RÅ 2008 not 1

Not 1. Överklagande av Skatteverket av förhandsbesked ang. mervärdesskatt. - Av en ansökan om förhandsbesked framgick bl.a. följande. X AB hade inlett diskussioner med två samarbetspartners för att skapa en effektivare verksamhet på viss del av finansmarknaden i Norden. Avsikten är att X AB i utbyte mot aktier i ett för ändamålet nybildat norskt bolag till marknadsvärdet ska skjuta till viss del av sin verksamhet till nämnda bolag. I X AB:s verksamhet omsätts inte bara skattefria utan även till viss del skattepliktiga tjänster vilket medför att bolagets avdragsrätt för ingående mervärdesskatt i enlighet med bestämmelserna i 8 kap. 13 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, är begränsad. Avdragsrätten i verksamheten kommer att vara begränsad på motsvarande sätt även efter överlåtelsen. - X AB ställde två frågor, nämligen dels om tillskjutandet av verksamheten i utbyte mot aktier innebär att en omsättning i yrkesmässig verksamhet enligt ML föreligger (fråga 1), dels, om svaret på fråga 1 är ja, om denna omsättning är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 25 § ML (fråga 2). -Skatterättsnämnden (2006-11-06, Wingren, ordf., Alhager, Odéen, Ohlson, Peterson, Rabe) lämnade följande Förhandsbesked. Fråga 1 -X AB:s tillskott av tillgångar till det norska bolaget utgör i mervärdesskattehänseende en omsättning i yrkesmässig verksamhet. - Fråga 2 - Omsättningen är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 25 § ML. - Motivering. Fråga 1 -Av 2 kap. 1 § ML framgår vad som förstås med omsättning av vara och tjänst. I förarbetena framhålls att en nödvändig förutsättning för att en omsättning ska anses föreligga är att ett avtal om köp eller byte har ingåtts (prop. 1993/94:99 s. 135). - EG-rättens motsvarighet till ML:s bestämmelser om omsättning finns i artikel 2.1 i sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG) enligt vilken mervärdesskatt i förekommande fall ska betalas för leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster. Av artiklarna 5 och 6 framgår närmare vad som förstås med leverans av varor respektive tillhandahållande av tjänster. Vid en överföring av samtliga tillgångar eller någon del därav, vare sig den sker mot vederlag eller ej eller som ett tillskott till ett bolag, kan medlemsstaterna enligt artikel 5.8 anse att någon leverans av varor inte har ägt rum och att mottagaren träder i överlåtarens ställe. Bestämmelsen ska enligt artikel 6.5 även tillämpas på tillhandahållande av tjänster. - Enligt EG-domstolens praxis fordras för att en tjänst ska anses tillhandahållen "mot vederlag" att det mellan den som tillhandahåller tjänsten och mottagaren av den föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer, där det vederlag som den person som tillhandahåller tjänsten tar emot utgör det faktiska motvärdet av den tjänst som tillhandahålls mottagaren (se t.ex. punkt 14 i domen i mål C-16/93 ang. R. J. Tolsma, REG 1994, s. I-743). Domstolens praxis innebär också att det måste föreligga en direkt koppling mellan vederlaget och tillhandahållandet. - Nämnden gör följande bedömning. - Enligt EG-domstolens praxis ska ett bolag, i vilket bolagsmännen är obegränsat ansvariga för bolagets skulder, som mot ett tillskott i form av en kontantinsats låter en bolagsman inträda i bolaget inte anses tillhandahålla denne en tjänst mot vederlag (se p. 43 i domen i mål C-442/01 ang. KapHag, REG 2003, s. I-6851). Samma slutsats gäller enligt domstolen i fråga om emission av aktier som sker i syfte att anskaffa kapital. Ur aktieägarens synvinkel utgör enligt domstolen vidare i ett sådant fall betalningen av de belopp som krävs för kapitalökningen en investering eller en kapitalökning och inte en betalning av ett vederlag (p. 26 i domen i mål C-465/03 ang. Kretztechnik, REG 2005, s. I-4357). - Omständigheterna i detta ärende är enligt nämndens mening dock inte jämförbara med de situationer som förelåg i de av EG-domstolen avgjorda målen. Den med ansökan tilltänkta transaktionen kan enligt nämndens mening inte anses ske i kapitalplaceringssyfte utan främst för att organisera om verksamheten. Ordalydelsen av artikel 5.8 tyder också på att utgångspunkten är att en överföring av tillgångar i form av ett tillskott ses som leverans av varor. - Enligt nämndens bedömning är villkoren enligt EG-domstolens praxis i detta fall uppfyllda för att X AB:s tillskott av tillgångar till det nybildade bolaget ska behandlas som en leverans av varor och/eller tillhandahållande av tjänster mot vederlag. Fråga är därmed om en omsättning i en av X AB bedriven yrkesmässig verksamhet. - - - Skatteverket överklagade förhandsbeskedet och yrkade att Regeringsrätten med ändring av detta skulle förklara att X AB:s tillskott av tillgångar till det norska bolaget utgjorde en ersättning i en yrkesmässig verksamhet och att denna omsättning inte var undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 25 § ML. Verket anförde bl.a. följande. Det framgår av EG-domstolens avgörande C-497/01 att sjätte mervärdesskattedirektivets artikel 5.8 är en förenklingsregel och att tillämpningen av den inte ska medföra ett annat sammantaget beskattningsresultat än det som skulle ha blivit fallet om bestämmelsen inte hade tillämpats. Artikeln är valfri för medlemsstaterna, både vad gäller första och andra meningarna. Medlemsstaterna får således, men behöver inte, vidta åtgärder för att hindra konkurrenssnedvridning i de fall då mottagaren av tillgångarna inte är skattskyldig fullt ut. Den förutsättning för undantaget från skatteplikt som anges sist i 3 kap. 25 § ML syftar till att hindra att undantaget tillämpas på ett sätt som skulle vara konkurrenssnedvridande. Någon prövning i det enskilda fallet av konkurrenseffekterna vid överlåtelsen av en ”blandad verksamhet” krävs alltså inte. Om den nämnda förutsättningen inte är uppfylld är undantaget inte tillämpligt. Det kan ändå konstateras att en tillämpning av undantaget i förevarande fall skulle ha konkurrenssnedvridande effekter. Såväl direktivet som ML innehåller andra bestämmelser vilka har som uttalat syfte att förhindra kumulativa effekter och som skulle kunna vara tillämpliga i ett fall som det förevarande. Det finns därför inga skäl att utsträcka tillämpningen av undantaget för verksamhetsöverlåtelser till sådana transaktioner som bestämmelsen inte är avsedd att omfatta. - X AB ansåg att Regeringsrätten i första hand skulle ändra förhandsbeskedet avseende fråga 1 och därmed inte behöva besvara fråga 2. I andra hand ansåg bolaget att Regeringsrätten skulle fastställa förhandsbeskedet. - Regeringsrätten (2008-01-02, Nordborg, Eliason, Kindlund, Fernlund, Jermsten): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten, som noterar att de aktuella EG-rättsliga reglerna numera finns i rådets direktiv 2006/112/EG, gör beträffande fråga 1 samma bedömning som Skatterättsnämnden. - Vad gäller fråga 2 gör Regeringsrätten följande överväganden. - I ansökan om förhandsbesked har uppgetts att ett av de två norska bolag som har gått samman genom fusion och till vilket X AB ska överlåta sin verksamhet har en filial i Sverige. Någon ytterligare upplysning om denna filial och dess verksamhet har inte lämnats. Det får antas att den överförda verksamheten ska bedrivas i filialen. X AB har uppgett att rätten till avdrag för ingående mervärdesskatt kommer att vara av i princip samma omfattning som den är idag för den verksamhet som ska överlåtas. Det framgår emellertid inte om detta endast gäller för den överförda verksamheten eller filialens sammantagna verksamhet. - För bedömningen av frågan om bestämmelsen i 3 kap. 25 § ML är tillämplig vid överföringen av verksamheten kan det vara av betydelse att omfattningen av filialens avdragsrätt för ingående mervärdesskatt är klarlagd. Då så inte är fallet finner Regeringsrätten att förhandsbesked i denna fråga inte bör lämnas. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked såvitt avser fråga 1. - Regeringsrätten undanröjer förhandsbeskedet såvitt avser fråga 2 och avvisar ansökningen i den delen. (fd I 2007-10-17, Löndahl)