RÅ 2006 not 172

Not 172. Överklagande av Skatteverket av förhandsbesked ang. mervärdesskatt. - I en ansökan om förhandsbesked anförde X KB (bolaget) bl.a. följande. Bolaget är en modellagentur som etablerades 1986 och som tillhandahåller bl.a. tjänster som utförs av hårstylister och makeupartister. Idag sysselsätts ca 20-25 hårstylister och makeupartister i verksamheten. Bolaget tillhandahåller även tjänster i form av modelluppdrag för bl.a. reklam och marknadsföring. Hårstylisternas och makeupartisternas tjänster består bl.a. i att assistera med råd och arbete vid reklam- och modefotografering, reklamfilmer, modevisningar etc. Arbetet består i att lägga makeup alternativt göra i ordning hår på modeller i enlighet med ett av kunden önskat koncept. En av bolagets makeupartister är A som bl.a. har vunnit pris i Elle för sitt arbete. Han har varit jurymedlem i "Supermodel of the world", och hållit utbildning i hur viss makeup skall läggas etc. Modelltjänsterna som tillhandahålls av bolaget kan delas in i två olika kategorier. Den första kategorin avser modeller som utför fotograferingsuppdrag där tjänsten består i att kunden får publicera aktuella bilder i enlighet med avtal. Den andra kategorin avser visningar, dvs. mannekänguppdrag. Dessa utförs i princip bara i Sverige och endast av speciellt tränade och utvalda modeller. - Bolaget ställde följande frågor. 1) Omfattas de tjänster som makeupartister och hårstylister tillhandahåller av bestämmelserna i 5 kap. 7 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, om uppdragsgivaren är en utländsk näringsidkare? - 2) Om Skatterättsnämnden skulle finna att så inte är fallet, vilken av bestämmelserna i 5 kap. ML skall i så fall tillämpas på de ifrågavarande tjänsterna om uppdragsgivaren är en utländsk näringsidkare? - 3) Omfattas de tjänster som modeller tillhandahåller av 5 kap. 7 § ML, a. i de fall kunden köper en rätt att publicera aktuella bilder vid ett visst antal tillfällen för ett visst bestämt syfte och uppdragsgivaren är en utländsk näringsidkare? b. i de fall modellerna utför s.k. mannekänguppdrag och uppdragsgivaren är en utländsk näringsidkare? - 4) Om Skatterättsnämnden skulle finna att så inte är fallet är frågan vilken av bestämmelserna i 5 kap. ML som skall tillämpas på de ifrågavarande tjänsterna om uppdragsgivaren är en utländsk näringsidkare? -Skatterättsnämnden (2005-12-01, Wingren, ordf., Edlund, Alhager, Ohlson, Peterson, Rabe) lämnade följande förhandsbesked. Frågorna 1, 3 a och 3 b - De tjänster som X KB enligt ansökan tillhandahåller och som utförs av hårstylister, makeupartister och modeller för foto- och mannekänguppdrag är att hänföra till sådana reklamtjänster som avses i 5 kap. 7 § andra stycket 2 ML. - Frågorna 2 och 4 förfaller. - Skatteverket överklagade förhandsbeskedet och yrkade att Regeringsrätten skulle besluta att de aktuella tillhandahållandena skulle anses avse tjänster som omfattas av bestämmelserna i 5 kap. 8 § ML. - X KB ansåg att förhandsbeskedet skulle fastställas. - Regeringsrätten (2006-11-09, Sandström, Dexe, Hamberg, Brickman, Knutsson): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Bolaget har hos Skatterättsnämnden lämnat följande uppgifter om sin verksamhet. Bolaget är en modellagentur som tillhandahåller tjänster som utförs av hårstylister, makeupartister och modeller för bl.a. reklam och marknadsföring. Hårstylisternas och makeupartisternas tjänster består bl.a. i att assistera med råd och arbete vid reklam- och modefotografering, reklamfilmer och modevisningar. Arbetet innebär att lägga makeup eller att göra i ordning håret på en modell i enlighet med ett av kunden önskat koncept. Modelltjänsterna kan delas in i två kategorier. Den ena avser fotograferingsuppdrag och den andra visningar, dvs. mannekänguppdrag. Ett normalt uppdrag för hårstylister och makeupartister går i princip till på följande sätt. En kund hos bolaget vill ha hjälp av en hårstylist eller en makeupartist med t.ex. en reklambild. Stylisten eller artisten får ett ramuppdrag som anger vilken image som uppdragsgivaren vill att stylisten eller artisten skall skapa. Uppgiften för hårstylisten eller makeupartisten är att lyfta fram det tänkta reklambudskapet på ett sätt som tilltalar den önskade målgruppen. Tjänsterna anpassas alltid efter den vara eller tjänst som skall marknadsföras. Kunderna förväntar sig således mer av hårstylisterna och makeupartisterna än det rent appliceringstekniska. Det som utmärker deras tjänster är att de utformar modellens utseende, ljussättning och kläder så att det avsedda reklamvärdet uppnås. Modelluppdragen som avser fotografering utförs enligt s.k. tidningsavtal eller i form av ren reklamfotografering. Tidningsavtal innebär att uppdragsgivaren får rätten att publicera de fotografier som framställs med anledning av modelluppdraget. Ren reklamfotografering innebär att uppdragsgivaren får använda fotografierna ett visst antal gånger för ett bestämt ändamål. Vill uppdragsgivaren använda fotografierna fler gånger eller för ett annat syfte utgår ytterligare ersättning. Mannekänguppdragen utförs endast av ett fåtal personer. Det ställs större krav på dessa modeller eftersom de skall exponera uppdragsgivarens produkter live och på så sätt marknadsföra produkterna. - Enligt det överklagade förhandsbeskedet skall de tjänster som utförs av hårstylister och makeupartister (fråga 1), fotomodeller (fråga 3 a) och mannekänger (fråga 3 b) hänföras till 5 kap. 7 § andra stycket 2 ML (reklam- och annonseringstjänster). Bestämmelsen i 5 kap. 7 § andra stycket 2 motsvarar artikel 9.2 e i det sjätte mervärdesskattedirektivet. Begreppet reklam- och annonseringstjänster kan inte ges annan innebörd än begreppet reklamtjänster i nämnda artikel. - EG-domstolen har i ett antal domar utvecklat vad som enligt direktivet avses med reklamtjänster. Enligt domen i mål C-68/92, kommissionen mot Frankrike, REG 1993 s. I-5881, skall det vara fråga om spridning av ett budskap i avsikt att öka försäljningen av en vara eller tjänst (p. 16). Budskapet kan spridas genom press, radio/TV m.m. men också vid t.ex. ett cocktailparty eller en bankett (p. 18). Som reklamtjänst anses varje aktivitet som är oupplösligt förbunden med en reklamkampanj (p. 19). Av EG-domstolens praxis följer vidare att varje transaktion i en omsättningskedja skall bedömas separat vid bestämmande av beskattningsland (EG-domstolens dom i mål C-438/01, Design Concept SA, REG 2003 s. I-5617, p. 28; jfr domen i mål C-2/95, SDC, REG 1997 s. I-3017, p. 65-66). - Enligt Regeringsrättens mening får dessa principer i det nu aktuella fallet anses innebära följande. Den omständigheten att bolagets tjänster i ett senare omsättningsled kan komma att ingå som en komponent i sådana reklamtjänster som tillhandahålls av en annan skattskyldig är inte tillräcklig för att också bolaget skall anses tillhandahålla reklamtjänster. Avgörande är om bolagets tjänster som sådana utgör reklamtjänster. För att detta skall vara fallet måste de tjänster bolaget tillhandahåller i sig vara ägnade att öka försäljningen av en vara eller tjänst. - Mot denna bakgrund står det klart att det krävs en detaljerad kunskap om de aktuella tjänsternas innehåll, och under vilka omständigheter de utförs, för att det skall vara möjligt att bedöma om tjänsterna skall anses vara reklamtjänster eller inte. Det är i ärenden om förhandsbesked sökandens sak att se till att beskrivningen av omständigheterna är så fullständig att den kan ligga till grund för ett förhandsbesked liksom, när det är aktuellt, en begäran om förhandsavgörande från EG-domstolen (RÅ 2005 ref. 80). - De uppgifter som bolaget har lämnat om modell- och mannekänguppdragen är knapphändiga. Även vad gäller hårstylisternas och makeupartisternas tjänster har det lämnats sparsamt med uppgifter. Det framgår inte om det finns någon anknytning mellan de varor och tjänster som marknadsförs och bolagets egen verksamhet. Bristerna i nämnda avseenden försvårar en bedömning av om redan bolagets tillhandahållanden kan anses innebära att något marknadsförs. Till detta kommer att det inte lämnats några uppgifter om de avtalsmässiga relationerna mellan de inblandade parterna och att det inte framgår om bolagets kunder i sin tur, med utnyttjande av de förvärvade tjänsterna, yrkesmässigt omsätter marknadsföringstjänster eller om tjänsterna används direkt i kundernas marknadsföring av egna varor eller tjänster. Inte heller framgår det om bolaget tillhandahåller även annat än det som frågorna avser eller om det är kunden eller andra skattskyldiga som tillhandahåller det som i övrigt behövs för att genomföra en reklamfotografering, modevisning m.m. - Sammantaget finner Regeringsrätten att de lämnade uppgifterna inte är så fullständiga att de kan läggas till grund för ett förhandsbesked. Beskedet skall därför undanröjas. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten undanröjer förhandsbeskedet och avvisar ansökningen. - (fd I 2006-09-06, Lundström)