NJA 1989 s. 822

Genom gåvobrev d 1 jan 1981 överlät I-B.P. fastigheten Rogsta 7:5 i Härnösands kommun till sin son K.P. I gåvobrevet föreskrevs att givaren under sin återstående livstid skulle få nyttja fastigheten när hon så önskade. Inga ytterligare villkor fanns intagna i gåvobrevet. LSt:n i Uppsala län beslutade d 8 dec 1982 att gåvoskatt för närvarande inte skulle utgå med hänsyn till att givaren ansågs ha förbehållit sig hela nyttjanderätten.

Genom en handling, rubricerad "Tillägg till gåvobrev", avstod givaren d 31 dec 1984 från sin nyttjanderätt och betingade sig i stället ett vederlag om 100 000 kr för fastigheten.

I anledning av vad som sålunda förekommit fastställde LSt:n i Uppsala län (B-L.J.) i beslut d 19 dec 1985 gåvoskatt för gåvan. Därvid beaktade LSt:n inte vederlaget för nyttjanderätten. Gåvans värde beräknades efter fastighetens taxeringsvärde 119 000 kr och gåvoskatten fastställdes till 12 060 kr, vartill kom ränta med 251 kr.

K.P. anförde besvär i Svea HovR och förde där den talan som framgår av HovR:ns beslut.

HovR:n (hovrättslagmannen Wilhelmson samt hovrättsråden Åkerman, referent, och Björnberg) anförde i slutligt beslut d 19 jan 1987: Yrkanden i HovR:n m m. K.P. har yrkat att gåvans värde fastställs till 19 000 kr och gåvoskatten till 1 020 kr.

Till stöd för sin talan har K.P. bl a anfört. I-B.P. var vid gåvotillfället väl medveten om att förbehållet om nyttjanderätt nedbringade gåvans värde, vilket också var hennes avsikt. Hon valde att inte betinga sig vederlag vid detta tillfälle då K.P:s ekonomiska situation var sådan att vederlag kunde bli aktuellt först om och när fastigheten avyttrades. Genom förbehållet ansåg hon sig dels kunna påverka tidpunkten för avyttringen av fastigheten, dels vederlagets storlek. K.P. har således berikats med en fastighet vars taxeringsvärde är 119 000 kr och samtidigt såsom vederlag utgivit 100 000 kr, vilket är helt i överensstämmelse med I-B.P:s avsikt att en begränsad del av fastighetens värde skulle tillfalla sonen som gåva.

Kammarkollegiet har bestritt bifall till besvären samt anfört:

Det är 1981 års gåva som nu är föremål för beskattning. Gåvan var vederlagsfri och då saknas grund för att vid den framskjutna beskattningen ta hänsyn till och från gåvans värde räkna av något senare överenskommet vederlag eller någon ersättning för att den förbehållna rättigheten skall upphöra. Det är parternas ensak vad de i sådant hänseende avtalar och det kan inte i vidare mån påverka gåvans värdering än att det kan medföra skattskyldighetens inträde. - Givaren och gåvotagaren kan från skattesynpunkt efter det att gåvan fullbordats 1981 inte längre disponera över den bortgivna egendomen på det sättet att villkoren beträffande överlåtelsen ändras. Naturligtvis kan man utan verkan på överlåtelsen i övrigt överenskomma om ändrade villkor för den förbehållna rättigheten men det får då ingen verkan på själva äganderättsövergången. Är den benefika överlåtelsen som i detta fallet vederlagsfri så är den det. Likaväl som det för den senare värderingen saknar betydelse om gåvotagaren belånat en bortgiven fastighet. LSt:ns beslut är därför riktigt.

Skäl. Genom att I-B.P. avstått från nyttjanderätten har skattskyldighet för gåvan inträtt. Gåvoskatten bör bestämmas med utgångspunkt från det förmögenhetstillskott som K.P. erhållit vid denna tidpunkt. Detta tillskott uppgår till skillnaden mellan fastighetens taxeringsvärde och det vederlag K.P. utgivit till I-B.P.

Gåvans värde vid beräkningen av gåvoskatten skall därför anses uppgå till 19 000 kr; gåvoskatten på detta belopp uppgår efter grundavdrag till 1 020 kr. LSt:n har i beslutet fastställt ränta på skattebeloppet till 251 kr. Med anledning av ändringen av beslutet om skatt uppgår räntan till 21 kr, vilket belopp inte skall påföras.

HovR:ns avgörande. Med ändring av LSt:ns beslut fastställer HovR:n gåvoskatten till 1 020 kr.

LSt:n i Uppsala län återbetalar utan särskild ansökan för mycket erlagt belopp jämte ränta därpå enligt lag.

Kammarkollegiet anförde besvär och yrkade att HD måtte med ändring av HovR:ns beslut fastställa det slut vartill LSt:n kommit.

K.P. (ombud bankjuristen L.B.) yrkade i första hand, att HovR:ns beslut måtte fastställas, och i andra hand, att vid värdering av gåvan skulle avräknas det i dec 1984 återstående kapitaliserade värdet av nyttjanderätten, 65 450 kr.

Kammarkollegiet anförde i HD till utveckling av sin talan: K.P. förvärvade 1981 genom gåva fastigheten utan vederlag. Beskattningen uppsköts och gåvan skall nu beskattas. Då är det de ursprungliga villkoren som är avgörande. Det går inte att i efterhand ändra villkoren så att ej överenskommet vederlag utgår och påverkar värderingen. Vad som betalats för att nyttjanderätten skall upphöra är inte något vederlag för fastigheten. Det är ett vederlag för nyttjanderätten. När gåvan värderas får man därför bortse från nyttjanderätten och vederlaget för denna. Vad gåvotagaren fått är fastigheten på de villkor gåvobrevet anger. Vid värderingen skall man inte söka bedöma något förmögenhetstillskott som grund för den uppskjutna beskattningen utan man skall värdera 1981 års gåva vid tiden för skattskyldighetens inträde och utan nyttjanderättsbelastningen. - Om man i ett sådant här sammanhang när vederlag utgått skulle räkna av något borde detta högst vara det vid tiden för avtalet om upphörande återstående värdet av nyttjanderätten beräknad efter de värderingsregler som finns i lagen om arvsskatt och gåvoskatt. Skattemässigt är resten av vederlaget ett sorts överpris. Kollegiet har inhämtat att givaren var född i sept 1924. Med tillämplig koefficient uppgår det kapitaliserade värdet av nyttjanderätten i dec 1984 till (5 procent av 119 000 X 11) 65 450 kr. En sådan begränsning skulle väl korrespondera med den bedömning som civilrättsligt och skatterättsligt får göras för att utröna om en transaktion, då vederlag lämnas för att en begränsad rätt skall upphöra, utgör delvis gåva.

Betänkande

HD (JustR:n Höglund, Bengtsson, referent, Jermsten, Magnusson och Lambe) fattade slutligt beslut i enlighet med betänkandet.