HFD 2018 not 3

Bakgrund

Vid omsättning av varor och tjänster tas som huvudregel ut mervärdesskatt med 25 procent. För tillträde till och förevisning av djurparker tillämpas emellertid en lägre skattesats om 6 procent.

Universeum AB är ett vetenskapscentrum som bedriver verksamhet i syfte att stimulera nyfikenhet för djur och natur samt naturvetenskap och teknik. Anläggningen består av ”Vattnets väg” som innehåller djur och fiskar i naturlig svensk miljö, ”Regnskogen” som är en upplevelse som innehåller bl.a. apor, fåglar, fiskar, grodor, insekter och tropiska växter, ”Akvariehallen” som utgörs av stora akvarier med hajar och rockor samt mindre havsmiljöer med fiskar och djur, ”Dödliga skönheter” som presenterar världens giftigaste ormar samt ”Kalejdo” och ”Explora” där besökarna får en blandning av utställningar med naturvetenskapligt tema och möjligheter att bygga och skapa med teknik. Inträdet ger besökaren tillgång till hela anläggningen.

Tidigare har Universeum ansett sig tillhandahålla två olika tjänster i mervärdesskattehänseende och har påfört 6 procent mervärdesskatt på större delen av inträdet och 25 procent på den övriga delen.

Med hänvisning till ett ställningstagande av Skatteverket ville Universeum genom ansökan om förhandsbesked få besked om dess tillhandahållande huvudsakligen utgör djurpark och därmed omfattas av den lägre skattesatsen enligt mervärdesskattelagen.

Skatterättsnämnden fann att Universeums tillhandahållande av tillträde till djurpark och vetenskapscentrum omfattas av skattesatsen 25 procent. Enligt nämnden ska tillträdet ses som ett enda tillhandahållande bestående av två olika delar. Ingen av delarna är överordnad eller underordnad den andra. Delarna är därför självständiga och likvärdiga, vilket enligt EU-domstolens praxis medför att den reducerade skattesatsen inte kan tillämpas på det sammansatta tillhandahållandet.

Yrkanden m.m.

Universeum yrkar att Högsta förvaltningsdomstolen ändrar Skatterättsnämndens förhandsbesked och fastställer att bolaget huvudsakligen tillhandahåller tillträde till djurpark som omfattas av skattesatsen 6 procent. Universeum yrkar även att Högsta förvaltningsdomstolen inhämtar förhandsavgörande från EU-domstolen.

Skatteverket anser att Högsta förvaltningsdomstolen ska fastställa Skatterättsnämndens förhandsbesked.

Skälen för avgörandet

Frågan i målet gäller vilken skattesats som ska tillämpas på tillträdet till Universeums anläggning.

För att besvara frågan är det nödvändigt att pröva om tillträdet mervärdesskatterättsligt ska bedömas som ett eller flera tillhandahållanden, dvs. som en enda sammansatt tjänst eller som två eller flera separata tjänster. Innan den bedömningen är gjord är det inte möjligt att avgöra vilken skattesats som ska tillämpas för den sammansatta tjänsten eller för var och en av de separata tjänsterna. Det krävs då bl.a. ställningstagande till om en del har huvudsaklig betydelse i förhållande till en eller flera av de andra eller om delarna ska anses som likvärdiga. Prövningen ska göras med hänsyn till genomsnittskonsumentens uppfattning (jfr Žamberk, C-18/12, EU:C:2013:95, p. 30 och där anmärkta rättsfall).

Ett krav för att förhandsbesked ska lämnas är att de faktiska omständigheter som beskedet ska grundas på är tillräckligt klarlagda. Det är sökandens sak att se till att beskrivningen av dessa omständigheter är så fullständig att den kan ligga till grund för ett förhandsbesked (RÅ 2005 ref. 80).

I ansökan är de delar som avser förevisning av djur och naturmiljöer utförligare redovisade än de som benämns ”Kalejdo” och ”Explora”. De sistnämnda beskrivs fåordigt med att besökarna får en blandning av utställningar med naturvetenskapligt tema och möjligheter att bygga och skapa med teknik. Utöver en redovisning om marknadsföring och fördelning mellan delarna på ytor, kostnader och personal, finns det inte några ytterligare uppgifter om dessa delar. Det framgår inte heller hur tillträdet till anläggningen, genom inträdesbiljetten eller på annat vis, presenteras för besökaren. Det är därför inte möjligt att göra en bedömning av Universeums erbjudande med hänsyn till genomsnittskonsumentens uppfattning.

Av lämnade förutsättningar går det alltså inom ramen för ett förhandsbesked inte att bedöma om delarna ska betraktas som separata tjänster som är oberoende av varandra eller om delarna i stället är beroende av varandra och därför ska betraktas som delar av en sammansatt tjänst.

Det är av lämnade förutsättningar inte heller möjligt att avgöra om en del är att betrakta som huvudsaklig och andra därmed som underordnade eller om det helt eller delvis är fråga om en kombinationstjänst där delarna ska anses ha likvärdig betydelse.

Lämnat underlag kan därför inte läggas till grund för ett förhandsbesked om skattesats för tjänsten eller tjänsterna. Skatterättsnämnden borde därför inte ha prövat ansökningen. Förhandsbeskedet ska således undanröjas och ansökningen avvisas.

Mot denna bakgrund faller frågan om att inhämta förhandsavgörande från EU-domstolen.