HFD 2015 not 64

Not 64. Överklagande av X AB av ett förhandsbesked ang. mervärdesskatt. - X AB (bolaget) sålde kläder m.m. till slutkunder via sin webbshop. Varorna transporterades till bolagets lager i Sverige av leverantörer, etablerade i andra länder inom EU. Ett utkast till avtal (Standard Consignment Agreement) reglerade samarbetet med en potentiell leverantör i Danmark. Bolaget frågade om skattskyldighet för bolaget inträdde när varorna levererades till konsignationslagret eller när varorna såldes vidare till slutkunden (fråga 1) och om bolaget eller leverantören skulle redovisa det unionsinterna förvärvet (fråga 2). Om bolaget skulle redovisa det unionsinterna förvärvet, ville bolaget veta om underlaget för förvärvet och avdragsrätten kunde utgöras av en proformafaktura (fråga 3). -Skatterättsnämnden (2014-11-11, Svanberg, ordf., Ohlson, Bohlin, Fored, Hansson, Larsson, Sandberg Nilsson):Förhandsbesked. Fråga 1.Skattskyldigheten för bolaget avseende varor som leverantören transporterar till bolagets lager inom ramen för avtalet inträder vid tidpunkten för när slutkunden beställer varan i bolagets webbshop eller i fråga om osålda varor som inte returneras, vid tidpunkten för när bolaget förvärvar varan. - Fråga 2. Bolaget ska inte redovisa något unionsinternt förvärv vid den tidpunkt då varorna levereras till bolaget. - - - Skatterättsnämndens bedömning. Frågorna 1 och 2. Enligt avtalet transporterar leverantören varor från Danmark till bolagets lager i Sverige. - Huvudfrågan i ärendet är om varutransporten till bolagets lager i Sverige ska anses innebära att bolaget gör ett unionsinternt förvärv vid tidpunkten för när varorna levereras till lagret. - Med unionsinternt förvärv avses enligt mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG) förvärv av rätten att såsom ägare förfoga över de varor som transporteras till förvärvaren. Ett unionsinternt förvärv anses äga rum då överföring av rätten att såsom ägare förfoga över materiella tillgångar förs över från säljaren till köparen (artikel 20 första stycket och artikel 68 jämförd med artikel 14.1 mervärdesskattedirektivet. - Begreppet leverans av varor hänför sig inte till en äganderättsövergång i enlighet med de formkrav som ställs i den tillämpliga nationella rätten, utan begreppet innefattar enligt EU-domstolen samtliga överföringar av materiell egendom från en part till en annan, vilka ger mottagaren befogenhet att faktiskt förfoga över egendomen som om han var ägare till densamma. Begreppet är unionsrättsligt och ska tolkas EU-konformt. Det innebär att en överföring av rätten att såsom ägare förfoga över den materiella egendomen ska anses som leverans av varor även om någon äganderättsövergång i rättslig mening inte förekommit (jfr bl.a. mål C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV punkterna 7-9 och mål C-118/11 Eon Asset Management punkt 39). EU-domstolen har även ansett i fråga om ett leasingavtal att den omständigheten att leasingtagaren förfogar över en väsentlig del av äganderätten genom att de ekonomiska risker och fördelar som förknippas med ägandet i allt väsentligt överförs till leasingtagaren hör till de faktorer som medför att transaktionen i fråga skulle jämställas med förvärv av vara (jfr Eon Asset Management punkt 40). - I ärendet ska således bedömas om bolaget får befogenhet att faktiskt förfoga över varorna såsom ägare till dem redan vid tidpunkten för när varorna transporterats till lagret /i A/ eller om denna befogenhet förs över till bolaget först i ett senare skede. I förstnämnda fall gör bolaget ett unionsinternt förvärv enligt 2 a kap. 2 § 1; i sistnämnda fall kan bestämmelsen i 2 a kap. 2 § 3 om varuöverföring jämställd med unionsinternt förvärv bli tillämplig i fråga om leverantörens överföring av varorna till lagret. - Bedömningen av när äganderättsövergången äger rum i mervärdesskattehänseende måste enligt Skatterättsnämndens mening göras med utgångspunkt från vad parterna överenskommit i avtalet. - Av avtalet framgår att dess syfte är att bolaget ska köpa varor från leverantören som denne levererar på konsignationsvillkor i det vidare syftet att bolaget ska vidareförsälja varorna. - Konsignation har i betänkandet SOU 1988:63 Kommission och dylikt (s. 48 och 95) definierats som ett avtal enligt vilket en leverantör deponerar varor hos någon med rätt för denne att förvärva varorna, främst i anslutning till att denne person säljer varorna vidare till tredje man för egen räkning, vilket ofta får ske på kredit, dvs. innan personen betalat leverantören för varorna. - Enligt avtalet ska bolaget köpa varorna från leverantören till ett pris motsvarande bolagets försäljningspris i webbshoppen minskat med en viss procentsats. Bolaget säljer varorna i sitt eget namn. Äganderätten till varorna övergår enligt avtalet till bolaget först när slutkunden har beställt den specifika varan i webbshoppen. - Avtalsvillkoren innebär således att varorna förblir leverantörens egendom fram till dess att bolaget för egen räkning säljer dem vidare och att vidareförsäljningen får göras innan bolaget har betalat leverantören för varorna. Villkoren är således av det slag som kan sägas känneteckna ett konsignationsavtal. - Beträffande leverantören framgår följande. Leverantören ska bekosta återbetalningar till slutkunden liksom ersättningsvaror som lämnas till slutkunden vid reklamation. Leverantören ska bekosta returer av osålda säsongsvaror som bolaget beslutat att inte behålla. När avtalet upphör ska lagret återsändas till leverantören på dennes bekostnad. - Avtalsvillkoren innebär således att leverantören står den ekonomiska risken för att varorna inte blir sålda eller säljs med förlust. Vidare ingår varorna inte i bolagets tillgångar vid konkurs eller likvidation. - Beträffande bolaget framgår följande. Bolaget har rätt att sälja varorna i eget namn, dock endast i enlighet med villkoren i den avtalade varucykeln. Leverantörens konsignationslager ska hållas åtskilt från andra varor i lagret. Bolaget ska redovisa lagret och varje månad lämna lagerrapporter till leverantören som också har rätt att kontrollera lagret vid behov. - Avtalsvillkoren innebär således att bolagets rådighet över osålda varor är inskränkt. Bolaget har dock rätt att under vissa förutsättningar själv köpa osålda varor. - Enligt avtalet ska bolaget svara för att slutkundens order och betalning uppfylls. - Vid den mervärdesskatterättsliga bedömning av avtalsvillkoren som ska göras finner Skatterättsnämnden att bolaget från och med tidpunkten för att slutkunden beställer en vara, får befogenhet att faktiskt förfoga över varan såsom ägare till denna. Dessförinnan får leverantören anses förfoga över en väsentlig del av äganderätten genom att de ekonomiska risker och fördelar som förknippas med ett ägande finns kvar hos denne. Om bolaget utnyttjar sin möjlighet att köpa osålda varor istället för att returnera dem till leverantören får dock rätten att såsom ägare förfoga över varorna anses överförd till bolaget då bolaget förvärvar varorna. - Bolagets frågor ska därför besvaras så att skattskyldighet för bolaget inträder vid tidpunkten för när slutkunden beställer varan i bolagets webbshop eller i fråga om osålda varor som inte returneras, vid tidpunkten för när bolaget förvärvar varan (fråga 1). - Bolaget ska inte redovisa något unionsinternt förvärv vid den tidpunkt då varorna levereras till bolagets lager (fråga 2). - Med hänsyn till svaret på frågorna 1 och 2 förfaller fråga 3. - Bolaget överklagade och yrkade att leverans skulle anses ske och skattskyldighet för unionsinternt förvärv anses uppkomma när varan levereras till bolagets lager. Bolaget anförde bl.a. följande. Det är osäkert om avtalskonstruktionen uppfyller kriterierna för att betraktas som civilrättslig konsignation. Parternas avsikt såsom den kommer till uttryck i konsignationsavtalet är dock inte avgörande för bedömningen av om en leverans av vara ska anses ha skett. Det är i stället vad som objektivt sker då varan levereras till bolagets lager som är relevant. Enbart det förhållandet att det föreligger en returrätt innebär inte att den ekonomiska risken endast ligger på leverantören. I civilrättsligt hänseende är leverantören fortfarande ägare och det är därför naturligt att kostnaden för returer ligger på denne. Bolaget bär dock risken för stöld och skada under lagringstiden. Leverantören har inte någon möjlighet att återta en vara efter att den har överförts till bolagets lager och kan således inte förfoga över varan. Så snart den finns i bolagets lager finns den också att köpa i webbshopen och det är bolaget som tar över ansvaret för att försäkra och vårda varan, marknadsföra den och försöka få den såld till ett så bra pris som möjligt. Därmed har bolaget en sådan rådighet över varan att bolaget kan förfoga över den som ägare. - Skatteverket ansåg att förhandsbeskedet skulle fastställas och anförde följande. Avtalet är ett avtal om förmedling av varor i eget namn för annans räkning, dvs. det är ett kommissionsavtal och det sker ingen äganderättsövergång. För detta talar att den ersättning för varan som bolaget betalar till leverantören är baserad på bolagets försäljningspris till slutkund vilket innebär att leverantören har ett intresse av bolagets försäljningsresultat. Bolaget har dessutom rätt att returnera en säsongsvara som inte sålts inom sex månader från leveransen. - Högsta förvaltningsdomstolen (2015-11-19, Melin, Bull, Askersjö, Baran, Andersson): Skälen för avgörandet. Högsta förvaltningsdomstolen gör samma bedömning som Skatterättsnämnden. - - Högsta förvaltningsdomstolens avgörande. Högsta förvaltningsdomstolen fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked. - (mål nr 41-15, fd Nordström)