RÅ 1997 not 126

Fördelning av inkomst i kommanditbolag mellan delägarna

Not 126. Överklagande av Sven-Arne R. ang. inkomsttaxering 1988. - Sven- Arne R., Thomas R, och Lennart R. ägde till lika delar aktierna i Jonstaka Ridcenter AB. Sven-Arne R. redovisade i sin självdeklaration 1988 inkomst från KB Courmé med 100 992 kr. Av kommanditbolagets inkomst av rörelse, 762 974 kr, hade återstoden fördelats med 100 991 kr på vardera av Thomas R. och Lennart R. och 460 000 kr på Jonstaka Ridcenter AB. - Taxeringsnämnden avvek från deklarationen genom att påföra Sven- Arne R. ytterligare 153 000 kr, före avdrag för avsättning för egenavgifter, under inkomstslaget rörelse. Nämnden motiverade sitt beslut enligt följande. Enligt kommanditbolagsavtal daterat den 15 december 1987 ingår aktiebolaget som kommanditdelägare i kommanditbolaget med ett begränsat ansvar om 1 000 kr. I bolagets och kommanditbolagets balansräkningar har insatskapitalet inte redovisats. Det föreligger visserligen ett avtal där bolaget skall vara kommanditdelägare med begränsat ansvar. Inkomstfördelningen kan emellertid frångås om bolagsmännen har nära personliga relationer till varandra och det kan antas att enbart skattemässiga synpunkter varit avgörande för vinstfördelningen. På grund av detta har nämnden begränsat vinsten i aktiebolaget till skälig avkastning på insatt kapital 1 000 kr. Resterande belopp (459 000 kr) har fördelats på Sven-Arne R., Thomas R. och Lennart R. - I överklagande yrkade Sven-Arne R. att bli taxerad i enlighet med självdeklarationen. -Länsrätten i Hallands län (1992-05-14, ordf. von Braun) avslog överklagandet med följande motivering: Av kommanditbolagets balansräkning framgår att det endast är Sven-Arne R., Thomas R., Lennart R. och Gert L. som är delägare i kommanditbolaget. Det framgår inte något i aktiebolagets redovisningar som skulle tyda på att aktiebolaget är kommanditdelägare i kommanditbolaget eftersom något innehav av andel i kommanditbolaget inte redovisats i aktiebolagets räkenskaper före utgången av 1987. Det får härigenom anses framgå att någon sådan andel inte har förvärvats. Den omständigheten att aktiebolaget har ingått kommanditbolagsavtal den 15 december 1987 föranleder ingen annan bedömning. Till följd härav kan Sven-Arne R:s yrkande inte bifallas. - I överklagande vidhöll Sven-Arne R. yrkandet att bli taxerad enligt självdeklarationen. - Kammarrätten i Göteborg (1994-02-11, Nilsson, Olsson, Lindblad): Kammarrätten konstaterar att KB Courmé bildades före 1987 års utgång och att Jonstaka Ridcenter AB, såvitt utredningen visar, har varit kommanditdelägare i bolaget sedan tidpunkten för bildandet. Fråga uppkommer då om den vinstfördelning som bolagsmännen i kommanditbolaget kommit överens om kan läggas till grund för beskattningen av delägarna. - Om delägarna i ett kommanditbolag kommit överens om hur vinsten skall fördelas skall den avtalade fördelningen i princip läggas till grund för beskattningen av delägarna. Fördelningen kan dock frångås vid beskattningen om den innebär en obehörig överföring av inkomst mellan bolagsmännen (se RÅ 1988 not. 291, RÅ 1990 not. 274 och GRS Skattehandbok s. 53:33). - Enligt kommanditbolagsavtalet mellan delägarna i KB Courmé skall delägarna inte få ränta på sina insatser. För utfört arbete skall delägarna dock få ett skäligt arvode. Vinst som därefter uppkommer skall tillföras kommanditdelägaren, dvs. Jonstaka Ridcenter AB. - KB Courmé säljer livsmedel. Delägarna i kommanditbolaget, utom Jonstaka Ridcenter AB, drev tidigare samma verksamhet i Handelsbolaget Courmé. I samband med att Jonstaka Ridcenter AB skulle gå in som delägare ombildades handelsbolaget till kommanditbolag. Jonstaka Ridcenter AB driver sport- och motionsinrättningar. Det finns alltså inget samband mellan aktiebolagets och kommanditbolagets verksamheter. - Av Jonstaka Ridcenter AB:s balansräkning framgår att bolaget inte hade några tillgångar vid 1986 års utgång. Vid samma tidpunkt uppgick aktiebolagets kortfristiga och långfristiga skulder till sammanlagt 153 338 kr. Jonstaka Ridcenter AB saknade alltså eget kapital vid 1986 års utgång och kunde egentligen inte redovisa aktiekapitalet på 51 000 kr till sitt fulla belopp i balansräkningen. Aktiebolaget var därför likvidationspliktigt enligt 13 kap. 2 § aktiebolagslagen. Jonstaka Ridcenter AB var alltså i behov av ett kapitaltillskott. En möjlighet att undanröja likvidationsplikten hade varit ett kapitaltillskott från aktieägarna, s.k. aktieägartillskott. Aktieägare i Jonstaka Ridcenter AB under 1987 var förutom Sven-Arne R. även Tomas och Lennart R. Samtliga var delägare i Handelsbolaget Courmé och är numera delägare i kommanditbolaget med samma namn. Med hänsyn till den ägaridentitet som finns mellan Jonstaka Ridcenter AB och KB Courmé och till vad som kommit fram om aktiebolagets verksamhet och ekonomiska ställning är det vid en helhetsbedömning svårt att se att syftet med bildandet av kommanditbolaget och den avtalade vinstfördelningen var något annat än att tillföra aktiebolaget kapitaltillskott. Om vinstfördelningen godtagits av taxeringsnämnden hade Sven-Arne R. genom att avstå från del i kommanditbolagets vinst till förmån för Jonstaka Ridcenter AB fått avdrag för ett aktieägartillskott. Sådana tillskott är inte avdragsgilla vid taxeringen. Mot bakgrund av det nu sagda anser kammarrätten att vinstfördelningen i KB Courmé innebär en obehörig inkomstöverföring mellan bolagsmännen (jfr RÅ 1957 fi 2409). Överklagandet skall därför avslås. - Kammarrätten avslår överklagandet. - Sven-Arne R. fullföljde sin talan. - Regeringsrätten (1997-06-23, Brink, Tottie, Werner, Sandström, Hulgaard): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten ansluter sig till kammarrättens uppfattning att Jonstaka Ridcenter AB till följd av ett civilrättsligt giltigt avtal var att anse som kommanditdelägare i KB Courmé vid 1987 års utgång. - Fråga uppkommer då om den vinstfördelning som delägarna i kommanditbolaget kommit överens om kan ligga till grund för beskattningen. - Av bestämmelserna i 53 § 2 mom. kommunalskattelagen (1928:370) framgår att ett kommanditbolags skattemässiga resultat skall fördelas mellan delägarna. Har andel i bolaget bytt ägare under beskattningsåret gäller, åtminstone så länge parterna inte kommit överens om annat, att beskattningsårets resultat skall delas upp mellan dem som är delägare vid årets utgång (jfr RÅ 1994 ref. 52 II). - I princip gäller att den fördelning av överskott eller underskott som beslutats av delägarna i ett kommanditbolag skall ligga till grund för beskattningen. Den beslutade fördelningen kan dock enligt praxis frångås om den innebär en obehörig inkomstöverföring eller framstår som orimlig och väsentligen är betingad av skatteskäl (jfr RÅ 1957 not. Fi 2409, 1988 not. 291, 1990 not. 274 och RÅ 1995 ref. 35). - I förevarande fall innebär kommanditbolagsavtalet att - sedan tre av de fyra fysiska personer som är komplementärer erhållit ersättning för sin arbetsinsats - återstoden av inkomsten i kommanditbolaget skall tillfalla Jonstaka Ridcenter AB. Aktiebolaget, som är kommanditdelägare med en insats på 1 000 kr, ägs av de nyssnämnda tre komplementärerna i kommanditbolaget. - Med hänsyn framför allt till att aktiebolaget är kommanditdelägare med en påfallande låg insats framstår den avtalade fördelningen som anmärkningsvärd. I målet har anförts att delägarna önskat ombilda verksamheten till aktiebolag men inte haft möjlighet till detta på grund av de ekonomiska förhållandena. Även om det skattemässiga resultatet väsentligen motsvarar vad som skulle ha kunnat bli effekten vid en sådan ombildning, har fördelningen under det aktuella beskattningsåret haft ett sådant inslag av skattemässigt obehörig inkomstomfördelning att den inte bör godtas vid beskattningen. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten avslår överklagandet. (fd II 1997-05-21, Waas) - Anm. Samma dag avslogs överklaganden av Thomas R., Lennart R. och Jonstaka Ridcenter AB.

*REGI

*INST