RÅ 1996 not 233
Inkomsttaxering, avdrag för skogsvårdsavgift (bifall) / Rätt beskattningsår för avdrag för skogsvårdsavgift (resningsmål)
Not 233. Ansökan av Jönåkers Häradsallmänning om resning i mål ang. inkomsttaxering, m.m. - Jönåkers Häradsallmänning (i fortsättningen benämnd häradsallmänningen) åsattes år1982 inte någon taxering till statlig inkomstskatt. Taxeringen till kommunal inkomstskatt i Katrineholm bestämdes till 341 550 kr, taxerad och beskattningsbar inkomst, varav 334 545 kr avsåg garantibelopp. Taxeringen till kommunal inkomstskatt i Nyköping bestämdes till 169 490 kr, taxerad och beskattningsbar inkomst, varav 167 955 kr avsåg garantibelopp. Vid den statliga taxeringen fastställdes därvid inkomst av annan fastighet till 34 160 kr, inkomst av rörelse till 39 533 kr och övriga allmänna avdrag till 76 564 kr. Förlusten uppgick således vid den statliga taxeringen till (34 160 + 39 533 - 76 564 =) 2 871 kr. Vid de kommunala taxeringarna i Katrineholm och Nyköping fastställdes inkomst av annan fastighet till respektive 7 005 kr och 1 535 kr och inkomst av rörelse före procentavdrag till 39 533 kr. - Häradsallmänningen åsattes år 1983 inte någon taxering till statlig inkomstskatt och taxerades till kommunal inkomstskatt i Katrineholm endast för garantibelopp. Taxeringen till kommunal inkomstskatt i Nyköping bestämdes till 164 300 kr taxerad och beskattningsbar inkomst, varav 162 765 kr avsåg garantibelopp. Vid den statliga taxeringen angavs inkomst av annan fastighet till 33 380 kr, underskott av rörelse till 1 259 105 kr och övriga allmänna avdrag till 152 290 kr. Förlusten uppgick således vid den statliga taxeringen till (33 380 - 1 259 105 - 152 290 =) 1 378 015 kr. Vid de kommunala taxeringarna i Katrineholm och i Nyköping angavs inkomst av annan fastighet till respektive 6 810 kr och 1 535 kr. Efter avdrag för underskott av rörelse, 1 259 105 kr, uppkom en sammanlagd förlust om (6 810 + 1 535 - 1 259 105 =) 1 250 760 kr. - Taxeringsnämnden fastställde vid 1984 års taxering inkomst av rörelse vid den statliga taxeringen till 682 136 kr och sammanräknad inkomst vid samma taxering till 730 583 kr. Efter övriga allmänna avdrag med 139 843 kr återstod 590 740 kr. Vid taxeringen till kommunal inkomstskatt i Katrineholm och i Nyköping fastställdes inkomst av rörelse till respektive 163 416 kr och 95 975 kr och sammanräknad inkomst till 174 056 kr och 97 446 kr. Förlustavdrag beviljades med 590 740 kr vid taxeringen till statlig inkomstskatt, med 174 056 kr vid taxeringen till kommunal inkomstskatt i Katrineholm och med 97 446 kr vid taxeringen till kommunal inkomstskatt i Nyköping. Till följd härav åsattes häradsallmänningen inte någon taxering till statlig inkomstskatt. Till kommunal inkomstskatt åsattes taxering endast för garantibelopp. - Vid 1985 års taxering bestämde taxeringsnämnden inkomst av rörelse vid den statliga taxeringen till 839 103 kr och sammanräknad inkomst vid samma taxering till 894 962 kr. Efter övriga allmänna avdrag med 134 906 kr återstod 760 056 kr. Vid taxeringen till kommunal inkomstskatt i Katrineholm och i Nyköping bestämdes inkomst av rörelse till respektive 275 550 kr och 142 143 kr och sammanräknad inkomst till 284 427 kr och 143 063 kr. Förlustavdrag beviljades vid taxeringen till statlig inkomstskatt med 760 126 kr, vid taxeringen till kommunal inkomstskatt i Katrineholm med 284 427 kr och vid taxeringen till kommunal inkomstskatt i Nyköping med 143 063 kr. Till följd härav åsattes häradsallmänningen inte någon taxering till statlig inkomstskatt. Till kommunal inkomstskatt åsattes taxering endast för garantibelopp. - Vid 1986 års taxering till statlig inkomstskatt bestämde taxeringsnämnden inkomst av rörelse till 545 191 kr. Den sammanräknade inkomsten angavs till 647 624 kr. Efter övriga allmänna avdrag med 15 748 kr och beviljat förlustavdrag med 290 226 kr från förluståret 1983 fastställde nämnden taxerad och beskattningsbar inkomst till 341 650 kr. - I besvär avseende inkomsttaxeringarna 1982-1986, som inkom till Länsrätten i Södermanlands län i februari 1987, yrkade häradsallmänningen avdrag för erlagda skogsvårdsavgifter med vissa belopp. I beslut den 17 oktober 1990 avvisade Länsrätten i Södermanlands län besvären avseende inkomsttaxeringarna 1982-1985, eftersom rätt till besvär i särskild ordning inte ansågs föreligga. Beträffande inkomsttaxeringen 1986 nedsatte länsrätten genom dom samma dag taxeringen till statlig inkomstskatt med 172 198 kr till 169 450 kr, taxerad och beskattningsbar inkomst. Länsrätten hade därvid medgivit häradsallmänningen avdrag i inkomstslaget rörelse med 172 198 kr avseende skogsvårdsavgift enligt debetsedel avseende slutlig skatt för taxeringsåret 1985, varvid inkomst av rörelse bestämts till (545 191 - 172 198 =) 372 993 kr. - Häradsallmänningen anförde i november 1991 besvär i särskild ordning avseende 1986 års taxering och yrkade att erhålla ytterligare förlustavdrag med 169 452 kr. Genom beslut den 8 december 1993 avvisade Kammarrätten i Stockholm besvären, eftersom rätt till besvär i särskild ordning inte ansågs föreligga. - Hos Regeringsrätten yrkade häradsallmänningen i första hand att vid inkomsttaxeringen 1986 få ytterligare förlustavdrag med 169 452 kr så att nolltaxering erhölls. Om rätt till besvär i särskild ordning inte ansågs föreligga yrkades i andra hand om resning. - Riksskatteverket, RSV, som inte ansåg att rätt till besvär i särskild ordning förelåg, tillstyrkte bifall till ansökningen om resning såtillvida att ytterligare förlustavdrag med 152 005 kr borde medges vid inkomsttaxeringen 1986. Verket ansåg därvid att häradsallmänningen, som beräknade sin inkomst enligt bokföringsmässiga grunder, borde medges avdrag för de skogsvårdsavgifter som belöpte på respektive beskattningsår. - Regeringsrätten (1996-10-23, Brink, Tottie, Dahlman, Berglöf, Swartling): Skälen för Regeringsrättens avgörande. De skogsvårdsavgifter målet rör är de som debiterats på skattsedlar avseende slutlig skatt vid 1982-1986 års taxeringar (S-82-S-86). Avgifterna uppgår till följande belopp: S-82: 123 210 kr (varav 76 050 kr avser Katrineholm och 47 160 kr avser Nyköping), S-83: 145 464 kr (varav 89 936 kr avser Katrineholm och 55 528 kr avser Nyköping), S-84: 132 240 kr (varav 81 760 kr avser Katrineholm och 50 480 kr avser Nyköping), S-85: 172 198 kr (varav 106 288 kr avser Katrineholm och 65 910 kr avser Nyköping), S-86: 211 936 kr. - Av handlingarna i målet framgår att häradsallmänningen, som har kalenderår som räkenskapsår, vid respektive inkomsttaxering inte yrkat och inte heller medgivits avdrag för debiterade skogsvårdsavgifter. Genom länsrättens dom den 17 oktober 1990 avseende 1986 års inkomsttaxering (mål nr S 330-87) har häradsallmänningen emellertid medgivits avdrag för den år 1985 debiterade skogsvårdsavgiften med 172 198 kr. - I likhet med kammarrätten finner Regeringsrätten att rätt till besvär i särskild ordning inte föreligger. Med hänsyn till omständigheterna i målet bör emellertid resning beviljas i fråga om inkomsttaxeringarna 1982-1986 så att häradsallmänningen kan få tillgodoräkna sig erlagda skogsvårdsavgifter som avdrag vid ifrågavarande taxeringar samt utnyttja därvid uppkommande förlustavdrag senare år. - Olika uppfattningar har framförts i målet om vilket år som är rätt avdragsår för skogsvårdsavgift. I den ovan redovisade domen har länsrätten - liksom tidigare skattemyndigheten - ansett att avgiften är avdragsgill vid taxeringen för det beskattningsår under vilket den debiterades. RSV anser däremot att avgiften vid inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder skall hänföras till det beskattningsår på vilket den belöper. - Regeringsrätten - som konstaterar att avdrag för skogsvårdsavgifter under de taxeringsår som är aktuella i målet kunde aktualiseras endast i de fall för vilka inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder var föreskriven - delar RSV:s uppfattning att avdrag i enlighet med dessa grunder skall göras vid taxeringen för det beskattningsår på vilket avgiften belöper. Det betyder att avdrag vid ett visst års taxering görs för den avgift som påförs under taxeringsåret. - Häradsallmänningen skall alltså vid 1982-1986 års taxeringar tillgodoföras avdrag för skogsvårdsavgift i inkomstslaget rörelse enligt nu angivna principer. Detta medför följande ändringar. - Inkomsttaxering 1982. Efter avdrag för debiterad skogsvårdsavgift vid 1982 års taxering uppkommer vid taxeringen till statlig inkomstskatt ett underskott av rörelse med (39 533 - 123 210 =) 83 677 kr. Förlusten uppgår då till (34 160 - 83 677 - 76 564 =) 126 081 kr. Vid de kommunala taxeringarna uppgår den sammanlagda förlusten till (7 005 + 1 535 - 83 677 =) 75 137 kr. - Inkomsttaxering 1983. Efter avdrag för debiterad skogsvårdsavgift vid 1983 års taxering uppkommer vid den statliga inkomsttaxeringen ett underskott av rörelse med (1 259 105 + 145 464 =) 1 404 569 kr. Förlusten uppgår då till (33 380 - 1 404 569 - 152 290 =) 1 523 479 kr. Vid de kommunala taxeringarna uppgår underskott av rörelse till (795 756 + 89 936 =) 885 692 kr i Katrineholm och till (463 349 + 55 528 =) 518 877 kr i Nyköping. Den sammanlagda förlusten vid de kommunala taxeringarna uppgår då till (6 810 + 1 535 - 885 692 - 518 877 =) 1 396 224 kr. - Inkomsttaxering 1984. Efter avdrag för debiterad skogsvårdsavgift vid 1984 års taxering uppgår inkomst av rörelse vid den statliga taxeringen till (682 136 - 132 240 =) 549 896 kr och att taxera till statlig inkomstskatt till (48 447 + 549 896 - 139 843 =) 458 500 kr. Vid de kommunala taxeringarna uppgår inkomst av rörelse till (163 416 - 81 760 =) 81 656 kr i Katrineholm och till (95 975 - 50 480 =) 45 495 kr i Nyköping samt sammanräknad inkomst till respektive (10 640 + 81 656 =) 92 296 kr och (1 471 + 45 495 =) 46 966 kr. - Vid taxeringen beviljade förlustavdrag avseende 1983 års förlust skall därför vid den statliga taxeringen nedsättas till 458 500 kr och vid de kommunala taxeringarna till respektive 92 296 kr och 46 966 kr. Av 1983 års förlust återstår att utnyttja (1 523 479 - 458 500 =) 1 064 979 kr vid den statliga taxeringen och (878 882 + 517 342 - 92 296 - 46 966 =) 1 256 962 kr vid de kommunala taxeringarna. - Inkomsttaxering 1985. Efter avdrag för skogsvårdsavgift som debiterats vid 1985 års taxering uppgår inkomst av rörelse vid den statliga taxeringen till (839 103 - 172 198 =) 666 905 kr och att taxera till statlig inkomstskatt (1 086 + 34 848 + 19 995 + 666 905 - 134 906 =) 587 928 kr. Vid de kommunala taxeringarna uppgår inkomst av rörelse till (275 550 - 106 288 =) 169 262 kr i Katrineholm och till (142 143 - 65 910 =) 76 233 kr i Nyköping samt sammanräknad inkomst till respektive (1 086 + 7 791 + 169 262 =) 178 139 kr och (920 + 76 233 =) 77 153 kr. - Vid taxeringen beviljade förlustavdrag avseende 1983 års förlust skall därför vid den statliga taxeringen nedsättas till 587 928 kr och vid de kommunala taxeringarna till respektive 178 139 kr och 77 153 kr. Av 1983 års förlust återstår då vid taxeringen till statlig inkomstskatt (1 064 979 - 587 928 =) 477 051 kr och vid de kommunala taxeringarna (1 256 962 - 178 139 - 77 153 =) 1 001 670 kr eller sammanlagt vid den statliga och de kommunala taxeringarna (477 051 + 1 001 670 =) 1 478 721 kr. - Häradsallmänningen är sådan skattskyldig som omnämns i 10 a § första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i lagrummets lydelse vid 1986 års taxering. I enlighet med punkt 5 i andra stycket av övergångsbestämmelserna till lagen (1984:1061) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, som tillämpas första gången vid 1986 års taxering, har sådan skattskyldig rätt till avdrag enligt lagen (1960:63) om förlustavdrag för förlust hänförlig till beskattningsår, för vilket taxering har skett enligt äldre bestämmelser, med 50 procent av det belopp med vilket förlustavdrag skulle ha kunnat medges vid taxering till statlig inkomstskatt enligt äldre bestämmelser och med 50 procent av det belopp med vilket förlustavdrag skulle ha kunnat medges i någon kommun vid taxering till kommunal inkomstskatt enligt äldre bestämmelser. I enlighet med dessa bestämmelser återstår för häradsallmänningen att utnyttja av 1983 års förlust 50 procent av 1 478 721 kr, eller 739 361 kr. - Inkomsttaxering 1986. Efter avdrag för skogsvårdsavgift som debiterats vid 1986 års taxering uppgår inkomst av rörelse till (545 191 - 211 936 =) 333 255 kr och att taxera till statlig inkomstskatt (27 665 + 74 768 + 333 255 - 15 748 =) 419 940 kr. - Förlusten vid 1982 års taxering skall i första hand användas för förlustavdrag. Sammanlagt uppgick förlusten vid den statliga och de kommunala taxeringarna till (126 081 + 75 137 =) 201 218 kr och enligt nyss nämnd övergångsbestämmelse får 50 procent härav, eller 100 609 kr, utnyttjas som förlustavdrag. Av återstående förlust från 1983 utnyttjas (419 940 - 100 609 =) 319 331 kr. Av 1983 års förlust återstår då att utnyttja vid senare års taxeringar (739 361 - 319 331 =) 420 030 kr. - Efter utnyttjande av angivna belopp som förlustavdrag återstår ingen inkomst att beskatta. Taxeringen till statlig inkomstskatt 1986 skall därför undanröjas. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten ändrar inte kammarrättens avvisningsbeslut. - Regeringsrätten beviljar resning såvitt gäller häradsallmänningens inkomsttaxeringar åren 1982-1986. - Regeringsrätten undanröjer 1986 års taxering till statlig inkomstskatt. - Beträffande samtliga berörda inkomsttaxeringar föreskriver Regeringsrätten att anteckningar i erforderlig utsträckning skall göras i skattelängden om ändringar i enlighet med vad som i det föregående angivits särskilt för varje taxeringsår. (fd II 1996-09-04, Schön-Engqvist)