RÅ 1999:17

Skattemyndigheten i Stockholms län yrkade i ansökan till länsrätten att A.M. skulle eftertaxeras för år 1988 till statlig inkomstskatt och kommunal inkomstskatt med 380 000 kr taxerad och beskattningsbar inkomst. - Skattemyndigheten yrkade vidare att skattetillägg skulle påföras med 40 procent på ett underlag motsvarande eftertaxerat belopp. - Till stöd för sin talan anförde skattemyndigheten i huvudsak följande. A.M., som var företagsledare och delägare i AB C.J.B., har av bolaget under beskattningsåret förvärvat fastigheten Gautiod 22 i Danderyds kommun för 300 000 kr. Enligt ett i målet föreliggande utlåtande kan marknadsvärdet för fastigheten beräknas till åtminstone 680 000 kr. A.M. Har i bilaga till deklarationen (blankett 10) uppgett marknadsvärdet till 300 000 kr. Med tillämpning av 35 § 1 a mom. tredje st. kommunalskattelagen (1928:370) bör A.M. påföras inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet med 380 000 kr (680 000 ./. 300 000 kr).

A.M. bestred skattemyndighetens yrkande om eftertaxering och påförande av skattetillägg dels på den grunden att förvärv av fastigheten hade skett till marknadspris dels att de formella förutsättningarna för eftertaxering enligt 114 § taxeringslagen (1956:623), TL, saknades. - Till stöd för sin talan anförde A.M. huvudsakligen. Av skattemyndigheten åberopat utlåtande av byggnadssakkunnige Hans O. på skatteförvaltningen bygger helt på Statistiska Centralbyråns fastighetsstatistik avseende fastighetsförsäljningar inom området. En sådan metod beaktar inte de individuella skillnader som kan förekomma mellan fastigheterna och som kan påverka försäljningspriset. När fastigheten förvärvades gjordes en värdering för att fastställa marknadspriset. Värderingen gjordes i november 1987 av Oprima AB och fastigheten bedömdes ha ett marknadspris på 300 000 kr +/- 10 procent. Eftersom köpeskillingen överensstämde med då gällande marknadspris förelåg inte grund för eftertaxering. Han hade i deklarationen uppgett att han köpt en obebyggd tomt för 300 000 kr och att marknadsvärdet uppgick till samma belopp. Marknadsvärdet var bedömt med hänsyn till det värderingsintyg som hade upprättats i samband med överlåtelsen av fastigheten och något oriktigt meddelande hade således inte lämnats. - A.M. hade dels ingivit kopia av det värderingsintyg han hade åberopat, dels kopia av faktura avseende kostnaden, 520 kr, för värdering av fastigheten. Beträffande bevisvärdet av det lämnade värderingsintyget åberopade han Regeringsrättens dom RÅ 1987 ref. 95 som, trots att den inte avsåg förhållanden i s.k. fåmansföretag, fick anses tillämplig. Värdering av utköpt egendom skulle ske till marknadspris oavsett om reglerna om fåmansföretag var tillämpliga eller värdering av förmån enligt 42 § kommunalskattelagen skulle ske.

Skattemyndigheten vidhöll yrkandet om eftertaxering och anförde bl.a.

"Av Statistiska Centralbyråns fastighetsstatistik år 1987, intagen i Statistiska meddelanden, beställningsnummer P 19 SM 8801, framgår, att prisutvecklingen för tomter för småhus (hela riket) under åren 82-87 ca tiodubblats. Vidare framgår av nu nämnda prisstatistik, att den s.k. köpeskillningkoefficienten (köpeskillingen dividerad med taxeringsvärdet) såsom medelvärde för Danderyds kommun år 1987 var 3,80. Enär fastigheten är belägen i den mest eftertraktade delen av Danderyd, är det av skattemyndigheten såsom skäligt upptagna marknadsvärdet på (180 000 x 3,80 =) 680 000 kr uppenbart beräknat i underkant. Det av A.M. numera åberopade värdeutlåtandet kan vid nu angivna förhållanden inte anses ha något bevisvärde i målet. Av A.M. i deklarationen såsom gällande "marknadsvärde" för fastigheten angivna belopp på 300 000 kr får med beaktande av ovan redovisade förhållanden anses så uppenbart felaktigt, att han bör eftertaxeras för nämnda mellanskillnad på 380 000 kr."

Skattemyndigheten anförde vidare att av A.M. åberopat rättsfall inte var tillämpligt eftersom fråga inte var om förhållanden i s.k. fåmansföretag.

Länsrätten i Stockholms län (1994-03-31. ordförande Jonsson) yttrade: Enligt 35 § 1 a mom. tredje stycket kommunalskattelagen skall till intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet hänföras bl.a. förmån som delägare i fåmansföretag åtnjuter genom att förvärva egendom från företaget till lägre pris än egendomens marknadsvärde. - A.M, som var företagsledare och delägare i fåmansföretaget AB C.J.B., har av företaget förvärvat en obebyggd fastighet i Danderyds kommun för 300 000 kr. Skattemyndigheten hävdar att A.M. förvärvat fastigheten till underpris och åberopar som stöd härför ett i målet föreliggande utlåtande av byggnadssakkunnige Hans O. på skatteförvaltningen i Stockholm. Detta utlåtande bygger på statistiskt material utan besiktning av fastigheten. - För att styrka att fastigheten förvärvats till marknadspris har A.M. ingivet ett värderingsintyg som uppger att O.P. på Oprima AB den 23 november 1987 besiktat fastigheten och att marknadsvärdet kan beräknas till 300 000 +- 10 procent. Värdeutlåtande för småhustomt daterat 30 november 1987 har bifogats. Förvärvet av fastigheten har skett den 21 december 1987. - Länsrätten gör följande bedömning. - Det saknas anledning anta att den värdering som O.P. gjort inte skulle ha skett på objektiva grunder. Med hänsyn härtill samt att skattemyndighetens byggnadssakkunniges utlåtande har begränsat värde eftersom besiktning av fastigheten inte skett, kan det inte anses ha visats att A.M. förvärvat ifrågavarande fastighet till ett pris som klart understiger marknadspriset. Skattemyndighetens yrkande om eftertaxering och påförande av skattetillägg skall därför avslås. - Länsrätten avslår skattemyndighetens ansökan om eftertaxering.

Skattemyndigheten fullföljde talan och åberopade till stöd härför ett värdeutlåtande den 24 maj 1994 av E.R., Lantmäteriet Fastighetsekonomi, enligt vilket fastigheten i fråga värderades till 700 000 kr december 1987. Hon anförde att fastigheten hade ett mycket attraktivt läge i Danderyd. Den hade ett högt och ljust läge och bedömdes vara lättbebyggd. Tomtstorleken uppgick till 1 609 kvm vilket översteg genomsnittsstorleken (1 086 kvm) på försålda permanenthustomter i Danderyds kommun under 1987. Bedömningen hade skett efter besiktning och med hänsyn till Statistiska Centralbyråns (SCB) fastighetsprisstatistik.

A.M. bestred bifall till överklagandet och anförde bl.a. följande. Numera har skattemyndigheten anlitat E.R. Lantmäteriet som sju!! år efter försäljningen - helt utan kontakt med honom - gjort en besiktning av fastigheten. I sitt yttrande hänvisade hon till SCB:s fastighetsprisstatistik för 1987 och han förmodade att denna prisstatistik hade utgjort grunden för hennes bedömning av värdenivån. Det kunde då påpekas att SCB:s prisstatistik endast omfattade sju försäljningar. Vidare kunde nämnas att det redovisade medelvärdet i statistiken var ovägt. Det angavs också i kommentar till statistikunderlaget att taxeringsvärdena var uppskattade. - För att kvoten mellan köpeskillingen och taxeringsvärdet skulle kunna vara till ledning vid bedömningen av prisnivån måste taxeringsvärdena på de fastigheter som ingick i prisstatistiken korrekt spegla prisrelationerna mellan de sålda fastigheterna. Detta förutsatte att taxeringsvärdena var korrekt satta och att taxeringsvärden tog hänsyn till varje fastighets särart. - Taxeringsvärdena åsätts enligt hans uppfattning inte med sådan noggrannhet och inte heller med ett syfte att de skulle användas för att exakt kunna bestämma marknadsvärdet på fastigheten ifråga. Taxeringsvärdet var fastmer en schablonberäkning där de individuella förutsättningarna inte kunde beaktas mer än till en viss nivå. Vidare byggde taxeringsvärdet på historiskt material och daterades inte upp årligen. Mot bakgrund av att statistikmaterialet endast byggde på sju försäljningar och att det var tämligen vanskligt att bedöma marknadspriset utifrån ett taxeringsvärde ansåg han att det inte var möjligt att använda prisstatistiken på sätt som skattemyndighetens värderare hade gjort. - Vidare kunde konstateras att E.R. i sitt värdeutlåtande angav att tomten låg högt och ljust. Sanningen var att tomten låg mellan två på granntomterna belägna större byggnader av äldre modell. Vidare skuggades tomten av en stor troligen flera hundra år gammal ek som stod på granntomten. Vidare var tomten en s.k. skafttomt, vilket påverkade värdet av tomten. Dessa omständigheter hade såvitt han visste inte beaktats vid fastighetstaxeringen. - E.R:s värdering avsåg således fastighetens värde i december 1987 och var således gjord sju år efter överlåtelsen. I sitt värderingsutlåtande gjorde hon emellertid ingen reservation för att värderingen hade skett så lång tid efter överlåtelsen, vilket enligt hans uppfattning borde ha varit en befogad anmärkning. - E.R:s värdering som hade gjorts i maj 1994 utifrån SCB:s fastighetsprisstatistik skulle således ställas mot den värdering som gjordes i samband med förvärvet 1987 av ett värderingsföretag som följde fastighetsprisnivåerna i området. - Mot bakgrund av det anförda ansåg A.M. att det värderingsutlåtande som skattemyndigheten nu åberopade inte kunde läggas till grund för bedömningen av marknadsvärdet 1987.

A.M. avled den 17 augusti 1995.

Kammarrätten i Stockholm (1995-10-12, Grimby, Hellner. Ersten, referent) yttrade: Kammarrätten finner att utredningen visar att A.M. förvärvat fastigheten Gautiod 22 till ett pris som väsentligt understeg marknadsvärdet. Detta värde kan i vart fall inte anses ha understigit 680 000 kr. Eftersom A.M. i deklarationen angett värdet till 300 000 kr har han lämnat sådan oriktig uppgift som avses i 114 § TL. Förutsättningar föreligger därför att eftertaxera vad som undgått beskattning eller 380 000 kr såsom inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet. - Grund för påförande av skattetillägg enligt 116 a § TL föreligger på ett underlag motsvarande eftertaxerat belopp. Något skäl för eftergift av skattetillägget har inte framkommit. - Kammarrätten åsätter, med bifall till överklagandet och med ändring av länsrättens dom, eftertaxering till statlig och kommunal inkomstskatt för följande belopp (beloppen här uteslutna). - Kammarrätten påför skattetillägg med 40 procent på ett underlag av (beloppet här uteslutet).

Regeringsrätten

Dödsboet efter A.M. överklagade och yrkade att Regeringsrätten skulle undanröja kammarrättens dom.

Prövningstillstånd meddelades.

Riksskatteverket tillstyrkte att skattetillägget skulle undanröjas men bestred ändring beträffande eftertaxeringen.

Regeringsrätten (1999-05-03, Werner, Rundqvist, Hulgaard, Nilsson, Schäder) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. För eftertaxering och skattetillägg beträffande taxeringsåret 1988 tillämpas bestämmelserna i den numera upphävda TL.

En första förutsättning för eftertaxering är enligt 114 § TL att den skattskyldige lämnat ett oriktigt meddelande till ledning för sin taxering. Det är det allmänna som i en taxeringsprocess har att styrka att ett sådant oriktigt meddelande förekommit.

Med oriktigt meddelande avses en felaktig sakuppgift, däremot inte en oriktig värdering grundad på den skattskyldiges subjektiva uppfattning (jfr prop. 1971:10 s. 269). Skillnaden mellan ett uppgivet värde och det riktiga kan emellertid vara så stor att den lämnade uppgiften på ett felaktigt sätt karaktäriserar förmånen i fråga. I så fall kan även en oriktig värdering vara att anse som en felaktig sakuppgift.

A.M. uppgav i sin självdeklaration för taxeringsåret 1988 att han förvärvat en obebyggd tomt från sitt fåmansbolag för 300 000 kr och angav marknadsvärdet till samma belopp. Vidare redovisade han fastigheten dels i bilaga avseende inkomst av annan fastighet där han angav att det var fråga om en obebyggd tomt förvärvad den 21 december 1987, dels i förmögenhetsredovisning där han tog upp den till taxeringsvärdet, 180 000 kr.

A.M. hade månaden innan han köpte fastigheten anlitat en fastighetsvärderingsfirma som efter besiktning av fastigheten kommit fram till ett värde på fastigheten om 300 000 kr + 10 procent.

Riksskatteverket anser att marknadsvärdet varit åtminstone 680 000 kr och åberopar till stöd härför ett utlåtande från Lantmäteriet i Stockholm, som efter en besiktning i maj 1994 och genom användande av SCB:s fastighetsprisstatistik bedömt marknadsvärdet för fastigheten ha varit i storleksordningen 700 000 kr i december 1987.

Frågan i målet är om A.M:s uppgift om marknadsvärdet 300 000 kr utgjort ett sådant oriktigt meddelande som avses i 114 § TL.

A.M. har grundat sin i deklarationen gjorda uppskattning av värdet på den obebyggda tomten på ett av honom inhämtat värderingsutlåtande. Han har i deklarationen lämnat flera uppgifter om fastigheten och förvärvet av denna. De ytterligare uppgifter som han skulle ha kunnat lämna synes vara att ange tomtens areal och att värderingen grundade sig på det inhämtade intyget samt att inge detta.

Den av skattemyndigheten åberopade värderingen anger visserligen ett väsentligt högre värde men kan inte anses visa att det av A.M. uppskattade värdet varit så felaktigt att han på grund därav kan anses ha lämnat ett sådant oriktigt meddelande som krävs för att eftertaxering skall kunna ske. Inte heller kan hans underlåtenhet att lämna uppgifter om tomtens areal och om det inhämtade värderingsintyget anses medföra att han lämnat oriktigt meddelande.

Eftertaxeringen skall därför undanröjas. Redan på grund därav skall även skattetillägget undanröjas.

Domslut

Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten upphäver kammarrättens dom och fastställer länsrättens domslut.

Föredraget 1999-02-24, föredragande Hedin, målnummer 7106-1995