RÅ 2008 not 45

Not 45. Överklagande av S.B. i mål ang. fråga om beskattning av traktaments- och bilersättning vid inkomsttaxering 2002. - Skattemyndigheten i Linköping (2003-12-17)beslutade: Genom grundläggande beslut vid inkomsttaxering 2002 att beskatta S.B. för erhållna traktamentsersättningar på 29 340 kr och bilersättning på 7 440 kr. Som motivering för sitt beslut anförde skattemyndigheten följande. Vid revision hos Stensand Specialserviceföretaget AB, har framkommit att S.B. erhållit traktaments- och reseersättningar för tjänstgöring på vanlig verksamhetsort. - Under 2001 har traktamenten betalts ut för arbete vid kärnkraftsverk med 29 340 kr i traktamentsersättning och 7 440 kr i bilersättning. - S.B. har varit anställd hos Stensand Specialserviceföretaget AB för att utföra strålskyddsarbeten vid kärnkraftverken. En grundförutsättning för att man ska kunna erhålla skattefria traktamenten är att man var på tjänsteresa utanför sin vanliga verksamhetsort och övernattat där. När en anställds arbetsplats växlar mellan olika orter, bör den vanliga verksamhetsorten bestämmas med utgångspunkt i den ort där den anställde huvudsakligen arbetat under året även om den anställde kortare perioder tjänstgjort på andra orter. - Enligt bestämmelserna i 12 kapitlet 7 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, utgörs den vanliga verksamhetsorten dels av ett område inom 5 mil från den skattskyldiges bostad och dels ett motsvarande område från den skattskyldiges tjänsteställe. - I varje anställning ska ett tjänsteställe fastställas och man kan säga att tjänstestället är den plats där man har den mest fasta anknytningen till sin arbetsgivare. I samband med den revision som gjorts hos S.B:s arbetsgivare har hans tjänsteställe kunnat fastställa till Ringhals. - Skattemyndigheten åberopar dom från Kammarrätten i Jönköping 2000-04-13 med målnr 4123-4124-1999 och från: Kammarrätten i Stockholm 1988-03-25 med målnummer 3683-1986 där kärnkraftverket ansetts utgöra den vanliga verksamhetsorten för arbetstagare med samma anställningssituation som S.B:s. - Arbetsgivarens uppdrag vid de befintliga kärnkraftverken kan inte jämställas med byggnads eller anläggningsbranschens uppdrag, som är tillfälliga och varierar över tiden. I detta fall återkommer strålskyddarna år efter år till samma befintliga arbetsplats/er och deltar i det löpande arbetet i forn av strålskyddskontroll. Detta innebär att det är möjligt att bestämma ett tjänsteställe för var och en, där vederbörande huvudsakligen arbetat under året. I samband med arbetet på tjänstestället kan skattefri traktamentsersättning inte utbetalas utan denna ersättning är att anse som lön. Detsamma gäller resersättning till tjänstestället, som utgör ersättning för resor till och från arbetet. - S.B. överklagade skattemyndighetens beslut och yrkade att han inte skulle beskattas för erhållen traktaments- och bilersättning om 29 340 kr respektive 7 440 kr. S.B. anförde i huvudsak följande. Ringhals bör inte betraktas som den vanliga verksamhetsorten i hans fall. Han har även tjänstgjort i Studsvik, Oskarshamn och Forsmark. Samtliga dessa orter är belägna nämnare hans bostadsort än Ringhals. Dessutom har han även arbetat utomlands under året. Enligt hans beräkningar skall i vart fall inte en högre bilersättning än 4 480 kr tas upptill beskattning. - Skatteverket bestred bifall till överklagandet och anförde bl.a. följande. S.B. har fått del av en specifikation avseende den bilersättning som han uppburit under år 2001. S.B. har inte visat att de specificerade beloppen är felaktiga. - Länsrätten i Östergötlands län (2004-03-30, ordf. Ekman) avslog överklagandet och anförde som skäl för sitt avgörande bl.a. följande. Fråga i målet är om de aktuella ersättningarna som S.B. uppburit från sin arbetsgivare Stensand Socialserviceföretaget AB skall anses utgöra lön eller traktaments- och bilersättning. Traktaments- och bilersättning utbetalas av arbetsgivaren för att täcka den anställdes levnadskostnader under tjänsteresa utanför den vanliga verksamhetsorten. Avgörande är därför var S.B. skall anses ha haft sin vanliga verksamhetsort. - Av 7 och 8 §§ IL framgår följande. Med den vanliga verksamhetsorten anses ett område inom 50 km från den skattskyldiges tjänsteställe eller inom samma avstånd från den skattskyldiges bostad. Tjänstestället är den plats där den skattskyldige utför huvuddelen av sitt arbete. Utförs arbetet under förflyttning eller på arbetsplatser som hela tiden växlar, anses i regel den plats där den skattskyldige hämtar och lämnar arbetsmaterial eller förbereder och avslutar sina arbetsuppgifter som tjänsteställe. Om arbetet pågår en begränsad tid på varje plats enligt vad som gäller för vissa arbeten inom byggnads- och anläggningsbranschen och liknande branscher, anses bostaden som tjänsteställe. - Av skäl som anges i det överklagade beslutet kan S.B:s arbetsförhållanden inte jämställas med vad som gäller inom byggnads- och anläggningsbranschen. För S.B. skall därför fastställas ett tjänsteställe. Av utredningen framgår. att huvuddelen av S.B:s arbete under beskattningsåret har varit förlagt till Ringhals, varför denna ort utgör hans tjänsteställe. Vid sådant förhållande skall den traktaments- och bilersättning som S.B. har uppburit under arbetet i Ringhals beskattas såsom lön. Utredningen ger inte stöd för annat än att denna ersättning har uppgått till (29 340 + 7 440) 36 780 kr. Skatteverket har således haft fog för sitt beslut. - S.B. överklagade länsrättens dom. Till stöd för sin talan anförde han bl.a. följande. Det bör skapas klarhet i frågan om vad skattemyndigheten anser vara "vanligt tjänsteställe" och hur traktamentsersättningar till resande skall hanteras i framtiden. Det sägs i 12 kap. 8 § IL följande: "Om arbetet pågår en begränsad tid på varje plats enligt vad som gäller för vissa arbeten inom byggnads- och anläggningsbranschen och liknande branscher, anses bostaden som tjänsteställe". Alla uppdragen, både inom och utom kärnkraftsbranschen, pågår under begränsad tid. Revisionsuppdragen på kärnkraftsverken fortgår under en tre till fem veckor lång period. Uppdragen omfattar 20 till 50 tjänster som strålskyddstekniker. Tjänsterna kan inte tillsättas med personal på orten. I Ringhals är rådande läge det att 25 platser finns att besätta med inhyrd personal. Tydligen anser Skatteverket att 30 till 40 resande strålskyddstekniker skall flytta runt, utan att erhålla traktamentsersättning samt milersättning för sina transporter till och från arbetet. Han skulle vilja veta skillnaden mellan "arbete som pågår under en begränsad tid" för en strålskyddstekniker och en byggnadsarbetare. - Skatteverket bestred bifall till överklagandet. - Kammarrätten i Jönköping (2005-09-01, Falkelius, Grip, Hedén) avslog överklagande och anförde som skäl för sin dom följande. I målet uppkommer fråga om hos branschföretag anställd strålskyddspersonal, som utför strålskydds- och saneringsarbete åt kärnkraftsindustrin, kan anses likställda med vissa arbetstagare inom byggnads- och anläggningsbranschen och därmed ha bostaden sona sitt tjänsteställe. Karakteristiskt för den senare kategorin arbetstagares villkor är att, som det anges i 12 kap. 8 § andra stycket IL, "arbetet pågår en begränsad tid på varje plats".- I rättspraxis från kammarrätterna (se Kammarrättens i Stockholm dom den 29 november 1999 i mål nr 603--605-1999, Kammarrättens i Jönköping dom den 17 december 2003 i mål nr 344-01, Kammarrättens i Göteborg dom den 4 februari 2005 i mål nr 4114-04 och Kammarrättens i Jönköping dom den 5 juli 2005, mål nr 3713--3715-03) har intagits ståndpunkten att arbetsförhållandena för anställda hos branschföretag som erbjuder kärnkraftsföretagen strålskydds- och saneringsuppdrag - strålskyddsarbetare och strålskyddstekniker - inte kan jämställas med de villkor som gäller för vissa arbetstagare inom byggnads- och anläggningsbranschen. Det är fallet, oavsett om anställningen varit fast eller endast omfattat kortare projekt. Att anställningsformerna kan variera bör inte föranleda någon särbehandling i skattehänseende. Den vanliga verksamhetsorten för anställda inom strålskyddsbranschen anses, enligt nu nämnda praxis, vara det kärnkraftverk där de utför huvuddelen av sitt arbete. Det innebär att traktaments- och reseersättning som branschföretagen utbetalar till sina anställda betraktas som skattepliktig lön för dessa och därmed är avgiftspliktiga för företagen. Till grund för denna praxis ligger bedömningen att de anställda hos strålskyddsföretagen återkommer till samma arbetsplatser år efter år, till skillnad från de villkor som gäller för arbetstagare inom byggnads- och anläggningsbranschen, vilkas arbetsplatser upphör genom att arbetena efter projekttiden blir slutförda. - S.B. har under inkomståret 2001 varit fast anställd som strålskyddstekniker hos branschföretaget Stensand Specialserviceföretaget AB. Det framgår av utredningen att han utfört huvuddelen av sitt arbete åt branschföretaget vid Ringhals kärnkraftverk. Följaktligen är den på västkusten, i Varbergs kommun, belägna kärnkraftsanläggningen att anse som Simon Bengtssons tjänsteställe. Det innebär att han, som underinstanserna funnit, skall beskattas för de traktaments- och reseersättningar om totalt 36 780 kr, som han uppburit under det aktuella inkomståret. Vid detta förhållande saknas grund för att bifalla Simon Bengtssons överklagande. - S.B. fullföljde sin talan hos Regeringsrätten. - Skatteverket tillstyrkte bifall till överklagandet. - Regeringsrätten (2008-03-06, Eliason, Stävberg, Kindlund, Fernlund): Skälen till Regeringsrättens avgörande. Frågan i målet är om de ersättningar om totalt 36 780 kr som S.B. erhållit från sin arbetsgivare och som av denne betecknats som traktaments- och bilersättningar rätteligen ska anses som lön och därmed tas upp under inkomst av tjänst. - Regeringsrätten har i dom den 12 november 2007 (RÅ 2007 ref 72) funnit att ett företag som tillhandahåller personal för årlig genomgång av kärnkraftverk bedriver sin verksamhet under villkor som är jämförliga med vad som gäller för byggnads- och anläggningsbranschen. Regeringsrätten ansåg vidare att den aktuella bestämmelsen i 12 kap. 8 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229) om tjänsteställe för anställda inom byggnads- och anläggningsbranschen och liknande branscher bör tillämpas när en anställd inom ramen för en och samma anställning utför arbete på flera platser och det därmed, sett över en längre tid, föreligger svårigheter att avgöra var den anställde har sitt tjänsteställe. I sådana fall bör bostaden anses som tjänsteställe. - Av utredningen i förevarande mål framgår att S.B. under år 2001 varit tillsvidareanställd som strålskyddstekniker vid ett företag som tillhandahåller personal för årlig genomgång av kärnkraftverk och att han utfört arbete vid fyra olika kärnkraftverk i Sverige samt att han dessutom arbetat utomlands. - Vid sådant förhållande ska S.B. anses ha haft sitt tjänsteställe i bostaden och uppburna traktaments- och bilersättningar ska därför inte tas upp till beskattning. - Regeringsrättens avgörande.Med bifall till överklagandet och ändring av underinstansernas avgöranden förklarar Regeringsrätten att S.B. inte ska beskattas för uppburna traktaments- och bilersättningar om 36 780 kr vid inkomsttaxeringen 2002. (fd I 2008-02-20, Wahren)