndighet, vilken har att upptaga fråga om beskattning av försäkringsbeloppet, och därvid enligt närmare föreskrifter, som meddelas av Konungen, jämväl uppgiva öv- riga förhållanden av betydelse för skattens bestämmande. Uppgiftsskyldighet föreligger dock icke, därest försäkringsbeloppet eller, i fråga om belopp som utfaller periodiskt, det sammanlagda årsbeloppet ej överstiger 5 000 kronor. Där fråga är om flera för- säkringar, skall vad nu sagts hava avseende å försäkringarnas sammanlagda belopp.

Uppgift, varom _________ Vad i ____________

Där någon blivit insatt såsom förmåns- tagare, åligger det försäkringsgivaren att angående händelse, som enligt denna för- ordning medför skattskyldighets inträde, lämna kontrolluppgift till den beskattnings- myndighet, vilken har att upptaga fråga om beskattning av försäkringsbeloppet, och därvid enligt närmare föreskrifter, som meddelas av Konungen, jämväl uppgiva öv- riga förhållanden av betydelse för skattens bestämmande. Uppgiftsskyldighet föreligger dock icke, därest försäkringsbeloppet eller, i fråga om belopp som utfaller periodiskt, det sammanlagda värdet ej överstiger 5 000 kronor. Där fråga är om flera försäkring— ar, skall vad nu sagts hava avseende å för- säkringarnas sammanlagda belopp.

________ om dödsfallet.

_________ sjätte stycket.

Avskrift av kontrolluppgift skall tillstäl- las dödsboet, om skattskyldighet inträtt till följd av dödsfall.

515

Ärende rörande fastställande av skatt, som ej skall uttagas efter deklaration, upp- tages till avgörande vid inregistrering av bouppteckning eller handling, som avses i 20 kap. 10 & ärvdabalken, eller när hand- ling som avses i 49 a & inkommit till be- skattningsmyndigheten eller, där jämlikt 17 9” anstånd med skattens fastställande blivit beviljat, när till beskattningsmyndigheten ingivits handling, för vars företeende an- ståndet beviljats, eller, om sådan handling icke ingives inom anståndstiden, vid utgång- en av sistnämnda tid eller, då jämlikt 32 & a) efterbeskattning skall äga rum till följd av bevakning av där omförmält testamente, vid bevakningen.

Ärende rörande fastställande av skatt, som ej skall uttagas efter deklaration, upp- tages till avgörande vid inregistrering av bo- uppteckning eller handling, som avses i 20 kap. 10 & ärvdabalken, eller när handling som avses i 49 a & inkommit till beskatt- ningsmyndigheten eller, då jämlikt 32 5 a) efterbeskattning skall äga rum till följd av bevakning av testamente, vid bevakningen.

Bevis om —— — —— — — — — —— —— —- — — — — angående bevakningen.

Har jämlikt 17 9 beviljats anstånd med fastställande av skatten, åligger det dödsbo- et att tillhandahålla beskattningsmyndighe- ten utlämnad bouppteckning för sådan an- teckning som sägs i föregående stycke.

Handling, som —————————

52 å ] mom. Skatt enligt _______ Har jämlikt 17 5 anstånd med skattens fastställande ägt rum, skall beskattnings— myndigheten från dagen då bouppteckning senast skolat vara ingiven eller, där skatten uttages efter deklaration, från dagen då, om anstånd ej beviljats, deklarationen senast skolat vara avlämnad till dagen för skattens fastställande påföra ränta å skattebeloppet efter den procent, som Konungen i anslut- ning till det allmänna ränteläget fastställer varje år i december att gälla för det påföl- jande året. Skall jämlikt 54 9 skatten för- skjutas av dödsboet, påföres vid skattens fastställande ränta utan uppdelning å de särskilda skattskyldiga. Vad av beräknad ränta överskjuter helt krontal bortfaller.

Skatten jämte _________

2 mom. Vid erläggande av arvsskatt, som jämlikt 54 5 skall av dödsboet förskju- tas, må efter tillstånd av beskattningsmyn-

_______ denna myndighet.

_______ denna myndighet.

————— är beskattningsmyndighet.

2 mom. Vid erläggande av arvsskatt må efter tillstånd av beskattningsmyndigheten intill ett belopp, motsvarande högst hälften

(Nuvarande lydelse)

digheten intill ett belopp, motsvarande högst hälften av skatten, såsom betalnings- medel gälla skuldebrev, till säkerhet för vilket, jämlikt gällande bestämmelser an- gående inteckning i fast egendom, tomträtt, vattenfallsrätt, fartyg, jordbruksinventarier eller förlagsegendom, inteckning meddelats i boet tillhörig egendom, eller ock skuldför- bindelse med säkerhet av sådant skulde- brev.

Sålunda intecknat ————————

Överstiger den arvsskatt, som skall av dödsboet förskjutas, 20 000 kronor må där- jämte, intill skattens halva belopp, å in- ländsk börs noterade aktier, som ingå bland dödsboets tillgångar, eller skuldebrev, för vilket lämnas säkerhet i börsnoterade eller andra aktier, gälla såsom betalningsmedel i enlighet med de föreskrifter Konungen meddelar.

Å skuld, ___________

53%

I fall, ____________ Inbetalning enligt ________

Har skatt icke erlagts inom föreskriven tid, skall länsstyrelsen, om ej annat följer av vad i 6 55 sista stycket stadgas, förordna om uttagande av felande belopp i den ord- ning, som enligt uppbördsförordningen gäl- ler för indrivning av restförd skatt. Avgift för indrivningen skall utgå enligt grunder som av Konungen bestämmas.

Handling, som _________

Handling som _________

(Föreslagen lydelse)

av skatten, såsom betalningsmedel gälla skuldebrev, till säkerhet för vilket, jämlikt gällande bestämmelser angående inteckning i fast egendom, tomträtt, vattenfallsrätt, fartyg eller näringsverksamhet, inteckning meddelats i boet tillhörig egendom, eller ock skuldförbindelse med säkerhet av sådant skuldebrev.

—— —— — — Konungen föreskriver.

Överstiger arvsskatten 20 000 kronor må därjämte, intill skattens halva belopp, å in- ländsk börs noterade aktier, som ingå bland dödsboets tillgångar, eller skuldebrev, för vilket lämnas säkerhet i börsnoterade eller andra aktier, gälla såsom betalningsmedel i enlighet med de föreskrifter Konungen meddelar.

__________ är fråga.

förordnade granskningsmyndigheten. ________ till postanstalt.

Har skatt icke erlagts inom föreskriven tid, skall länsstyrelsen förordna om utta- gande av felande belopp i den ordning, som enligt uppbördsförordningen gäller för in— drivning av restförd skatt. Avgift för in— drivningen skall utgå enligt grunder som av Konungen bestämmas.

——————— förrän skatt, med vars erläggande anstånd ej medgivits, blivit erlagd. Innan handlingen utlämnas, skall den förses med anteckning om beloppet av inbetald skatt.

______ sedan skatt, med vars

erläggande anstånd ej medgivits, blivit er- lagd. Innan handlingen utlämnas, skall den förses med anteckning om beloppet av in— betald skatt.

545

Arvsskatt för egendom, för vilken skatt- skyldighet inträtt vid arvlåtarens (testators) eller i fall, som avses i 8 9 första stycket,

Arvinge, testamentstagare och förmåns— tagare svarar för skatten gentemot döds- boet

(Nuvarande lydelse)

föregående innehavarens död, ävensom i 52 5 1 mom. omnämnd ränta förskjutas av dödsboet, dock icke där fråga är om lott, som beskattas efter vad i 6 9" andra stycket d) sägs, eller förvärv, som avses i 1 5 andra stycket eller 12 5. Skattskyldig skall vid tillträde av honom tillkommande lott, för vilken skatten förskjutits av döds- boet, till boet gälda på lotten belöpande skatt jämte andel i räntan; och skall tillika å belopp, som sålunda skall erläggas, gäl- das den ränta, sotn kunnat av dödsboet på— räknas vid insättning å bankräkning.

Saknas i dödsbo tillgång till gäldande av skatt och ränta, som icke erlagts inom tid, som angives i 52 5 1 mom., svare dödsbo- delägarna för vad som brister såsom i 21 kap. ärvdabalken är stadgat i fråga om gäld efter den döde; dock vare efterlevande ma— ke fri från sådant ansvar, där han vid bo- delning icke erhållit mer än som enligt lag tillkommer honom.

(Föreslagen lydelse)

Försäkringsgivare ansvarar i fall som av- ses i 12 $$ gentemot dödsboet för den skatt, som kan beräknas belöpa på förmånstagar- förvärv, i den mån förmånstagaren icke i egenskap av arvinge eller testamentstagare erhåller egendom som förslår till att betala skatten.

Såvitt ej annat följer av testamente eller annan föreskrift fördelas den dödsboet på- förda skatten sålunda. I arvsskatteklass I fastställd skatt fördelas efter storleken av den skatt som enligt 28 5 kan beräknas be- löpa på förvärvet. I arvsskatteklass II fast- ställd skatt fördelas efter förvärvets storlek. Mottagare i klass I, vars förvärv vid skatt- läggningen hänförts till den gemensamma lotten i klass II, svarar det oaktat i första hand enbart för sådan skatt som enligt ska- lan för klass I belöper på hans förvärv. Fördelningen sker oberoende av om motta- gare avstår från sin rätt.

Har dödsboet försatts i konkurs, gäller försäkringsgivarens ansvarighet gentemot statsverket.

Saknas i dödsbo tillgång till gäldande av skatt och ränta, svara dödsbodelägarna för vad som brister såsom i 21 kap. ärvdabal- ken är stadgat i fråga om gäld efter den döde; dock är efterlevande make fri från sådant ansvar, där han vid bodelning icke erhållit mer än som enligt lag tillkommer honom. Förmånstagare ansvarar för skatt som kan beräknas belöpa på hans förvärv.

555

1 mom. Uppgå i dödsbo beloppet av kontanta medel och därmed jämförliga fordringar samt värdet av obligationer och andra lätt realiserbara värdepapper sam- manlagt icke till dubbla beloppet av den arvsskatt, som jämlikt 54 5 skall av döds- boet förskjutas, eller föreligger i andra fall för någon som är skattskyldig enligt denna förordning avsevärd svårighet att genast erlägga hela den skatt, som belöper på ho— nom tillfallen egendom, må beskattnings- myndigheten medgiva, att skatten erlägges genom högst tio årliga inbetalningar, dock

1 mom. Uppgå i dödsbo beloppet av kon- tanta medel och därmed jämförliga ford- ringar samt värdet av obligationer och and— ra lätt realiserbara värdepapper samman— lagt icke till dubbla beloppet av arvsskat- ten, eller föreligger i andra fall avsevärd svårighet att genast erlägga hela skatten, må beskattningsmyndigheten medgiva, att skat- ten erlägges genom högst tio årliga inbetal- ningar, dock att anståndet. i intet fall må utsträckas till flera inbetalningar än som prövas erforderligt.

(Nuvarande lydelse)

att anståndet i intet fall må utsträckas till flera inbetalningar än som prövas erfor- derligt.

PåKonungens—___________

3 mom. Framställning om anstånd skall skriftligen göras senast då skatteärendet upptages till avgörande. Beviljas anstånd, skall inom tid, som beskattningsmyndighe- ten utsätter, till denna avlämnas till Kungl. Maj:t och kronan utfärdad skuldförbindel- se å det belopp anståndet avser jämte rän- ta. Medgives anstånd, skall därjämte inom samma tid ställas nöjaktig säkerhet, dock att sådan skyldighet icke föreligger för skattskyldig med avseende å skatt som skall utgå för nyttjanderätt eller rätt till ränta, avkomst eller annan förmån eller för rätt, som avses i 8 5 andra stycket. Fullgöres ej vad i detta moment föreskrivits, anses an- ståndet förverkat.

5 mom. Den, som erhållit anstånd, är berättigad att göra inbetalning jämväl före förfallodagen. Sådan rätt tillkommer, då anstånd beviljats dödsbo, även envar skatt- skyldig beträffande å hans lott belöpande skatt.

Varder genom _________

(Föreslagen lydelse)

—————— årliga inbetalningar.

3 mom. Framställning om anstånd skall skriftligen göras senast då skatteärendet upptages till avgörande. Beviljas anstånd, skall inom tid, som beskattningsmyndighe— ten utsätter, till denna avlämnas till Kungl. Maj:t och kronan utfärdad skuldförbindel— se å det belopp anståndet avser jämte ränta. Medgives anstånd, skall därjämte inom samma tid ställas nöjaktig säkerhet. Full- göres ej vad i detta moment föreskrivits, anses anståndet förverkat.

5 mom. Den som erhållit anstånd är be- rättigad att göra inbetalning jämväl före förfallodagen.

_________ till betalning.

7 mom. Skall arvsskatt utgå för försäk- ringsbelopp som utfaller periodiskt under minst fem år, må beskattningsmyndigheten enligt vad nedan sägs medgiva anstånd med skattens betalning. Anståndet må medges under tio år, om den beskattade delen av försäkringen motsvarar minst hälften av den skattepliktiga delen av kvarlåtenskapen, och under fem år, om andelen uppgår till minst en fjärdedel. Såsom villkor för an- stånd skall gälla, att försäkringsgivaren åta- git sig att innehålla och på anfordran till kronan betala förfallet ej erlagt belopp.

I övrigt äger 1—6 mom. motsvarande tillämpning.

56å

Avlider den, som förvärvat egendom ge— nom arv, testamente eller gåva, inom ett år från det skattskyldighet inträtt, eftergives skatten.

Avlider den, som förvärvat egendom ge- nom arv eller testamente eller, i anledning av dödsfall, genom förmånstagarförordnan- de, inom ett år från det skattskyldighet

(Nuvarande lydelse)

I fråga om den, som på livstid bekommit egendom med sådan rätt, som avses i 8 5 andra stycket, eller på livstid erhållit nytt- janderätt, rätt till ränta, avkomst eller an- nan förmån, sker vidare eftergift av skatt sålunda:

a) då anstånd med skattens erläggande beviljats och den skattskyldige avlider inom fem år från skattskyldighetens inträde, ef- tergives vad av skatten icke förfallit till be— talning vid dödstillfället; dock må ej i fall, då enligt anståndsbeslutet skatten uppdelats på flera inbetalningar än tio, eftergift ske för större del av skatten än som skulle hava eftergivits, därest antalet inbetalningar ut- gjort tio;

b) då anstånd med skattens erläggande icke beviljats och den skattskyldige avlider inom fem år från skattskyldighetens inträ- de, eftergives så stor del av skatten, som, därest anstånd medgivits och skatten där- vid uppdelats på sju lika inbetalningar, icke skulle varit till betalning förfallen vid dödslillfället.

Frågaom————_______

(Föreslagen lydelse)

inträtt, eftergives skatten i vad den vid för- delning enligt reglerna i 54 5 belöper på hans förvärv.

Upphör utbetalning i fall som avses i 55 5 7 mom., efterges skattebelopp, som icke förfallit till betalning.

________ i skatteärendet.

575

Konungen äger i särskilda fall medgiva befrielse från eller nedsättning av skatt för

a) sådan historisk, vetenskaplig eller konstnärlig samling, som på grund av för- behåll i testamente eller gåvohandling är avsedd att bibehållas såsom dylik samling;

b) fast egendom, som tillagts någon med sådan rätt, som avses i 8 5 andra stycket, i den mån skatten prövas icke kunna erläg- gas utan men för ett med egendomen för— bandet allmänt intresse av kulturhistorisk eller annan art.

Konungen äger i särskilda fall medgiva

*befrielse från eller nedsättning av skatt för

sådan historisk, vetenskaplig eller konst- närlig samling, som på grund av förbehåll i testamente eller gåvohandling är avsedd att bibehållas såsom dylik samling.

Har, efter ———————————————————— av skatten.

595

Har efter —————————————————— känt testamente;

b) testamente eller förordnande jämlikt lagen om försäkringsavtal om insättande av förmånstagare, vartill hänsyn tagits vid skat- teärendets prövning, blivit genom lagakraft- vunnen dom helt eller delvis förklarat ogillt;

b) testamente eller förmånstagarförord- nande, vartill hänsyn tagits vid skatteären- dets prövning, blivit genom lagakraftvun- nen dom helt eller delvis förklarat ogillt;

(Nuvarande lydelse)

c) genom lagakraftvunnen dom eljest bli- vit bestämt angående delningen av egen- dom i dödsbo, där skatten fastställts med ledning av handling, som avses i 15 eller 16 g,. _

d) beträffande bouppteckning yppats fel- aktighet, som efter vad i 20 kap. 10 & ärv- dabalken stadgas föranleder tillägg till eller rättelse av bouppteckningen;

e) kännedom erhållits angående vid tiden för skattskyldighetens inträde föreliggande omständighet, som föranleder att i deklara- tion uppgiven behållning eller egendom bort upptagas eller fördelas annorledes än i dek- larationen angivits;

och hade, om hänsyn tagits till omstän- dighet som nu avses, någon skattskyldig haft att gälda mindre skatt än vad beräk- nats, skall honom påförd skatt nedsättas med sålunda för högt beräknat belopp.

Ansökan om———_.________

(Föreslagen lydelse)

c) beträffande bouppteckning yppats fel- aktighet, som efter vad i 20 kap. 10 & ärv- dabalken stadgas föranleder tillägg till eller rättelse av bouppteckningen;

d) kännedom erhållits angående vid ti- den för skattskyldighetens inträde förelig- gande omständighet, som föranleder att i deklaration uppgiven behållning eller egen- dom bort upptagas eller fördelas annorle- des än i deklarationen angivits;

och blir skatten, om sådan omständighet beaktas, lägre än tidigare bestämts, skall nedsättning ske med överskjutande belopp.

________ i skatteärendet.

60 5 Vill någon ———————————— förordnade granskningsmyndigheten. Innefattar beslut ——————————————— tillkomma hovrätten. Då besvär ——————————————————— över besvären.

Över beslut av beskattningsmyndighet i frågor, som avses i 17 och 26 55, må kla- gan ej föras. Har någon förelagts att vid vite fullgöra åliggande, varom i 26 & för- mäles, må dock föreläggandet komma un— der prövning i samband med klagan över beslut om vitets utdömande.

Över beslut av beskattningsmyndighet i frågor, som avses i 26 55, må klagan ej fö- ras. Har någon förelagts att vid vite fullgö- ra åliggande, varom i 26 & förmäles, må dock föreläggandet komma under prövning i samband med klagan över beslut om vitets utdömande.

625

Underrätts beslut i skatteärende skola, efter vad därom är särskilt stadgat, upp- tagas i bouppteckningsprotokollet. Avser beslut fastställande av skatt, skola i proto- kollet antecknas: arvlåtarens eller, i fall som avses i 30 å andra stycket, närmast föregående innehavarens fullständiga namn (för gift kvinna jämväl hennes namn som ogift), födelsetid och hemvist, skattskyldigs namn, värdet å samtliga lotter, beloppet av å varje lott belöpande skatt, skyldskapsför- hållande efter vilket skatten beräknats, öv-

:)

riga a skattens bestämmande inverkande

Underrätts beslut i skatteärende skola, ef- ter vad därom är särskilt stadgat, upptagas i bouppteckningsprotokollet. Avser beslut fastställande av skatt, skola i protokollet antecknas: arvlåtarens eller, i fall som avses i 30 å andra stycket, närmast föregående innehavarens fullständiga namn, hemvist, värdet å samtliga lotter, beloppet av å var- je lott belöpande skatt, det förhållande ef- ter vilket skatten beräknats i arvsskatteklass [, övriga å skattens bestämmande inverkan- de omständigheter och vid samtidig beskatt- ning av flera lotter skattens sammanlagda

(Nuvarande lydelse)

omständigheter och vid samtidig beskatt- ning av flera lotter skattens sammanlagda belopp. I fråga om förvärv, som avses i 1 & andra stycket, antecknas dessutom dagen för beslutet om avstående och myndighet som meddelat beslutet.

(Föreslagen lydelse)

belopp. I fråga om förvärv, som avses i 1 & andra stycket, antecknas dessutom dagen för beslutet om avstående och myndighet som meddelat beslutet.

Länsstyrelses beslut ———————————————— av Konungen.

Finner beskattningsmyndigheten — — —

—————— skattens fastställande.

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1971. Har någon avlidit före nämnda dag eller har gåva skett eller bindande utfästelse om gåva lämnats dessförinnan, skall skatt i anledning av dödsfallet eller gåvan utgå med tillämpning av äldre bestämmelser även till den del skattskyldighet inträtt först efter ikraftträdandet. Vad nu sagts gäller dock icke egendom som efter ikraftträdandet inne- hafts med fri förfoganderätt.

Skatt för egendom som medlem av konungahuset förvärvat av annan medlem därav skall beräknas för sig med tillämpning av äldre bestämmelser, varvid skatt skall utgå enligt den närmast före den 1 januari 1959 gällande tariffen i 28 5.

Förslag till

Förordning om ändring i förordningen (1963: 585) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss

Härmed förordnas i fråga om förordningen (1963: 585) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss, dels att 6 5 skall upphöra att gälla, dels att 4 och 8 55 skall ha nedan angivna lydelse.

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

Vid tillämpning av bestämmelserna i 11 å ] mom. arvsskatteförordningen skall den, som äger taga del i fideikommissegendo- men enligt 7—10 åå avvecklingslagen, anses icke begagna sig av förmån, varom i 12 & första stycket samma lag sägs.

Vad i 28 & fjärde stycket arvsskatteför- ordningen sägs om skattefrihet skall äga motsvarande tillämpning då fråga är om be- skattning av lott, för vilken skattskyldighet inträtt vid dödsfallet, och arvingen (testa—

Vid tillämpning av bestämmelserna i 11 & arvsskatteförordningen skall den, som äger taga del i fideikommissegendomen en- ligt 7—10 55 avvecklingslagen, anses icke begagna sig av förmån, varom i 12 & första stycket samma lag sägs.

Vad i 28 å andra stycket arvsskatteför- ordningen sägs om skattefrihet skall äga motsvarande tillämpning då fråga är om be- skattning av lott, för vilken skattskyldighet inträtt vid dödsfallet, och arvingen (testa-

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

mentstagaren) från arvlåtaren (testator) er- mentstagaren) från arvlåtaren (testator) er- hållit annan lott, för vilken skattskyldighet hållit annan lott, för vilken skattskyldighet inträtt samtidigt. inträtt samtidigt.

Skattefrihet varom ————————————————— eller tidigare.

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1971, varvid i tillämpliga delar skall gälla vad som stadgas i övergångsbestämmelserna till förordningen den 1970 (nr ) angående ändring i förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gå- voskatt.

I 1 Inledning

Skatter på kapital uttages i vårt land i form av årlig förmögenhetsskatt samt vid döds— fall eller gåva i form av arvsskatt och gåvo- skatt. Dessa skatter närstående är inkomst- beskattningen av kapitalvinster på aktier, fastigheter och annan egendom.

En samlad bedömning av kapitalbeskatt- ningens höjd och fördelning gjordes senast år 1947. Från detta år daterar sig den nu gällande förordningen om förmögenhets- skatt. Samtidigt infördes, vid sidan av då utgående arvsskatt, en särskild kvarlåten- skapsskatt. Denna skatt avskaffades år 1958, men samtidigt skärptes skalorna för arvs— skatten så, att statens intäkter blev i stort sett desamma som förut. Justeringar i ska- lorna för förmögenhetsskatten har gjorts vid olika tillfällen.

Vid 1947 års reform gjordes ingen mera genomgripande översyn av förmögenhets- skattens tekniska uppbyggnad. Denna går i stora delar tillbaka på reformer från 1910 och 1920 talen. Arvsskatten nydanades i väsentliga delar är 1941, och den nu gäl- lande förordningen i ämnet är från detta år.

Redan tidigt uppmärksammades, att 1941 års arvsskatteförordning blivit invecklad i avfattning och tillämpning. Förhållandet be— lystes närmare i det betänkande av arvs- skattesakkunniga (SOU 1957: 48) som låg till grund för beslutet att avskaffa kvarlå- tenskapsskatten och inarbeta denna i arvs- skatten. Även om detta beslut innebar åt- skilliga förenklingar och andra förbättring-

ar i tekniskt avseende, stod det klart att en allmän teknisk översyn borde företagas snarast möjligt. Det ansågs emellertid lämp- ligt att avvakta resultatet av pågående lag- stiftningsarbete på civilrättens område och särskilt familjerättskommitténs arbete. Sist- nämnda kommitté avgav sitt huvudbetän- kande år 1964 (SOU 1964: 34 och 35).

Vi erhöll vårt uppdrag på försommaren 1967. Våra direktiv innefattas i ett anfö- rande till statsrådsprotokollet den 9 juni 1967 av chefen för finansdepartementet, statsrådet Sträng.

Däri framhålles som en central uppgift för utredningen att klarlägga ändringarna i förmögenhetstillväxten och förmögenhets— fördelningen samt att bl.a. från denna ut- gångspunkt avväga beskattningen på sådant sätt, att en av sociala skäl önskvärd fördel- ning av förmögenhetsinnehavet underlättas. Över huvud taget borde det tillses att be- skattningen av förmögenheter samt av arv och gåva på lämpligt sätt inpassas i skatte— systemet. Att hänsyn måste tas till hur in— komstbeskattningen utformats ligger i öp- pen dag. I sammanhanget erinrade departe- mentschefen om den ändrade inställning till frågan om beskattning av kapitalvinster som framträtt under senare år.

Beträffande förordningen om förmögen- hetsskatt underströks i direktiven, att dess bestämmelser i vissa delar är föråldrade och i behov av översyn. Detta gäller särskilt reg-

lerna om värdering av olika slags egendom och de tabeller för beräkning av kapitalvär- de av livräntor o.dyl. som ingår i förord- ningen. Tabellerna bör anpassas till de ka- pitalvärdeberäkningar som numera tilläm- pas i försäkringssammanhang.

I direktiven påpekades, att vi borde pröva i vad mån ändringar i förmögenhetsbeskatt- ningen bör föranleda ändringar i den s.k. 80 procentregeln. Det erinrades om att, till följd av dubbelbeskattningsavtalens utform- ning, regeln inte är effektiv när det gäller personer med inkomster från utlandet.

Under hänvisning till pågående, numera avslutad utredning om familjebeskattningen (stencil Fi 1969: 4) anförde departements— chefen vidare.

Om fullständig särbeskattning genomförs, kommer detta sannolikt att påverka reglerna och skalorna för förmögenhetsskatten. F. n. gäller ju en och samma skala för beskattning av makars förmögenhet, å ena sidan, och en— samståendes förmögenhet, å andra sidan. En särbeskattning av förmögenhet synes kunna leda till överföringar av förmögenheter mellan makar i syfte att därigenom i största möjliga mån nedbringa förmögenhetsskatten. En sär- beskattning av förmögenhet är dock inte en självklar konsekvens av särbeskattning av in- komst. Dessa problem bör givetvis beaktas av utredningen, om under utredningsarbetets gång ställning skulle tas till förmån för en särbe- skattning av inkomst. .

Beträffande arvs- och gåvobeskattningen lämnades i direktiven en redogörelse för hu- vuddragen av 1958 års reform samt för lag- stiftningsarbetet på den civilrättsliga sidan: 1958 års ärvdabalk, 1963 års lagstiftning om avveckling av fideikommissen samt familje- rättskommitténs betänkande. I anslutning härtill yttrade departementschefen.

De ändringar som vidtogs i samband med att kvarlåtenskapsskatten slopades utgjorde inte resultatet av någon mer genomgripande översyn. Många frågor återstår att lösa. En fråga av betydelse skulle i och för sig vara att diskutera och analysera fördelar och nackde- lar som kan vara förknippade med en arvslotts- beskattning resp. en kvarlåtenskapsbeskattning. Erfarenheterna av kvarlåtenskapsbeskattning som komplement till arvslottsbeskattning har dock inte varit så gynnsamma att en återgång till en sådan dubbel beskattningsform framstår som önskvärd.

Departementschefen anförde vidare, att den nuvarande anknytningen av gåvobe- skattningen till arvsbeskattningen bör bibe-

, hållas.

Beträffande den tekniska utformningen av den framtida arvsbeskattningen under— ströks i direktiven, att vi borde överväga om inte beskattningsreglerna kunde ges mera schablonmässig karaktär. Behovet av enkla- re regler är inom detta beskattningsområde särskilt framträdande. Talrika rättsfall ger belägg för hur svårtolkade de gällande reg- lerna ofta är.

I fortsättningen pekas på en rad särskilda frågor som bör lösas. En gäller, om nationa- litetsprincipen även i fortsättningen bör gäl— la för arvs- och gåvobeskattningen eller övergång bör ske till den i ett stort antal länder tillämpade domicilprincipen, vilket innebär att hemvistet är avgörande för skattskyldighetens omfattning. Ett annat problem är enligt direktiven beskattningen av försäkringar, för vilken komplicerade regler gäller. Vi bör beakta möjligheterna till förenkling på detta område. Ett tredje problem avser de framskjutna förvärven. Reglerna i detta ämne har utnyttjats i skat- teundandragande syfte. Vi skall föreslå lämpliga åtgärder för att hindra skatteflykt. En fjärde fråga utgör avstående av arv, tes- tamente och gåva. Praxis i detta hänseende har utvecklats på ett sådant sätt att en i vis— sa fall knappast avsedd skattelindring kun- nat ske. Anledning torde enligt direktiven föreligga att närmare överse reglerna i det— ta avseende.

Enligt direktiven skall vi också se över indelningen i skatteklasser och ompröva av— vägningen av skattesatserna. En fråga som därvid aktualiseras är, om de skattefria be— loppen bör utformas som grundavdrag eller gränsbelopp. Vidare bör övervägas, om bättre överensstämmelse kan nås i fråga om arvs- resp. gåvobeskattning av vissa sam- manslutningar.

Beträffande beskattningsförfarandet och beskattningsorganisationen anfördes i direk- tiven följande.

Arvsskatteförordningen innehåller särskilda regler om anstånd med inbetalning av skatt, ef-

tergift och återvinning samt om fullföljd av talan. Dessa regler bör i all möjlig utsträck- ning förenklas och moderniseras. I regel bör eftersträvas likformighet med motsvarande be- stämmelser på andra skatteområden. Det kan för övrigt ifrågasättas, om inte förfarandet vid rättelse av felaktighet i meddelat skattebeslut kan förenklas.

F. 11. förekommer två beskattningsmyndig- heter, nämligen allmän domstol beträffande arvsskatt och länsstyrelse såvitt avser gåvoskatt. Länsstyrelsen är uppbördsmyndighet i båda fallen. Utredningen bör ta ställning till om domstol alltjämt skall vara beskattningsmyn- dighet såvitt avser arvsskatt eller om denna funktion lämpligen kan överflyttas till läns- styrelse eller eventuellt ett blivande skatteverk. Om en sådan överflyttning förordas, bör även övervägas möjligheten och lämpligheten av att besvär över beslut i arvs- och gåvoskatteären- den prövas av administrativ domstol i stället för, såsom f. n., av allmän domstol.

Slutligen upptogs i direktiven frågan om den s.k. latenta skatteskulden. Härom ytt- rade departementschefen.

Detta problem har fått större aktualitet un- der senare år, bl. a. genom utvidgningen av realisationsvinstbeskattningen såvitt gäller ak- tier. En generell lösning av problemet stöter på stora praktiska svårigheter men framstår likväl som angelägen. I sammanhanget kan er- inras om att 1953 års skatteflyktskommitté be- handlat denna fråga (SOU 1963: 52). Kommit- tén betraktar en dellösning av detta problem som en nödvändig förutsättning för en kon- sekvent beskattning. Även aktievinstutredning- en (SOU 1965: 72) har diskuterat frågan och skisserat vissa linjer för en praktisk lösning av problemet.

Vi fick i direktiven befogenhet att före- slå ändringar även i andra hänseenden som sammanhänger med beskattningen av för- mögenhet, arv och gåvor.

Vårt arbete igångsattes hösten 1967 med genomgång av gällande bestämmelser, den historiska utvecklingen och utländsk rätt. I det sistnämnda avseendet verkställdes utred- ningar av beredningens sekreterare, vilka kompletterades med nytillkomna bestäm- melser m.m. genom utrikesförvaltningens försorg. Samtidigt planerades och genom- fördes -— efter vederbörligt tillstånd de statistiska undersökningar som redovisas i kap. 9 av betänkandet. En rundfråga gjor-

des även till hovrätterna, länsstyrelserna och vissa underrätter angående den lämpliga framtida organisationen för arvsbeskattning- en.

På grundval av det sålunda framkomna materialet har en successiv genomgång skett av hela området för kapitalbeskattningen med sikte på att nå fram till en ny, enhet- ligare och enklare lagstiftning på området. På förhösten 1969 hade vi fattat prelimi- nära beslut över praktiskt taget hela områ- det, avseende både fördelningspolitiska och tekniska frågor.

Av skäl som redovisas i kap. 5 har vi an— sett oss böra före årsskiftet 1969/70 fram- lägga ett särskilt betänkande med förslag i de fördelningspolitiska frågorna och vad därmed sammanhänger. I kap. 5 redogöres emellertid översiktligt för våra preliminära ståndpunktstaganden även i de tekniska frå- gorna. Avsikten är att under loppet av år 1970 dessa frågor skall upptas i ett slut- betänkande.

Vi har avgivit remissyttranden över be- tänkande med förslag till lag om skyldighet att föra räkenskaper (SOU 1967: 49) samt över förmynderskapsutredningens PM med förslag till författningsändringar vid en sänkning av myndighetsåldern till 20 år (stencil Ju 1968: 9). Vidare har ordföran- den efter remiss yttrat sig över familje- skatteberedningens förut nämnda betänkan- de. Ett antal skrivelser har överlämnats el- ler riktats till oss. De har anmälts i veder- börligt sammanhang, och däri anförda syn- punkter har behandlats i samband med de frågor till vilka de hänför sig.

2. Gällande rätt

2.1. Förmögenhetsbeskattningen

Genom förordningen den 26 juli 1947 (nr 577) om statlig förmögenhetsskatt har ifrå- gavarande beskattningsform fått en fristå— ende och uttömmande reglering. Den skatt- skyldiges förmögenhet är beskattningsnorm, dvs. skattens belopp fastställes med led- ning av förmögenhetens storlek. Ett undan- tag från denna princip är reduktionsregeln i 9 & tredje stycket, enligt vilken hänsyn tas till skattskyldiga med låg inkomst i för- hållande till förmögenheten. Förmögenhetstaxering sker årligen med ledning av skattskyldigs deklaration. Om en skattskyldig lägger om sitt räkenskapsår på så sätt att ingen inkomsttaxering skall ske ett visst år, skall ändock förmögenhetstaxe- ring åsättas. Sker i stället omläggning av räkenskapsår så att två inkomsttaxeringar skall åsättas, skall likväl endast en förmö- genhetstaxering ske. Vid förmögenhetstaxe- ringen är förhållandena vid beskattnings- årets utgång avgörande. För det stora fler- talet skattskyldiga sammanfaller beskatt- ningsår och kalenderår, varför beskattning- en kommer att anknyta till kalenderårets utgång. Om räkenskapsåret icke samman- faller med kalenderåret, har i ett fall (RÅ 1943: 538) värderingen, såsom den skatt— skyldige yrkat, skett efter förhållandena vid räkenskapsårets utgång. Frågan har därefter icke ställts på sin spets i högsta instans. I praktiken tillämpas stundom den

ordningen att den del av förmögenheten som är nedlagd i rörelse uppskattas för sig enligt bokslutet, medan den privata delen värdesättes per den 31 december.

Skillnaden mellan den skattskyldiges till- gångar av skattepliktig natur och kapital- värdet av hans skulder utgör den skatte- pliktiga förmögenheten. Det är ägaren av en tillgång eller rättighet som är skattskyl- dig. Enligt särskilda regler kan dock en person i förmögenhetsskattehänseende an- ses likställd med ägare, och vidare kan för— äldrar vara skattskyldiga för barns förmö— genhet.

2.1.1 Skattepliktiga tillgångar och deras värdering I förordningen ges en uttömmande uppräk- ning av de skattepliktiga tillgångarna. För värderingen finns också detaljerade före- skrifter. Förhållandena vid beskattnings- årets utgång är avgörande både för värde- ringen och för skatteplikten. I förskott upp- burna medel, som avser framtida motpres- tationer, beskattas normalt icke. På mot- svarande sätt inverkar tidpunkten för fak- turering av exempelvis utgående fordringar. Huruvida en tillgång lämnat avkastning el- ler ej, är i princip utan betydelse. Värde- ringsreglerna är olika utformade för skilda slag av tillgångar. Vissa regler anknyter till ett lätt konstaterbart faktum (exempelvis taxeringsvärdet för fastighet), andra åter har en mer allmänt hållen formulering. Så-

ledes skall viss lös egendom upptas till det värde, som den skulle anses ha betingat vid en försäljning under normala förhållanden. För värdesättningen av periodiskt utgående förmåner finns särskilda kapitaliseringsta- beller i förordningen.

Fastighet skall, som nyss nämndes, tas upp till det för beskattningsåret gällande taxeringsvärdet. Om fastigheten på grund av vissa yttre händelser (exempelvis ny- byggnad resp. eldsvåda, skogsavverkning) stigit eller sjunkit i värde med minst en femtedel skall fastigheten i stället upptas till det taxeringsvärde som åsätts för taxe- ringsåret. Detsamma gäller om taxerings— värde ej är åsatt vid beskattningsårets ut- gång. Har en försäljning ägt rum över ett årsskifte, blir tidpunkten för köpekontrak- tet avgörande. Är kontrakt upprättat före beskattningsårets utgång, skall således säl- jaren såsom tillgång upptaga utestående köpeskillingsfordran och ej taxeringsvärdet.

För tomträtt gäller att det är endast själ- va besittningsrätten som sådan, icke den med tomträtt innehavda marken, som skall redovisas som tillgång. Värdet härav torde dock i många fall uppvägas av en mot tomt- rättsavgälden svarande kapitalskuld, varför något förmögenhetsvärde sällan redovisas i deklarationen. Detta gäller i synnerhet be- träffande egnahemsfastigheter. Byggnader- na betraktas däremot som fast egendom och skall således upptas till taxeringsvärdet vid beskattningsårets utgång.

Skatteplikt föreligger även för lös egen- dom, som är avsedd att användas för sta— digvarande bruk i den skattskyldiges för— värvsverksamhet eller att omsättas eller för- brukas i denna. Som exempel nämns bl. a. djur, maskiner och andra inventarier, rå- ämnen och varor, jordbruks- och skogspro- dukter. Hit hör även patenträtter och rätt till skogsavverkning på annans mark.

Tillgångar av förevarande slag skall vär- deras enligt ”vedertaget affärsbruk”. Såle- des skall anläggningstillgångar upptas till anskaffningsvärdet med avdrag för Värde- minskning. Varulager värderas som helhet utan hänsyn till påräknelig vinst vid detalj- försäljning. Hänsyn tas till inkurans. För

värderingen av exempelvis djur finns regel- mässigt anvisningar utfärdade av vederbö- rande prövningsnämnd.

Värderingen av hithörande tillgångar kommer stundom att ske på två olika sätt. Dels sker en värdesättning för inkomstbe- räkningen, vid vilken tillgångarna kan upp- tas till förhållandevis låga värden, dels sker en värdering för förmögenhetsberäkningen. Att vid inkomstberäkningen en lägre värde- ring godkänts medför enligt uttryckligt stadgande ej att denna värdering skall an- ses bindande vid förmögenhetsberäkningen.

Kapital: hit räknas bland annat kontan- ter och bankmedel, fordringar, obligatio- ner, aktier eller andelar i ekonomiska för- eningar. Såsom tillgång räknas under be- skattningsåret uppburna räntor, utdelningar m.m. som hänförts till det årets skatte- pliktiga inkomster, i den mån de finns kvar vid beskattningsårets utgång. Börsnoterade värdepapper skall upptas till det noterade värdet. Icke börsnoterade värdepapper upp- tas till sitt allmänna saluvärde. För aktier i svenska bolag har riksskattenämnden med- delat anvisningar till ledning för taxerings- myndigheterna. Härvidlag gäller i huvud- sak, att för aktier i bolag som icke är få- mansbolag grundas värdesättningen på det kapitaliserade värdet av utdelningen, det s. k. avkastningsvärdet. För aktier i fåmans— bolag, där ofta någon utdelning icke före- kommer, beräknas i stället ett substansvär- de med ledning av skillnaden mellan bola- gets tillgångar och skulder, varvid värde- ringen bör ske på samma sätt som om ak- tieägaren själv haft att redovisa bolagets tillgångar och skulder som sina egna.

En räntelöpande fordran skall, om den ej utgör rörelsetillgång, upptas till sitt ka— pitalbelopp utan tillägg för upplupen men ej förfallen ränta. En fordran som hör till förvärvskällan rörelse skall i allmänhet upptas till sitt bokförda värde. Räntelös, icke förfallen fordran, upptas till ett dis- konterat värde. Osäker fordran upptas till det belopp, varmed den kan beräknas in- flyta.

Lös egendom, som är avsedd för ägarens och hans familjs personliga bruk och som

bör hänföras till s.k. ”yttre inventarier”, är likaså skattepliktig. Hit räknas ”ekipage, ridhästar, automobiler, motorcyklar, lust- jakter, motorbåtar och dylikt”. Till denna grupp hänföres även smycken. En förut- sättning för skatteplikt är dock att det sam- manlagda värdet överstiger 1 000 kr.

Besittningsrätt till fastighet skall redovi— sas som tillgång, om upplåtelsen skett utan vederlag eller mot ett engångsbelopp, och gäller för innehavarens livstid eller för tid som icke kommer att utlöpa inom fem år från beskattningsårets utgång. Stadgandet härom avser således ej den rätt som regel- mässigt tillkommer en arrendator eller hy- resgäst. I hithörande fall kan dock inne- havaren enligt särskilda regler (7 &) vara att anse som ägare och därmed skattskyl- dig för fastighetens värde, således ej endast för besittningsrättens värde. Den praktiska betydelsen av bestämmelsen torde vara obe- tydlig.

Som tillgång räknas även rätt till ränta, avkomst av fastighet eller annan stadigva- rande förmån, allt under förutsättning att upplåtelsen tidsmässigt har samma karak- tär som i närmast föregående fall. Det för- hållandet att en förmån är resolutivt villko- rad utgör intet hinder mot förmögenhets- beskattning. Som exempel kan nämnas en testamentarisk livränta, som skall upphöra därest mottagaren gifter om sig. För värde- ringen av dessa rättigheter finns speciella kapitaliseringstabeller. Förutsättning för skatteplikt är att förmånerna överstiger ett årligt värde av 1 000 kr.

2.1.2 Icke skattepliktiga tillgångar I det föregående har påpekats att skatte- plikt för Vissa tillgångar inträder först om de överstiger ett visst värde. Vidare finns generella undantag från skatteplikten. Sålunda skall värdet av kapi- talförsäkring ej upptas såsom tillgång. Skat- tepliktiga tillgångar utgör ej heller rätt till undantagsförmåner, till pension eller annan livränta som utgår på grund av försäkring eller förutvarande tjänsteförhållande. Liv- räntor, som enligt lag eller särskild författ- ning utgår vid sjukdom eller olycksfall i ar-

bete eller under militärtjänstgöring, är lika- så undantagna. Däremot skall det kaptali- serade värdet av en s.k. enskild livränta upptas såsom tillgång.

För den händelse någon är ägare till en förmögenhet, men en annan åtnjuter av- kastningen, skall den förstnämnde över hu- vud taget icke beskattas för förmögenhetens värde. I dessa fall sker vanligen förmögen— hetsbeskattningen hos avkastningstagaren.

Såsom skattepliktiga tillgångar räknas icke heller möbler, husgeråd och andra ”inre lös- ören” som är avsedda för den skattskyldi- ges och hans familjs personliga bruk. Av större betydelse ur skattesynpunkt är att ej heller konstverk, bok-, konst- och därmed jämförliga samlingar skall upptas som till- gångar med mindre ägaren driver handel med ifrågavarande saker eller yrkesmässigt håller dem tillgängliga för allmänheten.

Vissa rättigheter av immateriell natur (pa- tent- och förlagsrätter) skall redovisas en- dast om de utgör tillgångar i en rörelse. Andra rättigheter av detta slag är undan- tagna från skatteplikt, sannolikt på grund av svårigheten att beräkna något värde. Det- ta gäller rätt till firma, varumärke m.m.

Skatteplikt föreligger slutligen icke för vissa tillgångar av mindre värde såsom hus- hållsförråd och hushållskassa. Härmed kor- responderar ett förbud mot avdrag för oreg- lerad hushållsskuld.

2.1.3. Skulder

Medan tillgångarnas art ofta är avgörande för skatteplikten, är däremot skuldavdraget närmast en beloppsfråga.

På samma sätt som värderingen av till- gångar sker med hänsyn till tiden för be- skattningsårets utgång, skall den skattskyldi- ges skulder upptas till sitt kapitalvärde vid samma tidpunkt. Kapitalvärdet av förplik- telse att utge livränta eller dylikt skall vär- deras efter samma grunder som tillämpas då sådan rätt skall upptas såsom tillgång. För rättigheter av detta slag gäller i princip att avdragsrätt föreligger, om rättigheten skall upptas som tillgång hos mottagaren. Beträf- fande undantagsförmåner, rätt till pension

eller förmåner med ett årligt värde under- stigande 1 000 kronor gäller dock att kapi- talvärdet därav får avdras såsom skuld, trots att mottagaren ej behöver redovisa detta som tillgång. I sammanhanget kan nämnas att avdrag för det kapitaliserade värdet av underhållsbidrag till frånskild ma- ke medges endast i de fall, då en sådan för- pliktelse föreligger som även är bindande för bidragsgivarens dödsbo.

Borgensförbindelse för vilken betalnings- skyldighet ännu ej inträtt, liksom annan suspensivt villkorlig skuld, är ej avdragsgill. Avdrag har t. ex. vägrats vid förmögenhets- taxering för garantiriskreserv. Häremot sva- rar att en dylik villkorad fordran ej skall redovisas som tillgång. På motsvarande sätt får frågan om avdrag för tvistiga fordring- ar bedömas. Således har skuldavdrag väg- rats för av domstol ännu icke slutligt fast- ställda skadeståndsbelopp (RÅ 1959: 1737).

Under avdragsgilla skulder inbegrips även oguldna skatter. Avdrag medges för dels debiterad preliminär skatt, som påförts den skattskyldige för året näst före taxeringsåret eller något föregående är, dels slutlig skatt, som påförts den skattskyldige på grund av taxering under beskattningsåret eller under något föregående är, dels ock tillkomman- de skatt, varå den skattskyldige erhållit de- betsedel under beskattningsåret eller tidiga- re år. Avdrag har icke medgivits för skatte- skulder, vilka uppkommit genom eftertaxe- ring under taxeringsåret. För andra slag av skatter gäller de vanliga avdragsreglerna. Däremot medges icke något avdrag för s. k. latent skatteskuld. Hänsyn till en komman- de inkomstbeskattning tages dock vid vär- deringen av aktier i icke börsnoterade bo- lag.

2.1.4. Skattskyldighet

Fysiska personer, som var bosatta här i ri- ket vid beskattningsårets utgång, oskifta dödsbon efter personer som vid dödsfallet var här bosatta samt familjestiftelser är skattskyldiga för hela sin förmögenhet, den må vara placerad inom eller utom riket. Med bosättning i Sverige jämställes stadig- varande vistelse härstädes. Bosättningsbe-

greppet regleras i inkomstskatteförfattning- arna.

Genom lagstiftning år 1966 har nya reg- ler införts rörande beskattningen av oskifta dödsbon. Ett dödsbo behandlas i allmänhet efter samma regler, som gäller för fysiska personer. Dödsboet skattar för sina inkom- ster och sin förmögenhet. I vissa lägen var det förenat med avsevärda skatteförmåner att icke skifta boet. För att förhindra dylikt missbruk har de nya reglerna tillkommit. För de större bona (högre taxerad inkomst än 10000 kr. eller större förmögenhet än 100 000 kr.) gäller nämligen att de i skatte- hänseende anses såsom oskiftade enbart i fyra år räknat från året efter dödsfallet. Ef- ter denna tidpunkt skall reglerna för han- delsbolag tillämpas, vilket för förmögen- hetsbeskattningen innebär att vederbörande delägare själv skall taxeras för den på ho- nom belöpande delen av boets behållna för— mögenhet.

Beträffande dödsbon må även nämnas att i vissa fall kan, om ömmande omstän- digheter föreligger, skattebefrielse förekom- ma.

Skattskyldighet åligger även föreningar- och samfund, vilkas medlemmar icke på grund av medlemskapet äger del i förening- ens eller samfundets förmögenhet, vissa samfälligheter samt andra stiftelser än fa- miljestiftelser.

Till denna grupp hör således ej de ekono- miska föreningarna. Värdet av andelarna i dessa skall i stället redovisas av resp. del- ägare och således beskattas hos dessa. Där- emot är en ideell förening skattskyldig här äger ju medlemmarna icke någon andel av föreningens förmögenhet. Såsom exem- pel på samfälligheter kan nämnas härads- allmänningar och besparingsskogar.

Skattskyldigheten för hithörande juri- diska personer är i viss mån begränsad. Skattskyldighet för förmögenhet föreligger nämligen enbart om och i den mån ifråga- varande juridiska person är skyldig att er- lägga skatt för inkomst. Detta innebär, att om en stiftelse jämte sin skattefria verksam- het även har skattepliktig inkomst av rörel- se, skall endast den egendom som används i

rörelsen upptas såsom förmögenhetstillgång.

Enligt särskilt stadgande är hypoteks- och bostadskreditföreningar jämte jordbrukets kreditkassor frikallade från skattskyldighet.

En begränsad skattskyldighet åligger fy- siska personer, som icke var bosatta här i riket vid beskattningsårets utgång, oskifta dödsbon efter person som vid dödsfallet icke var bosatt här i riket samt utländska juridiska personer, med visst undantag för utländska försäkringsanstalter.

Denna grupp är endast skattskyldig för sådan förmögenhet som är nedlagd här i ri- ket; hit räknas inte svenska aktier. Om ak- tierna är nedlagda i rörelse skall de dock upptas såsom tillgång. Denna reglering sam- manhänger med bestämmelserna i kupong- skatteförordningen, enligt vilken en särskild skatt uttas av utomlands bosatta personer och utländska bolag för dessas innehav av vissa svenska aktier. Med här i riket ned- lagd förmögenhet förstås främst fast egen- dom och rörelsetillgångar inom landet.

Om Skattskyldigheten är begränsad, får vid förmögenhetsberäkningen avdrag endast ske för sådan skuld, som häftar vid den för- mögenhet Skattskyldigheten avser. I exemp- let ovan angående stiftelsen är således en- bart de skulder som avser rörelsen avdrags- gilla vid taxeringen. En utomlands bosatt fy- sisk person, som äger en fastighet här i ri- ket, får enligt praxis endast avdrag för så- dan skuld, som intecknats i fastigheten. Be— träffande lös egendom kräves pantsättning.

Det kan förekomma att en person är skattskyldig för samma förmögenhet i flera länder. Till förekommande av eller lindring i den internationella dubbelbeskattningen anvisar gällande rätt två utvägar, nämligen dels ensidigt förordnande av Kungl. Maj:t, dels traktat med främmande stat s.k. dubbelbeskattningsavtal.

2.1.5 Avkastningstagares likställighet med ägare Om avkastningen av förmögenhet åtnjuts av annan, skall ägaren av förmögenheten, så- som antytts i det föregående, icke till någon del redovisa denna som tillgång. Den som äger uppbära avkastningen kan, om övriga

förutsättningar är uppfyllda, förmögenhets— beskattas för kapitalvärdet av sin rätt. I vis- sa fall har lagstiftaren gått längre och före- skrivit att avkastningstagaren skall anses så- som ägare vid förmögenhetsbeskattningen.

Den som innehar egendom med fidei— kommissrätt, liksom innehavare av vissa speciella rätter såsom stadgad åborätt eller ofri tomt i stad m.m., anses såsom ägare. Detsamma gäller efterlevande make, som under sin livstid äger åtnjuta avkastningen av förmögenhet tillhörande den först avlid- ne makens kvarlåtenskap. Den omständig- heten att efterlevandes rätt skall upphöra vid omgifte utesluter icke regelns tillämp- ning. Återstående fall har tillkommit för att hindra skatteflyktsbetonade uppdelningar. Likställd med ägare anses sålunda den som under sin livstid äger uppbära avkastningen av förmögenhet, vartill äganderätten tillagts hans avkomlingar. På samma sätt behand- las den som i enlighet med Stiftelses ända- mål att tillgodose viss familjs eller vissa fa- miljers ekonomiska intressen under sin livs- tid äger åtnjuta avkastningen av förmögen- het, som ägs av stiftelsen. Är flera personer berättigade att uppbära avkastningen, får en proportionering ske efter vad vederbörande uppburit. Bestämmelsen härom kan tilläm- pas, även om mottagaren icke uppburit nå- gon avkastning under året, något som kan hända när föregående avkastningstagare av- lider under beskattningsåret efter att ha lyft avkastningen. Den vid beskattningsårets ut- gång berättigade beskattas i sådant fall. För att bestämmelsen skall få aktualitet kräves givetvis att en verklig stiftelsebildning ägt rum, och i praxis uppställes här tämligen stränga krav. Eljest beskattas stiftaren.

Slutligen finns en mer allmänt hållen be- stämmelse för att möjliggöra en beskattning i sådana skatteflyktsbetonade fall, vilka icke direkt faller under någon av de tidigare reg- lerna. Sistnämnda bestämmelse har gett upphov till ett icke ringa antal tvister i prak- tiken. Vid bedömningen av dessa fall beak- tas bland annat frågan om äganderätten tillagts någon, som är arvsberättigad efter avkastningstagaren.

Den allmänna likställighetsregeln, liksom

den som gäller för avkastning från stiftelse- förmögenhet, är försedd med en spärr. För- mögenheten får icke i dessa fall beräknas till högre belopp än tjugufem gånger av- kastningen.

2.1.6 Skattens beräkning Man skiljer mellan skattepliktig förmögen- het, dvs. nettoförmögenheten beräknad i en- lighet med förordningens bestämmelser, och beskattningsbar förmögenhet, som ligger till grund för skattens beräkning. Den beskatt- ningsbara förmögenheten överensstämmer utom i ett fall med den skattepliktiga. Un- dantaget beror på den reduktionsregel som är avsedd att komma till användning i fall då inkomsten är låg i förhållande till för- mögenheten. Regeln gäller blott för fysisk person och oskift dödsbo. Den innebär, att om den skattepliktiga förmögenheten över- stiger 30 gånger den sammanräknade netto- inkomsten (= den skattskyldiges enligt statsskatteförordningen fastställda inkoms- ter av olika förvärvskällor med avdrag för underskott å förvärvskälla), skall den be- skattningsbara förmögenheten utgöra ett be- lopp motsvarande 30 gånger den samman- räknade nettoinkomsten, dock minst hälf- ten av den skattepliktiga förmögenheten. En specialregel har givits för det fall att rörelse eller jordbruk redovisas enligt bokfö- ringsmässiga grunder och en vid inkomstbe- räkningen godkänd värdesättning av till- gångar frångås vid förmögenhetsbeskatt- ningen. Bestämmelsen innebär i korthet att den sammanräknade nettoinkomsten skall justeras med hänsyn till förändringar i den dolda reserven. För fysisk person, oskift dödsbo, ut- ländskt bolag samt familjestiftelse är skatte- pliktsgränsen satt vid 100 000 kronor. Skat- ten utgår med 8 promille för den del av förmögenheten som ligger mellan 100000 och 150000 kronor. Skatten stiger succes- sivt och utgör slutligen 1,8 procent för den del som överstiger 1000 000 kronor. För annan skattskyldig ligger skattepliktsgrän- sen vid 5 000 kronor och skatten utgår på överskjutande del med en och en halv pro- mille.

2.1.7. Barns förmögenhet

Har skattskyldig hemmavarande barn un- der 20 år, skall han taxeras även för bar- nets förmögenhet under förutsättning att barnets till statlig inkomstskatt beskattnings- bara inkomst icke uppgår till minst 100 kro- nor. I sådant fall inbegripes barnets förmö- genhet i den skattskyldiges skattepliktiga förmögenhet. Om barnet har högre beskatt- ningsbar inkomst, beräknas den skatteplik- tiga förmögenheten för den skattskyldige och barnet var för sig. Den beskattningsba- ra förmögenheten bestämmes däremot ge- mensamt. I dylikt fall anknyter 30 gånger- regeln till den sammanlagda nettoinkom- sten. Skatten fördelas på envar efter hans skattepliktiga förmögenhet. Bestämmelserna liknar dem som gäller äkta makars beskatt- ning. Emellertid saknas ömsesidig rätt till avdrag för skulder på sätt gäller mellan makar.

2.1.8. Makars beskattning

För äkta makar, som under beskattnings— året levt tillsammans, beräknas den skatte- pliktiga förmögenheten för makarna var för sig. Detta medför bl. a. att frågan om den årliga avkastningen av en livränta översti- ger 1 000 kr. eller ej avgörs för vardera ma- ken för sig. Har således mannen en årlig livränta på 800 kr. och hustrun en på 900 kr. föreligger ingen skatteplikt. Boets ge- mensamma förmögenhet inräknas i man- nens skattepliktiga förmögenhet. Brist i den ene makens förmögenhet avräknas från den andres.

Däremot skall den beskattningsbara för- mögenheten beräknas för makarna gemen- samt. Reduktionsregeln anknyter därvid till makarnas sammanlagda nettoinkomst.

Huruvida sam- eller särtaxering skall ske bedöms på samma sätt som vid inkomst- taxeringen. Således sker ingen samtaxering för det år under vilket äktenskapet ingåtts men däremot för det år under vilket ende- ra maken avlidit och då med dennes döds- bo. Med äktenskap likställs vissa äkten— skapsliknande förhållanden. Någon möjlig- het att erhålla s.k. frivillig särbeskattning föreligger icke vid förmögenhetstaxeringen.

2.2 80 procentspärren Överstiger för fysisk person eller oskift dödsbo den statliga inkomst- och förmögen- hetsskatten samt kommunala skatter till- sammans 80 procent av den skattskyldiges enligt förordningen om statlig inkomstskatt taxerade inkomst, ökad med det belopp var- med avdrag medgivits för allmänna skatter, nedsättes skatten med överskjutande del en- ligt bestämmelserna i en särskild förord- ning. Nedsättningen får emellertid icke överstiga sammanlagda beloppet av den statliga inkomst- och förmögenhetsskatten, därvid förmögenhetsskatten icke får ned- bringas till lägre belopp än som motsvarar den skatt som skulle ha utgått på 50 procent av den skattepliktiga förmögenheten. Lika- så skall förändringar i dold reserv beaktas. 80 procentspärren beaktas icke ex officio utan särskild ansökan kräves, något som be- ror på att man vid debiteringen i hemorts- kommunen icke kan beakta den skattskyl- diges eventuella inkomster i andra kommu- ner. Återställande av försutten tid kan icke medges.

Vissa komplikationer inträder, då en per- son har inkomster även från andra länder. Skall i sådant fall en dubbelbeskattningsfrå- ga lösas enligt ”credit of tax”-metoden, är spärren icke effektiv. I dessa fall sker näm- ligen först avräkning för den utländska skatten från den svenska. Nedsättningen en- ligt spärregeln kommer att avse skillnaden mellan 80 procent av den skattskyldiges samtliga inkomster och den sålunda ned- räknade skatten.

Vid 1965 och 1966 års taxeringar har 80 procentspärren tillämpats i 965 resp. 1 272 fall. Sammanlagt har 29 081 508 resp. 39 875 583 kronor avkortats eller restitue- rats, varav den alldeles dominerande delen fallit på inkomstskatten. I övrigt kan hän- visas till vidstående tabell, som bygger på uppgifter inhämtade från samtliga länssty- relser.

2.3 A rvsbeskattningen Den nuvarande arvsbeskattningen regleras i förordningen den 6 juni 1941 (nr 416) om arvsskatt och gåvoskatt (AGF). Den är en

arvslottsbeskattning. Skattens storlek är så- ledes beroende av varje enskild lottagares förvärv. Det är också mottagaren, således vederbörande arvinge eller testamentstaga- re, som är skattskyldig. I ett testamente kan dock föreskrivas att arvsskatten för ett le- gat skall betalas av det oskiftade boet. Dödsboet har regelmässigt att förskjuta arvsskatten. Förmånstagarförvärv arvsbe- skattas i regel som arvfallen egendom.

2.3.1 Skattefria mottagare Staten har av ålder varit fri från skatt, nå- got som sammanhänger med att skatten är statlig. Med begreppet staten förstås även statsinstitutioner av olika slag. Svenska kyr- kans centrala styrelser har här ansetts som statsorgan. Andra exempel är allmänna arvsfonden, Nationalmuseum och Riksmu- seets etnografiska avdelning. Vad för sorts verksamhet organet utövar saknar betydel- se.

Den generella skattefrihet, som avser vis- sa höggradigt allmännyttiga organisationer, infördes först genom AGF. Tidigare fanns i stället bestämmelser om att vissa organisa- tioner skulle beskattas enligt lindrigare skat- teskalor.

De kategorier som det här är fråga om benämns genomgående ”stiftelse eller sam- manslutning”. Det avgörande är dock icke den yttre konstruktionen utan i stället det ändamål, som genom testamentet eller gå- van knutits till de donerade medlen, samt den garanti man har för att detta ändamål verkligen kommer att fullföljas. En stiftel— se, vars ändamål ej är allmännyttigt, kan genom ett testamente få ett kapital, vilket skall användas för ett allmännyttigt ända— mål. Om det då är fråga om ett i hög grad allmännyttigt ändamål samt stiftelsens orga- nisation är sådan att man kan anta att den noga iakttar ändamålsbestämningen, kan donationen bli skattefri. Å andra sidan skall arvsskatt utgå, om en institution som i och för sig är skattefri, genom testamente erhåller egendom som skall användas för ett speciellt, icke i hög grad allmännyttigt ändamål, även om det speciella ändamålet

Uppgifter om 80 procentspärrens betydelse vid 1965 och 1966, års taxeringar

Taxeringsår

1965

. Antal ansökningar om avkortning eller restitution av påförd slutlig skatt 1 006 1 301 2. Antal bifallna ansökningar 965 1 272 3. Inkomstsumma (statligt taxerad inkomst efter justering av dold reserv samt inkl. avdrag för allmänna skatter), kr. 125 407 480 176 429 756 4. Summa påförd statlig inkomstskatt, kr. 50 261 770 71 368 127 5. Summa påförd statlig förmögenhetsskatt, kr. 59 007 462 80 048 025 6. Summa påförda kommunala skatter, kr. 21 659 696 32 127 709 7. Totalsumma påförda skatter (rad 4+5+6), kr. 130928 928 183 543 861 8. Avgår: 80 "lo av summan på rad 3, kr. 100 325 984 141 143 805 9. Belopp som ifrågakommit för avkortning eller restitu- tion (rad 7—8), kr. 30 602 944 42 400 056 10. Antal fall där begränsningen av skattereduktionen till statlig inkomst- och förmögenhetsskatt haft betydelse 5 8 11. Skattebelopp som undandragits reduktion genom be- gränsningen på rad 10, kr. 12. Antal fall där regeln att förmögenhetsskatten ej får reduceras till lägre belopp än som svarar mot den skatt som skulle utgått på hälften av den skattepliktiga för- mögenheten haft betydelse 99 161 13. Skattebelopp som undandragits reduktion genom be-

6 424 78 586

gränsningen på rad 12, kr. 1 515 012 2 445 887 Avkortad eller restituerad statlig inkomstskatt, kr. 26 530 570 36 625 498 Avkortad eller restituerad statlig förmögenhetsskatt, kr. 2 550938 3 250 085 16. Summabelopp som avkortats eller restituerats (rad 14+

15 = rad 9—11—13), kr. 29 081 508 39 875 583

17. Antal fall där föreskriften om justering av dold reserv haft betydelse (2 & 1 mom. andra stycket i 1952 års KF) 18. Skattebelopp som undandragits reduktion genom re- geln på rad 17, kr.

Anm.: Uppgifterna på rad 3—16 avser endast de skattskyldiga som fått sina ansökningar bifallna. 14. 15.

ligger inom ramen för institutionens verk— samhet.

Det krävs vidare, att det ändamål som kan medföra skattefrihet skall vara det hu- vudsakliga för stiftelsen eller sammanslut- ningen. Här uppkommer givetvis svåra gränsdragningsproblem. Det huvudsakliga syftet bedöms främst med ledning av stif- telsens eller sammanslutningens stadgar. Det kan emellertid hända att en förskjut- ning ägt rum så att den faktiska verksam- heten blivit en annan än den stadgeenliga. I sådant fall avgöres skattefriheten med hänsyn till den faktiska verksamheten.

Ett testamente kan innehålla bestämmel— ser, som föranleder en uppdelning i en skattepliktig och en skattefri del. Testator

har exempelvis föreskrivit att avkastningen av ett kapital skall tillfalla vissa släktingar men att äganderätten skall tillkomma en ”skattefri” stiftelse. Här beskattas då en- bart värdet av avkastningsrätten. Skattefrihet tillkommer stiftelse eller sam- manslutning med huvudsakligt ändamål att under samverkan med militär eller annan myndighet stärka rikets försvar. Detta än- damål avser ett statsintresse och föranleder därför skattefrihet. Skattefriheten förutsät— ter ett direkt och positivt stärkande av för- svaret och detta skall ske i samverkan med myndighet. Skattefriheten gäller all verk- samhet inom totalförsvaret, således även i föreningar, som i fält bedriver sjukvård, djurvård o.d. Däremot kan sammanslut-

ningar som mera indirekt, exempelvis ge- nom upplysning eller propaganda, verkar för försvaret, icke påräkna skattefrihet. Det- samma gäller skytteföreningar.

Skattefrihet åtnjuts vidare av stiftelse el- ler sammanslutning, som har till huvudsak- ligt ändamål att främja barns eller ungdoms vård och fostran eller utbildning eller att främja vård av behövande ålderstigna, sju- ka eller lytta, dock icke där ändamålet är att sålunda tillgodose medlemmar av viss el- ler vissa släkter.

Beträffande barns och ungdoms vård m. m. gäller att all slags undervisningsverk- samhet åtnjuter skattefrihet.

För skattebefrielse i nästa fall hjälp åt ålderstigna m.fl. krävs att dessa skall vara behövande. Som behövande torde folk- pensionärer utan annan inkomst än folk- pensionen kunna anses. Donationer till för- mån för ”pauvres honteux” har också som regel ansetts skattefria. Även s.k. diakonal verksamhet har stundom befriats. Utanför det skattefria området kommer däremot fall där ändamålet avser bistånd åt behövande personer över huvud taget. Skattefrihetsreg- lerna vid arv och gåva är icke samordnade med motsvarande bestämmelser i inkomst- och förmögenhetsskatteförfattningarna. Här kan nämnas att skattefrihet enligt dessa åt- njutes där ändamålet är att tillgodose behö- vande över huvud taget.

Ett förordnande till förmån för medlem- mar av viss släkt blir skattepliktigt. Detta undantag beror på att det annars skulle va- ra lätt att kringgå reglerna om skattskyldig- het när någon vill gynna sina egna släk— tingar. Däremot medför en begränsning till en viss annan krets icke skattefrihetens för— lust.

Den sista huvudgruppen avser akademi och sådan stiftelse eller sammanslutning som har till huvudsakligt ändamål att främ- ja vetenskaplig undervisning eller forskning.

Akademier är sedan år 1964 över lag fri- kallade från skattskyldighet. Med akademi förstås ett litterärt, vetenskapligt eller konst- närligt samfund med mer eller mindre ut— präglad karaktär av officiell institution och med uppgift att främja eller understödja lit-

teratur, vetenskaper eller sköna konster el- ler annan kulturfrämjande verksamhet.

Beträffande övriga stiftelser och samman- slutningar i denna grupp gäller att de skall främja vetenskap och forskning de be- höver således ej själva utöva sådan verk- samhet. Vad som skall förstås med veten- skap och forskning kan vara föremål för delade meningar. S. k. populärvetenskap räknas dock ej hit.

Skattebefrielse enligt ovan tillkommer ej sammanslutning, som har till syfte att i sin verksamhet tillgodOSe medlemmarnas eko— nomiska intressen. Skattefrihet tillkommer ej heller utländsk akademi, stiftelse eller sammanslutning här föreligger svårighe- ter att kontrollera dessas egentliga syften och verksamhet.

Ovan har behandlats den generella skat- tefriheten enligt AGF. Vid gåva sträcker sig emellertid skattefriheten längre (38 5). I för- arbetena till 1914 års AGF framhölls, att den i och för sig önskvärda benägenheten att stödja välgörande och allmännyttiga in- stitutioner genom gåvor kunde befaras minska, om en del av det skänkta beloppet genom skattepåföringen omedelbart indrogs till staten. Vid donationer, som skall effek- tueras först vid donators död, har man ut- . gått från att detta återhållande moment icke verkar med samma styrka.

Från gåvoskatt är ett betydande antal mottagare befriade. I 38 & nämns kyrka, landsting, kommun eller annan menighet. Vidare nämns stiftelse eller sammanslutning med huvudsakligt ändamål att främja reli— giösa, välgörande, sociala, politiska, idrotts- liga eller andra därmed jämförliga kulturel- la eller eljest allmännyttiga ändamål.

Skattefrihet åtnjuter även vissa registrera- de understödsföreningar, vidare folketshus- förening, bygdegårdsförening eller annan liknande sammanslutning vars främsta syfte är att tillhandahålla samlingslokal.

I de fall där gåvoskattefrihet är för han— den utgår arvsskatten enligt en gynnsamma— re skala (klass III). En gemensam förut- sättning är dock här att organisationen är" en svensk juridisk person. Utländsk stiftel- se skall således erlägga gåvoskatt samt be—

skattas enligt klass IV. Detsamma gäller ju- ridiska personer, som ej kan inordnas un- der någon ovan angiven grupp.

Sammanfattningsvis kan rättsläget be- skrivas så, att medan donationer till all- männyttiga ändamål över lag blir fria från gåvoskatt, resp. arvsbeskattas efter en gynn- sammare skala, så krävs för skattefrihet vid testamente en allmännytta av särskilt hög- gradig beskaffenhet.

2.3.2 Skattskyldighetens omfattning Oinskränkt skatteplikt föreligger beträffan- de all egendom, som efterlämnats av svensk medborgare eller av utlänning, som vid sin död var bosatt i Sverige. Det svenska med- borgarskapet tillmäts således avgörande be- tydelse. Vid inkomst- och förmögenhetsbe- skattningen är däremot bosättningen avgö- rande. . För utomlands bosatta utlänningar före- ligger partiell skattskyldighet. Denna hänför sig till här i riket nedlagd förmögenhet. Hit hör fast egendom i Sverige jämte nyttjande- eller avkastningsrätt därtill. Vidare lös egen- dom, som är att hänföra till anläggnings- eller driftkapital i förvärvsverksamhet som den avlidne bedrivit i Sverige. Till denna kategori räknas bl. a. levande och döda in— ventarier, råämnen, varor, patent- och för- lagsrätter samt kapital vare sig det är kon- tanter, fordringar eller värdepapper. Vidare nyttjanderätt till sistnämnda slag av egen- dom eller rätt till royalty o.d. Svenska ak— tier och andelar i svenska ekonomiska för- eningar, bolag och rederier anses likaså som här i riket nedlagd förmögenhet. Med bosättning i egentlig mening jäm- ställs stadigvarande vistelse.

Reglerna om den totala skattskyldigheten medför risk för dubbelbeskattning. Till fö- rekommande härav finns två utvägar, dels genom traktat (71 å), dels genom ensidigt beslut av Kungl. Maj:t eller den myndighet Kungl. Maj:t förordnar (kammarkollegiet) (58 5). Dubbelbeskattningsavtalen tillämpas icke ex officio av beskattningsmyndigheter- na. Den enskilde får själv hos Kungl. Maj:t eller kammarkollegiet påkalla att ett visst avtal tillämpas.

2.3.3 Tiden för skattskyldighetens inträde Skattskyldighet inträder enligt huvudregeln i 5 & AGF vid arvlåtarens eller testators död. Den tidpunkten blir också avgörande när det gäller värdering m.m. Huvudregeln är försedd med viktiga un- dantag. Dessa rör de s.k. framskjutna för- värven (6—9 åå). I 6 & behandlas de fall där äganderätten i och med testators död övergår till någon bestämd person. Frågan om äganderätten kan emellertid även an- knytas till någon framtida händelse; ägan- derätten är då vad man kallar svävande. Härom handlar 7 5.

2.3.4 6 å-fall

Har genom testamente eller annan före dödsfallet tillkommen rättshandling upplå- tits hela nyttjanderätten till eller rätt till all ränta, avkomst eller annan förmån av viss egendom och har äganderätten tillfallit an— nan, inträder skattskyldighet för äganderät- ten först då rättigheten upphör.

AGF bygger på principen att skatt skall utgå efter den skattskyldiges förmåga. Skattskyldigheten anses icke böra inträda förrän skatteförmåga uppkommit, dvs. då belastningen upphör och egendomen således helt ställes till ägarens disposition.

Uppskov med beskattningen av ägande- rätten förutsätter dock att hela nyttjande— rätten förbehällits annan eller att förbehål- let avser all avkastning. Härmed jämställs de fall då ett visst årligt belopp skall utgå, dock endast om detta belopp uppgår till minst 5 procent av egendomens värde.

I tre närmare angivna fall anses dock skatteförmåga föreligga. Äganderätten skall ovillkorligen beskattas vid testators död, om ägaren samtidigt erhåller obelastad egen- dom av visst värde, eller den belastade rät- tigheten upplåtits för kortare tid än fem år eller skatten skall betalas av dödsboet eller eljest av annan än ägaren. Härtill kommer att ägaren kan begära omedelbar beskatt- ning av äganderättens värde. Om omedel- bar beskattning av äganderätten skett, är denna uttömmande, och någon ytterligare skatt kan icke uttas om egendomen har sti- git i värde då belastningen upphör.

2.3.5 7 ä-fall Om det enligt förordnande i testamente el- ler annan rättshandling beror av framtida händelse, vem egendom skall tillkomma, el- ler egendom eljest först framdeles skall till- falla någon utan att äganderätten under ti- den tillkommer annan, inträder skattskyl- dighet för äganderätten först vid tiden för förvärvet.

Här avses sådana fall då frågan om ägan- derätten lämnats öppen. Först framdeles skall någon bli ägare, men det är ovisst vem. Här kan ingen omedelbar beskattning av äganderätten äga rum. Som exempel på denna typ av förordnanden kan nämnas att testator föreskrivit att hans hustru skall er- hålla nyttjanderätten till viss egendom och att efter hennes död äganderätten skall till- falla testators då levande arvingar enligt lag.

Det är ej nödvändigt att några föreskrif- ter lämnats i testamentet rörande avkast- ningen för tiden innan äganderätt uppkom- mer. I sådant fall får förvaltningen hand- has av en god man, om ej någon särskild förvaltning föreskrivits i testamentet. Är det enbart fråga om förvaltning av egendomen, uppkommer ingen stiftelse eller liknande som kan beskattas.

2.3.6 8 å-fall och 9 å-fall

Om äkta makar saknar bröstarvingar och den först avlidne makens sidoarvingar där- för enligt reglerna i 3 kap. ärvdabalken till- träder arv vid den efterlevandes död, inträ- der skattskyldighet för dem först då (8 5 första stycket). Detta gäller även om på grund av testamente egendom, som den ef- terlevande maken tillträtt, efter dennes död skall tillfalla andra personer, exempelvis makarnas barn. Detta är en vanlig föreskrift i inbördes testamenten mellan makar med bröstarvingar. Bestämmelsen är tillämplig även vid inbördes testamenten mellan andra än äkta makar, exempelvis syskon.

Då enligt testamente egendom tillagts två eller flera efter varandra under villkor, att egendomen skall övergå oförminskad från den ene till den andre, inträder skattskyldig-

het varje gång rätt enligt testamentet till- trädes (8 5 andra stycket). Detsamma gäl- ler, om enligt testamente två eller flera ef- ter varandra tillträder en mera begränsad rätt, t. ex. nyttjanderätt (9 5). —— Eftersom de perpetuella fideikommissen är under av- veckling och särskilda regler gäller för arvs- beskattningen vid avvecklingen, torde andra stycket i 8 & sällan vara tillämpligt. De nya bestämmelserna är upptagna i 1963 års för- ordning om arvsskatt vid avveckling av fi- deikommiss.

Beträffande vissa framskjutna förvärv, där någon omedelbar beskattning icke skett, gäller att deklaration skall avges när för- värvet aktualiseras. För att möjliggöra en kontroll att så sker, finns föreskrifter om skyldighet för domstol att underrätta kam- markollegiet, som är central gransknings- myndighet.

2.3.7 Skattepliktiga tillgångar och avdrags- gilla skulder Bouppteckningen utgör regelmässigt under- lag för arvsbeskattningen. De grundläggan- de civilrättsliga reglerna om bouppteckning återfinns i ärvdabalken. Dessa föreskrifter kompletteras sedan genom AGF. Enligt ärvdabalken 20 kap. 4 & skall boets tillgångar och skulder antecknas sådana de var vid dödsfallet. Tillgångarna upptas med angivande av värde. Hur egendomen skall värderas, är enligt ärvdabalken deltagarnas ensak. För värderingen vid arvsbeskattning- en finns uttömmande regler i AGF. Var den döde gift och förelåg giftorättsgemenskap, skall även den efterlevandes tillgångar och skulder medräknas. Är däremot dylik ge- menskap utesluten, måste likväl den efter- levandes egendom antecknas och värderas i ett speciellt fall, nämligen om det finnes ar- vinge eller testamentstagare, som efter den efterlevande skall få del i boet genom s. k. sekundosuccession. I ÄB 20 kap. finns även regler om hand- lingar, som skall bifogas bouppteckningen. Hit hör äktenskapsförord och testamenten. Vidare skall uppgifter lämnas om den avlid- nes livförsäkringar. Det kan påpekas att tillsammans med bobehållningen beskattas

även förmånstagarförvärv (12 å), och vi- dare kan tidigare gåvor ha betydelse för skattens storlek (19 5).

l AGF 13 5 finns kompletterande be- stämmelser om vilka tillgångar som skall redovisas samt om vissa skulder. Bland boets tillgångar inräknas egendom som den avlidne innehaft med s.k. fri förfogande- rätt, däremot icke egendom, som den av- lidne innehaft med nyttjanderätt. Vidare fö- reskrives att avdrag är medgivet för be- gravnings- och bouppteckningskostnader. Dessa avdragsposter intar en särställning så- tillvida att de icke kan sägas utgöra den dö- des gäld.

I AGF lämnas ej någon upplysning om övriga avdragsgilla skulder. I stället nämns vissa skulder som ej är avdragsgilla, däri- bland arvsskatten.

Ingenting finns stadgat om avdrag för de skulder för inkomst- och förmögenhetsskatt, som kan ha åvilat arvlåtaren. Som skuld får i bouppteckningen upptas sådana oguldna skatter, som hänför sig till tiden före döds- fallet. Det kan vara fråga om oguldna skat— ter, som avser tidigare års förhållanden, men även sådana som belöper på de in- komster den avlidne haft fram till dödsfal- let. Skatteskulder av den förstnämnda typen är ofta påförda den avlidne och således fixerade till visst belopp. För den andra ty- pen måste en beräkning ske.

En beräkning av sistnämnda slag är ofta förenad med praktiska svårigheter. En taxe- ring kommer ej endast att omfatta den av- lidnes inkomster fram till dödsfallet utan även dödsboets inkomster under återstoden av året. För att bestämma den avdragsgilla skatteskulden måste en uppdelning ske av inkomster och utgifter. Inkomster av lö- pande natur såsom av tjänst och likaså ak- tieutdelningar kan lätteligen hänföras till en viss tidpunkt. Försäkringspremier kan även hänföras till ett visst datum, liksom periodiska understöd. Vägledande uttalan- den finns i rättsfallet NJA 1963 s. 536. Beträffande förmögenhetsskatten för dödsåret får beaktas att densamma ankny- ter till förhållandena vid beskattningsårets utgång, varför avdrag ej medges för någon

sorts beräknad förmögenhetsskatt. Någon skuld anses ej föreligga vid dödsfallet. Av- drag för s. k. latent skatteskuld medges icke.

På samma sätt som en skatteskuld kan även en skattefordran föreligga. Den avlid- nes preliminära skatt kan, med tanke på att inkomsten Varit låg under dödsåret, ha bli- vit för hög, och återbäring skall då ske.

Som exempel på andra avdragsgilla skul- der kan nämnas förpliktelser att utge pen- sion, livränta o.d. Förpliktelsen skall vara sådan att den ej upphör genom den förplik- tades död. En ej ovanlig skuldpost i boupp- teckningen avser ersättning till anhöriga för vård av den avlidne. På denna punkt med- ges regelmässigt avdrag, om ersättningsan- språken är skäliga och godkänts av dödsbo- delägarna. Avdrag för hyra av bostad med- ges i regel för tid intill dess tre månader förflutit från dödsfallet. Såsom skuld får normalt ej upptas värdet av förpliktelser där motprestation ej skett före dödsfallet. Där- emot göres ingen kvittning för den händel- se en redan skedd prestation motsvaras av en plikt att prestera något för tid efter döds- fallet.

2.3.8 Värderingen av tillgångar och skulder Vid bouppteckningen skall tillgångarna vär- deras av s.k. gode män. Privaträttsligt sett har värderingen mindre ofta betydelse. Ur skatterättslig synpunkt måste självfallet en korrekt värdering krävas. Den som omhän- derhar boets egendom, liksom skattskyldig, är pliktig tillhandahålla erforderlig utred- ning. Beskattningsmyndighet kan själv för- anstalta om utredning och förordna en sär- skild värderingsman. I 20 & stadgas att vid uppskattningen av egendomen skall bouppteckningen lända till efterrättelse, om ej annat föranleds av de särskilda värderingsreglerna i AGF. Då des- sa regler är uttömmande, torde den angiv— na bestämmelsen sakna avgörande betydel- se. Man skiljer mellan å ena sidan den tidpunkt till vilken värderingen skall hän- föras och å andra sidan de principer efter vilka värdering skall ske. Enligt 21 & sker värderingen med hänsyn till förhållandena vid tiden för skattskyldig-

hetens inträde. I normalfallen blir sålunda situationen vid dödsfallet avgörande. En värdestegring eller värdeminskning, som in- träffar efter denna tidpunkt, skall ej med- räknas. Som tillgång har t. ex. redovisats en fordran på en vid dödsfallet fullt solvent gäldenär. Går gäldenären i konkurs någon tid efter dödsfallet, kan detta i princip ej beaktas. Om å andra sidan gäldenären var insolvent vid tiden för dödsfallet och ford- ringen därför icke upptogs till något värde, är det förhållandet att gäldenären sederme- ra blir i stånd att betala sin skuld, icke skäl för ändring i värderingen.

Vid de framskjutna förvärven inträder skattskyldigheten stundom vid en senare tidpunkt än arvlåtarens eller testators död, och avgörande blir då värdet vid skattskyl- dighetens inträde. När sammanläggning av tidigare gåvor skall ske med arvs- eller tes- tamentslott och skatten bestäms efter det sammanlagda värdet, skall i regel ingen omvärdering av gåvorna ske.

Undantagsvis kan senare inträdd värde- minskning beaktas. Har fast egendom eller värdepapper nedgått i värde efter dödsfal- let kan under vissa förutsättningar Kungl. Maj:t i ömmande fall efter ansökan medge att skatten skall beräknas efter ett lägre värde än det eljest tillämpliga. En särskild regel gäller för dödsbo i konkurs. Här skall endast eventuellt överskott i konkursen be- skattas, och värderingen anknyter till den tidpunkt när överskottet överlämnats till den avlidnes rättsinnehavare.

2.3.9 Värderingsregler Dessa regler är uppbyggda efter i stort sett samma mönster som de som gäller vid för- mögenhetsbeskattningen. Fast egendom upptas till taxeringsvärdet året närmast före den relevanta tidpunkten, dvs. vanligen året innan dödsfallet. Har den avlidne enligt köpekontrakt sålt fast egen- dom, skall köpeskillingsfordran upptas som tillgång även om köpebrev icke utfärdats. En omvärdering kan bli aktuell vid föränd- ringar i fastighets beskaffenhet. Såväl höj- ning som sänkning av värdet kan ifråga- komma.

Tomträtt upptas sällan till något värde. Däremot skall de byggnader som kan fin- nas redovisas till sitt taxeringsvärde.

Aktier, obligationer och jämförliga värde- papper upptas till börsvärdet per dödsda- gen. För aktier i fåmansbolag tillämpas riks- skattenämndens tidigare nämnda anvisning- ar.

F ordran upptas till sitt kapitalbelopp, var- till läggs upplupen men ej förfallen ränta. Osäker fordran upptas till beräknat värde, och värdelös fordran redovisas alltså icke som tillgång. Den omständigheten att gälde- nären är delägare i boet saknar härvidlag betydelse. För rättigheter och förpliktelser av periodisk natur beräknas ett kapitalvär- de enligt samma tabeller som tillämpas vid förmögenhetstaxeringen. Huruvida framde- les utfallande belopp kommer att inkomst- beskattas saknar betydelse för värderingen.

För övrig lös egendom gäller regeln om det allmänna saluvärdet. Värderingen an- knyter här till vad sådan egendom kan an- tagas ha betingat vid en av boets avveck- ling föranledd, med tillbörlig omsorg skedd försäljning. I praktiken upptas lösörebo, även däri ingående konstföremål 0. dyl., till mycket låga värden. Gränsen mellan en till- låten försiktig värdering och en ren under- värdering är uppenbarligen svår att draga. Har lösöre sålts strax efter dödsfallet blir försäljningssumman normerande. Inventa- rier och lager skall likaså upptas till sitt all- männa saluvärde. Värden som kan ha god- tagits vid inkomsttaxeringen har inte avgö- rande betydelse. Vid värderingen beaktas, som redan nämnts, inte den inkomstskatte- skuld som kan vila på ett nedskrivet lager eller annan s. k. latent skatteskuld.

Slutligen kan nämnas att såsom tillgångar skall stundom redovisas s.k. immaterialrät- tigheter. Exempel på dylika rättigheter är rätt till firma och varumärke, patenträtt och rätt till litterära verk m.m. Här är värde- ringen ofta förenad med särskilda svårighe- ter. Har en rättighet sålts i anslutning till dödsfallet kan detta pris användas.

2.3.10 Behållningens fördelning i giftorätt och skattepliktiga lotter m.m.

Om den avlidne var gift, skall efterlevande makens skattefria giftorättsandel först ut- brytas. Det som sedan återstår skiftas mel- lan arvingar och testamentstagare. Dessa lotter läggs till grund för beskattningen.

Makes skattefria giftorättsandel bestäm- mes regelmässigt genom s. k. schematisk bo- delning. Andelen beräknas till hälften av makarnas behållna giftorättsgods. Av bo- uppteckningen och därtill hörande hand— lingar skall framgå huruvida egendom är en- skild eller tillhör giftorättsgodset. Vid den- na beräkning beaktas således ej giftermåls- balkens regler om vederlag, arvsförskott m. m. Däremot beaktas förmånstagarför- ordnanden, i den mån de kränker giftorät- ten. En verklig bodelning kan läggas till grund för beskattningen. Detta utnyttjas sällan; i praxis ställes också höga krav på att sådan delning skett i överensstämmelse med gällande lag. Även obetydliga fel kan föranleda att handlingen underkännes i skatteärendet.

Vid legal sekundosuccession och i vissa fall av testamentarisk sekundosuccession skall boet delas. Har efterlevande make er- hållit kvarlåtenskap såsom arvinge, beräk- nas den andel som skall tillfalla den först avlidne makens arvingar till hälften av den efterlevandes bo. Avsteg härifrån sker, om det finns enskild egendom eller testamente till förmån för annan än den efterlevande. Även i dessa fall kan dock en verklig del- ningshandling läggas till grund för skattens beräkning.

När det gäller inbördes testamenten mel- lan andra än makar, saknas motsvarande föreskrifter i ärvdabalken och AGF. I praxis sker här uppdelningen med utgångspunkt från vad som vid det tidigare arvfallet ut- lagts till den förste innehavaren, därvid den påförda arvsskatten avdrages. Resten anses alltså tillfalla andre innehavaren som testa- mentslott efter den först avlidne.

2.3.11 Beräkning av skattepliktig lott Arvsskatt utgår för värdet av den skattskyl- diges lott. Lotten kan beräknas på två olika

sätt, nämligen antingen efter-nett s.k. sche- matiskt arvskifteveller efter ett'verkligt skif- te. Det senare är mycket sällsynt.—'

Vid det schematiska skiftetfsker skatt- läggningen liksom vid den schematiska bo- delningen med bortseende från ett! flertal civilrättsliga regler. Som arvinges eller'tes- tamentstagares lott anses vad som enligt lag eller testamente belöper på- honom av behållningen i dödsboet. Med'lag förstås i första hand reglerna om arvsordningen i ärvdabalken. ' ' i '

Vid det schematiska skiftet bortses'såle- des från arvsförskott, rätt till underhållsbi- drag ur kvarlåtenskap liksom' även från rätt till laglott, med mindre annat= följer av" tes- tamente. För att laglottsanspråk,-som' har kränkts genom testamente eller förmånsta- garförordnande, skall beaktas vid-"skattlägg- ningen kräves att anspråk därom framställts och godkänts av testamentstagare eller för"- månstagare. Den avlidnes testamente"—.beak- tas vid skattläggningen, även-om det ej vunnit laga kraft eller ens bevakats. Frågan om sådant testamentes giltighet prövas ej vid skattläggningen. Däremot skall igivetvis testamentet tolkas. I vissa fall av-testamen- tarisk sekundosuccession kan det "emellertid för bedömning av frågan med vilken rätt den avlidne innehaft egendomen var-a nöd- vändigt att utröna om ett tidigare testamen- te vunnit laga kraft.

Särskild lott utlägges för vad arvinge el- ler testamentstagare skall erhålla. Det före- kommer emellertid, att en testator vill att någon skall få ett belopp ograverat. I tes- tamentet kan då föreskrivas att skatten skall betalas av dödsboet. Skatten för lotten kan ses som ett tillägg till legatet och utlägges som en särskild lott (skattelott). Denna lott beskattas särskilt. Detta förfarande kan ha- ra tillämpas vid legat och då under förut- sättning, att den som får legatet ej tillika är arvinge eller universell testamentstagare.

Av skattetekniska och andra skäl kan of- ta ett avstående av arv eller testamente vara motiverat. A dör efterlämnande sonen B, som har en son C. Då A dör, får B betala skatt för sitt förvärv, och när B dör, blir C skattskyldig för vad han får. Arvsskatt kan

således komma att uttas två gånger för egendomen. Men om B i stället avstår från sitt arv efter A, kommer detsamma att till- falla C direkt. Arvsskatt uttas då endast en gång. En med hänsyn till skattens progressi- vitet fördelaktig lottsplittring kan göras ge- nom att arvinge avstår exempelvis halva arvslotten, varvid två skattepliktiga lotter uppkommer. För att ett avstående skall få denna skattelindrande effekt måste det va- ra villkorslöst. En fader med två barn kan ej avstå enbart till förmån för det ena bar- net. Den avstående får ej heller ha tillträtt den egendom som avståendet gäller. För att beaktas vid skattläggningen skall vidare avståendet vara tillförlitligen dokumenterat. I praxis har långt gående dispositioner god- tagits. Som exempel kan nämnas avstående från bestämt belopp, från enbart nyttjande- rätt till egendom som den avstående ärvt eller från äganderätten men med förbehåll om nyttjanderätten. Å andra sidan har ett avstående icke beaktats, när föreskrift läm- nats om att egendomen skulle utgöra enskild egendom. Godtas icke ett avstående vid arvsbeskattningen, kommer gåvoskatt att ut- tas av den till vars förmån avståendet skett.

Ett avstående från rätt enligt testamente bedöms i princip på samma sätt. Här gäller dock särskilda regler i ärvdabalken . Där- emot bedöms avståenden som'förmånstaga- re gör något annorlunda. I dessa fall anses den till vars förmån avståendet sker icke såsom förmånstagare med mindre förord- nandet lämnar utrymme härför. I samband med de s.k. framskjutna förvärven kan högst betydande skattelättnader uppnås ge- nom avståenden.

2.3.12 Förmånstagarförvärven Försäkringar utan förmånstagarförordnande behandlas på samma sätt som andra till- gångar. Är däremot förmånstagare insatt, sker arvsbeskattningen med utgångspunkt från de civilrättsliga reglerna. I korthet sker beskattningen enligt följande. Erhåller för- månstagare förfoganderätt över försäkring- en vid försäkringstagarens död eller utbetal- ning på grund av försäkringen, skall värdet av förvärvet arvsbeskattas. Är det då fråga

om en utmätningsfri kapitalförsäkring åt- njuter varje förmånstagare ett grundavdrag på 32 000 kr. För pensionsförsäkringar har man valt en annan ordning. Är försäkring- en tagen i samband med tjänst eller mer än tio år före dödsfallet, är den helt fri från skatt. Annan pensionsförsäkring är skatte- fri intill en årsränta av 10 000 kr. För s.k. K-livräntor är motsvarande skattefria års- belopp bestämt till 2 500 kr. Överskjutande belopp kapitaliseras utan hänsyn till even- tuell framtida inkomstbeskattning.

De värden som utfallande försäkringsbe- lopp representerar är ofta betydande i många fall den enda tillgången av betyden- het vid ett dödsfall. Avsevärda belopp kan ha inbetalats i premier. De tvingande regler- na om skydd för giftorätt och laglott skul- le kunna kringgås, om icke särskilda möj- ligheter fanns att jämka förmånstagarför- ordnanden. Tekniskt sett är detta såvitt av- ser återkalleliga förordnanden enligt för- säkringsavtalslagen (104 5 2 mom.) ordnat så, att vid beräkningen av giftorätt och rätt till laglott samtliga försäkringsbelopp be— handlas så som om beloppen tillhört boet och tillagts förmånstagarna genom testa- mente. För den händelse efterlevande make är insatt som förmånstagare, föreligger en- ligt 12 å AGF skattefrihet för den del av förvärvet, varmed makens skattefria gifto- rättsandel skulle ha ökats om förvärvet in- gått i kvarlåtenskapen. För sådana framde- les utfallande försäkringsbelopp, där för- månstagaren icke fått förfoganderätt över försäkringen vid försäkringstagarens död, sker en successiv gåvobeskattning. De nu genomgångna reglerna avser försäkringar som tillhört den avlidne. Efterlevande make tillhöriga försäkringar behandlas som annan egendom.

Reglerna om skydd för giftorätt påverkar automatiskt beskattningen av utfallande be- lopp. En gift man avlider och efterlämnar hustru och två barn. All egendom är gifto- rättsgods. Är då hustrun och barnen insat- ta såsom förmånstagare till en vanlig kapi- talförsäkring leder reglerna till att den blir skattefri intill ett belopp av 128 000 kronor. På motsvarande sätt blir en pensionsförsäk-

ring, som är yngre än tio år, under samma förutsättningar skattefri intill värdet av en årsränta av 40 000 kronor.

2.3.13 Sammanläggningsregler En arvsbeskattning skulle kunna kringgås eller lindras genom gåvor i livstiden av till- gångar, som eljest skulle ha tillfallit motta- garen vid givarens död. Arvsbeskattningen måste för att bli effektiv kombineras med en beskattning av sådana gåvor, som kan anses föregripa en egendomsövergång i samband med dödsfall. Att uppställa be- stämda regler för bedömandet av om en gå- va skall anses given i sådant syfte är för- enat med betydande svårigheter. En gåvo- beskattning, som endast skulle träffa gåvor, vilka skett i syfte att kringgå arvsbeskatt- ningen, går sålunda av praktiska skäl knap— past att genomföra. Mot detta alternativ står då möjligheten att utforma gåvobe- skattningen på så sätt att den, inom vissa gränser, träffar gåvor i allmänhet. En sådan gåvoskatt skulle då icke drabba gåvor i un- dandragande syfte hårdare än andra. Den svenska arvs- och gåvobeskattningen utgör på denna punkt en kombination av de två metoderna. Vi har en allmän gåvoskatt, men samtidigt finns regler av innebörd att gåva från arvlåtaren eller testator skall sammanläggas med arvs- eller testaments— lott. En förutsättning är att gåvan skett in- om tio år från dödsfallet. Sammanlägg- ningsfall förekommer även på gåvobeskatt- ningens område; således skall gåvor från en och samme givare till en och samme person sammanläggas om de skett inom viss tid. Även kombinationen arv + gåva, liksom arv + arv förekommer. Systemet komplet- teras med regler vid förmånstagarförvärv. I stora drag gäller följande. Med arvs- el- ler testamentslott, för vilken skattskyldighet inträtt vid dödsfallet, sammanlägges gåva som arvingen eller testamentstagaren erhål- lit från den avlidne, under förutsättning att skattskyldighet för gåvan inträtt vid döds- fallet eller inom tio år dessförinnan. En obegränsad sammanläggningstid gäller för benefika ofullbordade utfästelser (i regel s. k. barnreverser).

Sammanläggning innebär att skatten be- räknas för samtliga förvärv under samman- läggningstiden som om de skett samtidigt och det senaste förvärvet ”legat i toppen”.

Sammanläggning skall även ske av arvs- och testamentslott med annan sådan lott, för vilken skattskyldighet inträtt vid senare tidpunkt än dödsfallet eller med gåva av enahanda slag. Tioårsregeln gäller även här. Situationer av detta slag kan uppkomma vid framskjutna förvärv.

Enligt huvudregeln sker sammanläggning endast beträffande egendom som härrör från en och samme person. För gåva från den som innehar egendom med fri förfo- ganderätt gäller dock en särskild regel. Här kommer gåva från innehavaren till succes- sorer, som härleder sin rätt från den ur- sprunglige arvlåtaren eller testatorn, att sammanläggas med vad gåvotagarna genom arv eller testamente får från den först av- lidne. Endast om de genom arv eller testa- mente erhåller egendom av större värde från den sist avlidne sker sammanläggning med vad de får från denne.

Gåvor till en person från en och samme givare är skattefria intill ett belopp av 2 OOC kr. per år. Sådana gåvor skall aldrig sam- manläggas. Däremot skall sådana i och fö: sig skattepliktiga förvärv genom arv eller testamente som ej ensamma uppgår till be- skattningsbart belopp medräknas vid sam- manläggning.

Tidpunkten för skattskyldighetens inträ- de är avgörande för frågan huruvida för- värvet skett inom sammanläggningstiden. Det finns dock undantag från denna regel. Någon har vid en gåva förbehållit sig ex— empelvis nyttjanderätt under sin livstid till det bortgivna. Ett sådant förbehåll föranle- der visserligen i allmänhet att gåvobeskatt- ningen ställs på framtiden. Men även om gåvotagaren beskattats, när han fick gåvan, skall i sammanläggningshänseende skatt- skyldigheten anses ha inträtt först då den förbehållna rättigheten upphörde, och med arvs- eller testamentslott sammanläggas vär- det av den bortgivna egendomen vid belast- ningens upphörande.

Förmånstagarförvärv skall sammanläggas

med annat förvärv endast till den del be- loppen ej är skattefria enligt 12 &. Bouppteckning skall vid ingivandet vara åtföljd av skriftlig uppgift angående i 19 & avsett tidigare förvärv eller försäkran att sådant förvärv ej förekommit. Enahanda uppgifter skall lämnas i deklaration.

2.3.14 Skattens bestämmande

Arvsskatten utgår efter en dubbelt progres- siv skala. Dels skärps beskattningen ju stör- re lotten är, och dels utgår skatten efter en strängare skala för avlägsnare anförvanter och oskylda. Skattetariffen är baserad på fyra klasser.

Klass I

Hit hör efterlevande make, barn, styvbarn samt avkomlingar till barn och till styvbarn. Med barn förstås även utomäktenskapliga barn och adoptivbarn men icke fosterbarn.

För barn och styvbarn samt deras avkom— lingar gäller ett gränsbelopp på 6000 kr. Uppgår lotten ej till detta belopp, är den således skattefri, men överskrids beloppet, inträder skattskyldighet för hela lotten. För minderåriga av denna kategori föreskrivs en ytterligare lindring. Här skall från lotten skattefritt avräknas ett belopp av 2 000 kr. per år eller del därav, varmed mottagarens ålder understiger 20 år.

För efterlevande make medges en speciell förmån i det att skattskyldighet för arvs- el- ler testamentslott inträder först när lotten överstiger 40 000 kr. För att övergången till skattepliktig lott ej skall bli för tvär finns regler om s. k. avtrappning.

Skatten utgör i skiktet 6 OOO—12 000 kr. 3 procent och stiger sedan successivt. I skiktet ovanför 5 000 000 kr. utgör skatten nu 60 procent.

Klass ,II

Hit räknas föräldrar, syskon, syskons av- komlingar, barns efterlevande make samt trotjänare.

Gränsbeloppet är satt till 2000 kr. För att trotjänare skall räknas hit krävs att an- ställningstiden uppgått till minst tio år. Fos- terbam kan räknas till denna klass, om de

kan sägas ha varit anställda hos fosterför- äldrarna i tio år.

Skatten utgör här 6 procent i skiktet 2000—5 000 kr. och 65 procent i skiktet ovanför 1 000 000 kr.

Klass III Här återfinns de juridiska personer, vilka är befriade från gåvoskatt.

Skatten utgör här 10 procent i skiktet 1 000—3 000 kr. I skiktet ovanför 60000 kr. uttas 30 procent.

Klass IV

Denna grupp omfattar alla, som ej skall er- lägga skatt enligt klass I—III. Skattelindring äger således ej rum för fosterbarn eller för- utvarande make eller den som med testator sammanlevt i s.k. äktenskapsliknande för- hållande med mindre någon i klasserna I— III upptagen skattelindringsgrund kan åbe- ropas.

För klasserna III och IV är gränsbelop- pen 1 000 kr. I klass IV uttas 20 procent i skiktet 1 000—5 000 kr. och 65 procent i skiktet ovanför 50 000 kr.

Normalt beräknas skatten efter skyld- skapsförhållandet mellan den avlidne och mottagaren. Vid förvärv av egendom, som tidigare innehavare haft med fri förfogan- derätt, beräknas skatten enligt huvudregeln efter skyldskapsförhållandet mellan testator och mottagare men mellan föregående inne- havare och mottagaren, om sistnämnda be- räkning leder till lägre skatt. Tillfaller egen- dom den som är gift, äger mottagaren till— godoräkna sig skyldskapen mellan den av- lidne och mottagarens make.

2.4 Gåvobeskattningen Skatt på arv kräver såsom tidigare framhål- lits, som komplement en skatt på gåva, utan vilken arvsbeskattningen skulle kunna kring- gås genom avhändelser under livstiden. I vissa länder inskränker man sig till en gåvo- beskattning med detta begränsade syfte, vil- ken sålunda endast avser att träffa sådana gåvor, som kan anses föregripa en egen- domsövergång i samband med dödsfall. Vårt land går längre än detta och införde

redan år 1914 en allmän gåvoskatt, som så- lunda vill träffa icke endast gåvor som ges med sikte på ett framtida arvfall utan, in- om vissa gränser, gåvor i allmänhet.

Gåvobeskattningen är i princip utformad efter samma idé som arvsbeskattningen. Skatten träffar den enskildes förvärv och avser att ta i anspråk den ökade skatteför- måga som detta förvärv medför. I stor ut- sträckning gäller också samma bestämmel- ser för arvsskatten och gåvoskatten.

Begreppet gåva har icke fått någon all- män definition i lag och kan för övrigt knappast ges en helt entydig innebörd. AGF innehåller icke heller någon definition av gåva utan bygger på de allmänna civilrätts- liga reglerna. Vissa drag kännetecknar vad som brukar betecknas som gåva. Således skall en förmögenhetsöverföring ha skett. Denna skall vara frivillig och förenad med gåvoavsikt.

Åtskilliga gränsfall finns. Som exempel kan nämnas de s. k. remuneratoriska gåvor- na. Utmärkande för dessa är, att givaren av- ser att frivilligt gottgöra gåvotagaren för ar- bete eller tjänst som denne utfört. En dylik gåva skall i princip beskattas som gåva. Men om den av givaren lämnade ersättningen icke till sitt värde överstiger vad som kan sägas utgöra skäligt vederlag för mottaga- rens prestation, ligger det närmare till hands att tala om lön eller liknande. I sådant fall skall inkomstbeskattning ske. Vid denna gränsdragning får beaktas parternas inbör- des förhållande och övriga omständigheter. Någon uppdelning på en gåvodel och en inkomstdel bör i allt fall icke ske. Såsom gå- vor betraktas i regel icke vad som utges i reklamsyfte. När fråga är om priser i re- klampristävlingar o. d. uttas i viss utsträck- ning inkomstskatt, stundom lotterivinstskatt. Utanför gåvoskattens område faller även belöningar av olika slag.

Har mottagaren av den överlåtna egendo- men lämnat ett likvärdigt vederlag förelig- ger regelmässigt ett köp eller annat oneröst avtal. Har däremot inget vederlag lämnats, föreligger en ren gåva. Gränsfall förekom- mer ofta, där visst vederlag lämnats. För gåvoskattens vidkommande gäller att om en

rättshandling visserligen betecknats som köp men vederlaget står i uppenbart missförhål- lande till motprestationens värde, kan gåvo- skatt uttas för skillnaden.

2.4.1. Skattskyldighet Medan vid arvsbeskattningen arvlåtarens person är avgörande för skattskyldigheten, beror skattskyldigheten vid gåva på motta- garens medborgarskap och hemvist. Sålun- da är svensk medborgare skyldig erlägga skatt för samtliga erhållna gåvor. Enligt 35 & AGF skall också en utomlands bosatt svensk medborgare erlägga gåvoskatt, även om givaren är utländsk medborgare och bo- satt utomlands. Samma oinskränkta skattskyldighet åvilar här i riket bosatt utlänning. Utlänning an- ses bosatt i Sverige, om han här har sitt egentliga bo och hemvist, varjämte med bo- sättning likställs stadigvarande vistelse. Vad ovan sagts gäller likaså svensk juri- disk person. Utlänningar, som icke är bosatta i riket, är endast skyldiga att erlägga skatt för gå- vor av sådant slag, som anges i 4 5 1 mom. 2), dvs. fast egendom, rörelse och andels- rättigheter som finns i Sverige. Skattefrihet åtnjuts följaktligen för gåva av lösören, kontanter, bankfordringar rn. m. Nu nämn- da begränsade skattskyldighet gäller även för här i riket icke hemmahörande juridisk person.

2.4.2 Skattskyldighetens inträde Skattskyldighet inträder regelmässigt då gå- va blivit fullbordad eller handling, innefat- tande giltig utfästelse om gåva av lös egen- dom, överlämnats till mottagaren. De civil- rättsliga regler som finns rörande formkrav, gränsdragning gentemot testamente m.m. skall givetvis beaktas. På samma sätt som vid arvsbeskattningen kan skattskyldigheten vid gåva ställas på framtiden. Vissa skillna- der finns. Om givaren själv förbehållit sig rätten att nyttja eller erhålla avkastningen av det bortgivna eller annan dylik förmån, kan ingen omedelbar beskattning äga rum. Skattskyldigheten inträder, när den givaren förbehållna rättigheten upphör. Det nu sag-

da avser de fall där givaren förbehållit sig rätt till all avkastning eller betingat sig en däremot svarande förmån från gåvotagaren. Är förbehållet av mindre omfattning, kan en omedelbar beskattning ske, men i gen- gäld är sammanläggningsreglerna så utfor- made, att dylika gåvor kan utan tidsbe- gränsning sammanläggas med efterföljande arv eller testamente. Vidare gäller att den skattefrihet som eljest föreligger vid gåvor till vissa allmännyttiga ändamål går förlo- rad om givaren förbehållit sig nyttjanderätt eller annan förmån av den bortgivna egen- domen. Medan det vid den framskjutna be— skattningen rörde sig om sådana fall där gi- varen förbehållit sig hela nyttjanderätten, går skattefriheten förlorad även om förbe- hållet endast omfattar en del av den bort- givna egendomen.

2.4.3 Förmånstagarförvärven Enligt 12 5 beskattas förmånstagarförvärv som arv, om förmånstagaren vid försäk— ringstagarens död erhåller förfoganderätten över försäkringen eller, utan att sådan rätt förvärvas, utbetalning på grund av försäk- ringen; skattskyldigheten inträder i och med försäkringstagarens frånfälle. I övriga fall beskattas förmånstagarförvärv såsom gåva enligt 37 5 2 mom. När förmånstagarför- värv sålunda skall gåvobeskattas, inträder enligt 36 & skattskyldigheten —— på mot- svarande sätt som vid arv —- i regel vid den tidpunkt då förmånstagaren erhåller förfo- ganderätten över försäkringen, men för be- lopp, som på grund av försäkringen tidiga- re utbetalats till den berättigade, redan vid dess mottagande. Det senare alternativet kan vara aktuellt beträffande P-försäkring. Vanligast är att skattskyldigheten för för- månstagaren inträder vid försäkringstaga- rens död, och då blir som sagt 12 & tillämp- lig. Det förekommer att K-försäkringsbe- lopp tillfaller förmånstagaren före försäk— ringstagarens död; då blir 37 ä 2 mom. att tillämpa. Däremot är det ovanligt att en förmånstagare före försäkringstagarens död får förfoganderätten över en försäkring utan att en del av försäkringsbeloppet ut- betalas. Ett förmånstagarförordnande —

återkalleligt eller oåterkalleligt medför icke någon som helst rätt för förmånstaga- ren att förfoga över försäkringen. Om för- säkringstagaren skänker förmånstagaren för- säkringen, får detta anses som en vanlig gåva och de speciella reglerna om förmåns- tagarförordnanden (rätt till vissa avdrag m.m.) är ej tillämpliga.

Efter de ändringar, som skedde i AGF genom 1958 års lagstiftning, har utrymmet för gåvobeskattning av förmånstagarförvärv till P-försäkring ökats. Som påpekats i sam- band med arvsbeskattningen, kommer en förmånstagare, som vid försäkringstagarens död får förfoganderätten till försäkringen, att arvsbeskattas. Skatten beräknas på det kapitaliserade värdet av den del av årspen- sionen, som överstiger 10 000 kr. Om där— emot förmånstagaren vid dödsfallet icke får förfoganderätt utan endast rätt att uppbära efter hand utfallande pensionsbelopp, blir gåvoskatt aktuell; förmånstagaren är skyl- dig att vid varje utbetalningstillfälle erlägga skatt för den del av årspensionen som över- stiger 10000 kr., förutsatt att pensionen efter detta grundavdrag uppgår till skatte- pliktigt belopp enligt 39 5 d. Detta betyder att utfallande belopp blir skattefria intill 12000 kr. per år. I den mån skatteplikt uppkommer skall jämväl sammanläggning ske. Motsvarande gäller om förmånstaga- ren redan under försäkringstagarens livstid äger lyfta utfallande pensionsbelopp.

Utfallande pensionsbelopp utgör regel- mässigt skattepliktig inkomst för mottaga- ren; här kan således en dubbelbeskattning sägas ske. Samma belopp kan träffas av såväl gåvo- som inkomstskatt.

Beträffande arvsbeskattningen av för- månstagarförvärv påpekades, att skattefri- het förelåg på grund av giftorätt för så stor del av bobehållningen som motsvarade hälf- ten av nämnda behållning ökad med för- säkringens värde. I det lagrum som behand— lar gåvobeskattningen av dylika förvärv sak- nas uttrycklig hänvisning till dessa regler. I praktiken kan dock giftorätten beaktas.

I samtliga fall, då förmånstagarförvärv gåvobeskattas, har förmånstagaren att avge deklaration angående förvärvet. Viss upp—

giftsskyldighet angående förmånstagarför- värv har även här ålagts försäkringsbolagen.

2.4.4 Skattefria förvärv

Skattefrihet åtnjuts för gåva av möbler, hus- geråd och andra inre lösören. Denna skatte- frihet är icke begränsad till visst belopp. Stadgandet avser dock, rätt tillämpat, en- bart att lämna utrymme för sedvanliga skänker, något som givetvis icke utesluter att även värdefullt lösöre kan ges bort utan gåvoskattekonsekvenser.

Skattefrihet åtnjuts vidare för gåva, som utgör bidrag till gåvotagarens undervisning eller uppfostran, då omständigheterna är så- dana, att gåvotagaren genom bidraget kan anses ha tillförsäkrats en förmån, som han eljest icke skulle ha åtnjutit. Skattefrihet medges således icke för gåvor från föräld— rar till barn eller från utomstående till för- mögna föräldrars barn, liksom givetvis icke vid gåva till förmögna barn. Skattefrihet kan därför sällan förekomma.

Skattefrihet åtnjuts vidare för periodiskt understöd samt för sådan därmed jämförlig periodisk betalning, som enligt gällande för- fattningar angående skatt på inkomst skall inräknas i gåvotagarens skattepliktiga in— komst.

Dessa olika överföringar får hållas isär. Frihet från gåvoskatt föreligger även för understöd, som utgått till person i givarens hushåll eller för mottagarens undervisning eller uppfostran. I dessa fall är de utbetala- de beloppen vid inkomsttaxeringen varken avdragsgilla för givaren eller skattepliktiga för mottagaren.

I sammanhanget kan påpekas, att frihet från gåvoskatt föreligger även då någon av- ger en bindande utfästelse om lämnande av periodiskt understöd. Däremot gäller icke motsvarande vid arvsbeskattningen. Har det t. ex. i ett testamente föreskrivits att en liv— ränta eller därmed jämförlig förmån skall utgå till en viss person, kommer arvsbe- skattning att äga rum, varjämte utfallande belopp kommer att inkomstbeskattas. Det nu sagda innebär självfallet icke att skatte- frihet föreligger vid varje form av gåva av periodiskt utgående förmåner. Bortger nå-

gon, som är berättigad att uppbära en liv- ränta eller annan förmån under vissa år, sin rätt, skall givetvis gåvoskatt uttas för kapi- talvärdet av det överförda.

Skattefrihet åtnjuts jämväl för vad make vid bodelning, som förrättats av annan an- ledning än makes död, erhållit utöver ho- nom enligt lag tillkommande andel, i den mån värdet av vad maken får icke översti- ger värdet av hans eget giftorättsgods. För äldre äktenskap gäller skattefriheten upp till värdet av samfälld egendom, som vederbö- rande mottagare själv infört i boet.

Slutligen stadgas, att skattefrihet åtnjuts även för annan gåva om värdet av gåvan, eller om gåvotagaren under samma kalen- derår av samme givare erhåller flera såda- na gåvor som här avses, det sammanlagda värdet ej överstiger 2 000 kr.

Gåvor av detta slag skall aldrig samman— läggas med andra gåvor eller arvs— resp. tes- tamentslotter. Under exempelvis en tioårs- period kan således sammanlagt 20000 kr. skattefritt bortskänkas. Sammanläggning sker enbart av sådana gåvor som överstiger nämnda gränsbelopp.

I anslutning härtill kan påpekas att äkta makar var för sig kan skänka gåvor till en och samme person utan att sammanlägg- ning sker av resp. givares gåvor. Vid gåvor från föräldrar till barn föreligger således större möjligheter till skattefrihet än som direkt framgår av 2 000 kronorsregeln. Det- ta sammanhänger med reglerna om makars egendomsförhållanden, vilka är olika för äktenskap som ingåtts före 1921 års ingång (s.k. äldre äktenskap) och sådana som in- gåtts därefter (nyare äktenskap). I äldre äk- tenskap är enligt huvudregeln egendomen makarnas samfällda om icke annorlunda be- stämts genom äktenskapsförord. I nyare äk- tenskap förekommer ingen sådan egendoms- gemenskap utan vardera maken äger sitt.

I äldre äktenskap räknas gåva av sam- fälld egendom som en gåva för varje gåvo- tagare, oavsett huruvida endera maken el— ler bådadera uppträder som givare. Därut— över kan i förekommande fall vardera ma- ken skänka bort av sin enskilda egendom, och vad vardera maken sålunda ger räknas

som en särskild gåva. I följd härav kan det tänkas att från äkta makar till samme per- son i något enstaka fall lämnas tre särskil- da gåvor.

Om i nyare äktenskap båda makarna av sin egendom lämnar gåvor till en och sam— me person kan dock högst två gåvor före- ligga (en från vardera maken). Detta gäller oavsett om gåvorna härrör ur giftorättsgods eller enskild egendom.

2.4.5 Skattens storlek

Skyldskapsförhållandet mellan givaren och gåvotagaren lägges på samma sätt som vid arvsbeskattningen till grund för skat— tens beräkning. Vid skattläggningen gäller samma skatteklasser och skatteskalor som vid arvsbeskattningen, dock med erforder- lig komplettering av skattesatsen för klass I när värdet av gåvan ligger i skiktet 2 100— 6 000 kr. De särskilda lättnaderna för un— deråriga barn och efterlevande make sak- nar motsvarighet vid gåvobeskattningen. Liksom vid arvsbeskattningen finns sär- skilda sammanläggningsregler, vilka i allt väsentligt erhållit en likartad utformning.

2.5 Förfarandet m.m. Beskattningsmyndighet är för arvsskatten den allmänna underrätt vid vilken arvlåta- ren eller testator skolat svara i mål som rör- de hans person. Regelmässigt blir det un- derrätten i den avlidnes mantalsskrivnings- ort. Det är också vid denna underrätt som bouppteckningen skall inregistreras. Vid gå- vobeskattningen är däremot länsstyrelsen i det län där gåvotagaren var mantalsskriven beskattningsmyndighet. För vissa speciella fall ges särskilda regler.

Arvsskatten beräknas vanligen på grund- val av bouppteckningen. I övriga fall skall med ett mindre betydelsefullt undantag de- klaration avges. Som exempel kan nämnas förvärv av sådan rättighet som skall be- skattas senare än vid arvlåtarens eller tes- tators död, dock icke vid förvärv efter den som på livstid innehaft egendomen med fri förfoganderätt. Deklaration skall vidare lig- ga till grund vid bestämmande av gåvo-

skatt. Det är den skattskyldige som har att avge deklaration.

Beskattningsmyndighets beslut i skatte- ärenden granskas av en central myndighet, kammarkollegiet.

Ett skattebeslut kan ändras, dels av be- skattningsmyndigheten genom beslut om ef- terbeskattning eller om återvinning, dels ock, efter besvär, av högre instans.

Grundtanken med efterbeskattning och återvinning är, att om efter skattens fast— ställande framkommer nya omständigheter, som förelegat redan vid skattens faststäl- lande, bör beskattningsmyndigheten äga gö— ra de ändringar i skattebeslutet, som är på— kallade. Emellertid är bestämmelserna icke generellt avfattade, utan man har valt att räkna upp vissa fall, då efterbeskattning respektive återvinning kan ske. De omstän- digheter som kan föranleda efterbeskatt- ning är med ett undantag identiska med dem som kan föranleda återvinning. Det vanligaste fallet föreligger, då s.k. tilläggs- bouppteckning måste registreras. Återvin- ning förutsätter ansökan av den skattskyl- dige. Har en skattskyldig rätt till återvin- ning, återfår han allt som för hans lott för mycket erlagts, även om andra skattskyl- diga i samma dödsbo samtidigt efterbeskat- tas.

För efterbeskattning och återvinning gäl- ler ingen annan tidsgräns än civilrättens reg- ler om tioårig preskription.

Mot beslut i skatteärenden kan besvär anföras. Det kan nämnas, att gransknings- myndigheten även äger föra talan till skatt- skyldigs förmån. Besvärstiden är i regel tre år räknat från beslutets dag. Besvären går till vederbörande hovrätt och därifrån till högsta domstolen. Även extraordinära rätts- medel kan tillämpas i arvs- och gåvoskatte— mål.

Bouppteckningen utgör som nämnts den normala beskattningshandlingen för arvs— skatten. Skatteärendet avgöres i samband med bouppteckningens registrering. För fö- reteende av verklig bodelnings- eller skiftes- handling kan anstånd medges med skattens fastställande; sådant anstånd medför dock icke uppskov med bouppteckningens regi—

strering. I deklarationsfallen behandlas skat- teärendet då deklarationen inkommer.

Skatten skall, om ej anstånd medges, er- läggas inom sex veckor efter fastställelsebe- slutet.

Skatten betalas till länsstyrelsen i länet, som även har att förordna om uttagande av skatt som icke erlägges i rätt tid.

Skatten skall i regel betalas kontant. Skat- ten kan dock i viss utsträckning betalas med värdepapper (52 ä 2 mom. AGF). Reglerna härom är så restriktiva, att de ej tillämpas särskilt ofta. Frågan om rätt att betala an- norledes än kontant prövas av underrätten, i regel i samband med registrering av bo- uppteckningen.

Dödsboet är icke skattskyldigt men har att förskjuta arvsskatten för sådan egen- dom för vilken skattskyldighet inträtt vid dödsfallet. Skyldigheten att förskjuta skat- ten omfattar emellertid icke skatt som belö- per på förmånstagarförvärv eller som avser ett framskjutet förvärv, där ägaren begärt omedelbar beskattning. När arvingar och testamentstagare tillträder sina lotter, skall de till boet gälda på lotten belöpande skatt jl'mte ränta. Detta medför, såvitt avser dödsbodelägare, att vid det verkliga skiftet skatten kan fördelas på annat sätt än rätten bestämt. Saknar dödsboet tillgångar till gäl— dande av skatt, ansvarar delägarna efter reglerna i ärvdabalken .

I vissa fall kan anstånd med skattens er- läggande medges. När det är fråga om skatt som dödsboet skall förskjuta, krävs att be- loppet av kontanta medel och därmed jäm- förliga fordringar samt värdet av obliga- tioner och andra lätt realiserbara värde- papper sammanlagt ej uppgår till dubbla beloppet av skatten. För enskild skattskyl- dig krävs, att avsevärd svårighet föreligger att omedelbart betala den på hans lott be- löpande skatten. Som exempel kan nämnas sådana fall där lotten omfattar endast en avkomsträtt eller när den huvudsakliga till— gången i ett dödsbo utgöres av ett företag eller en stor post aktier i företaget.

Det ankommer på beskattningsmyndighe- ten att, på därom gjord ansökan, bestämma om anstånd skall beviljas och likaså att

fixera anståndstidens längd. Skatten skall regelmässigt uppdelas på ett antal lika årliga inbetalningar motsvarande anståndstidens längd, varvid den första inbetalningen skall ske inom den gängse sexveckorsfristen. I la— gen stadgas som en yttersta gräns, att skat- ten får uppdelas på högst tio årliga inbetal- ningar.

För enskild skattskyldig finns dock möj- lighet till längre anstånd. Härtill fordras emellertid synnerliga skäl och sådant an- stånd kan endast medges av Kungl. Maj:t. Sådant anstånd får innebära en uppdelning på högst tjugu årliga inbetalningar.

Beviljas anstånd, skall skuldförbindelse överlämnas på det belopp anståndet avser jämte ränta, varjämte nöjaktig säkerhet skall ställas. Sistnämnda krav gäller icke för skattskyldig med avseende på skatt som skall utgå för nyttjanderätt eller rätt till ränta m. m.

2.5.1 Eftergift av skatt För den händelse den som förvärvat egen- dom genom arv, testamente eller gåva avli- der inom ett år från det skattskyldighet in- trätt, efterges skatten helt. Denna regel är generell och avser all slags förvärv. En begränsad eftergiftsregel gäller för vissa typer av förvärv och är tillämplig om förvärvaren avlider inom fem år från skatt- skyldighetens inträde. Regeln avser de fall där testamentstagare eller gåvotagare er- hållit nyttjanderätt på livstid. Fråga om eftergift av fastställd skatt upptas efter särskild framställning av den underrätt eller länsstyrelse som meddelat beslut i skatteärendet. En särskild form av eftergift regleras i 57 & första st. AGF. Här får Kungl. Maj:t rätt bland annat att medge befrielse eller nedsättning av skatt för sådan historisk, vetenskaplig eller konstnärlig samling, som på grund av förbehåll i testamente eller gåvohandling är avsedd att bibehållas som dylik samling. Ytterligare ett speciellt eftergiftsfall be- handlas i 57 5 andra stycket. Nedsättning eller befrielse kan här, genom beslut av Kungl. Maj:t, ifrågakomma om anstånd

med skattens erläggande har medgivits och den skattpliktiga egendomen därefter ge- nom oförutsedd händelse avsevärt nedgått i värde eller om eljest särskilda skäl före- ligger.

Slutligen äger Kungl. Maj:t jämlikt 58 a 5 en allmän dispensmöjlighet.

2.5.2 Återbetalning av erlagd skatt Om beskattningsmyndighets beslut överkla- gas och den högre instansen beräknar skat- ten till lägre belopp, skall för mycket er- lagd skatt restitueras till dödsbo eller skatt- skyldig. Men en återbetalning kan även bli aktuell utan sådan ändring. Härmed åsyf- tas bestämmelserna i 27 å (Kungl. Maj:ts beslut med anledning av att viss egendom nedgått i värde), 33 ä 3 mom. (dödsbo, som inom ett år efter skattebeslutet avträtts till konkurs), de nyss nämnda eftergiftsfal— len samt slutligen vid återvinning enligt 59 &. Återbetalning sker, efter särskild an- sökan, i den ordning, som är föreskriven i fråga om restitution av kronoutskylder. Begränsad rätt till ränta föreligger.

2.5.3 Ansvarsbestämmelser m.m.

Den, som lämnar oriktig uppgift i boupp- teckning eller i deklaration eller annan handling som skall tjäna till ledning vid fastställande av skatt, kan straffas enligt bestämmelserna i skattestrafflagen. Att skatteärende enligt AGF föranleder åtal en- ligt sistnämnda lag är ovanligt. Underlåtenhet att inom föreskriven tid avge deklaration kan medföra dagsböter. Bestämmelsen har såvitt känt aldrig till- lämpats, vilket måhända kan sammanhänga med att åtal ej får ske med mindre beskatt- ningsmyndigheten anmält saken till åtal.

3. Historisk översikt

3.1. Förmögenhetsbeskattningen

Förmögenhetsbeskattning i betydelse av en permanent beskattning med förmögenheten såsom beskattningsnorm infördes i vårt land först genom 1910 års skattelagstift- ning. Dessförinnan hade dock andra tänk- bara former för en förmögenhetsbeskatt— ning övervägts.

Under senare hälften av 1800-talet dis- kuterades sålunda vid upprepade tillfällen frågan om införandet av en skärpt beskatt- ning av s. k. fonderad inkomst, varmed av- sågs inkomst av förmögenhet. Såsom skäl för en sådan merbeskattning anfördes att förmögenhetsinkomsten medförde en stör- re skatteförmåga än inkomst av arbete. Förberedande skattejämkningskommittén, som år 1876 avgav förslag till ny bevill- ningsförordning, berörde detta problem samt anförde bl. a.

Om förmågan att bära skatt får antagas bero på betydenheten och beskaffenheten av de ma- teriella medel, varöver den skattskyldige för sitt behov eller för egen räkning förfogar, tor- de därav följa, att behållen inkomst av för- mögenhet och av arbete samt sådan förmån, som kan till penningvärde uppskattas, böra ut- göra föremål för den direkta beskattningen. Men därest skatten skall i möjligaste måtto avpassas efter varje samhällsmedlems förmå- ga att bära densamma, torde det böra under- sökas, huruvida man därvid endast behöver fästa avseende vid inkomstens belopp eller om icke även olika inkomsters värde är olika. Man finner då lätteligen, att inkomst av förmö- genhet äger högre värde än inkomst av ar-

bete, och orsaken därtill är att den förra icke sjunker eller försvinner genom innehavarens sjukdom, tilltagande ålderdom eller död, vil- ket däremot alltid är förhållandet med den senare. För att vinna likställighet emellan des- sa båda slag av inkomster måste man utav in- komsten av arbete årligen avsätta så mycket, att man av det därigenom bildade kapitalet kan vid den tid, då arbetsförmågan sviker, er- hålla en ränteinkomst motsvarande vad arbe- tet inbragt sedan nyssnämnda avsättning för kapitalbildning ägt rum.

Förslag om att beskatta inkomst av ka- pital hårdare än annan inkomst framfördes också. I ett år 1894 avgivet betänkande med förslag angående inkomstbevillning förordades en uppräkning med 50 procent av dylik inkomst. Det befanns emellertid vara förenat med betydande svårigheter att inom inkomstbeskattningens ram nå en rätt- visande avvägning mellan inkomstkällor- nas olika skattekraft. I ett år 1904 avgivet kommittébetänkande rörande den statliga beskattningen m.m. framlades förslag till bland annat en fristående förmögenhets- skatt av i huvudsak proportionell karaktär. Nu nämnda förslag ledde ej heller till lag- stiftning.

Genom 1910 års KF om inkomst- och förmögenhetsskatt blev förmögenheten be— skattningsnorm. Enligt denna förordning skulle till den efter allmänna avdrag åter- stående inkomsten läggas en sextiondedel av den uppskattade förmögenheten. Denna kvotdel erhölls på så sätt, att förmögen-

hetsavkastningen, vilken beräknades till 5 procent, ansågs kunna bära en tredjedel större skattebörda än inkomst av arbete. Till den återstående inkomsten skulle alltså läggas (1/3X5/100=) en sextiondedel av förmögenheten. Skyldighet att erlägga för- mögenhetsskatt ålåg fysiska personer, oskif- ta dödsbon, föreningar och samfund där medlemmarna icke på grund av medlem- skapet ägde del i dessas förmögenhet, vissa samfälligheter och stiftelser samt utländska bolag. Skatten var av progressiv karaktär.

Med 1910 års förordning hade man av- sett att tillvarata den ökade skatteförmåga som besittningen av en förmögenhet skänk- te den skattskyldige. Den nya ordningen kunde karakteriseras sålunda att densam- ma, i anslutning till inkomstskatten, prin- cipiellt byggde på förmögenhetens avkast- ning. Det var dock ej avkastningens stor- lek i och för sig, som blev avgörande för bedömandet av den på förmögenhet grun- dade skatteförmågan. En förmögenhet av tvivelaktigt värde kunde tidvis lämna stor avkastning, medan en väl placerad förmö- genhet ofta kunde ge lägre avkastning. Sag- da förhållanden motiverade en fix avkast- ningsprocent. En dylik avkastningsberäk- ning innebar f. ö. ej annat än en för ända- målet gjord omskrivning av en ren förmö- genhetsskatt, ett förhållande som också möjliggjorde beskattning av förmögenhet som icke lämnar avkastning. Förmögen- hetsskatten var således tänkt såsom en kom- bination av de två principerna skatt på för- mögenhetsavkastning och skatt på förmö- genhet som sådan men med övervikt åt den förra principen. Genom att skatten var pro- gressiv blev beskattningen av en förmögen- het av viss storlek olika, beroende på stor- leken av de inkomster som förmögenhetens ägare åtnjöt. Det framhölls dock att för- mögenhetsskattens beroende av ägarens in- komstförhållanden kunde antas i flertalet fall medföra en ”väl funnen anpassning av förmögenhetsskattens belopp efter skatte- förmågan”.

Vid sidan av 1910 års förordning uttogs en extraordinär inkomst- och förmögen- hetsskatt genom den år 1914 beslutade

värnskatten. Denna skatt, som avsåg att drabba den större förmögenheten och den större inkomsten, var i princip konstrue- rad på ett motsvarande sätt. Av provisorisk karaktär var likaså en är 1917 antagen extra inkomst- och förmögenhetsskatt.

Vid 1919 års riksdag skedde en provi- sorisk omarbetning av 1910 års skatteför- fattningar, varigenom bl.a. en ny skatte— skala infördes och de förutvarande extra- ordinära skatterna försvann.

En skärpning av förmögenhetsbeskatt- ningen skedde genom den år 1920 införda kommunala progressivskatten. Som under- lag för denna skatt lades nämligen det till statlig inkomst- och förmögenhetsskatt taxe- rade beloppet. År 1928 ersattes 1920 års förordning om kommunal progressivskatt med två särskilda förordningar, den ena alltjämt behandlande kommunal progres- sivskatt och den andra den därifrån utbrut- na s.k. utjämningsskatten.

Inkomstskattesakkunniga avgav år 1922 en promemoria angående ifrågasatt skärp- ning av förmögenhetsskatten. Beträffande frågan om behovet och lämpligheten av en skärpt förmögenhetsbeskattning framhöll de sakkunniga, att gällande förmögenhets- beskattning i'och för sig kunde göras till föremål för berättigad kritik i åtskilliga hänseenden. De sakkunniga anförde bl. a.

De skäl, som brukar åberopas för att mo- tivera denna större skatteförmåga och som bygga på den föreställning, att inkomstens egenskap av fonderad skulle medföra en stör- re trygghet för varaktigt inkomstförvärv än den personliga arbetsförmågan kan innebära, hava enligt nutida erfarenhet knappast något stöd i verkligheten. Det ligger visserligen nå- gon sanning i det påståendet, att innehavet av förmögenhet tillsammans med arbetsförmågan och möjligheten att utnyttja densamma med- för en större ekonomisk bärkraft än arbets» förmågan enbart, men det kan erinras, å ena sidan, att förmögenhet hos personer utan för- måga att arbeta eller möjlighet att utnyttja sin arbetskraft, i den mån sådan förefinnes, ingalunda medför någon större skatteförmåga eller ekonomisk bärkraft i allmänhet än en mot förmögenhetens avkastning svarande ar- betsinkomst, samt, å andra sidan, att någon egentlig garanti för förmögenhetens bestånd ingalunda förefinnes. Risken att förlora inne- havd förmögenhet är för handen i lika hög

om ej i högre grad än risken att berövas ar- betsförmågan och arbetstillfällena, och den är dessutom mera oberäknelig och under eko- nomiska kristider nästan omöjlig att förebygga. De sakkunniga anser det emellertid icke nöd— vändigt att nu närmare ingå på dessa anled- ningar till kritik av förmögenhetens särskilda beskattning men vilja endast här påpeka, att, då teoretiskt ovederläggliga skäl för en extra beskattning av förmögenhet såsom sådan icke kunnat förebringas och en dylik beskattning av samlat kapital ur nationalekonomisk syn- punkt alltid är ägnad att väcka betänkligheter, därest den leder till kännbar minskning av nationalförmögenheten, en förmögenhetsbe- skattning av mera varaktig karaktär nödvän- digtvis måste hållas inom mycket måttliga gränser.

De sakkunniga, som även övervägt frå- gan huruvida förmögenhetsbeskattningen borde ordnas genom en självständig, från sitt sammanhang med inkomstbeskattning- en frigjord förmögenhetsskatt, framhöll att olägenheter av både praktisk och princi- piell natur borde kunna undvikas vid en självständig beskattning. De sakkunniga framhöll bl. a.

För genomförandet av den kombination, som åsyftades vid 1910 års skattelagstiftning, har lagstiftaren nödgats utgå från ytterligare en fiktion, nämligen den att all förmögenhet giver en till 5 % beräknad avkastning. Denna fiktion vilar på ett helt godtyckligt antagande, att förmögenhetsvärden alltid motsvarar för- mögenhetens efter S% kapitaliserade avkast- ningsvärde, ett antagande som ingalunda kan anses överensstämma med verkligheten. Ge- nom att anordna förmögenhetsbeskattningen såsom en för sig fristående beskattning å för- mögenhetens kapitalvärde kan man undgå att bygga på denna fiktion och i stället grunda ifrågavarande beskattning på själva förmögen- hetsbesittningen, vilken i och för sig är ett tecken på välstånd utöver det som arbetsför— mågan och arbetsmöjligheterna kunna skapa och tillräckligt att motivera en särbeskattning av förmögenheten vid sidan av skatten på in- komst.

I sitt år 1923 avgivna huvudbetänkande (SOU 1923: 69) bibehöll emellertid inkomst- skattesakkunniga det tidigare systemet för förmögenhetsbeskattning med enbart vissa detaljändringar.

Sistnämnda förslag lades sedermera efter viss omarbetning (SOU 1925: 10) till grund för propositioner till 1927 och 1928 års

riksdagar. I 1928 års KF om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt bibehölls de år 1910 antagna grunderna för förmögenhetsbeskatt- ningen.

En extra skatt å förmögenhet för fysis- ka personer och oskiftade dödsbon inför- des genom 1932 års KF om extra inkomst- och förmögenhetsskatt.

För åren 1934—1938 uttogs vid sidan av den kombinerade inkomst- och förmö- genhetsskatten en särskild skatt å förmö- genhet enligt varje år upprepade förord- ningar. Som skäl för att ge skatten en fri— stående utformning anförde departements- chefen bl.a. att den sammankoppling av förmögenhet och inkomst, som enligt gäl- lande anordning för förmögenhetsbeskatt- ningen ägde rum, var betingad av den ifrå- gavarande beskattningens egenskap av att utgöra ett varaktigt led i skattesystemet. Eftersom den föreslagna skatten avsåg att täcka ett tillfälligt behov, borde densamma icke göras beroende av en tillfälligt osed- vanligt hög eller låg inkomst för förmögen- hetens ägare.

Denna särskilda skatt lades således icke på förmögenhetens avkastning utan på för- mögenheten som sådan. Skattskyldighet en- ligt dessa förordningar ålåg endast fysiska personer, oskifta dödsbon, familjestiftelser och utländska bolag. Skattepliktsgränsen låg från början vid 50000 kr. (grundav- drag). Vidare infördes en sådan spärregel, att förmögenheten aldrig upptogs högre än 25 gånger det enligt förordningen om stat- lig inkomst- och förmögenhetsskatt beskatt- ningsbara beloppet; var förmögenheten större skedde en reduktion ned till nyss an- given gräns, dock aldrig under 50 procent (1937 ändrat till 40 procent) av den skatte- pliktiga förmögenheten. Skatten utgick ef- ter en progressiv skala.

Under tiden fram till 1938 års lagstift- ning beskattades således förmögenhet en- ligt fem olika förordningar, dels 1928 års KF om statlig inkomst- och förmögenhets- skatt, dels 1928 års KF om kommunal pro- gressivskatt, dels 1928 års KF om utjäm- ningsskatt, dels 1932 och följande års för- ordningar om extra inkomst- och förmö-

genhetsskatt samt dels 1934 och följande års förordningar om särskild skatt å för- mögenhet.

1936 års skattekommitté framlade i sitt år 1937 avgivna betänkande med förslag till omläggning av den direkta statsbeskatt- ningen m.m. (SOU 1937: 42), vilket kom att läggas till grund för 1938 års skattere- form, tre alternativa förslag till skattesy- stem, nämligen

alternativ A: två från varandra fristående skatter, en inkomstskatt och en förmögenhets- skatt,

alternativ B: en kombinerad inkomst- och förmögenhetsskatt av samma typ som den gäl- lande (alltså med en förmögenhetsdel enligt förslaget en hundradel lagd till inkomsten för bestämmande av det taxerade beloppet) samt vid sidan därav en fristående förmögen- hetsskatt,

alternativ C: enbart en kombinerad inkomst- och förmögenhetsskatt, varvid den andel av förmögenheten som skulle läggas till inkoms- ten ökade ju större förmögenheten var.

Enligt alternativ A var Skattepliktsgrän- sen för den särskilda förmögenhetsskatten satt till 10000 kr. och enligt alternativ B till 20000 kr. varjämte reduktionsregler fanns för bestämmande av den beskatt- ningsbara förmögenheten i vissa fall. För alternativ C skulle ingen reduktionsregel gälla.

Vid sitt ställningstagande till de olika al- ternativen ansåg kommittén att, även om det för ett rättvist avvägande av skatten efter förmåga är riktigt att ta hänsyn till den särskilda skattekraft, som uppkommer, då förmögenhet, större eller mindre, är för- enad med god inkomst, förmögenhetsskat- ten dock i ett system utformat enligt alter- nativ C skulle bli i alltför hög grad bero— ende av inkomstens storlek. Kommittén an- såg sig därför icke böra förorda detta al- ternativ.

Alternativ A innebar avsevärda praktis- ka fördelar. Emellertid skulle detta alter- nativ i ett icke ringa antal fall medföra be- tydande skatteskärpningar som icke syntes försvarade ur skatteförmågesynpunkt. Det- ta gällde främst de medelstora förmögen- heterna där ägarens inkomster var låga utan att dock vara så små, att rätt till re-

duktion inträdde. Avvägningen efter skatte- förmågan skulle dessutom bli mindre dif- ferentierad än enligt det gällande systemet.

Genom alternativ B, som innebar en kombination av de båda andra, kunde dock ovan angivna olägenheter minskas. Förmö- genhetsskattens belopp skulle alltjämt, ehu- ru i mindre grad, bli beroende av icke blott förmögenhetens utan även av inkomstens storlek. Enligt kommitténs uppfattning sak- nades anledning att icke tillvarata den sär- skilda skattekraft, som representeras av för- mögenhet _— större eller mindre -— i för- ening med god inkomst, detta så mycket mindre som de skattebelopp, som därige- nom skulle bortfalla, skulle få delvis tas ut av relativt små inkomsttagare med me- delstora och smärre förmögenheter. Med alternativ B fick även de minsta förmögen- heterna, om de var förenade med någorlun— da stora inkomster, bidra till förmögen- hetsbeskattningen. För såväl de allra mins- ta förmögenheterna som de något större innebar detta alternativ även en skatte- lindring genom förmögenhetsdelens sänk- ning från en sextiondel till en hundradel. Kommittén förordade således alternativ B, vilket alternativ också upptogs i proposi- tion nr 258 till 1938 års riksdag.

Genom den år 1938 beslutade omlägg- ningen av förmögenhetsbeskattningen sänk- tes således den andel av förmögenheten, som inräknades i det taxerade beloppet, från en sextiondel till en hundradel varjäm- te den kommunala progressivskatten lik- som utjämningsskatten avskaffades. Den extra inkomst- och förmögenhetsskatten av- löstes genom årets lagstiftning. Däremot inordnades den särskilda förmögenhetsskat- ten i det ordinära skattesystemet genom 1938 års KF om särskild skatt å förmögen- het, och den från dylik beskattning undan- tagna delen av förmögenheten sänktes från 50000 kr. till 20000 kr. Denna skatt er- lades liksom de tidigare särskilda för- mögenhetsskatterna endast av fysiska personer, oskifta dödsbon, familjestiftelser och utländska bolag. Reduktionsregeln, som gällde för fysisk person och oskift dödsbo, utformades på så sätt att, därest den skatte-

pliktiga förmögenheten översteg 25 gånger det till statlig inkomst- och förmögenhets- skatt taxerade beloppet, den beskattnings- bara förmögenheten skulle utgöra ett be- lopp motsvarande 25 gånger det taxerade beloppet, dock minst 40 procent av den skattepliktiga förmögenheten. Sistnämnda begränsning borttogs år 1940.

1939 års riksdag beslöt att utta en sär- skild värnskatt, som i princip var utformad som ett procentuellt tillägg till den ordina— rie inkomst- och förmögenhetsskatten. Värnskatten, som för de följande åren ut- gick efter en särskild skala, upphörde ge— nom 1947 års skattelagstiftning.

I 1945 års statsskatteberednings betän- kande med förslag till omläggning av den direkta statsbeskattningen samt angående kvarlåtenskapsskatt m.m. (SOU 1946: 79) förordades betydande systematiska föränd- ringar. Beredningen framhöll att förmö- genhetsskatt principiellt var en skatt där den skattskyldiges förmögenhet var beskatt- ningsnorm, dvs. där skattens belopp fast- ställdes med ledning av förmögenhetens storlek. Det kunde då icke vara riktigt att låta inkomsten få något större utrymme vid förmögenhetsskattens utmätande. Väl fick enligt beredningens uppfattning syste- met med den kombinerade inkomst- och förmögenhetsskatten, då detsamma inför- des, anses ha utgjort en väl funnen lösning för förmögenhetsbeskattningens anordnan- de. I den mån som skattetrycket skärpts hade emellertid olägenheterna av en dylik kombination blivit så framträdande att ett bibehållande av densamma icke gärna kun- de ifrågasättas. Inkomstens storlek blev i allt för hög grad avgörande vid förmögen- hetsskattens bestämmande. Beredningen an- såg det vidare föga rationellt att, sedan en fristående förmögenhetsskatt införts i skat- tesystemet, utta förmögenhetsskatt i två olika former. En olägenhet med den kom- binerade skatten var vidare att även små- sparare drabbades av förmögenhetsskatt. En förmögenhetsbeskattning borde således icke drabba andra kapitaltillgångar än så- dana som enligt gängse språkbruk kunde betecknas såsom ”förmögenhet”.

Beredningen föreslog ett särskiljande av den kombinerade inkomst- och förmögen- hetsskatten i två från varandra fristående skatter, en inkomstskatt och en förmögen- hetsskatt.

För ett speciellt fall blev dock inkomst- förhållandena av betydelse, och detta gällde 30 gångerregeln. Beredningen framhöll att de äldre bestämmelserna på denna punkt var motiverade under den tid då inkomst— och förmögenhetsskatten var sammankopp- lad. Då förmögenhetsskatten nu gjordes fri- stående var det icke motiverat att taga hän- syn till inkomsternas storlek. Beredningen framhöll emellertid att det icke kunde för- nekas att sådana fall fanns, där en beskatt— ning av förmögenhet utan beaktande av inkomstens storlek skulle innebära en viss hårdhet mot den skattskyldige. Särskilt gäll- de detta i sådana fall, då förmögenheten ej var större än att avkastningen av den- samma kunde anses erforderlig för den skattskyldiges och av honom försörjda fa- miljemedlemmars uppehälle. Genom orts- avdragen erhölls i dessa fall befrielse från eller lättnad i inkomstbeskattningen. Det kunde då synas obilligt, om i sådana fall icke någon lindring skulle kunna äga rum i förmögenhetsbeskattningen. I betänkan- det och i propositionen (prop. 212/1947 5. 285 ff) hade området för begränsningsre- geln i princip inskränkts till förmögenheter under 100000 kr. Departementschefen framhöll att en 80 procentspärr borde till- lämpas i andra fall. Bevillningsutskottet fö- reslog däremot i sitt av riksdagen godkända betänkande (BevU 50/1947 5. 74) att 30 gångerregeln skulle tillämpas oavsett för- mögenhetens storlek.

Genom den nu gällande 1947 års KF om statlig förmögenhetsskatt har förmögen- hetsbeskattningen i enlighet med förslaget erhållit en fristående utformning. Nämnda förordning har således ersatt 1928 års KF om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt i vad den innehöll bestämmelser om förmö- genhetsbeskattning, ävensom 1938 års KF om särskild skatt å förmögenhet. De nya bestämmelserna överensstämmer med tidi- gare föreskrifter bortsett från de ändring-

ar, som föranletts av den allmänna omlägg— ningen av förmögenhetsbeskattningen. Skat— tepliktsgränsen bestämdes dock slutligen till 30000 kr. varjämte reduktionsregeln an- knöts till den sammanräknade nettoinkoms- ten. Därest den skattepliktiga förmögenhe- ten översteg 30 gånger den sammanräknade nettoinkomsten, skulle den beskattningsba- ra förmögenheten utgöra ett belopp mot- svarande 30 gånger den sammanräknade nettoinkomsten, dock minst 50 procent av den skattepliktiga förmögenheten. Vissa ju- ridiska personer i huvudsak ideella för- eningar och stiftelser var tidigare under- kastade förmögenhetsskatt genom den kom- binerade inkomst- och förmögenhetsskatten men icke särskild skatt på förmögenhet. Genom de nya bestämmelserna fick dessa erlägga en proportionell förmögenhetsskatt av 1,5 promille av den del av den beskatt- ningsbara förmögenheten, som översteg 5000 kr. En viss begränsad skattskyldig- het för förmögenhet, som tidigare kunnat åligga ekonomiska föreningar, upphävdes.

1945 års statsskatteberedning föreslog även införandet av en kvarlåtenskapsskatt. Denna skatt borde enligt beredningen icke betraktas såsom en arvsskatt i egentlig me- ning utan såsom en förmögenhetsskatt, av- sedd att träffa den avlidnes förmögenhet. Kvarlåtenskapsskatten, som var i kraft åren 1948—1958, behandlas nedan i samband med arvs- och gåvobeskattningen.

De ändringar på förmögenhetsbeskatt- ningens område, som skett efter 1947 års lagstiftning, har enbart rört speciella frå- gor. Skattepliktsgränsen har successivt höjts och ligger för närvarande sedan år 1965 vid 100000 kr. Vissa smärre justeringar av skattesatserna har likaså företagits. Vi- dare har genom 1966 års lagstiftning sär- skilda bestämmelser införts rörande oskif- tade dödsbons inkomst- och förmögenhets— beskattning. Från och med det taxeringsår som följer närmast efter det fjärde kalen- deråret efter det kalenderår, då dödsfallet inträffade, kommer ett dödsbos förmögen- het i vissa närmare angivna fall att beskat- tas hos boets delägare. Slutligen kan näm- nas att reglerna om föräldrars och barns

förmögenhetsbeskattning har ändrats genom lagstiftning år 1969. De nya reglerna inne- bär en generell sambeskattning av föräld- rars och hemmavarande underåriga barns förmögenheter.

3.2. 80 procentspärren I samband med 1947 års skattereform till- kom såsom ett provisorium en spärregel, enligt vilken de totala direkta stats- och kommunalskatterna maximerades till 80 procent av inkomsten. En liknande spärre- gel gällde även tidigare (1942—1945 och 1948 års taxeringar) men avsåg då en be- gränsning endast av statliga skatter. Genom de bestämmelser, som meddelades i KF den 26 juli 1947 med provisoriska bestämmelser om begränsning av skatt i vissa fall (gällde fr. o. m. 1949 års taxering), vidgades spär- rens verkningsområde betydligt. Regeln ägde tillämpning endast för fysisk person och oskift dödsbo. Enligt bestämmelserna skulle avkortning eller restitution äga rum av det belopp, varmed skatterna för visst taxeringsår översteg 80 procent av den för samma år till statlig inkomstskatt taxerade inkomsten ökad med det vid taxeringen medgivna avdraget för utskylder. Till skat- ter hänfördes härvid statlig inkomstskatt och förmögenhetsskatt, allmän kommunal- skatt, landstingsmedel och tingshusmedel, således även fastighetsskatt.

Spärren var emellertid så till vida begrän- sad, att skattereduktion fick ske högst med ett belopp motsvarande den statliga in- komstskatten. Om det belopp, varmed skat- ten skulle reduceras för att nedbringas till 80 procent av inkomsten, icke täcktes av statlig inkomstskatt, kunde sålunda skatter— na likväl komma att överstiga 80 procent.

1949 års skatteutredning (SOU 1951: 51), vars förslag kom att läggas till grund för de nu gällande bestämmelserna, förordade att 80 procentspärren i princip skulle bibe- hållas och ges permanent karaktär. Beträf- fande metoden för inkomstberäkningen för- ordade utredningen, att man fortfarande skulle utgå från den till statlig inkomstskatt taxerade inkomsten med tillägg för de vid taxeringen avdragna kommunalutskylderna.

Den inkomst, som på detta sätt erhölls, tor- de utgöra ett riktigare uttryck för vad som stått till den skattskyldiges förfogande före någon skattebetalning. Skulle detta tillägg icke göras blev resultatet att spärren i verkligheten sattes lägre än vid 80 procent av inkomsten. Utredningen påpekade vi- dare att spärregeln fick aktualitet praktiskt taget endast i sådana fall, då den skattskyl- dige hade att erlägga förmögenhetsskatt. Med hänsyn till bland annat syftet med spärregeln föreslog utredningen, att även förmögenhetsskatten skulle omfattas av re- duktionsreglerna. För att icke rubba grun- derna för den statliga förmögenhetsskatten borde dock den begränsningen gälla, att förmögenhetsskatten icke fick nedbringas till lägre belopp än som motsvarade skat- ten på 50 procent av den skattepliktiga för- mögenheten.

Bestämmelserna återfinns nu i 1952 års KF med bestämmelser om begränsning av skatt i vissa fall. Enligt en annan samti- digt utfärdad förordning kan spärregeln till- lämpas även vid beräkning av preliminär skatt.

3.3 Arvs- och gåvobeskattningen Man kan skilja på två olika huvudformer av arvsbeskattning, nämligen kvarlåten- skapsskatt och arvslottsskatt. En kvarlåten- skapsskatt beräknas på kvarlåtenskapen så- som en helhet, medan en arvslottsskatt be— räknas på varje arvinges och testamentsta- gares särskilda andel i kvarlåtenskapen. En arvsbeskattning måste i sin tur komplette- ras med en gåvobeskattning. I annat fall skulle arvsbeskattningen kunna kringgås ge- nom avhändelser i livstiden. En gåvobe- skattning skulle i och för sig kunna utfor- mas på så sätt att den endast träffade så- dana gåvor, som kunde anses föregripa en egendomsövergång i samband med döds- fall. Men man kan också gå längre och ha en allmän gåvoskatt, som således icke av- ser att träffa allenast vissa slags gåvor utan, inom vissa gränser, gåva i allmänhet.

A rvsskatten

De äldre stadganden, som rörde arvsbeskatt- ningen, återfanns i stämpel- och bevillnings- förordningarna. I de äldsta stämpelförordning- arna (under 1600-talet) föreskrevs att såväl testamenten som bouppteckningar och arv- skiften skulle skrivas på stämplat papper. I dessa fall var det dock knappast fråga om en verklig arvsskatt utan närmast om en beskatt- ning av privaträttsligt viktiga skriftliga hand- lingar. Under 1800-talet sköts arvskiftet och testamentet åt sidan för att lämna plats för bouppteckningen, vilken ensam av de tre blev föremål för stämpelbeläggning. Stämpeln kom också att utformas med hänsyn till det för- mögenhetsvärde som avsågs i handlingen. Den— na form av beskattning ägde således karaktär av kvarlåtenskapsskatt.

Bouppteckningsstämpeln uppfattades när- mast från början som en ersättning för den trygghet som följde med handlingens uppvi— sande för myndighet och intagande i dess pro- tokoll. Med tiden trängde dock den uppfatt- ningen fram att det var fråga om en verklig skatt och då närmast på överflyttning av vär- debelopp från en person till en annan, med andra ord en skatt på förmögenhetsomsättning— en. Denna uppfattning reviderades dock mot 1800-talets slut på så sätt att det icke var själva omsättningen som sådan utan det benefika förvärvet genom arv och testamente som ut- gjorde det karakteristiska för denna beskatt- ning.

Jämsides med stämpelförordningarnas arvs- skatteregler förekom bestämmelser om sådan skatt i bevillningsförordningarna. Här uttogs skatt med en viss procent på förvärv genom testamente och arv, således en arvslottsbeskatt- ning.

Genom 1884 års stämpelförordning sam- manslogs ovan angivna beskattningsformer. Bouppteckningen blev det enda underlaget för arvsbeskattningen, och skattens storlek gjordes i viss utsträckning beroende av om arvlåtaren efterlämnat närmare eller fjärmare arvingar.

Genom 1894 års stämpelförordning till- kom den första arvsbeskattningen i modern bemärkelse i vårt land. En huvudfråga un- der förarbetena var om skatten skulle an— ordnas i form av en kvarlåtenskapsskatt eller en arvslottsskatt. Man valde metoden att utgå från bouppteckningen men likväl utta en arvslottsskatt. Det kunde ske en- dast genom att man i allmänhet bortsåg från de verkliga andelarna, dvs. de lotter som vederbörande skulle fått vid ett verk-

ligt arvskifte och i stället regelmässigt la- de ett schematiskt arvskifte till grund för beskattningen. Att beskattningen fick den- na utformning sammanhängde med att arvskiftet var och alltjämt är en privat handling, som ligger i vederbörandes eget skön att ombestyra, medan bouppteckning vid denna tidpunkt skulle upprättas efter alla svenska medborgare. Det schematiska skiftet verkställdes av beskattningsmyndig- heten med ledning av de uppgifter om kvar- låtenskap och arvingar m.m., som läm— nats i bouppteckningen och därtill fogade handlingar. Under vissa förutsättningar kunde ett i behörig ordning upprättat arv- skifte läggas till grund för stämpelberäk- ningen. >Om arvskifte icke var tillgängligt vid bouppteckningens inregistrering, skulle vid stämpelbeläggning såsom arvinges eller testament'stagares andel av den i boupp- teckningen redovisade behållningen anses vad som å sådan andel belöpte enligt lag eller testamente. Ett sådant schematiskt arvskifte hade ingen annan uppgift än att ligga till grund för arvslottsbeskattningen. Detta system bibehölls i 1899 och 1908 års stämpelförordningar.

Gåvoskatten

På "samma sätt som vid arvsbeskattningen fanns i de äldsta stämpelförordningarna be- stämmelser om skatteplikt för vissa gåvohand- lingar. Det var dock ej heller här fråga om någon beskattning av förvärvet utan mer om en beskattning av själva handlingen.

Första gången en verklig gåvoskatt infördes i vårt land synes ha varit genom 1810 års be- villningsförordning. I samband med den ni- vellering av arvsskatten, som skedde under 1800-talets senare del, upphävdes även be- villningen för gåva genom 1884 års bevill- ningsförordning. Samtidigt infördes emeller- tid genom 1884 års stämpelförordning en här- emot svarande höjning av gåvostämpeln ge- nom stadgandet att gåvohandling, då den för lagfart företeddes, skulle vara försedd med stämpel av 60 öre för varje fulla 100 kr. av egendomens värde, då denna givits till skylde- man i rätt upp- eller nedstigande led, till sys- kon eller deras avkomlingar eller ock till an- givna privilegierade juridiska personer, men i övriga fall med stämpel av 1 kr. 60 öre för 100 kr. av egendomens värde. Nyheten bestod i att vid sidan av lagfartsstämpeln hade införts en skatt på gåva av fast egendom som, då den

övergick till andra personer än de särskilt upp- räknade, träffades av en skatt på 1%. Denna pålaga hade således naturen av en verklig gå- voskatt. Genom 1894 års stämpelförordning utsträcktes denna skatt därhän att den även träffade gåva av lös egendom under förut- sättning att gåvobrev upprättats. Som motiv för införande av stämpelavgiften för gåva av lös egendom anförde departementschefen att med densamma avsågs att söka förebygga försök att genom gåvor undgå den samtidigt höjda arvsskatten. Utvidgningen fick dock mindre praktisk betydelse eftersom gåva av lös egendom kunde ske utan gåvobrev.

3.3.2 1914 års lagstiftning Arvsbeskattningen av år 1894 upptogs se- dermera, i vissa hänseenden utvidgad men eljest i huvudsak oförändrad, i KF den 19 november 1914 om arvsskatt och skatt för gåva. Genom att arvslotts- och gåvobeskatt- ningen upptogs i en fristående författning upphävdes den tidigare formella anslut- ningen till stämpelbeskattningen i övrigt. En betydelsefull utbyggnad av det redan tillämpade systemet skedde därigenom att med förebild från inkomstbeskattning- ens område deklarationsinstitutet inför- livades med arvslotts- och gåvobeskattning- en. Visserligen fick detta institut sin hu- vudsakliga användning i fråga om gåvobe- skattningen, men det blev i viss utsträck- ning av betydelse även beträffande arvs- lottsbeskattningen. Därigenom möjliggjor- des, att arvslottsbeskattningen, som tidigare med undantag endast för fideikommit- terad fast egendom —- var bunden vid bo- uppteckningen såsom den för beskattning- en grundläggande handlingen, kunde ut- vidgas till en allmän arvslottsskatt, utgåen- de även i sådana fall, där enligt svensk lag bouppteckningsplikt icke förelåg. Vidare möjliggjordes genom deklarationsinstitutet ökad kontroll i vissa fall av tilläggsbeskatt- ning. Än vidare blev det genom deklara- tionsskyldigheten möjligt att till senare tid- punkt än bouppteckningens inregistrering uppskjuta beskattningen av sådana i kvar- låtenskapen ingående tillgångar, som enligt testamente skulle först framdeles tillfalla vederbörande testamentstagare, en möjlig— het varav 1914 års lagstiftare även i viss utsträckning begagnade sig.

1914 års förordning innebar också den första moderna gåvobeskattningen i vårt land. Skattskyldighet skulle nu enligt ut- tryckligt stadgande föreligga vare sig skrift- lig handling rörande gåvan upprättats eller icke. De för arvsbeskattningen avsedda skat- teklasserna och skatteskalorna gjordes till— lämpliga även i fråga om gåvobeskattning- en. Också i övrigt anslöt sig bestämmel— serna om gåvoskatt nära till arvsskattereg- lerna.

Som systemet utformats i 1914 års KF ansågs förmånstagarförvärv varken kunna arvs— eller gåvobeskattas. I denna del sked— de en betydelsefull utvidgning genom 1931 års lagstiftning. Den princip, som då inför- des, innebar att dylika förvärv låt vara med betydande undantag -— skulle beskat- tas såsom gåva.

Under 1930talet upptogs på nytt frågan huruvida vid sidan av arvslottsbeskattning— en även borde införas en kvarlåtenskaps- skatt. Detta skedde genom två propositio- ner, den ena till 1933 års och den andra till 1934 års riksdag.

I proposition nr 34 till 1933 års riksdag föreslogs en dylik beskattning. Förslaget motiverades med att det här icke var fråga om en arvsskatt i egentlig mening utan om en till arvlåtarens död uppskjuten beskatt- ning av hans förmögenhet. Det gällde så- ledes i stället en utökning av den egentliga förrnögenhetsbeskattningen, som på detta sätt skulle erhålla en annan form än den vanliga. Principiellt betraktades saken så, att en högre beskattning av arvlåtarens för— mögenhet varit på sin plats redan under dennes livstid men uppsköts, så att den ut— togs först sedan ägaren avlidit. Den då gäl- lande förmögenhetsbeskattningen ansågs vara så föga utvecklad, att förutsättning- arna för en dylik kvarlåtenskapsskatt var för handen. Föremålet för skatten skulle vara boet i dess helhet, men skatten skulle utgå först om kvarlåtenskapens värde över- steg 20 000 kr. Skatten skulle gäldas av ve- derbörande arvingar och testamentstagare. Propositionen antogs dock ej av riksdagen, utan i stället genomfördes år 1933 en skärp- ning av den redan förefintliga arvslotts-

och gåvobeskattningen.

Genom proposition nr 242 till 1934 års riksdag togs frågan om kvarlåtenskapsskatt ånyo upp. Denna gång föreslogs att- den- samma skulle utformas som ett komplement till arvslottsskatten och uttas genom en sär- skild stämpelavgift på bouppteckning. Stäm- peln skulle beräknas på kvarlåtenskapen i dess helhet. Skattepliktsgränsen föreslogs till 50 000 kr. Icke heller detta förslag bifölls, men i stället infördes år 1934 en fristående förmögenhetsskatt under namn av särskild skatt å förmögenhet.

3.3.3 1941 års lagstiftning En väsentlig uppgift för 1938 års arvsskat- tekommitté, vars förslag (SOU 1939: 18) kom att ligga till grund för 1941 års arvs- och gåvoskatteförordning, var att ta ställ- ning till frågan om kvarlåtenskapsskatt i mening av en till arvlåtarens död uppskjuten förmögenhetsbeskattning. Kommittén ansåg att en sådan beskattning icke borde äga rum samt framhöll, att det med hänsyn till den utveckling, som inkomst- och förmögenhets— beskattningen under senare tid nått, icke fanns någon svårighet att redan under en persons livstid av honom utta en förmö- genhetsskatt i lämplig omfattning. Skatte— myndigheterna ägde med ledning av själv- deklarationema kännedom om den enskil- des förmögenhetsförhållanden, varför man ingalunda behövde avvakta en persons från- fälle för att få tillförlitliga upplysningar om den avlidnes skatteförmåga. Kommit- tén framhöll vidare att en uppskjuten för- mögenhetsbeskattning, som skulle träda i stället för den årligen utgående förmögen- hetsskatten, borde vid följdriktig tillämp— ning graderas efter den tid vederbörande varit ägare till förmögenheten, något som skulle komplicera bestämmelserna betyd- ligt. Ännu en invändning som kunde riktas mot kvarlåtenskapsskatten var att densam- ma kom i strid med principen att skatten bör sättas i relation till den enskildes skat- teförmåga. Den genom skattens uttagande uppkomna minskningen av den arvfallna egendomen skulle komma att drabba de i boet andelsberättigade. Det kunde därför

icke vara med en rationell beskattning för- enligt att låta skatten drabba med samma tyngd oavsett huruvida skatteunderlaget odelat tillfaller endast en arvinge eller skall uppdelas på flera. Lika litet kunde det vara med rättvisa överensstämmande att en per- son som var andelsägare i ett större bo skulle, huru oansenlig andelen än var, få vidkännas större skatteavdrag på densam- ma än en person, som erhöll andel till mot— svarande storlek i ett mindre bo.

Den 6 juni 1941 utfärdades den alltjämt gällande förordningen om arvsskatt och gå- voskatt (1941 års AGF ). I denna bibehölls grunderna för beskattningen såsom de ut- formats i 1914 års förordning. En betydan- de omarbetning av de särskilda bestämmel— serna främst beträffande arvsskatten — skedde dock. Ändringarna föranleddes bl. a. av den nya ärvs-, testaments— och boutred- ningslagstiftning, som tillkommit under 1920 och 1930talen. Genom 1941 års lag- stiftning byggde man ut det äldre systemet och sökte i betydligt större utsträckning av- väga skatten efter varje enskild lottagares förvärv. Mer betydelsefulla ändringar gäll- de skattefriheten för vissa allmännyttiga organisationer, utformningen av de s.k. framskjutna förvärven, införandet av s.k. skattelott, beskattningen av utfallande för- säkringsbelopp samt sammanläggningsreg- lerna.

3.3.4 Kvarlåtenskapsskatten Genom 1947 års KF om kvarlåtenskaps- skatt (KVF) infördes en kvarlåtenskapsbe- skattning vid sidan om arvslottsbeskattning- en enligt AGF. Den innebar även en ny allmän gåvoskatt förutom den som utgick enligt AGF. En av huvudfrågorna vid den skattere- form, som skedde år 1947, var hur beskatt- ningen av förmögenheter borde utformas. Till grund för reformen låg förut nämnda förslag av 1945 års statsskatteberedning. Beredningen tog i sitt betänkande av- stånd från tidigare förslag om införandet av en engångsskatt på förmögenhet, hu- vudsakligen av det skälet att en sådan skatt var förenad med betydande vanskligheter

av teknisk natur. Enligt beredningens me— ning borde i stället den årliga förmögen- hetsbeskattningen skärpas i kombination med en utbyggnad av arvsbeskattningen. Beträffande arvsbeskattningens anordnande erinrade beredningen om de båda olika principerna därför, nämligen antingen en kvarlåtenskapsskatt, vilken utgjorde en skatt på den arvfallna egendomen i dess helhet, eller också en arvslottsskatt, vilken utgick på varje särskild andel av kvarlåten- skapen. Beredningen framhöll att man vid arvslottsbeskattning måste göra skattens storlek beroende av mottagarens förhållan- den. Beredningen anförde vidare i fråga om kvarlåtenskapsskatten.

Den arvsbeskattning, som här ifrågasättes, skulle emellertid icke ha till syfte att möjlig- göra uttagande av skatt på grund av det för- mögenhetsförvärv, som erhålles av den till vilken den avlidnes egendom vid dödsfallet övergår. Beredningen har nämligen vid avväg- ningen av förmögenhetsbeskattningens tyngd funnit en högre skattebelastning än, som enligt beredningens förslag åstadkommes genom den årliga förmögenhetsskatten, motiverad. Härav torde framgå att, därest en utfyllnad av för- mögenhetsbeskattningen skall ske genom arvs- beskattningen, den sålunda ifrågasatta skat- ten bör taga formen av en till den skattskyl- diges död uppskjuten förmögenhetsbeskattning. För en sådan uppskjuten förmögenhetsbeskatt- ning synes en arvslottsbeskattning icke vara lämplig. Då den uppskjutna förmögenhetsbe- skattningen är avsedd att träda i stället för en förmögenhetsbeskattning i den skattskyldiges livstid, kan den arvsskatt, som här ifrågasät- tes, närmast anses jämförlig med en skuld, åvilande kvarlåtenskapen i dess helhet. Vid sådant förhållande synes böra tagas under övervägande, huruvida införandet av en kvar- låtenskapsskatt vid sidan av arvslottsskatten erbjuder en framkomlig väg för vinnande av den ytterligare förmögenhetsbeskattning, som beredningen funnit påkallad.

De svårigheter, som uppkomma vid anordnan- det av en kvarlåtenskapsskatt vid sidan av den nuvarande arvs- och gåvobeskattningen, äro visserligen betydande men dock icke oöver- komliga. Ett flertal av de svårigheter och olä- genheter, som voro förknippade med 1933 års förslag, voro föranledda därav att skatten enligt detta förslag skulle gäldas av veder- börande arvingar och testamentstagare. Därest, som beredningen förordar, skattskyldigheten lägges på dödsboet såsom sådant, bortfalla dessa svårigheter. Bland de vid behandlingen

av det tidigare förslaget framställda anmärk- ningarna bör särskilt beaktas, att skatt om möjligt icke uttages för egendom, som den avlidne endast kortare tid varit ägare av. Vissa svårigheter möta att åstadkomma en tillfredsställande beskattning av försäkringar, till vilka förmånstagare insatts. En annan vik- tig synpunkt är att beskattningen icke får så utformas, att den verkar spolierande på famil— jeförsörjningen. Av största betydelse är vidare att finna utvägar för att underlätta skattens erläggande, särskilt för dödsbon med dålig likviditet. Den mest betydande svårigheten är emellertid otvivelaktigt att finna någon till- fredsställande anordning för att samordna gå- vobeskattningen med kvarlåtenskapsskatten. Såvitt beredningen kunnat finna, böra emel— lertid de anmärkta svårigheterna kunna be- mästras, och beredningen föreslår alltså, att kvarlåtenskapsskatten infogas i vårt skattesys- tem såsom en ny skatt vid sidan av de nu gäl- lande skatteformerna.

Departementschefen framhöll i proposi- tionen (1947: 212) att det icke var nödvän- digt att binda sig vid en viss teoretisk kon- struktion men att en komplettering av arvs- lottsskatten med en kvarlåtenskapsskatt ut- gjorde en medelväg, varigenom hänsyn kunde tas både till storleken av den för- mögenhet, som gick i arv, och till den andel som föll på varje arvtagares lott. Genom att införa en kvarlåtenskapsskatt, i stället för att höja beskattningen av arvslotterna, var det möjligt att starkt begränsa antalet dödsbon, som berördes av skattehöjningen. Små och måttliga arv blev på ett enkelt sätt undantagna.

Beredningens förslag lades efter vissa ändringar till grund för kvarlåtenskapsskat- teförordningen. Vid 1947 års skattereform skedde, som förut nämnts, även en om- läggning av den statliga förmögenhetsskat- ten.

Kvarlåtenskapsskatten beräknades såle- des på den avlidnes kvarlåtenskap. Denna utgjordes enligt KVF av behållningen i döds- boet minskad i förekommande fall med vissa avdrag, däribland för efterlevande makes giftorättsandel. Skatt utgick på kvar- låtenskap som översteg 80 000 kr. (ur- sprungligen 30000 kr.). Skatten var pro- gressiv. Efter höjningen av Skattepliktsgrän- sen till 80 000 kr. utgjorde skattesatsen för

kvarlåtenskaper mellan detta belopp och 100 000 kr., 10 procent av det belopp som översteg 80 000 kr. och steg sedan för olika skikt av kvarlåtenskapen och nådde sitt maximum, 50 procent, i fråga om kvarlå- tenskap i vad den översteg 5000 000 kr. Vid beräkningen av arvslottsskatten enligt AGF fick ev. kvarlåtenskapsskatt avdras.

Enligt KVF utgick även ”kvarlåtenskaps- skatt för gåva” i vad gåvan översteg 80 000 kr. (ursprungligen 30 000 kr.). Samma skat- teskala som vid arvsbeskattningen var till- lämplig. Skattskyldighet åvilade givaren. Vid denna gåvobeskattning skildes mellan gåva till de närmaste anhöriga och andra gåvor. För gåva av förstnämnda slag, som i särskilt hög grad ansågs kunna utnyttjas till kringgående av arvsbeskattningen, ut- togs skatten som om gåvan legat ”i top- pen” av givarens förmögenhet före gåvo- transaktionen. För andra gåvor skedde be- skattningen på samma sätt som om gåvan utgjort kvarlåtenskap efter givaren.

Kvarlåtenskapsskatten blev redan vid sin tillkomst utsatt för stark kritik såväl av re- missinstanserna som i den allmänna debat- ten. Vid 1948—1949 och 1951—1957 års riksdagar väcktes också motioner som syf- tade till avskaffande av denna skatt. Dessa motioner vann dock icke riksdagens bifall.

Arvsskattesakkunniga, som fått i upp- drag att verkställa en översyn av dödsbobe- skattningen, föreslog att kvarlåtenskapsskat- ten skulle avskaffas och att enbart en arvs- lottsbeskattning borde ifrågakomma. De sakkunniga anförde i betänkandet (SOU 1957: 48).

En dödsbobeskattning avser att taga i an- språk den skattekraft som blir aktuell då en person avlider och hans egendom övergår till hans arvingar och eventuella testamentstagare. Oavsett hur dödsbobeskattningen utformas teo- retiskt sett, kommer den dock i praktiken all- tid att träffa arvingarna och testamentstagarna och blir därigenom en beskattning av vad des- sa erhålla till följd av arvfallet. I enlighet med den svenska beskattningsrättens principer är det därför angeläget att dödsbobeskattningen i görlig mån tager hänsyn till vederbörande arvinges eller testamentstagares skatteförmå— ga, sådan den kommer till uttryck främst i arvs- eller testamentslottens storlek. Ur denna synpunkt kan arvslottsskatten anses innefatta

en i stort sett tillfredsställande avvägning. Den är graderad såväl efter arvs- eller testaments- lottens storlek som efter arvingens eller tes- tamentstagarens närmare eller fjärmare skyld- skap till den avlidne. Lika stora lotter bliva således lika beskattade oavsett storleken av den totala kvarlåtenskapen i respektive döds- bon om lotterna tillfalla personer, som höra till samma skatteklass. Genom fördelningen på skatteklasser i förhållande till skyldskapen bliva den avlidnes bröstarvingar och efterle- vande make lindrigare beskattade än arvingar eller testamentstagare i övrigt. Härigenom gynnas de som i högre grad än andra kunna anses ha ett berättigat och av lagstiftaren i viss mån också skyddat intresse av att få över- taga den avlidnes egendom.

Genom att kvarlåtenskapsskatten beräknas på kvarlåtenskapen i dess helhet blir en arvs- lott av viss storlek högre beskattad ju större den totala kvarlåtenskapen är. Detta innebär ett missgynnande av flerbarnsfamiljerna. Tre barn, som ärva tillhopa 300000 kr. få alltså sina arvslotter starkare reducerade än det enda barnet som ärver 100000 kr. Av den utred- ning som arvsskattesakkunniga låtit verkstäl- la framgår att omkring hälften av de kvarlå- tenskapsskattepliktiga dödsboen utgöras av flerbarnsfamiljer.

De förskjutningar i skattebelastningen, som införandet av kvarlåtenskapsskatten sålunda medfört, stå icke väl överens med principen om skattens avpassande efter skatteförmågan sådan denna kommer till uttryck i arvslot- tens storlek. Skatteförmågan hos ettvart av de tre barn, vilka enligt det anförda exemplet ärva tillhopa 300000 kr., är i princip icke större än hos det barn, som ensamt ärver 100000 kr. På grund av 2-skattesystemet blir skattebelastningen emellertid olika.

Jämväl i annat hänseende än det nyss be- handlade innebar kvarlåtenskapsskattens till- komst vissa förskjutningar i dödsbobeskatt- ningen. Genom att höjningen av dödsbobe- skattningen skedde medelst en kvarlåtenskaps- skatt och icke en skärpt arvslottsskatt, rubba- des det tidigare förhållandet mellan skatteklas- serna. Skattehöjningen blev nämligen genom kvarlåtenskapsskatten densamma oavsett vilken skatteklass arvingarna tillhörde, varigenom den relativa skattehöjningen blev större i de lägre skatteklasserna än i de högre och störst i skatteklass I, till vilken barn och efterlevande make höra. På grund av att kvarlåtenskaps- skatten dessutom åvilar dödsboet, dvs. arving- arna när sådana finnas och icke till någon del behöver betalas av dem som erhålla endast testamentslegat, har också en förskjutning ägt rum till nackdel särskilt för klass I, som ar- vingarna ju i regel tillhöra.

Arvsskattesakkunniga ha vid sina övervägan- den intagit den allmänna ståndpunkten att

dödsbobeskattningen bör avvägas så att man i görlig mån tillgodoser efterlevande makes och barns intressen. Från sådan synpunkt äro de förskjutningar i skattebelastningen, som ovan sist berörts, icke i och för sig önskvärda.

De sakkunnigas förslag godtogs, och kvarlåtenskapsskatten upphörde att gälla med utgången av år 1958.

3.3.5 1958 års ändringar i AGF

Arvsskattesakkunniga föreslog vidare bety- delsefulla ändringar i AGF.

Som kompensation för det skattebortfall som ett avskaffande av kvarlåtenskapsskat- ten skulle medföra föreslogs skärpningar i arvsskatteskalorna. Avvägningen av skatte- uttaget mellan olika kategorier av skatt- skyldiga skedde med syfte att i görlig mån tillgodose efterlevande makes och barns in- tressen. Förslaget innebar även en omför— delning av skattebelastningen till förmån främst för flerbarnsfamiljerna. Skatteska— lorna utformades så att skattehöjningar icke skulle uppkomma, då make eller barn är ensam arvinge. För flerbarnsfamiljer inne- bar förslaget betydande skattelättnader. Höjning föreslogs beträffande flertalet av de skattefria bottenbeloppen vid arvsbe- skattningen.

De ändringar som skedde genom 1958 års lagstiftning innebar härvidlag i huvud- sak följande. Bottenbeloppet för barn och deras avkomlingar (gränsbelopp) höjdes till 6000 kr. (från 3000 kr.). Det därutöver gällande särskilda bottenbeloppet för un- deråriga barn höjdes till 2 000 kr. för var— je år varmed barnets ålder understeg 21 år (från 1000 kr. per år under 18 år) —— sistnämnda belopp gjordes till s.k. grund- avdrag. Bottenbeloppet för efterlevande makes arvs— eller testamentsförvärv höjdes till 40 000 kr. (från 25 000 kr.). För syskon och deras avkomlingar samt för föräldrar höjdes bottenbeloppet till 2000 kr. (från 1 000 kr.). Det särskilda grundavdraget vid kapitalförsäkringar höjdes till 25000 kr. (från 15000 kr.).

I gåvobeskattningen gjordes de ändring- ar som föranleddes av övergång till ett 1- skattesystem. De s.k. sammanläggningsreg-

lerna omarbetades för att utgöra ett mera effektivt hinder mot skatteflyktsåtgärder.

Av förarbetena framgår, att 1958 års lagstiftning i viss mån avsetts få karaktär av provisorium. Arvsskattesakkunniga fram— höll som sin mening att en allmän översyn av AGF syntes motiverad, något som sär- skilt gällde försäkringsbeskattningen. Beho- vet av en allmän översyn av AGF beto- nades även av departementschefen i pro- positionen (1958z145). En sådan översyn borde dock icke ske före slutförandet av pågående lagstiftningsarbete på civilrättens område, som kunde få betydelse för döds- bobeskattningen. Vidare borde erfarenhe- terna av ett 1-skattesystem med höjd arvs- lottsskatt avvaktas.

Under 1963 fattades beslut om fideikom- missens avveckling. I anslutning härtill ut- färdades samma år en särskild förordning om arvsskatt vid avveckling av fideikom- miss. Enligt dessa regler skall den s.k. ef- terträdarandelen beskattas för sig och efter de skalor som gällde närmast före den 1 ja- nuari 1959. Den fria andelen av fideikom- missegendomen fördelas däremot enligt lag och testamente, varvid reglerna i arvsskat- teförordningen tillämpas.

Efter 1958 års lagstiftning har vissa änd- ringar skett i arvsskatteförordningen. Det har företrädesvis varit fråga om tekniskt betonade spörsmål. Här må följande näm- nas.

Under år 1964 infördes ett nytt system för inbetalning av arvs— och gåvoskatt, och vidare skedde en centralisering av gransk- ningen av beslut om skattepåföring till en gemensam myndighet, kammarkollegiet (ti- digare ålåg detta advokatfiskalerna i veder- börande hovrätter).

År 1967 inrymdes en möjlighet för Kungl. Maj:t att delegera beslutanderätten i vissa dubbelbeskattningsfrågor samt en allmän dispensmöjlighet. Samma år höjdes grundavdraget för vissa kapitalförsäkringar från 25 000 kr. till 32 000 kr. Slutligen kan nämnas att frågan om beskattning i de fall allmänna arvsfonden avstår från arv enligt

5 & lagen om allmänna arvsfonden lösts ge- nom lagstiftning 1969. Dylika avståenden skall beskattas som testamentsförvärv från den avlidne.

4. Utländsk rätt

I detta kapitel belyses huvuddragen av ka- pitalbeskattningen i Danmark, Norge, Fin- land, Frankrike, Storbritannien, Västtysk- land och USA. Redogörelsen har utarbe- tats av beredningens sekreterare med hjälp av bland annat material, som välvilligt ställts till disposition av Institutet för ut- ländsk rätt. Redogörelsen har sedan vid årsskiftet 1967/1968 genom utrikesförvalt- ningens försorg översänts till ambassader- na i respektive land, som i förekommande fall kompletterat materialet.

Kapital beskattas i varierande former. Vår årliga förmögenhetsskatt saknar mot— svarighet i Frankrike och Storbritannien. I sistnämnda land uttas i stället en kraftig kvarlåtenskapsskatt, som kan sägas inne- bära en till förmögenhetens ägares död uppskjuten årlig förmögenhetsbeskattning. I Frankrike finns ej ens någon kvarlåten- skapsskatt. Kapitalbeskattningen i detta land sker i stället i form av registrerings- avgifter (vartill även räknas arvs— och gåvo- skatten), som uttas när egendom byter äga— re. I Frankrike, liksom i flertalet av de and- ra undersökta länderna, är arvsskatten av samma typ som hos oss, dvs. en arvslotts- skatt.

En annan olikhet kan iakttas vid utform- ningen av skattesystemet. I de flesta länder utgår förmögenhetsskatten till staten, men stundom uttas kommunala förmögenhets- skatter. Dessa kan antingen ha karaktär av

en allmän kommunal förmögenhetsskatt (Norge) eller ha en mer speciell utformning och således enbart rikta sig mot vissa ob- jekt (exempelvis fast egendom eller rörelse i vederbörande kommun). Vidare får upp- märksammas skillnaden mellan allmän statlig förmögenhetsskatt och speciell så- dan. I somliga länder uttas speciella stat- liga förmögenhetsskatter vid sidan om den allmänna. Dessa har regelmässigt tillkom- mit för att finansiera någon särskild all- män kostnad. Skillnaden mellan skattesyste- met baserade på indirekta resp. direkta skat- ter kan vidare återverka på kapitalbeskatt— ningens utformning.

Även vid den typ av kapitalbeskattning, som sker i samband med förvärv av egen- dom genom arv eller gåva, kan betydande olikheter konstateras. En avgörande skill- nad ligger i den nyssnämnda uppdelningen mellan en kvarlåtenskapsskatt och en arvs- lottsskatt. Den förra typen återfinns regel- mässigt i de anglosachsiska rättssystemen men har även tillämpats på annat håll. Li— kaså uppvisar gåvobeskattningen variatio— ner. I vissa länder uttas ingen särskild gå- voskatt (Storbritannien); i andra länder i mer begränsad omfattning (Danmark och Norge).

Mindre markanta olikheter kan däremot konstateras när det gäller att avgränsa de skattepliktiga tillgångarna. Det kan med en grov förenkling hävdas, att reglerna i stort sett är desamma i alla länder. Som en

Förmögenhet, kr.

under 200 000 0 200 000— 400 000 0 400 OOO—1 000 000 2 000 1 000 000— 8 600

kr. för 200000 och 1,0 % på resten kr. för 400000 och 1,1 % på resten kr. för 1 000000 och 1,2 % på resten

form av kapitalbeskattning kan man se be- skattning av kapitalvinster. Helt allmänt kan sägas, att sådana vinster numera be- skattas i de flesta länder, låt vara att de särskilda reglerna företer betydande olik- heter.

4.1 Danmark

4.1.1 Förmögenhetsskatt I Danmark uttas en årlig förmögenhets- skatt, och vidare sker en speciell förmögen— hetsbeskattning av fast egendom. Den årliga förmögenhetsskatten regleras i första hand genom 1922 års lag om in- komst- och förmögenhetsskatt till staten. Ifrågavarande skatt motsvarar i allt väsent— ligt vår förmögenhetsskatt. Skattskyldighet åvilar enligt huvudregeln fysiska personer, som är bosatta eller sta- digvarande vistas i Danmark, och vidare sådana som äger eller nyttjar fast egendom eller driver rörelse i riket. I sistnämnda fall är skatteplikten dock begränsad och avser enbart viss lokaliserad egendom. Även döds— bon är skattskyldiga. Skattskyldigheten in- träder först då den behållna förmögenheten överstiger 200 000 kr. Beskattningen avser den samlade förmö- genheten och omfattar såväl fast som lös egendom. Reglerna i denna del, liksom vär- deringsreglerna, motsvarar i stort sett de svenska. ”Familjens överhuvud" beskattas för så- väl hustrus som barns (även styv-, adoptiv- och fosterbarn) förmögenheter i den mån han är skattskyldig för deras inkomster. En gift man beskattas för med honom sam- manlevande hustrus inkomster samt dess- utom regelmässigt för hemmavarande barns inkomster. Ett hemmavarande barn skall dock taxeras självständigt, om det anting- en har fyllt 18 år eller också haft en års-

inkomst på, efter vissa avdrag, minst 1 200 kr. Sistnämnda inkomst måste dock härrö- ra från eget arbete (efter 15 år även i nå- gon av föräldrarnas förvärvsverksamhet) eller utgöra kapitalavkastning från förmö- genhet, som barnet icke erhållit som gåva från någondera föräldrarna. Är ingen av dessa förutsättningar uppfyllda, så beskat- tas "familjeöverhuvudet" för såväl barnets inkomst som förmögenhet.

Skatten beräknas efter förmögenhetens värde den 1 januari. Vid jordbruk eller rö- relse där årliga regelmässiga räkenskapsav— slutningar sker kan dock värdena vid räken- skapsårets utgång användas.

Skatten uttas enligt ovanstående tablå. En reduktionsregel finns för den händel- se inkomsten är låg i förhållande till för- mögenheten. Om den samlade inkomsten icke utgör minst 6 0/0 av den skattepliktiga förmögenheten för motsvarande år, ned- sätts förmögenhetsskatten med 5 % för var- je fyra promille eller del därav som den samlade inkomsten understiger 6 % av den skattepliktiga förmögenheten. Har den skattskyldige ingen inkomst nedsätts skat- ten med 80 0/0.

Det finns även en motsvarighet till vår 80 procentspärr.

4.1.2 Särskild fastighetsbeskattning Fastigheter beskattas även genom uttagan- de av grundskyld och ejendomsskyld. Tidi- gare fanns ytterligare en särskild skatt, be- nämnd grundstigningsskyld, enligt vilken den årliga värdestegringen beskattades. Den- na har avskaffats. En ”evig” beskattning av vinster vid försäljning av fastigheter sker numera. Grundskyld och ejendomsskyld är båda årliga skatter. Grundskylden är i princip av- sedd att träffa markvärdet, medan ejen- domsskylden utgår på fastighetens värde i

övrigt, i främsta rummet värdet av bygg- nader.

Grundskyld utgår till kommunerna med varierande procentsatser beräknade på mot- svarande beskattningsunderlag.

Ejendomsskylden, som utgår både till stat och kommun, beräknas på vad som kan sägas motsvara det svenska begreppet bygg- nadsvärde. Denna skatt har mindre bety- delse och håller på att avvecklas.

4.1.3 Arvs- och gåvoskatt

Arvsskatt uttas enligt 1922 års lag om ”Af- gift af Arv og Gave". Medan arvsbeskatt- ningen är generell är gåvobeskattningen av mer begränsad räckvidd.

Huvudsyftet bakom gåvoskatten var önskemålet att det i förhållandet mellan de i lagen nämnda närstående personerna skul- le finnas en lämpligare beskattningsform än inkomstskatten, när gåvorna icke var un- derkastade arvsskatteplikt.

A rvsskatt

Skattskyldighetens omfattning är avhängig av den avlidnes hemvist. Oinskränkt skatt- skyldighet gäller således för den händelse den avlidne hade sitt hemvist i Danmark. I detta fall kan dock avräkning ske för sådan arvsskatt, som uttagits i annat land för där befintlig fast egendom. Saknade däremot den avlidne hemvist i Danmark kommer i stort sett enbart fast egendom i Danmark att bli föremål för arvsbeskattning.

Den danska arvsskatten är utformad som en arvslottsbeskattning. Lika med arv räk- nas även dödsgåvor och vissa arvsförskott, bl. a. sådana som ej blivit föremål _för gåvo- beskattning. Arvsskatt uttas vidare för vis— sa försäkringsförvärv och för sådana gå- vor vartill givaren förbehållit sig nyttjande— eller avkastningsrätt. Dessutom arvsbeskat- tas sådana överlåtelser, som vederbörande gjort för att kringgå reglerna om arvs- el- ler gåvoskatteplikt. I dansk rätt finns även sammanläggningsregler.

Skatteplikten inträder enligt huvudregeln vid arvlåtarens död. Är däremot förvärvet villkorat, inträder skattskyldigheten först i framtiden. Vid förvärv av livräntor, nyttjan-

derätter m.m. kan den skattskyldige begära att få erlägga skatten under en längre pe- riod (i regel under lika många år som skat- teprocentsatsen för förvärvet utgör). Denna möjlighet utnyttjas dock sällan.

Skatt uttas ej då en gift person dör och efterlevande make blir sittande i oskiftat bo. Skattefriheten avser blott tillgångarna i det oskiftade boet. Här finns särskilda regler om beskattning av eventuella utdelningar ur boet som den efterlevande företar.

En särskild regel gäller om all avkastning av ett kapital skall uppbäras av annan än den som erhållit äganderätten till kapitalet eller om en nyttjanderätt upplåtits för läng- re eller kortare tid till viss egendom som med äganderätt tillfallit en annan person. I dessa fall uttas enbart arvsskatt för rättig- hetens kapitaliserade värde, medan ägande— rätten beskattas först då belastningen upp- hör.

Om situationen i stället är den att en ar- vinge fått ett visst kapital men med skyldig- het att utge en ränta som ej motsvarar all avkastning, uttas däremot arvsskatt av äga- ren redan vid arvlåtarens död. Avdrag görs dock för rättighetens kapitaliserade värde som beskattas hos räntetagaren. När rättig- heten upphör beskattas ägaren för det ka- pitalvärde som tidigare avräknats.

En omedelbar beskattning kan äga rum för den händelse skatten skall erläggas av någon annan än den som förvärvat avkast- ningsrätten eller egendomen.

Värderingstidpunkten är beroende av om ett offentligt skifte ägt rum eller ej. Dödsbo är i princip föremål för offentligt skifte, med mindre arvingarna begär privat skifte och visar att förutsättningarna härför är uppfyllda. Privat skifte är vanligast. Vid of- fentligt skifte beräknas skatten av ”skifte- forvalteren” (regelmässigt vederbörande un- derrätt). I bo, som handhaves av testa- mentsexekutor, i vilket fall boet räknas som ”offentligt”, beräknas skatten dock av exekutorn under kontroll av ”skifteforval- teren”. Vid privat skifte skall i stället ve- derbörande delägare avge en arvsanmälan till underrätten, som med ledning därav be- räknar skatten.

Vid offentligt skifte anknyter värdering- en till förhållandena vid tidpunkten för skiftets avslutande, medan i annat fall ti- den för ingivande av arvsanmälan blir av- görande. Särskilda regler gäller för värde- ringen av arvsförskott, förtida utdelningar och avkastningsrätter.

Värderingsreglerna motsvarar de svenska. För nyttjanderätter gäller att en dylik rät— tighet som är stadigvarande skall upptas till 25 gånger det årliga beloppet. Har den upplåtits för obestämd tid upptas värdet till tio gånger det årliga beloppet. Upplåtel— ser på bestämd tid eller för en eller flera personers livstid värderas enligt de regler, som tillämpas av ”Statsanstalten for Livs- forsikring”.

Den som fått en nyttjanderätt till viss egendom eller kapital kan begära att arvs- skatten gäldas av dessa tillgångar eller att medel till skatten upplånas mot säkerhet i tillgångarna.

Skatteklasser m. m.

De skattskyldiga indelas i fyra klasser. Till den första hör efterlevande make (även frånskild sådan), avkomlingar, styvbarn och deras avkomlingar samt avlidet barns eller styvbarns make (ej frånskild sådan). Här går gränsen vid 5 000 kr. Skatten utgör 2 % i skiktet 5 000—10 000 kr. och stiger sedan successivt för att slutligen utgå med 20 0/0 för belopp över 1 000 000 kr.

För arvlåtarens make gäller vissa lättna- der. Således går Skattepliktsgränsen vid 50 000 kr. och i skiktet 50 OOO—100 000 kr. uttas en något lägre skatt än eljest.

Till klass två räknas föräldrar, syskon och styvföräldrar. För lott under 1 000 kr. uttas 6%, men när gränsen 1 000000 kr. passerats uttas 45 %.

1 klass tre återfinns bl. a. far- och mor— föräldrar. Skatten utgör här 12 % i botten och 55 % i toppen.

Till fjärde klassen räknas övriga, och här uttas procentsatser mellan 20 och 70.

Vid skattläggningen jämställs adoption med vanlig släktskap.

En proportionell skatt på 30 % uttas då arv tillfaller staten, kommuner, kyrkor, för-

eningar, stiftelser m.fl. För vissa familje- stiftelser kan dock skatt komma att beräk- nas enligt någon ovan angiven skala.

Finansministeriet kan medge undantag från beskattningsreglerna. Som exempel kan nämnas konst av allmänt intresse, som till- faller offentliga institutioner. Vidare kan skatteplikten efterges för vissa arvsförskott, om medlen förbrukats och ömmande om- ständigheter kan anses föreligga. Vidare kan skatten nedsättas till 10 % för arv, som till- faller vissa allmännyttiga institutioner.

Fosterbarn, som intagit samma ställning som ett annat barn i arvlåtarens familj, och arvinge, som vid arvlåtarens död hört till dennes hushåll eller varit ekonomiskt bero- ende av denne, kan komma i åtnjutande av viss Skattelättnad.

Gåvoskatt

Som inledningsvis nämndes har den danska gåvobeskattningen en begränsad omfatt- ning. Gåvoskatt uttas (av mottagaren) en- dast i följande fall.

1. gåva till med givaren sammanlevande make under förutsättning att gåvan blir mottagarens enskilda egendom,

2. gåva till avkomlingar,

3. gåva till styvbarn och dessas avkom- lingar,

4. gåva till avlidet barns eller styvbarns make (ej frånskild sådan), samt

5. gåva till föräldrar, styvföräldrar och far— och morföräldrar. För gåvoskattens vidkommande saknar det betydelse om gåvan är att anse som för— skott eller ej.

Under ett år kan skattefritt bortges 5 000 kr. (grundavdrag). Skatt uttas ej för gåvor som utgör underhåll i givarens hem eller på sjukhus, i fosterhem och liknande. Ej hel- ler beskattas gåva till någon under p. 2—3 ovan, om den består av möbler o.d. avsed- da för personligt bruk i den mån det sam— manlagda värdet ej överstiger 5 000 kr. (grundavdrag).

Skatten beräknas enligt arvsskattetabel- lerna med viss komplettering för det lägsta skiktet i klass I.

Reglerna om gåvoskatt gäller, även om

givaren förbehållit sig nyttjanderätten till det bortgivna, för såvitt belastningen upp- hör före givarens död. Vid denna tidpunkt inträder också skatteplikten. Upphör belast- ningen först vid givarens död, skall som ovan påpekats arvsskatt uttas.

Den danska arvs- och gåvobeskattningen måste ses mot det förhållandet att gåvor och stundom arvsförskott kan komma att inkomstbeskattas enligt reglerna i ”Stats- skatteloven”.

Vad som tillfaller någon genom arv räk- nas aldrig som inkomst, utan här sker en uttömmande arvsbeskattning. Detsamma gäller i allmänhet arvsförskott. Ett arvsför- skott till en arvinge gåvobeskattas regel- mässigt, medan ett arvsförskott till någon som blott är ihågkommen i givarens testa- mente icke kan gåvobeskattas. Någon in- komstbeskattning av mottagaren sker ej hel- ler utan här kommer i stället sedermera arvsskatt att uttas.

Inkomstskatt uttas ej för gåva som faller under reglerna om gåvoskatteplikt.

Med hänsyn till vad ovan sagts kommer således gåvor ofta att inkomstbeskattas. Vis- sa undantag finns dock, och som exempel kan nämnas gåvor som utgått av allmänna medel eller ur kulturella fonder. Även in- samlingsgåvor är skattefria.

Inkomstskatteplikten för mottagaren mot- svaras icke av någon avdragsrätt för giva- ren.

Nyligen har i proposition föreslagits en del ändringar beträffande arvs— och gåvo- beskattningen. Lott som tillfaller efterle- vande make föreslås skattefri intill ett be— lopp av 100000 kr., varjämte en lägre skatt än eljest skall uttas i skiktet 100 000 ——500 000 kr. I övrigt förordas en vid— sträcktare samordning av inkomst- och för- mögenhetsbeskattningen av dödsbo och arvsbeskattningen. När boet avvecklas, dock senast 15 månader efter dödsfallet, skall en slutlig och bindande uppskattning göras av boets ställning. Ifrågavarande uppskattning skall ligga till grund för såväl den slutliga inkomst- och förmögenhetsbeskattningen av boet som arvsbeskattningen av delägarna.

Vid arvsbeskattningen skall liksom hittills i förekommande fall viss hänsyn kunna tas till latent skatteskuld. Vidare kan nämnas att värderingen av nyttjanderätter, perio- diskt utgående förmåner m.m. framdeles skall ske enligt normer som fastställes av finansdepartementet.

4.2. Norge

I Norge har de kommunala skatterna större betydelse än i många andra länder. De grundläggande författningarna är 1911 års *Skattelov for landet” (avser kommuner på landsbygden) och ”Skattelov for byene” (städerna). Dessa lagar kan jämföras med vår kommunalskattelag. Förmögenhet be- skattas numera (efter 1969 års ändringar) enbart kommunalt. På det kommunala pla- net finns även vissa speciella förmögenhets— skatter (exempelvis för fast egendom).

En begränsningsregel avser de fall då de sammanlagda statliga och kommunala in- komst- och förmögenhetsskatterna översti- ger 80 0/0 av den skattskyldiges inkomster. Efter 1969 års omläggning kommer den be- stämmelsen dock sällan att få praktisk be- tydelse.

4.2.1. Förmögenhetsskatt

”Landsskatteloven” Speciell förmögenhetsskatt

Förmögenhetsskatt må uttas i form av en egendomsskatt på den fasta egendomen i ett fylkes härader. Denna skatt har dock en relativt liten betydelse för kommunerna. Ifrågavarande egendomsskatt utgår till pri- märkommunerna på ”matrikulerad” egen- doms värde. Inom beskattningsområdet fal- ler ej enbart fast egendom i gängse bemär- kelse utan även fabriker, sågverk och andra driftsanläggningar. Här sker beskattningen dock efter avdrag för anläggningen tillhö- rande "matrikulerad" egendom.

Den ”allmänna” kommunala förmögenhets- skatten

I ett följande avsnitt av ”landsskatteloven” ges regler om en personlig förmögenhets- beskattning. Skattskyldigheten anknyter här

till bosättningen, och de som är bosatta in- om riket är regelmässigt obegränsat skatt- skyldiga. Skattskyldighet föreligger även för den som, utan att vara bosatt i Norge, äger fast egendom i riket eller idkar förvärvs- verksamhet där. Vissa juridiska personer och sammanslutningar är skattskyldiga, dock ej aktiebolag.

Ett flertal grupper är befriade från skyl- dighet att utge förmögenhetsskatt. Som ex- empel kan nämnas de flesta statsegendo- mar. Statens vattenfall, fabriker och andra anläggningar, som drivs affärsmässigt, är dock ej undantagna. Ej heller beskattas en kommun för sin egen mark i samma kom— mun. Vissa banker och försäkringsbolag, universitet, stiftelser, sjukhus är också fri- tagna.

Äkta makar sambeskattas regelmässigt. Hemmavarande barns under 16 år förmö— genhet och intäkter sambeskattas med ”fa- miljeöverhuvudets”. Barnet beskattas dock självständigt, om det försörjer sig självt, förutsatt att intäkterna ej härrör från arbe- te i föräldrarnas verksamhet eller består av avkastning från förmögenhet som någon av föräldrarna i livstiden givit barnet. Ett barn som får underhåll efter en skilsmässa kan anses som självförsörjande och således be- skattas självständigt.

Skattepliktig förmögenhet

Förmögenhet upptas till sitt värde den 1 ja- nuari. Bokföringsskyldig, som använder rä- kenskapsår som ej sammanfaller med ka- lenderår, något som enbart medges i sär- skilda fall, kan få redovisa förmögenheten per utgången av räkenskapsåret. Avgörande är det allmänna marknads- värdet av den skattskyldiges fasta och lösa egendom jämte utestående fordringar efter avdrag för gäld. Även fast egendom skall i princip redovisas i enlighet med denna all- männa regel. Således är icke de värden som fastställts vid den särskilda egendomsbe- skattningen i och för sig avgörande. Det finns dock vissa allmänna anvisningar på denna punkt. Varulager skall upptas till samma värde som vid inkomstberäkningen,

och detta värde utgör i regel anskaffnings- eller återanskaffningsvärdet. Aktier och vis- sa andelar är numera genomgående skatte- pliktiga vid den kommunala förmögenhets— beskattningen. Ett sparavdrag finns (förut- om det vid inkomsttaxeringen); således med— ges avdrag från värdet av aktier, banktill- godohavanden och vissa obligationer med 10 000 kr. För gift skattskyldig eller skatt- skyldig med barn gäller ett belopp av 20 000 kr.

Inre lösöre, som ej ger någon avkastning, skall medräknas till den del det överstiger 20000 kr. (grundavdrag). Vid värderingen tillämpas vissa schabloner —- brandförsäk- ringsvärdet lägges i praktiken ofta till grund, varvid en form av "nedräkning” sker. Grundavdraget 20 000 kr. motsvarar ett försäkringsvärde på cirka 90000 kr. Vid tillkomsten av reglerna om beskattning av lösöre (1955) utgick man från att större konstsamlingar av allmänt kulturhistoriskt intresse kunde erhålla skattelättnader.

Den allmänna kommunala förmögenhets- skatten är proportionell och får uttas med mellan 4 och 10 promille av nettoförmögen- heten. Från förmögenheten får fysisk per- son skattefritt avräkna 40 000 kr.

”Byskattelaven”

Denna lag är i stort sett uppbyggd på sam- ma sätt som ”landsskatteloven”. För fast egendom m.m. uttas en egendomsskatt be- räknad på egendomens taxeringsvärde. Skat- ten ligger mellan 2 och 7 promille. Denna skatt har betydligt större betydelse än ”ma- trikkelskatten” på landsbygden. Beträffande förmögenhetsskatten gäller eljest samma regler som enligt ”landsskatteloven”.

Den 19 juni 1969 borttogs den tidigare utgående statliga förmögenhetsskatten, lik- som den särskilda förmögenhetsbeskatt- ningen av aktiebolag. Dessa skatter har er- satts med den proportionella kommunala förmögenhetsskatten, och vidare skall ak- tiebolags förmögenhet beskattas hos aktie- ägarna.

4.2.2. Arvs- och gåvoskatt

Norge har arvsskatt men, liksom Danmark, ej någon allmän gåvoskatt utan endast en begränsad sådan skatt; den avser i stort sett att träffa sådana gåvor som kan anses ut- göra en förtida utdelning av arv. Bestäm- melserna återfinns i 1964 års lag om skatt på arv och vissa gåvor. Denna lag innehål- ler de materiella och processuella reglerna, medan däremot skattesatser, barnavdragens storlek m. m. bestäms av stortinget för viss tid genom särskilda förordningar.

Skattskyldighetens omfattning

Skatt erläggs till staten om arvlåtaren eller givaren var bosatt i Norge eller var norsk medborgare. Om det visas att arvlåtaren var bosatt utom riket och även att skattskyl- dighet föreligger i det främmande landet för kvarlåtenskapen, föreligger ej skattskyl- dighet i Norge på grund av det norska med- borgarskapet. Vid gåva gäller ej sistnämn- da undantag, utan här finns i stället en rätt till avräkning för skatt som erlagts i utlan- det. Skattskyldighet föreligger dock alltid för förvärv av fast egendom i Norge, lik- som för egendom som kan anses anknuten till fast driftställe i landet.

Skattepliktiga förvärv Alla förvärv genom arv är i princip skatte- pliktiga. Detsamma gäller gåvor till 1. givarens eller dennes makes barn, när- maste arvingar och fosterbarn, någon (fysisk eller juridisk person) som är nämnd i givarens testamente vid gå- votillfället, 3. släktingar i rätt nedstigande led till nå— gon under 1 eller 2, 4. make till någon under 1, 2 eller 3, samt 5. förening, stiftelse eller annan samman— slutning där någon som nämnts under 1, 2, 3 eller 4 har ett större intresse. Arvsskatt uttas även för gåvor som full- bordats mindre än sex månader före giva- rens död (anses som dödsgåvor). Tiden ut- sträcks till fem år om mottagaren (eller dennes make) är omnämnd i givarens testa- mente. Utdelningar från stiftelser och andra

to

sammanslutningar skall numera, om stiftel- sen ej är skattskyldig för gåvan, i vissa fall räknas som gåva från den som donerat medlen till stiftelsen. Detsamma gäller ut— delning av tillgångar från någon stiftelse, som denna skattefritt erhållit (genom arv eller gåva), till vissa arvsberättigade perso- ner.

Vissa undantag från skatteplikten finns. Skatt uttas ej för sådana gåvor som består i periodiska utgifter för någons uppfostran m.m. eller för remuneratoriska gåvor. Ej heller beskattas medel som någon ärver el- ler får av sin make. Vidare gäller, att man inte beskattar en dödsfallsgåva till allmän- nyttigt ändamål. Däremot är en gåva till en allmännyttig stiftelse, som är omnämnd i givarens testamente, i och för sig skatte- pliktig. I detta fall kan dock gåvoskattefri- het medges.

Den norska arvsbeskattningen är utfor- mad som en arvslottsbeskattning. Mottaga- ren är skattskyldig för vad han förvärvar genom arv (testamente) eller gåva. Skatten beräknas på det sammanlagda värdet av vad mottagaren får, och värderingen sker med hänsyn till förhållandena vid tidpunkten för förvärvet av egendomen. Både den som förvärvar äganderätt och den som får en mer begränsad rätt kan beskattas.

Om ej annat bestämts i testamente eller gåvohandling anses egendomen förvärvad vid följande tidpunkter.

1. arvsmedel, som icke varit föremål för offentligt skifte, anses förvärvade vid tidpunkten för dödsfallet. Egendomen anses dock förvärvad först då mottaga- ren får full rådighet över densamma. Har exempelvis genom testamente för- ordnats att A skall ha hela nyttjande- rätten till viss egendom men att B skall få äganderätten till samma egendom, an- ses B ha fått full rådighet först då A:s rätt upphört.

2. arvsmedel, som behandlats av skifte— domstol eller testamentsexekutor, anses förvärvade först vid utskiftningen.

3. gåvomedel anses förvärvade då gåvan fullbordas.

klass I klass 11 För de första 10 000 kr. utgör skatten -— — » » följande l0 000 kr. » » 6 % 8 % » » » 20 000 kr. » » 8 % 10 % » » » 60 000 kr. » » 12 % 15 % » » » 100 000 kr. » » 20 % 25 % » » » 100 000 kr. » » 30 % 35 ”(', » » » 100 000 kr. » » 30 % 40 % » överskjutande belopp » » 35 % 50 %

För den händelse efterlevande make blir sittande i oskiftat bo, sker regelmässigt ing- en beskattning förrän den efterlevande av- lidit. I lagen ges detaljerade föreskrifter om vem som skall anses som arvlåtare, när kvarlåtenskapen sedermera skall fördelas mellan den först avlidnes och den sist av- lidnes släktingar.

Är det fråga om rätt att nyttja egendom (livränta, rätt till avkastning och liknande) anses förvärvet ha skett när det första be- loppet utfaller. Vid synnerliga svårigheter att beräkna värdet kan emellertid rådighe— ten anses förvärvad allt eftersom beloppen utfaller, och beskattningen kommer då att ske i etapper.

Värderingsreglerna är utformade ungefär som de svenska. För periodiskt utgående förmåner finns moderna kapitaliseringsta- beller, som är utformade efter samma idé som de svenska.

Även reglerna om skulder och dessas värdering motsvarar i allt väsentligt de svenska reglerna. En olikhet kan nämnas. För den händelse någon har att utge exem- pelvis en pension är han icke berättigad till avdrag vid förmögenhetstaxeringen, men väl vid inkomsttaxeringen. Periodiskt utgående förmåner utgör icke heller skattepliktig till- gång för mottagaren annat än i särskilda fall. Däremot uttas arvsskatt för kapitalvär- det av hithörande förmåner. Mottagaren äger i sådant fall vid sin inkomsttaxering minska den skattepliktiga intäkten med arvs- skattens belopp.

Vid arvsbeskattningen av den som med äganderätt förvärvar egendom med skyldig- het att utge pension, ränta eller annan be- gränsad förmån gäller vissa begränsningar. Bortsett från pensioner kan avdrag enbart medges för förmåner som förfaller efter det

mottagaren fyllt 62 år och då med viss be- loppsspärr. Kan utgivaren yrka avdrag vid sin inkomsttaxering, reduceras kapitalvär- det av förpliktelsen med schablonmässiga 40 procent (motsvarande beräknad skattebe— sparing).

Skattläggning

Skatten kan beräknas antingen efter ett schematiskt skifte eller på grundval av ett verkligt skifte. Vid skattläggningen sam- manläggs alla skattepliktiga gåvor och arv som arvingen tidigare fått från arvlåtaren. Det sista förvärvet beskattas som om det legat i toppen, varvid avdrag sker för den gåvoskatt (ev. arvsskatt) som beräknas be— löpa på de tidigare förvärven.

Genom en särskild förordning fastställs arvsskattens höjd, liksom även barnavdra- gens storlek. Beträffande arv efter försörj- ningspliktig gäller att dennes barn är be- rättigade till avdrag med 5 000 kr. för varje år varmed barnets ålder understiger 19 år. Med försörjare förstås regelmässigt fadern. Modern betraktas som försörjare endast om hon ensam haft att dra försorg om barnet eller om hon personligen haft inkomster.

Tre klasser finns. Till den första hör barn, adoptivbarn, styvbarn och fosterbarn samt föräldrar. Till den andra klassen räk- nas bl. a. barnbarn, syskon och syskons av- komlingar. Skatten för dessa klasser fram- går av ovanstående uppställning.

I klass III är de första 5 000 kronorna skattefria. För de följande 15 000 kronorna utgår en skatt på 15 %. Skatten stiger se— dan successivt och stannar vid 60 %.

4.3. Finland 4.3.1 Förmögenhetsskatt Reglerna återfinns i 1945 års lag om in- komst— och förmögenhetsskatt. Skatten skall

Skatt

Förmögenhet, kr.

25 000— 50 000 50 OOO—100 000 100 000—500 000 500 000—

135 mark för

erläggas årligen, och förhållandena vid be- skattningsårets utgång är avgörande. Genom lagstiftning år 1958 har bl. a. reglerna om beskattningsår något ändrats. Det stadgas nu uttryckligen, att den omständigheten att en räkenskapsperiod ändras icke får ha till följd att förmögenhetstaxeringen överhop- pas något år. Däremot skall, om en rörelse påbörjas exempelvis den 1 oktober 1964 med första redovisningsdatum den 28 feb- ruari 1966, ingen förmögenhetsbeskattning ske för kalenderåren 1964 och 1965. Utgår däremot under samma kalenderår två redo- visningsperioder, skall förmögenhetsbeskatt- ning verkställas på basis av det senare bok- slutet. Men sammanfaller icke något bok- slutsdatum med kalenderårets utgång, blir det svårt att bestämma egendomens förmöÄ genhetsvärde eftersom de offentliga anvis- ningarna avser tidpunkten 31 december. Här får någon form av medelvärden uträk- nas. Trots ändringarna år 1958 är läget så- ledes i stort sett detsamma som i Sverige.

Genom en lagändring i december 1967 upphörde den tidigare tillämpade dubbelbe- skattningen genom att aktiebolag, handels— bolag och andra juridiska personer, vars ak- tieägares eller medlems skattepliktiga till- gångar är hans andel i bolaget, befrias från skattskyldighet. Fysiska personer är fortfa- rande skattskyldiga för sin förmögenhet, däribland aktieinnehav. Genom lagändring år 1968 blev även immateriella rättigheter skattepliktiga under förutsättning att de an- skaffats mot vederlag.

Befriade från skattskyldighet är staten och dess institutioner, kommuner, försam- lingar, sjuk- och begravningskassor, vissa allmännyttiga anstalter och stiftelser, spar- banker jämte några andra kreditinrättning- ar.

För äkta makar gäller, att deras förmö- genheter sammanläggs och att de svarar för resp. del av den därpå belöpande skatten.

10 mark för 25000 och 5 promille på resten 50000 och 10 promille på resten 635 mark för 100000 och 15 promille på resten 6635 mark för 500000 och 20 promille på resten.

För minderårigt barns (under 16 år) in- komster, om det ej är fråga om förvärvsin- komst samt förmögenhet, beskattas föräld- rarna, såvida barnets inkomster eller förmö- genhet icke stiger till ett belopp för vilket det självt kan beskattas.

I Finland bosatta, samtaxerade makars sammanlagda förmögenhet skall vid taxe- ringen minskas med 5 000 mark. För sådan skattskyldig som varit bosatt i Finland och under beskattningsåret försörjt sina minder- åriga barn (under 16 år) får även avdrag ske för varje sådant barn med 2 000 mark.

Vid samtaxering av makar gäller, att skuld som den ene maken ej kunnat avräk- na från sina tillgångar, får dras av från den andre makens förmögenhet. Detta avdrag får dock ej göras med mer än en tredjedel av den sistnämndes beskattningsbara förmö- genhet.

Skattens storlek

Inhemskt aktiebolag, andelslag och annan juridisk person, vars aktieägares eller med- lems skattepliktiga tillgångar är hans andel i bolaget, är -— såsom ovan nämnts —— be- friade från skattskyldighet. För övriga ju- ridiska personer uttas en proportionell skatt På 1 0/0.

För fysiska personer tillämpas en pro— gressiv skala. Skatten i vissa skikt framgår av ovanstående tabell. Skattepliktsgränsen är 25 000 mark.

4.3.2 Arvs- och gåvoskatt Denna beskattningsform regleras genom 1940 års lag om skatt på arv och gåva. La- gen motsvarar i åtskilliga hänseenden vår AGF. Enligt denna lag uttas skatt till staten av var och en som erhåller egendom på grund av arv, testamente eller gåva. Åtskilliga ka- tegorier är dock befriade från skattskyldig-

het; bestämmelserna härom motsvarar de svenska. En olikhet är, att enligt finsk rätt skall skatt ej uttas för förvärv av livstids nyttjanderätt, pension eller annan livstids- förmån och ej heller för förmåner, som skall utgå under vissa år och som genom testamente eller gåva tillförts någon.

Skatt uttas alltid då förvärvet rör fast el- ler lös-egendom i Finland. Är det fråga om arv efter någon som haft hemvist i Fin- land, beskattas även lös egendom i annat land. Vid gåva är det mottagarens hemvist som är avgörande för den Vidsträcktare skattskyldigheten. Enligt lagen kan avräk- ning ske för erlagd utländsk arvs— eller gå- voskatt i vissa fall.

Skattskyldigheten inträder enligt huvudre- geln vid arvlåtarens död. Skall egendom till- falla någon sedan något villkor uppfyllts eller eljest först framdeles, skall dock arvs- skatt erläggas då egendom erhålles.

Ovan nämndes att nyttjanderätter m. m. regelmässigt icke arvs- eller gåvobeskattas. För inbördes testamenten makar emellan gäller, att den efterlevande ej är skattskyl— dig för den först avlidnes enskilda egendom eller andel i boet, om testamentet kan så— gas innebära att den efterlevande icke fått äganderätten därtill.

Värderingen anknyter till tidpunkten för skattskyldighetens inträde. Enligt uttryck- ligt stadgande skall värderingen ske på sam- ma sätt som vid förmögenhetsbeskattning- en. Ovan har påpekats att vissa nyttjande- rätter ej beskattas. Vid beräkningen av vär- det av vad som tillfallit någon med ägande- rätt görs dock avdrag för eventuella belast- ningar av hithörande slag.

Skattens storlek beräknas på grundval av bouppteckning, eventuellt skiftesinstrument, och skatt uttas för resp. lott eller andel. För beskattningen finns särskilda arvsskatte- nämnder i varje kommun.

Skattens storlek är avhängig både av lot- tens storlek och släktskapen. Fyra klasser finns. Till den första hör arvlåtarens make, barn, adoptivbarn, föräldrar, adoptivföräld- rar och barns och adoptivbarns bröstar- vingar. Till den andra räknas syskon och vissa trotjänare. Tredje klassen omfattar

far- och morföräldrar jämte syskons avkom— lingar. Övriga grupper hör till den fjärde klassen.

Med adoptivbarn avses även fosterbarn, som innan det fyllt tre år upptagits i fos- terföräldrarnas hem och därefter av dem ägnats samma omvårdnad som eget barn.

Från den skattepliktiga arvslotten får vis- sa belopp avräknas. Make är berättigad till ett avdrag på 6 000 mark. För arvlåtarens barn och adoptivbarn och deras bröstar- vingar, som är under 21 år, gäller att av- räkning får ske med 1 500 mark samt där- utöver med 300 mark för varje fullt år var- med barnets ålder understiger 21 år. För arbetsoförmögna barn (ingen åldersgräns) gäller att de är berättigade till avdrag med 3 000 mark utöver nyssnämnda belopp.

En särskild regel gäller för möbler, hus- geråd m.m. som tillfaller arvlåtarens ma- ke eller barn. Här får egendomens värde frånräknas, dock högst 2 000 mark per lott.

Skattepliktsgränsen går sedan vid 2000 mark. Skatten utgör för den första klassen, i det lägsta skiktet (2 OOO—5 000 mark) 20 mark för 2 000 och 3,5 0/0 på resten. I det högsta skiktet (100 000 eller mera) är skat— ten 10000 mark för 100000 och 11 0/o på resten.

För den andra klassen uttas skatt med det dubbla beloppet och i den tredje klas— sen med det tredubbla. I fjärde klassen ut— tas skatten med femdubbelt belopp.

Vid beräkningen av arvsskatt tas även hänsyn till sådana gåvor som mottagaren får fritt förfoga över först vid givarens död. Vidare finns regler om sammanläggning av tidigare gåvor med arvslott.

Gåvoskatten följer i allt väsentligt reg— lerna om arvsskatt. Här kan dock påpekas, att gåvoskatt icke skall erläggas för egen- dom som tillfallit någon genom äktenskaps— förord.

Vid beräkning av skattskyldigs inkomst enligt kommunalskattelagen räknas som in- komst även sådan förmögenhetsökning, som skett på grund av gåva, arv eller testamen— te. Undantag gäller dock för den händelse mottagaren är gift med givaren eller är den— nes avkomling i rätt nedstigande led.

Avslutningsvis kan påpekas att stämpel- skatt (vid förvärv av fast egendom 4—6 0/0) kan uttas även vid förvärv genom arv eller gåva. Här finns speciella avräkningsregler.

4.4 Frankrike

Det franska skattesystemet är förhållande- vis invecklat. Enbart huvudförfattningen ”Code Général des Impöts” omfattar mer än 2 000 paragrafer. Systemet kännetecknas vidare av en omfattande undantagslagstift- ning. Specialregleringar och skattelättnader på särskilda verksamhetsområden är ej ovanliga. Den direkta beskattningen har fått sin nuvarande utformning efter en reform år 1959. Den viktigaste inkomstkällan ut- görs dock av den s.k. mervärdeskatten (T.V.A.).

Vår förmögenhetsskatt saknar motsvarig- het i Frankrike. I gengäld finns diverse lo- kala skatter, som avser att träffa vissa för- mögenhetsobjekt. Som exempel kan näm- nas beskattning av fast egendom och vissa rörelser. Dessa skatteformer kan även ses som en mer schablonmässigt beräknad kom- munal inkomstskatt. Den enda förmögen- hetsbeskattningen av större betydelse utgörs av registreringsavgifterna, varmed enligt fransk rätt förstås arvs— och gåvoskatt jäm- te den avgift som uttas vid överlåtelse av vissa tillgångar.

4.4.1 Arvs- och gåvoskatt I Frankrike beskattas således förmögenhet icke på samma sätt som hos oss. Förmögen— hetsbeskattningen anknyter i stället till om- sättningen av tillgångar. Vid försäljning av fast egendom uttas således en registrerings- avgift på 16 0/0, för bostadsfastighet 4,2 0/0, och vid benefika övergångar uttas arvs- el- ler gåvoskatt. Även vid överlåtelse av an- nan egendom än fast sådan uttas avgift. Registreringsavgifterna, inkl. arvs- och gå- voskatten, svarade (år 1963) för 4,5 0/0 av de totala skatteintäkterna. Arvs- och gåvo— skatten uppgick till mindre än 1 0/0 av de totala skatteintäkterna.

Den franska arvsskatten har formen av en arvslottsbeskattning (fram till år 1959 fanns även en kvarlåtenskapsskatt).

Skattskyldigheten är avhängig av bosätt- ningen. Var den avlidne bosatt i Frankrike, omfattar skattskyldigheten all egendom in- om riket samt värdepapper över huvud ta- get. Var han ej bosatt i Frankrike, berörs enbart egendom i Frankrike.

Skattepliktiga tillgångar Hithörande regler påminner om våra. Olik- heterna bortsett från vissa specialfall som berörs nedan torde mer ligga på det formella planet, något som sammanhänger med de civilrättsliga reglerna.

Formellt är bestämmelserna i stor om- fattning utformade som presumtioner. Presumtionerna kan motbevisas såväl av skattskyldig som av fiscus.

All lös egendom, som befann sig i den avlidnes besittning, presumeras också ha tillhört denne med äganderätt. Har den av- lidne innehaft egendom med livstids nytt- janderätt och äganderätten tillhört en ar- vinge, presumeras ändock nyttjanderättsha- varen vara ägare därtill. Presumtionen gäl- ler dock ej fullt ut i de fall då rätten har sitt upphov i ett testamente av annan än den avlidne eller då vissa formella krav är uppfyllda.

Reglerna om försäkringar omarbetades år 1959. Numera gäller att försäkring till för- män för viss namngiven person ej är före- mål för arvsbeskattning. Utan sådant för- ordnande ingår däremot försäkringsbeloppet i kvarlåtenskapen. Ett namngivande anses även ha skett i sådana fall då förordnandet skett till förmån för ”hustru”, ”barn”, ”av— komlingar” eller ”laga arvingar”. Dessa regler har tillkommit för att gynna försäk- ringsväsendet. Det kan här nämnas att för- säkringarnas värde beskattas genom en re- gistreringsavgift hos bolagen. Försäkringen kan även vara tagen av tredje man ett bolag försäkrar exempelvis en anställd och som förmånstagare insätts den anställdes hustru.

Icke skattepliktiga tillgångar

1. Viss egendom i utlandet (exempelvis fast egendom eller personlig lös egen- dom)

lx) Skog i vissa fall och då upp till 75 0/0. Skatten beräknas således blott på 25 0/0 av värdet

Pinayobligationer (franska statsobliga-

tioner 1952 3,5 %) Bostadshus byggda efter 31 december 1947 vid det första arvfallet (gäller även vissa aktier i byggnadsbolag)

5. Belopp som kan sägas utgöra lön i ef- terhand, dvs. vederbörande har arbetat utan lön mot löfte att bli kompenserad genom testamente

6. Legat till staten eller välgörande ända- mål. Som exempel kan nämnas sjukhus, social hjälpverksamhet, forskning, kultu- rella ändamål, undervisning m.m.; konst— och boksamlingar är generellt skattefria om de doneras för att ingå i någon allmän samling. För den händel- se skattefrihet ej åtnjuts, beräknas skat— ten efter en gynnsammare tariff (samma som för syskon).

7. Speciella regler finns för krigsoffers

kvarlåtenskap.

DJ

:i...

Värderingsregler

Dessa motsvarar i stort sett de svenska. All- männa saluvärdet är i regel avgörande, var- jämte specialregler finns för fast egendom och för värdering av rörelse.

Möbler och husgeråd m.m. kan upptas antingen till det värde de inbringar vid en försäljning inom två år från dödsfallet eller till det värde vartill de upptagits i någon förteckning, som avgivits under ed i något sammanhang, högst fem år före dödsfallet. Är detta ej fallet, presumeras värdet ha uppgått till 5 0/0 av förmögenhetens värde. Presumtionen avser såväl värdet av ifråga- varande lösöre som existensen därav. Som exempel på fall där presumtionen lätt kan brytas av den skattskyldige nämns den si- tuation då ett minderårigt hemmavarande barn avlider. För smycken, ädla stenar, konst m. rn. gäller samma regler som i före- gående fall, dock ej 5 %presumtionen. Här presumeras värdet i förekommande fall ut— göra 60 % av brand- eller stöldförsäkrings— värdet.

Övrigt lösöre följer reglerna för husgeråd m.m.

Beträffande livräntor, årligt underhåll, pensioner m.m. kan påpekas, att man år 1963 avskaffade tidigare laga värderings- regler och nu i stället anknyter till de stör- re försäkringsbolagens tabeller.

Uppdelade (framskjutna) förvärv I Frankrike är det ej ovanligt att ägande— rätten till viss tillgång tillfaller en person och nyttjanderätten en annan (nu-proprie— taire resp. usufruitier). Enligt fransk rätt gäller t.ex. att om en person dör, efter- lämnande make och barn, så skall maken ha rätt till viss del av avkastningen av för- mögenheten. Värderingsreglerna för dessa fall anknyter till fördelning av tillgångens värde på en äganderättsdel och en nyttjan- derättsdel enligt följande.

Nyttjanderätts- havarens ålder Nyttjande— Äganderätts- vid dödsfallet rättsdelen delen —19 7/ 10 3/ 10 20—29 6/ 10 4/ 10 30—39 5/ 10 5/ 10 40—49 4/ 10 6/ 10 50—59 3/ 10 7/ 10 60—69 2/ 10 8/ 10 7 O— 1/ 10 9/ 10

Motsvarande beräkningar tillämpas vid livräntor, pensioner m.m. som skall utbe- talas vid bestämda tidpunkter.

Är det däremot fråga om rätt till avkast- ning under viss bestämd tid, uppskattas vär- det till 2/10 av det totala värdet för varje tioårsperiod som förmånen skall utgå. För- månen får dock ej upptagas till högre be- lopp än som skulle blivit fallet om ovanstå- ende tabell tillämpats. Vid beskattningen av äganderätten avräknas belastningens värde.

När avkastningstagaren sedan dör, sker ingen beskattning hos ägaren. Undantag gäl- ler för det fall där ägaren jämväl är arvinge till avkastningsrättens innehavare (jfr vad som ovan sagts om presumtionsreglerna).

Situationen kan också vara den att A får äganderätten medan nyttjanderätten tillfal- ler först B under dennes livstid och sedan C. Här beskattas A, om ej uppskov medges, omedelbart, liksom B. Om C lever när B

dör, beskattas C för sitt förvärv, varjämte A då kan bli berättigad till restitution på grund av den ytterligare fördröjning som C:s förvärv innebär för honom.

Avdragsgilla skulder

Här gäller i stort sett samma som hos oss. Som exempel på en presumtion kan nämnas att skulder till arvingar antas vara sken- transaktioner.

Skattens storlek

Det franska systemet innefattar en arvs- lottsbeskattning något som sägs stå i bättre överensstämmelse med det vid in- komstbeskattningen tillämpade kvoterings- systemet. Genom 1959 års lagstiftning sked- de en överflyttning av skattebördan från de närmaste anförvanterna till avlägsnare eller helt utomstående. Vidare skedde betydande förenklingar. Nyligen har dock vissa smär- re justeringar skett i skalorna.

Första klassen: efterlevande make, barn och avlidet barns avkomlingar, föräldrar. Dessa får skattefritt ärva 100000 Fr. och endast överskjutande belopp beskattas. Det- ta betyder att 99 0/0 i praktiken går fria från arvsskatt. Skatt utgår enligt följande.

— 50000 5 .'It; 50 001—100 000 10 % 100 001— 15 %

Andra klassen: omfattar övriga. Här är skatten proportionell. Av syskon uttas 40 0/0 (hit hör även allmännyttiga legat i den mån de ej är skattefria). För farbröder, fastrar, morbröder, mostrar m. fl. släktingar t.o.m. kusin är skatten 50 % och för övriga 60 0/0.

I denna klass finns inga grundavdrag el— ler liknande annat än för vissa speciella fall. Således får ett syskon, som är ogift el- ler änkling (änka) och över 50 år eller var- aktigt arbetsoförmögen och som de sista fem åren sammanbott med den döde, skat- tefritt ärva upp till 30 000 Fr.

Härutöver gäller generella lättnader för stora familjer. Efterlevande make, jämte arvingar inom första klassen, som har tre eller flera barn, får från arvsskatten dra av 2 000 Fr. för varje barn utöver det andra. Detta gäller för franska medborgare. Skat-

telättnaderna gäller även svenska medbor- gare jämlikt 1936 års skatteavtal med Frankrike.

Gåvobeskattningen Denna beskattningsform överensstämmer i det väsentliga med arvsbeskattningen. Gå- vor till allmännyttiga ändamål är skattefria, om de skulle varit fria från arvsskatt. Vissa smärre avvikelser finns således är 30 000 Fr.-regeln för sammanboende syskon ej till- lämplig. Ett annat undantag är att skuld- avdrag icke kan förekomma vid gåva. Bort- ges exempelvis en fastighet med ett taxe- ringsvärde på 1 000 000 Fr., som är inteck— nad för 600 000 Fr., beräknas gåvoskatten på 1 000 000 Fr.

Vid gåvor till make m.fl. gäller 100 000 Fr.-avdraget. Detta får bara utnyttjas en gång. Har exempelvis 60 000 Fr. bortgivits i livstiden kommer enbart 40 000 Fr. att av- räknas vid arvfallet.

Både vid arvs- och gåvobeskattningen finns sammanläggningsregler.

4.5 Storbritannien

Storbritannien har icke någon förmögen- hetsskatt vid sidan av den allmänna in- komstskatten. Inkomst av kapital beskattas hårdare än arbetsinkomst.

Den enda numera gällande arvsskatten i Storbritannien är kvarlåtenskapsskatten (”estate duty”). Någon särskild gåvoskatt finns icke, men vid kvarlåtenskapsskattens beräknande sker sammanläggning av kvar- låtenskapen med vissa tidigare gåvor (se nedan).

Kvarlåtenskapsskatten tillkom genom lag- stiftning år 1894. Nu gällande skatteskala har varit tillämplig sedan år 1954, dock att vissa smärre ändringar skedde i skikten under 10 000 pund år 1963.

Skattskyldigheten i fråga om kvarlåten- skapsskatt är avhängig av var den avlidne hade sitt hemvist och var hans efterlämna- de egendom är belägen; medborgarskapet saknar däremot betydelse.

1. Hade den avlidne sitt hemvist i Storbri— tannien, utgår kvarlåtenskapsskatt för all efterlämnad egendom.

2. Hade den avlidne sitt hemvist utom Stor- britannien, utgår kvarlåtenskapsskatt för all efterlämnad egendom i Storbritan- nien.

Kvarlåtenskapsskatten beräknas på det sammanlagda kapitalvärdet av den egendom som faktiskt övergår eller anses övergå vid dödsfall utan avseende på vilka personer egendomen tillfaller eller deras eventuella släktskap med den avlidne. Ordet övergår har i rättspraxis ansetts innebära detsamma som uttrycket byta ägare.

Den egendom, som faktiskt övergår vid ett dödsfall, kan vara

1. egendom, som den avlidne innehade med äganderätt: denna egendom övergår från den avlidne till vederbörande arvingar eller testamentstagare;

2. egendom, som den avlidne innehade med livstids nyttjanderätt: denna egendom övergår från den avlidne till vederbö- rande nye innehavare.

Den egendom, som anses övergå vid ett dödsfall, är bl. a.

1. dödsfallsgåvor, samt egendom som den avlidne placerat i sitt och annan persons namn, med rätt för den senare att vid den förres frånfälle övertaga äganderät- ten;

2. egendom som den avlidne bortgivit vare sig direkt till annan eller genom att ställa den under särskild förvalt- ning, med föreskrifter om rätten till av- komst och om framtida äganderätt inom fem år före dödsfallet (ett år i fråga om gåvor till allmänna eller väl- görande ändamål);

3. egendom som den avlidne bortgivit, oav- sett när detta skett, om han själv bibe- hållit eller betingat sig någon förmån av egendomen eller någon rätt att återfå densamma, dvs. gåvor med förbehåll;

4. belopp som utfaller på grund av försäk- ring, tagen av den avlidne och vidmakt- hållen av honom till förmån för en för- månstagare. Av beloppet beskattas en- dast så stor del, som av den avlidne in- om fem år före dödsfallet inbetalda pre-

mier utgör i förhållande till den totala premiesumman.

Skattefrihet föreligger bl. &. beträffande

1. kvarlåtenskap som icke överstiger ett sammanlagt värde av 5 000 pund;

2. särskilt avsatt egendom vid den senare av två makars död, därest den blivit fö- remål för kvarlåtenskapsbeskattning vid den först avlidnes död (eller icke över- stigit skattepliktsgränsen) och den sist avlidne maken icke ägt förfoga över egendomen;

3. egendom, i fråga om vilken den avlidne utövade förvaltningen;

4. egendom som donerats till den avlidne för hans livstid och vid hans död åter- gick till donatorn;

5. gåvor utan förbehåll, därest de a) skett med anledning av äktenskaps

ingående,

b) ingått bland den avlidnes normala ut- gifter samt varit skäliga med hänsyn till hans inkomst och levnadsom- ständigheter, eller

c) ej överstigit 500 pund per mottagare. Kvarlåtenskapen uppskattas till sitt värde vid tiden för dödsfallet. Värdet av egendo— men anses i princip vara det pris den skulle ha betingat vid försäljning på öppna mark- naden vid angiven tid. I fråga om vissa ak- tier i företag, som kontrollerats av den av- lidne i kraft av aktiemajoritet eller på vissa andra sätt, bestäms värdet med hänsyn till företagets tillgångar och skulder.

Jordegendom och vissa lösören kan god- tas såsom betalningsmedel i fråga om kvar- låtenskapsskatt.

Skatten framgår av omstående skala. Uppnår kvarlåtenskapen visst skikt, ut- går skatt enligt angiven procentsats för he- la kvarlåtenskapen. Enligt en särskild av- trappningsregel får skatten dock ej översti- ga högsta skatten i närmast föregående skikt ökad med det belopp, varmed värdet av kvarlåtenskapen överstiger skiktgränsen (avtrappningen = 100 0/0).

Skattelättnader åtnjuts för jordbruk och vissa tillgångar i rörelse, som beskattas en- ligt en lägre skala (för närvarande 45 0/0

kvarlåtenskap skattesats kvarlåtenskap skattesats i pund i % i pund i % — 5 000 0 40 001— 45 000 28 5 001— 6 000 1 45 001— 50 000 31 6 001— 7 000 2 50 001— 60 000 35 7 001— 8 000 3 60 001— 75 000 40 8 001—10 000 4 75 001— 100 000 45 10 001—12 500 6 100 001— 150 000 50 12 501—15 000 8 150 001— 200 000 55 15 001—17 500 10 200 001— 300 000 60 17 501—20 000 12 300 001— 500 000 65 20 001—25 000 15 500 001— 750 000 70 25 001—30 000 18 750 001—1 000 000 75 30 001—35 000 21 1 000 001— 80 35 001—40 000 24

lägre) än vad som gäller för annan egen- dom. Vidare nedsättes skatten för fast egen- dom och rörelse samt andelar i vissa slag av företag, därest egendom till följd av döds- fall växlat ägare mer än två gånger under fem år. Nedsättningen varierar med det an- tal år som förflutit mellan dödsfallen.

Mot den engelska metoden för kapital- beskattning har anmärkningar riktats från flera håll. Således göres gällande att den är för sträng genom att kvarlåtenskapsskatten slår för hårt i det enskilda fallet. Samtidigt pekas på de stora möjligheter som finns att kringgå kvarlåtenskapsskatten. Detta sker bl.a. genom bildandet av fristående fonder eller genom försäkringar till förmån för anhöriga. Nyligen har förslag framlagts för att täppa till vissa luckor.

4.6. Västtyskland

Kapital beskattas genom ett flertal olika författningar. Dels finns en årlig förmögen- hetsskatt, dels en särskild engångsskatt på förmögenhet samt dels lokala förmögen- hetsskatter på fast egendom och närings— verksamhet. Vidare beskattas förvärv ge- nom arv eller gåva.

Skattereglerna är konstruerade på så sätt att man har en grundläggande lagstiftning, som gäller för all beskattning. Denna regle- ring rör dels förfarandet, dels värderingen av olika tillgångar. För de olika skatterna finns sedan särskilda författningar.

4.6.1. Förmögenhetsskatt

Den årliga förmögenhetsskatten

Denna skatt har alltsedan sin tillkomst vid slutet av 1800ta1et ansetts som ett komple- ment till inkomstbeskattningen. Skatten är förhållandevis låg och meningen är också att den helt skall kunna bestridas genom förmögenhetens avkastning. Skatten är av- dragsgill vid inkomsttaxeringen. Skatten regleras genom ”Vermögensteuergesetz” (VStG) av år 1954. Här återfinns reglerna om skattskyldigheten, skattens beräkning m. m.

Skattskyldighetens omfattning beror på hemvistet. Enligt huvudregeln är fysisk el- ler juridisk person, som är bosatt eller el- jest hemmahörande i Västtyskland, oin- skränkt skattskyldig för all förmögenhet in- om eller utom riket (”Gesamtvermögen”). Vissa möjligheter finns redan enligt VStG att få avdrag för utländsk skatt i dessa fall. Förmögenhetsskatten kan även reduceras med vad som belöper på egendom i utlan- det.

Övriga beskattas för egendom i Västtysk- land, s.k. ”Inlandsvermögen”. I den all- männa värderingslagen anges vad som me- nas med ”Inlandsvermögen”. Hit räknas i stort sett fast egendom samt rörelsetillgång- ar i Västtyskland, dock ej aktier i västtyska bolag.

Skattskyldighet åvilar även juridiska per- soner och sammanslutningar av olika slag.

Skattefrihet åtnjuter posten, statsjärnvägar- na, vissa statliga monopol, kyrkor samt en del allmännyttiga eller välgörande samman- slutningar, pensionskassor och fackförening— ar. För vissa organisationer gäller att de endast är skattskyldiga för vissa slag av till- gångar (exempelvis fast egendom eller ”Be- triebsvermögen”). Före år 1961 var statsäg- da eller det ”allmännas” företag helt be- friade från skattskyldighet.

Skattepliktiga tillgångar och värderings- regler

Tidigare fanns regler om värdering av egen- dom i resp. skatteförfattningar. Sådana för- fattningar kunde vara utfärdade av såväl federala som statliga organ, och tolkningen av bestämmelserna kunde åvila vitt skilda myndigheter. Detta medförde ofta de mest olikartade resultat i de särskilda fallen, och för att råda bot mot dessa missförhållanden tillkom den förut nämnda allmänna värde- ringslagen, ”Bewertungsgesetz” (BewG). Den nu gällande härrör från år 1934 men har ändrats åtskilligt sedan dess.

I BewG:s första, allmänna del finns vissa definitioner, t. ex. vad som menas med det allmänna saluvärdet och hur detta skall be- räknas m.m.

När det gäller det allmänna saluvärdet och de allmänna värderingsreglerna i övrigt motsvarar de västtyska reglerna i stort sett våra. Det allmänna marknadsvärdet kan sä— gas ha en vidare omfattning och kan vara tillämpligt, även om Specialregler skulle le- da till ett högre eller lägre värde, något som kan bli fallet då periodiskt utgående förmå- ner värderas enligt vissa tabeller. I den and- ra avdelningen av BewG regleras de fall när bestämda värden (”Einheitwerte”) skall åsättas vissa tillgångar. Det är här fråga om jordbruksegendomar, fast egendom i övrigt samt ”Betriebsvermögen”. All egendom, som används inom en förvärvsverksamhet och som tillhör rörelseidkaren räknas som ”Betriebsvermögen”. Vissa skulder (exem— pelvis pensioner) beaktas vid denna värde— ring.

I den tredje avdelningen uppräknas vad som skall anses som övrig förmögenhet

”sonstiges Vermögen”. Detta avsnitt berör enbart beskattningen enligt VStG. Författ- ningen nämner här vilka tillgångar som är skattepliktiga resp. icke skattepliktiga. Även avdragsgilla skulder behandlas i denna av- delning.

En persons samlade förmögenhet blir alltså lika med de tillgångar för vilka sär- skilda värden åsatts jämte hans övriga för— mögenhet efter avdrag för skulder. Makar samtaxeras och detsamma gäller barns un- der 18 år förmögenhet.

Åsättande av taxering till förmögenhets- skatt sker regelmässigt för en period av tre år. Härvid sker således dels en värdering, dels bestäms grundvalarna för skattens stor- lek, dvs. civilstånd m.m. Sker en föränd- ring under den löpande perioden kan en omtaxering ske. För att så skall bli fallet krävs att vissa beloppsspärrar passerats el- ler att exempelvis civilstånd ändrats. De skattepliktiga tillgångarna har ungefär sam— ma omfattning som hos oss. Vissa olikheter finns, och som exempel kan nämnas be- handlingen av juveler, lyxbetonade föremål m.m. (som lyxföremål anses ej en vanlig personbil men däremot en lustjakt eller en mycket värdefull bil). Skatteplikt inträder först om värdet överstiger 10 000 DM för ogift resp. 20000 DM för gift. Däremot medräknas ej husgeråd eller möbler. Dock faller exempelvis en persisk matta under begreppet lyx och är i och för sig en skatte— pliktig tillgång. Skatteplikt föreligger även för konst eller konstsamlingar om värdet överstiger 20 000 DM resp. 40 000 DM för gift. Konstverk av levande tyska konstnärer eller sådana som dött de senaste 15 åren medräknas ej.

Det tyska systemet kännetecknas av att särskilda avdrag får åtnjutas från värdet av skilda tillgångsslag. Således är skattskyldig berättigad att avräkna 10000 DM, resp. 20 000 DM för gift, från värdet av bank- medel, aktier och andra värdepapper. Här- utöver finns vissa generella avdrag. Envar skattskyldig äger från värdet av förmögen- heten avräkna 20000 DM och ytterligare 20 000 DM om han är gift. För varje barn under 18 år åtnjutes likaså ett avdrag om

20 000 DM. Härtill kommer vissa ytterli- gare avdrag för äldre eller arbetsoförmögna skattskyldiga.

Skattens storlek

”Gewerkschaften”, liksom bl. a. aktiebolag, antas alltid ha en beskattningsbar förmögen— het på minst 50 000 DM. För GmbH gäller motsvarande och då för ett belopp av 20 000 DM, i vissa fall 5 000 DM.

Övriga juridiska personer eller samman- slutningar skattar för sin förmögenhet först om denna överstiger 10000 DM (gränsbe- 101913).

Skatten är proportionell och utgår med 1 0/0 för både fysiska och juridiska perso- ner. För dem, som därjämte beskattas en- ligt ””Lastenausgleichsgesetz”” (se nedan), ut- gör skatten på den del som även faller un- der sistnämnda lag 0,75 %.

Det finns även vissa speciella förmögen- hetsskatter. En kommunal näringsskatt (”Gewerbesteuer”) uttas av rörelseidkare. Skatten beräknas på vinst och rörelsekapi- tal. Även kommunala fastighetsskatter finns. Gemensamt för dessa och näringsskatten är att beskattningsunderlaget bestämmes i fe- deral lagstiftning, varvid värderingsreglerna i BewG tillämpas. För fastighetsskattens vidkommande må nämnas, att i federal lag kan en grundskala på 1 % ha bestämts. Är egendom värd 250 000 DM utgör beskatt- ningsunderlaget 2 500 DM. Uppgår den kommunala utdebiteringen till 90 % blir skatten 2 250 DM.

Liksom i Sverige uttas stämpel vid för- säljning av fast egendom (i regel 3 %) samt viss lös egendom (främst värdepapper av olika slag).

En speciell statlig förmögenhetsskatt reg- leras i den s.k. ”,Lastenausgleichsgesetz" från år 1952. Genom denna lag skall de ekonomiska verkningarna av kriget utjäm- nas mellan västtyska medborgare och dem som förlorat egendom i de östra delarna av det forna riket. De medel som inflyter för- delas således mellan behövande. Detta är ett av de mest omfattande lagstiftnings- komplexen i Västtyskland. Lagstiftningen får även ses mot bakgrunden av 1948 års

valutareform, vid vilken vissa personer gjor- de vinster.

Skattskyldighet åvilar såväl fysiska som juridiska personer. Uttaxeringen uppgår till 50 % av den skattskyldiges förmögenhet per den 21 juni 1948 och är i princip oberoen- de av senare förändringar. Skatten är en engångsskatt och betraktas som en kapital- skuld, som skall vara amorterad senast 1979.

4.6.2 Arvs- och gåvoskatten Genomgående tillämpas samma regler för arv som för gåva. Arvsskatten är utformad som en arvslottsbeskattning. Mottagaren är skattskyldig, men vid gåva ansvarar även givaren för skatten. Denna beskattningsform är reglerad i ,'Erbschaftssteuergesetz”' från år 1925. La- gen fick sin nuvarande utformning i huvud- sak år 1959. Skatterna konkurrerar med in- komstskatten — för ett förvärv skall såle- des antingen den ena eller andra skattefor— men tillämpas. Stämpel uttages ej då egen- dom övergår genom hithörande fång.

Skattskyldighet

Om den avlidne var bosatt i Västtyskland vid dödsfallet föreligger oinskränkt skatt— skyldighet för all egendom inom eller utom riket. Detsamma gäller om endast mottaga- ren var bosatt i landet. Vissa möjligheter finns att få utländsk arvsskatt avräknad. Var däremot varken den avlidne eller mot— tagaren bosatt i Västtyskland, beskattas en- bart ”Inlandsvermögen”. Motsvarande reg- ler gäller för gåva.

Skatt utgår för förvärv på grund av döds- fall; hit räknas arv, testamente, gåvor på dödsbädden samt vissa förvärv i följd av avtal till förmån för mottagaren (exempel- vis förmånstagarförvärv). En försäkring in- går således här i kvarlåtenskapen. Rätt till avdrag finns i vissa fall för den arvsskatt som skall betalas med försäkringen.

Gåvor beskattas, och som gåva anses allt överförande av egendom utan vederlag.

Regler finns för vissa speciella överfö- ringar (bildande av stiftelser m.m.) samt angående sammanläggning av olika förvärv.

Tillgångar och Värderingsregler I fall av oinskränkt skattskyldighet omfat- tas i princip all den dödes egendom. Värde- ringsreglerna finns i BewG. Värderingen anknyter till tidpunkten för förvärvet, i re- gel dödsdagen eller dagen för gåvan. För nyttjanderätter m. m. gäller särskilda regler. En förmån, som skall utgå under en evär— delig tid upptas till ett värde motsvarande 18 gånger årsvärdet. Avser upplåtelsen obe- stämd tid, multipliceras årsvärdet med 9. För övriga fall finns tabeller. Skattskyldigheten vid arv avser vad som belöper på vederbörandes lott. Är det fråga om periodiskt utgående förmåner, kan mot- tagaren välja mellan att bli beskattad för dessas kapitaliserade värde eller att beskat- tas för de särskilda raterna allt eftersom de utfaller. I sistnämnda fall anknyts skatten till varje särskilt belopp, och mottagaren har en viss möjlighet att spekulera. Dör han på ett tidigare stadium, gör han en skatte- vinst, men lever han längre än normalt, gör han en förlust i det han får betala mer skatt än för det kapitaliserade värdet. Väl— jer den skattskyldige alternativet med suc- cessiv betalning, är han berättigad till av- drag vid inkomsttaxeringen för den arvs- skatt som belöper på de särskilda beloppen. Vid framskjutna förvärv kan ägaren be- gära att få erlägga skatten då nyttjanderät- ten e. d. upphör. I sådant fall måste säker- het ställas.

I tysk rätt finns regler om ”Vorerbe” resp. ”Nacherbe”. Med dessa uttryck förstås de fall, då någon i testamente eller eljest före- skrivit, att en person skall ha viss egendom först och att densamma därefter skall till— falla en annan person. I dessa fall saknar det betydelse om vissa begränsningar vidlå- der den förste innehavarens rätt eller ej. In- tet hinder finns dock mot att föreskriva, att den förste blott skall ha exempelvis nytt- janderätt till egendomen. Gränsen mellan dessa fall är mycket oklar men är likväl av betydelse för beskattningen. I det först- nämnda fallet kan nämligen en omräkning ske av den tidigare fastställda arvsskatten när föregående innehavarens rätt upphör.

För vissa tillgångar skall gåvo- och/eller arvsskatt ej uttas. Hit hör sedvanliga skän- ker, gåvor för understöd eller uppfostran med viss begränsning samt gåvor till av- komlingar för bosättningsändamål. Husge- råd, möbler m.m. kan skattefritt överföras genom arv eller gåva till ett värde av 20 000 DM till make eller barn och eljest intill ett värde av 5 000 DM. För exempelvis smyc- ken är gränsen satt vid 5 000 resp. 2000 DM. Dessa avdrag göres innan de allmän- na grundavdragen utföres. Konstföremål m.m. är regelmässigt fria från arvs- eller gåvoskatt. En gräns går dock vid 20000 DM. Gåvor till allmännyttiga eller välgö- rande ändamål beskattas ej.

Skatteklasser och skattens storlek

Fem klasser finns. Skattesatserna jämte det huvudsakliga innehållet i de olika klasserna framgår av nedanstående uppställning.

I efterlevande make och barn 2—15 % II barns avkomlingar 4—25 % III föräldrar, far- och mor-

föräldrar, syskon 6—40 % IV svärsöner, svärdöttrar och svår-

föräldrar 8—50 % V övriga släktingar, juridiska

personer m.fl. 14—60 %

Vid skattläggningen gäller vissa grundav- drag samt gränsbelopp. Här må nämnas att efterlevande make får skattefritt ärva 250000 DM under förutsättning att bröst- arvingar finns. I annat fall utgör beloppet 30 000 DM. Avdragen gäller även vid gåva.

Dessa regler har i betydande omfattning gynnat efterlevande make, och detta så myc- ket mer som nya regler om delning av ma- kars egendom kan medföra att make först skattefritt skall få ut viss andel av makar- nas behållna egendom. I övrigt utgör grund- avdraget 30000 DM i klass I och 20000 DM i klass II. Eljest tillämpas låga gräns— belopp.

4.7 USA

Någon federal förmögenhetsskatt har ej ut- tagits i USA sedan år 1862. Detta samman- hänger med de krav som uppställts i den amerikanska grundlagen på utformningen

av federala direkta skatter. Förmögenhets- skatt uttas däremot av delstaterna samt även på ett lokalt plan. Sistnämnda skatter är av- dragsgilla vid taxeringen för federal in- komstskatt.

Vid egendoms övergång i samband med dödsfall uttas en federal kvarlåtenskaps- skatt (denna skatt betraktas ej som en di- rekt skatt), och dessutom beskattas arv i de olika delstaterna. En federal gåvoskatt finns, medan däremot delstatliga gåvoskatter är ovanliga. Vid den federala kvarlåtenskaps- beskattningen tillämpas ett ”credit of tax” system beträffande bl.a. delstatliga arvs- skatter. Med några få tekniska undantag är varken federala eller statliga arvs- resp. gåvoskatter avdragsgilla vid den federala inkomstbeskattningen.

4.7.1. De delstatliga och lokala förmögen- hetsskatterna

Varje särskild delstat och i förekommande fall vederbörande lokala organ utformar inom vissa gränser självständigt sina skat- tebestämmelser. Beskattningen varierar ock- så i stor utsträckning.

På det lokala planet har förmögenhets— skatten stor betydelse. Utgifter för skolor, polis, brandväsen, vägar m.m. bestrids till stor del'med dessa skatteinkomster och i synnerhet då genom förmögenhetsskatt på fast egendom. För de lokala myndigheter— na (grevskap, städer m. ni.) kan ofta förmö— genhetsskatten svara för omkring 80 0/0 av de totala skatteintäkterna. Däremot har den delstatliga förmögenhetsskatten beloppsmäs- sigt högst varierande betydelse.

I de olika delstaternas författningar ges ofta mer allmänt hållna regler av betydelse för beskattningen. Bestämmelser kan också ges om att skatten skall vara proportionell över lag eller att vissa tillgångar skall be- skattas efter en proportionell skala. De del- statliga skattereglerna varierar sedan i sina detaljer. I åtskilliga stater beskattas viss el- ler all lös egendom efter gynnsammare skat- teskalor än dem som tillämpas för fast egen- dom. Olika regler gäller för vilka slag av lös egendom som är skattepliktiga, och i några stater är lös egendom över huvud ta-

get icke skattepliktig. Fast egendom är emel- lertid skattepliktig i så gott som samtliga stater. Begreppet fast egendom definieras i skilda sammanhang i "common law”, men genom intern delstatslagstiftning kan be- greppet ges önskat innehåll. Egendom i fe- deral ägo kan ej beskattas utan den federa— la regeringens samtycke. I stater där lös egendom är skattepliktig måste undantag göras för obligationer utgivna av Förenta Staternas regering. Ofta undantas även obligationer utgivna av den egna delstaten. Vissa lindringar i beskattningen kan genom- gående konstateras för institutioner där verksamhetens syfte mer är service än för— tjänst. Som exempel kan nämnas privata skolor, sjukhus, religiösa inrättningar, bib- liotek osv. Skattebefrielsen på denna punkt är oftast begränsad till sådan fastighet där verksamheten bedrivs. En bidragande orsak till den bristande enhetligheten i den del- statliga förmögenhetsbeskattningen är de skilda värderingsreglerna.

I allmänhet har förmögenhetsbeskatt- ningen av fast egendom störst betydelse. Dylik egendom värderas i allmänhet försik- tigt. Normerna för värderingen varierar från inköpsprismetod till avkastningsmetod. I åt- skilliga fall värderas avsiktligt vissa slag av fast egendom betydligt gynnsammare än an— nan. En försiktig värdering kompenseras stundom med höjda skattesatser och vice versa.

4.7.2 Den federala kvarlåtenskapsbeskatt- ningen Lagen om federal kvarlåtenskapsskatt an- togs år 1961 men har i viktiga hänseenden ändrats sedan dess. Den amerikanska kvar- låtenskapsskatten vilar helt på dödsboet. De särskilda mottagarna har inget ansvar för skatten, med mindre boet skiftas innan skat- ten är betald. Några avsteg från kvarlåten- skapsskattetänkandet har skett. Vissa för- ordnanden till förmån för efterlevande make eller till välgörande ändamål påverkar skat— tens storlek. Skattskyldigheten omfattar all kvarlåtenskap som efterlämnas av ameri- kansk medborgare eller utlänning bosatt i

USA. I övriga fall uttas skatt för egendom som är nedlagd i landet.

Den beskattningsbara kvarlåtenskapen be- stäms på följande sätt. Först får avgöras vilka tillgångar, som är skattepliktiga och till vilka värden dessa skall redovisas (”gross estate”). Härifrån görs sedan avdrag för bl. a. skulder, varvid en korrigerad kvarlå- tenskap framkommer (”adjusted gross estate”). Skall egendom tillfalla efterlevan- de make, kan, såsom närmare beskrives i det följande, ett särskilt avdrag bli aktuellt (”marital deduction”), och detta bestäms bl. a. med hänsyn till den korrigerade kvar- låtenskapens storlek. Därefter får avdrag ske för värdet av sådan egendom som skall tillfalla vissa välgörande ändamål. Nästa steg blir att undanta 60 000 dollar (grund- avdrag). Vad som därefter återstår är den beskattningsbara kvarlåtenskapen (”taxable estate”).

Skattepliktiga tillgångar En avliden persons tillgångar utgörs i detta

sammanhang av värdet av följande egen- dom.

1. All sådan egendom, fast eller lös, som representerade något ekonomiskt värde för den avlidne, således i första hand vad den avlidne ägde vid dödsfallet.

2. I kvarlåtenskapen skall även medräknas vissa överföringar av egendom, som den avlidne verkställt i livstiden och där ett adekvat vederlag icke utgått (nedan an- vänds uttrycket gåva för dessa fall). Hit hör t. ex. 2a. Gåvor som skett inom tre år före döds- fallet och som kan sägas ha skett för ”dödsfalls skull”. 2b. Har gåvor skett på sådant sätt att giva— ren förbehållit sig nyttjanderätt, rätt till avkastning m.m. kommer egendomen i allmänhet att inräknas i den avlidne gi- varens kvarlåtenskap. Ifrågavarande re- gel avser främst sådana fall, där förbe- hållet gäller för givarens livstid, men kan komma till användning vid förbe— håll under bestämd tid. 2c. Gåva som får full effekt först vid giva-

rens död och sådan gåva där givaren visserligen icke har förbehållit sig nytt- janderätt men i allt fall någon befogen— het att förfoga över egendomen (rätt att återkalla, rätt att bestämma vem egen- domen skall tillfalla vid mottagarens död).

2d. Om, givaren avstått från rätt som han förbehållit sig enligt 2b——c tillämpas re- geln under 2a.

3. För vissa speciella slag av ekonomiska intressen finns särskilda regler. 3a. Beroende på den juridiska karaktären av en samägande- eller sambesittningsrätt, med rätt för efterlevande medpart att disponera över egendomen, kan även dylik egendom komma att ingå i kvarlå- tenskapen. S. k. ”jointly owned proper- ty” inräknas normalt i den först avlidne intressentens bo. 3b. En livförsäkring som skall betalas ut till dödsboet eller som ägdes av den av- lidne inräknas i behållningen. Förmåns- tagarförordnandet har ingen självständig funktion, utan avgörande är att den av- lidne icke avhänt sig alla befogenheter med avseende på försäkringen. 3c. Livräntor, som skall tillfalla vissa perso- ner, kan komma att inräknas i boet. En förutsättning är dock att den avlidne själv bekostat livräntan. Skall exempel- vis den avlidnes hustru få en livränta, som delvis bekostats av den avlidne och delvis av hans arbetsgivare, kommer en— bart den av mannen betalade delen att inräknas.

Värderingsregler

Värderingen skall ske efter förhållandena vid tiden för dödsfallet. Emellertid kan vär- deringen få hänföras till en tidpunkt ett år efter dödsfallet. I princip föreligger valfri- het mellan dessa alternativ, men för att få tillämpa metoden med en framskjuten vär— dering gäller vissa formella krav. Syftet med den framskjutna värderingen är bl.a. att man lättare skall kunna få fram ett rikti- gare värde på tillgångarna. I detta fall skall nämligen hela kvarlåtenskapen värderas per ettårsdagen, med mindre vissa åtgärder vid-

Beskattningsbar kvarlåtenskap Skatt 0— 5 000 dollar: 3 % 5 000— 10000 dollar: 150 för 5 000 och 7 % på resten 50 000— 60000 dollar: 7000 för 50000 och 25 % på resten 100 000— 250 000 dollar: 20 700 för 100000 och 30 % på resten 1 000 000—1250 000 dollar: 325 700 för 1 000 000 och 39 % på resten 10 000 000 och högre 6 088 200 för 10000 000 och 77 % på resten

tagits med de särskilda tillgångarna under mellantiden. Har exempelvis en tillgång sålts tre månader efter dödsfallet, skall vid en värdering ett år efter dödsfallet, tillgång- en alltjämt redovisas men då till försälj- ningssumman. Har tillgångar utskiftats un- der mellantiden, blir skiftesvärdet på sam- ma sätt avgörande. Däremot skall vid den- na alternativa värdering icke medräknas räntor, utdelningar m. in. som uppburits un- der sagda tid, om ej exempelvis en ränta hänförde sig till tiden före dödsfallet.

Från ovan angivna tillgångar får avdrag för skulder ske. Reglerna härom motsvarar i allt väsentligt våra bestämmelser. Speciel- la bestämmelser ges dock angående avräk- ning för vissa skatter (exempelvis delstatlig arvsskatt), och vidare tillämpas ett motsva- rande system när tidigare gåvor skall in- räknas i behållningen.

Såsom tidigare nämnts är den ameri- kanska arvsskatten utformad som en kvar- låtenskapsskatt. Det är således i princip utan betydelse vem eller vilka som skall få egendomen. Från denna ordning har två avsteg gjorts.

”Marital deduction”

Denna avdragsmöjlighet infördes år 1947 och får ses mot att makars egendomsförhål- landen följer olika regler i de skilda delsta- terna. Syftet var att söka uppnå likställdhet mellan de fall där makars egendom var ”en- skild” och de fall där den var ”samfälld”. ”Samfälld egendom” skulle regelmässigt en— bart medräknas till hälften av sitt värde i den först avlidne makens bo under det att den avlidne tillhörig ”enskild egendom” skulle redovisas i sin helhet.

Systemet fungerar i korthet på följande sätt. Om efterlevande make på grund av arv eller testamente skall erhålla egendom vid den andre makens död, skall från den

på visst sätt beräknade kvarlåtenskapen (re- gelmässigt den s.k. ”adjusted gross estate”) motsvarande belopp avräknas, dock högst hälften av sålunda beräknad kvarlåtenskap. För att detta avdrag skall få åtnjutas skall normalt egendomen tillfalla efterlevande med äganderätt. Vissa komplikationer in- träder om även ”samfälld egendom” finns. I sådant fall får avdraget beräknas med ut- gångspunkt från annan egendom än ”sam- fälld", varför värdet av ”samfälld egendom” måste frånräknas.

”Charitable deduction”

Avdrag får vidare göras för värdet av vad som skall tillfalla vissa välgörande organi- sationer.

Utöver nu nämnda avdrag skall 60 000 $ undantas innan skatten beräknas. För in— skränkt skattskyldig är avdraget antingen 30 000 $ eller, om följande formel ger hög—

egendom i USA re avdrag hela kvarlåtenskapen detta belopp. Efterlevande make kan såle- des skattefritt överta en kvarlåtenskap på 120 000 $. Skatten utgår i vissa skikt enligt ovanstående skala.

Den federala kvarlåtenskapsskatten sva- rar för ca 2 % av de totala federala skatte- intäkterna.

X 60 000 $,

4.7.3 Den federala gåvobeskattningen Nuvarande lagstiftning trädde i kraft år 1932. Skatten har en relativt underordnad statsfinansiell betydelse men ses som ett komplement till den federala kvarlåten- skapsbeskattningen. Skattskyldigheten är oinskränkt, om givaren är amerikansk med- borgare eller bosatt i USA. I annat fall be- skattas gåvor av ”lokaliserad” egendom. Skattskyldigheten åvilar fysiska personer,

något som sammanhänger med lagstiftning— ens syfte att hindra ett kringgående av kvar- låtenskapsbeskattningen. Särskilda regler finns för gåvor från eller till bolag.

Det är givaren som är skattskyldig, men mottagaren har ett andrahandsansvar för skattens erläggande. Skatten beräknas, lik— som den federala kvarlåtenskapsskatten, på grundval av särskild deklaration, som avges av givaren på fastställt formulär. Skattskyl- digheten inträder vid gåvans fullbordande.

Under ett år kan skattefritt bortges 3 000 dollar per mottagare. Detta belopp frånräk- nas alltid vid skattläggningen. I anslutning härtill gäller, eftersom givaren är skattskyl- dig, att en oinskränkt skattskyldig givare alltid skattefritt kan ge bort 30000 dollar under sin livstid. En beskattning blir aktuell först då båda dessa belopp överskridits. Sammanläggning sker med andra gåvor från samme givare, och sammanläggningstiden sträcker sig tillbaka till år 1932. I en dekla- ration skall i princip alla gåvor efter år 1932 redovisas. Avräkning sker för tidigare gåvoskatt.

Rätten till 3000dollarsavdraget bortfal- ler vid gåvor för ”future interests”. Här- med förstås bl.a. sådana gåvor där det är ovisst vem som skall bli ägare eller när det— ta skall ske. Gåvor till omyndiga barn är till sin natur av detta slag. För att under— lätta sådana gåvor har vissa särregler in- förts. Avdrag får åtnjutas därest det är me— ningen att det bortgivna skall ha förbrukats innan barnet fyllt 21 år samt, för den hän- delse barnet skulle dö före fyllda 21 år, egendomen bortgivits på sådant sätt att vad som ev. finns kvar kommer att ingå i bar- nets kvarlåtenskap eller, om barnet lever vid 21 år, att han blir ägare till ev. återstod.

På samma sätt som vid den federala kvar- låtenskapsbeskattningen föreligger skattefri- het såvitt gäller överföringar för vissa väl- görande ändamål.

Gåvor mellan makar följer särskilda reg- ler. Här tillämpas i allmänhet det vid den federala kvarlåtenskapsbeskattningen om- nämnda institutet ”marital deduction”. Det— ta betyder att en make kan skattefritt till den andra överföra 6 000 dollar per år. Ma-

kar kan vidare alltid begära att få uppträda som skilda givare. Härrör det bortgivna ur ”samfälld egendom” sker en uppdelning au- tomatiskt på två gåvor. Ger den ene maken bort av sin ”enskilda egendom”, kan på makarnas begäran skattläggningen ändock ske som om två gåvor utgått. Detta betyder således att 6 000 dollar per år kan bortges av makarna till en och samme mottagare. Det nyssnämnda 30 000dollarsavdraget höjs för dessa fall till 60 000 dollar (2X30 000).

Gåvoskatten utgör 75 0/0 av den federala kvarlåtenskapsskatt, som skulle ha utgått i motsvarande fall. Skatten beräknas på sum- man av vad som bortskänkts under ett år. En gåvoskattegåva beskattas ej, och skulle givaren som villkor för gåvans giltighet kräva att mottagaren erlägger gåvoskatten, reduceras gåvans värde vid skattläggningen med den därå belöpande skatten.

4.7.4 Den delstatliga arvsbeskattningen Alla delstater med ett undantag (Nevada) har någon form av arvsbeskattning. Denna skatteform är dock av mindre statsfinan- siell betydelse. Arvsbeskattningen är olika utformad i resp. delstater, men tre huvud- grupper kan särskiljas.

1. Vanligast är att skatten graderas med hänsyn både till skyldskapsförhållandet mellan den avlidne och mottagaren och lottens storlek, med andra ord en arvs- lottsbeskattning som hos oss. Detta sy- stem tillämpas i 33 stater. När det gäller Värderingsregler, vad kvarlåtenskapen skall anses omfatta m. m., följes ofta de modeller som upp- dragits vid den federala kvarlåtenskaps— skatten. Som exempel för denna grupp kan staten Kalifornien tagas. Här finns fyra skatteklasser. Klass A omfattar ef— terlevande make, släktingar i rätt upp— eller nedstigande led. Klass B omfattar syskon och deras avkomlingar. Till klass C hör farbröder, fastrar, morbröder, mostrar samt deras avkomlingar. Klass D omfattar övriga. Skatten är i klass A högst 10 0/0, i klasserna B och C högst 18 0/0 samt i klass D högst 24 0/0. Efter- levande makes ”giftorättsandel” är skat—

tefri och avdraget ”marital deduction” medges.

I en av de stater som tillhör denna grupp uttages därjämte en kvarlåten- skapsskatt med en procent.

2. I fem stater är skatten graderad efter skyldskapsförhållandet men ej efter lot- tens storlek. I staten Pennsylvanien, som är representativ för denna grupp, utta- ges en skatt på 2 % för egendom som övergår till den avlidnes avkomlingar, efterlevande make, föräldrar, far- och morföräldrar, svärsöner och svärdöttrar, medan skatten för andra mottagare upp- går till 15 % av lottens storlek. Även för denna grupp tillämpas i viss utsträck- ning de regler angående kvarlåtenska- pens omfattning m. ni. som uppställts i den federala kvarlåtenskapslagen.

3. En tredje variant, som tillämpas i elva stater, är kvarlåtenskapsskatt. I staten New York har denna utformats i nära anslutning till motsvarande federala be- stämmelser. Vissa olikheter finns. Det s.k. 60 000dollarsavdraget förekommer ej. Skatten utgör 2% för de första 50 000 dollar och stiger sedan till 21 0/0 på vad som överstiger 10 100000 dol— lar.

4.7.5 Den delstatliga gåvobeskattningen Endast i tolv stater uttas gåvoskatt. Denna skatteform har över huvud taget mindre be- tydelse. Där gåvobeskattning förekommer är den regelmässigt utformad på samma sätt som den federala. Vissa avvikelser finns, och som exempel kan nämnas att man stundom vid skattläggningen beaktar om gåvan givits till närmare släktingar el- ler till andra.

5. Allmänna synpunkter på kapitalbeskattningen

Kapitalskatteberedningens uppgift kan sam— manfattas så, att arvs-, gåvo- och förmögen- hetsskatterna skall förenklas och moderni- seras, tekniskt sett, och att de skall omprö- vas från fördelningspolitisk synpunkt. Vi har i enlighet härmed underkastat dessa skatter en samlad översyn. Denna har re- sulterat i en tämligen genomgripande om- fördelning av skattebördan och en höjning av skatteuttaget. Djupgående tekniska änd- ringar kommer också att föreslås, särskilt i fråga om arvs— och gåvoskatterna. Flerta- let av de tekniska ändringarna har sådan karaktär att de tar åtskillig tid att utarbeta i detalj. Planläggningen av vårt arbete har å andra sidan fått göras med beaktande av att en allmän omprövning av skattepoliti- ken är omedelbart förestående. Vid denna omprövning bör helt naturligt kapitalskat— terna medtagas. Vi har därför ansett, att vi redan nu bör framlägga våra förslag till nya skatteskalor och därmed sammanhängande bestämmelser. En del av de tekniska försla- gen har så nära samband med de nya skat- teskalorna att även de bör medtagas nu. Övriga tekniska förslag avser vi att fram- lägga i ett senare betänkande. Emellertid är samtliga förslag, såsom nyss antytts, re- sultatet av en samlad bedömning och ger ut- tryck för en gemensam helhetssyn. Vi kom- mer därför att i detta kapitel skildra hu- vuddragen i samtliga förslag, alltså även i dem som kommer att utformas närmare i det senare betänkandet.

En teknisk översyn av kapitalskatterna har länge varit behövlig. Arvs- och gåvo- skattema fick i huvudsak sin nuvarande form genom lagstiftning 1941. Förmögen- hetsskatten är något yngre; den nu gällan— de förordningen tillkom 1947, men den har hämtat väsentliga element från den stora skattereform som genomfördes 1910. Arvs- och gåvoskatternas skalor är delvis ett re- sultat av 1941 års lagstiftning, delvis en följd av den kvarlåtenskapsskatt som uttogs 1948—1958 och som sistnämnda år inar— betades i arvs- och gåvoskatterna. Skalan för förmögenhetsskatt härrör i väsentliga delar från 1947. Därefter har inte någon samlad avvägning gjorts av de tre skatte- formerna från fördelningspolitisk synpunkt, däremot justeringar av olika slag, som hu— vudsakligen inneburit lättnader för mindre arv, resp. mindre förmögenheter.

För den tekniska uppbyggnaden av skat— terna på kapital står en lång rad i och för sig tänkbara alternativ till buds. Den över- sikt som lämnats över utländsk lagstiftning visar starka variationer. Snart sagt varje land har sin egen modell för kapitalbeskatt- ning. Systemet med en kvarlåtenskapsskatt, som har karaktär av uppskjuten förmögen— hetsskatt, har sitt starkaste fäste i de anglo- sachsiska länderna. I Storbritannien är den— na skatt den enda egentliga skatten på kapi- tal men utgår i gengäld efter mycket höga skattesatser. Flertalet västeuropeiska länder har dock föredragit en arvslottsbeskattning,

dvs. en beskattning vars höjd i princip inte avgörs av den samlade kvarlåtenskapens storlek utan av värdet på de enskilda arvs- lotterna, i regel efter lindrigare skatteskala ju närmare arvingen stått arvlåtaren. I fle- ra länder utgår också en årlig skatt på för- mögenhet. Gåvoskatten utgör ett komple- ment till arvsskatten för att denna inte skall kunna kringgås genom gåvor från arvlåta- ren till arvingarna.

I Sverige har vi sedan 1959 det sist skis- serade systemet, alltså en årlig förmögen- hetsskatt och en arvslottsbeskattning, kom- pletterad med en gåvoskatt. Vid beredning- ens arbete har det varit en utgångspunkt, att ingen av dessa skatter kan undvaras.

Att skatt uttages på kapital både under innehavstiden och vid växling av innehavare genom arv eller gåva torde i vårt land så gott som alla finna självklart. Skälen här— för behöver inte närmare utvecklas.

Därmed är emellertid inte sagt, att ka- pitalskatterna i framtiden skall utgå i sam- ma former som nu.

Förmögenhetsskatten var länge anknuten till den statliga inkomstskatten på det sät- tet, att en kvotdel av nettoförmögenheten lades till inkomsten och beskattades tillsam- mans med denna. Sedan 1948 är emellertid förmögenhetsskatten helt självständig. Ett samband med inkomstskatten kvarstår i sär- präglade fall, nämligen då skattereduktion kan erhållas enligt 30 gångerregeln eller 80 procentspärren. Den förstnämnda regeln in- nebär att den beskattningsbara förmögenhe- ten i princip inte skall tas upp till mer än 30 gånger den skattskyldiges sammanräknade nettoinkomst, medan 80 procentspärren medför att den samlade inkomst- och för- mögenhetsskatten i regel inte får överstiga 80 procent av inkomsten. 30 gångerregeln har betydelse för skattskyldiga, som har sin huvudsakliga inkomst av en lågt avkastan- de fastighet eller rörelse, medan 80 pro- centspärren oftast inträder, när hög inkomst kombineras med stor förmögenhet.

Konstruktionen med en självständig för— mögenhetsskatt medför den nackdelen, att marginalskatten på kapitalinkomst blir hög,

när förmögenhetsägaren dessutom har ar- betsinkomst. För att få ett jämnare resultat har vi, som beskrives i det följande, över- vägt olika tänkbara uppslag att närmare an- knyta skatten på förmögenhet till inkomst- skatten: genom avdragsrätt för förmögen- hetsskatt vid inkomsttaxeringen, genom det äldre systemet att behandla en kvotdel av förmögenheten som inkomst med eller utan kombination med en särskild förmögenhets- skatt osv. I samtliga fall har det visat sig, att fördelar visserligen kan erhållas, men också att nackdelarna skulle bli betydande, bl.a. i form av en överflyttning av skatte- bördan på lågavkastande förmögenheter.

Vi har därför kommit till den slutsatsen, att den fristående förmögenhetsskatten bör bibehållas. Åtskilliga moderniseringar bör emellertid göras i den tekniska uppbyggna- den. Bl. a. har vi försökt att finna en form för att förmögenhetsbeskatta större sam- lingar av konst, antikviteter o. (1. som nu i en del fall använts för att nedbringa be— skattningen. Förslag härom framlägges i det senare betänkandet. En radikal omge- staltning har vi också funnit nödvändig i fråga om de förut nämnda Spärreglerna. De är tekniskt besvärliga både för myndigheter och enskilda och leder materiellt till ojäm- na och även i övrigt otillfredsställande re- sultat. Redan här kan nämnas, att de i förut antydda mera extrema lägen ger bety- dande, i vissa fall mycket betydande skatte- lättnader men i närliggande fall är overk- samma eller så gott som overksamma. Vi föreslår i det följande ett enhetligt system, som utan särskild ansökan av den skatt- skyldige kan tillämpas vid debiteringen. Samtidigt utjämnas verkningarna, så att jämförliga fall får en någorlunda likartad behandling. Slutligen begränsas reglernas räckvidd, därigenom att lättnaderna enbart får avse förmögenhetsskatten och inte i nå— got fall får bli större än halva den förmö- genhetsskatt som eljest skulle ha utgått.

I detta sammanhang kan ytterligare näm- nas, att vi i det senare betänkandet kommer att föreslå en lösning av den svårbemästra- de frågan om att ta hänsyn till s.k. latent skatteskuld vid beräkning av förmögenhet

och kvarlåtenskap. Latent skatteskuld upp- kommer på det sättet att skattskyldiga en- ligt reglerna för inkomstbeskattning av rö- relse och jordbruk får i konsolideringssyfte uppskjuta inkomstbeskattningen genom att ta upp lager eller inventarier till lägre vär- de än försäljningsvärdet, göra avsättningar till fonder av olika slag eller göra insätt- ningar på skogskonto osv. När lagret eller inventarierna säljes eller fonderna eller skogskontona avvecklas, äger den uppskjut— na beskattningen rum. Tillgångarnas verkli- ga värde i ägarens hand minskas genom denna beskattning. Det motsvarar försälj— ningsvärdet eller fondernas eller kontonas belopp minus inkomstskatten. Enligt nu gäl— lande regler kan hänsyn inte tas till inkomst- skatten vid tillgångarnas värdering till för- mögenhets-, arvs- eller gåvoskatt, utan brut— tovärdena lägges till grund. Vårt blivande förslag innebär, att schablonmässiga regler införes, som gör det möjligt att ta hänsyn till den framtida inkomstskatten, den laten- ta skatteskulden, i förut nämnda fall. De är praktiskt betydelsefulla och tämligen lät- ta att tillämpa. Ett liknande problem upp- kommer till följd av kapitalvinstbeskatt- ningen av aktier. Även här kommer vi att föreslå en schablonlösning. Däremot före- ligger inte samma problem vid kapitalvinst- beskattning av fastigheter. Något förslag framlägges därför inte beträffande dem.

När det gäller arvs- och gåvobeskattning- en är behovet av tekniska reformer ännu mera trängande. Denna beskattning bygger som redan nämnts på tanken att skatten skall strikt avpassas efter arvs- och gåvoför- värvens storlek och närheten i släktskap mellan mottagaren och givaren/arvlåtaren. Vår arvsskatteförordning går härvid myc- ket långt i detaljrikedom. Likväl har man i viktiga hänseenden fått bygga på schablo— ner. Resultatet har blivit, att förordningen är svår att överblicka och tillämpa. Kom- binationen av schabloner och detaljrikedom har vidare medfört stora möjligheter för dem, som har tillräcklig sakkunskap och uppfinningsrikedom, att undgå eller ned— bringa beskattningen.

En återgång till kombinationen av kvar- låtenskapsskatt och arvsskatt skulle inte lö- sa problemen utan i stället, såsom erfaren- heten visat, inte obetydligt förvärra dem. Denna väg har vi därför ansett utesluten, något som också antydes i direktiven. Inte heller en övergång till en renodlad kvarlå— tenskapsbeskattning av engelsk typ erbju- der något realistiskt alternativ. Mot den— samma skulle kunna anföras flertalet av de skäl som ledde till att den tidigare kvarlå— tenskapsskatten avskaffades och inarbeta— des i arvslottsskatten.

Grundläggande element i arvslottsbeskatt- ningen torde därför få behållas. Med den- na utgångspunkt har vi gått igenom arvs- skatteförordningen och kommit fram till att man har att välja mellan två olika alterna— tiv. Det ena innebär, att vi försöker i görli- gaste mån täppa till de luckor som finns i förordningen och samtidigt gör de förenk- lingar som är möjliga utan att frångå för- ordningens huvudprinciper. Det andra al- ternativet innebär en genomgripande om- läggning och schablonisering, som visserli- gen i något mindre mån tillgodoser intres- set av en rättvis avvägning i detalj men i gengäld är lätt att tillämpa och lämnar mindre utrymme för dispositioner för att nedbringa skatten.

I det följande redovisas närmare möjlig— heterna att genomföra det först nämnda al— ternativet. Resultatet av våra överväganden i denna del kan i korthet karakteriseras så, att kända luckor i bestämmelserna i och för sig kan utfyllas. Någon garanti för att inte nya skatteflyktsmöjligheter skall upptäckas och utnyttjas finns emellertid inte, och be- stämmelserna skulle på de berörda punkter- na behöva göras ännu mera invecklade än nu. Möjligheterna att förenkla på andra punkter har Visat sig starkt begränsade. Vi skulle, om detta alternativ valdes, inte lösa den oss förelagda uppgiften att förenkla systemet.

Vi har därför ansett oss böra närmare undersöka det andra alternativet. Det har visat sig att detta alternativ erbjuder påtag- liga fördelar. Skattläggningen blir enklare, och möjligheterna att nedbringa skatten ge-

nom allehanda dispositioner blir mindre. Som alla schabloner förutsätter detta alter- nativ att man ger avkall på önskemålet om exakthet i detalj. Verkningarna i olika indi- viduella fall blir dock godtagbara och, i den mån större skillnader uppkommer mot vad nu gäller, i regel mera tilltalande. Vårt förslag bygger därför på detta alternativ. Den bärande grundtanken i vårt förslag är, att skatten visserligen, liksom nu i första hand sker, i normalfallen, då make och barn lever efter, avpassas efter arvingarnas an- tal och storleken av de arvslotter som enligt bouppteckning, testamente och den legala arvsordningen faller på var och en av dem. Förslaget vilar däremot på en annan upp— fattning, när det gäller att avväga skatten beträffande andra kategorier än de nu nämnda, oavsett om egendomen övergår genom arv eller testamente. Skatten kom- mer att innehålla vissa moment av kvarlå— tenskapsskatt, dock utan dennas nackdelar. I stora drag innebär det av oss nu före- slagna systemet följande. För efterlevande make, barn och med dem jämställda be- stämmes arvs- och testamentslotter ungefär som nu. Vad som enligt lag eller testamen- te skall tillfalla andra mottagare vare sig dessa är släktingar till den avlidne, stiftel- ser eller andra sammanslutningar eller and- ra utomstående samlas däremot i en ge- mensam lott. Beskattningen av denna lott blir oberoende av antalet mottagare och be- loppet av vad var och en av dem får. Arvs- avståenden, som nu i stor utsträckning an- vändes för att nedbringa arvsskatten, skall inte beaktas. Systemet med skattelotter bort- faller. Problemen med de framskjutna för- värven försvinner i stort sett. All arvsskatt skall i princip uttagas vid bouppteckningens registrering. Försäkringarna, som i nuva— rande lagstiftning vållat särskilda tillämp- ningssvårigheter, lägges helt enkelt till den skattepliktiga behållningen efter avräkning av skattefria bottenbelopp och fördelas på samma sätt som annan kvarlåtenskap. Nu- varande svårigheter med arvsbeskattningen av försäkringar undgås därmed i allt vä- sentligt. Slutligen bortfaller möjligheten att lägga bodelning och arvskifte till grund för

skattläggningen. Denna möjlighet har i säll- synta fall använts för att få en något för- månligare skattläggning men har ibland an- vänts för dispositioner som mot avsikten gett det motsatta resultatet. För myndighe- terna har sådana fall inneburit svårbemäst- rade problem.

Med en sådan uppläggning blir skatten inte längre en angelägenhet mellan staten och den enskilde arvingen eller testaments— tagaren. Skatten får liksom nu avkrävas dödsboet, men det blir en intern fråga för dödsbodelägarna att sinsemellan fördela skatten i samband med kommande skifte. För att underlätta denna fördelning, i den mån man inte kommer överens, bör emel— lertid dödsbodelägarna göras ansvariga gentemot boet för skattens erläggande, och särskilda regler bör ges om hur detta an- svar skall fördelas.

Förslaget är att se som ett försök att in- om ett system med arvslottsbeskattning till- varataga en del av kvarlåtenskapsbeskatt- ningens fördelar, framför allt den större en— kelheten. De nya skatteskalorna är upp- byggda på det föreslagna förenklade syste- met. Detta har därför inte kunnat anstå till det senare betänkandet.

Även andra reformer är påkallade i frå- ga om arvsskattens tekniska utformning och föreslås redan nu.

Fördelningen på skatteklasser har sedan länge varit föremål för kritik i en del hän- seenden. Det har ansetts obilligt att den som sammanbott med någon under äkten— skapsliknande former, skall efter dennes död beskattas efter den hårda skala som gäller för helt utomstående. Detsamma gäl- ler förutvarande make och för fosterbarn. Enligt vår mening är denna kritik berätti- gad. Å andra sidan saknas enligt vår me- ning anledning att beskatta barnbarn efter lindrigare skala annat än om den arvsberät- tigade fadern eller modern avlidit.

Det har vidare ansetts som en brist, att de skattefria bottenbeloppen inte haft ka- raktär av grundavdrag utan beskattats i den mån arvslotterna överstigit dessa belopp. Den nu företagna omprövningen av skatte- skalorna ger tillfälle att avhjälpa denna

brist.

Ytterligare kan nämnas, att vi i det se— nare betänkandet kommer att föreslå, att administrationen av arvsskatten flyttas från de allmänna domstolarna till de myndighe- ter som handlägger inkomst- och förmögen- hetsbeskattningen och som f.ö. redan har hand om gåvobeskattningen och uppbörd av arvsskatt. Också på arvs- och gåvobe- skattningens område kommer vi att fram- lägga förslag beträffande den latenta skatte- skulden. Reglerna om uppskov med skattens erläggande bör enligt vår mening liberalise- ras. Vidare tillkommer vissa internationella skattefrågor m. m.

Gåvobeskattningen kommer i övrigt att tämligen nära ansluta sig till vad nu gäller. Skattskyldigheten föreslås emellertid redan i detta sammanhang överflyttad på givaren. Vidare har vi gjort en översyn av nuvaran— de skattefrihetsregler. Denna har resulterat i vissa skärpningar framför allt på gåvobe— skattningens område. Sålunda bortfaller i stort sett den nuvarande möjligheten att utan skatt ge penninggåvor till kommuner, religiösa och politiska sammanslutningar m. fl. Vi föreslår också, att den hittills gäl- lande skattefriheten för legat och gåvor till s.k. fromma stiftelser i stort sett skall av- skaffas. Det allmännas bidrag till ändamå- let med sådana stiftelser bör enligt vår me- ning lämnas genom budgetanslag.

När ställning skall tas till kapitalbeskatt- ningen från fördelningspolitiska synpunkter, bör vissa grundläggande fakta hållas i min- ne.

Skatterna på förmögenhet, arv och gåvor ger staten sammanlagt omkring 600 milj. kr. om året, varav inemot 400 milj. kr. i för- mögenhetsskatt. I jämförelse med andra in- komstkällor för staten är intäkterna av ka- pitalskatterna således begränsade. Detta in- nebär emellertid inte att skattesatserna är låga, varken absolut sett eller vid en inter- nationell jämförelse. En successiv skärp- ning har genom åren skett till följd av pen— ningvärdets förändring. Den beskattning av kapitalvinster på fastigheter och aktier som införts under senare år har också väsentligt

ökat effekten av de egentliga kapitalskatter- na. Av större reella markvinster bortgår så- lunda numera i regel omkring hälften så- som inkomstskatt. Även aktievinstbeskatt- ningen beskär i sin mån tidigare möjlighe- ter att skattefritt realisera värdestegrings- vinster.

De nuvarande kapitalskatternas höjd kan belysas med några exempel. Att den årliga skatten i förmögenhetsskikt mellan 200 000 och 400 000 kr. utgör 1,3 % innebär t. ex. vid en förräntning av 4 %, att omkring 1/3 av avkastningen tages i anspråk för att be- tala förmögenhetsskatt. Om den skattskyl- dige dessutom har en arbetsinkomst på 50000 kr., blir de sammanlagda inkomst— och förmögenhetsskatterna tillsammans så höga, att han får behålla mindre än 10 0/0 av den avkastning som erhålles av förmö- genheten i detta skikt. Om samme skattskyl- diges förmögenhet överstiger 750000 kr., blir marginalskatten över 100 % på avkast- ningen av den överskjutande delen. På vår- debeständiga placeringar, t.ex. fastigheter och aktier, är avkastningen ofta något läg- re än 4% och marginalskatten i motsva- rande mån högre. Icke värdebeständiga pla- ceringar bankmedel och obligationer -— har visserligen något högre förräntning och i följd härav lägre skatt i förhållande till avkastningen, men ägaren får i gengäld räkna med den förlust som orsakas av pen— ningvärdets fall.

Arvsskatten är visserligen tämligen låg för mindre arv efter föräldrar. Redan i skiktet 100 OOO—150 000 kr. är skatten dock 24 % och i det högsta skiktet 60 0/0. I gengäld blir skatten hög på arvs- och tes- tamentslotter från mera avlägsna släktingar. Där är skatten 50 0/0 redan i skiktet 20 000 till 30 000 kr. Även helt små arv beskattas, låt vara efter låg skattesats, och en bety- dande del av statens arvsskatteintäkter kom- mer från de små arven —— omkring 1/10 kommer från arvslotter under 15 000 kr.

Under senare år har från olika håll fram— förts krav på en allmän skärpning av kapi- talskatterna. Av det nyss anförda torde framgå, att utrymmet för höjningar under alla förhållanden måste bli begränsat. Vi

har att bygga våra överväganden på nuva- rande ekonomiska system, som i princip accepterar ett enskilt förmögenhetsinnehav. Vi har också att respektera den civilrätts- liga lagstiftningen, som föreskriver att en avliden persons avkomlingar och andra när- mare släktingar skall ärva hans egendom och att medborgarna skall ha rätt att för- foga över sin egendom under livstiden ge- nom gåvor och efter frånfället genom testa- mente. Vi har emellertid funnit att skatte- bördan kan och bör omfördelas så, att en avsevärt större del av den lägges på verkligt stora förmögenheter och större arv.

De omfattande statistiska undersökningar som vi gjort har nämligen givit vid handen att de stora förmögenheterna har kunnat hävda sig förvånande väl trots den hårda beskattningen. De har i allmänhet kunnat förkovras betydligt. Däremot har förmögen- heterna mellan 200 000 och 750 000 kr. inte visat samma utveckling. Siffrorna tyder här inte på någon allmän ökning utan snarast på svårigheter att behålla kapitalet, i många fall på nedgång. Orsakerna härtill är flera och skall närmare analyseras på annan plats i betänkandet. Såsom en viktig orsak kan redan här nämnas, att innehavarna av stora förmögenheter i allmänhet har större reella möjligheter att förkovra sitt kapital genom värdestegring, realiserad eller orea- liserad, och i mindre mån är beroende av kapitalets avkastning. För de medelstora förmögenheternas ägare spelar däremot den jämförelsevis hårt beskattade avkastningen oftast en större roll.

Slutsatsen härav bör bli, att skatten på de stora förmögenheterna kan och bör hö- jas betydligt både i vad avser den årliga för— mögenhetsskatten och den skatt som erläg- ges för ärvd eller testamenterad egendom. Att så sker innebär att man tillgodoser vad som torde vara det väsentliga i de förut nämnda kraven. Därmed motverkas också tendenserna till koncentration av stora ka- pital och stort inflytande hos ett fåtal en- skilda kapitalägare. Mellan de olika kapi- talskatterna bör höjningen fördelas så, att förhållandevis större del därav kommer på skatterna för arv och gåva.

Däremot ger våra undersökningar inte stöd för att mindre och medelstora förmö- genheter bör beskattas nämnvärt hårdare än nu. En sådan åtgärd skulle kunna motverka sparandet och ställa mindre företag inom jordbruk, handel, hantverk och industri in- för allvarliga svårigheter. Hänsyn måste också tas till de väntade resultaten av den pågående allmänna fastighetstaxeringen. Av- sevärda höjningar i taxeringsvärdena vän— tas, för egna hem och jordbruk med 30—50 procent. Vi har därför funnit befogat att fö— reslå mindre lättnader i de lägre skatteplik- tiga förmögenhetsskikten och i fråga om små arv. Arv från föräldrar på upp till 10000 kr. föreslås bli helt skattefria. De höjda taxeringsvärdena medför emellertid, bortsett från de små arven eller förmögen- heterna, att lättnaderna ofta nog reduceras, helt bortfaller eller rentav förbytes i sin motsats.

Tillsammantagna kommer våra förslag att tillföra staten ytterligare omkring 100 milj. kr. i skatteintäkter. Avkastningen från förmögenhetsskatten kommer att öka med 10—15 % och avkastningen från skatterna på arv och gåva med 20—25 0/0. Hela ök- ningen och därutöver de belopp som åt- går till skattesänkningarna i botten kommer att belasta stora förmögenheter och stora arv. Till den ökning av statens intäkter som följer omedelbart av våra förslag kom- mer de ökningar som föranledes av höjda taxeringsvärden på fastigheter. Dessa kan med våra nya skalor uppskattas till inemot 150 milj. kr.

Å andra sidan innebär förslaget enligt vår mening knappast så stor avvikelse från vad nu gäller att man enbart för den skull behöver befara nämnvärt ökad kapitalflykt eller ökad utflyttning av förmöget folk från landet.

Vi är också av den uppfattningen att de av oss föreslagna kapitalskatterna inte kom- mer att ogynnsamt påverka möjligheterna att starta, bevara och utveckla sådana före— tag som är beroende av att företagsledaren och hans familj kan behålla och förkovra sitt i företaget insatta kapital. De av oss fö- reslagna sänkningarna av skatten på mindre

förmögenheter och mindre arv bör tvärtom vara ägnade både att bredda förmögenhets- innehavet till vidare kretsar och att för de åsyftade företagen för rörelse och jordbruk underlätta en konsolidering under de första vanskliga åren. Våra förslag om att hänsyn skall tas till den latenta skatteskulden spelar också här sin roll.

Vad angår möjligheterna att bevara kapi- talet i redan etablerade företag inverkar gi- vetvis de nu nämnda förslagen fördelaktigt också för sådana företag. De föreslagna höj- ningarna kompenseras till någon del härav och får i övrigt sin genomslagskraft först vid så stora förmögenheter, att de inte tor- de komma att få större verkan från här be— handlade utgångspunkter. Vi har av denna anledning inte funnit behövligt att såsom föreslagits inom beredningen göra mera in- gående samhällsekonomiska analyser av verkningarna av kapitalbeskattning med olika höjd. Inte heller har vi ansett oss böra, såsom påyrkats från något håll i den allmänna diskussionen, företa närmare ana- lyser angående exempelvis den förräntning som erfordras för att ett i familjeföretag nedlagt kapital skall kunna bevaras intakt. Sådana analyser synes f. ö. i nu behandlade sammanhang mindre givande med tanke på att resultaten är helt beroende av de anta- ganden som görs i fråga om företagsform, familjerättsliga förutsättningar, kapitalets fördelning på anläggningstillgångar och om— sättningstillgångar, värdeutvecklingen för olika slag av tillgångar, bokslutsdispositio— ner och andra legala dispositioner osv.

Våra förslag är som nämnts baserade på en samlad avvägning av skatterna på kapi- tal och på en gemensam grundsyn rörande deras tekniska utformning. Reglerna för de olika skatterna blir, om våra förslag genom- föres, mera ensartade än hittills. Med tan- ke härpå har vi funnit rationellt att i den senare etappen av vårt arbete sammanföra bestämmelserna om dessa skatter till en ge— mensam förordning om kapitalskatt. Be- nämningen kapitalskatt bör då användas för samtliga tre skatteformer. Dessa kan ändå samtidigt som tekniska termer behålla sina

nuvarande benämningar.

De nu framlagda förslagen har emeller- tid inarbetats i gällande förordningar om förmögenhetsskatt resp. arvs— och gåvoskatt. Vår tanke är att förordningarna i detta skick skall bli gällande under högst ett år.

6. Förmögenhetsskatten

Vårt förslag innebär, såsom framgått av de allmänna synpunkterna i kap. 5, att en för— mögenhetsskatt av ungefär nuvarande typ skall ingå i den framtida kapitalbeskattning— en men att en omfördelning och viss skärp- ning av skatteuttaget skall ske. Förslag framlägges också om en ändrad avvägning och teknisk omläggning av de begränsning- ar i skattebördan som nu kan erhållas en- ligt den s.k. 30 gångerregeln och 80 pro- centspärren. Övriga tekniska förslag på för- mögenhetsskattens område framlägges i näs- ta etapp av vårt arbete.

Den ståndpunkt som vi sålunda kommit fram till i fråga om förmögenhetsskattens allmänna uppläggning grundar sig på ingå— ende överväganden om förmögenhetsskat- tens ställning och uppgifter i skattesystemet och om olika tänkbara alternativ för skat-' tens tekniska utformning.

Tanken bakom förmögenhetsbeskattning- en var från början att kapitalinkomster en- ligt sin natur representerar större skattekraft än annan inkomst. Senare framväxte upp- fattningen, att innehavet av en förmögenhet redan i sig representerar en skattekraft, som borde användas för att täcka det allmännas utgifter.

Dessa värderingar äger giltighet än i dag, men andra har tillkommit. Å ena sidan har statsmakterna velat uppmuntra det enskilda sparandet. Ett uttryck härför är de avdrag som medgives på inkomst av egna hem och kapital samt för kapitalförsäkringspremier

men också de förhållandevis frikostigt till- tagna skattefria bottenbeloppen vid förmö- genhetsbeskattningen. Å andra sidan har denna beskattning blivit ett av de medel som statsmakterna använt för att åstadkom- ma en jämnare fördelning av ekonomiska resurser på olika samhällsgrupper och för att motverka uppkomsten och tillväxten av mycket stora förmögenheter. Under senare år har uppmärksamheten särskilt fästs vid det förhållandet, att sådana förmögenheter kan innebära att alltför stort inflytande in- om det ekonomiska livet samlas hos ett få- tal kapitalägare. Våra statistiska undersök- ningar visar också, att de verkligt stora pri- vata förmögenheterna i allmänhet vuxit, även om hänsyn tas till penningvärdets för— ändringar. En ändring härvidlag framstår som angelägen.

Den sistnämnda synpunkten måste enligt vår mening väga tungt, då den framtida ka- pitalbeskattningen skall byggas upp. För- mögenhetsbeskattningen bör här som eljest, vid fullföljandet av förut angivna syften, samverka med arvs- och gåvoskatterna samt de nya reglerna för beskattningen av kapi- talvinster på fastigheter och aktier. Dessa skatter och särskilt arvs— och gåvoskatterna i deras av oss föreslagna nya gestalt kan visserligen innebära stora fördelningspoli— tiska ingrepp. Men beskattningstillfällena blir enligt sakens natur oregelbundna och kan i en del fall inträffa med långa mellan- rum. Härtill kommer beträffande kapital-

vinstbeskattningen, att denna avvägts och även för framtiden måste avvägas för att på bästa sätt tjäna andra syften än de fördel- ningspolitiska. Beträffande kapitalvinstbe- skattningen på fastigheter markvinstbe- skattningen kan erinras om att dess hu— vudsyfte är att motverka stegring av mark- priser. Den har avvägts så, att utsikter till Obeskattade eller lågt beskattade mark- vinster inte skall öka konkurrensen om be- byggelsemark och därmed driva upp mark- priserna, men också på det sättet, att utbu- det av mark inte skall hindras genom allt— för hög beskattning av markvinster; en för hög beskattning skulle på detta sätt kunna stegra markprisema.

Den årliga förmögenhetsbeskattningen har sin givna fördelningspolitiska uppgift vid sidan av nämnda skatteformer. Också ger den för närvarande den högsta avkast- ningen. Det finns dock anledning betona att dess möjliga fördelningspolitiska effekt inte får övervärderas. Begränsningar i skat- teuttaget är ofrånkomliga. Beskattningen får inte leda till företagsdöd och arbetslöshet för anställda.

Det måste också beaktas, att vårt lands ekonomi är nära sammanknuten med andra länders. Konkurrensmässiga hänsyn manar till viss återhållsamhet. Om en kraftigt höjd förmögenhetsskatt skulle leda till kapital- flykt i större omfattning från vårt land, skulle detta vidare allvarligt skada landets ekonomi och därmed också negativt inver- ka på de breda lagrens levnadsstandard. En inte oviktig praktisk synpunkt är slutligen, att taxeringskontrollen och uppbördskon- trollen blir någorlunda tillfredsställande. Det torde vara allmänt erkänt, att skatte- myndigheternas resurser behöver stärkas re- dan för att kunna åstadkomma en tillfreds- ställande kontroll av skatter med den höjd som vi nu har.

Om man försöker bedöma förutsättning- arna för en förmögenhetsskatt av nuvaran- de tekniska konstruktion att fylla de fram- tida uppgifter som här angivits, kan det konstateras, att den i huvudsak torde vara funktionsduglig men att brister inte saknas.

Förhållandet till inkomstbeskattningen trä- der här i förgrunden. Avkastningen belas- tas både av inkomstskatt och av förmögen- hetsskatt. Skattebelastningen på avkastning- en blir emellertid olika, allteftersom den skattskyldige har andra inkomster än av- kastningen eller så inte är fallet.

Utgör förmögenhetsavkastningen den en- da eller helt dominerande inkomsten, kvar- står en förhållandevis betydande del av även ganska stora avkastningar efter skatt. Är förmögenheten 1,5 milj. kr. och avkast- ningen 60 000 kr., blir den sammanlagda in- komst- och förmögenhetsskatten för en gift något över 46 600 kr. Skattebelastningen blir avsevärt lägre, om avkastningen är låg i förhållande till förmögenheten. Då inträ- der 30 gångerregeln som innebär, att för- mögenheten inte skall uppskattas till mer än 30 gånger den sammanräknade nettoin- komsten. En begränsning gäller såtillvida, att den verkliga förmögenheten inte får re- duceras till mer än hälften. Med hänsyn till progressiviteten i skatteskalan möjliggöres likväl betydande skattereduktioner. Om av- kastningen i det nyss anförda exemplet är blott 30000 kr., reduceras förmögenhets- skatten från 22 100 kr. till 11 500 kr. och den totala skattebelastningen blir 20 252 kr.

Om däremot den skattskyldige har andra inkomster än förmögenhetsavkastningen, t. ex. en tjänsteinkomst, medför progressivi- teten i den statliga inkomstskatteskalan att förmögenhetsavkastningen blir betydligt högre beskattad och redan vid medelstora förmögenheter drabbas av en marginalskatt som uppgår till eller överstiger 100 procent. Är t. ex. arbetsinkomsten 50 000 kr. och förmögenhetsavkastningen 4 procent, upp- nås denna gräns vid en förmögenhet på nå- got mer än 750 000 kr. Har den skattskyl- dige ännu större förmögenhet och ökad av- kastning, minskas alltså den för konsumtion eller sparande disponibla inkomsten. Av den avkastning på 6 000 kr., som den skattskyl- dige erhållit genom att öka sin förmögenhet från 600 000 till 750000 kr., har han fått behålla 96 kr. Är förräntningen 3 procent, uppnås vid samma arbetsinkomst 100 pro- centgränsen redan vid en förmögenhet som

understiger 300 000 kr.

Men om inkomsten och förmögenheten är så stora, att de sammanlagda skatterna överstiger 80 procent av inkomsten, inträ- der en tvär förändring. Marginalskatten på överskjutande förmögenhetsavkastning eller annan inkomst reduceras då genom 80 pro- centspärren till 80 procent. Även härvidlag är vissa gränser föreskrivna. Kommunal- skatten skall alltid utgå med fullt belopp, och förmögenhetsskatten får inte reduceras till mindre än skatten på hälften av förmö- genheten; däremot kan den statliga inkomst- skatten bortfalla helt. Nedsättningen kan bli så avsevärd, att skattebelastningen på t. ex. en förmögenhet av 20 milj. kr. som regel uppgår till mindre än 0,5 procent, alltså mindre än på en förmögenhet av 300000 kr. Detta beror på att även den statliga in- komstskatten reduceras enligt 80 procent- regeln.

De här beskrivna verkningarna av förmö- genhetsskattens nuvarande tekniska kon- struktion kan visserligen icke sägas utgöra något hinder mot att tillämpa samma system i fortsättningen. Ojämnheten särskilt i fråga om spärreglernas verkningar är dock påfal- lande. Härtill kommer, att Spärreglerna är komplicerade att tillämpa för både myndig- heterna och de skattskyldiga; 30 gångerre- geln tillämpas ex officio vid taxeringen, medan 80 procentspärren förutsätter att om- debitering av redan debiterad skatt verk- ställes hos länsstyrelsen efter särskild ansö- kan.

Vi har därför undersökt möjligheterna att utarbeta ett nytt system, som har jäm- nare verkan och om möjligt inte behöver kompletteras med särskilda reduceringsreg- ler. Det visade sig emellertid, att reduce- ringsregler inte kunde helt undvaras vid nå- got av de prövade alternativen, om man inte vill godtaga helt obilliga resultat i enskilda fall. Allvarliga invändningar kunde också göras mot vart och ett av alternativen. De prövade alternativen och våra övervägan- den kring dessa skall därför endast antydas i korthet.

Till en början prövades ett system, som

innebar att förmögenhetsskatten skulle vara avdragsgill vid inkomsttaxeringen och att skalan för förmögenhetsskatt skulle höjas i motsvarande mån. Detta alternativ skulle ge ett jämnare resultat för skattskyldiga med både tjänsteinkomst och kapitalinkomst; den nuvarande 80 procentspärren skulle kunna undvaras. Emellertid skulle en avse- värd förskjutning av skattebördan ske till förmån för nyssnämnda skattskyldiga och till nackdel för innehavare av lågavkastan- de förmögenheter. Även om systemet kom- pletterades med en motsvarighet till 30 gångerregeln, skulle förskjutningen bli så avsevärd, att vi inte ansåg oss kunna före- slå detta alternativ.

Vi tog då upp det en gång övergivna sys- temet att kombinera inkomst- och förmö- genhetsskatt på det sättet, att en låg procen- tuell andel av förmögenheten skulle läggas till den statligt beskattningsbara inkomsten. Detta system prövades i ett flertal olika ut- föranden med och utan en särskild, icke av- dragsgill förmögenhetsskatt. Beträffande samtliga alternativ visade det sig, att en motsvarighet till 30 gångerregeln var ound- viklig, i vissa fall även en motsvarighet till 80 procentspärren. Den förut angivna för- skjutningen av skattebördan skulle visserli- gen bli något mindre men likväl inträda i en icke önskvärd omfattning. Systemet skulle även bli komplicerat.

Ett av de undersökta alternativen inne- bar, att den procentuella andelen av förmö- genheten skulle läggas inte bara på den stat- ligt beskattningsbara inkomsten utan även på den kommunalt beskattningsbara. Den andel som kommunerna på detta sätt skulle få av statens nuvarande intäkter från för— mögenhetsskatten skulle kunna tänkas göra det möjligt att slopa den kommunala be- skattningen av garantibelopp på fastighe- ter. En sådan lösning hade givetvis inte kunnat föreslås utan ingående undersök- ningar av de ekonomiska verkningarna för kommuner och skattskyldiga; härför hade krävts nya direktiv. Företagna stickprov vi- sade emellertid, att reformen skulle märk- bart försämra den ekonomiska situationen för det fåtal kommuner, som alltjämt är be-

roende av intäkter från skattskyldiga med effektiv garantibeloppsbeskattning, framför allt för kommuner som domineras av större kraftverksanläggningar. Vi ansåg därför inte tillräckligt motiverat att ta initiativ till när- mare undersökningar i den antydda rikt- ningen.

De nu i korthet redovisade övervägande- na har lett oss fram till den ståndpunkten, att skatten på förmögenhet även i framtiden bör vara fristående och inte annat än i un- dantagsfall sammankopplas med inkomst- skatten. Vi föreslår alltså inte någon änd- ring av förmögenhetsskattens huvudsakliga tekniska konstruktion. Däremot har vi av nyss angivna skäl ansett påkallat att omar- beta begränsningsreglerna -—- 30 gångerre- geln och 80 procentspärren. Vi har vidare funnit, att skattebördan för ensamstående och familjer bör till någon del omfördelas och att konstruktionen av det skattefria bottenbeloppet i samband därmed bör jäm- kas. De sålunda föreslagna ändringarna har beaktats vid utformningen av det förslag till ny skatteskala som vi framlägger i det föl- jande.

För att skapa bättre underlag för att be- döma behovet av och den lämpliga formen för särskilda begränsningsregler har vi un- dersökt ett antal Stickprovsvis utvalda de- klarationer, som föranlett tillämpning av 30 gångerregeln och 80 procentspärren, sär- skilt sådana fall där inkomsten varit sär- skilt låg i förhållande till förmögenheten. Resultatet av denna undersökning vars detaljer enligt lag är underkastade sekretess — kan sammanfattas på följande sätt. Vis- sa fall har påträffats, som kan sägas mot- svara vad bestämmelserna närmast är av- sedda för: större jordbruk och större rörel- ser med låg avkastning, å ena, samt kombi- nationer av hög inkomst och mycket stor förmögenhet, å andra sidan. Påfallande många, flertalet av de undersökta fallen, vi- sade sig emellertid ha mera speciell karak- tär. I några fall tyder handlingarna på att en betydande del av förmögenheten utgöres av saneringsfastigheter eller obebyggda markområden, som innehas i hopp om vär-

destegring. Kombinationen bosättning i stad och innehav av fastigheter i stad eller på landsbygden, flertalet med stora underskott, var påfallande. Det förekommer också un- derskottsrörelser av mindre vanlig typ på gränsen till hobbyverksamhet. Det kan ha berott på tillfälligheter, att fall av den an- tydda, föga ömmande karaktären påträffats i så dominerande omfattning. Undersök- ningen ger emellertid under alla förhållan- den vid handen, att sådana fall inte är ovan- liga. Detta manar till försiktighet vid ut- formningen av begränsningsreglerna och understryker den i sig tämligen självklara uppfattningen, att skalan och begränsnings- reglerna bör utformas så, att skalans fulla tillämpning skall vara det helt normala och att begränsningsreglerna bör förbehållas re- na undantagsfall.

De önskemål som i övrigt bör ställas på de framtida begränsningsreglerna är, att de har jämnare verkan än de nuvarande och att de är lätta att tillämpa. Att de —- såsom nu är fallet med 80 procentspärren skall kräva särskild ansökan, är förbundet med många olägenheter, bl. a. risk för rättsför- luster.

Med ledning av dessa synpunkter har vi utarbetat en ny begränsningsregel, som skall ersätta både 30 gångerregeln och 80 pro- centspärren. Den är avsedd att tillämpas ex officio vid den vanliga debiteringen.

För att möjliggöra detta har vi i första hand anknutit begränsningsregeln till den statligt beskattningsbara inkomsten, inte så— som nu till nettoinkomsten, men å andra si- dan inte medtagit kommunalskatten vid be- räkning av sammanlagd inkomst- och för- mögenhetsskatt. Detta innebär, att den sam- manräknade nettoinkomsten reduceras med allmänna avdrag, även kommunalskatteav- draget, samt med ortsavdrag. Den samman- lagda statliga inkomstskatten och förmögen- hetsskatten skall i princip inte få överskri- da visst angivet procenttal av den sålunda framkomna beskattningsbara inkomsten. Denna metod kan sägas innebära en mera schablonmässig utformning av den metod som nu användes vid 80 procentspärren men göres tillämplig även på 30 gångerre-

gelns område.

För att täcka både 30 gångerfallen och 80 procentfallen och åstadkomma ett jäm- nare resultat har vi vidare utformat be- gränsningsregeln progressivt. Det procent- tal som i princip inte får överskridas blir olika för olika skikt av den beskattningsbara inkomsten enligt följande skala:

Summa

statlig

inkomst- och för- mögen- Statlig beskattnings- hetsskatt, bar inkomst, kr. kr.

—100 000 75 % inom skiktet

100 OOO—250 000 75 000+ 80 % >> » 250 OOO—500 000 195 000+85 % » » 500 000— 407 500+90 % » »

I sin nedre del ger denna skala ungefär samma resultat som den nuvarande 30 gång- erregeln. Den täcker också in några ”mel- lanfall”, som inte omfattas av de gällande begränsningsreglerna. Skalans övre del mot- svarar i stort sett 80 procentspärren men in- nebär en skärpning i de högsta inkomstlä- gena. Fördelningspolitiska skäl har här be- aktats. Likartade resultat skulle kunna er- hållas genom att ersätta skalan med en re- gel av innebörd att förmögenhetsskatten skulle reduceras till 30 procent av den stat- ligt beskattningsbara inkomsten. De indi- viduella verkningarna skulle dock bli ojäm- nare, i något fall rentav stötande. Vi har därför stannat för att föreslå skalan, vilken i den praktiska tillämpningen torde ställa sig väl så enkel.

Liksom de nuvarande begränsningsregler— na måste också den av oss föreslagna själv- fallet innehålla en yttersta gräns för skatte- reduktionen. Enligt vår mening är de grän- ser som stadgats för de gällande reglerna inte tillfredsställande. Att 30 gångerregeln och 80 procentspärren tillåter att halva för- mögenheten blir skattefri, innebär att be- tydligt mer än halva förmögenhetsskatten kan bortfalla. Vi finner det inte heller till- talande, att den statliga inkomstskatten kan reduceras enligt 80 procentspärren. Vår uppfattning är, att reduktionen enbart bör avse förmögenhetsskatten. Hur stor del av

denna skatt som befrielsen skall avse är en bedömningsfråga. Fördelningspolitiska över- väganden och den försiktighet som vi funnit påkallad med hänsyn till förut redovisade undersökningsfynd talar enligt vår mening för att reduktionen inte skall få avse mer än halva förmögenhetsskatten. De indivi- duella verkningarna av våra förslag presen- teras i det följande tillsammans med den nya skatteskalan. Vi vill emellertid redan här framhålla, att förslaget innebär en av- sevärd skärpning för de största inkomsterna och förmögenheterna.

Den nuvarande förmögenhetsskatteskalan är gemensam för gifta och ensamstående. Det skattefria bottenbeloppet är också lika för båda kategorierna. Det utgör i realite- ten ett grundavdrag, dvs. det är fritt från skatt även om förmögenheten är större. Men formellt är skalan inte anknuten till en överskjutande beskattningsbar förmögenhet utan till hela förmögenheten.

I den allmänna diskussionen har från oli- ka håll framförts krav på en övergång från nuvarande sambeskattning av makars in- komster till individuell beskattning. En ut- redning om de tekniska förutsättningarna härför har nyligen verkställts. Denna utred- nings huvudförslag innebär emellertid, att sambeskattningen av kapitalinkomster skall bibehållas. Även enligt vår mening är det uppenbart, att kapitalinkomster hos makar måste sambeskattas även efter en övergång till en individuell beskattning i övrigt, i vart fall om kapitalinkomsterna uppgår till större belopp. Makar kan genom bodelning utan gåvoskatt överföra tillgångar till var- andra. Om kapitalinkomster beskattas indi- viduellt, skulle detta kunna leda till att ma- kar med kapital skulle se till att inkomster- na blev ungefär lika stora. Lagstiftningen skulle sålunda direkt inbjuda till särskilda transaktioner för att nedbringa skatten.

Enligt vår uppfattning bör samma syn- punkter anläggas på förmögenhetsskatten. Makars förmögenhet bör sambeskattas även i framtiden. Ett ytterligare stöd för denna uppfattning har vi funnit i beslutet vid årets riksdag att utsträcka sambeskattningen av

förmögenhet mellan föräldrar och barn även till sådana fall då barnet har egen be- skattningsbar inkomst. Men intar man den- na ståndpunkt, synes det också skäligt att beskatta makars förmögenhet något lindri- gare än ensamståendes. Särskilt i fråga om mindre eller medelstora förmögenheter fö- religger en avsevärd skillnad i de reella möjligheterna att disponera över tillgångar- na för tillgodoseende av egna intressen och önskemål. I en familj är större delen av förmögenheten också vanligen bunden i ett eget hem eller ett lantbruk. En skälig av- vägning synes kunna erhållas genom att det skattefria beloppet för makar och med dem i skattehänseende jämställda änkor, änk- lingar eller ensamstående om de har barn under 16 år göres en och en halv gång så stort som bottenbeloppet för ensamstå- ende. Bottenbeloppen bör för detta ända- mål även i formellt hänseende konstrueras som grundavdrag från den skattepliktiga förmögenheten. Skalan bör anknytas till en efter grundavdraget framkommen beskatt- ningsbar förmögenhet och kan därigenom göras gemensam för alla fysiska personer.

Vid ställningstagandet till grundavdra- gens storlek och skalans utformning har vi i första hand hämtat vägledning av de sta- tistiska undersökningar som vi låtit verk- ställa och vilkas resultat redovisas särskilt. Undersökningarna visar, att förmögenheter- na ökat avsevärt sedan 1950-talets början, dock i något mindre mån än inkomsterna. Ökningen har varit störst för de mindre förmögenheterna under och strax över de vid varje tid gällande skattepliktsgränserna. Den helt dominerande huvuddelen av ök- ningen i den totala förmögenhetssumman hänför sig till sådana förmögenheter. En avsevärd breddning av förmögenhetsinne- havet har ägt rum. När det gäller förmö- genheter i de närmast högre skikten, 200 000 —750 000 kr., blir bilden en annan. Siffror- na visar här på stagnation eller rentav till- bakagång. Högre upp vänder sig kurvan ånyo, och i de högsta skikten synes förmö- genheterna i allmänhet ha kunnat hävda sig väl och förkovrats.

Att de små förmögenheterna kunnat visa en sådan kraftig ökning är naturligt. En ökad förmögenhetsbildning i stora folklager har möjliggjorts av ökade inkomster och uppmuntrats av de sparstimulerande be- stämmelser som införts i skattelagstiftning- en. Även åtgärderna för att främja tillkoms- ten av egna hem kan ha spelat sin roll. I övrigt behöver här endast erinras om steg- ringarna i fastighetstaxeringsvärden och ak- tiekurser.

Så mycket märkligare är den olikartade utvecklingen för medelstora resp. stora för- mögenheter, i ena fallet stagnation eller till- bakagång, i det andra fallet mestadels för- kovran. Beskattningen är i och för sig här- dare för de stora förmögenheterna, och vid arvfall kan betydande belopp bortgå i arvs- skatt. Emellertid spelar 80 procentspärren säkerligen en viktig roll, både reellt och psykologiskt. Den omständigheten att mar- ginalskatten på avkastningen av förmögen- hetsökning nedgår till 80 procent kan så- lunda vara en stimulerande faktor, i synner- het om de behållna inkomsterna är så stora att de lämnar utrymme för sparande. Inne- havare av stora förmögenheter har, enligt vad undersökningarna visar, förhållandevis stora skulder, medan tillgångarna i betydan- de omfattning har värdebeständig placering. Även häri ligger för dessa förmögenhetsin- nehavare en särskild möjlighet till förkov- ran.

När det gäller de medelstora förmögen- heterna är visserligen den totala skatten, ut- slagen på hela inkomsten och förmögenhe- ten, lägre än för de största förmögenheter- na, men marginalskatten springer, som för- ut påvisats, ganska lätt upp till 100 procent och kan t. o. m. överstiga detta tal. För des- sa skattskyldiga torde den behållna avkast- ningen vara det viktigaste. Mången resone- rar säkerligen så, att det är bättre att an- vända en del av förmögenheten till kon- sumtion eller inköp av kapitalvaror än att uppbära en avkastning, som han helt eller till allra största delen får avstå från som skatt. Deras möjligheter till fördelaktiga placeringar, som kan ge värdestegrings- vinster, är vanligen mindre, i synnerhet

som en större del av förmögenheten brukar vara bunden i eget hem, jordbruk eller rö- relse. Ägare av stora förmögenheter har —— bortsett från ägare av storjordbruk mera rörelsefrihet och har också vanligen bättre tillgång till informationer om lämpliga pla— ceringar. För ägare av de största förmögen- heterna tillkommer en maktställning, som ger dem möjlighet att styra olika företag. Häremot kan ställas de svårigheter med vil- ka medelstora företag måste arbeta inom en del branscher.

Vi har här endast kunnat peka på en del faktorer som kunnat påverka utvecklingen. Under alla förhållanden ger undersökning- ens resultat fog för en inte obetydlig höj- ning av skatten på de största förmögenhe- terna utöver den höjning som följer av den nyss förordade ändringen av begränsnings- reglerna. Vi föreslår, att den högsta skatte— satsen höjes från nuvarande 1,8 till 3 pro- cent. Genom denna höjning och genom en samtidig höjning av skatten på de större ar- ven göres ett betydande fördelningspolitiskt ingrepp. Den under senare år införda kapi- talvinstbeskattningen på fastigheter och ak- tier verkar i samma riktning. Å andra sidan torde den föreslagna skattesatsen vara den högsta som kan anses försvarlig med hän- syn till de i början av detta kapitel anförda synpunkterna. Dessa leder också fram till att höjningen av den årliga skatten på stora förmögenheter bör göras något mindre än höjningen av skatten på stora arv.

Vad gäller de förmögenheter som ligger närmast över eller i närheten av den nuva- rande skattepliktsgränsen, 100000 kr., ger våra undersökningar däremot inte stöd för någon höjning. Dessa förmögenheter har under de gångna åren, på sätt nyss påvisats, kommit i en ogynnsam ställning. Vill man fullfölja statsmakternas strävanden att främja sparande och kapitalbildning, bör man tvärtom överväga vissa mindre lind- ringar. '

Här inverkar också det förhållandet, att en allmän fastighetstaxering pågår, som kan förväntas leda till betydande höjningar av taxeringsvärdena fr.o.m. 1971 års taxe- ring, dvs. samtidigt med att Våra förslag

kan beräknas bli tillämpade första gången. Höjningarna av taxeringsvärdena kommer att växla i olika landsdelar och för olika slag av fastigheter. Av särskild betydelse för de jämförelsevis begränsade förmögen- heter som här är i fråga är, att värdena för egna hem kan väntas bli höjda med 30—50 procent och för mindre och medelstora jord- bruksfastigheter med ungefär lika mycket. Även om de höjda taxeringsvärdena delvis motsvaras av ökade försäljningsvärden, in- nebär de i normalfallet, alltså då fastighe- ten behålles en lång följd av år, knappast någon reell ökning av förmögenheten. En av höjt taxeringsvärde föranledd ökning av förmögenhetsskatten betyder därför när- mast för innehavaren av ett eget hem höjd boendekostnad och för lantbrukaren en höjd, icke avdragsgill kostnad för driften. Statsmakterna har också de senaste årtion- dena beslutat sänkningar av förmögenhets- skatten på mindre och medelstora förmö- genheter varje gång en ny allmän fastig- hetstaxering ägt rum.

De mindre lättnader för små och medel- stora förmögenheter som av angivna skäl bör ske synes lämpligen kunna få den for- men, att det skattefria grundavdraget höjes. Då detta, enligt vad vi nyss förordat, bör differentieras mellan gifta och ensamståen- de, synes en lämplig lösning vara, att grundavdraget bestämmes till 150000 kr. för gifta och oförändrat 100 000 kr. för en- samstående.

För att hindra att grundavdragets höjning slår igenom på förmögenheter som är stör- re än de avsedda bör skattesatserna höjas något även i de lägre skikten; högre upp bör de underkastas fortgående höjningar, till dess den förut angivna maximala skat- teprocenten uppnås.

Vårt förslag innebär för ensamstående små höjningar även vid förmögenheter som obetydligt överstiger nuvarande skatteplikts- gräns. Beträffande gifta föreslås lättnader, som emellertid från omkring 450000 kr. förbytes i höjningar. Dessa blir betydande fr. o. rn. 700 000 kr. Det bör hållas i minne, att resultaten av den allmänna fastighets- taxeringen tar bort en stor del av lättnaden

för gifta och i vissa fall medför en reell höjning. För ensamstående kommer fastig- hetstaxeringen att medföra, att höjningarna reellt sett blir större än enligt skalan.

Den skala vi föreslår har följande utseen- de. Skalan är anknuten till den beskatt- ningsbara förmögenheten, alltså den verk- liga förmögenheten minskad med grundav- drag.

Förmö- Beskattningsbar genhets- förmögenhet, kr. skatt, kr. 100 000 1,0 % inom skiktet

100 000— 250 000 1 000+1,5 0/0 » » 250 000— 500 000 3 250+2,0 % 500 000—1 500 000 8 250+2,5 % 1 500 000— 33 250+3,0 o/o » »

#8 av

För att visa de individuella verkningarna i jämförelse med vad nu gäller har vi gjort följande sammanställning. Vi utgår här från den verkliga förmögenheten, sålunda utan att denna minskats med grundavdrag. Hän— syn har inte tagits varken till den nya be- gränsningsregeln eller till gällande 30 gång- erregel resp. 80 procentspärr.

Ökning (+) eller minsk-

Förmö- ning (_) av förmögen- Skatte- genhets— hetsskatten för pliktig för- skatt enl. mögenhet, nuvarande ensam- kr. regler, kr. gift, kr. stående, kr. 150 000 400 —— 400 + 100 200 000 900 400 + 100 300 000 2 200 ——- 450 + 300 400 000 3 500 250 + 750 500 000 5 100 + 150 + 1 150 600 000 6 700 + 550 + 1 550 700 000 8 300 + 1 200 + 2 450 800 000 9 900 + 2 100 + 3 350 900 000 11 500 + 3 000 + 4 250 1 000 000 13 100 + 3 900 + 5 150 1 200 000 16 700 + 5 300 + 6 550 1 500 000 22 100 + 7 400 + 8 650 2 000 000 31 100 + 12 650 + 14 150 3 000 000 49 100 + 24 650 + 26 150 5 000 000 85 100 + 48 650 + 50 150 10 000 000 175 100 + 108 650 +110 150

Inverkan av den allmänna fastighetstaxe- ringen kan belysas med några exempel.

En gift egnahemsägare har en förmögenhet på 150000 kr. Häri ingår fastigheten med 100000 kr. Nuvarande förmögenhetsskatt är 400 kr. Vid 1971 års taxering blir fastighetens taxeringsvärde 130000 kr. och förmögenheten

alltså 180 000 kr. Förmögenhetsskatten blir en- ligt vårt förslag 300 kr. Om den skattskyldige varit ogift, hade skatten stigit till 800 kr.

En gift lantbrukare har en förmögenhet på 200 000 kr. Häri ingår taxeringsvärdet på jord- bruksfastigheten med 250000 kr.; fastigheten är intecknad för 150000 kr. Nuvarande för- mögenhetsskatt 900 kr. Taxeringsvärdet höjes fr. o. m. år 1971 till 350000 kr. Förmögenhe- ten blir alltså 300000 kr. Enligt vårt förslag stiger förmögenhetsskatten till 1750 kr. Om den skattskyldige varit ogift, hade skatten bli- vit 2500 kr.

Hur den totala skatten, dvs. förmögen- hetsskatt samt statlig och kommunal in- komstskatt tillsammans, blir ändrad genom förslaget visas i följande tabell. Vi räknar här med en kommunal utdebitering av 20 kr. per skattekrona och har tagit hänsyn till Spärreglerna, både nu gällande och de föreslagna.

Slutligen visar vi i en tabell hur skattebe- lastningen på förmögenheten ändrar sig i samma exempel som i den föregående ta- bellen. Med skattebelastningen på förmö- genheten menas skillnaden i total skatt mel- lan förmögenhetsägare och icke förmögen- hetsägare med samma inkomst. Vi har med x markerat de fall då nuvarande 30 gånger- regel tillämpats och med kursiveringar de fall då 80 procentspärren resp. vår föreslag- na begränsningsregel verkat.

Vårt förslag har på grundval av siffrorna från 1969 års taxering beräknats tillföra statsverket ökade skatteintäkter med ca 50 milj. kr., dvs. med 12—15 procent. Eftersom den största skatteökningen är att hänföra till omläggningen av Spärreglerna, kom- mer de ökade skatteintäkterna rent tek- niskt att till allra största delen framträda som ökning av intäkterna från den statliga inkomstskatten.

De höjda taxeringsvärdena fr.o.m. år 1971 har beaktats vid utformningen av vår; förslag. De kan väntas medföra ökade in- täkter av förmögenhetsskatten med ca 80— 90 milj. kr. Detta belopp bör läggas till det förut angivna för att ge en riktig uppfatt- ning om det statsekonomiska utfallet av vå- ra förslag. Den sammanlagda ökningen av skatteintäkterna kan med utgångspunkt från 1969 års taxering och de nya taxerings-

värdena således uppskattas till ca 150 milj. naturligt en avsevärd skatteskärpning. En- kr. eller ca 40 procent. bart för dessa förmögenheter kan den sam-

För de omkring 150 förmögenheter som manlagda skatteökningen beräknas till ca 30 är ännu större än 10 milj. kr. blir det helt milj. kr. om året.

Total skatt, i kr., för

1 650 20 680 23 120 31 680 34 580 1 650 46 380 49 280 1 650 94 580 97 480 1 650 164 660 167 560

3 400 5 100 9 125 1 800 13 340 15 765 2 821 30 160 31 520 3 900 41 500 46 650 3 900 66 080 71 230 3 900 132 660 137 810 3 900 204 660 209 810

30 000 17 852 19 502 50 000 28 002 29 652 75 000 42 368 44 018 150 000 90 339 91 989 250 000 160 305 161 955

1 000 000 0 5 100 8 500 20 000 11 345 13 145 40 000 26 699 29 520 60 000 37 608 41 508 100 000 61 934 65 834 200 000 128 305 132 205 300 000 200 305 204 205

1 500 000 30 000 20 252 23 502 3 250 23 080 26 955 60 000 46 608 45 615 993 49 380 47 520 150 000 103 339 110 739 + 7 400 107 580 116 230 400 000 281 305 288 705 + 7 400 285 660 294 310 + 8 650

3 000 000 50 000 41 002 55 777 + 14 775 41 380 60 205 +18 825 100 000 81 260 85 709 + 4 449 81 380 90 605 + 9 225 250 000 200 305 202 420 + 2 115 201 380 204 420 + 3 040 500 000 380 305 404 955 +24 650 384 660 410 810 +26 150

10 000 000 100 000 105 640 190 709 +85 069 106 120 195 605 +89 485 250 000 201 260 293 080 +91 820 201 380 298 185 +96 805 500 000 401 260 473 080 +71 820 401 380 478 185 +76 805 1 000 000 801 260 874 530 +73 270 801 380 876 720 +75 340

|+ +++++++ +++++++ +++++++ || ; Ul O

gift enligt ensamstående enligt ' Ökning (+) ökning(+) Förmö- Inkomst, nuvarande el. minsk- nuvarande el. minsk- genhet, kr. kr. regler förslaget ning (_) regler förslaget ning (—) 1 2 3 4 5 6 7 8 200 000 0 0 250 + 250 0 500 + 500 5 000 440 290 — 150 965 1 065 + 100 10 000 2 045 1 600 — 445 3 215 3 315 + 100 20 000 5 545 5 145 400 7 540 7 640 + 100 30 000 9 652 9 252 400 12 480 12 580 + 100 50 000 19 802 19 402 — 400 23 480 23 580 + 100 100 000 49 734 49 334 — 400 53 880 53 980 + 100 300 000 0 400 875 + 475 400 1 250 + 850 5 000 440 915 + 475 965 1 815 + 850 15 000 5 095 4 645 — 450 6 560 6 860 + 300 30 000 10 952 10 502 — 450 13 780 14 080 + 300 50 000 21 102 20 652 — 450 24 780 25 080 + 300 75 000 35 468 35 018 450 39 480 39 780 + 300 150 000 83 439 82 989 450 87 680 87 980 + 300 500 000 0 1 550 2 625 1 075 1 550 3 125 + 1 575 10 000 3 345 3 770 425 4 515 5 760 + 1 245 20 000 9 745 9 895 150 11 740 12 890 + 1 150 40 000 18 699 18 849 150 22 160 23 310 + 1 150 60 000 29 608 29 758 150 33 500 34 650 + 1 150 100 000 53 934 54 084 150 58 080 59 230 + 1 150 200 000 120 305 120 455 150 124 660 125 810 + 1 150 750 000 0 3 175 5 375 2 200 3 175 6 000 + 2 825 15 000 7 195 8 270 1 075 8 660 10 520 + 1 860 + + + + + + + + + + + + + +

kr. Förmögenhet,

Inkomst, kr.

Skattebelastning förmögenhet, i kr., för

nuvarande regler

gift enligt

förslaget

nuvarande

regler

ensamstående enligt

förslaget

2

3

4

5

6

200 000

300 000

500 000

750 000

1 000 000

1 500 000

3 000 000

10 000 000

0

5 000 10 000 20 000 30 000 50 000 100 000

0

5 000 15 000 30 000 50 000 75 000 150 000

0

10 000 20 000 40 000 60 000 100 000 200 000

0

15 000 30 000 50 000 75 000 150 000 250 000

0

20 000 40 000 60 000 100 000 200 000 300 000

30 000 60 000 150 000 400 000

50 000 100 000 250 000 500 000

100 000 250 000 500 000 1 000 000

0x 400x 900 900 900 900 900

400x 400x 2 200 2 200 2 200 2 200 2 200

1 550x 2 200x 5 100 5 100 5 100 5 100 5 100

3 175x 4 300x 9 100 9 100 9 100 9 100 9 100

5 100): 6 700x 13 100 13 100 13 100 13 100 13 100

11 500x 22 100 22 100 22 100

22 100x 32 426 49 100 49 100

56 806x 50 055x 70 055 110 055

250 250 455 500 500 500 500

875 875 1 750 1 750 1 750 1 750 1 750

2 625 2 625 5 250 5 250 5 250 5 250 5 250

5 375 5 375 10 750 10 750 10 750 10 750 10 750

8 500 8 500 15 921 17 000 17 000 17 000 17 000

14 750 21 107 29 500 29 500

36 875 36 875 51 215 73 750

141 875 141 875 141 875 183 325

Ox 400x 900 900 900 900 900

400x 400x 2 200 2 200 2 200 2 200 2 200

1 550x 2 200x 5 100 5 100 5 100 5 100 5 100

3 175x 4 300x 9 100 9 100 9 100 9 100 9 100

5 100x 6 700x 13 100 13 100 13 100 13 100 13 100

11 500x 20 980 22 100 22 100

18 800x 28 400 45 820 49 100

53 140x 45 820x 65 820 105 820

500 500 1 000 1 000 1 000 1 000 1 000

1 250 1 250 2 500 2 500 2 500 2 500 2 500

3 125 3 445 6 250 6 250 6 250 6 250 6 250

6 000 6 160 11 540 12 000 12 000 12 000 12 000

9 125 9 125 14 460 18 250 18 250 18 250 18 250

15 375 19 120 30 750 30 750

37 625 37 625 48 860 75 250

142 625 142 625 142 625 181 160

7.1 Inledning

För arvsbeskattningens vidkommande före— slår vi en genomgripande omläggning. Sys- temet med arvslottsbeskattning behålles vis- serligen men ges ändrad utformning. Lotter skall alltjämt utläggas för efterlevande make och barn. Däremot kommer vad som återstår att utläggas och beskattas som en gemensam lott. Skattskyldigheten överflyt- tas på dödsboet. Arvingar, testamentstagare och förmånstagare skall dock gentemot dödsboet svara för den skatt som belöper på vars och ens förvärv.

De nuvarande fyra skatteklasserna er- sättes således med två. Till klass I hänföres i vårt förslag efterlevande make och barn samt vissa därmed jämställda, och för dessa skall lotter utläggas. Övriga mottagare upp- tas i klass II, ocn dessas förvärv beskattas som en gemensam lott. Skatteskalorna har kunnat förenklas i samband med en generell övergång till grundavdrag. För efterlevan- de make föreslås ett grundavdrag på 25 000 kr. och för barn ett på 10 000 kr. I klass II blir grundavdraget 5 000 kr. Vi föreslår vi- dare tekniskt betydelsefulla förenklingar rö- rande s. k. framskjutna förvärv och för- månstagarförvärv, varjämte vissa möjlig- heter att nedbringa arvsskatten, bl. a. genom arvsavståenden, försvinner.

Gåvoskatten skall alltjämt utgöra ett komplement till arvsskatten och har således utformats i anslutning till vad som före-

Arvs- och gåvobeskattningen

skrivs för arvsskattens vidkommande. Skatt- skyldigheten åvilar i vårt förslag givaren. Den särskilda skattefriheten för gåvor till allmännyttiga sammanslutningar föreslås upphävd.

Såsom tidigare påpekats redovisar vi nu den del av vårt arbete som sammanhänger med skattens konstruktion och höjd. I ett senare betänkande skall återstående rent tekniska delar av arvs- och gåvobeskatt- ningen presenteras. Vi kommer där att för- orda en omläggning av hela förfarandet. Länsstyrelse blir beskattningsmyndighet även för arvsskatten, och besvär skall an- föras hos prövningsnämnd och därefter kammarrätt och i sista hand regeringsrät- ten. Vi föreslår även en lösning av frågan om den latenta skatteskulden på sådant sätt att särskilt angivna tillgångar skall vid be- skattningen få upptas till jämkade värden. Till denna del hör även anståndsregler, be- skattningen av fideikommiss eller medlem av kungahuset samt vissa internationella be- skattningsfrågor.

7.2 Allmänna överväganden

Vid varje form av arvsbeskattning bildar den avlidnes kvarlåtenskap en naturlig ut- gångspunkt. Även om utgångspunkten så- ledes är gemensam, kan sinsemellan olik- artade systern användas vid utformningen och avvägningen av skatten. Två grundläg— gande principer kan konstateras. Ser man

arvsskatten mer som en form av beskattning av den avlidnes förmögenhet, beskattas kvarlåtenskapen vanligen som en enhet. Lägger man däremot tyngdpunkten på arv- tagares och testamentstagares förvärv, bru- kar skatten anpassas efter kvarlåtenskapens uppdelning på arvs- och testamentslotter. För den närmare utformningen av dessa principer står sedan ett flertal vägar öpp- na.

Den första moderna arvsbeskattningen hos oss var utformad som en arvslottsbe- skattning. Arvsskatten sågs såsom en skatt på den tillväxt i förmögenhet, som en arv— tagare erhöll i följd av dödsfallet en form av inkomstskattetänkande präglade lagstiftningen. Även 1941 års AGF vilar på denna tanke. Eftersom mottagarens förvärv skall vara bestämmande för arvsskattens storlek, har lagstiftaren eftersträvat att noga söka mäta lottens storlek och därmed mot- tagarens skatteförmåga. Icke blott lottens storlek avgör skattens höjd, utan även skyldskapsförhållandet mellan arvlåtare och arvinge får inverka. Man gör en gradering av det allmännas anspråk på att få del av arvet ett anspråk som gör sig gällande med större styrka ju avlägsnare förhållandet är mellan den avlidne och arvingen. Men även andra uppfattningar har präglat mo- dern svensk arvsbeskattning. Åren 1948—— 1958 uttogs vid sidan av arvslottsskatten en kvarlåtenskapsskatt. Denna skatt sågs som en till ägarens död uppskjuten förmögen- hetsbeskattning. Bakom denna skatt låg även tanken att en hårdare beskattning av större bon över huvud taget var påkallad.

Arvsbeskattningen kan ej ses som en iso- lerad företeelse utan även andra skattefor- mer måste beaktas. Arvs- och gåvoskatten har det gemensamt med förmögenhetsskat- ten att det i princip är fråga om skatter på själva kapitalet och icke på dess avkast- ning. Men arvs- och gåvoskatten har även samband med inkomstbeskattningen, fram- för allt beskattningen av värdestegringsvins- ter. Såsom framgår av redogörelsen för den utländska rätten har man i en del fall an- sett sig kunna undvara en eller flera av våra hävdvunna former för beskattning av

kapital. En särskild årlig förmögenhetsskatt uttas sålunda icke alltid, utan i stället uttas denna skatt i form av kvarlåtenskapsskatt vid ägarens död. Likaså kan en kapitalbe- skattning utformas som en beskattning en- bart anknuten till omsättningen av kapital. Vi har emellertid funnit att de hittillsvaran- de formerna av kapitalbeskattning möjlig- gör en lämpligare avvägning och fördelning av den totala skattebördan på kapital. Även om de blika formerna av kapitalbeskattning således har en gemensam nämnare, nämli- gen att träffa kapitalet, fullföljer de å andra sidan skilda syften. Reglerna om inkomst- beskattning av värdestegringsvinster kan icke utan vidare omläggas så, att de även täcker arvs- och gåvobeskattningen, utan att grundläggande element i sistnämnda skatter går förlorade. Däremot bör en uppskjuten inkomstbeskattning i viss utsträckning kun- na beaktas vid arvsskattens beräkning. Vi kommer sålunda i ett senare betänkande att framlägga förslag rörande den latenta skat- teskulden.

En renodlad arvslottsbeskattning av gäng- se modell måste sättas i samband, icke bara med de civilrättsliga reglerna om arvsord- ningen, utan även med den allmänna sy- nen på arvets roll och betydelse i samhället. En omprövning av arvsrättens utformning ligger vid sidan om vårt uppdrag. Den de- taljreglering som skett i AGF med hänsyn till olika närhet i skyldskap m.m. bottnar i civilrättsliga överväganden rörande arvs- ordningen. Med en modernare syn på skat- tebördans fördelning rimmar det bättre att ta med även andra synpunkter vid avväg- ningen. Från skattesynpunkt bör det icke i första hand vara avgörande att söka finna en gradering mellan olika grupper av arvingar och testamentstagare baserad på reglerna om arvsrätt. Vi har funnit en rik- tigare utgångspunkt Vara att efterlevande make och barn intar en särställning i järn- förelse med andra arvingar. För make och barn framstår arvet reellt sett inte som ett förvärv i vanlig mening utan har mera ka- raktär av en formell ändring av rätten till egendom vari arvingen kan sägas ha haft del. Arvet kan också ha särskild betydelse

för mottagarens försörjning. Härtill kom- mer det nära personliga bandet inom den— na grupp. Denna kan därför göra anspråk på särskilt hänsynstagande. Skall däremot egendom övergå till andra personer, gör sig det allmännas intressen gällande med större styrka och bör icke lämpligen på samma sätt avvägas efter den legala arvsordningen.

Vi har även ansett att stor vikt måste fästas vid möjligheterna att åstadkomma så enkla, lättillämpade och lättkontrollerade regler som möjligt. Såvitt möjligt bör en ut- tömmande beskattning ske vid dödsfallet eller gåvotillfället.

Självfallet är det vid utformningen av en framtida arvs- och gåvobeskattning icke enbart fråga om ett val mellan olika teknis- ka metoder. Fördelningspolitiska övervä- ganden måste samtidigt göras. Arvs- och gå- voskatten saknar visserligen nämnvärd stats- finansiell betydelse; under budgetåret 1967/ 68 inflöt 206,1 milj. kr., varav 191,4 milj. kr. avsåg arvsskatt. Å andra sidan kan den arvsskatteskuld som vilar på ett bo vara av den storlek att det är svårt att genast betala den. Detta märks i all synnerhet där boets huvudsakliga tillgångar är nedlagda i jord- bruk eller rörelse. Icke sällan består i me- delstora bon de huvudsakliga tillgångarna av dylika mindre lätt realiserbara ting. I de verkligt stora bona är det däremot van- ligt att förmögenheten är sammansatt av både lätt och mindre lätt realiserbara till- gångar. Situationen kan naturligtvis även vara den, att boet genom en försäljning av en rörelse i och för sig skulle kunna få fram medel till arvsskatten; delägarna har emellertid sin utkomst av näringsverksam— heten. Utrymmet för ett ökat totalt skatte- uttag begränsas också både genom de nu- varande skattesatsernas relativa höjd och av det förhållandet att en stor del av skattein- täkterna härrör från små och måttliga lotter, till den övervägande delen beskattade i klass I.

För lott som tillfaller efterlevande make eller barn bortfaller således i skiktet 100 OOO—150 000 kr. närmare en fjärdedel i skatt. Skatten stiger sedan successivt och når sitt maximum, 60 %, till den del lotten

överstiger 5000 000 kr. För lott som till- faller exempelvis syskon eller föräldrar bortgår hälften i arvsskatt av den del av lotten som ligger mellan 150000 och 200000 kr. På lott som går till avlägsna släktingar eller utomstående nås 50 O,fo-grän- sen redan i skiktet 20 000—30 000 kr.

Men icke blott de nuvarande skattesatser- nas höjd har betydelse när det gäller frågan om skärpningar. Av de ca 80000 boupp- teckningar som inregistreras per år belägges endast en tredjedel med skatt. Hälften av samtliga skattlagda bouppteckningar år 1967 hade en behållning, exklusive giftorätt, under 30000 kr. En behållning över 100 000 kr. uppvisade ca 10 % av de skatt- lagda bouppteckningarna. Enbart ca 0,7 0/0 uppvisade en behållning på över en halv miljon kronor. Tager man hänsyn till det totala antalet bouppteckningar och behåll- ningen inklusive giftorätt, hade hälften en behållning under 12 000 kr. För en behåll- ning över 100000 kr. svarade 6 ä 7%. Över en halv miljon kronor fanns i ca 0,4 % av totala antalet bouppteckningar.

Den sammanlagda dödsbobehållningen år 1967 uppgick till ca 2 730 milj. kr. Den var ca 1 980 milj. kr. om giftorättsdelen av- räknas; på de skattlagda bouppteckningar- na föll ca 1650 milj. kr., varav ca 250 milj. kr. på bon med en behållning över en halv milj. kr. och ca 770 milj. kr. på bon med en behållning över 100 000 kr. På bon med en behållning under 30 000 kr. föll ca 260 milj. kr.

Även antalsmässigt dominerar de små lotterna. Av de totalt ca 235000 lotterna uppgick ca 155 000 till mindre än 5 000 kr. Antalet lotter på mer än 100000 kr. var ca 1 800.

Av tabell 1 kan ytterligare detaljer ut- läsas.

Även arvsskattens nuvarande fördelning på olika bon och lotter belyser utrymmet för tänkbara ändringar av skattens höjd. Den uträknade arvsskatten på de år 1967 registrerade bouppteckningarna uppgår till ca 180 milj. kr. Härav har ca 97 milj. kr. uttagits från klass 1, varav 16 milj. kr. för efterlevande makes förvärv, ca 58 milj. kr.

Tabell 1. Uppglfter am dödsbobeskattningen år 1967 med fördelning efter dödsbobehållm'ngens stor/uk

Skatte- Arvsskatt

pliktiga Belopp att

försäk- Behållning Efterle- fördela Antal arvs- Nettobelopp

ringsbe— inkl. vande ma- arvingar o. o. testa- i % av som förde- Behållning Antal Behållning lopp enligt giftorätt kes gifto- testaments- Tidigare mentslotter bruttobe- lats exkl. giftorätt boupp- i boet 12 € AGF, (kol. 3 + 4) råttsandel tagare gåvor (ej skatte- loppet i (kol. 7—10) 1 000 kr. teckningar 1 000 kr. 1 000 kr. 1 000 kr. 1 000 kr. 1 000 kr. 1 000 kr. lotter) 1 000 kr. kol. 7 1 000 kr.

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12

9 400 19 820 54 370 54 370 14 369 40 001 1 127 56 700 161 5— 11 440 119 204 88 119 292 35 362 83 930 430 39 880 866 10— 8 160 147 341 237 147 578 46 522 101 056 300 28 240 1 398 15—— 5 800 151 669 — 151 669 50 392 101 277 1 078 18 600 2 393

20— 4 904 161476 1 720 163196 53 345 109 851 1 400 15 868 2 710 25— 3 592 ?142 937 370 143 307 44 376 98 931 1 362 ll 980 3 226 30— 4 576 228 549 1 640 230 189 72 005 158 184 3 598 14 540 5 219 40— 3 004 191 870 220 192 090 58 502 133 588 921 10 956 6 698 50—— 3 248 264108 3 236 267 344 78 093 189 251 1 071 12 088 11 437 70— 100 2 308 263 295 625 263 920 72 095 191 825 1 380 9 104 14 634 100—_ 150 1 420 239 108 227 239 335 66 792 172 543 672 6 484 15 269 150— 200 672 - . 148 079 815 148 894 32 656 116 238 3 023 3 304 13 667 200— 300 496 154 520 941 155 461 36 717 118 744 3 241 2 71 1 17 230 300— 500 285 . 137 076 980 138 056 29 088 108 968 1 568 2 045 17 050 500—] 000 147 126 561 831 127 392 26 473 100 919 3 345 1 434 20 517 80 402 1 OOO—2 000 51 . 95161 1 177 96 338 23 882 72 456 1 987 523 18 258 54198 2 000— 17 ' _' 87 641 799 88 440 7 391 81049 616 337 127 997 53 052

Samtliga bo- - uppteckningar 79 340 . 2 712 963 13 906 2 726 869 748 059 1 978 810 27 119 234 794 1178 730

39 840 83 064 99 658 98 884

107141 95 705 152 965 126 890 177 814 177191 157274 102571 101514

91918

nu». .. utv—un v—qv—ov—q

sl'od'sf mmmqo coowm NDNIN O—w—N Nmmlnxo hoc—cv Ina

II") N

..

1 800 080

ou en

1 Här ingår skatten å efterträdarandel i fideikommiss.

från klass 11, ca 3 milj. kr. från klass II] och ca 20 milj. kr. från klass IV.

Från bon med en behållning understigan- de 30 000 kr., exklusive giftorätt, uttogs arvsskatt med ca 11 milj. kr. Bon där be- hållningen översteg 500 000 kr. svarade för ca 67 milj. kr. och bon där behållningen översteg 100000 kr. för ca 130 milj. kr. Mer än en fjärdedel av arvsskatten kom— mer således från bon under 100 000 kr.

När det sedan gäller de särskilda lotter- na har arvsskatten med omkring en tredje- del uttagits från envar av följande grupper: under 55 000 kr., mellan 55 000 och 225 000 kr. samt över 225 000 kr.

Vi har från dessa allmänna utgångspunk- ter sökt finna ett system som dels möjliggör ett hänsynstagande till efterlevande makes och barns samt därmed jämställdas berätti- gade intressen, dels lämnar utrymme för en sådan fördelning av ett ökat skatteuttag att större lotter samt lotter som tillfaller andra än make och barn träffas hårdare, dels är enkelt att tillämpa. Ett flertal olika tänk- bara alternativ för en framtida arvs- och gåvobeskattning har prövats.

Mot en återgång till det system med en kombinerad arvslotts- och kvarlåtenskaps- skatt som tillämpades åren 1948—1958 kan tungt vägande skäl av såväl principiell som praktisk natur anföras. Erfarenheterna från denna tid manar icke heller till efterföljd. Vissa olägenheter, som då förekom, skulle visserligen kunna undanröjas genom en har- monisering av kvarlåtenskapsskatt och arvs- skatt. Fördelarna med ett dylikt system kan emellertid uppnås på andra och vida enk- lare sätt. I direktiven antydes också att en kombinerad arvslotts- och kvarlåtenskaps- skatt icke bör förordas.

Vi har likaså avböjt tanken att göra skat- ten hårdare för redan förmögna arvingars eller testamentstagares förvärv. Denna tan- ke, den s. k. tredje progressionsgrunden, dis- kuterades både av 1938 års arvsskattekom- mitté och av arvsskattesakkunniga. De skäl som tidigare anförts mot detta alternativ äger enligt vår mening alltjämt full bär- kraft. Det är således förenat med betydande svårigheter att finna en rättvisande mätare

för denna speciella progressionsgrund. Icke blott mottagarens förmögenhetsställning utan även hans inkomstförhållanden skulle rimligen behöva beaktas. Dessutom bör icke enbart förhållandena vid tiden för skattskyl- dighetens inträde vara avgörande utan även mottagarens ekonomiska ställning under en längre eller kortare tid före förvärvet. Vida- re för en reglering av detta slag med sig detaljerade, invecklade och svårtillämpade regler. I länder där denna specialmodell till- lämpats har erfarenheterna icke heller varit goda. I Norge infördes år 1947 en dylik ”saeravgift”, men den avvecklades år 1966 av nyss angivna skäl utan att gensagor res- tes från något håll. Denna progressions— grund kan för övrigt endast inpassas i ett system med mycket detaljerad arvslottsbe- skattning.

Däremot erbjuder en renodlad kvarlåten- skapsbeskattning i och för sig beaktansvär- da fördelar, dock företrädesvis på det tek- niska planet. Lottläggningsregler och vad därmed sammanhänger kan undvaras. Å andra sidan får dessa fördelar icke överbe- tonas. Kvar står nämligen åtskilliga tekniskt svårbemästrade frågor. Som exempel kan nämnas de regler som erfordras för att be- stämma boets omslutning, bodelning, skatte- frihet, sammanläggning m.m. Vidare visar erfarenheterna från länder där denna typ av beskattning förekommer, att de skatt- skyldiga i betydande utsträckning lyckas kringgå beskattningen. Motsvarande pro- blem är i regel mindre vid en arvslottsbe- skattning. En kvarlåtenskapsskatt slår dess- utom i allmänhet hårdare varför vinsten av ett kringgående också blir större.

Men även om vissa tekniska vinningar kan göras om vi övergår till en renodlad kvarlåtenskapsbeskattning, står andra tungt vägande skäl mot en sådan skatteform. Det torde här vara tillräckligt att peka på två faktorer. För det första leder en renodlad kvarlåtenskapsbeskattning till att skatten blir densamma, antingen det är ett eller fle- ra barn som ärver en kvarlåtenskap. För det andra blir skatten densamma, antingen ett bo ärves av make eller av barn eller det tillfaller helt utomstående. Dessa verkning-

ar står i klar motsättning till vad som enligt en allmänt utbredd uppfattning är rättvist och rimligt.

En renodlad kvarlåtenskapsbeskattning lämnar således inget utrymme för att ta hänsyn till efterlevande makes och barns intressen. I och för sig skulle så kunna ske om kvarlåtenskapen minskades med vissa grundavdrag, när egendom går till efterle- vande make eller barn. För att dessa grund- avdrag skulle få någon reell betydelse måste de emellertid bli ganska höga. Eftersom en avsevärd del av statens arvsskatteintäkter härrör från mottagare i klass 1, skulle en re- form i antydd riktning ställa sig dyrbar för det allmänna. Den fick kompenseras genom mycket höga skattesatser. Än vidare kan nämnas att en differentiering av grundav- dragen skulle bli nödvändig, något som skulle avsevärt minska fördelarna med den eftersträvade förenklingen.

Vi har därför kommit till den slutsatsen, att även den kommande arvsbeskattningen i betydande mån måste bygga på de särskilda arvslotternas storlek. Praktiska synpunkter bör beaktas vid de nya reglernas utformning lika väl som principiella överväganden. I direktiven pekas på åtskilliga tekniska spe- cialproblem. Således har de nuvarande reg- lerna om beskattningen av förmånstagarför— värv och s.k. framskjutna förvärv visat sig svåra att tillämpa i praktiken. Dessa och andra fall bör på ett smidigt sätt inpassas i ett nytt system. Med den hävdvunna synen på en arvslottsbeskattning torde det emeller- tid vara svårt att undvika förhållandevis de- taljerade regler. Lägger man nämligen tyngdpunkten enbart vid storleken av varje mottagares förvärv, är det konsekvent att så exakt som möjligt söka bestämma de skattepliktiga lotternas storlek.

AGF innehåller som tidigare påpekats en renodlad arvslottsbeskattning, och den präg- las av lagstiftarens strävan efter absolut exakthet och rättvisa. Men icke desto mind- re har man i betydelsefulla delar sett sig nödsakad att arbeta med schabloner.

Under förarbetena till AGF påpekades så— lunda, att redan bouppteckningens bibehål- lande som central skattehandling icke väl

överensstämde med arvslottsskattens princip att beskatta de särskilda andelarna i boet. Det skulle vara mer konsekvent att i stället låta det verkliga skiftet vara avgörande. Sy- stemet med en schematisk lottläggning bi- behölls dock, eftersom arvskiftet var en privat uppgörelse mellan delägarna i boet och man ej kunde för beskattningens skull framtvinga ett sådant. Men bortsett härifrån har man byggt lagstiftningen i nära anslut- ning till civilrätten. Resultatet har också bli- vit invecklade och svårtillämpade regler, vil- ket bestyrkes av de talrika rättsfallen röran- de förordningens tillämpning. Trots sin de- taljrikedom och sin strävan att noga avväga skatten efter mottagarens förmåga erbjuder AGF inga garantier mot stötande resultat i det enskilda fallet. Ej heller har man kun- nat undvika luckor som utnyttjats i skatte— flyktsyfte. Förklaringen härtill ligger i att avvecklingen av ett dödsbo i stort sett är undandragen allmän insyn. Det står del— ägarna fritt att efter gottfinnande sinsemel- lan fördela kvarlåtenskapen utan avseende vid den schematiska värdering och fördel- ning som lagts till grund för skattens be- stämmande. Enligt vår mening visar dessa omständigheter klart svagheterna i den tra- ditionella arvslottsbeskattningen.

Om man med en renodlad arvslottsbe- skattning menar en skatt på vederbörande arvinges eller testamentstagares förvärv, är det, såsom 1938 års skattekommitté fram- höll, mer konsekvent att lägga det verkliga skiftet till grund för beskattningen. En bä- rande idé i kommitténs förslag var också att skiftesinstrumenten i högre grad skulle kom- ma att läggas till grund för skattens beräk— ning. Utvecklingen har dock icke gått i den riktningen. Det är mycket sällsynt att ett skifte inges för skattläggning, något som sammanhänger med att skatten ofta skulle bli högre om så skedde. För vårt vidkom- mande har vi funnit det uppenbart att en beskattning på grundval av verklig bodel- ning eller skifte icke är en framkomlig väg. En sådan lösning står i klar strid med kra- ven på ökad enkelhet och skulle dessutom påkalla en utbyggnad av kontrollsystemet, som icke står i rimlig proportion till arvs—

skattens finansiella betydelse. Dessutom skulle ett sådant system kräva rätt djupgå- ende ingrepp i civilrättslig lagstiftning.

Vi undersökte då möjligheterna att i stort sett behålla den nuvarande konstruktionen men försöka göra förenklingar i form av schabloniseringar på de områden som vål- lat praktiska tillämpningssvårigheter.

Det visade sig emellertid ganska snart att möjligheterna att åstadkomma förenklingar inom ramen för det hävdvunna systemet var tämligen begränsade. Situationen blev ofta den, att en i och för sig tilltalande lösning gav konsekvenser, som i särskilda fall blev mindre lämpliga. Ett tungt vägande skäl mot detaljförenklingar låg emellertid däri, att schabloner på begränsade områden, exempelvis framskjutna förvärv eller försäk- ringsbeskattningen, skulle ge upphov till ett oenhetligt system, om man samtidigt upp- rätthöll civilrättsliga regler i övrigt. Ett så- dant system skulle bli svårförståeligt för den enskilde och svårt att tillämpa för myndig- heterna. Härtill kommer att systemet ound- vikligen skulle innehålla luckor, som möj- liggjorde skatteflykt och över huvud taget skulle inbjuda till spekulationer och arran- gemang, som skulle göra det möjligt för den förfarne att nedbringa skatten.

En annan svårighet låg i att utforma skattskyldigheten och det slutliga ansvaret för skatten.

Det visade sig sålunda svårt att finna en lämplig utgångspunkt för schabloniseringar inom ramen för det nuvarande arvslotts- systemet, eftersom en person därvid icke gärna kunde göras skattskyldig för en an- nans förvärv. Vidare skulle lottläggningen bli tämligen konstlad, om en mottagares lott skulle beräknas på sådant sätt att åtskilliga andra mottagares förvärv ingick i densam- ma. Även om vi lyckades åstadkomma enk- lare lösningar på några punkter, skulle slut- resultatet snarast bli att systemet blev ännu mera invecklat än nu. Vi hade nämligen under alla förhållanden fått föreslå regler, som stoppade eller motverkade de möjlig- heter till skatteflykt som framträtt vid AGF:s tillämpning. Vår slutsats av olika försök att förenkla det hävdvunna systemet

blev att detta icke lämnar utrymme för me- ningsfyllda förenklingar.

För att nå betydande förenklingar behövs en mera genomgående omläggning av AGF:s tekniska system. En utgångspunkt för en sådan omläggning har vi funnit i det förhållandet att skatten, oavsett fördelning- en på lotter, i realiteten belastar dödsboet och betalas ur dess egendom. Skattskyldig- heten kan utan olägenhet också formellt överflyttas på dödsboet. Men därmed är man inte nödsakad att gå över till en ren- odlad kvarlåtenskapsskatt. Man kan ändå efter enkla regler beräkna skatten med led- ning av vad som kan väntas tillfalla make, barn och andra dödsbodelägare. Men blir reglerna härom avgörande för vad boet och inte den enskilde arvingen skall betala, kan skattereglerna göras betydligt enklare och mera schablonartade än nu.

En tänkbar schabloniserad lösning som vi först övervägde var att helt bortse från testamenten och enbart lägga den legala arvsordningen till grund för en fördelning av kvarlåtenskapen. En sådan schablonise- ring skulle möjliggöra en tillfredsställande avvägning av beskattningen i klass I, dit också de i praktiken vanligaste fallen hör. Men schablonen kunde leda till högst avse- värda skatteskärpningar eller skattelättna- der, och detta främst när andra skatteklas- ser berördes. Detta sammanhänger bl. a. med testamentsvanorna. Under det att en fader eller moder mera sällan genom testa- mente helt åsidosätter den legala arvsord- ningen till förfång för de egna barnen, utan på sin höjd modifierar eller till en del sus- penderar densamma, är det icke ovanligt att barnlösa personer, med eller utan närmare anförvanter, genom testamenten dirigerar sin kvarlåtenskap helt andra vägar än dem som den legala arvsordningen anvisar.

Det befanns också nödvändigt att kom- plettera denna schablon i åtskilliga hänse- enden. För att icke ställa vissa den avlidne närstående, men icke arvsberättigade, i säm- re läge än avlägsna anförvanter borde testa- menten till förmån för särskilt angivna grupper beaktas, exempelvis testamenten till efterlevande make när barn finns, f. d. ma-

ke, styvbarn och fosterbarn.

Den viktigaste invändningen mot det här skisserade systemet var emellertid, att den schematiska lottläggningen vid skattens be- räkning i många fall skulle komma att skil- ja sig avsevärt från lottläggningen vid det kommande skiftet. Invecklade och detalje- rade regler skulle därför behövas för den interna fördelningen mellan delägarna av den dödsboet påförda skatten.

Den lösning som vi till slut valt att före- slå tar direkt sikte på att tillgodose efterle— vande makes, barns och andra mycket när- ståendes intressen. För deras del innebär förslaget, att arvs- och testamentslotter ut- lägges vid beskattningen ungefär på samma sätt som nu. Men när det gäller andra arvingar och testamentstagare föreligger inte samma skäl att göra en avvägning i detalj på grundval av lotternas storlek och mottagarnas ställning i den legala arvsord- ningen. Arvlåtarens testamentariska disposi- tioner och andra mer eller mindre tillfälliga omständigheter spelar här en större roll. Från rättvisesynpunkt kan det diskuteras om det är befogat att skatten blir lindrigare, om ett arv fördelas på medlemmarna i en större släkt eller genom testamente tillföres ett stort antal mottagare än om det tillfaller exempelvis föräldrar eller något eller några syskon. Inte bara praktiska synpunkter kan sålunda åberopas för att beskatta hithöran- de lotter mera schablonmässigt. Det rikti— gaste sättet att beskatta sådana lotter synes vara att låta det sammanlagda beloppet av lotterna bli avgörande för skattens storlek. Vi föreslår därför att samtliga skattepliktiga lotter, som går till andra än de allra mest närstående, vid beskattningen utlägges och beskattas som en gemensam lott. Genom detta system sker samtidigt en av andra skäl önskvärd omfördelning av skattebör- dan eftersom skatteuttaget skärps när egen- dom tillfaller avlägsnare släktingar eller utomstående. Dödsboet göres enligt försla- get skattskyldigt, men arvingar och testa- mentstagare skall svara gentemot dödsboet för den skatt som kan beräknas falla på vars och ens lott.

Förslaget innebär en lika stark schablo-

nisering av arvslottsbeskattningen som det nyss diskuterade. Såsom framgår av det föl- jande uppkommer emellertid inte de med det förut diskuterade alternativet följande svårigheterna att fördela skatten mellan dödsbodelägarna vid ett kommande skifte. I det föreslagna systemet finns inget ut- rymme för de nuvarande ytterst sällan ut- nyttjade möjligheterna att lägga verklig bo- delning och arvskifte till grund för beskatt- ningen. Lika litet finns anledning att utläg- ga skattelott. Härigenom försvinner två fak- torer som i hög grad komplicerat den nu gällande lagstiftningen.

7.3 Närmare om skatteklasser och lottläggning

Vårt förslag innebär en i viss mån ändrad syn på skatteklassernas betydelse. De nu- varande fyra klasserna bygger på den tan- ken, att det allmännas anspråk på att få del i en kvarlåtenskap gör sig gällande med större styrka, ju avlägsnare förhållandet är mellan den avlidne och arvtagaren. Att ef- terlevande make och barn och vissa andra mycket närstående bör inta en mer gynnad ställning i skattehänseende än andra perso- ner uppbäres av starka skäl. Här motsvaras normalt den lindrigare beskattningen av en reell samhörighet mellan den avlidne och arvingarna. För de övriga klasserna har man knutit de successiva skatteskärpningar- na till den legala arvsordningen, som natur- ligtvis även i den delen återspeglar en sam- hörighet. Men denna är normalt svagare och mera beroende av andra omständighe- ter än släktskapen. Bakom vårt förslag lig- ger uppfattningen att det civilrättsliga sam— bandet mellan den avlidne och dessa släk- tingar icke kräver en motsvarande skatte- rättslig fingradering. Inte heller finns det enligt vår mening anledning att göra en fingradering mellan olika skattskyldiga stif- telser och andra juridiska personer. Två skatteklasser bör därför vara tillfyllest. Den nya arvsskatteklass I bör i enlighet med denna tankegång liksom nu få en ut- formning som går något utöver kretsen av efterlevande make och barn, och vi före-

slår ytterligare utvidgningar. De som nor- malt står eller i ett tidigare skede stått den avlidne i stort sett lika nära som make och barn bör enligt vår mening jämställas med dem i arvsskattehänseende.

Om två personer sammanlever under äk— tenskapsliknande förhållanden, gäller för närvarande att den ene partens förvärv från den andre beskattas efter skattesatser, som gäller vid överföringar mellan utom- stående. Denna ordning finner vi inte till- fredsställande. Part i dylikt ”samvetsäkten- skap” bör inte vara sämre ställd än äkta make, om gemenskapen har större varak- tighet och även i övrigt kommit till uttryck på ett mera påtagligt sätt. Vi föreslår att den som vid tiden för dödsfallet samman- levde med den avlidne bör behandlas så- som efterlevande make, om parterna tidi- gare varit gifta med varandra eller har eller har haft gemensamma barn. Avgränsningen av denna grupp överensstämmer i sak med motsvarande reglering i inkomstskatteför- fattningarna, dock att tiden för dödsfallet blir avgörande i arvsskattehänseende.

Likartade överväganden kan göras be- träffande överföringar till förutvarande make. Även om det personliga sambandet här kan vara svagare vid tiden för döds- fallet, har det enligt sakens natur tidigare varit mycket starkt. Ett testamente eller förmånstagarförordnande till förmån för en tidigare make utgör också ett tecken på fortsatt samhörighet.

Ett icke ringa antal rättsfall rör beskatt- ning av fosterbarnr förvärv. Dessa beskat- tas i allmänhet efter klass IV med mindre någon sorts anställningsförhållande kan på- visas. Kan ett fosterbarn sägas ha varit an- ställt hos fosterföräldrarna i minst tio år, beräknas skatten enligt klass II. En uppdel- ning av detta slag är svår att förena med en modern syn på fosterbarns ställning. Om föräldrar har tagit ett barn till sig och adop- terat detta, hör barnet redan nu hemma i skatteklass I. Detsamma bör rimligen gälla, om barnet upptagits under liknande förhål- landen men adoption icke skett. Svårighe- terna ligger i att precisera de fall där en gynnsam behandling skattemässigt är mo-

tiverad. Uppställer man bestämda formella krav såsom mantalsskrivning, viss minsta tid osv. uppkommer lätt gränsfall. Å andra sidan är det uppenbart att någon form av precisering behövs. Avgörande bör enligt vår mening bli barnets allmänna ställ- ning i fosterhemmet. Barnet bör således ha erhållit vård och fostran som eget barn. Härigenom faller i allmänhet barn, som av myndigheterna placerats i fosterhem mot ersättning, utanför den gynnade kretsen. Det stora antalet fosterbarn som här är av intresse upptas i allmänhet i späd ålder i det nya hemmet; det är också i dessa fall som en skattemässig åtskillnad mellan egna barn och fosterbarn är otillfredsställande. För en mildare beskattning synes därför rimligen kunna krävas att barnet före fyll- da 16 år stadigvarande vistats i den avlid- nes hem. Begreppet stadigvarande har här motsvarande innebörd som i inkomstskatte- hänseende. Tillfällig vistelse på annan ort för skolgång eller av andra skäl saknar så- ledes betydelse. I begreppet stadigvarande ligger visserligen ett krav på varaktighet, men detta hindrar givetvis inte att de gynn- sammare reglerna tillämpas, om någon ta- git ett spädbarn till sig för att behålla det som fosterbarn eller adoptera det men dör kort därefter.

De ändringar som nu föreslagits skall gi- vetvis tillämpas även vid gåvobeskattningen och när egendom tillfaller gift person vars make står i förut angivet förhållande till arvlåtaren eller givaren. Klass I omfattar således enligt vårt förslag efterlevande ma- ke, förutvarande make, part i äktenskaps— liknande förhållande, barn, styvbarn, adop- tivbarn, fosterbarn samt, med visst i det följande nämnt undantag, dessas avkom— lingar. Återstående såväl fysiska som juri— diska personer föreslås skola höra till klass II.

Normerande för skattebördan för ett klass I-dödsbo blir, som framgår av det förut sagda, lotternas storlek. De skall be- räknas i enlighet med ärvdabalkens regler om arv och vad som kan ha föreskrivits i testamente. För att hindra opåkallade skat- telättnader men även för att åstadkomma

en något jämnare avvägning föreslås dock en något annorlunda utformad lottläggning.

Var den avlidne gift och förelåg gifto- rättsgemenskap, skall liksom nu efterlevan- de makes skattefria giftorättsandel utbry- tas. Denna uppgår vanligen till hälften av boets behållning. Vad make härutöver kan erhålla beskattas som arvfallen eller testa- menterad egendom.

Vid olika tillfällen har det berättigade i att beskatta efterlevande makes arv eller testamentsförvärv ifrågasatts. Man har framhållit att den ene makens dödsfall i all- mänhet inte innebär någon förbättring av familjens ekonomiska läge och att det där- för kunde synas rimligt att efterlevande make skattefritt skulle kunna överta en större eller mindre del av makarnas tidi- gare gemensamma bo. Skatten borde i stäl- let uttas vid den efterlevandes död. I några av våra grannländer uttas icke heller skatt, om efterlevande blir sittande i oskiftat bo.

Att frita mindre bon i dessa fall möter inte några betänkligheter. Denna effekt uppnås i vårt förslag genom konstruktionen med en skattefri giftorättsandel och ett sär- skilt högre grundavdrag för efterlevande make. Men är boet större, ställer sig saken annorlunda. Vad den efterlevande får blir ett arvsförvärv av samma slag som t. ex. ett barns. Men det kanske tyngst vägande skä- let mot fullständig skattefrihet för efterle- vande make är, att man icke kan vara så- ker på att skattefriheten kommer just den efterlevande till godo. Denne kan efter skattläggningen helt eller delvis avstå från att göra ett testamente gällande, varvid egendom i obeskattat skick skulle komma barn till godo. Även om det föreskrivs att dylika avståenden skulle föranleda efterbe- skattning eller att gåvoskatt skulle utgå, skulle risken för skatteflykt bli betydande. Som tidigare påpekats är nämligen det all- männas möjligheter till mera ingående kon- troll av hur egendom fördelas mycket be- gränsade. Vi har av i stort sett samma skäl även funnit att grundavdraget för efterle- vande make bör vara detsamma oavsett hur makarnas egendomsförhållanden är ord- nade.

Däremot motiverar efterlevande makes intressen särskilda regler om beskattning vid sekundosuccession, både när makarnas barn är sekundosuccessorer och när egen- dom skall tillfalla mottagare i den nya klass II. Det är mycket vanligt att makar genom inbördes testamenten säkerställer den efterlevande och samtidigt ger föreskrifter om kvarlåtenskapens fördelning efter bådas död. Reglerna om beskattning vid sekundo- succession bör icke utformas så att dylika dispositioner till förmån för den efterlevan- de ställer sig arvsskattemässigt ogynnsam- ma. En alltför hård beskattning av sekundo- successornas förvärv skulle kunna ofördel- aktigt påverka testamentsvanorna och dess- utom driva fram underhandsuppgörelser av skilda slag. Vi har därför funnit det rimligt att beträffande egendom som vid den efter- levande makens död innehafts dels med fri förfoganderätt, dels med äganderätt, accep- tera den uppdelning, som följer av att egen- domen härrör från båda makarna. I exem- pelvis klass II kommer då normalt två ge- mensamma lotter att utläggas. Även för mottagare i klass I föreslås en motsvarande uppdelning av de olika lotterna. De när- mare detaljerna belyses i specialmotive- ringen.

En svårbemästrad fråga som kommer att kvarstå vid skattläggning av lotter i klass I är, hur man skall behandla arvs— och testa- mentsavståenden. En fader som avstår helt eller delvis från sitt arv till förmån för sina barn uppnår enligt nuvarande regler icke blott att lättnad erhålles i progressionshän- seende utan också att ett led kommer att överhoppas och undgå arvsbeskattning. I praktiken förekommer avståenden i vitt skilda former. Långt gående uppdelningar av olika befogenheter avseende viss egen- dom har godtagits i rättstillämpningen. Av- ståendena möjliggör även lättnader i in- komstbeskattningen. Ett avstående som god- tagits vid arvsbeskattningen kan ej heller beskattas som gåva.

Avståendena måste emellertid ses i sam- band med reglerna om utläggning av testa- mentslotter. Samma skattemässigt gynnsam— ma resultat kan nämligen uppnås genom ett

testamente, där motsvarande föreskrifter lämnats om egendomens fördelning.

Även om avståenden kan vara dikterade av andra överväganden än skattetekniska, synes knappast några bärande skäl kunna anföras för att behålla den nuvarande ord- ningen. Härtill kommer även den rent prin- cipiella synpunkten att arvsskattens storlek icke bör påverkas av delägarnas interna uppgörelser.

Avståenden och testamenten med mot- svarande innehåll har således en likartad lottsplittrande effekt. En meningsfylld änd- ring kräver därför att dessa fall i görlig mån behandlas efter samma regler. Vårt förslag innebär att skattläggning skall ske utan hän- syn till eventuella avståenden. I fråga om testamentena synes ett likartat resultat kun- na uppnås genom en föreskrift att särskild testamentslott inte skall utläggas för mot- tagaren om denne inte är närmast arvsbe- rättigad. Ett testamente till förmån för barn- barn skall således inte beaktas, om den när- mast arvsberättigade fadern eller modern är i livet. Hans eller hennes arvslott minskas inte.

Huruvida ett avstående också bör föran- leda gåvobeskattning synes mera tveksamt med tanke på att barnbarnen i andra for- mer vid värdesättning av olika tillgångar m. m. kan gynnnas vid ett kommande skifte. Från fiskal synpunkt är denna fråga mindre viktig, eftersom den praktiskt vä- sentligaste fördelen med ett avstående lig- ger i den omedelbara lättnaden vid arvs- beskattningen. En jämförelse med testamen- tena är även här av intresse. Om en farfa- der testamenterar egendom till en levande sons barn, skall naturligtvis testamentet föl- jas vid arvskiftet. Med tanke härpå före- faller det knappast skäligt att gåvobeskatta arvsavståenden. Det synes inte heller vara en framkomlig väg att göra skillnad mel- lan olika slag av avståenden. Reglerna skul- le bli invecklade, och dessutom skulle gräns- dragningen bli mer eller mindre godtycklig. Någon gåvobeskattning bör alltså inte ske i de nu åsyftade fallen.

Vid skattläggningen uppkommer stund- om fråga om rätt till laglott skall beaktas.

För närvarande tages icke ex officio hän- syn härtill vid skattläggningen, utan endast om det visas att anspråk framställts och detta medgivits. Icke sällan framställs yr- kanden om hänsynstagande till laglott först efter skattläggningen. Möjligheterna att änd- ra ett tidigare skattebeslut är begränsade. Med den schablonartade utformning vi ger arvsbeskattningen träder behovet av ett hån- synstagande till laglottsanspråk mer i för- grunden. Vi föreslår därför att laglott all- tid skall beräknas i den del av kvarlåten— skapen som skall fördelas. Denna ordning är enkel att tillämpa och innebär även en spärr mot missbruk i vissa fall.

7.4 Skattefria mottagare

Ett betydande antal mottagare intar en privilegerad ställning i skattehänseende. Särskilt gäller detta i fråga om vissa slag av stiftelser och sammanslutningar. Med hän- syn till det nära samband som enligt vår mening råder beträffande dessas ställning i arvs- och gåvoskattehänseende behandlar vi här även gåvoskattefrågan.

Stiftelser och sammanslutningar som främjar religiösa, välgörande, sociala, po- litiska, konstnärliga, idrottsliga eller andra därmed jämförliga kulturella eller eljest all- männyttiga ändamål är helt befriade från gåvoskatt. Däremot beskattas testaments- lott till sådan mottagare, men i gengäld ef— ter en förhållandevis gynnsam skala (klass 111). Denna olikhet i behandlingen av gå- vor och testamentslotter till här nämnda mottagare vilar på tanken att det krävs större offervilja vid gåva än vid testamente. Det berättigade i denna uppdelning har ifrågasatts i upprepade sammanhang. Om åter en stiftelse eller sammanslutning full- följer Vissa angivna höggradigt allmännytti- ga ändamål, åtnjutes frihet från såväl arvs— som gåvoskatt.

De nuvarande reglerna vilar i stor ut- sträckning på värderingar från en äldre tid; åtskilliga allmännyttiga institutioners skatte— frihet har djupa rötter i vår skattelagstift- ning. Den senaste mer ingående översynen skedde under 1930talet, men de ändringar

val.-t '

som föranleddes av denna översyn kan knappast betecknas som genomgripande; de hade mera karaktär av tekniska förbätt- ringar. Vid ett ställningstagande i dag till dessa frågor kan man inte bortse från den utveckling som ägt rum.

Till en början skall vi något ingå på det förhållandet att vissa skattefria stiftelser, vid sidan av sitt allmännyttiga ändamål, fyller den faktiska funktionen att vara ett medel för att bevara ekonomiskt inflytande åt stif- tarens familj.

Av koncentrationsutredningens undersök- ningar (SOU 1968: 7) framgår, att ett fåtal skattefria stiftelser svarar för avsevärda till- gångar. Å andra sidan finns ett stort antal andra skattefria stiftelser av högst varieran- de karaktär och storlek. Att ifrågavarande stiftelser är befriade från arvs-, gåvo- och förmögenhetsskatt berör givetvis vår utred- ning. För stiftelsernas ekonomi spelar dock motsvarande frihet från inkomstskatt be- tydligt större roll; frågan om den skattefri- heten ligger vid sidan av vårt uppdrag. De stora stiftelsernas framtid är emellertid inte i första hand ett skatteproblem. Det enda som från skattesynpunkt är väsentligt är, om stiftelsernas ändamål och verksamhet har sådan karaktär att den, oavsett stiftelse- förmögenhetens storlek, utgör tillräckligt motiv för skattefrihet. Frågan om bestäm- manderätten över stiftelsernas förmögenhet får bedömas från andra utgångspunkter och prövas i annan ordning. Härvid kan skatte- synpunkterna givetvis också komma med i bilden, närmast på det sättet att villkor kan föreskrivas för att stiftelserna skall få åt- njuta fortsatt skattefrihet.

I och för sig kan det inte betraktas som självklart att vissa stiftelser och samman- slutningar skall vara skattefria på grund av sitt ändamål. Någon principiell grund för skattefrihet kan inte gärna åberopas. Skat- terna har nått sådan höjd att spännvidden mellan skattefrihet och skatteplikt kraftigt ökats. Samtidigt har utrymmet för och be- hovet av privata donationer minskat. Det allmänna har numera övertagit ansvaret för åtskilliga allmännyttiga aktiviteter, som tidi- gare måste helt eller delvis tillgodoses ge-

nom privata initiativ. Betydande bidrag från det allmänna utgår för samtliga slag av de ändamål, på grund varav stiftelser och sam- manslutningar för närvarande åtnjuter fri- het från arvs- och gåvoskatt. Anses en verk- samhet som allmännyttig och i behov av understöd, är den normala och principiellt riktiga vägen numera att det allmänna be— viljar anslag för ändamålet. Man kan inte bortse från att vissa organisationer alltjämt arbetar för allmännyttiga ändamål, som än så länge endast i blygsam omfattning kun- nat tillgodoses genom anslag från det all- männa. Huvudprincipen bör dock för fram- tiden vara, att det allmännas stöd till stif- telser och organisationer med allmännyttiga ändamål avvägs mot andra utgiftsbehov vid budgetprövning och inte ges i form av skat- teprivilegier med svåröverskådliga konse- kvenser.

Vi har av dessa skäl i första hand funnit, att den nuvarande skattefriheten för gåvor till de allmännyttiga ändamål som i arvs— skattehänseende hänförs till klass III bör upphävas.

De juridiska personer som nu arvsbeskat- tas enligt klass III kommer enligt vårt för- slag att hänföras till den nya klass II vid såväl arvs- som gåvobeskattningen.

De nyss anförda synpunkterna bör i viss utsträckning även inverka på bedömningen av de organisationer som anses fullfölja så höggradigt allmännyttiga ändamål att de åt- njuter frihet från både arvsskatt och gåvo- skatt.

Det är förenat med betydande svårigheter att närmare avgränsa sådana ändamål, som skulle kunna rubriceras som höggradigt all- männyttiga. Varje sådan uppdelning blir en avvägning av politisk och allmän karaktär, där utrymme finns för varierande uppfatt- ningar. Eftersom vi icke anser att allmän- nyttan som sådan är en grund för skattefri- het, har vi icke heller i främsta rummet sökt anknyta skattefriheten till olika ända- måls större eller mindre allmännytta. Det är med våra utgångspunkter riktigare att se till de former i vilka olika verksamheter be- drives. Därmed avser vi naturligtvis inte att göra något avsteg från kravet att verksam—

heten skall vara till nytta för det allmänna och inte bara för någon speciell grupp. Med formerna för verksamheten avser vi i främs- ta rummet den mer eller mindre starka an- knytningen till statlig verksamhet på områ- det och möjligheterna för staten och dess organ att inverka på och kontrollera motta- garnas verksamhet.

Vi har med dessa utgångspunkter ansett oss böra förorda att skattefriheten bibehål- les för två grupper. Den ena gruppen utgö- res av försvarsstiftelserna. Dessa har i hu- vudsak rent statliga uppgifter och bedriver sin verksamhet i samverkan med och under kontroll av myndigheterna. Gränsen mellan statlig och privat verksamhet är på detta område f. ö. stundom svår att dra. I denna del föreslås alltså ingen ändring i gällande regler. Vi vill emellertid understryka, att det är en ovillkorlig förutsättning för skattefri- heten att myndigheterna finner sig kunna samverka med den stiftelse eller samman- slutning som är i fråga.

Den andra gruppen avser den högre ut- bildningen och den vetenskapliga forskning- en. Dessa verksamhetsformer flyter ofta in i varandra och bedrivs dessutom icke sällan inom samma slags institutioner. Vetenskap- lig undervisning och forskning, som bekos- tas av skattefria stiftelser och sammanslut- ningar, utövas också i nära samarbete med allmänna institutioner, såsom sjukhus, uni- versitet osv. Om skattefriheten här begrän- sades lika snävt som för försvarsstiftelserna, dvs. genom krav på samverkan med myn- dighet, skulle resultatet emellertid kunna bli en tämligen konstlad uppdelning, som dess- utom skulle få ringa praktisk betydelse. Vi har därför ansett oss böra föreslå skatte- frihet för akademi samt sådan stiftelse eller sammanslutning som har till huvudsakligt ändamål att främja undervisning vid univer- sitet eller därmed jämförlig institution eller att främja vetenskaplig forskning.

Beträffande den lägre undervisningen är läget ett annat. Den grundläggande skolut- bildningen har numera övertagits av stat och kommun. Till motsvarande privata un— dervisningsanstalter utgår ofta ekonomiskt stöd av sådan omfattning att behovet av

privata donationer är begränsat. Skattefri- heten bör därför begränsas till vad man brukar kalla eftergymnasial utbildning.

Av ålder har stiftelser, vilkas verksamhet varit inriktad på stöd åt sjuka, fattiga, åld- ringar och jämförliga grupper, intagit en gynnad ställning vid flertalet skatteformer. Under tidigare skeden, då det allmännas in- satser på dessa områden var av begränsad omfattning, måste också behov av detta slag tillgodoses genom privata åtgärder eller i form av välgörenhet. Successivt har emeller- tid det allmänna åtagit sig dessa uppgifter, och på flertalet hithörande områden finns ett väl utbyggt system. Det kan utan över- drift sägas att situationen radikalt ändrats sedan den senaste översynen av bestäm- serna i slutet av 1930talet. Av betydelse i detta sammanhang är också den ändrade synen på socialpolitikens uppgifter. Det är icke längre i första hand en fråga om hjälp och stöd i form av gåvor till behövande. Varje medborgare har i dag rätt till en viss standard. Det allmänna har en skyldighet att svara för dessa uppgifter och att på oli- ka sätt sörja för att förefintliga behov till- godoses. Den hävdvunna skattefriheten för stiftelser som utövar välgörenhet i olika for- mer är svår att förena med denna syn på socialpolitiken. Vi föreslår därför att skatte- friheten avskaffas.

Emellertid finns organisationer som be- driver internationell hjälpverksamhet, exem- pelvis Rädda Barnen och Inom-Europeisk Mission. Dessa skulle med den nyss för- ordade avgränsningen falla utanför det skat- tefria området. Deras stödverksamhet byg- ger, till skillnad från den interna, än så länge till stor del på privata initiativ, och det allmänna har här icke på samma sätt kunnat åta sig ansvar för de människor som har nytta av verksamheten. Med tanke här- på synes skattefriheten böra bibehållas och t. o. rn. kunna utvidgas något. Å andra sidan är en mångfald institutioner, svenska och utländska, verksamma på detta område. En viss kontroll över att skattefriheten begrän- sas till institutioner, som är jämförliga med de nu nämnda, synes med tanke härpå be- fogad. Skattefriheten bör därför göras be-

roende av särskild prövning från regering- ens sida. Vi föreslår i enlighet härmed att Kungl. Maj:t får befogenhet att medge skat- tebefrielse för organisationer med huvud- sakligt ändamål att bedriva internationell hjälpverksamhet.

En konsekvens av vårt förslag blir att stiftelser med blandad verksamhet, som nu är helt skattefria, framdeles kan påräkna skattefrihet endast för en del av verksam— heten. Vi förutsätter att stiftelser i före- kommande fall tillåtes att ändra sina stad— gar så, att skattefriheten kan behållas.

7.5 Framskjutna förvärv

Beskattningen av de s. k. framskjutna för- värven fick sin nuvarande utformning ge- nom 1941 års lagstiftning. De olika former- na av framskjutna förvärv underkastades en noggrann reglering, samtidigt som kon— trollföreskrifter infördes.

Skattereglerna uppbyggdes i nära anslut- ning till de motsvarande civilrättsliga insti- tuten; den bärande tanken var att noga söka avpassa beskattningen efter mottaga- rens skatteförmåga. Om någon på grund av testamente får äganderätt till viss egen- dom men avkastningen skall tillfalla annan, anses fövärvet av äganderätten icke medföra en sådan ökning av mottagarens skatteför- måga att han kan betala den på ägande- rätten belöpande skatten. Äganderätten skall beskattas först när belastningen upp- hör och den nye ägaren alltså kan fritt för- foga över egendomen om han ej själv begär att hans äganderätt skall beskattas omedelbart. I sådant fall får han av egna medel betala arvsskatten. Men situationen kan även vara den, att äganderätten fram- deles skall tillkomma en mer obestämd per- sonkrets, exempelvis testators vid tiden för avkastningsrättens upphörande levande ar- vingar. I detta fall är det vid testators död ovisst vilka personer som kan komma att bli ägare. Ett icke ringa antal tvister har rört tillämpningen av reglerna om fram- skjutna förvärv, tvister som gällt såväl gränsdragningen mellan olika slag av fram- skjutna förvärv som tidpunkten för skatt-

skyldighetens inträde.

Trots alla bemödanden att söka åstad- komma en rättvis avvägning av beskattning- en av dessa fall har vissa otympligheter inte kunnat undvikas. Reglerna är svårtill- gängliga och lämnar utrymme för spekula- tioner rörande ovissa framtida händelser. Begär exempelvis den som förvärvat en på ovan angivet sätt belastad äganderätt ome- delbar beskattning, kan detta visa sig ha både fördelar och nackdelar. Begär han omedelbar beskattning och nyttjanderätts- havaren lever bara kortare tid och egendo- men dessutom stiger kraftigt i värde, vinner han på omedelbar beskattning. Men om nyttjanderättshavaren lever längre än be- räknat eller egendomen sjunker i värde, är det fördelaktigare att vänta med beskatt- ningen. Ägaren kan också dö innan han kommit i åtnjutande av sin rätt. Reglerna om beskattning av framskjutna förvärv och de nyss angivna effekterna måste ses mot bakgrunden av det förhållandet att det är mottagaren och icke dödsboet som är skatt- skyldig enligt AGF. En ägare som begär omedelbar beskattning kan icke fordra att den ifrågavarande egendomen tages i an- språk för skattens betalning. Så länge nytt- janderätten består, är egendomen enligt ci- vilrättsliga regler vanligen oåtkomlig för ho- nom.

En märklig effekt av AGF:s bestämmel- ser på området är, att om någon först för— värvar nyttjanderätten till viss egendom och därefter äganderätten till den, kommer han att beskattas två gånger för samma egen- dom.

Också från det allmännas synpunkt ger AGF:s regler om beskattning av framskjut- na förvärv utrymme för kritik. Omedelbara och stundom betydande skattelättnader kan uppnås genom avståenden av olika slag. Så kan bli fallet, om efterlevande make tiller- känts nyttjanderätt till en större eller mind- re del av kvarlåtenskapen, under det att äganderätten tillagts makarnas barn. Vid skattläggningen utlägges en lott för värdet av makens nyttjanderätt, och denna beskat- tas omedelbart. Äganderätten beskattas där- emot icke. Om den efterlevande maken före

tillträdet av sin rätt avstår från att göra den- samma gällande, kan ingen ytterligare skatt uttas. Barnen får äganderätt till hela egen— domen, men skatt har uttagits endast för nyttjanderättens värde, vilket, om den efter- levande är till åren kommen, ofta är så lågt att lotten till honom blir skattefri. På mot- svarande sätt kan betydelsefulla lättnader erhållas, om nyttjanderätten till viss egen- dom testamenterats till barnen och ägande- rätten till deras avkomlingar. Det nuvarande systemet bygger vidare på att ägaren skall deklarera sitt förvärv när detta sker, exem- pelvis genom att nyttjanderättshavaren ef- ter en tid avstår från sin rätt. Så sker inte alltid, och när förhållandet kommit till granskningsmyndighetens kännedom, kan mer än tio år ha förflutit och det allmän- nas skatteanspråk blivit preskriberat. Även förfoganden från ägarens sida bidrar till att göra systemet svåröverskådligt. Säljer ägaren med vederbörligt tillstånd egendo- men med bibehållen belastning, kan han vanligen utan svårighet betala arvsskatten. Så är dock systemet inte tänkt, utan skatt- skyldigheten får anses inträda först när be- lastningen upphör.

Vad här anförts visar enligt vår mening klart, att AGF:s regler om behandlingen av framskjutna förvärv inte är lämpligt ut- formade. Åtskilliga ändringar skulle behöva ske, även om man skulle bibehålla AGF:s grundtanke att så nära som möjligt avpassa skatten efter storleken av varje enskild mot- tagares förvärv och närheten i släktskap till den avlidne. Sådana ändringar skulle emel- lertid göra systemet ännu mera svåröver- skådligt och svårtillämpat.

Erfarenheterna av våra försök att inom det bestående systemets ram avlägsna de på- talade olägenheterna beträffande framskjut- na förvärv har starkt bidragit till vårt be- slut att föreslå en mera genomgripande om- läggning av AGF:s system. Godtages vårt förslag att lägga skattskyldigheten på döds- boet och begränsa utläggningen av särskilda lotter till de närmaste anförvanterna, blir problemet med de framskjutna förvärven starkt reducerat. I detta förenklade system är det naturligt att beskatta egendom, som

är föremål för framskjutet förvärv, på sam- ma sätt som annan egendom i dödsboet och att göra detta omedelbart. Vi föreslår därför, att AGF:s regler om framskjutna förvärv upphäves utan att ersättas av andra.

Det kan tilläggas att de nuvarande upp- skovsreglerna inte tillämpats i någon större utsträckning. I kammarkollegiets register fanns den 1 september 1967 inte mer än ca 2 000 fall antecknade i vilka uppskov med beskattningen medgivits. Å andra sidan kan enskilda fall avse stora belopp. Under år 1967 medgavs uppskov med beskattningen av egendom till ett sammanlagt värde av 11 milj. kr. Härav härrörde huvuddelen, ca 7 milj. kr. från bon med en behållning över 200000 kr. och inemot 40 procent eller ca 4,3 milj. kr. från bon där samma behåll- ning översteg 500 000 kr. I det stora flerta- let fall har de skattskyldiga begärt omedel- bar beskattning.

Innebörden av vårt förslag skall belysas med några exempel.

Har efterlevande make fått nyttjanderät- ten till viss egendom och har äganderätten tillagts makarnas båda barn, lägges kapital- värdet av nyttjanderätten till makens lott och den återstående delen till barnens. Skul- le äganderätten i stället ha tillerkänts någon utanför nämnda krets, kommer värdet av äganderätten att ingå i den gemensamma lott som skall beskattas enligt klass II. På samma sätt får man förfara om äganderät- ten är svävande. Förhållandena vid tiden för dödsfallet blir avgörande.

Skulle i exemplet äganderätten ha tillagts makarnas barns avkomlingar vid tiden för den efterlevandes död, sker lottläggningen med utgångspunkt från situationen vid tiden för det första dödsfallet. På liknande sätt får man också förfara om äganderätten till- lagts skattefri mottagare. En skattefri lott utlägges då för denna del av egendomens värde. Ett stort antal av de fall där svävan- de äganderätt i dag förekommer torde fram— deles komma att skattläggas enligt klass II.

Vi har i det föregående bortsett från så- dan fri förfoganderätt som enligt lag eller testamente tillkommer efterlevande make el- ler annan. Med avseende på beskattningen i

sådana fall föreslår vi av skäl, som framgår av specialmotiveringen, icke någon ändring av den regel som nu upptages i 8 5 första stycket AGF.

7.6 F örsäkringsbeskattningen

Ett av de mest svårtillgängliga partierna i AGF utgör beskattningen av förmånstagar- förvärv. Reglernas invecklade karaktär har påtalats vid upprepade tillfällen i kommitté- betänkanden, propositioner och betänkan- den från bevillningsutskottet. Så skedde bl. a. i samband med 1951 års lagstiftning på försäkringsbeskattningens område och 1958 års ändringar i AGF. Man har genom- gående efterlyst enklare regler. I våra direk- tiv understrykes också önskvärdheten härav.

Från början ansågs förmånstagarförvärv icke kunna träffas av gåvoskatt eller arvs— skatt enligt 1914 års AGF. Detta betraktade man som en lucka, och genom lagstiftning år 1931 beslöts att dylika förvärv skulle gåvobeskattas. Vid tillkomsten av nu gällan- de förordning skedde en uppspaltning av förmånstagarförvärven. Förvärv i anledning av försäkringstagares död skulle arvsbe- skattas, under det att gåvoskatt skulle utgå i återstående fall.

Arvsskatt skall dock uttas endast för be- lopp som utfaller vid dödsfallet eller om förmånstagaren då erhåller förfoganderätt över försäkringen. För andra dödsfallsför- värv sker en successiv gåvobeskattning. En- ligt 1947 års kvarlåtenskapsskatteförordning uttogs sådan .skatt även för förmånstagar- förvärv, varvid dock värdet av erlagda pre- mier blev avgörande. Kvarlåtenskapsbe- skattningen omfattade, till skillnad från den vanliga arvsbeskattningen, även pensions- försäkringar, dock ej tjänstepensionsförsäk- ringar. Genom 1958 års lagstiftning avskaf- fades kvarlåtenskapsskatten, och i samband därmed gjordes pensionsförsäkringarna i princip skattepliktiga enligt AGF.

Efter de ursprungliga reglernas tillkomst i början av 1930talet har åtskilliga nya för- säkringsformer tillkommit, och även de änd- ringar av inkomstbeskattningen som skedde genom 1951 års lagstiftning har inverkat

på försäkringarnas utformning. Försäkrings- beskattningen vid arv och gåva har dock hela tiden varit anknuten till förmånstagar- förordnandet. Med en viss tillspetsning kan sägas, att det i och för sig icke är beskatt— ningsreglema som är invecklade utan i stäl- let de civilrättsliga reglerna. Såsom AGF nu är utformad, är det fullt konsekvent att, på samma sätt som man så noga som möj— ligt sökt bestämma storleken av arvs- och testamentslotter, även noga bestämma vär— det av vad en förmånstagare erhåller. Ett sådant system innebär att också förmåns- tagarförordnandet får full effekt vid arvs- och gåvobeskattningen men omöjliggör sam- tidigt någon längre gående förenkling av skattereglerna.

Självfallet skulle vissa tekniskt betydelse- fulla ändringar ändå kunna göras inom ra- men för »det nuvarande systemet, men de skulle få ganska begränsad räckvidd. Vi har undersökt möjligheterna att åstadkom- ma förenklingar på detta sätt. Bl.a. har vi prövat ett alternativ, som skulle innebära att värdet .av förekommande försäkringar skulle brytas ut från den egentliga dödsbo- beskattningen och i stället skattläggas för sig. Det visade sig dock, inte minst med tanke på skyddet för giftorätten, att större förenklingar inte kunde vinnas. Dessutom skulle detta alternativ i vissa fall kunna ge mindre tilltalande resultat.

På samma sätt som i fråga om beskatt- ningen av framskjutna förvärv har de nega- tiva erfarenheterna av försöken till förenk- lingar inom det gällande systemet för be- skattningen av försäkringar bidragit till vår ståndpunkt att mera genomgripande föränd- ringar bör göras över hela linjen. Det av oss föreslagna systemet med dödsboet som skattskyldig och en begränsad lottläggning ger också en utgångspunkt för en starkt för- enklad arvs- och gåvobeskattning av för- säkringar. Enligt vårt förslag skall värdet av försäkringar behandlas efter i stort sett samma regler som annan egendom som till- hört den avlidne. Vissa avsteg måste emel- lertid göras från denna allmänna princip för att ge utrymme för skattefrihet i en del fall.

Vad först angår frågan om vilka för- månstagarförvärv .som skall vara skatteplik- tiga har vi inte funnit skäl att föreslå någ- ra mer genomgripande ändringar. Att för— månstagarförvärv som avser kapitalförsäk- ringar liksom nu skall underkastas beskatt- ning torde vara självklart. Visserligen skulle en övergång till en beskattning baserad på den s. k. sparandedelen vara tänkbar. Denna del kan sägas motsvara vad försäkringsta- garen använt av sin förmögenhet för för- säkringsändamål. Själva risksumman repre- senterar däremot en överskjutande del, som icke svarar mot någon minskning av för- säkringstagarens förmögenhet.

Vi har dock funnit att en dylik ordning skulle vara förenad med stora praktiska svå- righeter och att den inte skulle tillåta en rättvisande uppskattning av den totala för- mögenhetsmassa som övergår vid ett döds- fall. De utfallande beloppen ger en riktiga- re bild av boets ställning. Motsvarande över- väganden kan göras beträffande gruppliv— försäkringar, vilka genomgående har karak- tär av riskförsäkringar.

I och för sig skulle det kunna tänkas att frita tjänstegrupplivförsäkringar, vilka sak- nar den individuella prägel som känneteck- nar vanliga försäkringar och mer är att se som anställningsförmåner. Starka skäl kan dock anföras mot att generellt undanta tjänstegrupplivförsäkringarna från skatte- plikt. Skulle dessa försäkringar bli helt fria från skatt, skulle de grupper, för vilka den- na försäkringsform ej är öppen, komma i ett sämre läge. För tjänstepensionsförsäk— ringar gäller visserligen en generell skatte- frihet, under det att andra pensionsförsäk- ringar i princip är skattepliktiga. Denna skill- nad är dock mindre betydelsefull, eftersom sistnämnda försäkringar ändå blir fria efter tio års premiebetalning. Någon motsvarighet härtill kan icke åstadkommas för kapital- försäkringar. Vidare kan det ifrågasättas, om icke ett fritagande av tjänstegruppliv- försäkringarna skulle möjliggöra oskäligt stora skattelättnader. Intet hindrar sålunda att samme person har mer än en tjänste- grupplivförsäkring. Beträffande andra for— mer av grupplivförsäkringar skulle en skat-

tefrihet av allmän räckvidd innebära vissa risker för skatteflykt. En privat gruppliv- försäkring kan avse högst betydande belopp.

När det gäller pensionsförsäkringarna, kommer ytterligare faktorer med i bilden. En väsentlig skillnad mellan dessa och ka- pitalförsäkringarna är att utfallande pen- sionsbelopp utgör skattepliktig intäkt för förmånstagaren. Detta är en omständighet som åberopats till förmån för att frita pen— sionsförsäkringarna från arvsbeskattning. Nu motsvaras emellertid denna inkomst- .skatteplikt för mottagaren av en avdragsrätt för premierna. Progressionen vid inkomst- beskattningen leder ofta till att den skatte- lättnad som erhållits genom avdragsrätten är större än inkomstskatten på utfallande pensionsbelopp. Inkomstskatteplikten för pensionsbeloppen utgör enligt vår mening inte något bärande skäl för att frita pen- sionsförsäkringar från arvsskatt. För ett fri- tagande kan däremot med visst fog åbero- pas en jämförelse med de fall där efterle- vandes försörjning ordnats på annat sätt. Värdet av en vanlig pension arvsbeskattas nämligen ej. Likaså är tjänstepensionsför- säkringarna arvsskattefria. Utövare av fria yrken, som är hänvisade till att själva ge— nom försäkring skaffa efterlevandeskydd utöver den allmänna försäkringen, är därför i viss mån sämre ställda än andra yrkes- grupper. Å andra sidan får beaktas den skattefrihet som föreligger så fort en pen- sionsförsäkring blivit mer än tio år. Även grundavdraget 10000 kr. i årlig pension, vilket vid giftorättsgemenskap i realiteten kan sägas vara 20 000 kr., lämnar utrymme för en vidsträckt skattefrihet. Finns också barn, vilka insatts såsom förmånstagare, höjs grundavdraget med 10000 kr. per barn, varvid även den skattefria giftorätts- andelen ökar. Flertalet pensionsförsäkring- ar är i dag också fria från arvs- och gåvo- skatt.

Ett avgörande hinder mot att frita pen- sionsförsäkringarna från skatteplikt ligger enligt vår mening däri, att dessa ofta inne- håller inslag av kapitalförsäkringskaraktär. Sålunda kan en pensionsförsäkring utfor- mas så att en del av kapitalet under alla

förhållanden skall återbetalas. Mot att frita en ren” pensionsförsäkring från arvsbe— skattning skulle väl i och för sig inga allt- för tungt vägande fiskala skäl kunna anfö- ras. Emellertid är renodlade pensionsför- säkringar, dvs. utan garanti av nyss angivet slag, ovanliga. En ändring därhän att rena pensionsförsäkringar skulle vara arvsskatte- fria skulle således sakna praktisk betydelse. Av enkelhetsskäl har vi också ansett oss böra avvisa en lösning, där pensionsdelen skulle vara skattefri men försörjningsränte- delen arvsbeskattades.

Vi föreslår inte heller någon ändring så- vitt gäller förmånstagarförordnandets be- tydelse för rätten till grundavdrag. Av det totala antalet löpande försäkringar kan nu— mera endast ca 2 procent beräknas sakna förmånstagarförordnande, av vilka en del fall är s. k. ledarförsäkringar o. (I. som sak- nar intresse från arvsskattesynpunkt. Att med tanke på denna praktiskt mindre bety- delsefulla grupp införa särskilda och med nödvändighet förhållandevis invecklade av- dragsregler kan inte gärna komma i fråga.

Vi har funnit självklart, att systemet med förmånstagaravdrag skall behållas. Skälen härför behöver inte upprepas. Det räcker med att hänvisa till försäkringarnas bety- delse för att trygga familjeförsörjningen. Emellertid bör en differentiering göras vid kapitalförsäkringar. Rätteligen borde vid så- dana försäkringar förmånstagaravdrag en— dast medges när avsikten är att säkerställa efterlevande make och barn. Det synes näm- ligen inte konsekvent att fullt ut beskatta en testamentslott, som tillfaller en utomstå- ende, men medge ett icke obetydligt skatte— fritt avdrag, om han i stället får beloppet som förmånstagare. Grundavdragen skulle i enlighet med denna tankegång i princip re- serveras för förmånstagare i arvsskatteklass I. Emellertid kan det vara skäligt att avdrag får åtnjutas t. ex. om ett försäkringsbelopp tillfaller föräldrar. Vidare finns det ganska många försäkringar på förhållandevis obe- tydliga belopp; praktiska skäl talar här för skattefrihet. De förut anförda skälen bör dock leda till en differentiering av förmåns- tagaravdragens storlek, så att förmånstagare

SOU 1969: 54

i arvsskatteklass I får ett högre avdrag. För att lättare kunna anpassa förmånstagarav- dragen [till framtida ändringar i tjänste- grupplivförsäkringarnas storlek '—. dessa bör, om det inte finns andra försäkringar, icke träffas av arvsskatt —- föreslår vi att grundavdragen blir rörliga. I klass I före- slås avdraget motsvara sex och en halv gånger basbeloppet enligt lagen omallmän försäkring, för närvarande 39000 kr., och i klass II två gånger basbeloppet (12000 kr.).

Beträffande pensionsförsäkringarna har vi inte funnit skäl att föreslå någon änd- ring av grundavdraget, 10 000 kr. Detsam- ma gäller motsvarande avdrag på 2 500 kr. vid annan livränteförsäkring. Dessa belopp får liksom grundavdragen vid kapitalför- säkringar ses mot reglerna om giftorätt. Ef- terlämnar en gift försäkringstagare make och två barn och är dessa insatta såsom för.- månstagare till en pensionsförsäkring, blir en pension fri från arvsskatt intill ett årligt belopp av 40 000 kr. . .

Det kan i anslutning härtill nämnas att statsverkets intäkter av försäkringsbeskatt- ningen är måttliga. Enligt 1967 års siffror uppgick skattepliktiga förmånstagarförvärv till ca 0,5 procent av den totala behållning— en. _

Det förenklade system för beräkning av arvsskatt på förmånstagarförvärv som vi föreslår i enlighet med våra förut redovisa— de överväganden innebär, att försäkringar- na efter förmånstagaravdrag lägges till boets behållning. Var den avlidne gift och råd—de giftorättsgemenskap, måste dock giftorätten beaktas. Detta sker genom att behållningen ökas med värdet av samtliga försäkringar, varefter hälften av den sålunda ökade be- hållningen frånräknas såsom skattefri gifto- rättsandel. Återstående del minskas med ve- derbörligt antal förmånstagaravdrag. Vad som blir kvar fördelas enligt lag och testa- mente på lotter till efterlevande make, barn m.fl. i klass I eller lägges till en gemen- sam lott till andra arvingar och testaments- tagare i klass II. Däremot utlägges ingen lott för förmånstagarförvärvet. En fördel med detta förfaringssätt är att skatten i re-

gel blir densamma för den efterlevande fa- miljen, även om förmånstagarförvärven skulle uppgå till olika belopp för skilda mottagare inom samma krets. Liksom varje schablonisering kommer detta förslag att i vissa fall ge lättnader, i andra fall skärp- ningar, dock icke i sådan grad att det bör föranleda betänkligheter.

Dödsboet har att svara även för den skatt som belöper på förmånstagarförvärven. Gi- vetvis skall förmånstagaren ersätta dödsboet den erlagda skatten. För att icke dödsbodel- ägarnas intressen skall åsidosättas har vi ansett att ett visst ansvar för skattens betal- ning bör åläggas försäkringsbolagen. Detta ansvar behandlas närmare i specialmotive- ringen.

Genom det här föreslagna systemet kan även andra betydelsefulla förenklingar åstadkommas. Om ett förmånstagarförvärv sker i anledning av dödsfall och förmånsta- garen skall erhålla periodiskt utgående för- säkringsbelopp utan att samtidigt förvärva förfoganderätten till försäkringen, kan f.n. arvsskatt enbart uttas för det belopp som ut- faller vid dödsfallet. Återstående belopp skall i stället successivt gåvobeskattas. Den- na konstruktion sammanhänger med att för- månstagarförvärvet icke anses tillföra för- månstagaren sådan skatteförmåga att han genast kan erlägga skatt för hela sitt för- värv. Dessa detaljerade och invecklade reg- ler har kritiserats; önskemål har framställts om en omedelbar och uttömmande beskatt- ning av dylika förvärv. Vårt förslag möjlig- gör att så sker. I själva verket torde det vara till fördel även för den enskilde att skattefrågan blir avgjord en gång för alla. I förekommande fall kan således hänsyn tagas till giftorätt även i framdeles utfallan— de belopp, och vidare befrias mottagaren från skyldighet att årligen gåvodeklarera beloppen. Vi föreslår att kapitalvärdet av dylika försäkringar lägges till behållningen på samma sätt som andra försäkringar. Vär- deringen sker därvid, som om den förste förmånstagaren fått förfoganderätt till hela försäkringen, således även till den del efter- följande förmånstagare finns. För att under- lätta betalningen av skatten i de fall då

värdet av försäkringen är stort i förhållande till boet i övrigt föreslås en särskild an- ståndsregel.

AGF:s regler om beskattning av försäk- ringar avser endast sådana fall då försäk- ringstagaren avlider och belopp utfaller på försäkringar som han tagit eller någon får förfoganderätt till dylika försäkringar. En omdiskuterad fråga gäller beskattningen vid försäkringstagarens makes död. Avlider för— säkringstagares make, anses om försäk- ringen inte är försäkringstagarens enskilda egendom rätten till försäkringen ingå i giftorättsgodset och blir alltså till halva sitt värde i princip föremål för arvsbeskattning. Oaktat försäkringstagaren alltså inte själv avlidit och något försäkringsbelopp i all- mänhet inte utfallit, beskattas sålunda hälf- ten av försäkringsvärdet såsom arvfallen egendom och detta oavsett om förmånsta- garförordnande föreligger. Bestämmelserna om förmånstagaravdrag är inte tillämpliga. Vad den avlidnes arvingar, i regel makar- nas barn, erhåller är nämligen -—' även om arvingarna är insatta såsom förmånstagare till försäkringen —— inte ett utslag av för- månstagarförordnandet. Finns ej bröst- arvingar, blir försäkringstagaren själv så- som arvtagare skattskyldig för halva värdet av sin egen försäkring. Den beskattning som här sker har starkt kritiserats i skilda sam- manhang. Särskilt kraftig har kritiken varit i de fall där efterlevandes egen pensionsför- säkring drabbats. Till bilden hör vidare, att man i praktiken ofta vid bouppteckningen förbiser att även värdet av den efterlevandes försäkringar skall medräknas i bobehåll- ningen. Arvsskattesakkunniga beräknade att dessa livförsäkringar endast medtogs i om- kring 6 procent av de fall där så bort ske.

I vissa delar synes denna kritik vara be- fogad. En beskattning av efterlevandes egen pensionsförsäkring synes uppenbart oskälig. Någon berättigad kritik kan däremot knap— past riktas mot att den efterlevandes egna kapitalförsäkringar kan komma att träffas av arvsskatt. Dylika försäkringar represen- terar alltid ett visst värde återköpsvärdet och vid rena riskförsäkringar uppkom- mer icke problemet, eftersom dessa saknar

värde innan försäkringsfallet inträffar. Ka- pitalförsäkringar kan vidare belånas eller återköpas. I sak är det icke egendomligare att den efterlevande, om barn saknas, kan arvsbeskattas för halva värdet av en egen kapitalförsäkring, än att arvsskatt uttas för halva värdet av annan den efterlevande tillhörig egendom vid tiden för dödsfallet.

Vad pensionsförsäkringarna angår kan däremot erinras om att de har en klar för— sörjningsfunktion och att de saknar realiser- bart värde, eftersom de icke kan återköpas eller belånas. En tänkbar utväg skulle i och för sig kunna vara att undanta dessa för- säkringar vid skattläggningen. Giftorätten skulle då vid arvsbeskattningen beräknas i återstående egendom. Men eftersom värdet av försäkringen skall ingå i den verkliga bo- delningen, kan man inte bortse från att denna utväg medför risker för missbruk. Beaktas nämligen försäkringen inte vid skattläggningen, blir den del av boet som skall beskattas betydligt mindre än om för- säkringen medtagits. Vid den verkliga bo- delningen kan därför obeskattad egendom intill halva värdet av försäkringen överfö- ras till arvingarna.

Denna lösning kan därför inte förordas, och någon annan torde inte i detta sam- manhang stå till buds. Frågan bör i stället lösas genom ändring i giftermålsbalken av innebörd att efterlevandes pensionsförsäk- ring inte skall ingå i giftorättsgodset. En så- dan reform är i hög grad angelägen och har redan föreslagits av familjerättskom- mittén. Vi förutsätter, att den kan genom- föras i anslutning till att vårt förslag be- handlas av statsmakterna.

I sammanhanget kan erinras om ett an- nat likartat problem. Belopp som utfaller på grund av olycksfallsförsäkring beskattas efter vanliga regler. Men eftersom förmåns- tagarförordnanden till dylika försäkringar inte kan jämkas enligt reglerna i försäk- ringsavtalslagen om skydd för giftorätt eller laglott, träffas ofta hela det utfallande be- loppet av arvsskatt, givetvis efter förmåns- tagaravdrag. Denna ordning har kritiserats. Vi har här gjort samma bedömning som i föregående fall. Förevarande problem bör

lämpligen lösas genom ändringar i försäk- ringsavtalslagen.

7.7 Gränsbelopp eller grundavdrag

De skattefria bottenbeloppen i AGF är i re- gel utformade såsom gränsbelopp, dvs. även bottenbeloppet beskattas om detsamma överskrides. Undantag föreligger endast i fråga om bottenbeloppen vid underåriga barns förvärv och vid försäkringsförvärven som är grundavdrag; det innebär att be- skattningen endast träffar överskjutande belopp. Om man bortser från AGF, är det en genomgående princip inom den svenska direkta beskattningen att de skattefria bot- tenbeloppen är utformade såsom grundav— drag. En generell övergång till grundavdrag synes också vid 1958 års lagstiftning ha bedömts som en i och för sig riktigare lös- ning. Den närmaste anledningen till att en omläggning inte skedde torde ha varit att spörsmålet ansågs ha den omfattningen att det lämpligen borde behandlas vid en mer genomgripande översyn av AGF.

Åtskilliga fördelar är förknippade med ett system där bottenbeloppen utformats så- som grundavdrag. Sålunda kan likformig- het uppnås i fråga om bottenbeloppens kon- struktion, dels inom AGF och dels mellan AGF och övriga författningar som reglerar den direkta beskattningen, främst inkomst- och förmögenhetsbeskattningen. Vidare kommer en sådan ändring att medföra, att det inte längre föreligger något behov av särskilda avtrappningsregler för att mildra övergången mellan full skattefrihet och full skatteplikt.

En övergång till grundavdrag kräver att skatteskalorna omarbetas. En grundlig om- arbetning av dessa är emellertid även på— kallad av andra skäl, bl.a. tekniska. Mot de nuvarande skatteskalorna, närmast då i klass I och II, kan sålunda den kritiken rik- tas att intervallerna mellan de olika skikten är synnerligen små. I ett system med grund- avdrag kan man starta med en något högre uttagsprocent och även ha större intervaller utan att därför någon nämnvärd skattehöj— ning behöver ske för små och medelstora arv.

Gränsbelo'ppen utgör i dag i klass I för barn 6000 kr. och för make 40000 kr.

Med tanke, på penningvärdets utveckling och de allmänt omfattade önskemålen att lindra arvsbeskattningen i de lägre skikten måste grundavdragen och skatteskalorna ut- formas så att små och medelstora arv inte beskattas strängare än tidigare. Av betydelse för valet av lämplig gräns är givetvis även vårt förslag'till lottläggningsregler. Vi har, såsom tidigare redovisats, föreslagit spärrar mot" lottsplittringen. Arvsavståenden och testamenten till förmån för följande led skall således i princip inte påverka skattens stor— lek. Behovet av lättnader i beskattningen av smärre lotter gör sig icke gällande med samma styrka, när fråga är om mer avlägs- na släktingars eller utomstående personers förvärv. Grundavdragens storlek måste här ses mot bakgrund av den omflyttning i de båda nya skatteklasserna som vi föreslår. Vissa grupper som tidigare beskattats i klass IV flyttas i vårt förslag upp i klass I, såsom bl. a. förutvarande make och foster- barn.

Vi har funnit att ett grundavdrag på 10000 kr. i förening med en höjning av skattesatsen i det närmast högre skiktet till 5 procent för lott som tillfaller barn och därmed jämställda innebär en tillfredsstäl- lande avvägning.

Däremot måste den nuvarande skattefri- hetsgränsen sänkas för efterlevande make för att inte omläggningen från gränsbelopp till grundavdrag skall medföra alltför stora skattelättnader.

Vi föreslår ett grundavdrag på 25 000 kr. Även detta belopp innebär i flertalet fall lättnader för den efterlevande.

För gemensam lott i den nya klass II får bottenbeloppet avpassas så att helt små bon lämnas fria "från arvsskatt. Ett gemensamt grundavdrag på 5 000 kr. synes kunna för- ordas. '

7.8 Arvsskattens höjd

De tekniska förutsättningarna för nya arvs- skatteskalor har angivits i det föregående. Vårt förslag innebär att skatteklasserna re- duceras till två, en för arvs- och testaments-

lotter som går till make, barn och andra mycket närstående, och en för den gemen- samma lotten för övriga arvingar och testa- mentstagare. En annan utgångspunkt inne- bär de skattefria grundavdrag som nyss för- ordats. De bärande principema för utform- ningen av de nya skalorna har i övrigt an- tytts redan i kap. 5. Beskattningen bör lind- ras något i fråga om små och måttliga arv, som tillfaller närstående. Samtidigt bör ut— taget ökas från större lotter och över hu- vud taget från lotter som tillfaller mer av- lägsna mottagare. Den samlade effekten av förslagen bör bli att statens intäkter av arvs- och gåvobeskattningen höjs, och höjningen bör i förhållande till nuvarande avkastning bli större än den samtidigt föreslagna höj— ningen av förmögenhetsskatten.

Våra förslag är baserade på de omfattan- de statistiska undersökningar som vi låtit verkställa och vilkas resultat redovisas när- mare i kap. 9.

Helt naturligt har det ökade välståndet återspeglats i bouppteckningarna. Antalet skattlagda bouppteckningar har tredubblats från 1943 till 1967 och uppgår nu till drygt 30000. Antalet avlidna har under samma period ökat från ca 66 000 till ca 80000. Samtidigt har antalet skattlagda bouppteck- ningar med låg behållning minskat, vilket också sammanhänger med de höjda skatte- frihetsgränserna. Å andra sidan har boupp- teckningar, som har en behållning mellan 50 000 och 100 000 kr., mer än sjudubblats från år 1943 till år 1967. De verkligt stora boen med en behållning över en halv mil- jon kr. har under samma tid ökat från ett sextiotal till drygt 200. Under det att den förra gruppen hela tiden visat en successiv ökning, gick den senare gruppen ned kraf- tigt från 1940talets mitt fram till 1950talets mitt. En del närmare detaljer rörande den här antydda utvecklingen framgår av za- bell 2.

Som jämförelse kan nämnas att det all- männas intäkter av arvsbeskattningen stigit från ca 29 milj. kr. budgetåret 1943/44 till ca 191 milj. kr. under år 1967/68.

Även om utrymmet för ett ökat skatteut- tag är förhållandevis större för arvsskattens

Tabell 2. Antalet skattebelagda bouppteckningar som inregistrerats åren 1943, 1944, 1949/50, 1954/55 och 1967, fördelade efter dådsbobehållningens storlek

Antal bouppteckningar

Behållning absoluta tal, är procenttal, år exkl. giftorätt 1000 kr. 1943 1944 1949/50 1954/55 1967 1943 1944 1949/50 1954/55 1967 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 10 4 511 4 861 I 5 721 6162 3 420 40,1 39,9 35,6 30,2 11,3 10— 20 2 930 3 074 4 385 5 767 6 340 26,0 25,2 27,3 28,3 21,0 20— 30 1 302 1 455 2 263 3 003 5 516 11,6 11,9 14,1 14,7 18,3 30— 40 711 870 1 137 1 723 3 528 6,3 7,1 7,1 8,4 11,7 40— 50 456 471 722 1 115 2 900 4,1 3,9 4,5 5,5 9,6 50— 70 443 511 698 995 3 176 3,9 4,2 4,4 4,9 10,5 70— 100 333 344 479 736 2 272 3,0 2,8 3,0 3,6 Z,; 100— 150 296 435 1412 1,8 2,1 , 150— 200 i 339 374 i 124 183 seal 3” 3'1 1 0,77 0,90 2,2 200— 300 92 112 114 143 488 0,82 0,92 0,71 0,70 1,6 300— 500 65 68 66 97 285 0,58 0,56 0,41 0,48 0,94 500—1 000 45 35 37 32 147 0,40 0,29 0,23 0,16 0,49 1 000— 21 20 17 13 68 0,19 0,16 0,11 0,06 0,23 Samtliga 11 248 12 195 16 059 20 404 30 220 100 100 100 100 100

vidkommande än för den årliga förmögen- hetsskatten, måste vissa begränsningar iakt- tas. Dessa har antytts redan i kap. 5 och i de allmänna synpunkter som inleder före- varande kapitel. Arvsskatten kommer alltid som en pålaga av engångskaraktär. För den händelse boet består av börsnoterade aktier eller andra lätt realiserbara tillgångar, upp- kommer i allmänhet inte större svårigheter att betala skatten. Annorlunda ställer sig saken, när en avsevärd del av boets till- gångar är nedlagda i jordbruk eller annan näringsverksamhet. Ofta finns det då ingen annan utväg att få medel till skatten än att belåna sådana tillgångar. Särskilt i tider med kreditrestriktioner kan dock detta va- ra svårt eller omöjligt. De nuvarande an- ståndsreglerna, liksom möjligheterna att be- tala arvsskatten med annat än kontanter, är inte helt tillfredsställande. Enligt vår me- ning bör reglerna på dessa områden libera- liseras; vi kommer i ett senare betänkande att framlägga förslag härom. Skattesatser— na kan emellertid inte byggas upp med ut-

eller avvecklas.

Våra skatteskalor måste även ses mot de av oss föreslagna spärrarna mot lott- splittring. Genom att avståenden och testa- menten, där ett led helt eller delvis över- hoppas, inte längre skall beaktas vid skatt- läggningen, kommer en skärpning att ske utöver vad som kan direkt utläsas av ska- lorna. Arrangemang av antytt slag före- kommer givetvis främst i de fall där boet är av större omfattning. Av våra statistiska undersökningar framgår att i bon med en behållning understigande 30 000 kr., exklu— sive giftorätt, omkring tre lotter kan beräk- nas falla på varje bouppteckning. För bon med en behållning mellan 100 000 och 300000 kr. utgjorde motsvarande lottantal ungefär fem och för bon över 500 000 kr. steg antalet till ca tio lotter per bo.

För den nya arvsskatteklass I föreslås föl- jande skala.

Lott efter grundavdrag, kr. Arvsskatt, kr.

5 % inom skiktet 1 000+10 % » »

20 000 20 000— 40 000

gångspunkt från tänkbara anståndsmöjlig- 33 333: 133 ggg 30881? 3/0 ” ” heter m.m. Även om anstånd medges finns 100 000_ 200 000 13 200+3goj= : ; skulden kvar och blir en faktor att räkna 200 000— 500000 43 500+40 % » » med när det äller för dödsb t t täll- 500 OOO—2 000 000 163 500+50% »

. . g De at ta ?, 2000000—5 000000 913 500+600/o » » ning till om en verksamhet skall fortsattas 5000 000_ 2713 500+65 % » »

Tabell 3. Arvsskatt i kronor för arvs- och testamentslotter tillhörande skatteklass I enligt nuvarande regler och enligt förslaget

Ökning (+) eller minskning (_) av arvsskatten enligt förslaget

i % av arvs- Nuvarande regler Förslaget i kronor lotten Arvslott1 kr. make barn make bam make bam make barn 1 2 3 4 5 6 7 8 9 2 000 _ _ _ _ _ _ _ _ 3 000 _ _ _ _ _ _ _ _ 5 000 _ _ _ _ _ _ _ _ 10 000 _ 210 _ _ _ _ 210 _ _ 2,1 15 000 _ 390 _ 250 _ _ 140 _ — 0,9 20 000 _ 590 _ 500 _ _ 90 _ _ 0,5 25 000 _ 840 _ 750 _ _ 90 _ 0,4 30 000 _ 1 090 250 1 000 + 250 _ 90 + 0,8 _ 0,3 40000 _ 1 690 750 2000 + 750 + 310 + 1,9 + 0,8 50000 2 390 2 390 1 500 3 000 890 + 610 _ 1,8 + 1,2 60000 3190 3190 2500 4 500 _ 690 + 1310 1,2 + 2,2 70 000 4 090 4 090 3 750 6 000 _ 340 + 1 910 _ 0,5 + 2,7 80 000 5 090 5 090 5 250 7 500 + 160 + 2 410 + 0,2 + 3,0 100 000 8 590 8 590 8 500 11500 _ 90 + 2 910 — 0,1 + 2,9 120 000 13 390 13 390 12 500 16 500 _ 890 + 3 110 0,7 + 2,6 150 000 20 590 20 590 21 000 25 500 + 410 + 4 910 + 0,3 + 3,3 200 000 34 590 34 590 36 000 40 500 + 1 410 + 5 910 + 0,7 + 3,0 300 000 66 590 66 590 73 500 79 500 + 6 910 + 12 910 + 2,3 + 4,3 400000 102590 102590 113500 119500 + 10910 + 16910 + 2,7 + 4,2 500 000 142 590 142 590 153 500 159 500 + 10 910 + 16 910 + 2,2 + 3,4 600 000 186 590 186 590 201000 208 500 + 14410 + 21 910 + 2,4 + 3,7 800 000 274 590 274 590 301 000 308 500 + 26 410 + 33 910 + 3,3 + 4,2 1000 000 362 590 362 590 401000 408 500 + 38 410 + 45 910 + 3,8 + 4,6 1 500 000 602 590 602 590 651 000 658 500 + 48 410 + 55 910 + 3,2 + 3,7 2 000 000 842 590 842 590 901 000 908 500 + 58 410 + 65 910 + 2,9 + 3,3 3 000000 1 362 590 1362 590 1498 500 1 507 500 + 135 910 + 144 910 + 4,5 + 4,8 5 000 000 2 402 590 2 402 590 2 698 500 2 707 500 + 295 910 + 304 910 + 5,9 + 6,1 10 000 000 5 402 590 5 402 590 5 947 250 5 957 000 + 544 660 + 554 410 + 5,4 + 5,5

1 Skattepliktigt belopp dvs. bruttobelopp före reducering med grundavdrag.

Förslaget innebär lättnader för lotter, som tillfaller barn intill ett värde av ca 30 000 kr. För efterlevande make inträder en skärpt beskattning först när lotten när- mar sig 150000 kr. På grund av över- gången till grundavdrag blir dock lotter i storleksordningen 25 000—45 000 kr. be- skattade eller får ökad skatt, varvid det emellertid rör sig om förhållandevis blyg- samma belopp. De närmare konsekvenser- na av förslaget framgår av tabell 3.

Den nya arvsskatteklass II omfattar de förutvarande klasserna II—IV, och här skall en gemensam lott utläggas. Vår skat- teskala har följande utseende.

Lott efter grund- Arvsskatt, kr. avdrag, kr. 20 000 10 % inom skiktet

20 000— 60 000 2 000+20 % » » 60 000—100 000 10 000+30 % » » 100 OOO—200 000 22 000+40 % » » 200 OOO—300 000 62 000+50 % » » 300 000—500 000 112 000+60 % » » 500 000— 232 000+70 % » »

Genom att skatten uttages på en gemen- sam lott försvåras detaljbetonade jämförel- ser med effekten av gällande beskattnings- regler, som bygger på tanken att träffa de olika mottagarnas förvärv. Av tabell 4 framgår dock vissa konsekvenser av försla— get.

enligt nuvarande regler och förslaget Tabell 4. Arvsskatt i kronor för arvs- och testamentslotter tillhörande skatteklass II—I V

Sammanlagd arvsskatt, enligt nuvarande regler. Hela kvarlåtenskapen tillfaller

i lika de- Arvsskatt lar tre i lika de- å arvs- allmän- lar tre lotts- en allmän- nyttiga en oskyld oskylda summan i lika de- i lika de- nyttig samman- testa- testa- i klass Kvarlåten- lar tre lar fem samman- slut- ments- ments- II—IV skap ett syskon syskon syskon slutning ningar tagare tagare enligt kr. klass II klass II klass II klass III klass II] klass IV klass IV förslaget 1 2 3 4 5 6 7 8 9 5 000 240 _ _ 540 300 1 000 600 _ 10 000 690 414 _ 1 490 855 2 500 1 980 500 15 000 1 290 720 600 2 490 1 620 4 500 3 000 1 000 20 000 2 040 1 152 900 3 490 2 430 6 500 4 440 1 500 25 000 3 040 1 611 1 200 4 740 3 450 9 000 5 970 2 000 30 000 4 040 2 070 1 650 5 990 4 470 11 500 7 500 3 000 40 000 6 540 3 258 2 550 8 490 6 450 17 500 11 460 5 000 50 000 9 540 4 590 3 450 10 990 8 430 23 500 15 420 7 000 60 000 13 040 6 120 4 650 13 490 10 470 30 000 19 500 9 000 75 000 18 290 9 120 6 450 17 990 14 220 39 750 27 000 13 000 100 000 28 290 14 595 10 200 25 490 20 445 56 000 40 440 20 500 150 000 50 790 28 620 20 200 40 490 32 970 88 500 70 500 40 000 200 000 75 790 46 050 32 700 55 490 46 410 121 000 102 870 60 000 300 000 130 790 84 870 65 200 85 490 76 470 186 000 168 000 109 500 500 000 240 790 177 270 141 450 145 490 136 410 316 000 297 870 229 000 750 000 390 790 309 870 253 950 220 490 211 470 478 500 460 500 403 500 1 000 000 540 790 447 315 378 950 295 490 286 440 641 000 622 935 578 500 1 500 000 865 790 722 370 653 950 445 490 436 470 966 000 948 000 928 500 3 000 000 1 840 790 1 622 370 1 503 950 895 490 886 470 1 941 000 1 923 000 1 978 500 10 000 000 6 390 790 6172 305 5 953 950 2 995 490 2 986 440 6 491000 6472 935 6 878 500

En kalkyl på grundval av 1967 års vär- den visar att våra förslag kommer att tillfö- ra statsverket ökade skatteintäkter med 35— 40 milj. kr. Härav faller ca 10 milj. kr. på arvsskatteklass I och 25—30 milj. kr. på klass II. På grund av den skärpning av progressionen som vårt förslag innebär får man räkna med att motsvarande kalkyl för 1968/69 skulle ge något större siffror eller ca 50 milj. kr. År 1971 då förslaget avses träda i kraft tillkommer de höjningar som föranledes av den nu pågående allmänna fastighetstaxeringen. Dessa höjningar kan uppskattas till ca 40 milj. kr. Sammanlagt skulle intäkterna av arvs- och gåvoskatterna således kunna väntas öka med ca 100 milj. kr. år 1971.

7.9 Gåvobeskattningen

Gåvobeskattningen hänger intimt samman med arvsbeskattningen. Dess huvudsyfte är

att komplettera arvsbeskattningen, något som motiverar, icke blott att gåvoskatt över huvud taget uttas, utan även att tidigare gåvor från den avlidne inom vissa gränser sammanlägges med arv eller testamentsför- värv från givaren. Gåvoskatten blir därför med vårt förslag icke i första hand en skatt som utgår på grund av att gåvotagaren ge- nom gåvan tillförs en ökad skatteförmåga; sådana överväganden är dominerande för inkomstbeskattningens vidkommande. Gå- voskatt skall i främsta rummet uttas, därför att givaren genom benefika överföringar minskar underlaget för en kommande arvs— beskattning. Utifrån dessa synpunkter är det också följdriktigast att givaren — och inte som nu gåvotagaren får svara för gåvoskatten, på samma sätt som det är hans dödsbo som enligt vårt förslag skall svara för arvsskatten. I regel är det ju ock— så givaren som har den största förmågan

att betala skatten. Vanligen kan han, om han så önskar, anpassa gåvans storlek med hänsyn till skatten.

Vårt förslag får ses mot den nu vanliga ordningen att givaren åtar sig att betala gå- voskatten. Detta förfaringssätt blir enligt förslaget huvudregel. Det är givetvis teo- retiskt tänkbart att någon ger bort så myc- ket, att värdet av det bortgivna jämte därå belöpande skatt uppgår till givarens hela förmögenhet. Ett dylikt förfaringssätt leder till att skatten blir lägre än om givarens för- mögenhet i stället hade tillfallit gåvotaga- ren genom arv, låt vara att det är förbundet med uppenbara olägenheter i andra hänse- enden. Denna möjlighet föreligger redan nu. I praktiken förekommer icke överföringar av angiven karaktär och det saknas anled- ning att anta, att så framdeles skulle bli fal- let. Våra förslag innebär nämligen, att dy- lika arrangemang blir än mindre lockande än för närvarande.

För gåvoskattens vidkommande föreslås vissa nyheter, som är en följd av ändringar i arvsbeskattningen. Således begränsas om- rådet för gåvobeskattning av förmånstagar- förvärv genom att de flesta hithörande fall i stället kommer att arvsbeskattas. De 5. k. framskjutna förvärven vid gåva bringas i överensstämmelse med vad som skall gälla vid arvsbeskattningen. Den särskilda skatte- friheten vid gåvor till vissa allmännyttiga sammanslutningar upphäves. Härutöver sker ändringar beträffande de övriga skattefria gåvorna. Grundavdraget vid gåva föreslås bli 4 000 kr. om året.

7.10 Allmänt om gåvobegreppet m. m.

En gåvobeskattning förutsätter att en civil- rättsligt giltig gåva föreligger. Begreppet gåva har inte givits någon allmän legal de- finition. Begreppet kan inte heller ges en helt entydig innebörd. Vad som i ett sam— manhang är att anse som en gåva kan mycket väl bedömas annorlunda i ett an- nat rättsligt sammanhang. Att utforma ett enhetligt gåvobegrepp torde för övrigt inte vara möjligt.

Vissa allmänna drag kännetecknar en

gåva. Självfallet får gåvobeskattningen även för framtiden bygga på allmänna civilrätts- liga normer, när det gäller att fastställa om en gåva eller annat avtal föreligger. Gåvo- beskattningen får även i så måtto följa ci- vilrättens regler, att en förutsättning för gåvoskatteplikt är att en civilrättsligt giltig överföring ägt rum. Sistnämnda förhållande har betydelse främst i de fall där viss form är föreskriven för gåvas giltighet. I prakti- ken sammanfaller oftast de civilrättsliga och skatterättsliga gåvorekvisiten. Fall kan dock tänkas, där en gåva måste anses föreligga enligt allmänna civilrättsliga normer men där likväl en beskattning inte anses böra ske. Tre allmänna krav brukar uppställas för att en gåva skall anses föreligga; dessa gäller även för gåvoskattens vidkommande. Således skall en förmögenhetsöverföring ha skett. Denna skall vara frivillig och för— enad med gåvaavsikt. Dessa rekivisit ställes mer sällan på sin spets i rättstillämpningen. Det förekommer dock vissa fall där frivil- lighetsrekvisitet får betydelse för gränsdrag- ningen mellan inkomstbeskattning och gå- vobeskattning. Kravet på frivillighet gör att en rättslig förpliktelse att överlämna egendom utesluter gåvobeskattning. Av in- tresse i detta sammanhang är sådana fall, där gåvotagaren utfört en prestation och givaren vill gottgöra gåvotagaren härför Man talar här om remuneratoriska gåvor. Svårigheterna ligger i att söka dra en gräns mellan de fall där vederlaget bör inkomst- beskattas och de fall där gåvobeskattning skall ske. Denna gränsdragning har prak- tisk betydelse med tanke på de olika skatte- skalor som kan vara tillämpliga. Likaså saknar skattefriheten för mindre gåvor mot— svarighet vid inkomstbeskattningen. Dessa fall uppvisar ofta sinsemellan stora olik- heter, och vi har funnit det omöjligt att i lagtext söka ange när den ena eller andra skatteformen bör tillämpas. Såvitt gäller gå- vobeskattningen måste ihågkommas, att den— na är ett komplement till arvsbeskattningen och således inte har till uppgift att möjlig- göra en beskattning i de fall där en inkomst- beskattning ej kan ske. I den mån den som gåva betecknade överföringen inte till sitt

värde överstiger vad som kan sägas utgöra skälig ersättning för utförd tjänst, skall in- komstbeskattning och ej gåvobeskattning äga rum. Först om det bortgivna har ett vär- de, som väsentligt överstiger värdet av mot- prestationen, bör en gåvobeskattning ske. Vid ifrågavarande bedömning kan man na- turligtvis inte bortse från parternas inbördes förhållanden. I den mån det personliga in- slaget blir mer framträdande, ökas också ut- rymmet för gåvobeskattningen. Hänsyn får även i viss mån tas till vad parterna avsett med överföringen. Någon uppdelning på en gåvodel och en inkomstdel bör i allt fall inte göras. Den omständigheten att den ut- förda motprestationen har ett mycket lågt värde i förhållande till det vederlag som ut- gått utgör inte ensamt skäl för att under- låta en inkomstbeskattning. Vinster o. d. vid tävlingar av olika slag brukar regelmässigt beskattas såsom inkomst av tillfällig för- värvsverksamhet. Stundom kan lotterivinst- skatteförordningen vara tillämplig i fall av detta slag. Å andra sidan kan mycket väl den situationen inträda att varken inkomst-, gåvo- eller lotterivinstskatt skall utgå. Hit hör vissa belöningar och stipendier.

En vanlig gåva kännetecknas av en en- sidig förmögenhetsöverföring. Emellertid är det långt ifrån ovanligt vid gåva av fast egendom att gåvotagaren lämnar visst ve- derlag, vanligen i form av övertaget be- talningsansvar för intecknad gäld. Det av- görande för gåvobeskattningens vidkom- mande är, liksom eljest, icke den yttre form parterna" givit sin överenskommelse, utan dess verkliga innebörd. Dessa överföringar betecknas stundom som gåva, stundom som köp. Emellertid har dessa fall icke betydel- se enbart för gåvoskattens vidkommande, utan även andra skatteformer berörs. Om en fader ger sin son en fastighet, som är taxe- rad till 1 milj. kr. men intecknad för 850 000 kr., kommer gåvoskatt att uttas för ett värde av 150 000 kr. Situationen blir den- samma om överlåtelsen i stället betecknats som köp.

När sedan handlingen inges till inskriv- ningsdomaren för lagfart, uppkommer fråga om stämpelskatt. Stämpelskatt utgår vid köp

men ej vid gåva. Stämpelskatten utgör i re- gel en procent av det högsta av köpeskil- lingen och taxeringsvärdet. Skulle handling- en i exemplet ha rubricerats som köpeav— tal uppkommer inget problem, utan stäm- pelskatt uttas med 10 000 kr. Har däremot överlåtelsen rubricerats som gåva, skall hän- syn tas till överlåtelsens reella karaktär. I ett fall som detta, där inteckningsansva- ret närmar sig taxeringsvärdet, kommer även stämpelskatt att uttas med 10 000 kr. Före 1964 års stämpelskatteförordning ut- togs däremot inte lagfartsstämpel, om in- teckningarnas värde understeg taxerings— värdet. Den nu gällande stämpelbeskatt- ningen av dessa fall har tillkommit som en spärr mot kringgående av stämpelskattereg- lerna. Beträffande realisationsvinstbeskatt- ningen återkommer problemet på följande sätt. Vid beräkningen av vinst vid försälj- ning av egendom, som förvärvats genom köp, utgår man enligt huvudregeln från det vederlag som erlagts. Vid gåva gäller en annan regel. Enligt denna övertar gåvotaga— ren givarens värden. Detta betyder, för att återgå till exemplet, att om överlåtelsen be- dömes som ett med köp likställt förvärv, skulle underlaget vid en kommande vinst- beräkning bli 850 000 kr. Bedöms däremot överföringen som gåva, skulle sonen äga tillgodoräkna sig faderns gamla värden.

Det nu sagda visar, att en och samma överföring kan bedömas som gåva vid till- lämpning av AGF men som köp vid till— lämpning av stämpelskatteförordningen. Vad angår realisationsvinstbeskattningen har fall som det ovan skisserade av regerings- rätten behandlats som gåva av hela fastig- heten. Först om det övertagna betalnings- ansvaret överstigit taxeringsvärdet har man bedömt överlåtelsen som ett köp. Motsva- rande bedömning har regeringsrätten gjort när överlåtelse mellan närstående beteck- nats som köp och köpeskillingen understigit taxeringsvärdet.

Enligt vår mening stämmer regeringsrät- tens berörda praxis väl överens med de reg- ler som tillämpas vid gåvobeskattningen. Däremot kan det ur vissa synpunkter synas mindre tilltalande att samma överföring i

ett gåvoskattemål behandlas som gåva men i ett stämpelskattemål som köp. Det kan förefalla som om en dubbelbeskattning skul- le ske. Emellertid torde det för framtiden vara otänkbart att låta gåvobeskattningen och inkomstbeskattningen följa samma lin- jer som den normalt vida mindre betydelse- fulla stämpelskatten. Redan en jämförelse mellan skattesatserna visar det omöjliga i ett system där gåvoskatt inte uttages enbart av den anledningen att förvärvet träffas av stämpelskatt. Någon dubbelbeskattning i egentlig mening föreligger inte i dessa fall. Så kan visserligen synas, eftersom gåvoskatt och stämpelskatt samtidigt skall betalas. Gå- voskatten beräknas emellertid inte på fas- tighetens fulla taxeringsvärde, utan avdrag sker för värdet av intecknad gäld. Enbart skillnaden, dvs. minskningen av givarens och ökningen av gåvotagarens förmögenhet, träffas alltså av gåvoskatt. Stämpelskatten beräknas däremot på taxeringsvärdet utan reduktion för inteckningarna. Förhållandet till gåvoskatten kommer på sin spets i det förut angivna fallet där en fastighet överlå- tes mot ett vederlag motsvarande 85 pro- cent av taxeringsvärdet. Även här uttas stämpelskatt beräknad efter taxeringsvärdet. Köper någon en fastighet för ett pris under— stigande taxeringsvärdet, är situationen nor- malt den att fastigheten enligt parternas uppfattning inte ansetts vara värd mer än den avtalade köpeskillingen. Det oaktat ut- tages som sagt stämpelskatt beräknad på taxeringsvärdet. För att gåvoskatt skall kun- na uttagas i dylikt fall kräves utredning om att försäljningen skett till underpris. Bort- ges däremot en fastighet mot övertagande av betalningsansvar för intecknad gäld un- derstigande taxeringsvärdet, är situationen normalt den att det finns ett värde över in- teckningarna. Att detta värde skall gåvobe— skattas är uppenbart. Eftersom, vid köp för underpris, stämpelskatten beräknas på taxe- ringsvärdet, är det fullt konsekvent att så även sker vid gåvor av detta slag. Samman— fattningsvis bör enligt vår mening för gåvo- skattens vidkommande alltjämt gälla att, om ett fång har betecknats som gåva, skall gåvoskatt uttas för skillnaden mellan in-

teckningarnas värde och fastighetens taxe- ringsvärde. Har överlåtelsen betecknats som köp, skall i princip gåvoskatt uttas efter samma norm under förutsättning att ett missförhållande kan sägas råda mellan taxe- ringsvärde och motprestation och det av omständigheterna framgår att överlåtelsen delvis uppenbarligen har karaktär av gåva. Det bör framhållas att varje köp eller för- värv av en fastighet för ett vederlag under- stigande taxeringsvärdet givetvis inte bör gåvobeskattas, utan regeln får sin främsta praktiska betydelse vid överlåtelser mellan närstående. Den nuvarande bestämmelsen härom i AGF behöver ej ändras. Vi förut- sätter härvid, att regeringsrättens nuvarande praxis i realisationsvinstmålen kommer att bestå för framtiden.

7.11 Gåvoskattens höjd och tekniska konstruktion

Även om ett nära samband råder och måste råda mellan arvsskatt och gåvoskatt, uppvi- sar likväl de båda skatteformerna betydan- de olikheter. Arvsskatten byggs upp utifrån den förutsättningen att en hel förmögenhets- massa skall övergå till och fördelas mellan ,olika berättigade intressenter. Vid gåvor är situationen en annan. Givaren avstår i livs- tiden frivilligt från en större eller mindre del av sin förmögenhet. Bakom en gåva kan ligga vitt skilda motiv; det är ingalunda ovanligt att gåvor syftar till skattelättnader av olika slag. Genom en gåva kan lättnader uppnås inte bara vid en kommande arvsbe- skattning, utan fördelar kan även vinnas i inkomst- och förmögenhetsskattehänseende.

Arvsbeskattningen måste avvägas så, att arv mellan mycket närstående behandlas gynnsammare än andra fall. När det gäller mindre arv över huvud taget, kan starka skäl anföras för skattefrihet eller i vart fall en låg beskattning. Dylika överväganden gör sig inte gällande med samma styrka vid gåvor. Här träder i stället risken för skatte— flykt i förgrunden. Genom gåvor kan en successiv minskning ske av givarens för- mögenhet, medan arvet innebär en över- gång av hela förmögenheten. Den som ger

Gåvoskatt, kr.

Skattepliktig gåva, kr.1 Klass I

Klass II

—— 20 000

20 000— 40 000 2 000+15 "lo 40 000— 70 000 5 000+20 % 70 000— 100 000 11 000+25 % 100 000— 200 000 18 500+30 0/0 200 000— 500 000 48 500+40 0/0 500 OOO—2 000 000 168 500+ 50 0/o 2 000 000—5 000 000 918 500+60 0/o 5 000 000— 2 718 500+65 0/o

10 0/0 inom skiktet

)) » )) )) )) )) )) ))

15 % inom skiktet

» 3 000+25 o/o » » » 8 000+35 o/o» » » » 18 500+45 o/o » » » 32 000+55 0/0 » » » 87 000+65 0/0 » >> » 282 000+70 0/0 » » » 1 332 000+70 o/o » >> >> 3 432 000+70 0/0 » »

1 I förekommande fall efter grundavdrag.

en helt utomstående person en gåva har i allmänhet vad man kan beteckna som en verklig gåvoavsikt. Skatteflyktstänkandet är i regel föga framträdande i sådana fall. Vid gåvor till egna barn är det däremot vanliga- re att givaren även haft andra motiv än att gynna mottagaren. Sett ur dessa synpunkter skulle skäl kunna anföras för en strängare beskattning vid gåvor till närstående eller i testamente ihågkomna personer. Ett sådant system skulle dock bli tämligen invecklat och många gånger ge nyckfulla resultat, och även vid gåvor till barn kan skatteaspekten stundom vara obefintlig eller i vart fall se- kundär.

Eftersom gåvoskatten i enlighet med det anförda bör följa samma mönster som arvs— skatten, har vi även här funnit två skatte- klasser vara tillfyllest. För gåvoskatten sy- nes den nuvarande fingraderingen av gåvor till olika släktingar än mindre påkallad. De båda gåvoskatteklasserna innehåller sins- emellan samma personkrets som arvsskatte- klasserna med ett viktigt undantag. Gåva till barns avkomlingar bör enligt vår me- ning beskattas i gåvoskatteklass 11, om icke mottagaren är närmast arvsberättigad, detta för att uppnå en bättre överensstämmelse med arvsbeskattningen i motsvarande fall. Testamentslott till barns avkomling skall ju enligt vårt förslag inräknas i den närmast arvsberättigades lott.

Emellertid bör med hänsyn till arvets och gåvans olika karaktär skatteskalorna icke göras gemensamma för arvs- och gåvoskat- ten.

Gåvoskatteskalan för klass I är i förslaget något strängare än motsvarande arvsskatte-

skala, och skärpningar av procentsatserna har även gjorts i de lägre skikten. Härvid har hänsyn också tagits till att gåvoskatten som skall betalas av givaren utgår på gåvans nettobelopp, medan arvsskatten betalas av dödsboet och beräknas på de olika lotternas bruttobelopp. På motsvaran- de sätt är gåvoskatteskalan strängare i klass II än arvsskatteskalan.

Den föreslagna arvsskatteskalan för klass II skulle i och för sig kunna läggas till grund även för gåvoskatten. Detta skulle dock kräva att gåvan skulle beskattas som om den legat i toppen av givarens förmögenhet. Mot en sådan lösning kan tungt vägande skäl anföras. Övergången från skattefrihet till skatteplikt skulle bli synnerligen tvär, och dessutom skulle många i och för sig helt invändningsfria gåvor drabbas omoti- verat hårt. Det kan här räcka att nämna gåvor till allmännyttiga sammanslutningar som icke åtnjuter skattefrihet. Å andra si- dan måste gåvoskatteskalan för klass II gö- ras strängare än den som skall tillämpas i klass 1. Om så icke skedde, skulle nämli- gen sammanläggningsreglerna urholkas, ge- nom att två personer överenskommer att tillgodose varandras barn med gåvor som har karaktär av arv.

Vi föreslår ovan angivna gåvoskatteska- lor.

Åtskilliga av de mer genomgripande änd— ringarna i vårt förslag på gåvoskattens om- råde är en följd av arvsbeskattningens nya utformning. De allmännyttiga sammanslut- ningarnas hittillsvarande gåvoskattefrihet fö- reslås upphävd; skälen härför har utveck— lats i det föregående. Vi har genomgående

sökt ansluta gåvoskatten till arvsskatten, och tekniskt betydande ändringar föreslås rö- rande tidpunkten för skattskyldighetens in- träde och beträffande försäkringsbeskatt- ningen.

På samma sätt som vi funnit det vara mest ändamålsenligt att åstadkomma en omedelbar och uttömmande arvsbeskattning vid ett enda tillfälle, har vi sökt eliminera de framskjutna förvärven även från gåvo- beskattningens område. Vi föreslår, att om egendom bortges med äganderätt till en person och en annan samtidigt får nyttjan- derätt, gåvoskatt genast skall uttas på egen- domens hela värde, varvid skatten bestäm— mes efter förhållandet mellan den blivande ägaren och givaren. Från den förbehållna särskilda rättigheten bortses alltså vid skatt- läggningen. Detsamma skall gälla i de fall där givaren själv förbehållit sig någon rätt eller förmån till det bortgivna. Även här skall gåvoskatten bestämmas med bortse- ende från förbehållet. För att förhindra missbruk införes för sistnämnda fall en tids- mässigt vidsträcktare sammanläggningstid, varvid till grund för kumulationen lägges egendomens värde, då förbehållet bortfal- ler.

Utrymmet för gåvobeskattning av för- säkringar beskäres kraftigt enligt vårt för- slag. Det stora flertalet fall där gåvoskatt i dag uttas för förmånstagarförvärv avser för- värv, som visserligen skett på grund av ett dödsfall men utan att förmånstagaren fått förfoganderätt över försäkringen; han äger endast .successivt lyfta utfallande belopp. Dessa förvärv skall enligt vårt förslag arvs- beskattas, vilket icke bara har tekniska för- delar utan även är en sakligt sett befogad ändring. Försäkrings- eller förmånstagarför— värv skall med vårt förslag gåvobeskattas i tre fall, för det första i den mindre vanliga situationen att en försäkring bortges, för det andra när förmånstagarförvärv sker un- der försäkringstagarens livstid och för det tredje när premier betalas för försäkring som äges av annan än premiebetalaren eller hans make. Sistnämnda regel föreslås in- förd som en spärr mot skatteflykt på detta område. Vårt förslag måste här samman-

158

ställas med reglerna för inkomstbeskatt- ningen. För närvarande råder förbud mot avdrag för periodiskt understöd till barn. Detta avdragsförbud kringgicks tidigare ge- nom att en fader insatte sina barn som för- månstagare till belopp, som utföll på en av fadern tagen pensionsförsäkring. Barnet be- skattades då för de utfallande beloppen. Denna möjlighet stoppades genom lagstift- ning år 1959, varigenom stadgades att be— lopp som tillföll förmånstagare skulle tagas till beskattning hos försäkringstagaren, om denne icke varit berättigad till avdrag för motsvarande belopp såsom för periodiskt understöd. Men även denna spärr kan i dag kringgås. Fadern låter sitt barn taga en pen— sionsförsäking på faderns liv, eller också överlåter fadern sin försäkring till barnet. Försäkringsbeloppen tillfaller då icke bar- net såsom förmånstagare utan som försäk- ringstagare och beskattas hos barnet. Det råder för närvarande ingen tvekan om att en gåva av en försäkring i dessa fall skall beläggas med gåvoskatt, och lika klart är, att om en person får pengar av en annan för att användas för angivet ändamål, exem- pelvis köp av försäkring eller premiebetal- ning, skall sådan gåva beskattas. Däremot har olika meningar gjort sig gällande be- träffande premier för omyndiga hemmava- rande barns pensionsförsäkringar, vilka pre- mier fadern äger avdraga i sin inkomsttaxe- ring. Enligt vår mening skall gåvoskatt re- dan enligt gällande regler uttas i detta fall. I klarhetens intresse har vi dock föreslagit en uttrycklig regel beträffande just dessa premiegåvor.

I ett senare betänkande kommer vi att presentera åtskilliga förslag för att möjlig- göra en bättre kontroll av benefika överfö- ringar. Bland annat kommer vi att föreslå en uppgiftsplikt för försäkringsbolagen rö- rande sådana försäkringar som tillhör un- derårig men som gäller annan person.

7.12 Skattefria gåvor

För närvarande åtnjutes skattefrihet för olika slag av gåvor enligt 39 & AGF. En översyn av dessa regler är påkallad. Be-

stämmelserna har tillkommit vid olika till- fällen och vilar på tämligen skilda värde- ringar.

På samma sätt som vi funnit att fullstän- dig arvsskattefrihet icke kan medges för efterlevande makes arv, anser vi att gåvor mellan makar liksom nu skall följa samma regler som överföringar mellan andra per- soner. Vi föreslår icke heller någon ändring rörande makars rätt att genom bodelning i livstiden låta var och en behålla sin egen- dom. Denna särregel får ses mot att ma- karna kan åstadkomma motsvarande effekt genom ett äktenskapsförord av innebörd att vad vardera maken äger skall tillhöra den- ne enskilt.

Skattefrihet åtnjutes även för periodiska understöd antingen dessa skall inräknas i mottagarens skattepliktiga inkomst eller icke. Denna bestämmelse motiverades vid sin tillkomst 1910 med att dylika överfö- ringar borde träffas av inkomstskatt och icke av gåvoskatt. Så länge en i princip obegränsad avdragsrätt föreligger vid in- komsttaxeringen för periodiska understöd, kan för övrigt någon meningsfylld ändring av förevarande gåvoskattefrihetsregler knap- past ske. När det föreligger ett periodiskt understöd, skall beloppen inkomstbeskattas och ej gåvobeskattas, men föreligger en ka- pitalöverföring skall motsatsen gälla. Efter- som det är ytterst ovanligt att avdrag för periodiskt understöd vägras i ett inkomst- skattemål enbart på grund av att understö- det är högt, uppkommer aldrig frågan om gåvoskatt. De periodiska understöd, som ej får dragas av vid inkomsttaxeringen men som ändå kan vara fria från gåvoskatt på grund av mottagarens förmodade behov, kommer ej till gåvoskattemyndigheternas kännedom. Vid inkomsttaxeringen förelig— ger ej avdragsrätt för periodiskt understöd till person i utgivarens hushåll och ej heller, med visst undantag, till undervisning eller uppfostran.

Den överskottsdel, som i enlighet med det ovan sagda i princip skall gåvobeskattas, har alltså än så länge inte någon praktisk betydelse. Emellertid har den obegränsade avdragsrätten vid inkomsttaxeringen kriti—

serats. En särskild utredning har tillsatts för att undersöka möjligheterna till ändra- de regler på denna punkt. Enligt vår me- ning bör den framtida utformningen av gå- voskattefriheten alltjämt vara samordnad med inkomstbeskattningen. Vi kommer där- för i det senare betänkandet att utforma vårt förslag i anslutning till vad nyss nämn- da utredning kan komma att föreslå.

Skattefrihet åtnjutes även för gåva som utgör bidrag till undervisning eller uppfost- ran, om mottagaren genom gåvan beredes en förmån som han eljest icke skulle haft. Bestämmelsen fick sin nuvarande utform- ning genom 1958 års lagstiftning varvid viktiga begränsningar infördes. Dessa gåvor har också kraftigt minskat efter denna tid- punkt. Enligt vår mening saknas numera helt anledning att medge skattefrihet för gåvor av detta slag. Det allmännas studie- stöd får i allmänhet anses tillräckligt för att finansiera studier. Därtill kommer, att skattefriheten för studiegåvor kan missbru- kas. Det finns ofta ingen möjlighet att kon- trollera att medel som uppges vara givna i detta syfte också användes härför. Vi före- slår att den nuvarande skattefriheten upp- häves. Ett visst utrymme för gåvoskattefri- het finns ändå kvar, eftersom ändring inte föreslås i gåvoskattefriheten för periodiska understöd.

Vissa slags gåvor har av ålder varit skat- tefria och bör även i framtiden lämnas utanför beskattningen. Detta gäller i främs- ta rummet sådana gåvor där det personliga inslaget är det väsentliga och icke det eko- nomiska. För närvarande uttas icke skatt för gåvor av inre lösöre, som är avsett för mottagarens eller hans familjs personliga bruk. På motsvarande sätt är beloppsmäs- sigt obetydliga överföringar skattefria intill ett värde av 2 000 kr. om året.

Skattefriheten för lösöregåvorna sam- manhänger delvis med att dylika tillgångar icke heller träffas av förmögenhetsskatt Bestämmelserna samordnades vid tillkoms ten av 1914 års AGF. Ehuru någon be- loppsgräns icke finns utsatt i AGF, är det likväl uppenbart att skattefriheten enbart avser sedvanliga skänker, en i och för sig

icke särdeles vägledande bestämning för det enskilda fallets bedömning. Vi anser det självklart, att skattefriheten för dylika gå- vor i princip måste behållas, eftersom det icke gärna kan komma i fråga att beskatta värdet av födelsedagspresenter, lysningsgå- vor osv. Viss begränsning bör emellertid en- ligt vår mening föreskrivas. Även om de överföringar som här är aktuella totalt sett inte har någon statsfinansiell betydelse, är det likväl uppenbart att skattefriheten i det enskilda fallet öppnar en bekväm väg att kringgå gåvobeskattningen. Gåvoskatt bör utgå för sådana gåvor som i realiteten inne- bär en kapitalöverföring. Vi har funnit det riktigare att här ge en beloppsmässig pre- cisering än att anknyta till mer allmänt håll— na rekvisit. Möjligheterna till skattefria gå- vor bör också vara desamma för alla. Det finns ingen rimlig anledning, varför en för— mögen person skulle kunna skattefritt över- föra värdefullare tillgångar än en mindre förmögen. Ges en beloppsgräns, kan icke heller missförstånd uppkomma rörande skattefrihetens omfattning. Eftersom gåvor mellan föräldrar och barn är vanligast, får grundavdraget för lösöregåvorna utformas efter vad som kan förefalla normalt i dessa fall. Gränsen får ej heller sättas för lågt, utan en god säkerhetsmarginal måste fin- nas. Meningen är icke att möjliggöra en beskattning annat än där missbruk kan så- gas förekomma. Vi föreslår en värdegräns på 10 000 kr. om året. Med denna begräns- ning skulle skattefriheten avse gåva av lös- öre avsett för mottagarens personliga bruk. Såväl inre som yttre lösöre omfattas. Lika- väl som en tavla, som är värd 10000 kr., skall kunna bortges skattefritt, bör en bil av samma värde kunna skänkas utan gåvo- skattekonsekvenser.

Ett avsteg från denna princip har vi an— sett påkallat. För att icke lägga onödiga hinder i vägen för gåvor till kommunala institutioner av olika slag föreslår vi en generell frihet från skatt vid lösöregåvor till kommuner och därmed jämförliga juri- diska personer. Det skulle kunna uppfattas som stötande om någon, som vill ge sin boksamling eller ett värdefullt konstverk

till ett kommunalt bibliotek eller en skola, skulle träffas av gåvoskatt.

Liksom gåvoskattefriheten för vissa lös- öregåvor är skattefriheten för mindre pen- ninggåvor att se som ett uttryck för lagstif- tarens önskan att lämna gåvor av personlig karaktär utanför beskattningen. Det är dock icke möjligt att här arbeta med en så högt tilltagen beloppsgräns som 10000 kr. Det nuvarande beloppet 2 000 kr., som infördes genom 1958 års lagstiftning, bör emellertid höjas. Icke endast penningvärdets utveck- ling talar för en uppjustering utan även, och i högre grad, de begränsningar vi före- slagit i gåvoskattefriheten. Genom att skat- tefriheten för gåvor till allmännyttiga sam- manslutningar föreslås upphävd måste näm- ligen i gengäld ett visst ökat utrymme fin- nas för skattefrihet vid sådana penninggå— vor. Vi föreslår att beloppet höjs till 4 000 kr. om året och får formen av grundav- drag.

Gåva från äkta makar behandlas i dag olika beroende på hur makarnas egendoms- förhållanden är ordnade. Ger en fader en gåva av sitt giftorättsgods, föreligger en gåva. Två gåvor föreligger däremot, om båda makarna ger envar av sitt giftorätts- gods. Om nu endast en av makarna har egendom, kommer följaktligen en gåvolott att utläggas. För att nedbringa progressio- nen vidtas vissa arrangemang. En förmögen make säljer egendom till den andre maken, som kan betala med revers, med eller utan täckning. Härefter bortges egendomen, och två gåvor anses föreligga. Motsvarande ef- fekt kan uppnås, om makarna är beredda att göra en bodelning. Systemet premierar följaktligen mer genomtänkta arrangemang. Skulle detta icke ändras, förvandlas den av oss föreslagna beloppsgränsen till 8 000 kr., i vissa fall till 12000 kr., när makar uppträder som givare. Vi föreslår därför, att gåvor från äkta makar alltid beskattas som en gåva, oavsett om gåvan härrör från den enes eller andres giftorättsgods eller enskilda egendom. Förslaget medför en jus- tering av sammanläggningsreglerna, som be- handlas närmare i specialmotiveringen.

Specialmotivering

8.1 Förmögenhetsskatteförordningen De ändringar som vi föreslår på förmögen- hetsbeskattningens område rör skattens höjd samt 30 gångerregeln och 80 procent- spärren. För att uppnå en bättre systematik har vi emellertid gjort en även av andra skäl önskvärd omdisposition av 9—12 55 i för- ordningen. I den nya 9 & anges hur den beskattningsbara förmögenheten skall be- räknas för fysiska personer samt sådana juridiska personer som har ett erlägga pro- gressiv förmögenhetsskatt. Skatteskalan för dessa anges sedan i 10 5. De särskilda reg- lerna för samtaxering av äkta makar samt av föräldrar och barn är intagna i 11 5. Den nya begränsningsregeln har upptagits i 12 &. Anvisningarna till 9 5, som avser 30 gångerregelns tillämpning för skattskyl- dig som erlagt sjömansskatt, har överflyttats till 12 5 och anpassats till den nya begräns- ningsregeln. I ett nytt lagrum, 12 a &, åter- finns slutligen reglerna för beskattning av sådana juridiska personer, som erlägger proportionell förmögenhetsskatt. Den sär— skilda förordningen om 80 procentspärren och därtill knutna författningar bortfaller helt. Såsom antytts redan 1 kap. 5, återstår en rad tekniska frågor, som kommer att be- handlas i slutbetänkandet. Det gäller be- skattningen av större samlingar av konst o.d., livräntebeskattningen, kapitaliserings- tabellerna, avkastningstagares likställighet

med ägare, reglerna om skattefrihet för vissa stiftelser och sammanslutningar, be— skattningen av fideikommiss, vissa värde- ringsregler, den latenta skatteskulden m. m. Tanken är, att bestämmelserna om förmö- genhetsskatt, arvsskatt och gåvoskatt skall sammanföras till en gemensam förordning om kapitalskatt.

I övrigt må beträffande de olika lagrum- men följande framhållas.

2 &

Efter förebild av vad som gäller vid in- komstbeskattningen föreslår vi att benäm- ningen skattepliktig förmögenhet ersätts med uttrycket taxerad förmögenhet. Den taxerade förmögenheten utgör kapitalvärdet av den skattskyldiges tillgångar minskat med skulderna. I anslutning härtill har 8 & ändrats, och motsvarande justeringar har skett i 25 och 68 åå taxeringsförordningen.

9 ©

Från den taxerade förmögenheten skall en— ligt 9 5 grundavdrag ske. För gift skattskyl dig och därmed jämställd föreslås ett grund- avdrag på 150000 kr. Eljest är grundav- draget 100 000 kr. Om en gift skattskyldig redovisar en taxerad förmögenhet på 162865 kr., skall således 150000 kr. av- räknas. Återstoden, 12865 kr., avrundas sedan till närmast lägre tusental kronor. Den beskattningsbara förmögenheten blir 12 000 kr.

Genom att avrundning skall ske till när- mast lägre tusental kronor kommer förmö- genhetsskatten i dessa fall alltid att uppgå till jämna krontal, varför den särskilda re- geln i 11 5 3 mom. fått utgå. Vår nya av— rundningsregel möjliggör i det enskilda fal- let nedsättning med några kronor.

11 & I sak innebär vårt förslag ingen ändring av äkta makars samt föräldrars och barns för— mögenhetsbeskattning. Den taxerade för— mögenheten beräknas för var och en av dem för vilka samtaxering skall ske. De taxerade förmögenheterna sammanläggs därefter. Efter grundavdrag avrundas det sammanlagda beloppet till närmast lägre tu— sental kronor och bildar den gemensamt beräknade beskattningsbara förmögenheten.

12 & I detta lagrum återfinns den av oss föreslag- na begränsningsregeln, som ersätter den nu- varande 30 gångerregeln och 80 procent- spärren.

Begränsningsregeln anknyter till den stat- ligt beskattningsbara inkomsten. I 9 & fjär- de stycket stadgas för närvarande att den sammanräknade nettoinkomsten, som lig- ger till grund för 30 gångerregeln, i vissa speciella fall skall höjas. Om den värde- sättning av tillgångar i rörelse eller å jord- bruksfastighet, som skett vid inkomstberäk- ningen, frångåtts vid förmögenhetsuppskatt— ningen, skall den nettoinkomst tillämpas, som skulle ha framkommit om tillgångarna upptagits till de värden som åsättes vid för- mögenhetstaxeringen. Vid denna beräkning skall hänsyn även tagas till nästföregående års värden, vilka då skall omräknas på ena- handa sätt. Till den sammanräknade netto- inkomsten skall med andra ord läggas ök— ning under beskattningsåret av dold reserv.

Denna invecklade bestämmelse tillämpas sällan i praktiken. Enligt den undersökning som vi låtit verkställa beträffande 80 pro- centspärren, där motsvarande bestämmelse gäller, har regeln icke i något fall tillämpats vid 1965 och 1966 års taxeringar. Men bortsett härifrån bör följande framhållas.

Regeln tillkom 1943 och får ses mot bak- grund av den då tillåtna helt fria lagervär— deringen och den praktiskt taget obegränsa- de rätten till avskrivningar på inventarier. Bestämmelsen har icke ändrats sedan dess, trots att, å ena sidan, rätten till nedskriv- ning av lager och avskrivningar på inventa- rier inskränkts och, å andra sidan, andra möjligheter till resultatutjämning införts. Om regeln skulle behållas, borde den utvid- gas till att omfatta även insättningar på skogskonto samt avsättningar till fonder av olika slag. Den skulle därmed bli ännu mera invecklad och svårtillämpad än nu. Men det kan ifrågasättas, om en regel av denna typ motsvarar något verkligt behov. Redan den förut antydda regleringen av möjligheterna till förtäckt resultatutjämning minskar ris- kerna för missbruk. Vi har vidare utformat vår begränsningsregel på så sätt att den stat- liga inkomstskatten icke längre skall få ned- sättas och att förmögenhetsskatten skall få nedsättas med högst hälften. Härtill kom- mer, att den förenkling som vårt förslag in- nebär skulle delvis gå förlorad om bestäm- melsen behölls. Vi har av dessa skäl i vårt förslag inte upptagit någon motsvarighet till nuvarande 9 % fjärde stycket och till de reg- ler av likartat innehåll som finns i förord- ningen om 80 procentspärren.

Den nya begränsningsregeln utgår alltså från den i taxeringslängden antecknade stat- ligt beskattningsbara inkomsten. De statliga inkomst- och förmögenhetsskatterna får inte överstiga de för de olika skikten angivna gränserna.

Anmärkas kan, att skiktskalan utformats under hänsynstagande till att kommunal- skatten inte skall medräknas och att ortsav- draget reducerar inkomsten. I sin nedre del är skalan något fördelaktigare än 80 pro- centspärren och motsvarar i stort sett 30 gångerregeln. I sin övre del är den däremot strängare än 80 procentspärren.

Några exempel får belysa de nya regler- nas innebörd.

En ensamstående skattskyldig har en beskatt- ningsbar inkomst på 30000 kr. samt en be- skattningsbar förmögenhet på 900000 kr. Den statliga inkomstskatten blir 8040 kr. och för-

mögenhetsskatten 18250 kr. eller tillhopa 26290 kr. Denna summa överstiger 75 % av den be- skattningsbara inkomsten. Högst 22 500 kr. får uttas i statlig inkomst- och förmögenhets- skatt. Den statliga förmögenhetsskatten får då eftersom inkomstskatten icke reduceras —- nedsättas till 14 460 kr.

Begränsningsregeln är försedd med den ytterligare spärren att förmögenhetsskatten inte får nedsättas med mer än hälften.

Om den skattskyldige i nyssnämnda exem- pel hade haft en beskattningsbar inkomst på 14000 kr., blir den statliga inkomstskatten 2420 kr. De sammanlagda statsskatterna upp- går således till 20 670 kr. En nedsättning till 75 % av 14000 kr. skulle här bli 10500 kr. Inkomstskatten får ej reduceras utan i stället skulle förmögenhetsskatten enligt huvudregeln nedsättas till 8 080 kr. I detta läge griper dock spärren in. Förmögenhetsskatten får ej ned- bringas till lägre belopp än 9125 kr. Total statsskatt i exemplet således 11 545 kr.

Genom att begränsningsregeln anknyter till den statligt beskattningsbara inkomsten tages indirekt hänsyn även till kommunal- skatten, nämligen genom utskyldsavdraget. Om kommunalskatten inte nämnvärt varie- rar mellan olika är, påverkas den statligt beskattningsbara inkomsten med i stort sett samma belopp. Jämförelsen mellan inkomst och skatt kommer att omfatta å ena sidan de statliga skatterna och å andra sidan den inkomst som kvarstår sedan kommunal- skatten betalts. Full överensstämmelse upp— nås helt naturligt inte, om utskyldsavdraget understiger den kommunalskatt som skall utgå för årets inkomster. I dylikt fall er- håller den skattskyldige inte full kompensa- tion för denna. Är situationen den omvän- da, uppkommer i stället en lättnad.

Även i de fall där garanti-beskattningen är effektiv ger vår regel i det stora hela samma resultat som de nuvarande spärrarna.

En ensamstående skattskyldig redovisar net- tointäkt av jordbruksfastighet med 10000 kr. Den skattskyldige har inga andra inkomster. Procentavdraget liksom garantibeloppet är 60 000 kr. Utskyldsavdraget, liksom årets kom- munalskatt, antas uppgå till 12000 kr. Därest vederbörande icke skall utge förmögenhets- skatt, kommer både med vårt förslag och en- ligt gällande regler enbart kommunalskatt att utgå.

Den skattskyldige antas emellertid ha en förmögenhet på 800000 kr. Skatten beräknas enligt gällande bestämmelser med tillämpning av 30 gångerregeln på en förmögenhet på 400000 kr. och blir 3500 kr. Även här ger vårt förslag och gällande rätt samma princi- piella resultat, dvs. kommunalskatten utgår oavkortad men förmögenhetsskatten jämkas. Vårt förslag innebär dock den skärpningen att förmögenhetsskatten icke får nedbringas med mer än hälften. *

Överstiger nettointäkten utskyldsavdraget den uppgår exempelvis till 20 000 kr.—kan den statligt beskattningsbara inkomsten antagas bli 5600 kr. och skatten 560 kr. Eftersom den sammanräknade nettointäkten nu blir högre, blir förmögenhetsskatten enligt gällande regler 6 700 kr. Enligt 80 procentspärren blir den to- tala skatten 15 880 kr.

Med vårt förslag skall enbart förmögenhets- skatten nedsättas. Således skall förutom kom— munalskatten 12 000 kr., inkomstskatten 560 kr. utgå, samt halva förmögenhetsskatten, som en- ligt de föreslagna skalorna blir 6625 kr. De sammanlagda skatterna blir 19185 kr.

För äkta makar skall nedsättning ske med hänsyn till deras sammanlagda beskattnings— bara inkomster och statliga inkomst- och förmögenhetsskatter. Den omständigheten att makarna begärt frivillig särbeskattning inverkar således inte. Beträffande föräldrar och barn har vi inte ansett oss böra överge den ordning, som genom 1969 års lagstift- ning införts beträffande 80 procentspärren. Nedsättningen bedöms alltså självständigt för föräldrar och barn om barnet har en statligt beskattningsbar inkomst av minst 100 kr.

I 12 & fjärde stycket har vi föreslagit en särskild regel för vissa dubbelbeskattnings- fall. En skattskyldig antas även ha inkoms- ter från annat land, och dubbelbeskattnings- frågan skall lösas enligt ett avtal, där man använt ”credit of tax”-metoden. I dylikt läge beräknas den svenska inkomstskatten på samtliga inkomster, varefter utländsk skatt får avräknas från den svenska skat- ten. Den nuvarande 80 procentspärren är här inte effektiv, eftersom den skatt som be- talts i utlandet inte räknas in i de 80 pro- cent av inkomsten som skatterna högst får utgöra; den skattskyldige kan alltså få er- lägga skatt utöver 80 procent. Vi föreslår därför, att det belopp varmed nedsättning

kan få ske, bestämmes före avräkningen av den utländska skatten.

Ett exempel får illustrera vårt förslag.

En ogift skattskyldig antas ha en statligt be— skattningsbar inkomst på 110000 kr., vari in- går 20000 kr., utgörande aktieutdelning från annat land. Den statliga inkomstskatten är 49740 kr. Den utländska inkomstskatten som enligt avtalet kan avräknas uppgår till 5000 kr. Förmögenhetsskatten utgör 60000 kr.

För närvarande gör man så, att den utländs- ka skatten först avräknas från den svenska inkomstskatten som då blir 44740 kr. och den sammanlagda svenska skatten 104740 kr. Med användning av vår nya skala för begränsnings- regeln får skatten uppgå till högst 83000 kr. Förmögenhetsskatten nedsättes med skillnaden eller 21740 kr. Sammanlagd svensk och ut- ländsk skatt blir 88 000 kr. Enligt det särskilda förslag som vi nu framlägger skall man helt bortse från att en del av inkomsten skall be- skattas i utlandet och att den utländska in- komstskatten skall avräknas mot den svenska. Den sammanlagda svenska inkomst- och för- mögenhetsskatten är 109 740 kr., och förmögen- hetsskatten nedsättes med 26740 kr., så att den sammanlagda svenska skatten blir 83000 kr. Eftersom den utländska skatten får avräk- nas från den svenska, blir också den sam- manlagda svenska och utländska skatten 83 000 kr.

Den nya begränsningsregeln skall tilläm- pas ex officio av myndigheterna. Om en skattskyldig önskar att regeln skall tillämpas på hans preliminära skatt, kan han på van- ligt sätt begära jämkning enligt bestämmel- serna i uppbördsförordningen.

8.2 Arvsskatteförordningen Våra förslag på arvs— och gåvoskatternas område innebär djupgående ändringar av AGF:s konstruktion och berör stora delar av förordningen. Inemot hälften av dess paragrafer behöver ändras och några upp- hävas. Under sådana förhållanden skulle det kunna ifrågasättas att redan nu utarbeta en helt ny förordning. Emellertid skulle resultatet av en sådan lagrevision få kort varaktighet. Såsom framhållits i kap. 5 av- ser vi att i slutbetänkandet framlägga för- slag som berör de nu inte behandlade de- larna av AGF, bl. a. bestämmelserna röran- de beskattningsmyndighet och beskattnings- förfarandet, och att utarbeta förslag till en

ny förordning om kapitalskatt, som skall er- sätta både AGF och förordningen om för- mögenhetsskatt. Vi har därför ansett, att våra förslag lämpligen bör inarbetas i AGF, som i detta skick avses gälla högst ett år. Det kan också förtjäna påpekas, att de nu aktuella materiella ändringarna och strykningarna _ avser ett jämförelsevis be— gränsat antal paragrafer, huvudsakligen 2, 3, 6, 7, 9—13, 15—17, 19, 28—30, 37—39, 41, 43, 50 och 54 åå. Övriga ändringar har närmast formell karaktär och sammanhäng- er med överflyttningen av skattskyldigheten på dödsboet resp. givaren. I samband här- med får uppmärksammas att begreppet skattskyldig även i de lagrum, som icke änd- rats, framdeles avser dödsboet resp. giva- ren.

I övrigt kan beträffande de olika lagrum- men i vårt förslag nämnas följande.

1 5 Med vårt förslag är det icke längre själva förvärvet av egendom som utlöser beskatt- ningen utan i stället det förhållandet att egendom genom arv, testamente eller gåva övergår från en person till en annan. Lag- rummet har ändrats i enlighet härmed.

2 5 Enligt förslaget åvilar skattskyldigheten dödsboet respektive givaren. För arvsbe- skattningens vidkommande har denna änd— ring i regel närmast formell betydelse efter- som dödsboet, bortsett från vissa försäk— ringsförvärv, redan nu skall förskjuta arvs— skatten. För gåvobeskattningen betyder emellertid överflyttning—en bland annat, att givarens medborgarskap eller bosättning blir avgörande för skattskyldighetens om- fattning (35 å).

Givaren har att erlägga gåvoskatten, och det är icke möjligt för parterna att ändra detta genom privata uppgörelser. Om det avtalas att gåvotagaren skall svara för skat- ten, leder det sålunda icke till att beskatt- ningsunderlaget minskas. Betalar mottaga- ren gåvoskatten, föreligger icke därigenom en skattepliktig gåva från gåvotagaren till givaren.

Vi har dock funnit ett avsteg nödvändigt från principen om givarens skattskyldighet. Om någon som gåva fått egendom med fri förfoganderätt men med villkor att egendo— men skall övergå till annan om viss händel- se inträffar exempelvis vid omgifte -— är det icke praktiskt möjligt att anknyta skatt— skyldigheten för sekundosuccessorers för— värv till någon annan än sådana mottagare. Ett subsidiärt ansvar bör alltid åvila gå- votagaren. I lagtexten har icke angivits någ- ra bestämda villkor, såsom givarens konkurs eller misslyckat utmätningsförsök, för att mottagarens ansvar skall inträda. Därest det allmänna av någon anledning icke kan få ut skatten av givaren, kan kravet riktas mot gåvotagaren. Det subsidiära ansvaret är enbart att se som en säkerhetsspärr.

3 5 I kapitel 7 har redogjorts för de föreslagna inskränkningarna i den gällande arvs- och gåvoskattefriheten. För försvarsstiftelserna innebär vårt förslag ingen ändring i gällan- de rätt. Tyngdpunkten ligger vid det förhål— landet att en form av samverkan skall före- komma med militär eller annan myndighet. Icke blott rent militära aktiviteter, utan även andra initiativ med omedelbar an- knytning till försvarsmakten, bör kunna komma i åtnjutande av skattefriheten. Som ett exempel kan nämnas att gåvor till sol— dathemmen enligt vår uppfattning bör åt- njuta skattefrihet.

Beträffande akademier vill vi här endast erinra om de uttalanden som gjorts vid 1964 års lagstiftning ( prop. 1964: 6 ) om att en organisation givetvis icke kan på- räkna skattefrihet enbart genom att beteck- na sig som akademi.

Skattefriheten för stiftelser, som främjar undervisning, gäller enbart vad som brukar kallas eftergymnasial utbildning. Avgörande blir således utbildningsanstaltens ställning i utbildningssystemet och icke den typiska åldern hos de elever, som kommer i åtnju— tande av undervisningen. Ett vuxengymna- sium tillhör således icke den gynnade ka- tegorin. En viss vägledning kan erhållas ge— nom den indelning som föreligger mellan

de falldär studiehjälp respektive studieme- del utgår. Det bör dock observeras att stu— diemedel i vissa fall utbetalas till sådan gymnasial utbildning, där eleverna i allmän- het är äldre.

Begreppet vetenskaplig forskning kan .ej ges någon entydig eller uttömmande for- mulering. Vi avser inte att göra någon änd- ring i nu rådande praxis.

Våra begränsningar av skattefriheten kan få betydelse utanför AGF:s område. Som exempel kan nämnas att enligt 7 å stämpel- skatteförordningen uttas dubbel stämpel- skatt av juridiska personer. Enkel stämpel- skatt uttas dock av sådan juridisk person som, om den erhållit egendomen såsom gåva, skulle ha varit fri från gåvoskatt. Framdeles kommer således kommuner och åtskilliga allmännyttiga stiftelser att få er- lägga stämpelskatt som andra juridiska per- soner.

8 %

Bortsett från den fria förfoganderätten har vi föreslagit en uttömmande och omedelbar beskattning redan vid dödsfallet eller gåvo- tillfället av samtliga s.k. framskjutna för- värv. Den fria förfoganderätten beskattas som äganderätt och det kan därför icke komma i fråga att vid arvlåtarens eller tes- tators död beskatta jämväl den äganderätt, som senare skall tillfalla sekundosuccesso- rer.

10—11 åå Dessa båda paragrafer innehåller de grund- läggande bestämmelsema för det nya, mera schablonmässiga system för arvsbeskatt- ningen som vi föreslår.

Den yttre ramen anges i 10 å. Utgångs- punkten blir behållningen enligt bouppteck- ningen. Härtill lägges värdet av samtliga försäkringar med förmånstagareförordnan- den, vilket i flertalet fall motsvarar det ut- fallande beloppet. Försäkringarna skall allt- så läggas till behållningen, varav följer att om boet visar brist endast försäkringarna kommer att beskattas. Brist får enligt 13 å avräknas från värdet av sådana försäkring- ar, om förmånstagaren åtagit sig att svara

för gälden. _ Var den avlidne gift och rådde giftorättsgemenskap, blir nästa steg att avräkna efterlevande makes skattefria giftorättsandel. Denna beräknas med led- ning av bestämmelserna i 15 å 1 mom. Från den återstående skattepliktiga delen göres därefter förmånstagaravdrag enligt reglerna i 12 å. Vad som sedan återstår utgör den del av boet som skall beskattas. Reglernas innebörd kan belysas genom ett exempel.

A efterlämnar maken B samt barnen C och D. All egendom är giftorättsgods. Behållningen enligt bouppteckningen är 400000 kr. B är insatt såsom förmånstagare till en mindre än tio år gammal pensionsförsäkring, enligt vil- ken B skall ha en årlig pension på 25000 kr. Kapitalvärdet härav antas uppgå till 250000 kr. C är insatt såsom förmånstagare till en vanlig kapitalförsäkring på 80000 kr. och D till en på 20000 kr. Inget testamente.

Behållningen ökas med värdet av försäk- ringarna och blir då 750000 kr. Hälften här- av bortgår som B:s skattefria giftorättsandel, och från den återstående skattepliktiga delen 375000 kr. avräknas förmånstagaravdragen, för B kapitalvärdet av 10000 kr. eller 100000 kr., för C 39 000 kr. och för D 20 000 kr. Den skattepliktiga delen av behållningen blir 216 000 kr.

Sedan bestämmelserna i 10 å tillämpats, framkommer det belopp som skall fördelas enligt 11 å. Lotter utlägges då för vad som enligt lag eller testamente skall tillkomma efterlevande make, bröstarvingar och andra som hänförs till den nya arvsskatteklass I. Lott utlägges även för vad som skall till— falla mottagare, som åtnjuter skattefrihet enligt 3 å. Återstoden beskattas som en ge- mensam lott. Däremot skall till skillnad från vad som nu gäller lott ej utläggas för för- månstagarförvärv. Den del av en försäkring, som överstiger grundavdraget, beskattas som om beloppet ingått i boets behållning iövrigt.

Den lottläggning som skall ske för mot— tagare i arvsskatteklass I blir således be- roende av vad som följer av lag eller testa— mente. Med lag förstås i främsta rummet reglerna .i ärvdabalken om arvsordningen. Vårt förslag bygger således på samma prin- cip som AGF. Antag att en person dör och efterlämnar två barn samt ett avlidet barns

båda barn. Behållningen uppgår till 300 000 kr.

I detta enkla fall ger vårt förslag och AGF samma resultat, dvs. två arvslotter på 100000 kr. och två på 50000 kr. Där- emot blir resultatet enligt vårt förslag ett annat om andra mottagare än de som hör till klass I berörs.

A efterlämnar maken B samt barnen C, D och E. All egendom är giftorättsgods och be- hållningen uppgår till 400000 kr. Enligt tes- tamente skall Röda Korset ha ett legat på 20000 kr. och vidare skall A:s brorsöner F och G vardera erhålla 30000 kr. Skatten be- räknas då enligt följande.

Först utbrytes giftorättsandelen, och till fördelning återstår 200000 kr. Testamentet kränker icke barnens laglotter utan kan be- aktas fullt ut. C, D och E erhåller var sin lott på 40000 kr., för vilka skatt beräknas enligt klass I. För Röda Korset utlägges en skattefri lott på 20000 kr. För brorsönerna F och G utlägges en gemensam lott på 60 000 kr., som beskattas i klass II.

På motsvarande sätt förfares när de lega- la arvingarna tillhör klass II men testamen- te finns till förmån för någon i klass I.

En frånskild man avlider, efterlämnande 250000 kr. Närmaste arvsberättigade är fyra brorsbarn. Enligt testamente skall en skattefri stiftelse ha ett legat på 10000 kr. och vidare skall den avlidnes förutvarande make ha 100 000 kr.

I detta fall minskas behållningen med lega- tet till stiftelsen, som ej skall beskattas, och dessutom utlägges en lott i klass I på 100000 kr. för den förutvarande maken. Återstoden 140000 kr. beskattas som en lott i klass II.

Vårt förslag skiljer sig även i andra vik- tiga hänseenden från AGF . I den allmänna motiveringen har nämnts att klass I utvid- gats att omfatta även vissa den avlidne när- stående men icke arvsberättigade personer, såsom förutvarande make, part i äkten- skapsliknande förhållande och fosterbarn. Vidare föreslås begränsningar i lottlägg- ningen inom klass I. Således skall testa- mentslott icke utläggas för barns avkom— lingar, om dessa icke är närmast att taga arv. Vad som skall tillfalla dylik avkomling inräknas i den närmast arvsberättigades lott. I anslutning härtill föreslås att skattlägg—

ningen alltid skall ske med bortseende från eventuella avståenden.

A dör efterlämnande sönerna B och C. Be- hållningen uppgår till 600000 kr. Enligt tes— tamentet skall B och dennes son erhålla var sin fjärdedel a'v boet. Resten skall gå till C. C har avstått från hälften av sin lott till för- mån för sina båda barn.

Skattläggningen sker här med bortseende från de uppdelningar som följer av testamen- tet och avståendet. Lotter på 300000 kr. ut— lägges för envar av B och C.

En annan nyhet, som redan belysts i ka- pitel 7, gäller laglottsanspråk. Laglott skall alltid utläggas, men den beräknas i den del av behållningen, som enligt 10 å återstår till fördelning. Med vår schablonartade upp- läggning av försäkringsbeskattningen kom- mer då laglotter enbart att beräknas i vad som återstår sedan förmånstagaravdrag skett.

Vi föreslår även att lott icke skall ut- läggas för lösörelegat med högst 1 000 kr. värde. Denna regel är förestavad av rent praktiska skäl.

De framskjutna förvärven kommer med vårt förslag att beskattas enligt reglerna i 11 å på samma sätt som annan egendom. Förhållandena vid tiden för dödsfallet blir avgörande, t. ex. när det gäller att bestäm- ma kretsen av berättigade mottagare till den egendom, som är föremål för ett fram- skjutet förvärv.

A dör efterlämnande sonen B. Behållning- en uppgår till 800000 kr. Enligt testamente skall B ha nyttjanderätten till halva kvarlå- tenskapen under det att äganderätten skall till- falla B:s båda barn C och D. En skattefri stiftelse skall erhålla äganderätten till en ak- tiepost värd 200000 kr., varav dock A:s bro- der E under sin livstid skall äga uppbära av- kastningen. A:s f. d. hustru F skall likaså er- hålla livstids nyttjanderätt till återstående 200 000 kr., vartill äganderätt skall tillfalla A:s vid hennes död levande brorsbarn.

Kapitalvärdet av B:s nyttjanderätt antas upp- gå till 280000 kr., av Ezs avkastningsrätt till 60000 kr. samt av P:s nyttjanderätt till 80000 kr. Skattläggningen sker då enligt följande.

Lotter utlägges för mottagare i klass I, dvs. för sonen B, dennes barn C och D samt f. d. maken F, varvid dock värdet av vad C och D erhåller inräknas i B:s lott. För B utlägges då en lott på 400000 kr. och för F en på 80 000

kr., vilka lotter beskattas i klass I. För stif- telsen utlägges en skattefri lott på 140000 kr. (= 200 OOO—60 000). Återstoden, dvs. Ezs av- kastningsrätt och den svävande äganderätten till den egendom vartill F skall ha nyttjande- rätt, tillhopa 180000 kr., skattlägges som en gemensam lott i klass II.

Vid de framskjutna förvärven blir egen— domen så att säga avskattad. Då barnbar- nen eller brorsbarnen i exemplet tillträder egendomen, skall således ingen ny beskatt- ning ske.

När arvsskatten sedan skall fördelas mel- lan arvingarna enligt reglerna i 54 å, får skatt för framskjutna förvärv tas ur egen- domen. Har nyttjanderätt upplåtits till egen- dom som först framdeles skall tillfalla an- nan, kommer egendomen således att mins- kas med såväl skatten för nyttjanderätten som skatten för det framskjutna förvärvets värde. Den egendom som får nyttjas av nyttjanderättshavaren kan alltså bli mindre än som antagits i skatteären-det.

Åtskilliga fall av svävande äganderätt av- ser personer, som hör hemma i klass II. I dessa fall saknar antalet mottagare och deras släktskapsförhållande till arvlåtaren betydelse för skattens storlek. Om motta- garna tillhör arvsskatteklass I, är det ofta fråga om barns avkomlingar; då skall för- värvet inräknas i den närmast arvsberätti- gades lott. Är inget av dessa fall för han— den, skall lotter beräknas som om förvär- vet skett vid tiden för testators död och egendomen tillfallit de personer, som då finnes. Även subsidiära förordnanden före— kommer. Som ägare har testator t. ex. in- satt sina vid tiden för nyttjanderättens upp- hörande levande arvingar eller, om sådana saknas, Röda Korset. Även här blir läget vid dödsfallet avgörande. Å andra sidan kan ett subsidiärt förordnande vara oklart eller beroende av ovissa framtida förhål- landen. Kan det ej klart utrönas att egen— domen slutligen skall tillfalla mottagare i klass I eller skattefri mottagare, beskattas förvärvet i klass II.

Tidigare har nämnts, att den fria förfo- ganderätten intar en särställning och att en beskattning av sekundosuccessorernas för-

167

värv icke kan ske förrän dessa erhåller egendomen. I kapitel 7 har uttalats, att bl.a. hänsyn till efterlevande make talar för en något längre gående uppdelning än som skulle följa av huvudregeln. I 11 å första stycket finns en hänvisning till 15 å 2 mom., där reglerna om andelsberäkning vid legal och testamentarisk sekundosucces- sion är intagna.

Vid legal sekundosuccession skall två lot- ter utläggas vid den efterlevandes död. I detta fall tillhör sekundosuccessorerna all- tid den nya arvsskatteklass II.

A efterlämnar såsom enda arvinge maken B. Boet uppgår till 200000 kr., allt giftorätts- gods. Inget testamente. Vid A:s död beskattas B för ett förvärv på 100000 kr. När B dör är boet värt 300000 kr. Arvsberättigade är nu två systrar till A samt tre brorsbarn till B. Två lotter, vardera om 150000 kr., utlägges vid skattens beräkning och varje lott beskattas i klass II.

Vid fall av testamentarisk sekundosuc- cession kan en uppdelning även inom klass I bli nödvändig. Eftersom hänsyn ex officio skall tagas till laglottsanspråk, blir en ren hälftendelning sällan aktuell.

A dör efterlämnande maken B samt barnen C och D. Boet uppgår till 400000 kr., allt giftorättsgods. Enligt inbördes testamente skall den efterlevande ha hela boet, vilket efter bå- das död skall tillfalla deras barn. Vid A:s död utlägges i klass I en lott på 100000 kr. för B och en lott på 50000 kr. för vardera C och D.

Vid B:s död är boet värt 450000 kr. Vad C och D nu erhåller härrör från både A och B. Eftersom laglotten beaktats vid skattlägg- ningen av A:s bo, sker delningen av B:s kvar- låtenskap i proportionen 1 : 2. C och D erhål- ler då vardera 75000 kr. från A och vardera 150000 kr. från B.

När det gäller äkta makar med barn kan det bero på en tillfällighet, huruvida ett in- bördes testamente innehåller en uttrycklig föreskrift om att egendomen efter bådas död skall tillfalla barnen. I avsaknad av dylik föreskrift anses nu i skattehänseende all egendom härröra från den sist avlidne. Enligt vår mening kan detta knappast över- ensstämma med föräl-dramas önskemål. Vi föreslår därför att en uppdelning på sätt

168

ovan angivits skall ske, även om föreskrift om sekundosuccession saknas, när det vid den efterlevandes död finns bröstarvinge till den först avlidne. Om den efterlevande i testamente förordnat annat, skall givetvis testamentet följas.

Ett särskilt problem är de successiva lega- ten. Dessa är emellertid ovanliga och kan på goda grunder förmodas förbli det. Om samtliga mottagare tillhör klass 11, upp- kommer inga svårigheter. Egendomens hela värde föres till den gemensamma lotten i denna klass. Vidare gäller ju att lott som tillfaller barns avkomling, som ej är när- mast arvsberättigad, skall sammanföras med den närmast arvsberättigades lott. En upp- delning blir emellertid nödvändig om någon mottagare tillhör klass I eller är en helt skattefri stiftelse eller sammanslutning. Har en person föreskrivit att viss egendom med äganderätt skall tillfalla en avliden sons son A, men att dessförinnan först förutvarande hustru B och därefter fosterdottern C skall äga uppbära avkastningen under sin livstid, skall samtliga dessa förvärv beskattas vid testators död. Värdet av B:s och C:s rättig- heter uppskattas efter försäkringstekniska grunder, och återstoden beskattas som en lott för A. Möjligheterna att åstadkomma längre gående uppdelningar av detta slag är för övrigt legalt begränsade.

12 å

Såsom framgått av kommentaren till 10 å skall värdet av den avlidnes försäkringar vid skattens beräkning anses ingå i boets behållning. Vad som återstår sedan för— månstagaravdrag utförts fördelas enligt lag och testamente. Några särskilda lotter ut— lägges ej för de särskilda förmånstagarför- värven. Ett avsteg härifrån har fått göras för de visserligen sällsynta fall där någon som åtnjuter skattefrihet enligt 3 å är insatt såsom förmånstagare.

Vad nu sagts bör icke blott gälla svenska försäkringar. Det har gjorts gällande att en utländsk försäkring för närvarande icke skulle kunna träffas av arvsskatt om för- månstagare är insatt. Skälet härtill skulle vara att om förmånstagare insatts, så ingår

försäkringen enligt allmänna civilrättsliga regler icke i kvarlåtenskapen, och eftersom det icke heller är fråga om ett förmånsta- garförvärv enligt lagen om försäkringsavtal, skulle 12 å AGF icke kunna tillämpas på dessa försäkringar. Riktigheten av detta re- sonemang kan redan för gällande rätts vidkommande på goda grunder sättas i fråga. För framtiden bör enligt vår mening utländska försäkringar under alla förhål- landen behandlas efter samma regler som inhemska. Vi har därför genomgående ut- mönstrat uttrycket ”enligt lagen om försäk- ringsavtal” och talar i stället om förmåns- tagarförvärv. Ändringar av detta slag har skett i förutom 12 å _ 32 å b), 37 å 2 mom. första stycket, 49 å samt 59 å b).

Även när det gäller utländska försäkring— ar, skall givetvis utredning förebringas om vad för slag av försäkring som det är fråga om. Gränsdragningen mellan kapitalförsäk- ring och pensionsförsäkring görs i kommu- nalskattelagen, som i den delen alltjämt skall vara normerande för AGF.

På samma sätt som de framskjutna för- värven underkastas en uttömmande och omedelbar beskattning vid dödsfallet, skall enligt vårt förslag motsvarande gälla på för- säkringsbeskattningens område. Detta in- nebär en ändring i förhållande till vad nu gäller, när någon är insatt såsom förmåns— tagare till en försäkring med rätt att lyfta successivt utfallande belopp, vilka seder- mera skall tillfalla i andra hand insatta för- månstagare. Ett annat tänkbart fall är, att en förmånstagare varken erhåller försäk— ringsbelopp eller förfoganderätt vid för- säkringstagarens död. Ett exempel.

A dör efterlämnande maken B samt barnen C och D. Behållning 800000 kr., allt gifto- rättsgods. Inget testamente. B är insatt såsom förmånstagare till en pensionsförsäkring av- seende en årspension på 30000 kr., med rätt att under sin livstid lyfta utfallande belopp. Försäkringsbeloppen skall utgå i minst 20 år, och skulle B avlida dessförinnan skall beloppen tillfalla barnen.

B antas vara 50 år vid A:s död, varför vär- det av försäkringen kan enligt gällande lag uppskattas med hänsyn till B:s ålder. Skulle B vara äldre hade i stället garantitiden fått tas till utgångspunkt för värderingen. Försäkring-

Skattläggningen sker på följande sätt. Boets behållning ökas med kapitalvärdet av försäk- ringen och blir då 1 190000 kr. Hälften här- av utgör den skattefria giftorättsandelen, och till beskattning återstår 595000 kr. Grundav- draget blir 130000 kr. (kapitalvärdet av en årspension på 10000 kr.). Till beskattning återstår 465000 kr., som utlägges i två lotter för C och D.

Dör sedan B innan garantitiden gått till ända, uttas ingen ny skatt för de belopp, som tillfaller C och D.

I 12 å andra stycket anges grundavdra- gen vid kapitalförsäkringar. Dessa belopp skall enligt 10 å avräknas från den del av boet som skall beskattas. Enligt värt för- slag utgör förmånstagaravdragen genom anknytningen till basbeloppen enligt lagen om allmän försäkring för närvarande 39 000 kr. för mottagare i arvsskatteklass I och 12000 kr. för mottagare i klass II. Grundavdraget får vid tillämpningen av 10 å givetvis icke utgå med högre belopp än försäkringens värde. Uppgår värdet av en försäkring till förmån för efterlevande make till 20000 kr., blir grundavdraget detsamma. Vidare skall en förmånstagare som från samme person erhåller tre försäk- ringsbelopp på vardera 40000 kr. endast få ett grundavdrag. Däremot utgår enligt vårt förslag fullt grundavdrag, även om ef- terlevande make får giftorätten helt eller delvis täckt av en försäkring. Uppgår ex- empelvis boet till 40 000 kr. och är den ef- terlevande insatt som förmånstagare till en kapitalförsäkring på 50000 kr., blir gifto- rätten hälften av boet och försäkringen el— ler 45 000 kr. Förmånstagaravdraget utgör även i detta fall 39000 kr. Detta är en konsekvens av vår schabloniserade försäk- ringsbeskattning. Vårt förslag ger dock, så- som belyses av följande exempel, i det sto- ra hela ungefär samma materiella resultat som gällande rätt.

A dör efterlämnande maken B samt bar- nen C och D. Behållningen uppgår till 400 000 kr., allt giftorättsgods. Inget testamente. B är insatt som förmånstagare till en kapitalförsäk- ring på 200000 kr., C till en på 60000 kr. och D till en på 80000 kr.

Behållningen ökas med försäkringsbeloppen och hälften avräknas såsom giftorättsandel.

Från den återstående skattepliktiga delen, 370000 kr., avräknas sedan tre förmånstagar- avdrag om vardera 39 000 kr. Till beskattning återstår sedan 253 000 kr., som utlägges såsom två lotter i klass I, vardera om 126 500 kr.

Resultatet blir detsamma med vårt förslag även om försäkringsbeloppen i exemplet skulle ha fördelats på annat sätt mellan maken och barnen.

Skulle ett testamente finnas i detta exem- pel, skall detsamma läggas till grund för be- skattningen, varvid dock alltid C:s och Dzs laglotter skall utläggas, och dessa uppgår till 63 250 kr. för var och en av dem.

Enligt AGF hade man i stället förfarit på följande sätt, om det inte hade funnits något testamente.

B skulle först tilldelas sin giftorätt i boet, dvs. hälften av 400000 kr. samt hälften av sin försäkring eller 100000 kr. Vid denna be- räkning måste dock hänsyn tas till de andra förmånstagarförordnandena och B:s giftorätt får därför justeras i enlighet härmed. Halva värdet av samtliga försäkringar blir 170000 kr., varför B äger tillgodoräkna sig ytterligare 70000 kr. ur sin försäkring. B:s skattepliktiga förmånstagarförvärv uppgår då till 30000 kr., som dock ej överstiger förmånstagaravdraget och alltså ej beskattas. C och D erhåller var- dera 100000 kr. ur boet samt sina respektive försäkringar. C:s lott blir då 160000 kr. och D:s 180000 kr. Dessa lotter skall dock mins- kas med förmånstagaravdragen. Om man då för jämförelsens skull tillämpar samma för- månstagaravdrag som i det föregående, 39000 kr., blir C:s beskattningsbara lott 121000 kr. och D:s 141000 kr.

Förmånstagaravdragen anknyter till för- månstagarens person och icke till den skat- teklass som tillämpas vid skattläggningen av boet. En person dör och efterlämnar syskon som arvingar. Hans förutvarande make är insatt som förmånstagare. Även om boet kommer att skattläggas enligt klass II, åtnjutes likväl ett förmånstagaravdrag på 39000 kr. Har å andra sidan en per- son, som efterlämnar barn, insatt en utom- stående såsom förmånstagare, utgör avdra- get 12 000 kr. I linje med att särskild tes- tamentslott icke skall utläggas för barnbarn med mindre detta är närmast arvsberätti- gat, skall förmånstagaravdraget för ett barn- barn, när den närmast arvsberättigade är i livet, utgöra 12000 kr. Likaså skall ett avstående från förmånstagarförvärv icke leda till ett ökat antal avdrag. Är förord—

nande gjort till förmån för ”make, eller om sådan ej finnes eller förordnandet el- jest icke kan verkställas beträffande denne, arvingar”, åtnjutes endast ett grundavdrag, även om maken helt eller delvis avstår från sin rätt.

Förmånstagaravdragen vid pensionsför- säkringar är utformade efter samma idé som vid kapitalförsäkringarna. Grundav- draget utgör dock här värdet av en årsränta på högst 10000 kr. Förekommande pen— sionsförsäkringar skall med vårt förslag läg- gas till boets behållning, varefter giftorätts- andelen utbrytes och återstoden minskas med grundavdraget.

A efterlämnar maken B samt barnen C och D. Behållningen uppgår till 300000 kr. B är insatt såsom förmånstagare till en mindre än tio år gammal pensionsförsäkring, och B skall under sin livstid äga uppbära en årlig pension på 25000 kr. C och D är insatta såsom för- månstagare till var sin kapitalförsäkring på 50 000 kr.

Kapitalvärdet av B:s försäkring beräknas till 324000 kr. Grundavdraget blir då 129600 kr.

Skattläggningen sker då enligt följande. Boets behållning ökas med värdet av för— säkringarna och uppgår då till 724000 kr. Se- dan giftorättsandelen utbrutits återstår 362000 kr., som skall minskas med förmånstagarav- dragen, dvs. 129600 + 39000 + 39 000 eller tillhopa 207600 kr. Till beskattning återstår 154400 kr., som utlägges i två lotter för C och D och beskattas i klass I.

Även skattefria pensionsförsäkringar får beaktas vid skattläggningen, om giftorätts- andel skall avräknas.

A dör efterlämnande maken B. Behållning- en uppgår till 200000 kr. A:s f. d. make C är insatt såsom förmånstagare till en skattefri pensionsförsäkring, värd 240 000 kr.

Eftersom försäkringen är värd mer än hela boet skall ingen som helst beskattning ske.

Exemplet ändras därhän att försäkringen antas vara värd 100000 kr.

Enligt schablonen skall behållningen först ökas med försäkringens värde och kommer då att uppgå till totalt 300000 kr. Hälften härav utgör B:s giftorättsandel, och från åter- stående del, dvs. 150000 kr., skall försäkring- ens värde avräknas. Till fördelning återstår 50 000 kr., som utlägges som en lott för B.

13 & Såsom vi utformat beskattningen av fram- skjutna förvärv, blir bestämmelserna i lag- rummet om successiva legat överflödiga.

En nyhet är föreskriften att gäld under vissa omständigheter skall kunna avräknas mot förmånstagarförvärv. En förmånstaga- re har ett anspråk riktat direkt mot försäk- ringsgivaren, och utfallande belopp är nor- malt icke åtkomliga för den avlidne för- säkringstagarens borgenärer. Detta bör allt- jämt gälla även vid skattläggningen. En- ligt vår mening bör ett visst avsteg dock kunna ske från denna princip. En ogift son utan egna tillgångar omkommer i en trafik- olycka och hans föräldrar erhåller såsom förmånstagare belopp som utfaller på förar- platsförsäkringen. Om föräldrarna betalar hans skulder, kan det synas obilligt att be- skatta dem fullt ut för de utfallande för- säkringsbeloppen. Med vårt förslag kan för— månstagarförvärven reduceras med gäldens belopp, varefter förmånstagaravdrag sker från återstoden. För att förhindra missbruk bör dock krävas, att förmånstagaren an— tingen redan betalt skulden eller på ett bin- dande sätt utfäst sig att göra detta.

15 å Enligt vårt förslag skall efterlevande makes skattefria giftorättsandel fortfarande beräk- nas till hälften av makarnas sammanlagda giftorättsgods. Som påpekats i andra sam- manhang föreslår vi, att verklig bodelning icke längre skall kunna läggas till grund för giftorättens beräkning.

En nyhet sammanhänger med väntade ändringar i giftermålsbalken . Den nuvaran- de s.k. 6 000 kronorsregeln föreslås ersatt med en regel som innebär att efterlevande make alltid skall kunna få behålla fyra bas- belopp, om hans enskilda egendom och gif- torättsgodset räcker. Denna regel bör be- aktas även vid skattläggningen. Uppgår så- ledes giftorättsgodset i ett bo till 40 000 kr., skall den efterlevande, med nuvarande bas- belopp, skattefritt erhålla 24000 kr., var- efter 16 000 kr. återstår till fördelning.

Skulle boet vara så litet att den efterle- vande i kraft av nyssnämnda regel ägt över-

ta hela boet, skall vid beskattningen beaktas att någon sekundosuccession icke äger rum. När den efterlevande avlidit, skall alltså all egendom anses härröra från den sist av- lidne.

I anslutning till vår schabloniserade för- säkringsbeskattning har vi föreslagit att ma- kes skattefria giftorättsandel skall bestäm- mas med hänsyn även till förekommande försäkringar, som är föremål för giftorätt. För att icke ställa tjänstegrupplivförsäkring- arna i sämre läge än andra försäkringar, bör giftorättsandel beräknas även i dessa. Giftorätten utgör med vårt förslag hälften av boet och samtliga förekommande för- säkringar av angivet slag. Som försäkrings- beskattningen utformats behöver skattefria pensionsförsäkringar till förmån för efter— levande make icke medtagas vid denna be— räkning. Om så sker skall vid tillämpningen av 10 å, jämförd med 12 å fjärde stycket, halva värdet av försäkringen ändock avräk- nas, varför slutresultatet blir detsamma vil- ken metod som än väljes. Detta gäller alla skattefria pensionsförsäkringar där efterle- vande make skall erhålla minst hälften av de utfallande beloppen. I annat fall måste de alltid medtagas vid giftorättsberäkning- en.

Den legala och testamentariska sekundo- successionen har utformats i nära anslut- ning till gällande ordning. I kommentaren till 11 å har närmare angivits hur egendo- men skall fördelas vid efterlevande makes död i dessa fall.

19 å Systemet med sammanläggning av olika förvärv från en och samme person har be— hållits i Vårt förslag men på en del väsent- liga punkter fått en annan innebörd.

Det praktiskt vanligaste fallet är när en tidigare gåva skall sammanläggas med ef- terföljande arvs- eller testamentslott. Till- hör arvingen eller testamentstagaren arvs— skatteklass I, sker sammanläggningen efter i stort sett samma mönster som det nuvaran- de. Gåvan och arvet ses alltså som ett för- värv, och arvslotten beskattas som om den utgjort den högst beskattade delen av för-

värvet. Detta innebär, att man vid arvsskat- tens bestämmande inte avräknar den tidi— gare erlagda gåvoskatten utan den arvsskatt som skulle ha belöpt på gåvan om denna utgjort en arvslott. Föreligger flera gåvor, gäller det nu sagda om gåvornas samman- lagda belopp. En nyhet är att ett barn, som tidigare fått en gåva, icke genom ett arvs- avståenwde kan kringgå sammanläggningsreg- lerna. Skattläggningen sker oberoende av avståendet, och arvslott utlägges således för den avstående. Denna lott beskattas då med hänsyn till den tidigare gåvan. Särskild lott skall således enbart utläggas för sådant barnbarn, som är närmast att taga arv. Le- ver alltså barnbarnets fader skall barnbar- nets testamentslott inräknas i faderns. Har barnbarnet tidigare fått en gåva, skall den— na dock inte läggas till den sålunda beräk- nade lotten för fadern. Detta är en kon- sekvens av att man vid skattläggningen bortser från testamentet. Läget blir detsam- ma, om fadern avstår till förmån för sitt barn. Avståendet beaktas inte, och någon sammanläggning skall inte ske med gåva som detta barn fått från farfadern. Med tanke på att gåvan enligt förslaget beskat- tas i klass II, torde det inte vara lockande att för skatteflykt utnyttja här avsedda situationer.

Är det eljest fråga om gåvor till motta- gare i arvsskatteklass II, har sammanlägg- ningsreglerna fått anslutas till vårt system med en gemensam lott för dylika mottaga— re. En förutsättning för sammanläggning är även här, att gåvotagaren skall erhålla yt- terligare egendom vid givarens död. Har t. ex. ett brorsbarn tidigare fått en gåva men är det icke arvsberättigat eller uteslutet ge- nom testamente, kan sammanläggning icke ske. Men är gåvotagaren arvsberättigad el- ler skall han erhålla egendom på grund av testamente, skall gåvan läggas till den ge- mensamma lotten. Arvsskatten beräknas då som om den gemensamma lotten utgjort den högst beskattade delen. Den tidigare gåvan skjuter så att säga behållningen i höj- den. Detta innebär, att tidigare erlagd gå— voskatt icke avräknas. Däremot reduceras arvsskatten med vad som skulle belöpa på

en arvslott av samma storlek som gåvan. Systemet är detsamma som det nu gällande.

Våra sammanläggningsregler kräver allt- så liksom de nuvarande, att gåvotagaren får ytterligare egendom vid givarens död. Icke blott arv eller testamentsförvärv kan vara aktuella. Gåvotagaren kan också tän- kas vara insatt såsom förmånstagare. Sär- skild lott skall enligt vårt förslag icke utläg— gas för förmånstagare, utan försäkringsbe- loppet kommer i stället att vid beskattning- en höja de lotter som utlägges till arvingar och testamentstagare. En konsekvens härav blir, att om förmånstagaren icke ingår bland legalarvingarna eller ihågkommits i testa- mente, någon sammanläggning icke kan ske.

Om en icke arvsberättigad mottagare i arvsskatteklass I enbart erhåller egendom på grund av ett förmånstagarförordnande, är sålunda sammanläggning med en tidi- gare gåva utesluten. Som ett tänkbart fall kan nämnas tidigare gåvor till förutvarande hustru eller fosterbarn. Vi har dock ansett det onödigt att komplicera sammanlägg- ningsreglerna med särskilda bestämmelser för dessa sällsynta fall.

Vid all sammanläggning bör varje belopp avrundas till närmast lägre hundratal kro- nor.

En förutsättning för sammanläggning är, att skattskyldighet för gåvan icke inträtt tidigare än tio år före givarens död. Har skattskyldighet inträtt dessförinnan eller in- träder skattskyldighet för gåvan efter döds- fallet, är 19 & icke tillämplig. I det senare fallet kan emellertid sammanläggning kom- ma att ske med stöd av reglerna i 41 &. Vi föreslår två nyheter beträffande samman- läggningstiden. Beträffande de benefika barnreverserna bibehålles den obegränsade sammanläggningstiden med den ändringen att tioårsfristen börjar löpa när dylik gåva fullbordats. I dag kan utställaren kort före dödsfallet fullborda dylik gåva och omintet— göra en sammanläggning. Den andra nyhe— ten rör sådana fall då givaren förbehållit sig nyttjanderätt eller annan förmån av det bortgivna. I dessa fall skall enligt vårt för- slag en omedelbar gåvobeskattning ske re- dan vid gåvotillfället. Hela gåvan skall då,

vilket närmare belyses i kommentaren till 36 &. beskattas med bortseende från förbe- hållet.

För att förhindra missbruk föreslår vi att tioårsfristen börjar löpa från det att den förbehållna rättigheten upphör. Egendo- mens värde vid sistnämnda tidpunkt blir av- görande.

En fader ger sin son en aktiepost på 400 000 kr. men förbehåller sig rätten till avkastningen under sin livstid. Gåvoskatt uttas enligt vårt förslag för en gåva på 396000 kr. Femton år senare avlider fadern, och sonen ärver 300 000 kr. Aktierna var vid tiden för dödsfallet värda 500000 kr. Arvsskatten beräknas då som om arvet legat i skiktet mellan 496 000 och 796 000 kr.

När det gäller gåvor av sistnämnda slag, behöver enligt förslaget den rätt som giva- ren förbehållit sig icke avse rätt till av- kastning eller annan direkt ekonomiskt mät— bar rättighet. Samma verkan i sammanlägg— ningshänseende får det, om givaren förbe- håller sig rätt att exempelvis förvalta den bortgivna egendomen.

En del av svårigheterna med de gällan- de sammanläggningsreglerna beror på de s. k. framskjutna förvärven. Dessa skall en- ligt vårt förslag icke längre inta någon sär- ställning, utan sammanläggning kommer här i det stora flertalet fall att ske med ut- gångspunkt från förhållandena vid tiden för gåvan respektive arvlåtarens eller testators död. Vi har dock behållit den fria förfogan- derätten som ett framskjutet förvärv, och för dessa fall får en särskild regel ges. Ett praktiskt tänkbart fall är, att ett barn vid faderns död ärver en del av kvarlåtenska- pen, medan återstoden tillfaller modern med fri förfoganderätt. Förflyter sedan mindre än tio år mellan faderns och mo- derns död, skall arvet vid faderns död sam— manläggas med vad barnet ytterligare kan komma att erhålla från fadern vid moderns död. Bestämmelser härom har intagits i 19 ä 2 mom. första stycket.

I 19 ä 2 mom. andra stycket meddelas bestämmelser om sammanläggning av gåvor till sekundosuccessorer från den som inne- har egendom med fri förfoganderätt. Dy-

lika gåvor skall i förekommande fall sam- manläggas med vad mottagarna vid inneha- varens död erhåller från den först avlidne, om de icke samtidigt erhåller egendom till högre värde från den sist avlidne. Denna särskilda sammanläggningsregel avser så- ledes gåvor från innehavaren. Om denne i stället helt eller delvis avstår från sin fria förfoganderätt till förmån för sekundosuc- cessorerna, kan det synas tveksamt från vem egendomen skall anses härröra. Det natur- ligaste synes dock vara att betrakta förvär- vet som en gåva från innehavaren till suc- cessorn. Vi föreslår en särskild regel i 37 5 3 mom. av denna innebörd. Gåvoskatt ut- går sålunda, om den förste innehavaren i förtid helt eller delvis avstår från sin rätt. Skall däremot den efterlevande innehava- rens rätt upphöra när viss händelse inträf- far —- exempelvis omgifte — skall överfö- ringen beskattas som ett testamentsförvärv.

Sammanläggningsreglerna avser enbart skattepliktiga förvärv. Gåvor, som under ett helt år sammanlagt inte överstiger 4000 kr., skall således aldrig ingå i sam- manläggning. På motsvarande sätt föreslår vi en regel i 19 ä 3 mom. första stycket av innebörd att sammanläggning icke skall ske om arvs- eller testamentslotten icke uppgår till skattepliktigt belopp. Har således ett barn fem år före faderns död av denne fått en gåva på 20 000 kr. men uppgår arvslot- ten enligt 11 & endast till 10000 kr., skall sammanläggning ej ske. I anslutning härtill får dock observeras regeln i 28 å andra stycket om att grundavdraget bara får ut- nyttjas en gång.

A dör efterlämnande makan B samt barnen C och D. Enligt testamente skall halva boet till- falla B med fri förfoganderätt. Behållningen uppgår till 160000 kr. Enligt 10 och 11 55 ut- lägges en lott för B på 40000 kr. och två lot- ter för C och D, vardera på 20 000 kr.

B dör femton år därefter, och kvarlåtenska- pen i hennes bo uppgår till 240 000 kr. C och D erhåller då från fadern var sin lott på 40 000 kr. och från B var sin lott på 80 000 kr.

Vid skattläggningen av B:s bo skall lotterna från fadern på 40000 kr. icke nedsättas med grundavdraget 10000 kr., eftersom detta fullt ut kunnat utnyttjas vid faderns död. Skatt ut- tas således för ettvart av barnen för en be-

skattningsbar lott på 40000 kr. och en på 70 000 kr.

Hade däremot endast fem år förflutit mel- lan dödsfallen, skulle sammanläggning ha skett av förvärven från fadern på sådant sätt att det tidigare förvärvet, minskat med grundavdrag, lagts till förvärvet från fadern vid moderns död. Skatt hade då uttagits för förvärvet från fadern för en lott på 40000 kr. i skiktet mel- lan 10000 och 50000 kr.

Är det fråga om sammanläggning av för- värv, som tidigare beskattats i arvsskatte- klass II, med en efterföljande gåva eller tes- tamentslott, får grundavdraget 5 000 kr. slås ut på de olika förvärven i arvsskatte- klass 11 vid den tidigare beskattningen. Det åligger den skattskyldige att förebringa ut- redning på denna punkt. Kan sådan utred- ning inte förebringas, skall den tidigare arvs- eller testamentslotten, avrundad till närmaste lägre hundratal kronor, ingå ogra— verad i sammanläggningen.

I 19 ä 3 mom. andra stycket föreslås en särskild regel för sammanläggning av gåvor som givits av äkta makar. Såsom omnämnts i kapitel 7 och som närmare nedan berörs i kommentaren till 41 &, skall gåvor från äkta makar i gåvoskattehänseende alltid räknas som en gåva. Vid sammanläggning efter äktenskapets upplösning får dylik gåva anses till lika delar härröra ur makarnas giftorättsgods, om det ej visas att den helt eller delvis härrör ur enskild egendom.

A dör efterlämnande maken B samt sonen C. C har fem år före dödsfallet fått 10000 kr. från B. Vid A:s död är boets behållning 120 000 kr., allt giftorättsgods.

Vid arvsbeskattningen skall gåvan läggas till C:s arvslott, som uppgår till 60000 kr. Den skattepliktiga delen av gåvan uppgår till 6000 kr. och enligt huvudregeln skall då 3000 kr. sammanläggas med arvslotten.

Visas det i skatteärendet att gåvan utgått ur efterlevande makes enskilda egendom, skall sammanläggning icke ske. På mot- svarande sätt .skall hela gåvan ingå i sam- manläggning, om den Visas härröra ur den avlidnes enskilda egendom. I praktiken kommer det stora flertalet gåvor att be- handlas enligt huvudregeln på grund av svårigheterna att bevisa annat. Bevisbördan

åvilar den som påkallar avsteg från huvud- regeln.

24 &

Eftersom de successiva legat som nu be- handlas i 8 5 andra stycket kan hänföras till eller jämställas med nyttjanderätt, har andra stycket i lagrummet fått utgå.

För arvsbeskattningen vid avveckling av fideikommiss gäller numera särskilda reg- ler. Efterträdares och övriga mottagares förvärv beskattas till fullo eftersom egendo- men tillfallit vederbörande med äganderätt. Det må dock här framhållas, att om Kungl. Maj:t tillåter att ett fideikommiss får bestå ytterligare en generation, egendomen skall värderas som om den tillfallit vederbörande med nyttjanderätt.

28 & Bortsett från övergången till grundavdrag och ett system med enbart två skatteklasser, bygg-er 28 & på samma principer som tidi- gare. Grundavdragen anknyter till de skil- da lotterna. Till skillnad från vad som nu gäller är det dock icke själva det förvärv som en arvinge eller testamentstagare gör som bestämmer lottens storlek. Lottlägg- ningen göres enligt schablonreglema i 11 å, och grundavdragen anknyter till storleken av sålunda beräknad lott. Mottagare, som icke får lott utlagd enligt nämnda lagrum, får givetvis heller inget grundavdrag.

A dör efterlämnande maken B samt barnen C och D. D är vid tiden för A:s död 10 år. Be— hållningen uppgår till 400 000 kr.,allt giftorätts- gods. A:s förutvarande hustru E är insatt såsom förmånstagare till en kapitalförsäkring på 40000 kr. Enligt testamente skall B erhålla hela boet med fri förfoganderätt, dock att A:s broder F skall ha ett legat på 10000 kr. och vidare skall en välgörenhetsorganisation X ha 5 000 kr.

Enligt 10, 12 och 15 åå uppgår det belopp, som skall fördelas till 181 000 kr. Enligt 11 & utlägges lotter för B, C och D, och vidare ut- lägges en gemensam lott för F och X. B:s lott uppgår till 75 500 kr. C:s och Dzs laglotter upp- går till vardera en fjärdedel av 181 000 kr. eller 45 250 kr. För F och X blir den gemensamma lotten 15 000 kr.

B:s lott minskas med ett grundavdrag på 25000 kr. och C:s med ett på 10000 kr. Un-

derårige D:s lott nedsättes först med det all- männa grundavdraget och därefter med det sär- skilda barnavdraget, som i detta fall utgör 30000 kr (= 10 X 3000), varefter återstår 5 250 kr. Den gemensamma lotten minskas med 5 000 kr.

Som påpekats vid 11 5, skall testaments- lotter icke utläggas för barnbarn, med mindre sådant barn är närmast arvsberätti- gat. Dylik lott inräknas i stället i den när- mast arvsberättigades, och något grundav- drag skall givetvis icke tillgodoräknas barn- barnen.

30%

I tredje stycket har en betydelsefull ändring skett. Enligt vad som för närvarande gäl- ler får, om egendom tillfaller gift person, denne tillgodoräkna sig makens släktskap med den avlidne om skatten blir lägre. En— ligt vårt förslag skall den för gift person medgivna lättnaden även tillkomma den som enligt 11 å andra stycket skall anses därmed jämställd. En testamentslott till en avliden sons änka skall således beskattas enligt de regler som gäller för arvsskatte— klass I.

325

Genom att dödsboet blir skattskyldigt kan en förenkling ske av efterbeskattnings— och återvinningsreglerna. I stället för att som nu handlägga efterbeskattning som ett ären- de och återvinning som ett annat, skall en- ligt vårt förslag en omräkning av hela den dödsboet påförda skatten ske i belysning av framkomna nya omständigheter. Stundom är läget det, att en efterbeskattning av en delägare samtidigt medför rätt till återvin- ning för annan delägare. För att efterbe- skattning skall ske fordras således att skat— ten totalt sett blir högre och vice versa när det gäller återvinning.

Genom att en bodelning eller ett arvskifte framdeles icke skall få läggas till grund för beskattningen, faller nuvarande c) bort.

För att icke lämna utrymme för opåkal- lade skattelättnader föreslås en möjlighet till efterbeskattning, om ett testamente till för- mån för mottagare som åtnjuter skattefri-

het enligt 3 & icke verkställes. Regeln har utformats på sådant sätt att dödsboet måste verkställa dylikt testamente senast inom tre år från den dag så tidigast kunnat ske. Stadgandet kompletterar här punkten b) i lagrummet.

36 5 Vid gåva inträder skattskyldigheten, när egendomen överlämnats eller handling in- nefattande giltig utfästelse om gåvan över- lämnats. Liksom vid arvsbeskattningen skall en omedelbar och uttömmande beskattning ske vid gåvotillfället. Några s. k. framskjut— na förvärv, bortsett från den vid gåva mind— re vanliga fria förfoganderätten, skall icke längre förekomma i skattehänseende. Detta belyses närmare vid 43 &. En motsvarande uttömmande beskattning skall ske av för- månstagarförvärv.

I andra stycket återfinns en särskild re- gel för .den fria förfoganderätten. Sekundo- successorers förvärv kan icke beskattas i samband med att egendomen övergår till den förste innehavaren, utan dessa förvärv skall beskattas när de sker. Av 2 & framgår att skattskyldigheten i dessa fall åvilar mot- tagaren.

37 & Såsom framhållits i kapitel 7, har utrym- met för gåvobeskattning av förmånstagar- förvärv kraftigt beskurits med vårt förslag. Den nya 12 & omfattar nämligen samtliga förmånstagarförvärv, som har sin grund i försäkringstagarens död. I nämnda kapitel har redogjorts för de fall där en gåvobe- skattning skall ske.

På samma sätt som vid arvsbeskattning- en skall en uttömmande beskattning alltid ske av förmånstagarförvärv vid tiden för gåvan. För gåvobeskattningens vidkomman- de kan följande situation tänkas. En person tecknar en pensionsförsäkring, som skall börja utgå när han fyllt 60 år. Utbetalning— arna skall ske till hans hustru, som skall äga uppbära utfallande belopp under sin livstid. Skulle hon avlida innan 10 års ut- betalningar skett, skall barnen äga uppbära återstående belopp. Försäkringstagaren upp-

när 60 år och pensionerna börjar utgå. Där- vid sker en uttömmande gåvobeskattning. Skattläggningen sker, som om den förste förmånstagaren erhållit förfoganderätten till hela försäkringen, således samma modell som vid arvsbeskattningen. Även i övrigt är gåvoskatten här utformad efter samma mönster som arvsskatten.

I tredje momentet ges en ny regel. Om någon, som innehar egendom med fri för- foganderätt, ger bort egendom ur denna, föreligger normalt en gåva. Viss tvekan rå- der hur man skall rubricera dylika över- föringar, när de går till sekundosuccesso- rerna. Valet står mellan att se dessa över- föringar som förskott eller som vanliga gå- vor. Av nämnda moment framgår att om innehavaren i förtid helt eller delvis avstår från sin rätt, gåvoskatt skall uttas av den avstående. Innehas egendom med fri för- foganderätt utan omgiftesklausul e. dyl., blir varje överföring under innehavarens livstid att skattlägga som gåva. Är det där- emot föreskrivet att innehavaren skall av- stå egendom vid omgifte, kommer avståen- det att sakna den frivillighet, som utmärker gåva. Huruvida arvs- eller gåvoskatt skall utgå när innehavaren gifter om sig, beror på vilket förvärv som ligger till grund för innehavet. Har egendomen tillfallit inneha- varen på grund av ett testamente, uttas arvsskatt för värdet av den egendom som då tillfaller sekundosuccessorerna. Arvs- skattedeklaration får avges för hela den egendomsmassa som övergår (45 % A 3). Har däremot egendomen tillfallit innehava— ren på grund av gåva, skall gåvoskatt uttas. Envar sekundosuccessor har då att avge gåvodeklaration, och i detta fall åvilar skatt- skyldigheten enligt 2 å andra stycket, jäm- fört med 36 å andra stycket, mottagaren.

39 & Skattefrihetsreglerna har behandlats i den allmänna motiveringen (kap. 7). Här skall endast nämnas, att skattefriheten för perio- diskt understöd eller därmed jämförlig pe- riodisk utbetalning enbart avser överföring- ar direkt mellan utgivare och mottagare. Belopp som utgår på grund av pensionsför—

säkring är icke skattefria av denna anled- ning. Vi har i anslutning härtill föreslagit en särskild regel för premiegåvorna. Enligt sista stycket i 39 & föreligger icke skattefri- het för premier som erlägges på pensions- försäkring som äges av annan än givarens make. De fall som här är av intresse gäller premier som föräldrar erlagt för omyndiga hemmavarande barns pensionsförsäkringar. Värdet av dylika premier är enligt 46 & kommunalskattelagen avdragsgilla vid in- komsttaxeringen. Sådana premier skall gå- vobeskattas efter de vanliga reglerna. Skat- tefrihet föreligger till ett årligt värde av högst 4 000 kr. Till undvikande av missför- stånd kan nämnas att inte varje slags pre- mie som erlägges på pensionsförsäkring som ägs av annan än givarens make skall gåvobeskattas. Om en arbetsgivare erlägger premier för en anställds pensionsförsäkring, föreligger t. ex. icke en gåva utan en löne- förmån.

41 & Sammanläggningsreglerna har förenklats genom att de framskjutna förvärvens skatte- mässiga särbehandling eliminerats. I 41 ?; behandlas de fall där tidigare gåva skall sammanläggas med en efterföljande gåva eller ett tidigare arv eller testamentsförvärv skall sammanläggas med en senare gåva. Sistnämnda situation kan tänkas om förre innehavaren innehar egendomen med fri förfoganderätt. I övrigt skall reglerna i 19 & äga motsvarande tillämpning vid gåvobe— skattningen.

I 41 & 2 mom. har en ny regel upptagits. Gåva från äkta makar skall vid gåvoskat- tens beräkning alltid ses som en gåva. Ger således en fader till sin son 5 000 kr. ur sitt giftorättsgods och modern 3 000 kr. ur sin enskilda egendom, uttas gåvoskatt för en gåva på 8 000 kr., minskad med grundav- draget 4000 kr. Om fadern något år där- efter ger sonen ytterligare 6000 kr., skall förstnämnda gåva på 4000 kr. läggas till den nya gåvan som är beskattningsbar till ett belopp av 2 000 kr. Skatt för sistnämnda gåva uttas då i skiktet mellan 4 000 kr. och 6 000 kr. Gåvoskatten fördelas mellan ma-

karna efter storleken av vardera gåvan.

Ett avsteg från denna sammanläggnings- regel har gjorts för gåvor efter äktenskapets upplösning. antingen denna skett på grund av dödsfall eller skilsmässa. Den princip som angivits under 19 5 3 mom. skall till- lämpas, dvs. om inte annat visas, anses gå- van till hälften härröra från vardera makens giftorättsgods.

43 5

I andra momentet regleras beskattningen av de s.k. framskjutna förvärven. Dessa skall i princip skattläggas på samma sätt som andra förvärv.

A ger sin son en aktiepost värd 500000 kr. men förbehåller sig själv nyttjanderätten till densamma. Vid gåvobeskattningen bortses från förbehållet och skatt uttas för en gåvolott på 496000 kr. i gåvoskatteklass I. Om A mindre än tio år före sin död avstår från förbehållet sammanlägges gåvan med vad sonen kan kom- ma att ärva. Skall sammanläggning ske, blir värdet vid tiden för rättighetens upphörande avgörande.

A ger i stället sitt barnbarn aktieposten och skänker avkastningsrätten till sin son. En ome- delbar och uttömmande gåvobeskattning sker nu. Avgörande blir förhållandet mellan givaren och den blivande ägaren, varför en lott på 496000 kr. gåvobeskattas i klass II. Avstår sonen från sin rätt, får avståendet inga gåvo— skattekonsekvenser.

A ger en skattefri stiftelse aktieposten och skänker avkastningsrätten till en broder. Kapi- talvärdet av avkastningsrätten gåvobeskattas i klass II. I de båda sistnämnda fallen gäller den vanliga sammanläggningstiden.

Är äganderätten svävande får skatten be- stämmas efter förhållandena vid tiden för gåvan. Vad som anförts under 11 5 om framskjutna förvärv gäller även vid gåva.

Gåvoskatteklasserna överensstämmer i allt väsentligt med motsvarande arvsskatte- klasser. Ett betydelsefullt undantag avser dock barns avkomlingar. En gåva till en sonson, vars fader alltjämt lever, skattläg- ges i gåvoskatteklass II. I arvsskattehänse- ende hör sådant barnbarn till klass 1, men där skall i gengäld testamentslott inräknas i den närmast arvsberättigades lott.

Som tidigare påpekats omfattar klass I icke endast arvsberättigade personer utan även andra mycket närstående. Gåvor till förutvarande make, till avlidet barns make eller till fosterbarn hör till klass I. När det gäller de äktenskapsliknande förhållandena blir situationen vid gåvotillfället avgörande. En gåva till en sons ”samvetshustru" går i klass I men, om sammanlevnaden upphört, i klass II.

I de återstående lagrummen har i all- mänhet enbart sådana ändringar skett som sammanhänger med överflyttningen av skattskyldigheten på dödsboet respektive givaren. Likaså har den förenklade försäk- ringsbeskattningen resulterat i en del änd- ringar, som till övervägande del har formell karaktär. Denna del av AGF kommer att omarbetas i vårt senare betänkande.

45—47 åå Deklarationsskyldigheten anknyter icke längre till vad arvinge, testamentstagare el- ler förmånstagare kan komma att erhålla. Eftersom dödsboet är skattskyldigt, är det dödsboet som skall avge deklaration. Dekla- rationen skall avges av den som enligt van- liga regler äger företräda dödsboet. Liksom vid inkomst- och förmögenhetstaxeringen får man godta deklaration som avgivits av delägare som sitter i boet eller eljest hand- har förvaltningen. Övriga mottagare behö- ver således icke i normalfallet skriva under deklarationen. Dessa behöver endast lämna erforderliga upplysningar till den som skall avge deklarationen.

Förmånstagarförvärv i anledning av dödsfall skall beskattas tillsammans med an- nan egendom som försäkringstagaren efter- lämnat. De nuvarande reglerna om deklara- tionsskyldighet för förmånstagare i dessa fall har därför upptagits bland de bestäm- melser som avser den allmänna deklara— tionsplikten vid dödsfallsförvärv. I 49 & har också en föreskrift givits om skyldighet för försäkringsgivare att underrätta försäkrings- tagarens dödsbo.

Eftersom gåva från äkta makar i gåvo- skattehänseende skall räknas som en gåva, kan deklarationsskyldighet föreligga även för make som bortgivit mindre än 4 000 kr.

54 5

Vårt förslag innebär som nämnts att döds- boet blir skattskyldigt. Skatten kan emel- lertid inte vid kommande bodelning och arvskifte behandlas som en vanlig skuld i dödsboet. Det skulle innebära, att den skatt som belöper på legat skulle övervältras på arvingar och universella testamentstagare och att skatten skulle drabba de båda se- nare kategorierna proportionellt. Om samt- liga dödsbodelägare är överens, kan de inom vissa gränser fördela skatten sinsemel- lan som de vill. Men kan överenskommelse inte träffas eller erfordras av andra skäl en strikt fördelning, bör delägarna kunna få vägledning i AGF om hur en skälig fördel- ning skall ske. Förordningen bör alltså inne- hålla regler om hur den dödsboet påförda skatten skall fördelas mellan arvingar, tes— tamentstagare och förmånstagare. En för- delningsregel finns redan i lagrummets gäl- lande lydelse; den avser fördelningen av skatt som dödsboet förskotterat.

I den nu föreslagna paragrafens första stycke fastslås, att arvingar, testamentsta- gare och förmånstagare ansvarar för skatten gentemot dödsboet. Eftersom en förmåns- tagare har ett anspråk direkt mot försäk- ringsbolaget, har denna regel, till övriga rättsinnehavares skydd, kompletterats med ett ansvar jämväl för försäkringsbolaget. Dettas ansvar gäller dock endast, om för- månstagaren icke såsom arvinge eller tes- tamentstagare är berättigad till egendom ur boet, som boet kan taga i anspråk för skat— tens betalning.

I det stora flertalet fall uppkommer, så- som redan antytts, inga tvister rörande för- delningen av skatten. Delägarna är normalt intresserade av att på ett smidigt sätt lösa fördelningsfrågan, något som också bestyr- kes av att den nuvarande fördelningsregeln, såvitt känt, icke dragits under de högre in— stansernas prövning. Även den av oss fö-

reslagna fördelningsregeln är dispositiv. Ef- tersom det står delägarna fritt att sinsemel- lan fördela kvarlåtenskapen på lämpligt sätt, måste motsvarande gälla frågan om skattens fördelning. Till bilden hör även att föreskrifter om skattens fördelning kan ha lämnats i testamente. Arvingar och testa- mentstagare har emellertid ett legitimt in- tresse av att veta hur långt deras ansvar sträcker sig. Detta måste även fastslås, när fråga är om omyndigs rätt. Ett arvskifte där en omyndig delägare påförts ett för stort skatteansvar kan icke godkännas av överförmyndaren. Likaså kan utomståendes rätt beröras. En delägare försätts i konkurs; i sådant fall måste konkursförvaltaren få klarhet i storleken av gäldenärens arvsskat- teskuld. Slutligen bör nämnas, att om en arvinge avlider inom ett år från arvlåtarens död, kan skatten nedsättas enligt reglerna i 56 &. En sådan nedsättning kräver givetvis en beräkning av den avlidnes ansvar.

En skälig fördelning synes kunna uppnås genom följande av oss föreslagna regler. I arvsskatteklass I fastställd skatt fördelas med hänsyn till den skatt som enligt 28 % skulle belöpa på vars och ens verkliga för— värv. Ett exempel får närmare belysa inne— börden.

A efterlämnar maken B samt barnen C, D och E. E har femton år före A:s död erhållit en gåva på 150 000 kr. Enligt testamente skall B erhålla 100000 kr. ur kvarlåtenskapen och återstoden skall fördelas lika mellan C, D och E, dock att D enbart skall erhålla sin del med livstids nyttjanderätt, under det att äganderät- ten skall tillkomma hans båda barn F och G. C har avstått från halva sitt arv till förmån för sin son H. Behållningen uppgår till 700 000 kr., allt A:s enskilda egendom.

Vid skattläggningen utlägges en lott för B på 100000 kr. och för var och en av C, D och E en på 200 000 kr. Skatten blir då på dessa lot- ter efter grundavdrag sammanlagt 130000 kr. (= 8 500 + 3 X 40 500).

Vid det efterföljande skiftet kommer del- ägarna överens om att förskottet till E skall avräknas, och vidare skall lotter utläggas för Dzs nyttjanderätt och dennes barns äganderätt eftersom uppdelning följer av testamentet. Där- emot inverkar C:s avstående icke på fördel- ningen, annat än internt mellan honom och H. Skiftet verkställes nu enligt följande.

___-. usa:—__;

Arien—

grund- beräknad lott avdrag skatt B 100 000 25 000 8 500 C 250 000 10 000 59 500 D 140 000 10 000 22 500 F 55 000 0 5 250 G 55 000 0 5 250 E 100 000 10 000 11 500

Summa 112 500

Den dödsboet påförda skatten, 130000 kr., överstiger således den som beräknats vid det verkliga skiftet. Skillnaden, 17500 kr., får då fördelas mellan arvingarna och testamentsta- garna. För att nå upp till beloppet 130000 kr., får den beräknade skatten ökas för var och en med 15,55 0/0.

Fördelningen av skatten i ldass I står således i proportion till den skatt, som kan beräknas belöpa på vederbörandes förvärv. Om en mottagare, som i och för sig hör till klass II, har fått sitt förvärv beskattat i klass I gäller samma regel. Denna situation kan uppkomma i vissa försäkringsfall.

A dör efterlämnande sönerna B och C. Be- hållningen uppgår till 200000 kr. A:s broder X är insatt såsom förmånstagare till en kapi- talförsäkring på 55 000 kr. Skattläggningen sker här på så sätt att behållningen ökas med vär— det av försäkringen varefter förmånstagarav- drag sker. Till beskattning återstår då 243 000 kr., som utlägges i två lika lotter för B och C. Skatten blir nu totalt 33900 kr. (2 )( 16950).

Vid den verkliga fördelningen sker lottlägg- ningen enligt följande:

grund- lott avdrag skatt B 100 000 10 000 11 500 C 100 000 10 000 11 500 X 55 000 12 000 3 450

Summa 26 450

Skatten fördelas här som i det närmast fö- regående exemplet och envar lottagare har att svara för ytterligare 28,2 %. B och C ansva- rar således för vardera 14740 kr. och X för 4420 kr.

Såvitt gäller arvsskattens fördelning i klass II är regeln skäligen enkel. Om ej an- nat överenskoms fördelas skatten proportio- nellt efter respektive förvärvs storlek. Nu kan det tänkas att en person, som rätteligen hör till klass I, i något enstaka undantags-

fall får sitt förvärv beskattat i klass II. Så- dan mottagare skall det oaktat icke svara för mer än som belöper på hans förvärv enligt reglerna för klass 1.

A efterlämnar tre syskon. Behållningen upp- går till 250000 kr. A:s förutvarande make är insatt såsom förmånstagare till en kapitalför- säkring på 60000 kr. Skattläggningen sker här på så sätt att behållningen ökas med värdet av försäkringen efter förmånstagaravdrag. Till beskattning återstår sedan 271000 kr. En lott på 266000 kr. (efter grundavdrag 5000 kr.) beskattas i klass II. Skatten blir 95000 kr.

Vid den verkliga delningen skall först den förutvarande makens förvärv utläggas som en lott i klass I. Förvärvet uppgår till 60000 kr. Detta minskas med förmånstagaravdraget, där- emot icke med det allmänna grundavdraget, 25000 kr., eftersom lott ej utlagts vid skatt- läggningen. Skatten för den förutvarande ma- ken blir 1100 kr. Syskonen svarar för 93900 kr.

Fördelningsregeln föreskriver enbart hur den dödsboet påförda skatten skall fördelas mellan olika mottagare. Skatten kan således aldrig jämkas i följd av fördelningsregeln. Om i det sistnämnda exemplet försäkring- en skulle ha uppgått till 600 000 kr., skulle resultatet bli att hela boet gått åt till skat- ten, varjämte resten fått uttagas av för- månstagaren.

I tredje stycket har ett specialansvar stadgats för försäkringsgivare. Sker utbe— talning när dödsbo försatts i konkurs, gäller försäkringsgivarens ansvar i stället gentemot statsverket. Om en utmätningsbar försäk— ring tas i anspråk för att betala dödsboets skulder, bortfaller givetvis försäkringsgiva- rens ansvar gentemot statsverket.

På motsvarande sätt har stadgandet om delägares ansvar i händelse av dödsboets in- solvens kompletterats med ett ansvar för förmånstagare.

55 5 Det från regeln i tredje momentet stadgade undantaget för nyttjanderätt m.m. har fått utgå. Eftersom skatten åvilar dödsboet, äger detta taga erforderlig egendom i anspråk för skattens betalning. Någon skillnad göres

här icke i vårt förslag mellan äganderätt och andra rättigheter.

En mer väsentlig nyhet är den särskilda anståndsregeln i 7 mom. Enligt vårt för- slag skall en uttömmande beskattning ske av försäkringar vid tiden för försäkringsta- garens död. Om nu en pensionsförsäkring är stor i förhållande till boets övriga behåll— ning, skulle en dylik beskattning kunna för- sätta dödsboet i en brydsam situation. För— säkringen som sådan representerar inget ge- nast realiserbart värde, eftersom den icke kan återköpas eller belånas.

Anståndsregeln har begränsats till sådana fall där försäkringsbelopp skall utfalla pe- riodiskt under minst fem år. Regeln har vi- dare anknutits till storleken av den beskat- tade delen av försäkringen i förhållande till boet i övrigt. Avgörande är dock icke stor- leken av förmånstagarförvärvet som sådant, utan behovet av anstånd bedöms med ut- gångspunkt från den enligt reglerna i 10 & beskattade delen av försäkringen.

A dör efterlämnande hustru och två barn. Behållningen uppgår till 200000 kr., allt gifto- rättsgods. Hustrun är insatt såsom förmånsta- gare till en skattepliktig pensionsförsäkring med ett kapitalvärde på 600000 kr.

Vid skattläggningen ökas bobehållningen med försäkringens värde, varefter hälften avräknas såsom utgörande den skattefria giftorättsande- len. Det belopp som skall fördelas utgör här- efter 400000 kr., varifrån ett förmånstagarav- drag får göras. Detta antas uppgå till 100000 kr. (kapitalvärdet av en årspension på 10000 kr.). Sedan återstår 300000 kr., som utlägges i två lotter, vardera om 150000 kr. Skatten blir 51000 kr. (= 2 X 25 500).

I detta fall har av försäkringen beskattats ett belopp av 200 000 kr. utgörande två tredjedelar av hela det beskattade beloppet. Anstånd kan medges under en tid av 10 år. Den skatt som berörs av anståndet utgör då två tredjedelar av den dödsboet påförda skatten eller således 34 000 kr.

Vid den verkliga delningen av boet kommer andra beräkningar att göras. Hustrun och bar- nen får sinsemellan fördela den dödsboet på- förda skatten enligt den allmänna fördelnings- regeln. Genom att anstånd medgivits för ett större arvsskattebelopp än som skulle ha utgått för försäkringen, därest ett verkligt skifte le- gat till grund för beskattningen, och då försäk- ringsgivaren kommer att innehålla en häremot svarande del av de utfallande beloppen, äger

förmånstagaren vid det verkliga skiftet påkalla kompensation för vad som sålunda undanhål- lits honom.

Den nyss angivna metoden för beräk- ning av den skatt, för vilken anstånd kan medges, får modifieras i de undantagsfall då beskattning sker enligt klass II, trots att förmånstagaren hör hemma i klass 1. Här måste emellertid frågan om anstånd prövas med hänsyn till vad vederbörande förmåns- tagare verkligen erhåller. Samma metod bör därvid användas som för den interna för- delningen enligt 54 å AGF.

A dör efterlämnande en broder. Behållningen uppgår till 100 000 kr. A:s f.d. hustru är insatt som förmånstagare till en skattepliktig pen- sionsförsäkring med ett kapitalvärde på 200 000 kr.

Vid skattläggningen ökas bobehållningen med försäkringens värde. Från den sålunda juste- rade behållningen, 300000 kr., avgår ett för- månstagaravdrag, som antas uppgå till 100000 kr. Härefter återstår att beskatta i klass II ett belopp av 200000 kr. Skatten blir 60000 kr.

Eftersom försäkringen svarar för halva vär- det av den skattepliktiga kvarlåtenskapen, kan anstånd medges. Men den f.d. hustrun skall vid den interna fördelningen icke svara för mer skatt än som enligt tariffen i klass I belöper på hennes förvärv. Anståndsregeln måste an- passas härtill. I klass I uppgår skatten för en lott på 100000 kr. till 13 500 kr. Detta belopp får då betalas under en tid av 10 år.

Som förutsättning för anstånd kräves att försäkringsgivaren utfäst sig att innehålla och på anfordran till kronan betala förfallet ej erlagt belopp. Denna förpliktelse får ses mot bakgrund av att dödsboet är skattskyl- digt men att förmånstagaren gentemot döds— boet är ansvarig för skatten. Försäkrings- givarens utfästelse gäller även om den förste förmånstagarens rätt upphör och subsidiära förmånstagare inträder. Anstånd kan be- gäras icke blott av dödsbo utan även av förmånstagare.

Det anstånd som här berörs är av en spe- ciell karaktär. Möjligheterna för ett döds- bo att erhålla anstånd i övriga fall kommer givetvis att få bedömas med hänsyn till att anstånd kan ha erhållits enligt förevarande specialbestämmelse.

'ta—[J.L-

.'247Fr.'-.=:i—=='—_

56 %

Detta lagrum, som handlar om eftergift av arvsskatt vid täta arvfall, har ändrats i an- slutning till det föreslagna nya systemet för arvsbeskattningen. Eftersom förvärv av nyttjanderätter m.m. enligt vårt förslag i princip icke skall beskattas annorledes än andra förvärv, behövs inga särskilda regler för dessa fall. Skatten för en nyttjanderätt kan tas ur den egendom nyttjanderätten av- ser, eftersom arvsskatten åvilar dödsboet och icke mottagaren av den särskilda rät- ten.

Vi anser också rimligt att avskaffa den nuvarande möjligheten att efterge gåvoskatt om mottagaren avlider inom ett år från ti- den för skattskyldighetens inträde. Gåvo— skatten skall erläggas av givaren, och även om mottagaren avlidit kort efter gåvan, kvarstår skälet för gåvobeskattningen efter- som givaren har minskat sin förmögenhet. Fall kan naturligtvis tänkas där en annan lösning skulle kunna vara försvarlig. Om en gåva sker till barn och barnet strax där- efter dör och givaren ärver sitt barn, kan vissa skäl anföras för eftergift. Emellertid är bakarv i hithörande fall så sällsynta att vi icke ansett det påkallat att införa särreg- ler för de fall där givare ärver gåvotagare.

I anslutning till den särskilda anstånds- regeln i 55 5 7 mom. föreslås en ny efter— giftsgrund. Har anstånd erhållits och upp- hör utbetalningarna på grund av att för- månstagare eller andra rättsinnehavare icke längre finns, skall ännu icke förfallna be- lopp efterges. Upphör utbetalningarna av annan anledning (ett ev. återköp), sker ing- en eftergift utan försäkringsgivaren har att omgående inleverera återstående skatt.

57 5 Eftersom de successiva legaten förlorat sin självständiga ställning i vårt förslag, fyller eftergiftsregeln under b) i lagrummet icke längre någon funktion. Skulle det i något fall uppkomma en dylik situation, kan all- tid 58 a & tillämpas.

59 & Beträffande återvinning kan hänvisas till vad som anförts under 32 &.

Övergångsbestämmelserna.

De nya reglerna skall enligt huvudregeln tillämpas, om dödsfall inträffar efter 1970 års utgång eller om gåva sker därefter. Ef- tersom vårt förslag innebär delvis djupgå- ende ändringar i det rådande systemet, mås— te emellertid särskilda övergångsbestämmel- ser ges.

En del framskjutna förvärv har sin grund i ett dödsfall eller en gåva före nämnda tidpunkt. Dessa kan icke gärna lämnas obe- skattade i framtiden. Då det är svårt att på ett enkelt sätt inordna dessa förvärv i det nya systemet, måste de äldre reglerna få gälla även om det framskjutna förvärvet aktualiseras efter 1970 års utgång. De äldre reglerna avser enbart skattläggningen av själva det framskjutna förvärvet. Erhåller sådan förvärvare efter 1970 års utgång från samme person även annan egendom, skall de nya sammanläggningsreglerna till- lämpas i förekommande fall.

En fader X skänker 1969 sin son A livstids avkastningsrätt till en aktiepost värd 500000 kr. och ger samtidigt sina barnbarn B och C äganderätten därtill. Enbart nyttjanderätten an= tas ha beskattats år 1969. 1975 dör A. B och C har då att avge deklarationer rörande sina äganderättsförvärv, varvid skattläggning sker enligt de nu gällande skalorna. 1980 dör X, och B och C ärver honom. Eftersom skattskyldig- het inträtt för gåvan år 1975 och således inom tio år före dödsfallet, skall gåvan sammanläg- gas med vad B och C kan komma att ärva efter X, och de nya reglerna skall därvid tillämpas.

Ett annat exempel är de gåvor där givaren förbehållit sig själv hela nyttjanderätten. Dy- lika gåvor beskattas enligt gällande ordning först när förbehållet upphör. Avlider givaren 1980, uttages gåvoskatt enligt de äldre regler- na.

Vidare kan nämnas, att om en benefik revers fullbordas före 1970 års utgång, dylik gåva skall sammanläggas med vad gåvotagaren ge- nom arv, testamente eller gåva efter nämnda tidpunkt kan komma att erhålla från givaren, förutsatt att icke tio år förflutit. Skall en äldre gåva ingå i sammanläggning, upptas den till sitt fulla värde och således utan grundavdrag.

Eftersom den fria förfoganderätten i allt väsentligt är att se som en äganderätt, skall de nya reglerna helt tillämpas beträffande egendom som vid ikraftträdandet innehafts med fri förfoganderätt. Sekundosuccesso- rernas förvärv kommer alltså här genom- gående att skattläggas enligt de av oss före- slagna reglerna.

Beskattningen av medlem av konungahu- set skall, som anmärkts i den allmänna mo- tiveringen, upptas i vårt senare betänkande. Vi föreslår att gällande regler t.v. behål- les.

.i- _..m ..

9.1 Allmänt

Till grund för beredningens ställningstagan- de rörande utformningen av den framtida arvs- och förmögenhetsbeskattningen har le- gat ett mycket omfattande statistiskt mate- rial. I det följande lämnas en redovisning av de mera värdefulla delarna av detta mate- rial. Det innefattar en beskrivning av för- mögenhetsutvecklingen under åren 1953— 1968 som bygger på uppgifter från den år- liga förmögenhetsstatistiken. I övrigt bygger redovisningen på uppgifter som insamlats och bearbetats genom beredningens försorg. För att beredningen verkligen skulle ha nå- gon nytta av dessa uppgifter påbörjades planeringen och insamlingen av detta ma- terial på ett mycket tidigt stadium av bered- ningens arbete. Till följd härav är dessa uppgifter inte helt aktuella längre. Sålunda har specialundersökningen av förmögenhe- terna och deras sammansättning grundats på uppgifter från 1967 års taxering och un- dersökningen rörande 80 procentspärrens verkningar har grundats på uppgifter från 1965 och 1966 års taxeringar. Specialunder- sökningen av bouppteckningarna, slutligen, bygger på uppgifter från de år 1967 inregi- strerade bouppteckningarna.

Av tabell ] framgår att statens och kom- munernas skatteinkomster har ökat mycket kraftigt under 1950- och 1960-talen. Sålun- da beräknas statens skatteinkomster ha ökat från 4,8 miljarder kr. år 1950 till 37,6 mil-

Statistiska uppgifter Av Bertil Edlund och Ivar Stahl

jarder kr. år 1970 och kommunernas skat- teinkomster under samma tidsperiod ökat från 1,9 till 18,0 miljarder kr. Men även bruttonationalprodukten har ökat mycket kraftigt. Denna ökning har dock ej varit li- ka stor som skatteinkomsternas tillväxt. Härigenom har statens och kommunernas sammanlagda skatteinkomster satta i re- lation till bruttonationalprodukten be- räknats ha ökat från 22,4 till 35,5 % under den angivna tidsperioden.

l tabell 2 har statens skatteinkomster för- delats på olika slag av skatter.

De indirekta skatterna svarar för ca hälf- ten av skatteinkomsterna. År 1950 uppgick andelen indirekta skatter till 47,6 0/0 och denna andel sjönk år 1955 till 43,6 %. Framför allt genom införandet av den all- männa omsättningsskatten och de successi— va höjningarna av denna har andelen in- direkta skatter sedan stigit till 48,2 % år 1960 och 54,2 0/0 år 1968. Därefter beräk- nas andelen åter sjunka så att den år 1970 uppgår till 50,2 0/0.

Av de direkta skatterna utvisar folkpen— sionsavgiften den största relativa ökningen under perioden 1950—1970. Inkomsterna av denna avgift har inte mindre än 18— dubblats under de angivna åren mot en 8- dubbling för statens samtliga skatteinkoms— ter. Den statliga inkomstskatten för fysiska personer har 9-dubblats, vilket innebär att dess relativa betydelse har något ökat. Den statliga inkomstskatten för juridiska perso-

ner har endast något mer än fördubblats under den angivna tidsperioden och svarar därigenom för den minsta ökningen av de redovisade skatterna. Förmögenhetsskatt, arvs- och gåvoskatt samt övriga direkta skatter utvisar en 4-dubbling. Denna mått- liga tillväxt innebär att förmögenhetsskat- ten samt arvs- och gåvoskatten —- som år 1950 tillsammans svarade för ca 4% av statens totala skatteintäkter år 1970 he- räknas uppgå till mindre än 20/0 av de— samma.

I slutet av 1920-talet svarade enbart arvs- och gåvoskatten för drygt 30/0 av statens skatteinkomster. Detta utvisar inte att den- na skatt då var onormalt hög utan är mera ett uttryck för att övriga skatter var så låga. Genom en hårdare beskattning av stora arv —— skatten uppgår redan nu till 60 år 65 0/o kan inte ens teoretiskt arvs- och gåvo- skattens andel av de totala statliga skatte— inkomsterna nämnvärt utökas utöver de 0,6 0/0 som skatten beräknas uppgå till år 1970.

Tabell 3 utvisar hur inkomsterna inom olika förvärvskällor utvecklats för fysiska personer under åren 1953—1968. Inkomst av tjänst har relativt sett ökat kraftigare än inkomsterna i övriga förvärvskällor varige- nom tjänsteinkomsterna ökat från 82,7 0/0 av den sammanräknade nettoinkomsten år 1953 till 91,0 0/0 år 1968. Kapitalinkoms- ternas andel sjönk från 2,3 0/0 år 1953 till 1,6 Il/o år 1963 men på grund av höjda rän— tesatser steg den år 1968 åter till 2,3 0/0 av den sammanräknade nettoinkomsten. Den andel av inkomsterna som härrör från öv- riga förvärvskällor har successivt minskat. Särskilt stor har minskningen varit för in- komst av jordbruksfastighet från 6,8 0/0 år 1953 till 2,4 0/0 år 1968. I absoluta tal har inkomsterna av jordbruksfastighet ökat mycket obetydligt eller från 1,9 till drygt 2 miljarder kr.

9.2 Förmögenhetsutvecklingen under åren 1953—1968

Som tidigare sagts bygger den följande be- skrivningen av förmögenhetsutvecklingen under åren 1953—1968 på uppgifter från

den årliga förmögenhetsstatistiken. Uppgif- terna i tabell 4 har dock hämtats från den årliga statistiken över taxeringsutfallet. Ge- nom särskilt tillmötesgående från statistiska centralbyrån har uppgifter om förmögen- hetsfördelningen år 1968, dvs. vid 1969 års taxering, ställts till beredningens förfogande långt tidigare än som eljest om åren varit möjligt —— så att de kunnat medtas i denna beskrivning. Man bör hålla i minnet att tabellerna endast omfattar förmögenhe- ter överstigande skattepliktsgränsen som vid 1954 års taxering höjdes från 30000 till 50 000 kr., vid 1958 års taxering till 80 000 kr. och vid 1966 års taxering till 100 000 kr. Förmögenhetssummorna innefattar emeller- tid inte endast de delar av förmögenheterna som ligger över Skattepliktsgränsen utan även de delar som ligger därunder fort- farande dock bara för de förmögenheter som är så stora att de överstiger skatte— pliktsgränsen.

Som framgår av tabell 4 svarar fysiska personer för den helt övervägande delen av summa beskattningsbar förmögenhet samt av uträknad förmögenhetsskatt. Förmögen— hetssumman för övriga skattskyldiga upp- gick till 5,5 0/0 år 1953 och till 6,6 0/0 år 1968. Den uträknade förmögenhetsskatten uppgick till endast 1,5 0/0 resp. 1,4 0/0 för denna kategori skattskyldiga. För samtliga skattskyldiga har den beskattningsbara för- mögenhetssumman ökat från 23,9 miljarder kr. år 1953 till 62,4 miljarder kr. år 1968. Den uträknade förmögenhetsskatten har ökat från 133 milj. kr. till 435 milj. kr. un— der samma period.

Dessa belopp anger emellertid inte den verkliga skattebelastningen på förmögenhe- terna. Genom den s.k. 80 procentspärren får förmögenhetsägarna inte oväsentliga av- kortningar eller restitutioner av sina skat- ter. År 1964 uppgick dessa skattereduktio- ner till 29,1 milj. kr. och år 1965 till 39,9 milj. kr. enligt de uppgifter som beredning- en insamlat. Visserligen avser dessa belopp till över 90 % avkortad eller restituerad statlig inkomstskatt, men den uträknade för- mögenhetsskatten bör reduceras även med dessa belopp om man vill ha en uppgift om

Ökning (+) eller minskning (_) i % sedan föregående år av

aktiekurser för År börsaktierl

taxeringsvärden å fastighet2

förmögenhetssumman3 för förmö- genheter överstigande

100 000 kr. 1 000 000 kr.

1954 +33,4 + 3,7 1955 6,6 + 4,3 1956 2,0 + 3,8 1957 + 2,4 +34,3 1958 +15,8 + 3,7 1959 +43,0 + 4,5 1960 + 0,4 + 5,0 1961 — 0,6 + 5,1 1962 — 8,3 + 5,7 1963 +23,8 + 6,4 1964 +16,2 + 5,3 1965 + 6,8 +33,8 1966 —22,3 + 4,9 1967 + 3,7 + 5,0 1968 +33,9 + 58

+13,3 +34,0

+ 1,0 — 1,7 + 0,8 2,6 +33,4 +22,3 + 6,5 + 9,9 +14,5 +32,1 + 3,4 + 1,1 + 2,5 1,2 + 1,5 — 7,1 +12,6 +22,8 +11,2 +21,5 +33,5 +30,9 _ 2,9 —15,0 + 9,2 +17,o +1o,0 +12,7

Enligt Affärsvärldens generalindex.

1 "3 Totalvärdet å all fastighetsskattepliktig fastighet. 3

Skattepliktig förmögenhet. Anm. Samtliga uppgifter avser utgången av angivna inkomstår.

den verkliga skattebelastningen på förmö- genheterna, dvs. om man med den verkliga skattebelastningen på en förmögenhet avser den merskatt som en förmögenhetsägare har att erlägga vid jämförelse med en icke för- mögenhetsägare som har lika stor inkomst.

Som tidigare nämnts har ökningen av för— mögenhetssumman och av den uträknade förmögenhetsskatten under perioden 1953— 1968 påverkats av skattepliktsgränsens höj- ning vid 1958 och 1966 års taxeringar. En beräkning visar att dessa höjningar av skat- tepliktsgränsen medfört att summa beskatt- ningsbar förmögenhet blivit 6 243,9 resp. 5 471,5 milj. kr. lägre dessa år än vad den eljest skulle ha uppgått till samt att motsva- rande reduktioner av den uträknade förmö- genhetsskatten uppgått till 21,3 resp. 17,7 milj. kr.

Förmögenhetssummans utveckling sam- manhänger i stor utsträckning med föränd- ringen av taxeringsvärdena å fastighet samt med kursutvecklingen för aktier. För att be- lysa detta har uppgifterna i ovanstående tablå sammanställts.

De stora ökningarna av taxeringsvärde-

na å fastigheter åren 1957 och 1965 sam— manhänger med att allmän fastighetstaxe— ring skett dessa år. Förmögenhetssumman för samtliga förmögenheter överstigande 100 000 kr. — denna gräns har valts för att höjningarna av Skattepliktsgränsen ej skall inverka på resultatet påverkas i högre grad av förändringarna i taxeringsvärdena å fastighet än förmögenhetssumman för mil- jonärerna. Beträffande aktiekursernas inver- kan på förmögenhetssummorna är det mot- satta förhållandet för handen, dvs. miljonä- rernas förmögenheter påverkas mest. Detta sammanhänger med förmögenheternas olika sammansättning som senare skall belysas. Redan nu kan emellertid påpekas att stora förmögenheter har en betydligt större andel av förmögenhetssumman placerad i aktier än små förmögenheter. Dessa senare har en större andel av förmögenheten placerad i fastigheter, framför allt villafastigheter, som har fått vidkännas de största höjningarna av taxeringsvärdena.

För vart och ett av åren 1953—1968 läm- nas i tabell 5 en redovisning av antalet skattepliktiga förmögenheter i olika förmö-

genhetsklasser. I tabell 4 ingår familjestif- telser i uppgifterna för fysiska personer m.fl., men i tabell 5 och följande tabel- ler har de ej medtagits. År 1968 fanns det 285 familjestiftelser med en sammanlagd förmögenhetssumma på 343,9 milj. kr. Re- dogörelse för skillnaden mellan skatteplik- tig och beskattningsbar förmögenhet läm- nas i det följande. Totalantalet skatteplik- tiga förmögenheter har ökat från 179000 år 1953 till 244000 år 1968. Bortser man från verkningarna av skattepliktsgränsens höjningar genom att enbart observera anta- let förmögenheter överstigande 100 000 kr. har antalet förmögenheter under tidsperio- den ifråga ökat från 64000 till 244000, dvs. i det närmaste fyrdubblats.

I tabell 6 framgår att av skattepliktiga förmögenheter över 100000 kr. har den procentuella fördelningen på storleksklas- ser varit så gott som oförändrad under de fyra redovisade åren dvs. 1953, 1958, 1963 och 1968. Man bör emellertid komma ihåg att uppgifterna för de olika åren ej är helt jämförbara. En förmögenhet på t. ex. 100 000 kr. år 1953 är ej detsamma som en lika stor är 1968. På grund av penningvär— dets förändring representerar samma för- mögenhetssumma helt skilda reella värden de båda åren.

Förmögenhetssummorna inom olika stor- leksklasser redovisas i tabell 7 och antalet förmögenheter och sammanlagd förmögen- hetssumma över viss minimigräns framgår av tabell 8 för samma fyra år. De större förmögenheterna utgör, trots sin relativa få- talighet, en betydande andel av den totala förmögenhetssumman. År 1968 fanns det 4800 miljonförmögenheter med en sam- manlagd förmögenhetssumma på 11,7 mil- jarder kr. eller 19,6 % av den totalt skatte- pliktiga förmögenhetssumman. Räknar man bort den del av förmögenheterna som un- derstiger Skattepliktsgränsen uppgår förmö- genhetssumman år 1968 för de 4800 mil— jonförmögenheterna till 11,2 miljarder kr. eller 31,7 % av den totala förmögenhets— summan som då uppgår till 35,4 miljarder kr.

Fördelningen av förmögenheter och för-

mögenhetssummor i fasta priser redovisas i tabell 9 för åren 1953, 1958, 1963 och 1968. Härigenom erhålles mera jämförbara upp- gifter om förmögenhetsfördelningens ut— veckling. Uppgifterna i tabellen har beräk- nats med hjälp av Paretos formel. De små förmögenheterna har ökat i betydelse. Så- lunda har förmögenhetssumman enligt prisnivån i december 1968 —— för förmö- genheter mellan 100000 och 200000 kr. ökat från 35,7 % av förmögenhetsbeloppet för samtliga förmögenheter överstigande 100 000 kr. år 1953 till 37,9 % år 1968 dvs. med 2,2 procentenheter. Även de stora för— mögenheterna har hävdat sig väl och för— kovrats. Förmögenhetssumman för miljon- förmögenheterna har sålunda ökat från 18,5 till 19,6 0/0 eller med 1,1 procentenheter under tidsperioden ifråga. Av det sagda föl- jer att för de medelstora förmögenheterna —— mellan 200 000 och 1 000 000 kr. har förmögenhetssumman minskat, nämligen från 45,8 % år 1953 till 42,5 % år 1968 dvs. med 3,3 procentenheter.

Förmögenheternas fördelning efter ägar- nas yrkesställning och näringsgren samt ef- ter förmögenhetens storlek år 1966 framgår av tabell 10. Av samtliga förmögenhetsäga- re var 27,1 0/0 företagare i jordbruk med bi- näringar, 13,5 0/0 andra företagare, 32,2 0/0 anställda och 27,2 % icke yrkesverksamma. Om förmögenheterna indelas i tre storleks- klasser 100 OOO—200 000 kr., 200 000— 1 000 000 kr. och 1 000 000 och däröver visar det sig att andelen företagare i jord- bruk med binäringar uppgick till resp. 29,3, 22,7 och 13,3 % i de tre klasserna, dvs. jordbrukarnas förmögenhet var förhållan- devis liten. För andra företagare uppgick motsvarande andelar till resp. 12,9, 14,8 och 13,4 %, vilket utvisar att deras förmögen- hetsfördelning var tämligen normal. Ande- len anställda i de tre förmögenhetsklasser- na uppgick till resp. 32,1, 31,9 och 41,8 0/0 och andelen icke yrkesverksamma till resp. 25,7, 30,6 och 31,5 0/0. De icke yrkesverk- sammas förmögenhet var sålunda förhål- landevis stor och av miljonärerna var många anställda.

Den andel av förmögenhetsägarna som är

företagare i jordbruk med binäringar har ökat något från år 1953 till år 1966 om man ser till de förmögenheter som uppgår till minst 100 000 kr. Förhållandet är detsam- ma om man enbart beaktar förmögenheter som uppgår till minst 300 000 kr. Av mil- jonförmögenheterna har emellertid jord- brukarnas andel minskat. Detta framgår av tabell 1]. Man bör emellertid hålla i min- net att penningvärdets förändringar gör att uppgifterna inte är helt jämförbara.

Andelen övriga företagare bland för— mögenhetsägarna _ liksom andelen icke yrkesverksamma har minskat under perio- den, medan andelen anställda har ökat kraf- tigt. I viss utsträckning torde detta bero på att många företagare ombildat sina företag till aktiebolag och därigenom blivit anställ— da i egna företag.

I tabell 12 har förmögenhetsägarnas för- delning efter yrkesställning och näringsgren jämförts med motsvarande fördelning för samtliga inkomsttagare. Härvid bör ihåg- kommas att makar som båda har inkomst eller förmögenhet redovisas var för sig i in- komststatistiken men som en enhet i förmö- genhetsstatistiken samt att oskifta dödsbon ingår i förmögenhets- men ej i inkomststa- tistiken. De oskifta dödsbona redovisas i förmögenhetsstatistiken bland icke yrkes- verksamma.

Tabellen visar att fördelningen av förmö- genhetsägare efter yrkesställning och nä- ringsgren betydligt avviker från motsvaran- de fördelning av inkomsttagarna. Sålunda var år 1966 endast 4,5 % av inkomsttagar- na företagare i jordbruk med binäringar medan så var fallet för ej mindre än 27,1 0/0 av förmögenhetsägarna. Jordbrukarnas an- del av inkomsttagarna har kraftigt minskat från år 1953 till år 1966, men bland förmö— genhetsägarna har de kunnat hävda sig väl. Andelen övriga företagare har minskat så- väl bland inkomsttagarna som bland för- mögenhetsägarna, medan de anställdas an- del av förmögenhetsägarna har ökat kraf- tigt trots att andelen av inkomsttagarna va- rit i det närmaste oförändrad under den nämnda tidsperioden. Av inkomsttagarna utgör de icke yrkesverksamma en kraftigt

svällande andel, men bland förmögenhets- ägarna har deras andel minskat något.

Av tabell 13 framgår förmögenhetsägar— nas fördelning efter kön, ålder, ortsavdrags- grupp och förmögenhetsstorlek år 1968. Av de 244 000 förmögenhetsägarna var 72 000 ensamstående, 2 000 ensamstående med barn, 75 000 gifta varav endast ena maken inkomsttaxerats, 90 000 gifta där båda ma— karna inkomsttaxerats samt 3 000 dödsbon. Drygt 2/3-delar av förmögenhetsägarna var över 50 år. Av de ensamstående fanns fler kvinnliga än manliga förmögenhetsägare. Medianvärdet å förmögenheten uppgick till 153 700 kr. för ensamstående, 149000 kr. för ensamstående med barn, 149 400 kr. för gifta varav endast ena maken inkomsttaxe- rats, 162 300 kr. för gifta där båda makar- na inkomsttaxerats samt 155300 kr. för dödsbon. Variationerna var alltså tämligen små.

Då inkomsttagarna ej fördelas efter yr- kesställning och näringsgren utan endast på inkomstklasser har makar som båda har in- komst kunnat räknas som en enhet. Så har skett i tabell 14. Härvid blir en bättre jäm- förelse mellan inkomst- och förmögenhets- statistiken möjlig. Av tabellen framgår att andelen förmögenhetsägare i stort stiger med inkomstens storlek. Sålunda var år 1968 i inkomstklasserna under 50000 kr. 2 år 10 % ägare av förmögenhet på minst 100000 kr., i inkomstskiktet 50000 —100 000 kr. drygt 20 %. Av de som hade inkomst på mer än 100 000 kr. var inemot 60 0/0 ägare av förmögenhet. Tabellen utvi- sar även att andelen förmögenhetsägare bland inkomsttagare med inkomster under- stigande 15000 kr. har ökat något under perioden 1953—1968. Motsatta förhållan— det gäller vid högre inkomster. I inkomst- klassen över 100 000 kr. har sålunda ande- len förmögenhetsägare minskat från 91,5 till 57,7 %.

Av tabell 15 framgår att medianinkoms- ten för förmögenhetsägarna är högre ju större förmögenheten år. Från denna i och för sig tämligen naturliga tendens finns dock många avvikelser. Så t. ex. förekom- mer att ägare av stora förmögenheter helt

saknat eller haft endast obetydlig inkomst. Av tabellen kan även utläsas att median- inkomsten för förmögenhetsägare i en viss förmögenhetsklass stigit från år 1953 till år 1968. De största relativa ökningarna av medianinkomsterna har skett i de lägsta

förmögenhetsskikten. Det procentuella antalet samtaxerade för— mögenheter —— dvs. förmögenheterna för

makar som båda har inkomsttaxerats —— är högre ju större förmögenhetsinnehavet är. Detta framgår av tabell 16 som även utvi- sar att andelen samtaxerade förmögenheter starkt ökat i samtliga förmögenhetsklasser under perioden 1953—1968. Den största ökningen av andelen samtaxerade förmö- genheter har skett i de lägre förmögenhets- klasserna.

Den beskattningsbara förmögenheten, som är grundläggande för den statliga för- mögenhetsskattens beräkning, utgörs i all— mänhet av den skattepliktiga förmögenhe- ten avrundad till närmast lägre hundratal kronor. På grund av den s. k. 30 gångerre- geln, då den skattepliktiga förmögenheten överstiger ett belopp som är trettio gånger den sammanräknade nettoinkomsten, skall den beskattningsbara förmögenheten fast- ställas till sistnämnda belopp, som dock icke får vara lägre än hälften av den skatteplik- tiga förmögenheten. Detta innebär, att re- duktion sker, när den skattskyldiges inkomst oavsett förvärvskällan —— understiger 31/3 % av den skattepliktiga förmögenhe- ten.

Av tabell 16 framgår att andelen redu- cerade förmögenheter är liten i de låga för- mögenhetsskikten 2 år 3 % år 1966 för förmögenheter understigande 200 000 kr. men stor i de höga en tredjedel av för- mögenheterna över 2 milj. kr. reducerades år 1966. Av antalet förmögenheter över 100 000 kr. reducerades 5,8 % år 1953, 6,3 % år 1958, 5,7 % år 1963, 3,4 % år 1966 och 3,6 % år 1968. Av de som erhål- lit förmögenhetsreduktion år 1966 var 25,0 0/0 jordbrukare, 5,9 0/0 andra företaga- re, 7,8 % anställda och 61,3 % icke yrkes- verksamma.

Det belopp som till följd av 30 gångerre-

geln undandras beskattning har för år 1953 beräknats till 610 milj. kr. eller 2,6 0/0 av den totala skattepliktiga förmögenheten, för år 1958 till 1 214 milj. kr. eller 4,2 %, för år 1963 till 1 664 milj. kr. eller 4,2 0/0 och för år 1968 till 1 879 milj. kr. eller 3,1 0/0. Den minskning av statens skatteinkomster detta medför har för år 1953 beräknats till 6,7 milj. kr., för år 1958 till 12,6 milj. kr., för år 1963 till 21 milj. kr. och för år 1968 till 31 milj. kr. Om dessa belopp läggs till de i tabell 4 uträknade skattebeloppen er- hålls den skatt, som skulle ha utgått om inga andra reduktioner än avrundningar medgivits. För år 1968 skulle detta skattebe- lopp för fysiska personer m. fl. ha uppgått till 460 milj. kr. Av detta belopp belöper 51 milj. kr. på förmögenheter understigande 200 000 kr., 217 milj. kr. på förmögenheter i storleksklassen 200 OOO—1 000 000 kr. och 192 milj. kr. på miljonförmögenheter. Då skattereduktionerna genom 30 gångerregeln och 80 procentspärren framför allt kommer de mycket stora förmögenheterna till del, innebär detta att en betydligt mindre andel av den verkliga skattebelastningen faller på miljonförmögenheterna än vad dessa siffer- uppgifter ger vid handen.

9.3 Specialundersökning av förmögenhe- terna och deras sammansättning år 1966

De förmögenhetsuppgifter som hittills re- dovisats bygger på den årliga förmögen- hetsstatistiken. Utförligare statistik som även behandlar förmögenheter under gränsen för skatteplikt och förmögenheternas samman- sättning framställs ej regelbundet. Statistik av denna art har senast redovisats i 1950 års folkräkning samt i någon män i aktievinst- utredningens betänkande.

Folkräkningens statistik är på grund av sin ålder ej av större intresse för beredning- en och aktievinstutredningens statistik är i väsentliga avseenden ofullständig eller osä- ker. Detta gäller särskilt förmögenheternas sammansättning och uppgifterna om de sto— ra förmögenheterna. Därför har kapitalskat— teberedningen låtit utföra en specialunder— sökning av förmögenheternas sammansätt-

ning och deras fördelning efter storlek samt efter förmögenhetsägarnas ålder, civilstånd och inkomstförhållanden. Undersökningen har utförts på grundval av uppgifter från 1967 års självdeklarationer.

Självfallet har undersökningen måst be— gränsas till ett urval av självdeklarationer. I första hand har urvalet inriktats mot en kartläggning av förmögenheter över skatte— pliktsgränsen — men även uppgifter om mindre förmögenheter har ett visst intresse som måst tillgodoses genom urvalet.

Urvalet av personer med förmögenhet större än 100 000 kr. har skett direkt i för— mögenhetslängderna genom beredningens försorg. Härvid har urvalskvoten —— som anger hur stor andel av totalantalet som in- går i urvalet — satts till 2 % för förmögen- heter i storleksklassen 100 000—300 000 kr., till 5 % i storleksklassen 300 000— 1 000 000 kr. och till 20 % i storleksklassen 1 000 000—5 000 000 kr. Personer med för- mögenhet större än 5 000 000 kr. har total- räknats.

För skattskyldiga med förmögenhet mindre än 100 000 kr. har urvalet skett ge— nom de lokala skattemyndigheternas för— sorg. Urvalet har härvid begränsats till per- soner födda den 15 maj vilka år 1967 de- klarerat eller utan att ha deklarerat åsatts taxering till statlig inkomstskatt. För perso- ner med förmögenhet understigande 50 000

kr. har urvalet ytterligare begränsats ge— nom att endast 15 maj-födda med jämna födelseår medtagits.

För såväl urvalet av personer med förmö- genhet över 100 000 kr. som för de 15 maj- födda gäller att för makar som båda hade inkomst har båda makarnas deklarationer ingått i undersökningen även om den andre maken var född på annan dag än urvalsda- tum. Detta sammanhänger med att sambe- skattning av makars förmögenhet sker och att därför samtaxerade makars förmögen- het räknats som en enhet i här ifrågavaran- de undersökning som för övrigt även i den årliga förmögenhetsstatistiken.

För urvalspersonerna har de lokala skat- temyndigheterna överfört vissa uppgifter från självdeklarationerna till ett särskilt for— mulär. Blanketterna har därefter granskats och rättats genom kapitalskatteberedning- ens försorg. Slutligen har stansning och da— tabehandling av primärmaterialet utförts av statistiska centralbyrån.

Antalet 15 maj-födda utgör för närvaran- de ca 1 : 333 av totala antalet födda under ett år. Detta relationstal har emellertid ej varit konstant under den tidsperiod urvals- personerna fötts. Detta framgår av följande sammanställning, där andelen 15 maj-födda redovisas för de senaste åtta decennierna. Av nu levande skattskyldiga kan ca 1 : 353 beräknas vara födda den 15 maj.

Andel 15 maj— Andel 15 maj—

År födda År födda

1951—1960 1 : 333,4 1911—1920 1 : 362,9 1941—1950 1 : 334,0 1901—1910 1 : 365,7 1931—1940 1 : 340,4 1891—1900 1 : 375,6 1921—1930 1 : 341,8 1881—1890 1 : 368,8

För att ett riktigt resultat skulle erhållas vid uppräkningen måste således olika upp- räkningsfaktorer användas beroende på vil- ket år som urvalspersonen fötts. Härvid ansågs dock tillfyllest med en indelning i fyra födelseårsklasser. Uppräkningstalen i kolumnen längst till höger i efterföljande sammanställning motsvaras helt av andelen

15 maj-födda under resp. tidsperiod. Upp— räkningstalen för förmögenheter med mind- re än 50000 kr. är dubbelt så stora som uppräkningstalen för de mellan 50 000 och 100000 kr. på grund av att — som tidi- gare sagts endast 15 maj—födda med jämna födelseår ingår i urvalet för dessa.

Uppräkningstal för

gift urvalsperson vars make har inkomst

övriga urvalspersoner

då förmögenheten uppgår till högst 50 000— högst 50 000— Födelseår 50 000 kr. 100 000 kr. 50 000 kr. 100 000 kr. 1937— 335 168 670 335 1920—1936 342 171 684 342 1916—1919 360 180 720 360 —1915 369 185 738 369

Då familjer där båda makarna hade in- komst blev kraftigt överrepresenterade i ur- valet genom att familjerna medtogs i un- dersökningen så snart en av makarna var född den 15 maj har för dessa skattskyldi- ga tillämpats uppräkningstal som i stort en— dast uppgår till hälften av uppräkningstalen för övriga skattskyldiga.

I efterföljande sammanställning redovisas förmögenhetsfördelningen dels för urvals- personerna dels för samtliga skattskyldiga. Den senare fördelningen har erhållits genom uppräkning av urvalets uppgifter. Makar där båda har inkomst har som tidigare sagts betraktats som en enhet.

Urvalet Samtliga skattskyldiga Antal Förmögen- Antal Förmögen- Urvalskvot skatt- hetssumma skatt- hetssumma Förmögenhet, kr. i % skyldiga milj. kr. skyldiga milj. kr. 1 2 3 4 5 6 0 0,171 2 610 — 1 527 682 — 1— 50 000 0,191 3 271 57 1 740 701 30 526 50 000— 100 000 0,371 1 213 85 329 447 22 970 100 000— 300 000 2 3 613 563 180 650 28 163 300 000—1 000 000 5 1 356 636 27 120 12 711 1 000 OOO—5 000 000 20 644 1 133 3 220 5 666 5 000 000— 100 285 3 140 285 3 140 Summa 0,341 12 992 5 614 3 809 105 103 176 1 Medeltal.

Av sammanställningen framgår att 13 000 urvalspersoner ingår i urvalet och att av des- sa 7 100 hade förmögenhet understigande 100000 kr., medan 5 900 hade större för- mögenhet. Över 900 urvalspersoner var mil- jonärer. På grund av att — för gifta urvals- personer — data insamlats även för den andre maken ingår uppgifter från över 18 000 självdeklarationer i urvalet.

Av uppgifterna i sammanställningen kan framräknas att i urvalet ingår ca 0,34 % av samtliga skattskyldiga, ca 0,46 0/0 av samt- liga förmögenhetsägare, ca 2,8 % av förmö- genhetsägare med förmögenhet överstigande

Skattepliktsgränsen, ca 5,4 % av den totala förmögenhetssumman för fysiska personer och ca 17,1 % av förmögenhetssumman i vad mån den överstiger Skattepliktsgränsen dvs. det förmögenhetsbelopp som för när- varande blir föremål för beskattning. Det får anses som särskilt värdefullt att det sist— nämnda procenttalet blivit så högt — vilket beror på urvalets stratifiering. Sammanställningen utvisar även något om undersökningens resultat, men redogö- relse för detta lämnas först längre fram. För att erhålla ett mått på urvalets kvali- tet har, efter uppräkning, olika jämförelser

gjorts med uppgifter från såväl den årliga inkomststatistiken som förmögenhetsstati- stiken.

En jämförelse mellan urvalets och in- komststatistikens inkomstfördelning utvisar en mycket god överensstämmelse i skikten mellan 10 000 och 50 000 kr. I skiktet un- der 10000 kr. finns 140000 fler inkomst- tagare enligt urvalet än enligt inkomststati- stiken. Detta beror på att i inkomststatisti- ken ej ingår skattskyldiga med inkomst un- derstigande 2400 kr. medan samtliga som deklarerade ingår i urvalet. Även i skiktet över 50 000 kr. är antalet skattskyldiga en- ligt urvalet fler än enligt inkomststatistiken. Detta beror delvis på att antalsuppgiften en— ligt urvalet grundar sig på en uppräkning av små tal men torde även i icke ringa ut- sträckning bero på brister i inkomststatisti- ken.

Enligt urvalet finns betydligt fler ungdo- mar under 21 år än enligt inkomststatisti- ken, vilket torde sammanhänga med att många ungdomar har inkomster under 2 400 kr. För övriga åldersklasser är överensstäm- melsen relativt god. Även urvalets regionala fördelning har visat sig vara tillfredsstäl— lande.

De jämförelser som gjorts mellan urva- lets och förmögenhetsstatistikens uppgifter

— för förmögenhetsägare med förmögenhet överstigande skattepliktsgränsen — utvisar en mycket god överensstämmelse beträffan- de såväl förmögenhetsfördelning, inkomst- fördelning som regional fördelning.

Specialundersökningens resultat framgår i huvudsak av tabellerna 17—44. Dessa ta- beller innehåller inte uppgifter för de olika ortsavdragskategorierna utan endast sum- mauppgifter för samtliga kategorier. Men i kapitalskatteberedningens material — som kommer att arkiveras — finns för samtliga dessa tabeller uppgifter tillgängliga för orts- avdragskategorierna var för sig. De olika ortsavdragskategorierna är ensamstående, ogifta med barn, gifta vars makar saknar inkomst, makar som båda har inkomst samt dödsbon. I detta material finns även åtskil- liga uppgifter, där fördelning skett efter de skattskyldigas kön.

I följande sammanställning lämnas en översiktlig redovisning av förmögenhetsför- delningen för de olika ortsavdragskatego- rierna.

Av sammanställningen framgår att drygt 1,5 milj. skattskyldiga, dvs. ca 40 %, saknar förmögenhet. Bland ensamstående och ogif— ta med barn är drygt hälften och bland gifta ca en fjärdedel utan förmögenhet. För- mögenhet överstigande skattepliktsgränsen

Gifta vars makar Makar Förmögenhet Ensam- Ogifta saknar in- som båda 1 000 kr. stående med barn komst har inkomst Dödsbon Samtliga 1 2 3 4 5 6 7 Antal skattskyldiga utan förm. 965 342 64 078 211 100 287 162 — 1 527 682 — 50 746 964 30 344 409 280 554 113 — 1 740 701 50— 100 96 308 3 915 119 028 109 827 369 329 447 100—— 300 50 900 1 200 68 700 57 000 2 850 180 650 300—1 000 8 320 140 7 920 10 060 680 27 120 1 000— 999 32 773 1 656 45 3 505 Summa 1 868 833 99 709 816 801 1 019 818 3 944 3 809 105 Förmögenhetssumma, milj. kr. —— 50 11 775 314 8 194 10 243 — 30 526 50— 100 6 783 283 8 254 7 623 27 22 970 100— 300 7 804 196 10 707 8 984 471 28 163 300—1 000 4 018 56 3 545 4 779 313 12 711 1 000— 2 460 56 1 832 4 367 92 8 806 Summa 32 840 905 32 532 35 996 903 103 176

har 210 000 skattskyldiga medan inte mind- re än 2 070 000 har en lägre förmögenhet. De förstnämnda, som endast uppgår till 5,5 % av samtliga skattskyldiga, innehar nästan hälften av förmögenhetssumman. Mindre än 0,1 % av de skattskyldiga är miljonärer och deras förmögenhetsinnehav uppgår till 8,5 % av den samlade förmö- genhetssumman för fysiska personer.

Av tabell 17 framgår att 63,8 % av de skattskyldiga har tillgångar och 37,8 % skulder. Ju större förmögenheten är ju stör- re andel har skulder. I de lägre åldersgrup- pema är det förhållandevis få skattskyldiga som har tillgångar, skulder eller behållen förmögenhet, men i de högre åldrarna blir det successivt fler. I den högsta ålders- gruppen är det dock få som har skulder. Tabellen utvisar även att det relativa an- talet skattskyldiga med tillgångar, skulder eller behållen förmögenhet är högre ju stör- re inkomsten är.

Man bör hålla i minnet att här redovi- sade uppgifter bygger på de skattskyldigas självdeklarationer. Många av de skattskyl- diga som här redovisats utan tillgångar har sådana. Någon förmögenhetsdeklaration har bara inte avgivits.

Tabell 18 utvisar den beloppsmässiga fördelningen av tillgångar, skulder och be- hållen förmögenhet. I de högsta åldersklas- serna är den genomsnittliga förmögenheten — bland förmögenhetsägarna —— stor. Or- saken är stora tillgångar och förhållande- vis måttliga skulder. I höga inkomstlägen och förmögenhetsskikt är genomsnittsbe- loppen stora för såväl tillgångar som skul- der och förmögenheter.

De skattskyldiga har i tabellerna 19—22 fördelats efter tillgångarnas och skuldernas storlek. Över hälften har inga tillgångar eller sådana understigande 10 000 kr. En— dast 8,8 % har tillgångar överstigande 100000 kr., men av summabeloppet till- gångar har dessa skattskyldiga inte mindre än 58,3 %. 81,0 % har inga skulder eller sådana understigande 10000 kr., medan 2,3 % har skulder överstigande 100 000 kr. De sistnämnda har hälften av den totala skuldsumman.

I de lägsta åldersklasserna finns en stor andel av de skattskyldiga som är utan till- gångar och skulder och mycket få har sto- ra tillgångar eller skulder. Sålunda har en- dast drygt 1 % av de skattskyldiga under 30 år tillgångar överstigande 100000 kr. medan 12—14% av de skattskyldiga i ål- dern 40 år och däröver har tillgångar av denna storlek.

Även sambandet mellan de skattskyldi- gas inkomst samt storleken på deras till- gångar och skulder är starkt. I inkomstskik- tet under 10 000 kr. saknar 51,1 % tillgång- ar, medan 3,2 % har tillgångar överstigan- de 100000 kr. Motsvarande uppgifter för de skattskyldiga i inkomstskiktet över 75 000 kr. är 1,6 resp. 63,1 0/0. I det lägsta inkomstskiktet saknar 76,6 % skulder och 0,5 % har skulder överstigande 100 000 kr. — i det högsta är procenttalen 9,9 resp. 32,5.

Förhållandet mellan tillgångar och skul- der återspeglas i tabell 23. Av skattskyldiga med redovisade tillgångar på 1—10 000 kr. saknar 68,0 % skulder. De som har stora tillgångar har i regel även stora skulder. Av de som har tillgångar på minst 1 000 000 kr. saknar sålunda endast 0,5 0/0 skulder medan 30,1 % har sådana på minst 1 000000 kr. och 32,6 % skulder på 500 000—1 000 000 kr.

I tabellerna 24—26 har den behållna för- mögenheten fördelats på storleksgrupper för olika ålders- och inkomstklasser. Lik- som beträffande tillgångarna och skulder- na är sambandet starkt mellan de skattskyl- digas ålder och inkomst samt storleken på deras förmögenheter. Det relativa antalet skattskyldiga med förmögenhet överstigan- de 100000 kr. uppgår till 0,8 0/0 i ålders- klassen under 30 år, till 10,8 0/0 i ålders— klassen 67 år och däröver samt till 2,2 0/0 i den lägsta inkomstklassen —— under 10 000 kr. — men till 49,4 % i den högsta — över 75 000 kr. i inkomst.

I tabell 27 lämnas specificerade uppgif- ter om tillgångarnas och skuldernas sam— mansättning. Av samtliga skattskyldiga har 42,0 % deklarerat bankfordringar, 30,0 % yttre inventarier för personligt bruk och

21,0 0/0 Villafastighet. Av skulderna är in- tecknings- och skatteskulder de mest fre- kventa. 20,1 resp. 16,9 % har deklarerat sådana skulder.

13,5 0/0 har deklarerat aktier m.m. Häri har inräknats andelar i svenska ekonomis- ka föreningar och andelar i utländska bo- lag. Om andelarna frånräknades torde an- talsuppgiften reduceras rätt väsentligt, men beloppsmässigt synes det inte inverka nämn— värt. Enligt 1950 års folkräkning ägde 5,8 0/0 av inkomsttagarna aktier år 1951. Därvid räknades samtaxerade makar var för sig. Enligt 1955 och 1957 års undersökningar av hushållens sparande hade 6,7 resp. 5,4 % av hushållen aktier. Aktievinstutredningen har uppskattat antalet aktieägare vid ut- gången av år 1963 till 5,9 % och SIFO till 90/0 i september 1964. I dessa undersök- ningar har — liksom i förevarande under- sökning — samtaxerade makar räknats som en inkomsttagare. Under senare år torde nya kategorier av aktieägare ha tillkom- mit vilka framför allt representerar små- sparandet. Dessa ägare är i stor utsträck- ning medlemmar i aktiesparklubbar, har andelar i de s.k. aktiefonderna eller har endast mindre aktieportföljer.

Beloppsmässigt fördelar sig tillgångarna — vid 1967 års taxering —— med 46,9 % på fastigheter (villafastigheter 23,3 %, jord- bruksfastigheter 12,1 %, hyres- och rörelse- fastigheter m.m. 11,5 %), 21,9 % på bank- fordringar, 11,8 0/0 på aktier och 19,4 % på samtliga övriga tillgångar. 67,1 % av skuld- summan utgörs av inteckningsskulder.

Det genomsnittliga taxeringsvärdet på jordbruksfastigheter — för skattskyldiga som deklarerat dylikt fastighetsinnehav — uppgår till 57000 kr. Även för andra fas- tigheter är genomsnittsvärdet högt — 43700 kr. för villafastigheter, 67800 kr. för rörelsefastigheter och 74200 kr. för hyresfastigheter m.m. För aktier uppgår genomsnittsvärdet till 34 800 kr., för bank— fordringar till 20 600 kr. och för kontanter till 4700 kr. Inteckningsskulderna uppgår genomsnittligt till 43700 kr. och skatte— skulderna till 2400 kr.

Av tabell 28 framgår de skattskyldigas

fördelning på storleksgrupper av deklarerat värde på olika tillgångar och skulder. 42000 skattskyldiga innehar jordbruksfas— tighet till ett deklarerat värde överstigande 100000 kr., medan 41000 innehar villa- fastighet, 36 000 bankfordringar och 34 000 aktier till motsvarande värde. För 49000 skattskyldiga överstiger inteckningsskulder— na 100000 kr.

I tabellerna 29—33 redovisas tillgång- arnas sammansättning i olika ålders-, in- komst- och förmögenhetsklasser. I ålders- gruppen under 21 år är 32,3 0/0 av tillgång- arna placerade i aktier, 26,9 % i bankme— del och 14,2 % i annan fastighet. Skatt- skyldiga i åldern 30—39 år har 41,2 % av sina tillgångar placerade i annan fastighet och bara 15,3 0/0 i bankmedel och 8,3 0/0 i aktier. I den högsta åldersklassen 67 år och däröver — är 33,5 % av tillgångarna bankmedel, 28,0 0/0 annan fastighet och 15,1 % aktier.

I de lägsta inkomstklasserna utgörs 25— 30 % av tillgångarna av jordbruksfastighet — i de högsta endast 6%. I inkomstklas- serna under 20 000 kr. är ca 25 % av till- gångarna placerade i annan fastighet, men i högre inkomstlägen 35—40 %. Ju större inkomsten är desto mindre andel av till— gångarna utgörs av bankmedel —— vid in- komst understigande 10 000 kr. 34,2 %, och vid inkomst överstigande 75000 kr. 8,9 0/0. Mindre än 10 % av tillgångarna är placerade i aktier vid inkomst understi- gande 40000 kr. mot 29,3 % vid inkomst överstigande 75 000 kr.

För de skattskyldiga med 150 000— 200000 kr. i förmögenhet utgörs 24,9 0/0 av tillgångarna av jordbruksfastighet — för miljonärerna endast 8,2 %. Bankmedel ut- gör i förmögenhetsskiktet 75 OOO—100000 kr. 32,4 % och endast 6,0 % vid förmö- genhet överstigande 1000 000 kr. Skatt- skyldiga med mindre än 75000 kr. i för- mögenhet har mindre än 5 % i aktier — miljonärerna 36,5 %.

Skuldernas sammansättning i olika ål- ders-, inkomst- och förmögenhetsklasser framgår av tabellerna 34—38. Skuldernas sammansättning varierar inte lika mycket

som tillgångarnas. I åldern under 30 år ut- görs emellertid en förhållandevis stor an- del av skuldsumman av andra låneskulder och i åldern 40—66 år av varuskulder. Det finns en stor andel inteckningsskulder hos de skattskyldiga i förmögenhetsskiktet 25 000 ——75 000 kr. och en stor andel andra låne- skulder, dels i förmögenhetsskiktet under 10000 kr., dels i förmögenhetsskiktet över 1 000 000 kr.

Skattskyldiga med en förmögenhet på 100 OOO—300 000 kr. har förhållandevis stora varu- och skatteskulder.

l tabellerna 39—41 har antalet skattskyl- diga med aktier, obligationer och bankme- del fördelats efter storleken på innehavets värde i olika ålders-, inkomst- och förmö- genhetsklasser. En aktieportfölj till ett vär- de överstigande 100 000 kr. äger mindre än 1 procent av de skattskyldiga i inkomstklas- serna under 40000 kr. _— 23,6 % i in- komstklassen över 75 000 kr. Av miljonä- rerna äger hela 83,2 0/0 en så stor aktie- portfölj.

0,7 0/0 av de skattskyldiga i åldern un- der 21 år har ett sammanlagt belopp på över 100000 kr. placerat i aktier, obli- gationer eller bankmedel, dvs. i likvida till- gångar, men däremot 4,9 % av de skatt- skyldiga i åldern 67 år och däröver. 1 in- komstklasserna understigande 40000 kr. uppgår motsvarande antal till 0,5—2,5 % och i inkomstklassen överstigande 75000 kr. till 36,3 %. Av miljonärerna har 95,0 % likvida tillgångar av angiven storlek.

Av tabell 42 framgår de skattskyldigas fördelning efter storleken på inkomsten av kapital för olika ålders-, inkomst- och för- mögenhetsklasser. I åldern under 21 år har 4,8 % av de skattskyldiga någon kapitalin- komst och i åldern 67 år och däröver 41,1 %. I inkomstklasserna under 40000 kr. uppgår motsvarande antal till 17,3— 18,7 % och i inkomstklassen över 75000 kr. till 55,8 %.

Tabell 43 utvisar de skattskyldigas för- delning efter storleken av inkomst av jord— bruksfastighet i olika förmögenhetsskikt. Sammanlagt har 279 000 eller 7,3 % av de skattskyldiga inkomst av jordbruksfastighet.

Inkomsterna är som regel låga. För nästan hälften understiger inkomsten 5 000 kr. Många av dessa torde inte vara jordbruka- re i egentlig mening. Endast för 23000 dvs. 8,3 % överstiger inkomsten av jord- bruksfastighet 20 000 kr. och för 7 000 el- ler 2,4 % överstiger den 30 000 kr. Största andelen skattskyldiga med inkomst av jord- bruksfastighet finns i förmögenhetsskiktet 150 000—200 000 kr. Av dessa förmögen- hetsägare har ej mindre än 37,3 % inkomst av jordbruksfastighet.

Av de skattskyldiga har 187000 eller 4,9 0/0 inkomst av rörelse. Av tabell 44 framgår att nästan hälften av dessa har rörelseinkomster understigande 15 000 kr., medan 34000 eller 18,0 0/0 har rörelsein- komst överstigande 30 000 kr. I förmögen- hetsskikten över 50000 kr. har 10—170/0 av. de skattskyldiga deklarerat inkomst av rörelse. Vid lägre förmögenhet är det rela- tiva antalet mindre.

9.4 Insamlade uppgifter om 80 procent- spärrens verkningar Då 80 procentspärren har en mycket vä- sentlig funktion vid nuvarande förmögen- hetsbeskattning har det för kapitalskatte- beredningen varit av värde att få belyst hur denna regel verkar. Då inga statistiska uppgifter som belyser detta finns tillgäng- liga, har beredningen låtit införskaffa upp- gifter från samtliga länsstyrelser om fall där 80 procentspärren tillämpats vid 1965 och 1966 års taxeringar. Spärren har tillämpats i 1 0311 resp. 1 272 fall de båda åren och sammanlagt har 29,1 resp. 39,9 milj. kr. avkortats eller restitue- rats. Detta framgår av en i kapitel 2 inta— gen tabell. I 9 å 10 % av de fall där spärregeln till- lämpats understeg inkomsten 25 000 kr. och i 42 å 45 % av fallen översteg inkomsten 100 000 kr. De skattskyldiga som på grund av spärregeln fått skattereduktioner hade sålunda ofta mycket höga inkomster. Ta- bell 45 belyser bl. a. detta förhållande. Av

1 I 66 av dessa fall har ansökningarna ej kun- nat återfinnas av länsstyrelsen.

Förmögenhetsskatt i procent av skattepliktig förmögenhet

Skattepliktig förmögenhet

enligt beredningens förslag för

(i penningvärdet enligt i augusti 1969) år 1952 nuvarande ensam- kr. real beräkning regler gift stående ] 2 3 5 200 000 0,32 0,45 0,25 0,50 400 000 0,66 0,87 0,81 1,06 600 000 0,87 1,12 1,21 1,37 800 000 1,02 1,24 1,50 1,66 1 000 000 1,13 1,31 1,70 1,82 1 500 000 1,29 1,47 1,97 2,05 3 000 000 1,53 1,64 2,46 2,51 10 000 000 1,72 1,75 2,84 2,85

summabeloppet som avkortats eller resti— tuerats har vid 1965 års taxering 18,3 milj. kr. eller 62,9 % kommit skattskyldiga med inkomst överstigande 200000 kr. till del. Vid 1966 års taxering är motsvarande upp- gifter 24,7 milj. kr. eller 62,0 0/0. '

Tabellen utvisar även att 42,2 resp. 41,4 % av det reducerade skattebeloppet tillfallit skattskyldiga med en beskattnings- bar förmögenhet överstigande 10 000 000 kr. I 7 år 8 % av fallen har skattereduktio- nen överstigit 100 000 kr. Dessa fall svarar för nära hälften av det reducerade belop- pet.

9.5 Skatteberäkningar för olika kombina- tioner av inkomst och förmögenhet

Som underlag för sitt ställningstagande rö- rande förmögenhetsskattens utformning har beredningen inte bara haft till förfogande uppgifter av statistisk natur utan även ett stort antal uträkningar av matematisk art. I föreliggande avsnitt skall några av dessa uträkningar redovisas.

Den nuvarande förmögenhetsskatteskalan fick i stort sin utformning genom 1952 års riksdagsbeslut. Sedan dess har endast höj- ningar av skattepliktsgränsen skett. Men en betydande förändring av penningvärdet — som inneburit ändringar i skattens reel- la tyngd — har inträffat sedan dess. För att belysa dessa verkningar har i ovanstående sammanställning gjorts en jämförelse i fast

penningvärde mellan den förmögenhets- skattenivå som genomfördes år 1952 samt nuvarande och den av beredningen före- slagna skattenivån. Skattebeloppen enligt 1952 års beslut har sålunda omräknats med hänsyn till uppgången i konsumentprisin- dex från år 1952 till i augusti 1969, dvs. från 126 till 222. Hänsyn har däremot inte tagits varken till den nya begränsningsre- geln eller till gällande 30 gångerregel resp. 80 procentspärr.

Sammanställningen utvisar att det reella skattetrycket skärpts sedan 1952 i samtliga redovisade förmögenhetslägen trots de be- tydande höjningar av skattepliktsgränsen som företagits. Beredningens förslag inne- bär att det reella skattetrycket för gifta blir något lägre än år 1952 för skatteplik- tiga förmögenheter understigande 250000 kr., men att det blir högre vid större för- mögenheter samt för ensamstående.

I två tabeller i kapitel 6 redovisas dels den totala skatten, dels skattebelastningen på förmögenheter för olika kombinationer av inkomst och förmögenhet. Skatteuträk— ningarna — som utförts såväl enligt nuva- rande regler som enligt beredningens för- slag — har skett för en kommunal utde- bitering på 20 kr. per skattekrona och un- der beaktande av de olika begränsnings- reglerna för skatten.

Av efterföljande sammanställning fram- går hur de nuvarande begränsningsreglerna inverkat på skatten för gifta. Endast de

Total skatt i kr.

Skattebelastning på för- mögenheten i kr.

minskning av skatten genom utan be- utan be- gräns- 80 pro- enligt gräns- enligt Förmögenhet Inkomst nings- 30 gånger- centspär- nuvarande nings- nuvarande kr. kr. regler regeln ren regler regler regler 1 2 3 4 5 6 7 8 200 000 0 900 900 — 0 900 0 5 000 940 500 — 440 900 400 300 000 0 2 200 1 800 — 400 2 200 400 5 000 2 240 1 800 — 440 2 200 400 500 000 0 5 100 3 550 — 1 550 5 100 1 550 10 000 6 245 2 900 — 3 345 5 100 2 200 750 000 0 9 100 5 925 —- 3 175 9 100 3 175 15 000 11 995 4 800 — 7 195 9 100 4 300 1 000 000 0 13 100 8 000 — 5 100 13 100 5 100 20 000 17 745 6 400 —— 11 345 13 100 6 700 1 500 000 30 000 30 852 10 600 — 20 252 22 100 11 500 3 000 000 50 000 68 002 27 000 —-— 41 002 49 100 22 100 100 000 97 934 — 16 674 81 260 49 100 32 426 10 000 000 100 000 223 934 90 000 28 294 105 640 175 100 56 806 250 000 326 305 44 900 80 145 201 260 175 100 50 055 500 000 506 305 — 105 045 401 260 175 100 70 055 1 000 000 866 305 — 65 045 801 260 175 100 110 055

kombinationer av inkomst och förmögen- het har medtagits — av de i tabellerna i ka- pitel 6 medtagna — där begränsningsreg- lerna medfört sänkt skatt. Med total skatt avses i sammanställningen förmögenhets- skatt, statlig och kommunal inkomstskatt samt folkpensionsavgift. Som synes är det framför allt 30 gångerregeln som medför sänkt skatt vid en liten eller medelstor för- mögenhet. Först vid mycket stora förmö- genheter blir skattereduktionerna på grund av 80 procentspärren större. Förmögenhetsavkastningen belastas både av inkomstskatt och förmögenhetsskatt. Skattebelastningen på avkastningen blir emellertid olika, allteftersom den skattskyl- dige har andra inkomster än avkastningen eller om så inte är fallet. Av tabell 46 fram- går hur mycket en gift skattskyldig enligt nuvarande regler får behålla av en kapital- inkomst sedan dessa båda skatter fråndra- gits och av tabell 47 framgår motsvarande enligt beredningens förslag. I tabellerna re- dovisas den behållna inkomsten vid olika

storlek på arbetsinkomst och förmögenhet samt vid såväl 3 som 4 0/o i kapitalavkast- ning. Hänsyn har tagits till de olika reduk- tionsreglerna.

Enligt nuvarande regler får en skattskyl- dig med 30 000 kr. i arbetsinkomst och 4 % i kapitalavkastning vid en förmögenhet på 600 000 kr. behålla 5 428 kr. av kapitalin- komsten på 24 000 kr. Vid en förmögenhet på 800000 kr. ökar kapitalinkomsten till 32 000 kr. och den behållna delen till 5 640 kr. Den behållna inkomsten ökar alltså med 212 kr. då kapitalinkomsten ökar med 8 000 kr. Har den skattskyldige en förmögenhet som överstiger 1000 000 kr. minskas den för konsumtion eller sparande disponibla inkomsten om förmögenheten och därmed avkastningen ökar. Marginalskatten över- stiger alltså 100 procent.

Vid en kapitalavkastning på 3 0/o översti- ger marginalskatten 100 procent —— fortfa— rande enligt nuvarande r