RÅ 1997:20

Domskäl

Kammarrätten i Stockholm (1994-06-30, Anclow, Lengquist, Tiger, referent samt särskilda ledamoten Lidskog) yttrade: Målet hos kammarrätten gäller numera endast frågan om utsättningar förelegat i länsrätten för att ta upp skattemyndighetens extra ordinära besvär till prövning i sak. - Länsrätten har i sin dom i denna del endast uttalat att man tillämpat 23 kap. 2 § FTL utan angivande av någon särskild punkt i sagda lagrum. Av övrig utredning i målet framgår dock att man haft punkt 5 i tankarna. Enligt denna bestämmelse föreligger rätt till besvär i särskild ordning om ett taxeringsbeslut blivit oriktigt på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende. - Länsrätten ansåg rätt till besvär i särskild ordning föreligga i två hänseenden. För det första hade taxeringsenheten hänförts till ett felaktigt värdeområde. För det andra hade vid bedömningen av värdeordningen en byggnad klassats som byggnad 2 i stället för rätteligen byggnad 1 och därvid bara upptagits till halva värdet. - Skattemyndigheten har i kammarrätten tillstyrkt bifall till besvären i så måtto att misstagstaxering inte kan anses ha skett av byggnaden i fråga varför denna skall upptas till halva värdet. Därvid har man emellertid bara tillstyrkt en halvering av det högre värde som länsrätten bestämt. Vid nu angivet förhållande har frågan om extraordinär besvärsrätt såvitt gäller värdefaktorn värdeordning förfallit. Besvären skall därför bifallas i denna del. - Vad gäller frågan om rätt riktvärdeområde gör kammarrätten följande bedömning. - På den taxeringsavi som tillställts fastighetsägaren har bland övriga förtryckta uppgifter angetts ett felaktigt riktvärdeområde, nämligen 820402 i stället för 820310. Uppgiften har därmed ingått i fastighetstaxeringsnämndens beslutsunderlag. I målet har inget framkommit som ger vid handen annat än att fastighetstaxeringsnämnden mer eller mindre automatiskt bestämt taxeringsvärdet med utgångspunkt i den felaktiga områdesbeteckningen. Inget har heller framkommit som skulle ge vid handen att nämnden med ledning av andra uppgifter i deklarationsmaterialet eller eljest på annan grund bort initiera någon särskild utredning. Enligt kammarrättens mening måste därvid en sådan misstagstaxering som avses i 23 kap. 2 § punkt 5 FTL anses vara för handen. Besvärsrätt har förelegat för skattemyndigheten vad gäller denna fråga. - Som en konsekvens av det nu sagda skall även taxeringsvärdet av den tidigare nämnda byggnaden bestämmas med beaktande av vad som anförts i fråga om rätt riktvärdeområde. Rätt byggnadsvärde blir därvid hälften av 444 000 kr eller 222 000 kr. - Kammarrätten bestämmer med delvis bifall till besvären taxeringsvärdet för fastigheten Erstavik 25:1 i Nacka kommun till 1 431 000 kr, varav 693 000 kr utgör markvärde och 738 000 kr utgör byggnadsvärde.

Särskilda ledamoten Hall var skiljaktig och anförde: Vad gäller frågan om besvär i särskild ordning så vitt avser värdefaktorn värdeordning ansluter jag mig till majoritetens bedömning. Vad härefter avser de besvär som skattemyndigheten i särskild ordning anfört därför att taxeringsenheten hänförts till fel värdeområde bör följande beaktas. - Fr.o.m. 1988 års allmänna fastighetstaxering ingår i förberedelserna för fastighetstaxeringsnämndernas arbete att för varje taxeringsenhet ange till vilket värdeområde som enheten tillhör. Detta sker i första hand genom olika datarutiner som bygger på jämförelse mellan värdeområdenas och fastigheternas koordinater. Någon kontroll av detta förarbete genom att på riktvärdekarta kontrollera att taxeringsenheten ligger i angivet värdeområde har uppenbarligen inte skett vid fastighetstaxeringsnämndens arbete. Det är först i samband med en överprövning av fastighetstaxeringsnämndens beslut som skattemyndigheten ansett sig ha anledning att närmare kontrollera värdeområdestillhörigheten. - Skattemyndigheten har i målet inte redovisat de rutiner och ställningstaganden som varit grundläggande vid det förarbete där taxeringsenheternas värdeområdestillhörighet bestämts. Det är inte uteslutet att någon av de beslutade rutiner kan ge ett felaktigt resultat för den typ av taxeringsenheter som utgör del av registerfastighet. Den datamässiga hanteringen har nämligen för denna enhetstyp viss begränsningar. - Det är klarlagt att taxeringsvärdena blivit fel bestämda genom att taxeringsenheten hänförts till fel värdeområde. Det finns emellertid enligt min mening inte underlag för att bedöma huruvida detta uppenbara fel har uppkommit genom ett uppenbart förbiseende. Det åligger skattemyndigheten att vid yrkande om rätt till besvär i särskild ordning enligt 23 kap. 2 § punkt 5 tillhandahålla erforderligt underlag för att bedöma om förbiseendet är uppenbart. Då så ej skett, bör besvären bifallas. - Även om det kan visas att ett uppenbart förbiseende har skett vid förberedelsearbetet kan detta inte utan vidare anses utgöra ett sådant uppenbart förbiseende som sägs i nämnda lagrum. Fastighetstaxeringsnämnden har nämligen ett särskilt ansvar för att taxeringen sker med rätta utgångspunkter i de fall ett osäkert underlag tillförs nämnden utifrån och någon kontrollmöjlighet inte finns för fastighetsägaren. Det hade därför ålegat fastighetstaxeringsnämnden att i detta fall kontrollera taxeringsenhetens värdeområdestillhörighet eftersom taxeringsenheten utgör del av registerfastighet och den datamässigt bestämda värdeområdestillhörigheten av detta skäl är osäker. En kontroll av områdestillhörigheten kan inte ske på annat sätt än genom studium av riktvärdekartan. Om en sådan kontroll gjorts, hade det fel som skett vid förberedelsearbetet upptäckts och kunnat rättats. Jag anser att ett fel som uppkommit endast därför att fastighetstaxeringsnämnden underlåtit att lokalisera taxeringsenheten på riktvärdekartan bör jämställas med fel som uppkommer vid skönstaxering. Sådana fel bör inte kunna rättas genom besvär i särskild ordning av skattemyndigheten. - Sammanfattningsvis anser jag att skattemyndigheten inte visat skäl för att rätt till särskilda besvär skall föreligga. Fastighetsägarens besvär bör därför bifallas även i denna del.

Fideikommissboet efter M.X. yrkade att hela den höjning av taxeringsvärdet skulle undanröjas som hade påförts taxeringsenheten Erstavik 25:1, Drevinge gård, med anledning av skattemyndighetens i särskild ordning anförda besvär. Till stöd för yrkandet åberopades främst att det saknades grund för rätt att få de i särskild ordning anförda besvären prövade. Fideikomissboet anförde i huvudsak följande. Det kunde inte vara fråga om en felräkning, misskrivning eller annat förbiseende då en taxeringsenhet, som i förevarande fall, förts över från ett värdeområde till ett annat sådant område. Förbiseende i lagens mening kunde föreligga endast om felet kunde rättas genom ett automatiskt omräkningsförfarande; så var inte fallet i målet. Även om taxeringsenheten skulle i särskild ordning hänföras till ett annat värdeområde än det som enheten vid den ordinarie taxeringen förts till och andra riktvärden rekommenderats för det nya området än för det ursprungliga, medförde detta inte någon skyldighet att följa riktvärdena vid beslutet om taxeringen. Tvärtom skulle riktvärdena, som endast var rekommendationer, frångås om detta behövdes för att taxeringsenheten skulle få ett riktigt taxeringsvärde, dvs. 75 procent av marknadsvärdet.

Prövningstillstånd meddelades.

Regeringsrätten (1997-02-20, Brink, Wadell, von Bahr, Baekkevold, Eliason) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. Enligt 23 kap. 2 § 5 FTL, i lydelsen vid 1990 års taxering fick skattemyndigheten före utgången av femte året efter taxeringsåret i särskild ordning anföra besvär mot ett taxeringsbeslut om beslutet beträffande en fastighet blivit oriktigt på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende.

Taxeringsenheten Erstavik 25:1, Drevinge gård, åsattes vid 1990 års allmänna fastighetstaxering av fastighetstaxeringsnämnden taxeringsvärde som småhusenhet, bestående av två småhus och två tomter, med 1 473 000 kr, varav 847 000 kr markvärde och 626 000 kr byggnadsvärde. Inom den ordinarie besvärstiden yrkade såväl M.a.P. som skattemyndigheten hos länsrätten nedsättning av markvärdet. Efter den ordinarie besvärstidens utgång yrkade skattemyndigheten hos länsrätten - under åberopande av bestämmelserna i 23 kap. 2 § 5 FTL - i stället att taxeringsvärdet skulle höjas. Som grund för besvären i särskild ordning, såvitt nu är ifråga, anförde skattemyndigheten att taxeringsenheten taxerats i värdeområdet nr 820402 i stället för rätteligen i värdeområdet nr 820310 och att riktvärdena för de i taxeringsenheten ingående fyra värderingsenheterna - till följd av de skilda riktvärden som rekommenderats för de båda värdeområdena - hade blivit 147 000 kr för låga. Skattemyndighetens yrkande i denna del bifölls av länsrätten, som bestämde taxeringsvärdet till 1 653 000 kr.

Kammarrätten instämde i bedömningen beträffande värdeområdestillhörigheten men satte av annat skäl ned taxeringsvärdet till 1 431 000 kr.

Frågan i målet är i första hand om den ändring av värdeområdestillhörighet, som är aktuell i målet, och om de ändringar av taxeringsenhetens värden som gjorts till följd därav kan ske med tillämpning av de av skattemyndigheten åberopade reglerna om extraordinär besvärsrätt. Vidare är fråga om - såsom fideikommissboet gör gällande - någon höjning av taxeringsvärdet överhuvudtaget skall ske då de värden som åsatts taxeringsenheten enligt riktvärdeangivelserna för de ifrågavarande värdeområdena enligt fideikommissboet väsentligt överstiger den i 5 kap. 2 § FTL stadgade taxeringsvärdenivån, dvs. 75 procent av marknadsvärdet.

Regler om indelningen i värdeområden finns i FTL, fastighetstaxeringsförordningen (vid 1990 års taxering i lydelse enligt SFS 1979:1193), FTF, samt i föreskrifter av Riksskatteverket och skattemyndigheterna. Enligt 7 kap. 2 § FTL skall riket indelas i värdeområden med enhetliga värdeförhållanden för den typ av byggnader och det ägoslag som ingår i värdeområdet. Inverkan av de värdefaktorer, som enligt kapitlen 8-15 i FTL särskilt skall beaktas vid värderingen av den byggnadstyp eller det ägoslag som ingår i värdeområdet, skall inom området kunna bedömas enligt enhetliga regler.

Indelningen i värdeområden för småhus och tomtmark inom ett län skulle vid 1990 års taxering enligt bemyndigande i 7 kap. 7 § FTL och enligt bestämmelse i dåvarande 9 kap. 5 § FTF ske genom föreskrifter som meddelades av länsskattemyndigheten. Riksskatteverket föreskrev med stöd av samma bestämmelse i 1-4 §§ av sina föreskrifter för förberedelsearbetet inför 1990 års allmänna fastighetstaxering (RSFS 1988:18) i huvudsak följande om besluten om och redovisningen av indelningen i värdeområden vid 1990 års taxering. En riktvärdekarta, betecknad riktvärdekarta S, skall upprättas gemensamt för småhus och tomtmark. Kartan innefattar länsskattemyndighetens beslut om indelning i värdeområden och om riktvärden samt de bestämmelser m.m. i anslutning därtill som finns på kartan. Riktvärdekarta S signeras i omedelbar anslutning till att kartan har fastställts av länsskattemyndigheten. På riktvärdekartan anges gränserna mellan värdeområden för en eller flera typer av värderingsenheter samt riktvärdena för dessa eller de grunder för att bestämma riktvärdena som föreskrivits. En riktvärdekarta omfattar kartbilden med gränser för värdeområden samt en till kartbilden ansluten dekal. Den omfattar även de riktvärdeangivelser m.m. som finns på kartbilden och på dekalen. Riktvärdekartan skall utformas på sådant sätt att det entydigt framgår till vilket värdeområde varje småhus och varje tomt till småhus hör och vilket riktvärde som skall tillämpas på småhuset och tomten.

Värdeområdena nr 820402 och nr 820310 finns på föreskrivet sätt utmärkta på riktvärdekarta S för Stockholms län. De på dekal till kartan angivna författningsenligt utformade riktvärdeangivelserna, som innefattar rekommendationer om riktvärden eller sammanställningar av uppgifter som behövs för att bestämma rekommenderade riktvärden för värderingsenheterna inom värdeområdet, skiljer sig åt mellan de båda värdeområdena i fråga om såväl småhusen som tomtmarken. För de båda småhusen som finns på taxeringsenheten Erstavik 25:1, Drevinge gård, leder riktvärdeangivelsen för värdeområde nr 820402 till ett sammanlagt riktvärde om 626 000 kr och för värdeområde nr 820310 till 738 000 kr. För de båda tomterna leder riktvärdeangivelserna till sammanlagda riktvärden om 758 000 kr respektive 793 000 kr. Tillämpningen av den riktvärdeangivelse som gäller för värdeområde nr 820310, som taxeringsenheten i särskild ordning förts till, medför således en höjning av de sammanlagda riktvärdena för de fyra värderingsenheterna med 147 000 kr.

Regeringsrätten gör följande bedömning.

Av 1990 års riktvärdekarta S för Stockholms län framgår genom gränsmarkeringar länsskattemyndighetens indelning i värdeområden vid 1990 års taxering. Någon svårighet att av kartbilden med gränsmarkeringar utläsa att taxeringsenheten Erstavik 25:1, Drevinge gård, rätteligen hör till värdeområdet nr 820310 finns inte. Såvitt framgår av handlingarna föreligger inte heller någon tvist i detta avseende.

I det regelkomplex som skall tillämpas vid ett beslut om fastighetstaxering är föreskrifterna om indelningen i värdeområden och om en fastighetsvärdeområdestillhörighet av avgörande betydelse. Ställningstagande beträffande värdeområdestillhörighet skall göras för varje fastighet. Beslutet i denna del är styrande för värderingen av fastigheten och värdeområdestillhörigheten måste i varje taxeringsärende kontrolleras och avgöras av beslutsfattaren. I förevarande fall står det klart att det inte är efter en saklig prövning av fastighetstaxeringsnämnden som taxeringsenheten Erstavik 25:1, Drevinge gård, ursprungligen hänförts till annat värdeområde än nr 820310, dit den rätteligen hör. I stället har nämnden utan kontroll godtagit en uppgift om värdeområdestillhörigheten som funnits på en fastighetstaxeringsavi. Det framstår, som anförts, klart att nämndens ställningstagande i den aktuella frågan inte grundar sig på en prövning i sak. Det uppkomna felet vid taxeringen beror i stället på en försummelse av nämnden att kontrollera värdeområdestillhörigheten. I liknande fall har i rättspraxis förfarandet bedömts som uppenbart förbiseende och extra ordinär besvärsrätt har ansetts föreligga (jfr RÅ 1973 ref. 82 och 1988 not. 94). Rätt till besvär i särskild ordning har därför, som kammarrätten och länsrätten funnit, förelegat för skattemyndigheten i frågan om värdeområdestillhörigheten.

Fideikommissboet har gjort gällande att de riktvärden som tillämpats för taxeringsenheten medfört ett för högt taxeringsvärde. Fideikommissboet har emellertid inte visat att riktvärdena varit för höga. Skäl för nedsättning av taxeringsvärdet föreligger därför inte.

Domslut

Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten fastställer det slut som kammarrättens dom innehåller.

Föredraget 1996-12-11, föredragande Clémentz, målnummer 4040-1994