RÅ 2002:7

Då närstående till delägare i fåmansbolag, som tillverkade fritidshus, förvärvat visningshus, som uppställts på hans tomt, har marknadsvärdet vid förmånsbeskattning inte ansetts kunna baseras på marknadsvärdet på liknande byggnader på arrenderad mark eller på vad som kunnat erhållas vid en bortforsling av byggnaderna utan på en uppskattning av vad en utomstående person i en liknande situation skulle ha varit beredd att betala för byggnaderna. Inkomsttaxering 1993.

Länsrätten i Dalarnas län

H.R. förvärvade i december 1992 från ett fåmansbolag, som ägdes av hans son, två stycken visningshus för 18 000 kr. Byggnaderna fanns uppställda på H.R:s fastighet.

Skattemyndigheten anlitade Lantmäteriet för att göra en värdering av byggnaderna. Lantmäteriets förrättningsman ansåg att byggnadernas marknadsvärde vid tiden för förvärvet var 175 000 kr. Med stöd av värderingsutlåtandet beslöt skattemyndigheten att beskatta H.R. för 157 000 kr (175 000 - 18 000 kr) för inkomst av tjänst samt påföra honom skattetillägg med 40 procent av den inkomstskatt som belöpte på 157 000 kr.

I överklagande yrkade H.R. i första hand att inkomstbeskattningen och skattetillägget skulle undanröjas och i andra hand att skattetillägget skulle efterges. Till stöd för sin talan anförde han bl.a. följande. H.R. ägde tidigare bolaget fram till för ca 10 år sedan. Under hans tid uppställde bolaget, som då tillverkade bl.a. stugor av den aktuella typen, fem olika stugor på hans privata mark som visningsstugor. Efter att hans son K.R. tagit över bolaget upphörde tillverkningen av de aktuella typerna av stugor. I samband därmed krävde H.R. att stugorna skulle bortföras från hans mark. Han erbjöds att ta över stugorna men förklarade uttryckligen att han inte hade behov av dem. Bolaget inledde därför omkring år 1982 försäljning av dessa. Tre av stugorna har bolaget lyckats avyttra, den senaste för ca 5 år sedan. Enbart nedmontering och lastning på trailer för dessa tre uppgick till ca 120 000 kr eller ca 40 000 kr per styck. I detta pris ingår således inte vare sig transport, uppbyggnad på annan plats, grundarbeten eller tomtköp. Bolaget uppskattade år 1992 att nedmontering och lastning av de aktuella byggnaderna skulle kosta ca 50 000 kr per byggnad. Bolaget har under årens lopp erbjudit mellan 40 och 50 kunder de aktuella byggnaderna, men ingen har velat ta hand om dem. Bolaget har inte funnit skäl att i onödan ådra sig kostnaderna för nedmontering och deponering av byggnaderna, och ännu mindre några skäl att ådra sig kostnader för anskaffande av tomt m.m. för att återuppföra dessa på annan plats. För bolaget har dessa således inte haft något värde över huvud taget. Civilrättsligt utgör nyttjanderätten till marken anläggningsarrende. I rådande läge, där H.R. krävt att arrendet upphör, gäller följande enligt 8 kap. 21 § jordabalken. Bolaget har hembjudit byggnaderna till markägaren till inlösen. Denne har inte varit intresserad härav. Bolaget är då skyldigt att bortforsla byggnaderna inom tre månader. I annat fall tillfaller dessa markägaren utan ersättning. Bolaget har underlåtit att bortforsla byggnaderna, varför dessa enligt ovan nämnda lagrum civilrättsligt tillfallit H.R.. Vid uppgörelsen om arrendeavgiften, vilken inte betalats på 10 år, uppnådde bolaget dock den förlikningen att man fick kvitta denna mot byggnaderna. Parterna blev överens om att värdera detta till 18 000 kr. Bolaget har med anledning av den uppkomna situationen låtit två oberoende värderingsmän värdera byggnaderna. Värderingen har skett utifrån de förutsättningar bolaget åberopat ovan. Värderingarna har resulterat i värden om 23 000 kr respektive "inte överstigande 20 000 kr". Värderingarna visar att bolagets bedömning av värdet är riktigt och att det av bolaget betingade priset 18 000 kr torde, med rimlig grad av precision, motsvara marknadsvärdet.

Skattemyndigheten vidhöll sitt beslut.

Domskäl

Länsrätten i Dalarnas län (1998-03-05, ordförande Andersson) yttrade beträffande inkomsttaxeringen: Av punkten 14 fjärde stycket första meningen av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, framgår bl.a. följande. "Förvärvar delägare i fåmansföretag eller delägare närstående person egendom från företaget till lägre pris än egendomens marknadsvärde, skall ett belopp motsvarande skillnaden beskattas hos förvärvaren som intäkt av tjänst." - H.R. tillhör närståendekretsen i egenskap av fader till K.R. som är ägare till bolaget. - Av 42 § KL framgår att värdet av produkter, varor eller andra förmåner, som ingår i lön eller annan inkomst, beräknas till marknadsvärdet. - Frågan i målet gäller i första hand om H.R. köpt ifrågavarande byggnader till ett lägre pris än byggnadernas marknadsvärde. Om så är fallet skall H.R. beskattas för mellanskillnaden som intäkt av tjänst. - Med marknadsvärde får i förevarande fall förstås det förmögenhetsvärde som byggnaderna representerar hos H.R. på hans fastighet Syrholen 11:39. Frågan vilket värde byggnaderna skulle ha efter nedmontering och försäljning till någon utomstående är hypotetisk och således inte relevant. De värderingsutlåtanden som åberopats av bolaget avser värdet av byggnaderna för avflyttning alternativt rivning. - Lantmäteriets värderingsman har angett att han med ledning av gjorda analyser och med beaktande av den osäkerhet som särskilt i detta fall är förknippad med värdering av fristående byggnader bedömt marknadsvärdet av de två byggnaderna på fastigheten Syrholen 11:39 vara 175 000 kr. Av utredningsmaterialet framgår att det särskilt noterats att byggnaderna saknar vatten och avlopp. - Den av skattemyndigheten åberopade värderingen bör tas som utgångspunkt för att bedöma byggnadernas marknadsvärde. De vid värderingen påtalade osäkerhetsfaktorerna ger emellertid enligt länsrättens mening anledning att göra en något försiktigare värdering av byggnaderna. Vid sådan bedömning kan byggnadernas marknadsvärde uppskattas till 150 000 kr. Den påförda inkomstbeskattningen skall således begränsas med 25 000 kr. - Länsrätten förordnar att inkomstbeskattningen i anledning av byggnadsförvärven skall nedsättas till 132 000 kr.

Vidare förordnade länsrätten på anförda skäl att skattetillägget skulle undanröjas.

I kammarrätten fullföljde H.R. sin talan vad avsåg inkomsttaxeringen. Han åberopade att bolaget våren 1998 avyttrat ett visningshus för 5 000 kr.

Skattemyndigheten bestred ändring.

Kammarrätten i Sundsvall (1999-06-04, Pettersén, Tärnvik, referent, Branting) anslöt sig till länsrättens bedömning och fastställde länsrättens dom.

I överklagande yrkade H.R. att inte bli beskattad för förmån från bolaget.

Prövningstillstånd meddelades.

Riksskatteverket hemställde att överklagandet skulle lämnas utan bifall.

Regeringsrätten (2002-03-25, Ragnemalm, Hulgaard , Almgren, Melin, Kindlund) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. H.R. ägde tidigare bolaget som då bedrev tillverkning av fritidshus. Fem visningshus stod uppställda på hans tomt. Sedan han överlåtit bolaget till sin son och verksamheten ändrats till att avse tillverkning av golv, avyttrade bolaget tre av visningshusen för bortforsling. Svårigheter förelåg att avyttra de kvarvarande två husen. Dessa överläts till H.R. genom kvittning mot hans fordran på arrende för marken, varvid de värderades till sammanlagt 18 000 kr. Frågan i målet är om H.R. förvärvat byggnaderna till lägre pris än deras marknadsvärde och förmånsbeskattning därför skall ske enligt punkt 14 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL i den vid 1993 års taxering tillämpliga lydelsen.

Av utredningen i målet framgår att vad bolaget kunnat erhålla vid en avyttring till en utomstående av de båda byggnaderna ungefär motsvarar det pris H.R. betalat, om man förutsätter att byggnaderna i samband med avyttringen skall bortforslas från tomten. Vidare framgår att byggnaderna i sig - även med beaktande av att de saknar vatten och avlopp - är sådana att det vid en försäljning av dem kunnat påräknas ett betydligt högre pris, om man förutsätter att de är belägna på en arrenderad tomt, där de kan stå kvar.

Vad som framkommit om marknadsvärdet på liknande byggnader på arrenderad mark har begränsat värde för fastställande av marknadsvärdet på de nu aktuella byggnaderna med hänsyn till de mycket speciella förhållandena som starkt avviker från en normal situation vid förvärv av fritidshus. Inte heller kan vad som kunnat erhållas vid en avyttring för bortforsling direkt läggas till grund för bestämmande av vad som skall anses som marknadsvärde i det nu aktuella fallet. En bedömning får därför göras av vad en utomstående person i en liknande situation skulle ha varit beredd att betala för byggnaderna. Regeringsrätten gör bedömningen att marknadsvärdet kan uppskattas till 30 000 kr. Förmånen blir då (30 000 - 18 000 =) 12 000 kr.

Domslut

Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten förklarar att H.R. skall beskattas med 12 000 kr i inkomstslaget tjänst för förmån vid förvärvet av byggnaderna.

Föredraget 2002-03-07, föredragande Heinefors, målnummer 4749-1999

Anm. Samma dag avgjordes mål rörande uttagsbeskattning av bolaget avseende samma överlåtelse och med motsvarande utgång (mål nr 4750-1999).