RÅ 1999:41
En stiftelse, som bildats genom en donation av en enskild person, har till ändamål att främja välfärd åt anställda vid en länsstyrelse. En anställds förmån att mot vederlag under marknadspris hyra en semesterbostad av stiftelsen har inte ansetts skattepliktig som anställningsinkomst eller som ersättning för prestation i annan inkomstgivande verksamhet. Förhandsbesked angående inkomstskatt.
I ansökan hos Skatterättsnämnden anförde M.T. bl.a. följande: Jag avser att ansöka om möjlighet att hyra en vecka i fjällen av stiftelsen W.R:s donationsfond. Stiftelsen lämnar ut veckorna efter lottning mellan intresserade destinatärer. - Som anställd vid länsstyrelsen tillhör jag destinatärskretsen för stiftelsen. Stiftelsen är en fristående stiftelse, som erhållit sina medel genom en donation av en privatperson. W.R.. Stiftelsens stadgar ändrades genom permutation år 1982 och har som ändamål att främja välfärd åt anställda vid Länsstyrelsen i Östergötlands län, huvudsakligen genom att bereda dem och deras familjer möjlighet till rekreation, t .ex. genom vistelse på anläggningar ägda eller hyrda av stiftelsen. Stiftelsen har en styrelse med landshövdingen som självskriven ordförande samt fyra ledamöter utsedda av personalföreningarna vid länsstyrelsen. Stiftelsen har inte bildats av min arbetsgivare, länsstyrelsen. Länsstyrelsen bidrar inte till stiftelsens verksamhet. Stiftelsen har en självständig ställning och uppfyller sina stadgar genom att låta anställda vid länsstyrelsen få möjlighet att bl.a. hyra semesterbostäder för ett rimligt pris. - Om hyran understiger marknadshyran uppkommer frågan om jag kan beskattas för skillnaden. Jag önskar därför svar på följande fråga från rättsnämnden. - Är skillnaden mellan marknadshyra och erlagd hyra till stiftelsen en skattepliktig inkomst för mig? - Jag har inte utfört något arbete åt stiftelsen och jag kommer inte att hyra semesterbostad mer än vid enstaka tillfällen.
Skatterättsnämnden (1998-04-17, Ersson, ordförande, Nordling, Wingren, Tollerz, Virin) yttrade: Förhandsbesked - M.T. skall beskattas för intäkt av tjänst med belopp motsvarande skillnaden mellan beräknad marknadshyra och erlagd hyra. - Motivering - Stiftelsen har till ändamål att främja välfärd åt anställda vid länsstyrelsen i Östergötlands län, huvudsakligen genom att bereda dem och deras familjer möjlighet till rekreation, t.ex. genom vistelse på anläggningar ägda eller hyrda av stiftelsen. Medlen till stiftelsen har donerats av en privatperson. I stiftelsens styrelse ingår landshövdingen som ordförande samt fyra ledamöter utsedda av personalföreningarna vid länsstyrelsen. - M.T. är anställd vid Länsstyrelsen i Östergötlands län. Hon har genom sin anställning möjlighet att hyra en fritidsbostad till reducerat pris av stiftelsen. Förmånen har sin grund i anställningen och får därför anses ha utgått för tjänsten (jfr RÅ 1981 Aa 163). Förmånen utgör därför skattepliktig intäkt för henne.
Ledamöterna Armholt, Johansson och Silfverberg var skiljaktiga och anförde: Enligt ansökan är den möjlighet som M.T. har att hyra en semesterbostad till förmånligt pris av stiftelsen inte kopplad till någon särskild arbetsprestation vare sig för stiftelsens eller arbetsgivarens räkning. - En förutsättning för att en förmån, som en anställd erhåller från någon annan än arbetsgivaren, ändå skall anses härröra från anställningen är att det finns en ekonomisk intressegemenskap mellan arbetsgivaren och den som lämnat förmånen eller att det föreligger något annat samband mellan dem som gör att förmånen kan härledas från arbetsgivaren (se bl.a. RÅ 1976 ref. 131 I, RÅ 1983 1:73 och RÅ 1988 ref. 30). Däremot är det inte i sig tillräckligt att förmånen utgår på grund av anställningen, vilket kommit till tydligt uttryck i RÅ 1976 ref. 131 II. Det förhållandet att förmånen i det aktuella ärendet utgår enbart till anställda hos länsstyrelsen föranleder därför inte i sig att förmånen skall tjänstebeskattas. - Enligt ansökan lämnas den aktuella förmånen från en självständig stiftelse vilken erhållit sina medel genom en donation från en privatperson. Visserligen utgörs styrelsen av landshövdingen och fyra ledamöter som utses av personalföreningarna vid länsstyrelsen. Styrelsen beslutar dock självständigt över användningen av stiftelsens medel i enlighet med stiftelseförordnandet. Enligt vår mening finns det inte ett sådant samband mellan stiftelsen och länsstyrelsen som kan motivera tjänstebeskattning av den aktuella förmånen. - Vi anser att förhandsbeskedet hade bort utformas i enlighet med det anförda.
Regeringsrätten
M.T. överklagade och yrkade att Regeringsrätten skulle ändra Skatterättsnämndens förhandsbesked på så sätt att förmånen från stiftelsen inte skulle anses vara en skattepliktig förmån.
Riksskatteverket bestred bifall till överklagandet.
Regeringsrätten (1999-09-20, Björne, Swartling, Holstad, Sandström, Wennerström) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. Den aktuella stiftelsen har till ändamål att främja välfärd åt anställda vid Länsstyrelsen i Östergötlands län. Frågan i målet är om M.T. skall beskattas i inkomstslaget tjänst om hon utnyttjar den möjlighet hon kan komma att erbjudas att på förmånliga villkor hyra en av stiftelsen disponerad semesterbostad.
Skatterättsnämndens majoritet har funnit att beskattning skall ske eftersom förmånen har sin grund i M.T:s anställning hos länsstyrelsen. En minoritet i nämnden anser att den omständigheten att förmånen utgår på grund av anställningen inte i sig kan föranleda tjänstebeskattning och att det inte heller finns ett sådant samband mellan stiftelsen och arbetsgivaren som skulle kunna motivera en sådan beskattning.
Regeringsrätten gör följande bedömning.
För att en förmån som en anställd har erhållit från någon annan än arbetsgivaren skall anses härröra från anställningen har det i den praxis som avsett tillämpningen av de regler som gällde före 1990 års skattereform ställts krav på att det finns en ekonomisk intressegemenskap mellan arbetsgivaren och den som har lämnat förmånen eller att det föreligger något annat samband mellan dem som gör att förmånen kan härledas från arbetsgivaren (se RÅ 1997 ref. 1 och där åberopade rättsfall). När ett sådant samband inte förelegat har den omständigheten att anställningen varit en förutsättning för förmånen inte ansetts tillräcklig för att beskattning skall ske (RÅ 1976 ref. 131 II).
Enligt ansökningen om förhandsbesked har stiftelsen erhållit sina medel genom en donation från en privatperson. Det förhållandet att kretsen av destinatärer har begränsats till personer som är anställda vid länsstyrelsen är inte i sig tillräckligt för att konstituera det berörda slaget av samband. Som förutsättning för ansökningen om förhandsbesked får anses gälla - förutom att stiftelsen inte har erhållit några medel från länsstyrelsen - att stiftelsen i sin verksamhet är helt självständig i förhållande till länsstyrelsen och inte fullgör uppgifter som faller inom länsstyrelsens verksamhetsområden. Vid nu angivna förhållanden föreligger inte ett sådant samband mellan stiftelsen och länsstyrelsen som enligt nämnda praxis krävts för beskattning.
I samband med 1990 års skattereform gjordes vissa ändringar i 31 § första stycket kommunalskattelagen (1928:370). Ändringarna syftade bl.a. till att åstadkomma en ordning där mer generellt beskattning skedde av ersättningar för prestationer (prop. 1989/90:110 s. 305, 308 och 650). Till tjänst räknas nu, förutom uppdrag, anställning och annan inkomstgivande verksamhet som inte är att hänföra till näringsverksamhet eller till inkomst av kapital. Att anställning räknas till tjänst framgick, uttryckt på annat sätt, av den äldre lydelsen av stycket. Det ändrade uttryckssättet kan inte leda till att praxis avseende sambandskravet frångås. Enbart den omständigheten att mottagaren av den ifrågavarande förmånen skall tillhöra länsstyrelsens personal medför alltså inte att beskattning skall ske som för anställningsinkomst. Inte heller kan förmånen ses som ersättning för prestation i annan inkomstgivande verksamhet. Vid sådant förhållande saknas grund för att beskatta M.T.
På grund av det anförda skall M.T:s överklagande bifallas.
Domslut
Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten ändrar Skatterättsnämndens förhandsbesked och förklarar att nyttjandet av semesterbostaden inte föranleder någon inkomstbeskattning av M.T.