2

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Propositionens huvudsakliga innehåll.

I propositionen föreslås en höjning av utskiftningsskatteprocenten från

30 till 40 procent.

Vidare föreslås bestämmelser avsedda att förhindra att vinstmedel skatte­

fritt överföras från ett aktiebolag till dess delägare genom inlösning av fond­

aktier (gratisaktier).

Då aktiebolags vinstmedel kunna skattefritt tillföras bolagets delägare

genom att bolaget förvärvar egna aktier, föreslås vissa bestämmelser till

förhindrande härav.

För underlättande av fusion mellan moderbolag och helägt dotterbolag

föreslås vissa lättnader i den utskiftningsbeskattning, som skulle föranledas

av fusionen. De förordade bestämmelserna innebära, att befrielse från ut-

skiftningsskatt skall omedelbart medgivas i de fall, där moderbolaget ägt ak­

tierna i dotterbolaget alltsedan den 1 januari 1940 eller — då koncernförhål­

landet uppstått senare — alltsedan dotterbolaget började bedriva verksam­

het. I övriga fall föreslås ett dispensförfarande enligt vilket uppskov med

skattens erläggande skall kunna på så sätt medgivas att moderbolaget får

övertaga dotterbolagets utskiftningsskatteskuld. Förutsättningarna för med­

delande av dispens föreslås skola vara

att

fusionen utgör ett led i strävanden

att uppnå större organisatorisk ändamålsenlighet,

att

erläggandet av utskift-

ningsskatten med hänsyn till dennas storlek utgör ett väsentligt hinder för

fusionens genomförande,

samt att

fusionen icke kan antagas vara ett led i

åtgöranden, syftande till att uppnå opåkallade skattelättnader.

Dispensförfarandet föreslås skola handhavas av riksskattenämnden, där­

est en sådan nämnd inrättas, och i annat fall av en särskild för ändamålet

inrättad nämnd.

De förordade lättnaderna i utskiftningsbeskattningen vid fusion ha för­

anlett förslag om vissa ändringar i inkomstskattelagstiftningen.

De i propositionen föreslagna bestämmelserna avses skola i huvudsak

träda i kraft, då författningsändringarna utkomma från trycket i Svensk

författningssamling. Höjningen av utskiftningsskatten och de nya reglerna

om utskiftningsskatt vid inlösen av fondaktier skola dock icke tillämpas i

de fall, där beslut om nedsättning av aktiekapital eller om aktiebolags trä­

dande i likvidation anmälts för registrering före den 1 januari 1950. Be­

stämmelserna angående nyssnämnda dispensförfarande föreslås — i avvak­

tan på att ställning tages till frågan om inrättandet av en riksskattenämnd

— skola träda i kraft först å dag, som Kungl. Maj :t bestämmer.

4

Kungl. Maj:ts proposition nr 240-

Nuvarande lydelse:

2

§•

Med utskiftat belopp förstås vad

bolaget utgiver i penningar eller an­

nat till delägare i förhållande till hans

andel eller efter annan i bolagsord­

ningen bestämd grund

och som icke

enligt förordningen om statlig in­

komst- och förmögenhetsskatt är att

hänföra till utdelning från bolaget;

dock skall i utskiftat belopp jämväl

inräknas det belopp, bolaget har att i

utskiftningsskatt utgöra.

Uppgår aktiebolag, i annat fall än

i föregående stycke sägs, i annat bo­

lag genom fusion enligt 17i § 1 mom.

lagen om aktiebolag, må myndighet,

som Konungen bestämmer, under ne­

dan angivna förutsättningar medgiva

att utskiftningsfkatteskulden överta­

ges av moderbolaget efter vad i 3 §

4

mom. stadgas. Dylikt medgivande

må lämnas under följande förutsätt­

ningar, nämligen att med fusionen

åsyftas att vinna en mera ändamåls­

enlig organisation, att erläggandet av

utskiftningsskatten med hänsyn till

dennas storlek kan anses utgöra ett

väsentligt hinder för fusionen samt

att fusionen icke kan antagas vara ett

led i åtgöranden, syftande till att er­

hålla obehörig förmån i beskattnings­

avseende för ettdera bolaget eller för

någon, med vilken ettdera bolaget är

i intressegemenskap.

Vad i detta moment är stadgat skall

icke äga tillämpning, då moder- eller

dotterbolaget driver penningrörelse

eller yrkesmässig handel med fastig­

heter.

2

§•

Med utskiftat belopp förstås vad

bolaget

i samband med nedsättning

av aktiekapital eller vid bolagets upp­

lösning

utgiver i penningar eller an­

nat till delägare i förhållande till hans

andel eller efter annan i bolagsord­

ningen bestämd grund,

i den mån

vad sålunda utgivits icke enligt för­

ordningen om statlig inkomstskatt är

att hänföra till utdelning från bola­

get. Om bolag mot vederlag förvär­

vat egen aktie annorledes än i sam­

band med nedsättning av aktiekapi­

talet eller vid inrop å auktion av för

bolagets fordran utmätt aktie eller

om dotterbolag annorledes än vid in­

rop, som nyss sagts, mot vederlag för-

Föreslagen lydelse:

13

Nuvarande lydelse:

Föreslagen lydelse:

till 29 §.

till 29 §.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240-

3. a. Kostnaden för —-----------dess

anskaffande.

b. Genom värdeminskningsavdrag

—- — — finnes lämpligt.

Värdeminskningsavdrag må,--------

— är behörigt.

Vid bestämmande------- — blir ut­

sliten.

Såsom tillgångs anskaffningsvärde

skall anses, då tillgången förvärvats

genom köp eller byte eller därmed

jämförligt fång, den verkliga kostna­

den för dess anskaffande och, då till­

gången annorledes övergått till rö­

relsen, dess allmänna saluvärde vid

tiden för övergången. Dock skall iakt­

tagas följande. Har tillgång i sam­

band med förvärv av den rörelse, vari

den nyttjas, erhållits annorledes än

genom köp eller byte eller därmed

jämförligt fång, skall, där ej särskil­

da omständigheter till annat föran­

leda, såsom anskaffningsvärde för

tillgången anses det belopp som kvar­

står i beskattningsavseende oavskri­

vet för överlåtaren, försåvitt ej vid

förvärv av rörelsen på grund av arv

eller testamente stämpelplikt beräk­

nats efter lägre belopp, i vilket fall

det belopp efter vilket stämpelplikt

sålunda beräknats skall anses såsom

anskaffningsvärde. Skulle det i något

fall befinnas, att den skattskyldige

eller någon, som står honom nära,

vidtagit åtgärd för att den skattskyl­

dige skall kunna tillgodoräkna sig

ett högre anskaffningsvärde än som

synes rimligt, och kan det antagas

att detta skett för att åt någon av

dem bereda obehörig förmån i be­

skattningsavseende, skall anskaff­

ningsvärdet i skälig mån jämkas.

3. a. Kostnaden för------------- dess

anskaffande.

b. Genom värdeminskningsavdrag

------ - — finnes lämpligt.

Värdeminskningsavdrag må,--------

— är behörigt.

Vid bestämmande —- --------blir ut­

sliten.

Såsom tillgångs anskaffningsvärde

skall anses, då tillgången förvärvats

genom köp eller byte eller därmed

jämförligt fång, den verkliga kostna­

den för dess anskaffande och, då till­

gången annorledes övergått till rörel­

sen, dess allmänna saluvärde vid ti­

den för övergången. Dock skall iakt­

tagas följande. Har tillgång i sam­

band med förvärv av den rörelse,

vari den nyttjas, erhållits annorle­

des än genom köp eller byte eller

därmed jämförligt fång, skall, där

ej särskilda omständigheter till an­

nat föranleda, såsom anskaffnings­

värde för tillgången anses det belopp

som kvarstår i beskattningsavseende

oavskrivet för överlåtaren, försåvitt

ej vid förvärv av rörelsen på grund

av arv eller testamente stämpelplikt

beräknats efter lägre belopp, i vilket

fall det belopp efter vilket stämpel­

plikt sålunda beräknats skall anses

såsom anskaffningsvärde. Skulle det

i något fall befinnas, att den skatt­

skyldige eller någon, som står honom

nära, vidtagit åtgärd för att den

skattskyldige skall kunna tillgodo­

räkna sig ett högre anskaffnings­

värde än som synes rimligt, och kan

det antagas alt detta skett för att åt

någon av dem bereda obehörig för­

mån i beskattningsavseende, skall

anskaffningsvärdet i skälig mån jäm-

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

23

helt eller delvis kunde ägas av andra bolag eller ekonomiska föreningar. Om

dessa tillförts tillgångarna i fråga såsom utdelning i stället för genom ut-

skiftning, hade någon beskattning icke ifrågakommit. Problemet med den

s. k. kedjebeskattningen hade de sakkunniga visserligen ansett icke kunna

lösas inom området för utskiftningsskatten. Det syntes emellertid rimligt

att viss hänsyn härtill toges vid bestämmandet av utskiftningsskattepro-

centen.

De sakkunniga anföra därefter följande.

Å andra sidan är det möjligt, att en utskiftningsskatteprocent, motsva­

rande den angivna marginalskatteprocenten, i ett stort antal fall skulle

bliva för låg, enär nedsättning och upplösning av beskaffenhet att leda till

utskiftningsskatt i regel torde förekomma hos bolag med blott ett fåtal ak­

tieägare, vilka äro fysiska personer och vilkas inkomstläge ligger högre än

genomsnittet. Det har mot detta resonemang vid de sakkunnigas överlägg­

ningar framhållits, att man i framtiden bl. a. till följd av arvs- och kvar-

låtenskapsskatten har att räkna med reducerade inkomster för aktieägare

i s. k. familjebolag.

Det har emellertid synts de sakkunniga uppenbart, att ifrågavarande

marginalskatteprocent, om den med någorlunda säkerhet kunde fastställas,

skulle utgöra en viss ledning vid bestämmande av utskiftningsskattepro-

centens storlek.

Enligt en nyligen företagen utredning (se uppsats av fil. dr Erm E. Fleet-

wood i Industria, årg. 1948, nr 11), vilken i första hand gällt vissa större

börsnoterade bolag, har hälften av de aktieägare, som äro fysiska perso­

ner, inkomster på över 20 000 kronor och äger ungefär 3/, av de på fysiska

personer samlade aktierna och andra hälften inkomster under 20 000 kro­

nor och äger ungefär y4 av aktierna. Om det förutsattes, att samtliga aktier äg­

des av fysiska personer, och att de nämnda siffrorna gällde för samtliga bolag

och att fördelningen av aktierna å olika slag av aktieägare vore enahanda för

varje bolag, borde sålunda 3/4 av de utskiftade beloppen gå till aktieägare

med inkomster överstigande 20 000 kronor. Under sådana förhållanden bor­

de en utskiftningsskatteprocent motsvarande marginalskatten vid ett in-

komstläge av 20 000 kronor icke kunna anses för hög. Marginalskattepro­

centen vid en inkomst av 20 000 kronor ligger för fysiska personer för när­

varande över 40 procent.

Ingen av de nu angivna förutsättningarna håller emellertid. Av den åsyf­

tade utredningen framgår, att en avsevärd del, i vissa fall bortåt 50 procent,

av utdelningarna i de undersökta bolagen gå till andra än fysiska personer.

Förmodligen skulle också antalet aktieägare med inkomster understigande

20 000 kronor befinnas avsevärt större, om hänsyn toges till den stora mäng­

den av små bolag. Fördelningen av aktieägare i olika inkomstlägen är slut­

ligen mycket varierande inom olika bolag.

Å andra sidan kan det enligt de sakkunnigas mening med fog hållas för

sannolikt, såsom ock tidigare framhållits, att nedsättning och upplösning

av beskaffenhet att leda till utskiftningsskatt framför allt förekommer hos

bolag med blott ett fåtal aktieägare, vilka äro fysiska personer och vilkas

inkomstläge ofta ligger högre än genomsnittet.

En uiskiftningsskatteprocent av 40 procent skulle ur nu berörda synpunk­

ter möjligen kunna anses godtagbar.

De sakkunniga ha verkställt en undersökning avsedd alt belysa huruvida

det kunde anses riktigt att nu höja utskiftningsskatten till 40 procent, om

25

De sakkunniga påpeka att som ett skäl för att, med hänsyn tagen till

»skatten på skatten», fastställa en relativt låg utskiftningsskatteprocent

vid nedsättning av aktiekapital kunde andragas de icke ovanliga fall, då

aktieägare i familjebolag ärvt aktierna och hade att erlägga en betydande

arvs- och kvarlåtenskapsskatt för vilken medel måste tagas ur bolaget. Ut-

toges dessa medel i form av höga löner eller utdelningar, bleve beloppen

reducerade med betydande inkomstskatter. Om även utskiftningsskatten

sattes hög i förhållande till det belopp aktieägarna erhölle, kvarstode blott

möjligheten att upplåna medel från bolaget, vilket innebure att varken in­

komst- eller utskiftningsskatt erlades. De sakkunniga anse emellertid att

mot det sålunda åberopade skälet för en lägre utskiftningsskatt kunde in­

vändas, att erläggandet av arvs- och kvarlåtenskapsskatten kunde få ske

under en tioårsperiod och att aktieägaren under denna tid borde ha möjlig­

het att i form av lön eller utdelning uttaga medel ur bolaget för skattens

erläggande.

I avseende å spörsmålet om »skatt på skatten» anföra de sakkunniga vi­

dare.

Om utskiftningsskatten vid nedsättning av aktiekapital beräknas lägre än

som är teoretiskt riktigt, d. v. s. med skatt på skatten, innebär detta som re­

gel att uppskov med erläggande av del av utskiftningsskatten medgives

till dess bolaget upplöses. Och såsom ovan framhållits är det mycket ovisst,

om och när denna del kommer att erläggas. Eftersom de utskiftade medlen

bokföringsmässigt kvarstå hos bolaget, kan det å andra sidan inträffa, att

de vinstmedel, för vilka utskiftningsskatt erlagts vid nedsättning av aktie­

kapital, utdelats eller gått förlorade vid tidpunkten för bolagets upplösning,

varför bolaget erlagt för hög utskiftningsskatt. Detta är en följd av utskift-

ningsskatteförordningens presumtion att vid nedsättning i första hand ut­

skiftas vinstmedel. Bolaget kommer dock icke i sämre läge än om vinst­

medlen tidigare utdelats, i stället för att nedsättning av aktiekapitalet skett,

och en del av insatskapitalet sedan gått förlorat före bolagets upplösning.

Mot en utskiftningsskatteprocent av 40 procent med bibehållande av skatt

på skatten vid nedsättning av aktiekapital synes därför intet vara att ur

skälighets synpunkt invända.

Då det med hänsyn till att en utskiftningsskatt av 40 procent kunde tän­

kas i vissa fall verka förhindrande på ur företagsekonomisk synpunkt be­

rättigade nedsättningar av aktiekapitalet, ha de sakkunniga vid avvägandet

av en såsom oundgänglig bedömd höjning av utskiftningsslcatteprocenten

övervägt, huruvida något av följande tre alternativ vore att föredraga fram­

för en höjning av skaiten till 40 procent:

1) Utskiftningsskattcprocenten bestämdes något högre än 40 procent och

tillika högre än skatt på skatten vid nu gällande skatleprocent (42,85 %)

eller till förslagsvis 45 procent, men vid nedsättning av aktiekapital skulle

utskiftningsskatten icke inräknas i utskiftat belopp.

2) Utskiftningsskattcprocenten sattes till 40 procent men vid nedsättning

av aktiekapital skulle utskiftningsskatten icke i något fall överstiga 50

procent av det nettobelopp, som utbetalades till aktieägarna.

3) Utskiftningsskattcprocenten sattes till 35 procent med bibehållande av

skatt på skatten vid nedsättningar.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Kungi. Maj.ts proposition nr 240.

43

Remissyttrandena.

Förslaget att genom ändring i utskiftningsskatteförordningen förhindra

att vinstmedel genom fondemission överföras till aktiekapitalet för att där­

efter, i samband med inlösen av aktier enligt i bolagsordningen angivna

grunder, skattefritt utskiftas till delägarna har tillstyrkts eller lämnats utan

erinran i samtliga avgivna yttranden. I samband därmed har i ett flertal

yttranden angelägenheten av en sådan författningsändring understrukits. I

några yttranden har de sakkunnigas förslag dock föranlett vissa påpekanden.

Följande torde här få återgivas.

Kammarrätten

erinrar om att de sakkunniga såsom alternativ till den för­

ordade författningsändringen övervägt att helt slopa undantagsbestämmel­

sen i 4 § a) utskiftningsskatteförordningen — genom vilken anordning ga­

rantin mot missbruk bleve fullständig — men avvisat denna utväg med hän­

syn till angelägenheten för bolagen att kunna anskaffa medel genom utgi­

vande av preferensaktier, vilka kunde inlösas utan att utskiftningsskatt be­

hövde erläggas. Kammarrätten uttalar i anslutning härtill, att kammarrätten

ansåge sig icke kunna yttra sig om huruvida dylika finansieringsmetoder

fortfarande spelade någon nämnvärd roll i det ekonomiska livet. Då gällande

aktiebolagslag lämnade utrymme därför och då de bolag, vilka begagnade

sig därav, i många fall kunde ha en svag ekonomisk ställning, ansåge sig

kammarrätten dock kunna tillstyrka de sakkunnigas förslag. Kammarrätten

anför därefter.

Emellertid anser sig kammarrätten böra i detta sammanhang erinra där­

om, att den av de sakkunniga föreslagna lösningen synes lämna utrymme

för vissa transaktioner, vilka måste anses stridande mot andemeningen i ut­

skiftningsskatteförordningen. Detta inträffar i fall, då de aktier, som skola

amorteras enligt i fastställd bolagsordning gällande grunder, icke utgöra

ett verkligt preferensaktiekapital utan härröra från samma håll som stam­

aktiekapitalet. Varje rörelse fordrar ju för sitt framgångsrika bedrivande,

att ett visst eget kapital disponeras; ur företagsledningens synpunkt torde

det emellertid vara skäligen likgiltigt om detta i rörelsen redovisas som

aktiekapital eller under annan rubrik. Sistnämnda förhållande är emellertid

av stor betydelse för företagets borgenärer och stundom utslagsgivande för

bedömandet av företagets kreditvärdighet. Detta inträffar dock i allmänhet

icke om företaget är av enmans- eller familjebolagstyp, i vilket fall snarare

bolagsledningens personliga soliditet och duglighet bliva avgörande härut-

innan. Ägarna av ett aktiebolag av nyssnämnd beskaffenhet skulle alltså —

utan att bolagets rörelse i märklig grad skulle menligen påverkas därav —

kunna göra ett arrangemang, innebärande nedsättning av aktiekapitalet i

ungefärligen samma takt som vinster beräknas bliva disponibla. Bakom en

dylik kuliss skulle alltså vinstmedel till belopp, motsvarande skillnaden

mellan det tillskjutna och minimikapitalet, kunna skattefritt uttagas ur bo­

laget. De sakkunniga hava i annat sammanhang framhållit, att lättnad i dub­

belbeskattningen kan erhållas l. ex. genom höga löneuttag. Emellertid står

denna utväg i allmänhet icke bolagsledningen till buds i fråga om fastighets­

bolag och förvaltningsbolag, vid vilka bolags taxering avdrag för lön i praxis

är begränsat enligt viss schablon, varjämte möjligheten även i andra fall

kan vara begränsad.

Kammarrätten påpekar vidare det angelägna i att begreppet fondaktier

erhölle en definition, som i görligaste mån uteslöte missbruk och samtidigt

vore så klar att onödiga skatteprocesser undvekes. I samband därmed fram-

hålles att aktiebolagslagen icke syntes innefatta något förbud mot att en

ökning av aktiekapitalet och därmed utgivande av aktier finansierades dels

genom tillskott och dels genom överföring av fondmedel. En sammanbland­

ning mellan fond- och tillskottskapital syntes vidare kunna komma till stånd

genom sammanläggning av aktier enligt 222 § aktiebolagslagen.

Länsstyrelsen i Kopparbergs län

anför, att den föreslagna definitionen å

fondaktier syntes böra omformuleras så, att tvekan icke kunde uppstå om

att jämväl enligt äldre aktiebolagslagstiftning utgivna gratisaktier innefatta­

des i begreppet fondaktier.

Länsstyrelsen i Norrbottens län

framhåller, att även om den genom rege­

ringsrättens förenämnda utslag konstaterade luckan i lagstiftningen bleve

vid ett genomförande av de sakkunnigas förslag tilltäppt, kunde man icke

vara övertygad om att icke andra liknande luckor förefunnes och komme

att utnyttjas. Länsstyrelsen ifrågasatte därför huruvida icke i utskiftnings-

skatteförordningen borde införas ett stadgande av den innebörden, att varje

transaktion, som uppenbart syftade till att kringgå förordningens bestäm­

melser om skatteplikt, skulle bedömas som om förutsättningarna för ut-

skiftningsskatts uttagande förelåge.

Mellankommunala prövningsnämnden

påpekar, att som de föreslagna be­

stämmelserna utformats förelåge fortfarande en möjlighet för de skattskyl­

diga att erhålla ett icke avsett uppskov med erläggandet av utskiftnings-

skatten. Aktiebolag kunde nämligen i samband med nyemission av aktier

mot kontant inbetalning intaga bestämmelser i bolagsordningen som möjlig­

gjorde inlösen av dessa aktier till hög överkurs. Aktiebolagslagen innehölle

inga bestämmelser om maximering av sådan överkurs. Sådana aktier kunde

senare inlösas, såvida icke bestämmelserna i 65 § aktiebolagslagen lade

hinder i vägen. Den därvid utbetalade överkursen skulle, om bestämmelser­

na utformades enligt de sakkunnigas förslag, i första hand anses såsom

återbäring av tillskjutet belopp. Nämnden föresloge därför att bestämmelser­

na ändrades så, att utbetalning av sådan överkurs i första hand ansåges

utgöra utskiftning av fonderad inkomst.

Advokatsamfundet

berör i sitt yttrande det av de sakkunniga omnämnda

fallet, då ett aktiekapital ökats genom överförande av vinstmedel, sedan ka­

pitalet tidigare nedsatts för täckande av förlust, varefter de vid fondemis­

sionen utgivna aktierna åter inlöstes. Samfundet förordar för detta fall

en regel, att utskiftningsskatt icke borde uttagas i vidare mån än vad aktie­

kapitalet genom fondemissionen ökats utöver bolagets ingångsvärde med

tillägg av därefter tillskjutna belopp. En motsvarande bestämmelse anser

samfundet borde meddelas jämväl för det fall, då aktieägarna gjort tillskott

enligt 142 § aktiebolagslagen samt bolagets aktiekapital därefter ökats ge­

44

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

45

nom utgivande av fondaktier, som sedan inlöstes genom nedsättning av

aktiekapitalet.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Departementschefen.

Enligt utskiftningsskatteförordningen skall vad som utskiftas i samband

med inlösen av aktier enligt i fastställd bolagsordning gällande grunder i

första hand anses såsom återbäring av tillskjutet belopp. Av det förut sagda

framgår, att denna bestämmelse tillkommit med tanke på önskemålet att

icke försvåra för bolag, som upplagt preferensaktielån, att inlösa preferens­

aktierna. Därvid utgick man från att vid sådan inlösen utbetalades i regel

allenast det belopp, som av aktieägarna erlagts för aktierna.

Såsom de sakkunniga påpekat har sistnämnda antagande icke hållit

streck. I icke obetydlig utsträckning har det förfaringssätt, som tillämpats

i förenämnda av regeringsrätten den 10 juni 1948 avgjorda mål, praktiserats

i uppenbart syfte att vinna icke avsedda skattelättnader. Till det av de sak­

kunniga framlagda statistiska materialet kan läggas den uppgiften, att un­

der de tre sista månaderna av år 1949 inregistrerades hos patent- och re­

gistreringsverket 8 beslut om nedsättning av aktiekapital genom inlösen

av fondaktier enligt i bolagsordningen fastställda grunder. Nedsättningarna

i dessa fall avsågo ett nominellt aktiekapital av 3 449 000 kronor. Detta

innebär, att under sistnämnda år inregistrerades beslut om nedsättning a^

aktiekapital genom inlösen av fondaktier i tillhopa 38 fall, avseende ett

sammanlagt nominellt aktiekapital av 11 225 300 kronor. Man torde kunna

antaga, att i åtskilliga av dessa fall åtgärden vidtagits i syfte att utnyttja

den konstaterade luckan i lagstiftningen. I andra fall kan åtgärden däremot

ha föranletts av överväganden angående vilket av alternativen utdelning

eller utskiftning som med gällande skatteskalor vore förmånligast.

De sakkunniga ha angivit två olika vägar, som kunna beträdas vid en

ändring i utskiftningsskatteförordningen i syfte att förhindra ett kring­

gående av författningsbestämmelserna. Den ena möjligheten är att helt

slopa bestämmelserna under punkten a) i 4 §, vilket skulle innebära att

vad som utskiftades i samband med nedsättning av aktiekapital alltid bleve

att anse såsom i första hand taget av vinstmedel. Med hänsyn till önskemå­

let att icke försvåra av affärsekonomiska skäl betingade preferensaktie­

emissioner ha de sakkunniga emellertid avvisat denna utväg och i stället

förordat, att tillämplighetsområdet för bestämmelsen i sistnämnda punkt

så begränsades att därunder icke längre skulle hänföras de fall, där inlösen

avsåge fondaktier.

De sakkunniga synas själva ha varit något tveksamma, huruvida den av

dem förordade författningsändringen skulle innebära tillräckliga garantier

mot missbruk. Emellertid hänvisa de sakkunniga till bestämmelsen i G5 §

aktiebolagslagen av vilken bestämmelse framgår, att det en gång inbetalade

aktiekapitalet icke kan göras inlösbart genom sedermera beslutad ändring i

bolagsordningen.

46

Av bestämmelsen i nyssnämnda lagrum framgår visserligen, alt en seder­

mera vidtagen ändring i ett aktiebolags bolagsordning av innebörd att ak­

tier skola kunna inlösas icke möjliggör nedsättning av det ursprungliga

aktiekapitalet. Men i de fall, där redan i den ursprungliga bolagsordningen

en sådan bestämmelse intagits i bolagsordningen, föreligger intet hinder

mot att förfara t. ex. så att detta aktiekapital nedsättes med belopp, motsva­

rande hos bolaget ansamlade vinstmedel -— vilket icke skulle medföra på-

föring av utskiftningsskatt — samt att aktiekapitalet därefter genom fond­

emission uppbringas till ursprungligt belopp. Ett sådant förfaringssätt skulle

i realiteten icke innebära annat än ett skattefritt överförande av vinstme­

del till aktieägarna. Även andra härmed jämförbara åtgöranden kunna de

föreslagna bestämmelserna lämna rum för. Vad angår bolag, som fram­

deles bildas, finge man vidare räkna med att i bolagsordningen kunde upp­

tagas bestämmelser om möjlighet till aktieinlösen, vilka bestämmelser —

sedan vinstmedel hos bolaget ansamlats — läte sig utnyttjas i nyss angivet

syfte.

Av det nu sagda framgår alltså att vissa skäl tala för effektivare bestäm­

melser än de föreslagna. Mot att fullständigt slopa bestämmelsen i 4 § a)

utskiftningsskatteförordningen talar å andra sidan den nyss angivna om­

ständigheten att bolag, som för anskaffande av riskvilligt kapital utgivit

preferensaktier, i så fall icke skulle kunna inlösa dessa utan att träffas av

utskiftningsskatt. En sådan konsekvens av bestämmelserna synes icke önsk­

värd. Visserligen torde, såsom kammarrätten antytt, det vara i viss mån

tveksamt, huruvida finansieringsmetoder av nyssnämnda art numera spela

någon större roll. Ur bolagens synpunkt torde uppläggandet av förlags-

eller obligationslån av olika skäl vara att föredraga. Emellertid äro dessa

lånemöjligheter ur skilda synpunkter begränsade. När det gäller nystartade

företag eller under tider av lågkonjunktur, torde det mången gång knappast

vara möjligt att annorledes än genom utgivande av preferensaktier upp­

bringa kapital. Med hänsyn härtill anser jag mig icke kunna förorda att lag­

stiftningen i denna del nu skärpes utöver vad de sakkunniga föreslagit.

Emellertid må i detta sammanhang anmärkas, att 1944 års allmänna skatte-

kommitté — som jämlikt lämnade direktiv bl. a. har att undersöka huru­

vida gällande författningsbestämmelser lämna möjlighet för icke avsedda

skattelättnader — för närvarande är sysselsatt med att undersöka de s. k.

familjebolagens och deras delägares beskattning. Skulle dessa undersök­

ningar, vilka äro avsedda att slutföras i en nära framtid, leda fram till en

lagstiftning av innebörd att särskilda beskattningsregler gälla för familje-

bolag, synes samtidigt böra prövas, huruvida i ett sådant läge bestämmel­

sen i 4 § a) utskiftningsskatteförordningen kunde ytterligare inskränkas,

nämligen i så måtto att den skulle gälla allenast andra bolag än familje-

bolag. Med en sådan anordning skulle de här uttalade invändningarna mot

de sakkunnigas förslag väsentligen minska i betydelse. Med hänsyn till det

nu anförda anser jag,mig böra för närvarande i princip godtaga de sakkun­

nigas förslag.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

47

Vad mellankommunala prövningsnämnden påpekat angående möjlighe­

ten att genom inlösen till överkurs av nyemitterade aktier kringgå de av de

sakkunniga föreslagna bestämmelserna bör föranleda viss ändring av för­

slaget. Den enklaste utvägen att förhindra ett dylikt kringgående synes vara

att förse det föreslagna stadgandet i 4 § a) med ett tillägg av innebörd, att

såsom återbäring av tillskjutet belopp skall anses allenast vad som för de

inlösta aktierna verkligen inbetalts till bolaget. Därest detta tillägg göres,

torde man icke behöva i författningstexten använda uttrycket »fondaktier»,

vilket med hänsyn till detta begrepps stundom tveksamma innebörd synes

vara en fördel.

Vad angår de av advokatsamfundet uppmärksammade fallen av nedsätt­

ning av aktiekapital, vilka äro av speciell natur, synas tillräckliga skäl icke

föreligga att för dylika fall meddela särskilda bestämmelser angående ut­

tagandet av utskiftningsskatt. Inlösen av fondaktier bör alltså i dessa fall

bedömas enligt huvudregeln. Det är att märka, att ifrågavarande bolag äro

berättigade att i tillskjutet belopp inräkna den del av det inbetalta aktie­

kapitalet, som i det tidigare skedet gått förlorat.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

IV. Aktiebolags förvärv och innehav av egen aktie.

Inledning.

Enligt 69 § nya aktiebolagslagen äger aktiebolag icke direkt eller indirekt

(genom dotterbolag) mot vederlag förvärva egen aktie. Undantag är med­

givet — förutom i anslutning till beslutad nedsättning av aktiekapital —

allenast för inrop å auktion av för bolagets fordran utmätt aktie; med så­

dant förvärv är dock förbundet avyttringsskyldighet. Avtal i strid mot för­

budet är ogillt.

Förbud för aktiebolag att förvärva egen aktie upptogs i svensk lagstift­

ning första gången i 27 § av 1895 års aktiebolagslag. Lagen innehöll icke

någon bestämmelse om påföljden av att avtal träffades i strid mot för­

budet.

Motsvarande bestämmelse upptogs i 51 § av 1910 års aktiebolagslag, där­

vid förvärvsförbudet uttryckligen begränsades till att avse förvärv mot ve­

derlag. Vidare föreskrevs, att stadgandet ej utgjorde hinder för aktiebolag

att å auktion inropa för bolagets fordran utmätt aktie, dock med skyldig­

het att åter avyttra aktien, så snart det kunde ske utan förlust.

Genom lag den 30 juni 1944, som trädde i kraft den 7 juli samma år, in­

togs i 51 § av 1910 års lag bestämmelse, enligt vilken avtal, som träffats i

strid mot förbudet, blev ogillt. Vederbörande departementschef uttalade i

propositionen i ämnet, att den nya bestämmelsen bleve tillämplig även vid

de indirekta formerna av förvärv av egen aktie.

Vad angår tiden före den 7 juli 1944 skall enligt ett avgörande i högsta

domstolen (NJA 1942:614) förbudet i 51 § i 1910 års lag icke »i och för

sig» medföra, alt ett förvärv av egen aktie skall vara ogillt. Med det citera­

48

Iiungl. Maj.ts proposition nr 240-

de uttrycket torde ha avsetts, att aktiebolags förvärv av egen aktie under­

stundom av särskilda aktierättsliga skäl kunde drabbas av ogiltighet.

Ett aktiebolags förvärv av egna aktier innebär, att bolagets medel an­

vändas för övertagande av aktier från enskilda aktieägare. Förvärvet är

alltså en åtgärd, som är jämförlig med nedsättning av aktiekapital i för­

ening med återbetalning till vissa aktieägare. Att, såvitt angår förvärv som

ägt rum före den 7 juli 1944, ett bolag trots förvärvets lagstridighet civil­

rättsligt kan äga aktierna innebär bl. a., att bolaget kan sälja eller eljest

disponera över aktierna samt även använda dem sålunda, att aktiekapita­

let i vanlig ordning nedsättes genom dessa aktiers indragning.

De sakkunniga.

De sakkunniga framhålla, att förvärv av egna aktier mot vederlag utan

samband med beslutad nedsättning av aktiekapital vore att ur utskiftnings-

skattesynpunkt likställa med utskiftning. I följd härav borde en ned­

sättning av aktiekapitalet genom indragning enligt 66 § 2 mom. aktiebo­

lagslagen av dessa aktier rätteligen föranleda taxering till utskiftningsskatt.

Utrymme härför torde dock icke finnas enligt nuvarande bestämmelser i

utskiftningsskatteförordningen, enär någon utskiftning i samband med ned-

sättningsbeslutet (indragningen) ej ägt rum. Utskiftningen hade ägt rum

redan vid bolagets förvärv av aktierna. Enligt de sakkunnigas uppfattning

komme därför det av bolaget utgivna vederlaget för aktierna icke att bliva

taget till beskattning enligt utskiftningsskatteförordningen. Med hänsyn

till önskvärdheten av att avvecklingen av från tiden före den 7 juli 1944 be­

stående innehav av egna aktier icke försvårades ansåge de sakkunniga sig

icke böra förorda sådan ändring i förordningen, att skatt uttoges i sam­

band med indragning av dessa aktier.

De sakkunniga förorda i stället att indragning av egna aktier skulle i

princip jämställas med återbäring av tillskjutet belopp. Om sålunda ett

bolag indroge egna aktier, skulle enligt förslaget bolagets tillskjutna be­

lopp minskas med vederlaget för aktierna, under förutsättning att indrag­

ningen skett under räkenskapsår, som utgått efter den 28 februari 1925

(jfr 3 § 2 mom. i utskiftningsskatteförordningen).

De sakkunniga föreslå vidare, att därest ett bolag ännu vid sin upplös­

ning till äventyrs icke avvecklat sitt innehav av egna aktier, skulle bolagets

tillskjutna belopp minskas med vederlaget för kvarvarande aktier. Däremot

föreslås icke någon motsvarande bestämmelse om minskning av tillskjutet

belopp med vederlaget för kvarvarande aktier vid nedsättning av aktie­

kapital, enär en sådan bestämmelse skulle bliva av ringa praktisk betydelse.

De sakkunniga framhålla slutligen, att utan särskild bestämmelse torde

det vara tydligt, att vid moderbolags förvärv av egen aktie från dotterbolag

såsom vederlag borde räknas vad dotterbolaget erlagt vid aktiens förvär­

vande från utomstående. Det vore nämligen det av dotterbolaget erlagda

vederlaget, som genom aktieförvärvet utskiftats från koncernen.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

49

Remissyttrandena.

Vad de sakkunniga i förevarande hänseende föreslagit, tillstyrkes eller

lämnas utan erinran i så gott soin samtliga avgivna yttranden. Blott i det

yttrande, som avgivits av

länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län,

avstyr-

kes förslaget under framhållande av att frågan om utskiftningsskatt vid

indragning av egna aktier vore av speciell natur och ur fiskalisk synpunkt

av begränsad räckvidd, varför man icke borde belasta utskiftningsskatte-

förordningen och deklarationsblanketten med särbestämmelser av föresla­

gen art.

Från remissyttrandena torde härutöver blott få återgivas vad

överståt-

hållarämbetet

anfört därom, att taxeringsmyndigheterna bleve för kon­

troll av bestämmelsernas iakttagande synnerligen beroende av att bolagen

lojalt följde aktiebolagslagens bestämmelser om att innehav av egen aktie

skulle redovisas i balansräkningen (inom linjen). Särskilt stora bleve kon­

trollsvårigheterna, när det gällde s. k. indirekt innehav av egna aktier. I

samband härmed uttalas önskemålet, att deklarationsblanketten gåves så­

dan utformning, att bolagen där tvingades redogöra för direkt eller indirekt

innehav av egna aktier.

Departementschefen.

Såsom de sakkunniga framhållit, synes bolags förvärv av egen aktie utan

samband med beslutad nedsättning av aktiekapital i princip vara att jäm­

ställa med utskiftning. Därest aktien icke åter avyttras, innebär förvärvet i

regel — liksom vid nedsättning av aktiekapital — att vinstmedel uttages ur

bolaget och överföres till aktieägaren.

Enligt min mening bör vid bolags förvärv av egna aktier utan samband

med nedsättning av aktiekapitalet utskiftning anses ha ägt rum redan vid

förvärvet av aktierna. En ändring av utskiftningsskatteförordningen blir

med denna uppfattning erforderlig. Med hänsyn till att utskiftningsskatte-

förordningens bestämmelser hittills icke lämnat utrymme för taxering till

utskiftningsskatt i nu avsedda fall och då det är önskvärt att avvecklingen

av bolagens vid författningsändringens ikraftträdande bestående innehav av

egna aktier icke försvåras, synes dock skäligt att den utskiftning, som ägt

rum i samband med dessa äldre förvärv, blott på så sätt beaktas att ut-

skiftningen anses utgöra återbetalning av tillskjutet belopp. Jag tillstyrker

därför de av de sakkunniga föreslagna bestämmelserna i 3 § B mom.

De sakkunniga synas förutsätta, att efter den 6 juli 1944 några nya för­

värv av egna aktier icke kommit eller framdeles komma till stånd i andra

fall än då förvärven äro tillåtna enligt nya aktiebolagslagens bestämmel­

ser, nämligen — förutom i samband med beslutad nedsättning av aktie­

kapital — vid inrop å auktion av för bolagets fordran utmätt aktie. Emeller­

tid förelåg förbud mot här ifrågavarande förvärv av egen aktie även före

4

Hihang

till

riksdagens

protokoll

lt

)

öO

.

1

samt

.

Xr

210

.

50

Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

den 7 juli 1944, vilket emellertid icke hindrade att sådana förvärv då gjor­

des. Det i lagen stadgade förbudet mot förvärv av egna aktier synes därför

knappast utgöra någon garanti för att förvärv framdeles icke komma till

stånd i strid mot lagens bestämmelser.

För egen del finner jag därför önskvärt att bestämmelse intages i utskift-

ningsskatteförordningen av innebörd att framtida förvärv av egna aktier

utan samband med beslut om nedsättning av aktiekapital — där det icke

gäller inrop å auktion av för bolagets fordran utmätt aktie — i utskiftnings-

skattehänseende i princip behandlas på samma sätt som de fall av utskift-

ning, vilka omnämnas under punkt b) i 4 §. Då den ifrågasatta bestäm­

melsen är avsedd att förhindra ett kringgående av utskiftningsskatteför-

ordningen och då bestämmelsen avser sådant aktieförvärv som skett i

strid mot aktiebolagslagens föreskrifter, synes det icke påkallat att meddela

bestämmelser angående ett restitutionsförfarande i de fall, där aktierna åter

försäljas.

,

Med bolags förvärv av egen aktie bör i förevarande sammanhang jäm­

ställas dotterbolags förvärv av aktie i moderbolag. Det må i anslutning till

det sist sagda framhållas, att begreppen moderbolag och dotterbolag själv­

fallet böra vid tillämpningen av utskiftningsskatteförordningen ha samma

innebörd som begreppen enligt 221 § aktiebolagslagen äga vid tillämpningen

av nämnda lag.

Vad nu föreslagits påkallar, förutom nyssnämnda tillägg till 3 §, vissa

andra tillägg till eller ändringar i 1—4 och 6 §§.

V. Utskiftningsskatt vid fusion.

Gällande bestämmelser m. m.

Genom nya lagen om aktiebolag, vilken trädde i kraft den 1 januari 1948,

infördes särskilda bestämmelser om fusion av aktiebolag i syfte att under­

lätta en koncentration av ekonomiska företag i större enheter. Dessa be­

stämmelser innebära att fusion kan ske antingen genom att ett dotterbolag,

vars samtliga aktier ägas av moderbolaget, sålunda uppgår i moderbolaget,

att dotterbolaget utan likvidation upplöses samt att alla dess tillgångar och

skulder övertagas av moderbolaget (174 § 1 mom.), eller ock därigenom, att

ett aktiebolags tillgångar och skulder övertagas av ett annat aktiebolag mot

vederlag i penningar eller aktier i det övertagande bolaget (175 §). I båda

fallen upprättas ett fusionsavtal, för vars verkställande erfordras rättens

tillstånd. Vid fusion mellan helägt dotterbolag och moderbolaget skall dot­

terbolaget anses upplöst samt dess tillgångar och skulder övertagna av mo­

derbolaget, när rättens beslut om tillstånd till fusionen registrerats. I det se­

nare fallet skall, när rättens tillstånd registrerats, styrelsen och verkställan­

de direktören i det överlåtande bolaget föranstalta om skifte av vederlaget

och avgiva slutredovisning.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

51

Till reglerna om fusion av helägt dotterbolag med moderbolaget ba an­

knutits bestämmelser, varigenom moderbolag, som äger mer än nio tiondelar

av aktierna i dotterbolag, berättigas att av övriga aktieägare inlösa åter­

stående aktier. Dessa aktieägare äga även rätt att påkalla, att moderbolaget

inlöser deras aktier (174 § 2 inom.).

Den koncernbildning, som uppstår när ett aktiebolag (moderbolaget) suc­

cessivt, direkt eller indirekt, förvärvar aktierna i andra bolag (dotterbolag)

kan på grund av ordningen för förvärven bliva till sin utformning mindre

ändamålsenlig och understundom mycket invecklad, vilket försvårar över­

blicken över koncernen såsom ekonomisk enhet och komplicerar koncern­

redovisningen. En sammanslagning av vissa dotterbolag med moderbolaget

i en koncern kan därför framstå såsom önskvärd för vinnande av organisato­

risk ändamålsenlighet och förenkling. Det i nya aktiebolagslagen upptagna

fusionsinstitutet har därför ansetts vara starkt av behovet påkallat.

Emellertid motverkas strävandena att uppnå en koncentration av de eko­

nomiska företagen av bestämmelserna om utskiftningsskatt. Det bolag, som

genom fusionen upplöses, är enligt utskiftningsskatteförordningens bestäm­

melser skyldigt att erlägga utskiftningsskatt för de vinstmedel, som vid

fusionstillfället finnas hos bolaget.

Innan nya aktiebolagslagens fusionsbestämmelser trädde i kraft, kunde

en fusion genomföras endast med anlitande av allmänna civilrättsliga och

aktiebolagsrättsliga regler om överlåtelse, skuldövertagande, likvidation,

ökning av aktiekapital m. in. I bolagspraxis torde det vanligaste sättet ha

varit, att det ena bolaget förvärvade alla aktierna i det andra bolaget, var­

efter det förra genom att sätta det senare i likvidation bringade detta att

upphöra och till sig i form av likvidationsandel överförde dess tillgångar.

Även då fusion genomfördes på detta sätt utgjorde skyldigheten att erlägga

utskiftningsskatt ett hinder.

Utskiftningsskattebestämmelsernas fusionshindrande karaktär uppmärk­

sammades redan vid utskiftningsskatteförordningens tillkomst. Sålunda hade

bl. a. kammarrätten riktat invändningar ur nämnda synpunkt mot vad som

föreslagits i det betänkande som låg till grund för proposition nr 134 till

1927 års riksdag.

I nämnda proposition yttrade vederbörande departements­

chef härom följande.

Kammarrätten har anmärkt, att, under det upplösning av ett solvent bo­

lag med påföljd att aktieägarna toge sina tillgångar ur rörelsen vore en säll­

synt företeelse, sådana upplösningar, som innebure rekonstruktion eller fu­

sion med annat bolag, vore vanliga företeelser och att enligt det remitterade

förslaget jämväl dylika upplösningar träffades av skatt, ehuru rationell

grund för beskattning saknades i sådana fall.

Gentemot denna kammarrättens anmärkning må först framhållas, att det

enligt min åsikt icke kan anses orättvist att beskatta ett aktiebolags bespa­

rade vinstmedel jämväl då bolaget upplöses av den anledning, att bolagets

rörelse uppgår i ett annat bolag. Ofta torde de gamla aktieägarna icke ingå i

det nya bolaget, ehuru detta fortsätter det gamla bolagets rörelse. Men även

om det nya bolaget skulle utgöra en direkt fortsättning på det gamla bolaget,

så att det gamla bolagets delägare ingå såsom delägare i det nya, synes det

ur rättvisans synpunkt fullt i sin ordning att uttaga utskiftningsskatt. Ett

52

Kiuvjl. Maj.ts proposition nr 240.

nästan analogt fall föreligger, när man såsom realisationsvinst beskattar

vinst vid byte av aktier. Något hinder att beskatta dylik vinst anses icke

föreligga, oaktat man icke vet, huruvida den vid bytet erhållna valutan

kommer att hava kvar sitt antagna värde, när den en gång i sin ordning

realiseras. Medgivas skall, att det är tänkbart, att utsikten att få erlägga ut-

skiftningsskatt skulle kunna i vissa fall avskräcka från bolagsfusioner, vil­

ka vore önskvärda ur såväl aktieägarnas som det allmännas synpunkt. Det

torde emellertid ej vara möjligt att fastställa andra regler för beskattning

av upplösningar i sammanhang med fusioner än de för upplösning i all­

mänhet gällande. Men vidare synes kammarrättens berörda anmärkning

även av en annan orsak förlora i värde. Med hänsyn till den föreslagna

skattefriheten för moderbolag för från dotterbolag uppburen aktieutdelning

torde väl i fall av bolagsfusioner sådana dispositioner vidtagas, att utskift-

ningsskatt i stort sett kan undvikas. Slutligen vill jag framhålla, att den

.beskattning det här gäller är så jämförelsevis obetydlig, att verkligt bety­

delsefulla bolagsfusioner knappast av densamma kunna röna någon nämn­

värd inverkan.

Till de frågor, som sammanhänga med problemet om uppmjukning av

utskiftningsskattebestämmelserna vid fusion, hör även spörsmålet om ked-

jebeskattningen på utskiftningsskattelagstiftningens område. Här torde

till en början få hänvisas till vad i nämnda hänseende i det föregående an­

förts vid behandlingen av frågan om höjningen av utskiftningsskattepro-

centen.

Vidare må framhållas, att

1928 års bolagsskatteberedning,

som hade un­

der utredning hela det komplex av frågor, som rörde beskattning av aktie­

bolag och andra näringsföretag, sökte lösa frågan om kedjebeskattningen

genom ett restitutionsförfarande. Förslaget innebar i princip, att om ett bo­

lag upplöstes och utskiftningsskatt erlades och aktierna därvid helt eller

delvis ägdes av annat svenskt bolag, skulle sistnämnda bolag erhålla resti­

tution av den del av utskiftningsskatten, som belöpte å det erhållna utskif­

tade beloppet. Förslaget avvisades då genomförandet av detsamma skulle

medföra stora praktiska svårigheter.

Då utskiftningsskatteprocenten vid

19iO års riksdag

höjdes, anfördes

från vissa näringsorganisationer betänkligheter beträffande utskiftnings-

skattens inverkan på bolagsfusioner. Bevillningsutskottet (betänkande nr

45) uttalade i anslutning härtill önskvärdheten av eu allmän översyn av ut-

skiftningsskatteförordningens bestämmelser.

Frågan om åtgärder för att underlätta tillämpningen av det genom nya

aktiebolagslagen införda fusionsinstitutet, främst genom borttagande i dylika

fall av skyldigheten att erlägga utskiftningsskatt, har även i andra samman­

hang förts på tal.

Sålunda berördes spörsmålet i en del remissyttranden vid tillkomsten av

nya aktiebolagslagen.

I de yttranden, som därvid avgåvos av kommerskollegium och av vissa nä­

ringsorganisationer, framhölls att med hänsyn till betydelsen av den nutida

utvecklingen i riktning mot koncentration av ekonomiska företag i större

-enheter vore det ägnat att väcka tillfredsställelse, att fusionsfrågan upptagits

Kuiujl. Mnj:ts proposition nr 240.

53

till reglering. Det påpekades, att skälig hänsyn till olika intressen hade

påkallat vissa bestämmelser, att kunna i samband med fusion tillämpas,

angående aktieägares skyldighet att tåla resp. rätt att kräva inlösen av vissa

aktier. Vidare anfördes.

Att uttagande av utskiftningsskatt vid fusion mellan moderbolag och hel-

ägt dotterbolag skulle vara alldeles stridande mot denna beskattnings me­

ning och syfte, må synas självfallet. Försiktigheten bjuder dock, att det ge­

nom särskild undersökning blir fastställt, att någon anledning till farhåga

för sakligt ogrundad beskattning här icke förefinnes. Beträffande de övriga

fallen av fusion synes beskattningsfrågan mindre klar, och sannolikt torde

vara, alt för åstadkommande av en rimlig lösning vissa jämkningar måste

vidtagas i författningen om utskiftningsskatt. Även härom bör utredning fö­

retagas. Därvid bör beaktas, att det måste anses motsvara även ett betydande

allmänt intresse, att sammanflätade koncerners förenkling genom fusion

icke genom opåkallad beskattning förhindras.

Vidare har

industriförbundet

i skrivelse den 25 juni 1948 till Kungl. Maj :t

anlort bl. a. följande.

Inom aktiebolagsområdet förekommer ett ofta rätt komplicerat koncern-

väsende. Detta kan ha sin grund i omsorgen om en rationell organisation,

men lika ofta torde grunden vara att söka i historiska förhållanden. I sist­

nämnda fall innebär koncernbildningen icke sällan en olämplig företagsform

och det framstår då såsom önskvärt, att en koncentration till större enheter

kommer till stånd. Koncernen utgör i ekonomiskt hänseende en enhet, men

förvaltningen och redovisningen av denna företagsenhet försvåras genom

koncernbildningen liksom ock överblicken över verksamhetens resultat och

företagets ekonomiska ställning. För att utvinna full effektivitet av tillgäng­

liga produktionsmedel är det nödvändigt, att den i varje särskilt fall lämp­

ligaste företagsformen kommer till användning. Detta är givetvis även ett

allmänt intresse. Även ur andra synpunkter har det allmänna intresse av att

koncernbildningar, vilka icke innebära en rationell organisation, upphöra.

Det är under sådana förhållanden ägnat väcka allvarliga betänkligheter, att

den lättillgängliga väg för vinnande av organisatorisk ändamålsenlighet och

förenkling, 174 § aktiebolagslagen avsett att bereda, måste befaras komma

till allenast ringa användning och att denna väg i de flesta fall snarare

måste betecknas såsom praktiskt taget oframkomlig. Anledningen härtill lig­

ger emellertid icke i aktiebolagslagens bestämmelser utan framför allt i gäl­

lande lagstiftning om utskiftningsskatt.

Efter att ha redogjort för huvudprincipen i utskiftningsskatteförordningen

yttrade industriförbundet vidare.

Å det belopp, varmed värdet å de tillgångar, moderbolaget vid fusion jäm­

likt 174 § aktiebolagslagen överlager, överstiger dotterbolagets skulder och

ingångsvärde, utgår således utskiftningsskatt med 30

%,

trots att koncernen

icke tillföres någon som helst inkomst genom fusionen och delägarna icke

uttaga något kapital ur rörelsen. Syftet med utskiftningsskatten är emeller­

tid allenast att beskatta sådan inkomst, som vid utskiftningen tillförts en­

skilda aktieägare och sålunda är att jämställa med vinstutdelning.------------ -

Ur rationell synpunkt finnes intet att erinra mot att uttagandet av utskift­

ningsskatten vid fusion mellan dotter- och moderbolaget uppskjutes till dess

moderbolagets tillgångar skiftas mellan delägarna. En reform av denna inne­

börd skulle, även om den begränsades till allenast sådana fusionsfall som

54

Kungl. Maj.ts proposition nr 240-

avses i 174 § 1 inom. nya aktiebolagslagen, utan tvivel undanröja det mest

dominerande hindret för åstadkommande av de önskvärda organisatoriska

förbättringar inom näringslivet, aktiebolagslagens fusionsbestämmelser avse

att möjliggöra. Industriförbundet hemställer därför, att det hinder för fusion

mellan moderbolag och lielägt dotterbolag, som den nuvarande utskiftnings-

skatten utgör, måtte undanröjas.

Att utskiftningsskatten vore ägnad att motverka bolagsfusioner uppmärk­

sammades även vid tillkomsten av den nya lagen om försäkringsrörelse.

Första lagutskottet vid

1948 års riksdag

uttalade i sitt utlåtande nr 34 i an­

ledning av Kungl. Maj :ts proposition med förslag till lag om försäkrings­

rörelse in. in., att en uppmjukning av bestämmelserna om utskiftningsskatt

kunde anses motiverad med hänsyn till önskemålet att få till stånd en re­

duktion av antalet företagsenheter på försäkringsväsendets område. Be­

träffande försäkringsaktiebolagen löstes frågan därvid på så sätt, att Kungl.

Maj :t erhöll bemyndigande av riksdagen att under vissa förutsättningar

efterskänka utskiftningsskatt vid fusion mellan försäkringsaktiebolag.

Slutligen må nämnas, att 1948 års bevillningsutskott i sitt betänkande

nr 46 i anledning av Kungl. Maj :ts proposition nr 197 med förslag till för­

ordning angående frihet från utskiftningsskatt vid upplösning av Bergsla­

gernas järnvägsaktiebolag in. fl. bolag anförde bl. a. följande.

Utskottet förutsätter, att vid den allmänna översyn av utskiftningsskatte-

förordningen, som kan väntas komma till stånd inom en nära framtid, även

frågan om utskiftningsskatten vid bolagsfusioner blir föremål för en för­

nyad undersökning. Därvid synes särskilt böra utredas, huruvida den ut­

veckling, som föranlett tillskapandet av de nya reglerna om fusion i aktie­

bolagslagen, bör medföra en uppmjukning av bestämmelserna om utskift­

ningsskatt i sådana fall där det icke är fråga om utskiftning i egentlig me-

ning.

De sakkunniga.

kl ter att ha framhållit, att fusionsinstitutets användning icke borde för­

svaras eller rent av omintetgöras i de fall, där från företagsekonomisk syn­

punkt en fusion tramstode såsom påkallad, anföra de sakkunniga:

__ Angelägenheten av att fusion kommer till stånd är för övrigt mången

gång påkallad jämväl av andra intressen än bolagets egna och dess aktie­

ägares. Det må i detta hänseende allenast erinras om de problem, som upp­

stå i samband med koncernredovisningen och som nära beröra icke blott

dem, som i egenskap av borgenärer eller eljest träda i förbindelse med kon­

cernen, utan även det allmänna. De bestämmelser, som i avseende å kon­

cernredovisningen upptagits i nya aktiebolagslagen och vartill för övrigt

motsvarighet i stor utsträckning lärer saknas i främmande rättssystem,

torde få betraktas såsom ett första försök till reglering av dessa problem

och kunna alltså icke betraktas vare sig såsom fullt uttömmande eller så­

som slutgiltiga.

De sakkunniga framhålla, att de funne det ovedersägligt att åtminstone

vissa lättnader i avseende å utskiftningsskatteplikten vid fusion måste kom­

ma till stånd, därest icke vad med fusionsinstitutet åsyftats, skulle till stor

55

del omintetgöras. Dessa lättnader kunde bestå

antingen

i frihet för dotter­

bolaget från erläggande av utskiftningsskatt

eller

däri att skatteskulden

finge övertagas av moderbolaget, vilket senare alternativ innebure att upp­

skov med skattens erläggande medgåves till dess hos moderbolaget sådant

fall förelåge, att utskiftningsskatteförordningen skulle därå tillämpas d. v. s.

att moderbolaget nedsatte sitt aktiekapital eller upplöstes. Emellertid syntes

en sådan lättnad i utskiftningsskattehänseende böra medgivas endast vid

fusion jämlikt 174 § 1 mom. nya aktiebolagslagen d. v. s. mellan helägt dot­

terbolag och moderbolaget. De sakkunniga anföra därefter följande.

Den omständigheten att två bolag, som icke stå till varandra i det för­

hållande som kännetecknar moderbolag och helägt dotterbolag, vilja sam­

manföras på det sätt som kännetecknar fusion, synes icke böra föranleda

att skattelindring beredes dem vid fusionen. Även om på grund av före­

målet för de båda bolagens verksamhet vissa, måhända betydande, fördelar

i ekonomiskt eller organisatoriskt avseende skulle vinnas genom en fusion

av två av varandra helt oberoende bolag, lärer detta böra ske under beak­

tande av de konsekvenser i avseende å utskiftningsskatten, som därav kunna

bliva en följd.

Det sagda gäller även bolag, som, utan att det ena bolaget äger aktie­

majoriteten i det andra, genom det ena bolagets dominans över det andra stå

i det förhållande, att nya" aktiebolagslagens bestämning av begreppen moder-

och dotterbolag träffar in på dem.

Helt annorlunda ställer sig det fall, då moderbolaget äger samtliga aktier

i dotterbolaget. Här är ofta nog grunden till koncernförhållandet att söka

i historiska förhållanden, där — såsom industriförbundet påpekat -— kon­

cernbildningen innebär en olämplig företagsform, som det är önskvärt att

genom fusion eliminera. Och även där koncernbildningen ursprungligen

förestavats av omsorgen om en rationell organisation kunna förutsättning­

arna sedermera ha så förändrats, att rationella synpunkter numera med

lika stor styrka leda till krav på fusionering.

Därefter framhålles, att genom denna begränsning komine till en början

försäkringsaktiebolagen att falla utanför området för de nya bestämmelser­

nas tillämplighet. För dessa bolag funnes emellertid redan möjlighet till lätt­

nader genom nyssnämnda dispensförfarande, vilket med hänsyn till de spe­

ciella skatteproblemen hos dessa bolag syntes erbjuda den för dessa fall

lämpligaste lösningen. Vidare föreslogcs den begränsningen, att lättnaderna

icke skulle gälla för de fall, där någotdera av de bolag, vilka sammansloges,

dreve penningrörelse eller yrkesmässig handel med fastigheter. Denna ytter­

ligare begränsning hade föranletts av praktiska skäl för att möjliggöra en

enkel beräkning av dotterbolagets utskiftningsskatteskuld vid fusionstill-

fällct och för att icke komplicera de tillägg till kommunalskattelagen m. in.,

som enligt de sakkunnigas mening bleve erforderliga, därest lättnader i ut-

skiftningsskattehänscende medgåves vid fusion. De sakkunniga framhålla

samtidigt, att för de bolag, som genom denna begränsning undantoges från

lättnader, torde fusionsbcslämmclserna knappast ha någon större betydelse.

Därjämte påpekas att därest andra bolag än de, som dreve bank- eller an­

nan penningrörelse eller försäkringsrörelse, framdeles skulle göras skatt­

skyldiga för utdelningar från andra svenska aktiebolag, borde begränsning­

Kanyl. Mcij.ts proposition nr 240.

56

Kungl. Maj:ts proposition nr 240-

en avse samtliga de fall, där moderbolaget vore skattskyldigt för utdelningar

från dotterbolaget. De sakkunnigas förslag byggde nämligen delvis på att

vinstmedel kunde före fusionen överföras från dotterbolaget till moderbola­

get utan att skattskyldighet därvid uppkomme för moderbolaget.

De sakkunniga ansåge det emellertid uteslutet, att ens i samtliga de fall,

där fusion skedde enligt 174 § 1 mom. aktiebolagslagen och där tillika icke

något av bolagen dreve penningrörelse eller yrkesmässig handel med fastig­

heter, medgiva frihet från eller uppskov med erläggandet av dotterbolagets

utskiftningsskatteskuld. En sådan lättnad ur utskiftningsskattesynpunkt

vore ofta icke berättigad, och en generell bestämmelse skulle därför kunna

leda till missbruk. En frihet från utskiftningsskatt, som följde omedelbart

vid förhandenvaron av vissa i förordningen angivna förutsättningar, borde

medgivas allenast för de fall, där dotterbolagets utskiftningsskatteskuld icke

hade kunnat påverka moderbolagets köpeskilling för aktierna i dotterbola­

get. För vissa andra fall föresloges ett dispensförfarande, varigenom an­

tingen frihet från skatt eller uppskov med skattens erläggande skulle kunna

ernås, därest erforderliga förutsättningar funnes vara för handen.

De sakkunniga förorda, att en av förordningen omedelbart följande frihet

från erläggande av utskiftningsskatt skulle medgivas, där moderbolaget a)

alltsedan den 1 januari 1927 eller, där koncernförhållandet uppstått senare,

b) alltsedan dotterbolagets bildande vid varje tillfälle ägt mer än nio tion­

delar av aktierna i dotterbolaget. I dessa fall kunde dotterbolagets utskift­

ningsskatteskuld icke ha påverkat moderbolagets köpeskilling för aktierna

i dotterbolaget. Ehuru vid fusionstillfället dotterbolaget skulle vara till 100

procent ägt av moderbolaget, begränsades kravet på det tidigare aktieinne­

havets storlek till överstigande 90 procent, då enligt 174 § 2 mom. aktiebo­

lagslagen moderbolaget i sådant fall hade en ovillkorlig rätt att lösa åter­

stående aktier av de övriga aktieägarna.

De sakkunniga framhålla, att i de fall där frihet från erläggande av ut­

skiftningsskatt vid fusion av dem förordades skulle, om denna befrielse icke

medgåves, i regel uppkomma en kedjebeskattning. De sakkunniga anföra

härom följande.

I fallet b) är moderbolagets anskaffningskostnad för dotterbolagsaktier-

na icke högre än dotterbolagets tillskjutna belopp enligt utskiftningsskatte-

förordningens bestämmelser. Detta innebär, att de vinstmedel, som hos

dotterbolaget orsaka utskiftningsskatteskulden, i regel komma att efter fu­

sionen medföra motsvarande utskiftningsskatteskuld hos moderbolaget. De

vinstmedel, som under den tid koncernförhållandet rått uppkommit hos

dotterbolaget, skapa en utskiftningsskatteskuld hos såväl dotter- som mo­

derbolaget, i den mån dessa vinstmedel icke utdelas till moderbolaget. Om

båda dessa skatteskulder erläggas, uppstår en tredubbel beskattning, dels

inkomst- och utskiftningsskatt hos dotterbolaget och dels utskiftningsskatt

hos moderbolaget eller eventuellt inkomstskatt hos moderbolagets aktie­

ägare, därest vinstmedlen i stället utdelas. Då det synes önskvärt, att inom

området för utskiftningsskatten undvika kedjebeskattning, där icke prak­

tiska svårigheter lägga hinder i vägen, synes fusion i dylika fall böra få ske

utan att utskiftningsskatt behöver erläggas. Om moderbolaget vid fusions-

-38

Med andra ord borde i princip moderbolaget, om det i stället för aktierna

i dotterbolaget förvärvat dotterbolagets tillgångar och övertagit dess skulder

exklusive utskiftningsskatteskuld, för dessa tillgångar minus skulder ha

fått erlägga en köpeskilling motsvarande köpeskillingen för aktierna plus

dotterbolagets utskiftningsskatteskuld. Under sådana förhållanden skulle

skäl knappast föreligga att medgiva lättnad i avseende å utskiftningsskat-

ten, då moderbolaget genom fusion övertager dotterbolagets tillgångar och

skulder. I praktiken är det dock svårt att avgöra, i vad mån dotterbolagets

utskiftningsskatteskuld påverkat köpeskillingen för aktierna.

De sakkunniga framhålla vidare, att även om skäl för befrielse från er-

läggande av utskiftningsskatt sålunda i regel icke förelåge i de fall dotter­

bolaget vid moderbolagets förvärv av aktierna hade en utskiftningsskatte­

skuld, vissa lättnader i utskiftningsskattehänseende likväl syntes böra med­

givas. De sakkunniga anföra härom följande.

I vissa fall torde emellertid den omständigheten, att en betydande utskift­

ningsskatt skall erläggas, vara ett avgörande hinder för en ur företagseko­

nomisk synpunkt önskvärd fusion.

Med hänsyn härtill och med hänsyn till utskiftningsskattens ringa stats-

finansiella betydelse synes i dylika fall åtminstone uppskov med utskift­

ningsskattens erläggande kunna förordas. Att utsträcka förmånen till full­

ständig befrielse lärer i regel icke vara motiverat. Det är endast det hindret

för fusionen, att dotterbolagets utskiftningsskatteskuld

skall erläggas vid

fusions tillfället,

som bör undanröjas. I övrigt bör koncernen icke genom fu­

sionen komma i bättre läge ur utskiftningsskattesynpunkt. Dotterbolagets

utskiftningsskatteskuld skall övertagas av moderbolaget och skatten erläg­

gas, när moderbolaget upplöses eller nedsätter aktiekapital. Det må dock

framhållas, att ett uppskov med erläggandet av utskiftningsskatten vid fu­

sion i praktiken ofta medför, att skatten icke erlägges, enär moderbolaget

varken upplöses eller nedsätter aktiekapital. Å andra sidan skulle -— om

detta uppskov icke medgåyes — fusion ofta icke komma till stånd, varför

någon utskiftningsskatt sålunda ändock icke skulle erläggas inom över­

skådlig tid.

Förutsättning för befrielse från utskiftningsskattens erläggande föreligger

dock i vissa fall, som gränsa till det i första stycket av 1 § 2 mom. förutsedda

fallet, t. ex. när moderbolagets överskridande av 90 %-innehavet av dotter-

bolagsaktierna ägt rum en kortare tid efter den 1 januari 1927 eller bolagets

bildande, eller när moderbolaget ägt i det närmaste 90

%

av aktierna i dot­

terbolaget sedan före 1927 eller från bolagets bildande, eller när dotterbola­

gets ställning vid moderbolagets förvärv av aktierna icke var sådan, att

dotterbolaget då hade en utskiftningsskatteskuld.

För sådana fusionsfall, där skäl för lättnad i utskiftningsskattehänseen­

de förelåge, men som icke omfattades av de generella bestämmelserna, för­

ordade de sakkunniga ett dispensförfarande. Genom ett dispensförfarande

skulle många fördelar vinnas. I motiven kunde i en utförligare form än som

vore möjligt i författningstext klargöras de förutsättningar, varunder en­

ligt de sakkunnigas mening dispens borde kunna beviljas. Vidare vore eu

sådan form ägnad att på ett smidigare sätt än fixa lagregler möta hittills

icke observerade fall av den natur att dispens icke borde beviljas. Ett dis­

pensförfarande tillgodosåge också det oeftergivliga kravet, att bolagen skul­

Kuiujl. .\laj:ts proposition nr 210-

59

le kunna på förhand erhålla ett auktoritativt besked i skattefrågan. En

likformig behandling av de skilda fallen möjliggjordes också härigenom.

De sakkunniga föreslå, att dispensförfarandet skulle handhavas av Kungl.

Maj it. Att för detta ändamål tillskapa en särskild institution syntes knap­

past förenligt med tidsläget och någon redan bestående institution, som

utan vidare lämpade sig för uppgiften, syntes icke stå till buds.

De sakkunniga framhålla vidare, att antalet dispensansökningar icke be­

hövde bliva så stort, att praktiska svårigheter vid tillämpningen uppstode,

därest såsom förutsättningar för dispens angåves:

1) att båda bolagen dreve rörelser, som bildade eu naturlig enhet, och att

fusionen föranleddes av en strävan att vinna organisatorisk ändamålsenlig­

het,

2) att den utskiflningsskatt, som skulle erläggas, vore av sådan storleks­

ordning, att den kunde anses utgöra ett väsentligt hinder för fusionen, samt

3) att, där moderbolaget förvärvat dotterbolagsaktierna från fysisk per­

son eller därmed i skattehänseende likställd skattskyldig, dotterbolagets ut-

skiftningsskatteskuld uppenbarligen icke avsevärt påverkat köpeskillingen

för aktierna.

De sakkunniga framhålla, att trots de sålunda angivna villkoren försla­

get dock öppnade möjlighet för dispens i de fall, där utskiftningsskatten

utgjorde ett verkligt hinder för en önskvärd fusion och där lättnad i ut-

skiftningsskattehänseende vore motiverad. Att vissa fall, vilka gränsade till

dem, soin inbegrepes under de generella bestämmelserna, komme att helt

undantagas från lättnader, syntes icke kunna undvikas.

1 avseende å den närmare innebörden av nyssnämnda förutsättningar för

dispens anföra de sakkunniga följande.

Huruvida förutsättningar enligt vad under 1) anföres äro för handen,

måste givetvis bolagen förebringa erforderlig utredning om.

Huruvida utskiftningsskattens storlek kan utgöra verkligt hinder för fu­

sionen får bedömas med hänsyn till om skatten är av sådan storleksord­

ning, att dess erläggande är betungande med hänsyn till finansieringen av

de båda bolagens verksamhet. Att närmare angiva när så kan anses vara

fallet, låter sig icke göra. Bedömandet får bliva beroende av vunnen erfa­

renhet. Även om utskiftningsskatten icke kan sägas vara av sådan storleks­

ordning synes för övrigt — om övriga förutsättningar uppfyllas — dispens

ändock kunna ifrågakomma, där utredning företes, som visar, att dotterbo­

lagets utskiftningsskatteskuld vid den tidpunkt, då moderbolagets innehav

av dotterbolagsaktier överskred 50

%

av aktierna, var avsevärt lägre än vid

fusionstillfället (jfr 221 § lagen om aktiebolag). Hänsyn synes dock därvid

icke böra tagas till ändringar av utskiftningsskatteprocenten, utan jämfö­

relsen skall göras mellan de till utskiftningsskatt beskattningsbara beloppen

vid båda tidpunkterna. Befrielse från utskiftningsskattens erläggande synes

dock endast böra ifrågakomma, när dotterbolaget vid den tidpunkt, då mo­

derbolagets aktieinnehav överskred 90

%,

icke hade någon utskiftnings­

skatteskuld.

Den tredje förutsättningen för dispensmedgivandet avser att förhindra, att

lättnader medgivas i de icke ovanliga fall, där moder- och dotterbolagsför-

hållandct tillkommit i avsikt att genom vissa transaktioner undvika eller

Kangl. Maj.ts proposition nr 240.

60

Kungl. Muj.ts proposition nv 240-

mildra dubbelbeskattningen. I dessa fall är tillskapandet av koncernförhål­

landet ofta en ren skentransaktion. Eu möjlighet till uppskov med erläggan­

det av utskiftningsskatten vid fusion inom en sådan koncern kunde be­

faras inbjuda till dylika transaktioner. Ej heller föreligga skäl till uppskov

med utskiftningsskattens erläggande, om det är uppenbart, att moderbola­

get fått en ej obetydlig kompensation för skatten vid fastställande av köpe­

skillingen för aktierna. Såsom redan framhållits är det i regel svårt att

konstatera, om dotterbolagets utskiftningsskatteskuld påverkat köpeskil­

lingen, men en undersökning i fråga om tidigare aktieägare i dotterbolaget

och omständigheterna vid aktieförsäljningen lärer ofta kunna giva upplys­

ning, huruvida utskiftningsskatteskulden avsevärt påverkat köpeskillingen.

I de fall, där försäljningen uppenbart kommit till stånd för att bereda tidi­

gare aktieägare i dotterbolaget lättnad i dubbelbeskattningen, torde kunna

förutsättas, att utskiftningsskatteskulden avsevärt påverkat köpeskillingen

för aktierna. Tänkbart är dock, att det förvärvande bolaget icke alls tagit

någon hänsyn till dotterbolagets utskiftningsskatteskuld, emedan det icke

räknat med utskiftningsskattens erläggande inom överskådlig tid.

Uppskov med erläggandet av utskiftningsskatt vid fusion synes således

i regel icke motiverat i de fall, där utskiftningsskatten varit en av orsaker­

na till att förutvarande aktieägare velat sälja aktierna och där köpare och

säljare medvetet delat utskiftningsskatten. Säljarna ha velat erhålla ersätt­

ning för bolagets vinstmedel utan att drabbas av dubbelbeskattning (förut­

sättningar för realisationsvinstbeskattning antagas icke föreligga), och kö­

paren räknar icke med att inom överskådlig tid behöva erlägga utskiftnings­

skatten, enär han låter bolaget fortleva. Om köparen i sådant fall är ett

aktiebolag, skulle uppskov med erläggandet av utskiftningsskatten vid fu­

sion innebära, att moderbolaget undgick besväret med att låta dotterbola­

get fortleva. Visserligen kan häremot invändas, att uppskov med erläggande

av skatten i dylika fall icke medför någon skatteförlust för staten, enär

fusionen annars icke kommer till stånd och någon skatt ändock icke er­

lägges. Detta förhållande synes emellertid icke utgöra något skäl att un­

derlätta dylika transaktioner.

Uppskov med utskiftningsskattens erläggande vid fusion bör med andra

ord i princip icke medgivas i fall, där det kan antagas, att ett väsentligt

syfte med tillkomsten av moder- och dotterbolagsförhållandet varit att be­

reda viss person eller vissa personer, vilka ägt del i dotterbolaget, lindring

i deras beskattning.

De sakkunniga påpeka, att det vore svårigheten att genom fixa lagregler

effektivt utgallra sistnämnda fall, som framför allt nödvändiggjorde ett

dispensförfarande. I samband därmed framhålles även, att om en bestäm­

melse om uppskov med erläggandet av utskiftningsskatten intoges i förord­

ningen och rätten till uppskov därvid knötes till bl. a. den förutsättningen

att syftet med tillkomsten av moder- och dotterbolagsförhållandet icke va­

rit att bereda viss person eller vissa personer lindring i beskattningen, skulle

en sådan bestämmelse otvivelaktigt bli mycket svårpraktikabel för beskatt-

ningsmyndigheterna.

De sakkunniga behandla därefter spörsmålen hur dotterbolagets utskift­

ningsskatteskuld skall beräknas för de fall, då moderbolaget skall övertaga

nämnda skatteskuld, samt hur detta övertagande tekniskt skall genomföras.

1 förstnämnda hänseende anföres att i huvudsak tvenne alternativ syntes

61

länkbara. Det första av dessa innebure, att i stort sett samma regler skulle

tillämpas som de vilka gällde vid utskiftningsskattens beräkning vid bolags-

upplösning. Härom anföres följande.

Detta alternativ förutsätter, att i samband med fusionen skall konstateras,

dels

dotterbolagets tillskjutna belopp,

dels ock

det verkliga värdet av de i

samband med fusionen till moderbolaget utskiftade tillgångarna och skul­

derna. En sådan värdering av dotterbolagets tillgångar och skulder skulle

emellertid medföra stora praktiska svårigheter utan att ändock bliva fullt

effektiv. Dessutom skulle skiljaktiga meningar lätt komma att råda mellan

bolagen och beskattningsmyndigheterna beträffande värderingen.

Det torde — enligt de sakkunnigas uppfattning — vara nödvändigt, att

den utskiftningsskatteskuld, som skall överflyttas, skall kunna lätt faststäl­

las och beräkningen av densamma såvitt möjligt icke giva anledning till

några tvister. Sådana tvister om beräkningen av densamma skulle icke

kunna komma under beskattningsdomstolarnas prövning, förrän moderbo­

laget efter fusionen vidtager åtgärd (upplösning eller nedsättning av aktie­

kapital), som skall föranleda erläggande av utskiftningsskatt. Denna tidpunkt

torde ofta ligga mycket långt fram i tiden.

Med hänsyn härtill finna de sakkunniga en beräkning enligt detta alter­

nativ icke kunna förordas.

Såsom det andra alternativet angiva de sakkunniga tillämpningen av i

stort sett samma regler, som enligt praxis gällde för beräkning av bolagets

egna fonder vid nedsättning av aktiekapital. Detta alternativ innebure, i mot­

sats till det förra, att någon särskild värdering av dotterbolagets tillgångar

och skulder vid fusionen icke behövde göras; utskiftningsskatteskulden kun­

de iätt fastställas och några meningsskiljaktigheter om beräkningen av den­

samma syntes i regel icke kunna uppstå.

Det framhålles att en beräkning av skatteskulden enligt detta senare al­

ternativ i realiteten icke innebure något avsteg från den av de sakkunniga

hävdade principen, att bolagen icke borde genom fusionen komma i bättre

ställning i utskiftningsskattehänseende. Man hade nämligen — därest en

beräkningsmetod enligt det först angivna alternativet föreskreves — att

räkna med att dotterbolagets tillgångar före fusionen genom utdelning eller

försäljning (till bokförda eller lägre värden) överfördes till moderbolaget,

varför det beskattningsbara beloppet i regel komme att beräknas till skill­

naden mellan å ena sidan summan av aktiekapital, reservfond samt skuld­

regleringsfond och å andra sidan dotterbolagets tillskjutna belopp. Då det

icke syntes önskvärt att framtvinga en sådan i och för sig meningslös juste­

ring av dotterbolagets balansräkning före fusionen, hade de sakkunniga an­

sett sig kunna förorda det senare alternativet i en modifierad form, inne­

bärande att den utskiftningsskatteskuld, som moderbolaget hade att över­

taga vid fusionen, skulle beräknas å ett beskattningsbart belopp, som mot­

svarade skillnaden mellan å ena sidan summan av dotterbolagets aktiekapital,

reservfond och skuldregleringsfond samt å andra sidan dotterbolagets till­

skjutna belopp.

De sakkunniga påpeka, att den av dem föreslagna metoden vore oför­

månlig för bolagen, om dotterbolaget hade balanserade förluster, vilka icke

Kungl. Mcij.ts proposition nr 2-10.

62

kunde täckas genom andra vinstmedel än sådana som bundits i aktiekapi­

tal, reservfond och skuldregleringsfond, och förlusterna icke före fusionen

täcktes med anlitande av sålunda bundna vinstmedel. Skäl att tynga förord­

ningen med särskilda bestämmelser för dessa undantagsfall hade dock icke

ansetts föreligga.

I sammanhang därmed påpekas, att om dotterbolagets till utskift-

ningsskatt beskattningsbara belopp efter avdrag för utskiftningsskatten

vore större än moderbolagets tillskjutna belopp, bleve moderbolagets till­

skjutna belopp efter fusionen negativt. Att det tillskjutna beloppet bleve

negativt innebure, att vid moderbolagets upplösning i utskiftat belopp skulle

inräknas jämväl det negativa beloppet. Vid nedsättning av aktiekapital

skulle till bolagets egna fonder läggas ett belopp, som motsvarade detta

negativa belopp.

De sakkunniga framhålla att den från dotterbolaget övertagna utskift-

ningsskatteskulden kunde hos moderbolaget minskas eller helt försvinna

t. ex. genom att moderbolagets rörelse efter fusionen ginge med förlust. Det

kunde dock ofta vara svårt att avgöra, om förlusten framkommit å den från

dotterbolaget övertagna rörelsen eller icke, och en utjämning hade också

kunnat ske även om koncernförhållandet ägt bestånd.

De sakkunniga framhålla till sist att en förutsättning för att befrielse

från eller uppskov med utskiftningsskattens erläggande skulle kunna med­

givas på sätt de sakkunniga föreslagit vore, att vissa ändringar och tillägg

vidtoges i kommunalskattelagen, i förordningen om statlig inkomstskatt och

i förordningarna om investeringsfonder. De sakkunniga framlade även för­

slag om sådana ändringar.

I anslutning härtill uttalas önskvärdheten av att dessa ändrade bestäm­

melser utsträcktes till att avse varje fusion, som skett enligt 174 § 1 mom.

aktiebolagslagen och där icke någotdera bolaget dreve penningrörelse eller

yrkesmässig handel med fastigheter -— alltså även de fall där befrielse från

eller uppskov med skattens erläggande enligt de sakkunnigas förslag icke

skulle medgivas. Därigenom möjliggjordes att i alla dylika fall av fusion

beräkna dotterbolagets utskiftningsskatteskuld med ledning av de värden å

bolagets tillgångar och skulder, som upptagits i dotterbolagets balansräk­

ning vid fusionstillfället.

Iiungl. Maj:ts proposition nr 240.

Remissyttrandena.

De sakkunnigas förslag i nu förevarande hänseende har i huvudsak till­

styrkts eller lämnats utan erinran i flertalet remissyttranden.

Från remissyttrandena må här följande återgivas.

Kammarrätten

framhåller i sitt yttrande, att utskiftningsskatten obestrid­

ligen innebure ett allvarligt hinder mot en koncentration av ekonomiska

företag i större enheter, en olägenhet, som vore allmänt vitsordad och kun­

de antagas bliva alltmer framträdande, ju högre utskiftningsskatteprocen-

ten sattes. De sakkunnigas förslag byggde på en konsekvent genomförd fiska-

Kanyl. Maj:Is proposition nr 240.

63

-

lisk princip, men torde just genom sitt fasthållande vid kedjebeskattningen

knappast kunna antagas medföra en slutgiltig och allmänt godtagen lös­

ning av detta problem.

Bank- och fondinspektionen

— som förordar en viss utvidgning av om­

rådet för den av de sakkunniga föreslagna, av förordningens bestämmelser

omedelbart följande skattebefrielsen vid fusion men som samtidigt ifråga­

sätter behovet och lämpligheten av de föreslagna dispensbestämmelserna —

anför till en början följande.

De sakkunniga ha ansett, att man för samtliga de fall, där moderbolagets

förvärv av dotterbolagsaktier skett från fysiska personer efter den 1 januari

1927, måtte kräva särskild utredning om att den erlagda köpeskillingen icke

avsevärt påverkats av dotterbolagets utskiftningsskatteskuld. För tiden fram

till den 1 december 1937 utgick emellertid utskiftningsskatt med endast 5

%

av ett bolags beskattningsbara belopp, varför dess verkan på köpeskillingen

för aktierna under alla förhållanden måste ha varit

relativt sett

obetydlig.

Om man sålunda skall kunna tala om att köpeskillingen »avsevärt» påver­

kats av utskiftningsskatten vid aktieförvärv under tiden

1/1

1927

—M/n

1937,

måste bestämningen »avsevärd» rymmas inom en latitud, som i de flesta

fall torde avsevärt understiga 5 % av aktiens matematiska värde. Om, för

att taga ett exempel, ett bolag som inköptes 1930 då hade ett tillskjutet be­

lopp av 1 miljon kronor och ett till utskiftningsskatt beskattningsbart be­

lopp å 0,5 miljoner kronor — aliså innebärande fondmedel med belopp mot­

svarande hälften av vad som tillskjutits — skulle, om utskiftningsskatten

hade beaktats, aktiens matematiska värde indexmässigt (aktiens nominella

värde = 100) sjunka från 150 till 147,5, d. v. s. med mindre än 2 %. Sättas

i exemplet fondmedlen lika med 200 000 kronor — vilket belopp kan antagas

motsvara fondställningen hos många bolag, som icke utgivit gratisaktier —

bli motsvarande matematiska värden 120 och 119, d. v. s. värdet skulle ned­

gå med mindre än 1 %. I själva verket torde det i de allra flesta fall vara

omöjligt att numera, minst 13 år efter ett aktieförvärv, utreda, huruvida

köpeskillingen ens påverkats något av den dåförtiden utgående utskift­

ningsskatten. Med hänsyn härtill synes man av praktiska skäl kunna pre-

sumera, att ett bolag, som sedan tid före den 1 december 1937 ägt mer än

90

%

av aktierna i ett bolag, förvärvat dessa till ett pris, som ej påverkats

av det senare bolagets utskiftningsskatteskuld.

Sedan inspektionen erinrat om att utskiftningsskatteprocenten höjdes

med verkan från den 15 november 1939 till 30 procent anföres fortsättnings­

vis följande.

Att ett så betydande skatteuttag i många fall avsevärt påverkat köpe­

skillingen, då ett aktiebolag från fysiska personer förvärvat alla eller så gott

som alla deras aktier i ett annat bolag, får anses ligga i sakens natur. Men

man torde icke kunna göra gällande, att en sådan påverkan skulle vara

möjlig att konstatera vid samtliga eller ens de flesta av ifrågakommande

aktieförvärv. Om utskiftningsskatteprocenten 30 apteras på de här ovan

framlagda exemplen, skulle sålunda aktiens matematiska värde indexinässigl

nedgå, i det förra fallet från 150 till 135, d. v. s. med 10 %, och i det senare

fallet från 120 till 114, d. v. s. med 5 %; att en värdenedgång med 10

%

bör

kunna iakttagas får anses klart, varemot det torde vara mera ovisst, om

man alltid kan finna belägg för, att en femprocentig nedräkning av aktie­

värdet ägt rum. Den slutsatsen synes dock berättigad att antalet dispens­

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

fall, som avse fusioner, där aktieförvärvet skett från fysisk person efter

1939, måste bli ringa. Skulle, såsom inspektionen ämnar föreslå, dispens­

institutet icke införas, torde det vidare, under förutsättning att utskiftnings-

skatteprocenten icke sänkes, kunna antagas, att vid framtida aktieförvärv,

som ske för att möjliggöra en blivande fusion, köparen kommer att vid

köpeskillingens bestämmande söka få kompensation för dotterbolagets ut-

skiftningsskatteskuld.

Beträffande de aktieförvärv i fusionssyfte, som skett från fysiska perso­

ner under den tid, då utskiftningsskatt uttogs med 12 %, finnes skäl för­

moda, att man endast i ett begränsat antal fall kan numera utröna, huru­

vida köpeskillingen avsevärt påverkats av det inköpta bolagets utskiftnings-

skatteskuld. Då vidare nyssnämnda tid omfattade endast ett par år, måste

det antagas, att antalet dispensfall av hithörande art måste bli obetydligt.

Behovet av dispensmöjligheten för berörda kategori av fusioner synes alltså

vara ringa.

Inspektionen framhåller, att ett bolags aktieförvärv emellertid kunde ske

även från ett annat aktiebolag men att dessa fall torde vara relativt så få­

taliga, att man icke av hänsyn till desamma behövde införa någon dispens­

mö jlighe t.

Inspektionen sammanfattar det nu återgivna så, att behovet av dispens­

bestämmelser kunde sägas reduceras till sådana fall, där aktieförvärvet

skett efter år 1937 antingen från fysisk person (eller därmed i skattehän­

seende likställd) eller från aktiebolag, samt att detta behov kunde antagas

vara tämligen ringa.

Därefter anföres följande.

Mot det sålunda existerande behovet av dispensbestämmelser få vägas

dels

de olägenheter, som kunna uppstå, om man avstår från att införa sådana

bestämmelser,

dels

det förhållandet att dispensinstitutet i och för sig är

principiellt föga tilltalande.

Nyssnämnda olägenheter bestå däri, att vissa fusioner ej komma till

stånd. Betydelsen härav bör dock icke överskattas eftersom några allvar­

liga nackdelar knappast äro förbundna med att en del i och för sig över­

flödiga bolag kvarstå. Inspektionen kan över huvud taget icke helt frigöra

sig från det intrycket, att fördelarna av fusionsmöjligheten i någon mån

överdrivits.

Mot dispensmetoden kunna anföras flera skäl. I första hand bör sålunda

framhållas, att avgörandet av en dispensansökan alltid måste innefatta

eu viss skälighetsbedömning, varigenom prövningen lätt förlänas ett drag

av godtycke. Härtill kommer att dispensbestämmelserna komplicera och

tynga den redan nu ganska svårtolkade lagstiftningen om utskiftningsskatt.

På grund härav och då såsom ovan påvisats behovet av en dispensmöjlighet

kan antagas vara tämligen ringa, anser sig inspektionen böra föreslå, att

dispensbestämmelserna slopas, varvid emellertid området för den automa­

tiska skattebefrielsen bör vidgas till att gälla även de fall, där moder­

bolagets överskridande av 90 %-innehavet ägt rum före den 1 december

1937.

Även

kommers kollegium

ifrågasätter i sitt yttrande, huruvida icke yt­

terligare lättnader i utskiftningsskattehänseende utöver vad de sakkunniga

föreslagit vore motiverade. Därvid erinras om att omedelbar frihet från

U

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

65

erläggandet av utskiftningsskatt hade föreslagits blott om dotterbolagets

utskiftningsskatteskuld icke påverkat moderbolagets köpeskilling för ak­

tierna i dotterbolaget. Denna begränsade befrielse från skattskyldighet,

vilken kompletterats med ett dispensförfarande för vissa andra fusions-

faJl, skulle måhända kunna givas vidgad omfattning.

Länsstyrelsen i Kristianstads län

anser att den inverkan, som utskift-

ningsskatteskulden kunde ha haft under den tid skatten icke överstege

12 procent, torde ha varit så obetydlig att omedelbar frihet från erläggan­

de av utskiftningsskatt borde kunna medgivas i de fall, där moderbolaget

förvärvat “/» av aktierna i dotterbolaget före den 1 januari 1940. — Läns­

styrelsen i Gävleborgs län

anför i silt yttrande liknande synpunkter.

I det av industriförbundet m. fl. näringsorganisationer

åberopade yttran­

det understrykes starkt angelägenheten av sådana ändringar i utskiftnings-

skatteförordningen, att ur såväl företagsekonomisk som allmän synpunkt

önskvärda fusioner kunde komma till stånd. I nämnda yttrande framhål-

les därefter, att de föreslagna bestämmelserna rörande den omedelbart av

förordningen följande skattefriheten visserligen syntes snävt utformade,

men att desamma dock torde bereda myndigheterna möjlighet att genom

en i erforderlig grad extensiv tolkning i den praktiska tillämpningen till­

godose det avsedda syftet. Därefter anföres:

Tillämpningsområdet för det genom sistnämnda författningsrum inför­

da dispensförfarandet är enligt den föreslagna lydelsen inskränkt till att

avse allenast sådana bolag, som angivas i första stycket. Sålunda äro bl. a.

bankbolag undantagna från möjlighet att erhålla dispens. Detta torde

sammanhänga med, att dessa bolag enligt gällande bestämmelser äro un­

derkastade kedjebeskattning för all utdelning från andra svenska aktie­

bolag och svenska ekonomiska föreningar. I en den 24 oktober 1942 till

finansdepartementet ingiven underdånig skrivelse har emellertid Svenska

bankföreningen hemställt, att skattefrihet måtte medgivas bankaktiebolag

för bl. a. utdelning å aktier eller andelar, vilkas innehavande utgjort ett

led i organisationen av bolagets verksamhet. Framställningen, som till­

styrkts av samtliga däröver hörda myndigheter, har överlämnats till 1944

års allmänna skattekommitté. Om den av Bankföreningen begärda för­

fattningsändringen kommer till stånd, synes anledning icke föreligga att

undantaga ett bankaktiebolag, vilket med sig fusionerar ett sådant hel-

ägt dotterbolag som i berörda framställning avses, exempelvis ett fastig­

hetsbolag, från möjlighet att erhålla dispens. Även i andra fall torde ett

ovillkorligt utestängande av vissa bolag från denna möjlighet kunna visa

sig vara varken motiverat eller önskvärt. Vi hemställa därför, att orden

»som nyss sagts» i förevarande författningsrum måtte utgå. Att dispens-

förfarandet härigenom formellt ltomme att stå öppet för alla bolag synes

desto mindre böra föranleda några betänkligheter som antalet dispens­

ansökningar icke härigenom kan befaras komma att öka i nämnvärd grad.

I yttrandet riktas vissa invändningar mot vad de sakkunniga föreslagit

angående förutsättningarna för meddelande av dispens. Härom anföres

till eu början följande.

De sakkunniga uttala sålunda, att en »betydande» utskiftningsskatt tor­

de vara ett avgörande hinder för en ur företagsekonomisk synpunkt önsk-

5

Bihang till riksdagens protokoll 1950. 1 samt. Nr 240.

66

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

värd fusion, samt vidare, att frågan, huruvida utskiftningsskattens storlek

kan utgöra »verkligt hinder» för fusionen får bedömas med hänsyn till,

om skatten är av sådan storleksordning, att dess erläggande är »betung­

ande» med hänsyn till finansieringen av de båda bolagens verksamhet.

En i och för sig till beloppet »betydande» utskiftningsskatt å exempel­

vis 50- å 100-tusen kr. kan emellertid, då fråga är om en större koncern,

ofta icke anses vara av sådan storleksordning, att dess erläggande bör

betecknas såsom betungande för denna koncern. Ej heller skulle den alltid

utgöra något »verkligt hinder» för fusionen, om denna vore oundgäng­

ligen nödvändig. I regel torde emellertid övervägandena rörande fusio­

nens genomförande resultera i att därmed får anstå, om den föranleder

skyldighet att utgiva utskiftningsskatt med ovan angivna belopp, eftersom

koncernen likväl kan drivas i den gamla formen och ifrågavarande skatte-

utgift därför icke framstår såsom nödvändig. Man måste således räkna

med, att ur organisatoriska synpunkter önskvärda fusioner icke komma till

stånd, om koncernen måste vidkännas kostnader för utskiftningsskatt,

även om skatten icke är av den storleksordning, att den kan anses vara

betungande för en större koncern. Avsikten med de sakkunnigas ovan ci­

terade uttalanden synes vara att förhindra, att antalet dispensansökningar

bleve alltför stort. Detta syfte kan emellertid i huvudsak lika väl tillgodo­

ses, om man såsom förutsättning för meddelande av dispens kräver, att

dispensansökningen icke avser ett »i och för sig» obetydligt belopp och

uppställandet av eu dylik förutsättning kan icke, såsom fallet blir om

de sakkunnigas ifrågavarande uttalanden läggas till grund för prövningen,

befaras äventyra syftet med fusionsinstitutet. Vi hemställa därför att så­

som förutsättning för meddelande av dispens klart angives, att ansök­

ningen icke må avse ett i och för sig obetydligt belopp samt att utskift-

ningsskatteskulden bör vara av den betydelsen, att uttagandet därav kan

antagas föranleda, alt fusionen icke kommer till stånd med hänsyn till att

koncernen även kan drivas i den gamla formen och att skatteutgiften så­

ledes icke framstår såsom oundgängligen nödvändig.

1 avseende å villkoret, att moderbolagets överskridande av 90 Vo-inne­

havet av dotterbolagsaktierna skulle ha ägt rum endast en kortare tid efter

den 1 januari 1927 eller en kortare tid efter bolagets bildande, erinras om

att de flesta önskvärda fusioner torde avse köpta dotterbolag. I anslutning

därtill framhålles att om fusionsinstitutet skulle komma till praktisk an­

vändning beträffande åtskilliga efter den 1 januari 1927 inköpta dotterbo­

lag, vilkas fusionering med moderbolaget vore önskvärd, måste dispens i

form av uppskov med skatten meddelas utan hinder av att överskridandet

av 90

%

-innehavet ägt rum först sedan viss tid förflutit efter sistnämnda

dag. I samband därmed erinras om att utskiflningsskatten så länge skatte-

procenten utgjorde allenast 5 procent endast i jämförelsevis ringa utsträck­

ning liade influerat på köpeskillingen. Med hänsyn härtill boide ett \äg-

ledande uttalande göras i motiven, varav framginge, att då moderbolagets

överskridande av 90 %-innehavet ägt rum före den 1 december 1937, före-

låge i allmänhet anledning medgiva, att utskiftningsskatteskulden finge

övertagas av moderbolaget.

Bankföreningen framhåller, att om skattefrihet för utdelning komme att

medgivas bankaktiebolag i enlighet med bankföreningens förslag därom,

syntes frihet från erläggande av utskiftningsskatt böra inträda oberoende

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

67

av dispens, i vad det gällde fusionering med ett penningföretag av dotter­

företag, vars aktier eller andelar innehades av förstnämnda företag såsom

ett led i organisationen av dettas verksamhet. Bankföreningen tillägger, att

föreningen för sin del ville lämna öppet om hänsyn redan nu skulle tagas

till denna eventualitet eller om ändring i utskiftningsskatteförordningen —

ävensom i 28 § kommunalskattelagen -— borde ske först om och i den mån

sagda skattefrihet för utdelning i lag föreskreves.

Skånes handelskammare

uttalar den meningen, att då den koncentration,

som i rationaliseringssyfte ägt rum inom svenskt näringsliv, till huvudsak­

lig del skett under tiden efter år 1927, komme det övervägande flertalet fu-

sionsfall att utestängas från rätten till befrielse från utskiftningsskatt.

Handelskammaren riktar vidare kritik mot dispensinstitutet såsom sådant

och framhåller att den enda godtagbara lösningen syntes vara att stadga

befrielse från utskiftningsskatt vid alla slags fusioner.

Övriga hörda handelskamrar

ävensom advokatsamfundet

ha förordat i

huvudsak enahanda uppmjukningar i de föreslagna bestämmelserna, som

de vilka föreslagits i det av industriförbundet in. fl. åberopade yttrandet.

Länsstyrelsen i Västerbottens län

föreslår — med hänsyn till de stränga

förutsättningar som av de sakkunniga förordats för meddelandet av dis­

pens — att dispens endast borde avse definitiv befrielse från skatt. Där­

för talade även att ett uppskov med skattens erläggande icke skulle undan­

röja det starka hinder mot fusion, som kedjebeskattningen innebure. Därest

de sakkunnigas förslag likväl komme att genomföras, syntes det länssty­

relsen lämpligast att moderbolaget borde på så sätt övertaga utskiftnings-

skatteskulden, att densamma öppet redovisades i balansräkningarna intill

den dag, då även moderbolaget upplöstes. Vid detta tillfälle borde moder­

bolaget erlägga dels den övertagna utskiftningsskatteskulden och dels den

utskiftningsskatt som belöpte på utskiftat belopp, i den mån detta överstege

tillskjutet belopp.

Mellankommunala prövning snämnden

påpekar, att det ofta förekomme

att ett moderbolag icke bildade ett dotterbolag utan att ett redan existerande

aktiebolag förvärvades från en bank eller en advokat. Dessa hade nämligen

ofta lager av aktiebolag, som aldrig drivit ekonomisk verksamhet och som

bildats uteslutande för att tillhandahållas klienter. Eftersom det vore fullt

legitima motiv som låge bakom detta tillvägagångssätt, skulle det vara obil­

ligt om den formella omständigheten att moderbolaget icke ägt aktierna i

ett sådant dotterbolag alltsedan dettas bildande skulle utgöra ett hinder för

befrielse från utskiftningsskatt. Nämnden förordade därför, att de före­

slagna bestämmelserna så ändrades att utskiftningsskatt vid fusion ej

skulle erläggas, om moderbolaget under den tid då dotterbolaget drivit

verksamhet vid varje tillfälle ägt mer än nio tiondelar av aktierna i dotter­

bolaget.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus lön

ifrågasätter om det vore nöd­

vändigt att i författningstexten införa invecklade regler sådana som de fö­

reslagna och förordar, alt behovet av skattebefrielse vid fusion tillgodosåges

genom ett dispensförfarande. Vidare anför länsstyrelsen:

68

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Av praktiska skäl torde nog beskattningen icke böra uppskjutas till den

kanske avlägsna tidpunkt, då moderbolaget träder i likvidation. Registre­

ringen av sådana uppskovsfall samt deras slutliga behandling och bevak­

ning vid moderbolagets framtida upplösning kommer att vålla svårigheter.

Det ekonomiska värdet för statsverket av en på detta sätt infrusen rätt till

utskiftningsskatt är obetydlig. Skulle med hänsyn till omständigheterna i

det speciella fallet en fullständig frihet från utskiftningsskatt icke kunna

komma i fråga, utan jämkning må vara lämplig, torde kunna övervägas,

huruvida icke behovet av lättnad kan tillgodoses antingen genom en ned­

sättning

av skatten eller genom en uppdelning

av denna på ett visst antal

år, ungefär i den ordning, som gäller för anstånd vid inbetalning av arvs­

skatt.

Även länsstyrelsen i Östergötlands län

ifrågasätter, om icke för samtliga

fall av fusion frågan om skattefrihet borde prövas av Kungl. Maj :t.

Länsstyrelsen i Älvsborgs län

framhåller, att den enkelhet vid tillämp­

ningen, som på sin tid var avgörande vid valet av skatteform till ersättning

för B-skatten, syntes i väsentlig grad komma att gå förlorad, om de före­

slagna komplicerade bestämmelserna infördes.

Länsstyrelsen i Kopparbergs län,

som erinrat om att i fall där dotterbo­

lagets utskiftningsskatteskuld finge övertagas av moderbolaget, vore dot­

terbolaget ålagt deklarationsskyldighet, framhåller att deklarationen icke

alltid kunde förväntas bliva godtagen i oförändrat skick. Deklarationen

skulle emellertid först vid någon tidpunkt i framtiden komma att påverka

en taxering till utskiftningsskatt. Det måste anses ovisst, huruvida dekla­

rationen före en eventuell taxering kunde bliva föremål för prövning i den

ordning, som gällde för taxeringsfrågor i allmänhet. Då det vore önskvärt,

att deklarationens riktighet kunde bliva prövad medan de förhållanden, varå

den grundades, ännu vore aktuella, syntes uttrycklig föreskrift böra med­

delas, att sådan möjlighet förefunnes.

Slutligen må här nämnas att i åtskilliga remissyttranden

förordats, att

— därest det av 1947 års taxeringssakkunniga framlagda förslaget till in­

rättande av en riksskattenämnd genomfördes — meddelandet av dispens

i avseende å erläggandet av utskiftningsskatt vid fusion lämpligen borde

uppdragas åt denna nämnd.

Departementschefen.

Av den lämnade redogörelsen framgår, att redan då utskiftningsskatten

på sin tid infördes i skattesystemet framhölls som en olägenhet med den­

samma, att skatten kunde befaras utöva en hämmande inverkan på till­

komsten av i och för sig önskvärda bolagsfusioner. När under åren verk­

ställda skärpningar av inkomstbeskattningen föranlett höjningar av ut­

skiftningsskatten, har denna olägenhet i motsvarande mån ökat. Den nu

föreslagna höjningen av utskiftningsskatten till 40 procent utgör alltså i

och för sig ett skäl för omprövning av frågan, huruvida lättnader i utskift-

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

69

ningsbeskattningen vid fusion av aktiebolag kunna anses motiverade och

genomförbara. Härtill kommer att i den nya aktiebolagslagen upptagits

fusionsbefrämjande regler, vilka på grund av utskiftningsskattebestämmel-

sernas utformning visat sig i praktiken icke erhålla avsett utnyttjande.

Den främsta invändning, som i detta sammanhang göres mot bestämmel­

serna i utskiftningsskatteförordningen, är att trots att fusionen icke in­

nebär någon utskiftning av tillgångar från koncernen såsom helhet be­

traktad, föranleder fusionen likväl att utskiftningsskatt uttages. Denna om­

ständighet är i sin tur att se mot bakgrunden av den kedjebeskattning, som

i vissa fall föranledes av bestämmelsernas utformning.

Av det nu sagda framgår, att man vid övervägandet av uppmjukningar

i förordningen i första hand bör pröva i vad mån frågan kan lösas genom

inskränkningar i kedjebeskattningen. I fall, där denna väg befinnes icke

vara framkomlig, synes böra prövas om lindring i form av uppskov med

erläggandet av utskiftningsskatten framstår som motiverad. Det är även

efter dessa linjer de sakkunnigas förslag utarbetats.

Utskiftningsskatten är avsedd som ett komplement till inkomstskatten

å utdelning och har tillkommit för att dubbelbeskattningen av aktiebolags

vinstmedel skall konsekvent genomföras i enlighet med inkomstskattelag­

stiftningens grunder. Däremot har syftet i och för sig icke varit att genom­

föra en renodlad dubbelbeskattning i samtliga de fall, då tillgångar genom

utskiftning överföras från ett bolag till ett annat.

Ur sistnämnda synpunkt skulle möjligen kunna göras gällande, att ut­

skiftningsskatten borde eftergivas i samtliga fall av fusion. Emellertid är

— som de sakkunniga framhållit — detta resonemang icke hållbart. En

kedjebeskattning i egentlig mening kan nämligen sägas föreligga, allenast

då vid fusion utskiftningsskatt erlägges för vinstmedel, som uppkommit

hos dotterbolaget

efter

den tidpunkt, då moderbolaget förvärvat aktierna

i dotterbolaget. Den vinst, som uppkommit hos sistnämnda bolag i tiden

före koncernförhållandets inträdande, blir däremot enligt denna uppfatt­

ning icke att anse som föremål för kedjebeskattning genom att vinsten i

samband med fusion utskiftningsbeskattas.

Det torde vara angeläget att beakta det principiellt riktiga i detta av de

sakkunniga förda resonemang. Ett annat betraktelsesätt skulle nämligen

leda fram till bestämmelser, som — förutom att de icke vore materiellt

grundade — lätt läte sig utnyttjas för allehanda skattetransaktioner.

En kedjebeskattning av den art, som i enlighet med det förut sagda bör

i görligaste mån undanröjas, uppkommer enligt gällande bestämmelser i

regel blott där det gäller fusion mellan ett helägt dotterbolag och moder­

bolaget och där dotterbolaget vid den tidpunkt, då moderbolaget förvär­

vade aktierna i dotterbolaget, icke hade några vinstmedel. Så torde i all­

mänhet vara förhållandet blott i de fall, där moderbolaget ägt samtliga

aktier i dotterbolaget alltsedan detta bildades.

De sakkunniga ha från dessa utgångspunkter föreslagit, att eu av för­

ordningens bestämmelser omedelbart följande frihet från utskiftningsskatt

70

Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

skall medgivas, där fråga är om ett av moderbolaget helägt dotterbolag och

där moderbolaget alltsedan den 1 januari 1927 eller, om koncernförhål­

landet uppstått senare, alltsedan dotterbolagets bildande ägt mer än 90

procent av aktierna i dotterbolaget. För övriga fall av fusion enligt 174 §

1 mom. aktiebolagslagen ha de sakkunniga föreslagit ett dispensförfarande

av innebörd, att Kungl. Maj :t på därom gjord framställning skulle under

vissa av de sakkunniga närmare angivna förutsättningar kunna medgiva

antingen frihet från eller uppskov med erläggandet av dotterbolagets ut-

skiftningsskatteskuld. Befrielse från skatt skulle medgivas i fall, som stode

mycket nära de fall där skattefrihet följde omedelbart av förordningen,

medan uppskov skulle ifrågakomma i övriga fall, som uppfyllde de av de

sakkunniga angivna förutsättningarna för meddelande av dispens.

Av det förut sagda framgår, att jag delar uppfattningen att ändringar

i utskiftningsskatteförordningen i syfte att underlätta vissa fall av fusion

äro påkallade. Jag kan även i princip ansluta mig till den av de sakkun­

niga förordade anordningen med en direkt reglering i förordningen av så­

dana fusionsfall, där ett eftergivande av skatten redan på förhand kan

bedömas som tillräckligt grundat, och med ett dispensförfarande för vissa

andra fall där en särskild prövning är nödvändig.

Vad först angår det av de sakkunniga för samtliga fall av lättnad i ut-

skiftningsbeskattningen vid fusion angivna villkoret, att fråga skall vara om

fusion mellan moderbolag och

helägt

dotterbolag, torde nämnda villkor på

skäl de sakkunniga anfört vara att anse som en självklar förutsättning. Det

må i detta sammanhang erinras om att industriförbundet i sin förenämnda,

till de sakkunniga överlämnade framställning anfört, att även om man begrän­

sade lättnaderna i utskiftningsskattehänseende till fusionsfall, som avsåges

i 174 § 1 mom. aktiebolagslagen, skulle man utan tvivel undanröja det mest

dominerande hindret för åstadkommande av de önskvärda organisatoriska

förbättringar inom näringslivet, vilka aktiebolagslagens fusionsbestämmelser

avsåge att möjliggöra. I det helt övervägande antalet remissyttranden ha di­

rekta invändningar mot det principiellt riktiga i denna gränsdragning ej

heller framställts.

Jag kan även ansluta mig till de sakkunnigas uttalande att som villkor

för en omedelbar skattefrihet vid fusion bör i princip krävas, att moderbo­

laget ägt mer än 90 procent av aktierna i dotterbolaget alltsedan detta bilda­

des; dock bör — med hänsyn till det av mellankommunala prövningsnämm-

den gjorda påpekandet — villkoret så utformas att moderbolaget skall ha

ägt 90 procent av dotterbolagets aktier alltsedan den tid, då sistnämnda bolag

började bedriva verksamhet av något slag.

Emellertid ha de sakkunniga, som nyss framhållits, vidare föreslagit att

den av förordningen omedelbart följande skattefriheten skulle utsträckas

att omfatta — förutom nyssnämnda fall — jämväl de fall av fusion mellan

helägt dotterbolag och moderbolag, där moderbolaget sedan tiden före den 1

januari 1927 ägt mer än 90 procent av aktierna i dotterbolaget. Detta avsteg

71

från principen att lättnaderna i utskiftningsskattehänseende icke borde med­

föra att vissa vinstmedel undantoges från dubbelbeskattning, har motiverats

med att fusionen år 1928 i regel hade kunnat genomföras utan utskiftnings-

skatt, samt att moderbolagets köpeskilling för dotterbolagsaktierna icke

kunde ha påverkats av dotterbolagets utskif tningsskatteskuld.

De erinringar mot de sakkunnigas förslag i denna del, som framförts i

remissyttrandena, avse framför allt att förslaget icke medgåve lättnader i

den utsträckning, som vore önskvärd. I anslutning härtill föreslås att den av

förordningen omedelbart följande friheten från utskiftningsskatt vid fusion

borde utsträckas till att avse samtliga de fall, där moderbolaget ägt mer än

90 procent av aktierna i dotterbolaget sedan före den tidpunkt, då utskift-

ningsskatteprocenten höjdes till 12 procent eller — såsom i några yttran­

den ifrågasatts — till 30 procent. Detta motiveras med att dotterbolagets

utskiftningsskatteskuld i dessa fall icke kunde i någon nämnvärd mån ha

påverkat moderbolagets köpeskilling för aktierna.

Då det gäller att taga ställning till frågan om förutsättningarna för en av

förordningens bestämmelser omedelbart följande frihet från utskiftnings-

skatt vid fusion vill jag först framhålla, att man vid ett konsekvent fast­

hållande av den princip, som enligt det förut sagda synes vara ur fiskalisk

synpunkt berättigad, icke lärer uppnå erforderliga lättnader i utskiftnings­

skattehänseende. Å andra sidan böra sådana uppmjukningar i förordningen

icke göras, att genomförandet av en fusion medför en opåkallad skattelätt­

nad. Mot varandra får alltså vägas å ena sidan önskemålet att så uppmjuka

utskiftningsskatteförordningens bestämmelser, att genomförandet av ur fö­

retagsekonomisk och allmän synpunkt önskvärda fusioner verkligen under­

lättas, och å andra sidan kravet på att icke fritaga hos bolagen ansamlade

vinstmedel från en beskattning, som ur andra synpunkter framstår såsom

riktig och rättvis. De sakkunniga ha i sitt förslag lagt tonvikten på sistnämnda

synpunkt. Emellertid synes troligt, att då moderbolag förvärvat aktierna i

dotterbolaget under tid, då utskiftningsskatten uppgick till 5 respektive 12

procent, en eventuell utskiftningsskatteskuld i regel icke påverkat köpeskil­

lingen för aktierna. Detta innebär i realiteten, att överlåtaren av aktierna

icke till moderbolaget — i form av nedsättning av den köpeskilling, som el­

jest bort utgå — erlagt den utskiftningsskatt, som vid överlåtelsetillfället åvi­

lade icke utdelade vinstmedel; det innebär givetvis också att det förvärvande

bolaget icke i samband med aktieköpet erhållit någon särskild förmån såsom

gottgörelse för att bolaget övertagit utskiftningsskatteskulden.

Med beaktande av det sist sagda såväl som övriga på frågan inverkande

omständigheter anser jag mig böra föreslå en ytterligare uppmjukning av

bestämmelserna utöver vad de sakkunniga ifrågasatt. Jag föreslår sålunda,

att en bestämmelse införes i utskiftningsskatteförordningen av innebörd att

vid fusion mellan moderbolag och helägt dotterbolag frihet från utskiftnings­

skatt medgives i de fall, där moderbolaget ägt mer än 90 procent av aktierna

i dotterbolaget alltsedan tiden före det utskiftningsskatteproccnten höjdes

(ill 30 procent. Med hänsyn till tiden för ikraftträdandet av förordningen

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

72

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

om höjningen av skattesatsen till 30 procent och de i samband därmed givna

övergångsbestämmelserna synes såsom lämplig tidpunkt kunna väljas den

1 januari 1940.

Vad härefter angår det av de sakkunniga föreslagna dispensförfarandet,

ha i några remissyttranden riktats invändningar däremot. Bank- och fond­

inspektionen har t. o. in. — i samband med att inspektionen förordat en ut­

vidgning av de av de sakkunniga föreslagna bestämmelserna angående ome­

delbar skattefrihet — ifrågasatt ett fullständigt slopande av dispensinstitutet.

För egen del anser jag — ehuru jag är väl medveten om de invändningar

av principiell art, som kunna riktas mot införandet av bestämmelser av före­

slagen art i en permanent lagstiftning -— dispensförfarandet likväl böra god­

tagas. Trots den utvidgning av de omedelbara skattefrihetsfallen, som jag i

det föregående förordat, skulle man med all sannolikhet ha att räkna med

åtskilliga fall av ur företagsekonomisk och allmän synpunkt önskvärda fu­

sioner, där en lättnad i avseende å utskiftningsskattens erläggande kunde

framstå som en nödvändig och befogad förutsättning för en fusion, men

vilka fall icke skulle gå in under förordningens bestämmelser om omedelbar

skattefrihet. Det synes i detta sammanhang även böra erinras om att det

föreslagna dispensförfarandet för de sakkunniga framstått som ett alternativ

till en i förordningen omedelbart utförd reglering av samtliga de fall, där

lindring på ett eller annat sätt i utskiftningsbeskattningen vid fusion kunde

framstå som motiverad.

Såsom allmänna förutsättningar för lindring i utskiftningsbeskattningen

vid fusion ha de sakkunniga angivit,

att

båda bolagen dreve rörelse, som

bildade en naturlig enhet, varför fusionen vore att anse som betingad av

strävanden att vinna större organisatorisk ändamålsenlighet,

att

den ut-

skiftningsskatt som skulle erläggas vore av sådan storleksordning att den

kunde anses utgöra ett väsentligt hinder för fusionen,

samt att,

där moder­

bolaget förvärvat dotterbolagsaktierna från fysisk person, dotterbolagets ut-

skiftningsskatteskuld uppenbarligen icke avsevärt påverkat köpeskillingen

för aktierna.

Några invändningar ha i remissyttrandena icke riktats mot den först­

nämnda av dessa tre förutsättningar liksom icke heller mot de sakkunnigas

uttalande, att det givetvis ålåge bolagen att styrka förhandenvaron av den­

na förutsättning.

I avseende å den andra av de tre förutsättningarna har i det av industri­

förbundet in. fl. åberopade yttrandet påyrkats, att såsom förutsättning för

meddelande av dispens skulle — i stället för vad de sakkunniga härutin-

nan föreslagit — angivas att ansökningen icke avsåge ett i och för sig obe­

tydligt belopp samt att utskiftningsskatteskulden vore av sådan betydelse,

att uttagandet därav kunde antagas föranleda att fusionen icke komme till

stånd med hänsyn till att koncernen kunde drivas även i den gamla for­

men och att skatteutgiften således icke framstode såsom oundgängligen nöd­

vändig.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

73

Den nu ifrågavarande förutsättningen för dispens ha de sakkunniga upp­

ställt med tanke på önskvärdheten av att den dispensprövande myndigheten

icke belastades med ansökningar av mera bagatellartad karaktär. Då en upp­

mjukning av bestämmelserna på sätt föreslagits i sistnämnda yttrande icke

synes innebära att syftet med villkoret förfelas, har jag för egen del intet

att i princip erinra mot den ifrågasatta uppmjukningen. Detta synes dock

icke behöva föranleda en mera detaljerad utformning av bestämmelserna

än vad de sakkunniga föreslagit. Det bör ankomma på den dispensprövan­

de myndigheten att på grundval av det nu anförda och med stöd av efter

hand vunna erfarenheter utforma en praxis, som ur olika synpunkter kan

anses tillfredsställande.

Mot den tredje av de utav de sakkunniga uppställda förutsättningarna —

eller att dotterbolagets utskiftningsskatteskuld uppenbarligen icke avse­

värt påverkat köpeskillingen för aktierna — ha några direkta invändning­

ar i remissyttrandena icke riktats.

Beträffande denna förutsättning torde jag till en början få erinra om att

i de fall, där moderbolagets köpeskilling för aktierna i dotterbolaget på­

verkats eller teoretiskt kan ha påverkats av den dotterbolaget åvilande ut-

skiftningsskatteskulden, finnas hos sistnämnda bolag vinstmedel, beträf­

fande vilka anledning i och för sig saknas att eftergiva utskiftningsbeskatt-

ningen. Som tidigare framhållits skulle nämligen uttagandet av utskift-

ningsskatt i dessa fall icke i egentlig mening innebära någon kedjebeskatt-

ning. Därmed är å andra sidan icke sagt, att dispens i form av uppskov

med erläggandet av skatten, d. v. s. en anordning enligt vilken moderbola­

get övertoge skatteskulden, bör vara i dessa fall utesluten.

Såsom framgår av de sakkunnigas kommenterande utläggning av innebör­

den av den tredje dispensförutsättningen har syftet med uppställandet av den­

na förutsättning i första hand varit att förhindra lättnader i sådana icke

ovanliga fall, där det egentliga syftet med koncernförhållandet och fusio­

nen varit att uppnå av lagstiftaren icke avsedda skattelindringar. För dessa

fall är bibehållandet av den tredje dispensförutsättningen eu angelägenhet

av vikt. Det är för övrigt svårigheten att på ett ur lagteknisk synpunkt till­

fredsställande sätt utgallra dylika fall, som utgör ett av skälen till att al­

ternativet med ett dispensförfarande är alt föredraga framför att omedel­

bart i författningstexten söka angiva, när lättnader med utskiftningsskat-

tens erläggande böra medgivas. För andra fall av fusion än de nyss antydda

behöver däremot den omständigheten, att köpeskillingen kan tänkas ha på­

verkats av dotterbolagets utskiftningsskatteskuld, icke vara av utslagsgi­

vande betydelse för frågan om uppskov med skatten. Här måste en prövning

från fall till fall med beaktande av de föreliggande särskilda omständighe­

terna bli avgörande. Om det är uppenbart att köpeskillingen för aktierna

så bestämts, att moderbolaget fått en så gott som fullständig kompensation

för dotterbolagets utskiftningsskatteskuld, saknas anledning att medge skat-

teuppskov. Har moderbolaget däremot fått allenast eu ofullständig kompen­

sation, bör uppskov med skattens erläggande kunna ifrågakomma. Det tor­

74

Kungl. Maj:ts proposition nr 2i0.

de böra tilläggas, att när det i praktiken icke går att fastställa om eller i

vad mån utskiftningsskatteskulden påverkat köpeskillingen vid en fusion,

som icke kan antagas ha tillkommit för att vinna av lagstiftaren icke av­

sedda skaltelindringar, torde svårigheten att konstatera huruvida den tredje

förutsättningen är förhanden icke behöva vara i och för sig utslagsgivande

för möjligheten att erhålla uppskov med skattens erläggande. I de fall, där

det är uppenbart att moder- och dotterbolagsförhållandet tillkommit därför

att moderbolaget velat förvärva den av dotterbolaget drivna rörelsen på

grund av dess naturliga samband med moderbolagets rörelse, bör den om­

ständigheten att tidigare aktieägare i dotterbolaget genom aktieförsäljning­

en måhända göra en viss skattevinst icke i och för sig innebära ett abso­

lut hinder mot att uppskov med utskiftningsskattens erläggande vid fusion

medgives.

Med det nu sagda har jag velat klargöra den innebörd av den utav de

sakkunniga uppställda tredje dispensförutsättningen, som enligt min me­

ning bör tilläggas densamma. Det må emellertid tillfogas, att den dispens­

prövande myndigheten vid sitt handläggande av nu ifrågavarande ärenden

icke bör bindas vid alltför strängt preciserade villkor. Frågan huruvida dis­

pens bör i det särskilda fallet medgivas eller ej, synes böra i första hand

prövas utifrån de allmänna förutsättningar, som ligga till grund för den

nu föreslagna lagstiftningen. En påtagligt restriktiv tillämpning av dispens­

institutet bör sålunda ifrågakomma endast i de fall, där syftet eller ett av

syftena med den ifrågasatta fusionen kan förmodas ha varit önskemålet

att uppnå opåkallade skattelättnader; därtill bör då även räknas den lätt­

nad som ett överförande av en utskiftningsskatteskuld från ett bolag, som

önskas upplöst, till ett annat bolag i och för sig innebär.

Med hänsyn till den uppfattning jag sålunda hyser angående den inne­

börd, som bör tilläggas den av de sakkunniga föreslagna tredje dispensför­

utsättningen, synes en omformulering av densamma böra ske. Den ifråga­

varande förutsättningen torde lämpligen kunna formuleras så, att dispens

må beviljas under förutsättning att fusionen icke kan antagas vara ett led

i åtgöranden, syftande till att vinna obehörig förmån i beskattningsavseende

för ettdera bolaget eller för någon, med vilken ettdera bolaget är i intresse­

gemenskap.

Jag vill i detta sammanhang nämna, att enligt min mening synas de

grundläggande dispensförutsättningarna böra närmare än vad de sakkun­

niga föreslagit angivas i själva författningstexten.

Som tidigare framhållits ha de sakkunniga tänkt sig att dispensen för

flertalet fall skulle avse allenast uppskov med erläggandet av skatten. Men

i fall, som stode de av förordningens bestämmelser omedelbart följande

fallen av skattefrihet nära, skulle en fullständig befrielse kunna medgivas.

Vad jag i det föregående förordat i avseende å omedelbar frihet från er­

läggande av utskiftningsskatt vid fusion innebär en icke obetydlig utvidg­

ning av skattebefrielsefallen utöver vad de sakkunniga föreslagit. Denna

utvidgning skulle tillika innebära, att i åtskilliga av de fall, för vilka de

sakkunniga avsett att skattebefrielse skulle kunna ifrågakomma dispens­

75

vägen, befrielse erhölles omedelbart på grund av författningens bestämmel­

ser. Redan detta är alltså ett skäl för att överhuvud icke låta dispensen

avse befrielse från skatt utan allenast uppskov med dess erläggande. Ytter­

ligare skäl härför kunna emellertid anföras. Då det synes uteslutet att tänka

sig någon övergångsform mellan fullständig skattefrihet och uppskov med

skattens erläggande, måste en gräns någonstädes dragas. Hur denna gräns­

dragning än göres, skulle tvivelaktiga gränsfall uppkomma och åtskilliga

dispenssökande, som medgivits allenast uppskov, skulle känna sig utsatta

för en godtycklig behandling. Därtill kommer att starka skäl tala för att

gränsen för skattebefrielsen dragés just så, att till befrielsefallen hänföras

allenast de fall, där enligt vad jag förordat befrielse erhålles omedelbart på

grund av förordningens bestämmelser. Slutligen må tilläggas att själva dis­

pensförfarandet som sådant skulle kompliceras, om man godtoge vad de

sakkunniga i förevarande hänseende föreslagit.

På grund av det nu sagda och med beaktande av att det egentliga hindret

för genomförandet av en fusion torde vara att utskiftningsskatten enligt

gällande bestämmelser skall erläggas vid fusionstillfället, förordar jag att

dispensförfarandet begränsas till att avse allenast uppskov med erläggan­

det av skatten.

Vad de sakkunniga föreslagit angående beräkningen av dotterbolagets ut-

skiftningsskatteskuld, då denna skall övertagas av moderbolaget, har icke

föranlett några erinringar i remissyttrandena. Jag ansluter mig i princip

till vad de sakkunniga härutinnan föreslagit.

Däremot ha vissa erinringar riktats mot den föreslagna formen för skul­

dens övertagande. Sålunda har i ett remissyttrande ifrågasatts, om icke

dotterbolagets utskiftningsskatteskuld borde till beloppet uträknas och av

moderbolaget därefter öppet redovisas intill tiden för sistnämnda bolags

upplösning, då skulden skulle infrias.

Gentemot denna invändning kan emellertid ur principiell synpunkt erin­

ras, att moderbolaget icke övertager en utskiftningsskatteskuld, som under

alla förhållanden skall erläggas. Skulden kan öka eller minska, beroende

bl. a. på det fortsatta resultatet av den av moderbolaget från dotterbolaget

övertagna verksamheten. Härtill kommer att man med den av de sakkun­

niga föreslagna anordningen undviker att för en obestämd — och kanske

mycket lång — tidrymd belasta moderbolagets bokföring med en skatte-

post, som slutligen kan visa sig vara utan betydelse. Den av de sakkunniga

föreslagna anordningen medför att, om bolaget vid ett framtida tillfälle i

samband med nedsättning av aktiekapitalet eller vid bolagets upplösning

har att erlägga utskiftningsskatt, den övertagna utskiftningsskatteskulden

automatiskt inverkar och att skatten, såsom följdriktigt är, uträknas med

tillämpning av den vid det tillfället gällande utskiftningsskatteprocenten.

En konsekvens av den utav de sakkunniga föreslagna metoden för skat­

tens övertagande, vilken metod jag alltså förordar, blir visserligen — såsom

de sakkunniga påpekat — att i vissa undantagsfall moderbolagets tillskjut­

na belopp blir negativt, vilket i sin tur innebär, att vid moderbolagets upp­

lösning i utskiftat belopp skall inräknas jämväl det negativa beloppet och

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

76

Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

att vid nedsättning av aktiekapitalet till egna fonder skall läggas motsva­

rande belopp. Med hänsyn till att de nu nämnda fallen torde bli mycket

sällsynta, synas nämnda konsekvenser knappast innebära någon allvarligare

olägenhet.

Jag torde i detta sammanhang även få beröra det av länsstyrelsen i Kop­

parbergs län gjorda påpekandet, att dotterbolagets utskiftningsskatteskuld,

där denna skulle övertagas av moderbolaget, borde bliva prövad medan de

förhållanden, varå den grundades, ännu vore aktuella.

De sakkunniga ha eftersträvat sådana regler, att dotterbolagets utskift­

ningsskatteskuld skulle kunna bestämmas utan att några tvister om beräk­

ningen behövde uppkomma. Utskiftningsskatteskulden skall enligt försla­

get beräknas å skillnaden mellan å ena sidan summan av dotterbolagets

aktiekapital, reservfond och skuldregleringsfond och å andra sidan dotter­

bolagets tillskjutna belopp. Beräkningen avses skola göras på grundval av

dotterbolagets balansräkning vid fusionstillfället. För att emellertid än yt­

terligare förebygga tvistigheter i avseende å skatteskuldens beräknande vill

jag tör egen del förorda, att denna beräkning skall ske på grundval av den

fastställda balansräkningen för det räkenskapsår, som gått till ända när­

mast före fusionstillfället. Om alltså för dotterbolaget ett räkenskapsår ut­

gått t. ex. den 31 december 1952 och fusionen sker den 1 mars 1953 skall

skatteskulden beräknas på grundval av den fastställda balansräkningen per

förstnämnda dag. Hänsyn skall med andra ord icke tagas till den vinstdispo­

sition, som beslutas för det räkenskapsår, som utgått den 31 december 1952.

Med den nu föreslagna anordningen synes man kunna utgå från att tvist om

skuldens beräkning icke skall uppkomma. Skulle mot förmodan delade me­

ningar likväl komma att uppstå, synes den dispensprövande myndigheten

kunna giva ett vägledande uttalande.

Härefter torde jag få något beröra de invändningar, som i åtskilliga re­

missyttranden framställts mot de sakkunnigas förslag att begränsa de fall,

där lättnader i ulskiftningsskattehänseende kunde ifrågakomma, till att

avse fusioner där varken moder- eller dotterbolag driver penningrörelse.

Nämnda begränsning har av de sakkunniga motiverats med hänvisning till

bestämmelsen i kommunalskattelagen att bolag, som bedriva bank- eller pen­

ningrörelse, äro skattskyldiga för utdelningar från andra bolag. De sakkun­

nigas förslag om lättnader i utskiftningsskattehänseende bygger nämligen

på den föreliggande möjligheten för moderbolaget att till sig överföra dotter­

bolagets fria vinstmedel genom skattefri utdelning.

I de åsyftade remissyttrandena har framhållits, att frågan om bankbola­

gens fritagande från skattskyldighet för utdelning vore under omprövning

och att så starka skäl talade för att bankbolagen sluppe skatta för utdelning,

att lättnaderna i utskiftningsskattehänseende vid fusion borde avse jämväl

dessa företag.

Det torde i anledning härav böra framhållas, att fusion enligt 174 § 1 mom.

aktiebolagslagen synes kunna ske allenast under förutsättning att såväl

moder- som dotterbolag äro s. k. allmänna aktiebolag. Nämnda fusionsbe-

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

77

stämmelser äro med andra ord icke tillämpliga på bankaktiebolag, för vilka

lagen om bankrörelse gäller. I sistnämnda lag upptagas för närvarande icke

några fusionsbestämmelser, motsvarande dem som aktiebolagslagen innehål­

ler. På grund härav synas de föreslagna bestämmelserna om lättnad i ut-

skiftningsskattehänseende vid fusion redan av denna grund för närvarande

icke kunna utsträckas att avse bankaktiebolag. Härtill kommer att frågan

om nämnda bolags fritagande från skatt för utdelning ännu icke varit före­

mål för statsmakternas ställningstagande.

Av det anförda framgår, att önskemålet om utsträckning av skattelättnads-

bestämmelserna vid fusion till bolag, som bedriva bank- eller penningrörelse,

för närvarande icke kan föranleda någon åtgärd.

Jag vill i detta sammanhang även framhålla, att om inskränkningar fram­

deles komma att föreskrivas i avseende å vissa bolags rätt till skattefrihet

för utdelning från andra bolag, kan detta nödvändiggöra motsvarande in­

skränkningar i de nu förordade bestämmelserna om lättnad i utskiftnings-

beskattningen vid fusion; jag åsyftar härvid särskilt de s. k. familjebolagen.

De sakkunniga ha förordat, att meddelandet av dispens från bestämmel­

serna om utskiftningsskatt skulle handhavas av Kungl. Maj :t i statsrådet.

1 åtskilliga remissyttranden har häremot invänts, att därest den av 1947 års

taxeringssakkunniga föreslagna riksskattenämnden skulle inrättas, det syn­

tes lämpligare att anförtro handhavandet av dispensförfarandet åt denna

nämnd.

För egen del är jag av den uppfattningen, att prövningen av ifrågava­

rande dispensärenden icke bör handhavas av Kungl. Maj :t i statsrådet. Här­

för tala 1'lcra skäl, främst ärendenas egen karaktär och beskaffenhet. Därest

dispensförfarandet anförtroddes åt en blivande riksskattenämnd eller till

äventyrs åt en särskild för ändamålet inrättad nämnd, skulle dispensavgö­

randena erhålla en mer domstolsmässig prövning, något som ur skilda syn­

punkter ter sig önskvärt. Slutligen må anmärkas, att man kan räkna med

att — i synnerhet under de närmaste åren efter de föreslagna bestämmelser­

nas ikraftträdande — anhopningen av dispensansökningar kommer att bli

ganska betydande, vilket skulle innebära en i och för sig icke önskvärd ut­

ökning av arbetsuppgifterna inom Kungl. Maj :ts kansli.

Jag vill sålunda förorda, att dispensförfarandet anförtros åt riksskatte­

nämnden, därest en sådan kommer att inrättas, och i annat fall åt en för

ändamålet särskilt inrättad nämnd. Detta innebär å andra sidan, att med

ikraftträdandet av de förordade bestämmelserna om uppskov med erläggan­

det av utskiftningsskatt vid fusion bör anstå till dess frågan om inrättandet

av eu riksskattenämnd prövats av statsmakterna. Såsom dag för ifrågava­

rande bestämmelsers ikraftträdande skulle i enlighet härmed kunna angivas

den 1 juli 1951. Därest skattebefrielse omedelbart på grund av förordning­

ens bestämmelser medgives i den utsträckning jag tidigare förordat, torde

ett dylikt uppskov med ikraftträdandet av dispcnsreglerna icke möta några

betänkligheter.

Med hänsyn till det nu anförda torde i förordningen lämpligen böra angi­

78

Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

vas, att de föreslagna bestämmelserna angående dispensförfarandet skola

träda i kraft den dag Konungen förordnar.

Vad de sakkunniga anfört i de hänseenden, som i det föregående icke när­

mare berörts, föranleder icke några erinringar från min sida.

I fråga om de ändringar i utskiftningsskatteförordningen, som föranledas

av vad jag nu förordat, torde få hänvisas till den föreslagna författningstex­

ten. Det må tilläggas, att jämväl några ändringar av redaktionell karaktär

företagits i det av de sakkunniga utarbetade författningsförslaget.

VI. Ändringar i kommunalskattelagen m. m.

De sakkunniga.

De sakkunniga ha, som förut nämnts, framhållit att — om de av de sak­

kunniga förordade lättnaderna i avseende å utskiftningsskattens erläggan­

de vid fusion medgåves — bleve vissa ändringar erforderliga i kommunal­

skattelagen samt förordningarna om statlig inkomstskatt och om investe­

ringsfonder. Innebörden av dessa ändringar skulle vara, att sammanföran­

det av moderbolags och helägt dotterbolags tillgångar och skulder genom

fusionen icke finge i inkomstskattehänseende innebära några förändringar

för koncernen, i de fall då befrielse från eller uppskov med utskiftnings­

skattens erläggande medgåves eller då den utskiftningsskatt, som skulle er­

läggas, beräknades med hänsyn till bokförda värdena av dotterbolagets

tillgångar och skulder.

De sakkunniga påpeka, att då det gällde att taga ställning till de inkomst­

skatteproblem, som uppstode vid fusion enligt 174 § 1 mom. aktiebolags­

lagen, måste först avgöras huruvida överflyttandet av dotterbolagets till­

gångar till moderbolaget vid sådan fusion skulle i skattehänseende anses

innebära, att moderbolaget förvärvat dessa tillgångar genom köp, byte eller

därmed jämförligt fång. De sakkunniga anföra härom följande.

Det är tidigare i rättspraxis fastslaget, att dylikt fång föreligger i de fall

dotterbolaget likviderar och tillgångarna utskiftas till moderbolaget. (Jfr

RÅ 1927 ref. 32). Då även vid fusion dotterbolaget upplöses och moderbo­

laget i utbyte för dotterbolagsaktierna erhåller dotterbolagets tillgångar och

skulder synes det de sakkunniga naturligt, att även fusion ur skattetek­

nisk synpunkt skall anses innebära, att moderbolaget förvärvat dotterbola­

gets tillgångar genom ett med köp eller byte jämförligt fång.

Frän denna utgångspunkt framhålles, att fusionen kunde -—- om verkli­

ga värdet av de från dotterbolaget vid fusionen övertagna tillgångarna efter

avdrag för övertagna skulder överstege moderbolagets anskaffningskostnad

för dotterbolagsaktierna — i vissa fall medföra uppkomsten av skatteplik­

tig realisationsvinst för moderbolaget. Vid fastställandet av denna vinst måste

värdering göras av övertagna tillgångar och skulder. De värden, som därvid

komme att åsättas, borde rimligtvis vara desamma som de, vilka upptagits

vid beräkningen av den utskiftningsskatt, som dotterbolaget haft att vid

Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

79

lusionen erlägga. Tidpunkten för förvärvet av de vid fusionen erhållna till­

gångarna torde få anses vara den dag, då rättens tillstånd till fusionen re­

gistrerats.

De sakkunniga ha därefter behandlat de inkomstskatteproblem, som vid

en tillämpning av nu gällande bestämmelser skulle uppkomma vid fusion

enligt 174 § 1 mom. aktiebolagslagen, samt anföra därvid till en början

följande.

I dylika fall låter sig antaga att — framför allt när moderbolaget icke är

skattskyldigt för utdelningar från dotterbolaget — dotterbolagets balans­

räkning före fusionen »justeras» på det sätt, att vissa tillgångar utdelas

eller försäljas till moderbolaget. Dessa tillgångar övergå således till mo­

derbolaget — i den mån de utdelas — till de hos dotterbolagets bokför­

da värdena och — i den mån de försäljas — till försäljningsvärdena.

Därest försäljning sker, beskattas därigenom uppkomna vinster hos dotter­

bolaget, i den män vinsterna äro skattepliktiga. Om tillgångar såsom ma­

skiner och inventarier utdelas till moderbolaget och dessa tillgångar hos

dotterbolaget äro bokförda över de taxeringsmässiga restvärdena, torde -—

i de fall moderbolaget icke är skattskyldigt för utdelningar från dotterbo­

laget — bestämmelserna i anvisningarna under punkt 3 b sista stycket till

29 § kommunalskattelagen kunna givas den innebörden, att moderbolagets

anskaffningsvärde för ifrågavarande tillgångar icke skall beräknas till högre

belopp än som kvarstår i beskattningshänseende oavskrivet hos dotterbola­

get. Detsamma gäller även från dotterbolaget i form av utdelning över­

tagen patenträtt och annan liknande tidsbegränsad rättighet.

I avseende å de vid fusionstillfället hos dotterbolaget kvarvarande till­

gångarna påpeka de sakkunniga, att utskiftningsskatten skulle beräknas

med hänsyn till saluvärdena vid fusionstillfället.

För dessa tillgångar bör moderbolaget ur skatteteknisk synpunkt vara

berättigat räkna med anskaffningsvärden, som motsvara de värden desam­

ma åsatts vid utskiftningsskattens beräkning hos dotterbolaget men däre­

mot icke med högre belopp. Såsom tidigare framhållits kan moderbolaget

vid fusionen bliva skattskyldigt för realisationsvinst, vilken vinst i så fall

beräknas med hänsyn till verkliga värdena av från dotterbolaget utskiftade

tillgångar. Dessa överväganden leda till följande slutsatser.

1) Vid fusionen utskiftat varulager får hos moderbolaget upptagas till

saluvärdet minus försäljningskostnader vid fusionstillfället (d. v. s. det

värde, vartill varulagret upptagits vid dotterbolagets taxering till utskift-

ningsskatt), trots att lagret i dotterbolagets räkenskaper kan ha varit ned­

skrivet med obeskattade vinstmedel till betydande belopp.

2) Moderbolaget erhåller ett skattemässigt avskrivningsunderlag å från

dotterbolaget övertagna maskiner och inventarier, motsvarande saluvärdet

av dessa tillgångar vid fusionstillfället (jfr ovan under 1) oberoende av

det skattemässiga restvärdet bos dotterbolaget. Moderbolaget har förvärvat

dessa tillgångar genom ett med köp och byte jämförligt fång och för ett

pris, som motsvarar saluvärdet av tillgångarna, eftersom sistnämnda värde

tidigare innefattats i värdet av dotterbolagsaktierna. Det synes i vart fall

tveksamt, om bestämmelserna i anvisningarna under punkt 3 b sista stycket

till 29 § kommunalskattelagen kunna medföra, att avskrivningsunderlaget

för moderbolaget för dessa 'tillgångar skall sättas lägre än saluvärdet, i de

fall då dotterbolagets taxeringsmässiga restvärde understiger saluvärdet.

80

Kungl. Maj:ts

proposition

nr 240.

3) I de fall där moderbolaget efter fusionen avyttrar från dotterbolaget

övertagna tillgångar, därvid eventuellt skattepliktig vinst skall beräknas en­

ligt bestämmelserna om realisationsvinstbeskattning, skall anskaffnings­

kostnaden för dessa tillgångar anses motsvara saluvärdet vid fusionstill-

fället (jfr ovan under 1). Tidpunkten för förvärvet lärer — såsom tidigare

framhållits — få anses vara den dag, då rättens tillstånd till fusion regist­

rerats.

De sakkunniga framhålla, att även från dotterbolaget vid fusionen över­

tagna skulder kunde föranleda inkomstskatteproblem samt anföra härom

bl. a. följande.

Om dotterbolaget vid inkomstskattetaxeringen medgivits avdrag för re-

serveringar för framtida kostnader såsom pensionsförpliktelser (här avses

icke avsättningar till pensionsstiftelser), garantiförbindelser eller dylikt och

dessa avsättningar vid utskiftningsskattens beräkning godkänts såsom skul­

der, synes moderbolaget i princip icke vara berättigat till avdrag för dessa

kostnader vid inkomsttaxeringen, i den mån de icke överstiga de belopp,

vartill de uppskattats vid utskiftningsskattens beräkning hos dotterbolaget.

— Om icke avsättningarna vid taxeringen till utskiftningsskatt godkännas

såsom skulder med hela beloppen, därför att avsättningarna vid fusionstill-

fället bedömas vara för stora, bör dotterbolaget inkomstbeskattas för skill­

naden, i den mån vid tidigare års inkomsttaxeringar avdrag åtnjutits för

avsättningarna. — I princip bör moderbolaget beskattas för belopp, varmed

avsättningarna senare befinnas vara för stora.

Därefter framhålles, att om de av de sakkunniga förordade lättnaderna i

utskiftningsskattehänseende genomfördes, borde sådana bestämmelser med­

delas, att fusionen icke medförde opåkallade förmåner vid inkomstbeskatt­

ningen. Såsom grundläggande princip borde därvid gälla, att moderbolagets

skatlemässiga ingångsvärden av de från dotterbolaget vid fusionen över­

tagna tillgångarna skulle vara lika med de i beskattningshänseende gällan­

de värdena hos dotterbolaget vid fusionstillfället. Därefter anföres följande.

I regel kommer detta att innebära, att moderbolagets skattemässiga rest­

värde av från dotterbolaget övertaget varulager motsvarar det bokförda

värdet av detta lager hos dotterbolaget vid fusionstillfället. Det är dock tänk­

bart, att det bokförda värdet hos dotterbolaget är lägre än det skattemäs­

siga, nämligen då avdrag för nedskrivning av lagret till viss del vägrats vid

inkomsttaxeringen. Om skattemål beträffande denna nedskrivning icke slut­

ligen avgjorts, lärer det ankomma på vederbörande taxeringsintendent att i

vissa fall hålla talan beträffande moderbolagets taxering för fusionsåret

öppen. Detta lärer således böra bliva faliet, då moderbolaget i sina räken­

skaper såsom anskaffningsvärde för det övertagna lagret upptagit det i be­

skattningshänseende gällande värdet av lagret för dotterbolaget vid fusions­

tillfället eller ock upptagit anskaffningsvärdet lika med det bokförda vär­

det hos dotterbolaget men vid beräkningen av nettointäkten för fusionsåret

yrkat och medgivits avdrag för skillnaden mellan dessa värden.

Om moderbolaget vid fusionen i sina räkenkaper upptager övertaget

varulager till högre värde än det i beskattningshänseende gällande värdet

hos dotterbolaget, skall i förekommande fall hänsyn härtill tagas vid beräk­

ning av den skattepliktiga nettointäkten av rörelsen för moderbolaget för

fusionsåret. Skulle moderbolaget vid fusionen upptaga lagret till ett lägre

värde än det skattemässiga värdet hos dotterbolaget, bör moderbolaget vara

berättigat till avdrag för skillnaden vid nettointäktens beräkning.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

81

De sakkunniga påpeka, att beträffande från dotterbolaget övertagna ford­

ringar borde gälla att desamma ur skatteteknisk synpunkt skulle anses över­

tagna av moderbolaget till de hos dotterbolaget i beskattningshänseende gäl­

lande värdena. Om moderbolaget vid fusionen i sina räkenskaper upptoge

dylika tillgångar till värden, som överstege de skattemässiga värdena hos

dotterbolaget, syntes hänsyn härtill böra tagas vid beräkning av nettoin­

täkten för moderbolaget för fusionsåret. — Skulle moderbolaget däremot

vid fusionen i sina räkenskaper ha upptagit de övertagna fordringarna till

lägre värden än de skattemässiga värdena hos dotterbolaget vid fusionstill-

fället, syntes avdrag för skillnaden böra i princip medgivas vid beräkningen

av nettointäkten för moderbolaget för fusionsåret, därest förutsättningar

enligt 29 § 1 mom. sista ledet kommunalskattelagen förelåge. Detta syntes

stå i överensstämmelse med grunderna för bestämmelserna i punkt 1 av

anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen, varför uttrycklig föreskrift

härom ej torde erfordras.

Därefter anföra de sakkunniga följande.

Beträffande av moderbolaget vid fusionen övertagna aktier, andelar eller

liknande tillgångar synes böra gälla, att moderbolagets skattemässiga rest­

värde för dessa tillgångar skall motsvara det bokförda värdet hos dotter­

bolaget med tillägg för sådana nedskrivningar, för vilka avdrag icke med­

givits vid inkomsttaxeringen hos dotterbolaget.

Om vinst vid försäljning av dessa tillgångar hos dotterbolaget skulle ha

beskattats såsom inkomst av rörelse, bör även eventuell vinst vid moder­

bolagets försäljning av samma tillgångar i princip hänföras till inkomst av

rörelse. Därav bör följa, att om moderbolaget vid fusionen i sina räkenska­

per upptager dylika tillgångar till anskaffningsvärden, som överstiga de i

beskattningshänseende gällande värdena av tillgångarna hos dotterbolaget,

hänsyn härtill skall tagas vid beräkning av nettointäkten för moderbolaget

för fusionsåret.------------

Upptager moderbolaget vid övertagandet i sina räkenskaper dylika från

dotterbolaget övertagna tillgångar till lägre värden än de skattemässiga vär­

dena hos dotterbolaget, bör moderbolaget vara berättigat till avdrag för

skillnaden vid beräkningen av nettointäkten för fusionsåret, under förut­

sättning att motsvarande nedskrivning skulle ha varit avdragsgill hos dot­

terbolaget. Härför tala samma skäl, som anförts beträffande övertagna ford­

ringar i rörelse.

I avseende å tillgångar av anläggningsnatur, som övertagits vid fusionen,

anföra de sakkunniga.

Såsom skattemässigt restvärde för moderbolaget av vid fusionen över­

tagna övriga tillgångar i rörelse, för vilka medgives avdrag för värdeminsk­

ning vid inkomsttaxeringen, skall anses det skattemässiga restvärdet hos

dotterbolaget vid fusionstillfället av dessa tillgångar. Redan förefintliga be­

stämmelser i anvisningarna under punkt 3 b sista stycket till 29 g kommu­

nalskattelagen kunna möjligen givas denna tolkning. De sakkunniga ha

dock ansett det önskvärt, att till nämnda anvisningspunkt fogas ett tillägg

av innebörd, att såsom skattemässigt restvärde för tillgång, som moderbo­

lag övertager från dotterbolaget vid sådan fusion, som här avses, skall an­

ses del belopp, som vid fusionstillfället kvarstår i beskattningsavseende oav­

skrivet hos dotterbolaget.

0

Bihang till riksdagens protokoll 19Ö0. 1 samt. Nr 240.

82

Kungl. j\Iaj:ts proposition nr 240.

Av denna bestämmelse följer bl. a.:

1) om såväl moder- som dotterbolag har bunden avskrivning, skall mo­

derbolaget övertaga dotterbolagets vid inkomsttaxeringen tillämpade av­

skrivningsplan för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda in­

ventarier;

2) om dotterbolaget har fri avskrivning, skall moderbolaget i förekom­

mande fall övertaga sådan dotterbolagets avskrivningsplan, som omförmä-

les i andra stycket av punkt 4 av anvisningarna till 29 § kommunalskatte­

lagen;

il) om moderbolaget har fri avskrivning och i räkenskaperna vid fusio­

nen upptager högre värden å övertagna tillgångar än som kvarstå i be­

skattningshänseende oavskrivna hos dotterbolaget — exklusive i förekom­

mande fall hos dotterbolaget resterande avdrag enligt tredje stycket av

punkt 3 c av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen — och de över­

tagna tillgångarna kunna omfattas av den fria avskrivningsrätten, skall i

enlighet med grunderna för den fria avskrivningsrätten tillägg för skillna­

den göras vid moderbolagets inkomsttaxering, därest icke moderbolaget

önskar övergå till bunden avskrivning. Upptager moderbolaget lägre vär­

den, bliva bestämmelserna i andra stycket av punkt 4 av anvisningarna till

29 § kommunalskattelagen tillämpliga.

Det torde böra påpekas, att de skattemässiga värdena hos dotterbolaget

kunna vara beroende på utgången av skattemål.

Det sålunda föreslagna tillägget till sista stycket av punkt 3 b av anvis­

ningarna till 29 § kommunalskattelagen, kommer även att gälla av moder­

bolaget vid fusionen övertagen patenträtt och liknande tidsbegränsad rättig­

het, enär beträffande värdeminskningsavdrag för dylik tillgång föreskrif­

terna i punkt 3 av anvisningarna till 29 § skola äga motsvarande tillämp­

ning.

Avdrag för värdeminskning av från dotterbolaget övertagna fastigheter

och avdrag för substansminskning vid tillgodogörande av från dotterbola­

get övertagna naturtillgångar såsom gruvor, stenbrott m. in. kan för moder­

bolaget i princip endast medgivas med belopp och efter grunder, som skulle

ha godkänts, därest tillgångarna fortfarande ägts av dotterbolaget. De sak­

kunniga ha emellertid icke ansett särskild föreskrift härom erforderlig. (En

given sak är, att moderbolagets avskrivningsunderlag kan ökas genom even­

tuellt förekommande lagfarts- och andra dylika kostnader i samband med

fusionen.)

Däremot förorda de sakkunniga ett tillägg till punkt 4 av anvisningarna

till 22 § kommunalskattelagen av innebörd, att moderbolagets ingångsvärde

respektive ingående virkesförråd av från dotterbolaget vid fusionen över­

tagen skog skall vara lika med dotterbolagets ingångsvärde respektive ingå­

ende virkesförråd vid fusionstillfället.

De sakkunniga framhålla beträffande övertagna tillgångar, vid vilkas

försäljning eventuell skattepliktig vinst respektive avdragsgill förlust skul­

le beräknas enligt bestämmelserna om realisationsvinstbeskattning, att den­

na vinst eller förlust borde beräknas som om moder- och dotterbolag vore

ett och samma skattesubjekt. Detta skulle innebära bl. a.

att

såsom tid­

punkt för förvärvet av tillgången skulle anses tidpunkten för dotterbola­

gets förvärv av densamma,

att

anskaffningskostnaden skulle vara dotter­

bolagets anskaffningskostnad,

att

till anskaffningskostnaden skulle läggas

kostnader för ny-, till- eller ombyggnad av fastighet även under den tid

83

dotterbolaget ägt densamma, samt

att

från vid realisationsvinstberäkning­

en avdragsgilla kostnader skulle dragas vid taxeringen åtnjutna värde-

minskningsavdrag även under den tid dotterbolaget ägt tillgången.

De sakkunniga tillägga, att med fusion i förekommande fall förenade

avgifter såsom lagfartsstämpel o. d. skulle tilläggas anskaffningskostna­

den för tillgången i fråga. Därjämte ifrågasättes ett tillägg till 28 § 2 mom.

kommunalskattelagen av innebörd att, därest ersättning, varom i nämnda

lagrum talades, icke i sin helhet upptagits till beskattning hos dotterbola­

get, resterande belopp skulle efter fusionen upptagas till beskattning hos

moderbolaget inom samma tid, som beskattningen skulle skett ho's dotter­

bolaget.

De sakkunniga anföra därefter följande.

Om dotterbolaget vid fusionstillfället har avsättningar för framtida kost­

nader, för vilka kostnader avdrag medgivits vid dotterbolagets inkomsttaxe­

ring, synes det klart, att moderbolaget efter fusionen icke är berättigat

till avdrag för dessa kostnader vid taxeringen, i den mån de icke överstiga

reserveringarna hos dotterbolaget. Då det kan tänkas, att de i dotterbolagets

räkenskaper verkställda reserveringarna icke alltid komma till synes i mo­

derbolagets räkenskaper efter fusionen, förorda de sakkunniga ett tillägg

till 28 § kommunalskattelagen av innebörd, att, om aktiebolag genom så­

dan fusion, som här avses, övertager betalningsansvar för framtida kostna­

der, för vilka kostnader reservering gjorts i dotterbolagets räkenskaper med

obeskattade vinstmedel, belopp motsvarande dessa reserveringar skall räk­

nas såsom intäkt för moderbolaget. Sådan beskattning bör emellertid icke

förekomma, därest utredning företes, som visar, att moderbolaget efter fu­

sionen haft eller kan väntas få dessa kostnader — varvid dock i sistnämnda

fall reservering måste finnas i moderbolagets räkenskaper — samt det fin­

nes styrkt, att moderbolaget icke tillgodofört sig avdrag för dessa kostna­

der eller denna reservering vid taxeringen.------------ -

I det föregående har i princip förordats, att moderbolaget efter fusionen

skall i beskattningshänseende så behandlas, som om moder- och dotterbo­

lag redan före fusionen varit samma skattesubjekt.

I konsekvens härmed föreslå de sakkunniga ett tillägg till anvisningarna

till 35 § kommunalskattelagen av innebörd, att där dotterbolags tillgångar

och skulder övergått till moderbolag genom sådan fusion, som här avses,

skall anses, att hos moderbolaget genom fusionen icke uppkommit vare sig

skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust.

De sakkunniga förorda vidare vissa ändringar i förordningen om statlig

inkomstskatt av innebörd dels att sådan restituerad, avkortad eller avskri­

ven skatt, som skulle ha varit att räkna som skattepliktig intäkt för dot­

terbolaget, skulle efter fusionen utgöra skattepliktig intäkt för moderbo­

laget, dels ock att moderbolaget efter fusionen skulle vara berättigat till

avdrag för sådan skatt, som varit för dotterbolaget avdragsgill.

Till sist ifrågasättas vissa ändringar i förordningarna om investeringsfon­

der, innebärande bl. a. att moderbolaget i skattehänseende skulle vid vissa

fall av fusion äga inträda i dotterbolagets ställe.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Remissyttrandena.

I remissyttrande ha några egentliga invändningar icke riktats mot vad

de sakkunniga ansett höra gälla i inkomstskattehänseende vid sådana fu­

sioner, där lättnader i avseende å utskiftningsskatten förordats. Doek ha

vissa erinringar beträffande bestämmelsernas utformning m. in. fram­

ställts.

Från remissyttrandena torde här följande få återgivas.

Kammarrätten,

som påpekat att kommunalskattelagen icke innehåller

några bestämmelser huru en fusion skall behandlas i beskattningshänseen­

de, framhåller därefter följande.

Några säkra ledtrådar torde ej heller kunna erhållas av kommunalskalte-

lagens olika bestämmelser om andra fång, då fusion var ett helt okänt be­

grepp vid tidpunkten för tillkomsten av de bestämmelser, som närmast

kunna komma i fråga. Någon praxis har icke utbildat sig. Härav torde

framgå osäkerheten av varje uttalande om innebörden av fusion enligt gäl­

lande beskattningsrätt. Vid sådant förhållande finner kammarrätten det

knappast tillrådligt, att lagstiftningsåtgärder företagas på ett begränsat

område, enär osäkerheten därigenom blir så mycket större å de områden,

som lämnas utanför den rättsliga regleringen. Den av de sakkunniga — för

vissa fall — förordade kontinuitetsprincipen synes lämpligen kunna erhålla

en ännu vidsträcktare tillämpning i förevarande hänseende. Med det an­

förda har kammarrätten velat framhålla angelägenheten av att hithörande

beskattningsproblem med det snaraste bliva föremål för rättslig reglering.

Därvid är det enligt kammarrättens uppfattning önskvärt, att regleringen

omfattar samtliga fusionsfall.

Kammarrätten, som närmare angivit de huvudprinciper efter vilka de

ifrågasatta bestämmelserna i kommunalskattelagen borde utformas, på­

pekar att dessa principer icke i allo beaktats i det av de sakkunniga utar­

betade författningsförslaget samt anför därvid bl. a. följande.

De bestämmelser, som i förslaget återfinnas i 28 § 3 och 4 inom., 29 § 1

mom. kommunalskatlelagen samt anvisningarna till 29 § 3. b samma lag

—-----------innebära i fråga om varulager och tillgångar för stadigvarande

bruk, att alla differenser i beskattningshänseende skola beaktas vid moder­

bolagets taxering. I fråga om andra tillgångar av rörlig natur liksom i fråga

om reservationer kan förslaget sägas i huvudsak innehålla den regeln att,

om nybildning av dolda reserver skett hos moderbolaget i samband med

fusionen, det belopp, varmed nybildning skett, förklaras skola utgöra för

moderbolaget skattepliktig intäkt. Det motsatta förhållandet eller att vid

fusionen dolda reserver framkommit eller att i moderbolagets räkenskaper

poster bokförts till ett ur moderbolagets synpunkt oförmånligt belopp reg­

leras icke i förslaget. De sakkunniga hava uttalat att moderbolaget i dy­

lika fall syntes vara berättigat till avdrag för differensen enligt grunderna

för anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen. Enligt kammarrättens

mening är det ur billighetssynpunkt önskvärt, att moderbolaget erhåller

avdraget; frågan är emellertid om detta kan anses klart framgå av nämnda

anvisningar. Vid fusion torde nämligen i motsats till vad förhållandet är

i ett aktiebolags fortlöpande redovisning icke föreligga skyldighet att iakt­

taga kontinuitet i redovisningshänseende. De sakkunnigas förslag till lag­

ändringar får även anses delvis vara byggt på samma uppfattning.

84

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

85

Kammarrätten ifrågasätter vidare huruvida det icke vore lämpligare om

lagbestämmelserna sammanfördes och därvid erhölle en mera generell av­

fattning. Därigenom skulle man även kunna undgå att vissa lagbestäm­

melser och anvisningar, som redan nu vore ganska vidlyftiga, ytterligare

betungades med specialstadganden.

Länsstyrelsen i Blekinge län

ifrågasätter om det vore erforderligt att

tynga lagtexten med alla de föreslagna ändringsbestämmelserna. Det syn­

tes kunna övervägas om det ej vore tillräckligt med en enda föreskrift rö­

rande hithörande slag av fusioner, vilken utsade att vid inkomstberäkningen

moder- och dotterbolag vore att anse som ett och samma skattesubjekt.

Mellankommunala prövningsnämnden

framhåller, att det uppenbarligen

icke vore önskvärt att kommunalskattelagen påbyggdes i sådan omfattning,

som de sakkunniga föreslagit för att reglera beskattningsfrågor, vilka kun­

de uppkomma i ett mycket begränsat antal fall samt anför därefter föl­

jande.

Huvudtankegången bakom de föreslagna bestämmelserna är att varken

det allmänna eller de skattskyldiga skola lida skatteförluster i samband med

fusion. Enligt nämndens uppfattning bör det undersökas, om detta mål icke

nås genom uttalande i motiven till lagstiftningen. I vart fall synas de före­

slagna tilläggen till 28 § kommunalskattelagen, betecknade såsom 3 och 4

inom., samt till 29 § samma lag vara överflödiga, då något skattemässigt

svinn i samband med överlåtelse av tillgångar till och övertagande av för­

pliktelser från närstående företag redan enligt gällande rätt icke tillätes.

(Jämför Regeringsrättens utslag den 27 september 1949 i mål angående Bult-

fabriks Aktiebolagets inkomsttaxering år 1944).

Länsstyrelsen i Stockholms län

anför delvis likartade synpunkter och ifrå­

gasätter, huruvida de föreslagna bestämmelserna i 3 och 4 mom. av 28 §

kommunalskattelagen vore behövliga, enär redan i nuvarande praxis syntes

fastslaget, att vid överlåtelse mellan dotter- och moderbolag värden ättning-

en av tillgångar och skulder skulle överensstämma.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län

anför bl. a. följande.

Huruvida särskilda bestämmelser erfordras vid fusionsfallen för reglering

av inkomsttaxeringen är svårt att överblicka. Gäller det inkomst av rörelse,

som övertages från dotterbolag till moderbolag, skall sådan inkomst beräk­

nas enligt bokföringsmässiga grunder. Storleken av inkomsten blir i detta

fall, både för dotterbolaget under dess sista verksamhetsår före fusionen

och för moderbolaget under dess första verksamhetsår efter denna händelse,

direkt beroende på storleken av de balansposter, som skola vara i inkomst-

taxeringshänseende gällande. Detta måste innebära, att de i taxeringshänse-

onde gällande, utgående balansvärdena för dotterbolaget skola vara ingåen­

de balansvärden för moderbolaget. Denna beräkningsmetod äger tillämpning

i fråga om varulagret, fordringsbeståndet och varuskulderna. Föreligger nå­

gon tvist om exempelvis varulagrets i taxeringshänseende utgående värde

för något längre tillhaka liggande beskattningsår hos dotterbolaget, är där­

med icke sagt, alt denna tvist med nödvändighet behöver påverka dotter­

bolagets taxering för det beskattningsår, som ligger närmast före fusions-

dagen. Att eu sådan tvist för ett visst äldre beskattningsår hos dotterbolaget

kan påverka inkomstberäkningen för det näst därefter

följande beskatt­

ningsåret och nödvändiggöra reservationsbesvär från taxeringsintendentens

86

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

sida är otvetydigt, men dessa besvär komma i sådant fall i första hand att

avse frågan om det ingående

lagrets värde för detta andra beskattningsår.

Endast om tvisten utsträckes att avse utgående lagrets värde för det ifråga­

varande andra beskattningsåret, kan tvisten behöva omfatta mer än två år.

Det är klart, att om en tvist av angivet slag skulle gälla just utgående lagret

för dotterbolaget vid fusionstillfället, denna fråga också kan komma att på­

verka moderbolagets taxering under dess första verksamhetsår efter fusio­

nen. Dessa problem — i och för sig ganska speciella — utgöra emellertid

icke någon för fusionsfallen utmärkande svårighet.

Med länsstyrelsens nu angivna inställning till kontinuitetsprincipens upp-

rätthållade mellan dotterbolag och moderbolag följer, att vad som vid in­

komstbeskattningen blir till förmån för dotterbolaget samtidigt blir till

nackdel för moderbolaget och tvärtom. Huruvida den värdering, som göres

för utskiftningsskattens

bestämmande hos dotterbolaget, i och för sig skall

påverka moderbolagets inkomsttaxering,

anser länsstyrelsen icke utan vida­

re klart. En omvärdering av det likviderande bolagets tillgångar och skulder

kan tänkas leda till ett sådant resultat, men endast under den särskilda för­

utsättningen att den för utskiftningsskatten gällande speciella värderingen

även medfört motsvarande konsekvenser i fråga om dotterbolagets

inkomst­

taxering. Den omständigheten att utskiftningsskatt beräknats på ett värde,

exempelvis å varulager, som hos dotterbolaget är högre än hos moderbolaget,

synes i och för sig icke böra medföra, att detta skillnadsbelopp bör hos

moderbolaget 1'å användas såsom avskrivningsunderlag.

Länsstyrelsen i Östergötlands län

— som erinrat om vad de sakkunniga

påpekat därom att taxeringsintendenten i vissa fall skulle hålla talan öppen

för fusionsåret i fråga om moderbolagets taxering i avvaktan på den slutliga

utgången i tvist rörande dotterbolagets skattemässiga lagervärdering in. in.

— ifrågasätter om icke genom uttrycklig bestämmelse i taxeringsförordning-

en borde utsägas, att moderbolagets taxering i nu avsedda fall kunde om­

prövas. Därjämte förordar länsstyrelsen en tilläggsbestämmelse till 57 §

3 mom. kommunalskattelagen i syfte att förhindra att någon kommun bleve

av fusionsförfarandet lidande.

Slutligen anför länsstyrelsen följande.

Speciella regler ha de sakkunniga ansett böra tillämpas vid fusion enligt

174 § 1 mom. aktiebolagslagen, därest utskiftningsskatt erlägges vid fusionen

och det utskiftade beloppets storlek bestämts med hänsyn till de verkliga

värdena av dotterbolagets tillgångar och skulder vid fusionstillfället. Därvid

har ansetts, att utan någon ändring i gällande skattelagstiftning i princip

dotterbolagets tillgångsvärden vid utskiftningsskattens beräkning skola gäl­

la såsom ingångsvärden hos moderbolaget. De sakkunniga medgiva, att detta

förfarande kan medföra förmåner vid inkomstbeskattningen. I vilken ut­

sträckning en ändrad skattelagstiftning kan möta ett dylikt förfarande är

emellertid icke möjligt för länsstyrelsen att bedöma med ledning av den av

de sakkunniga på denna punkt framlagda utredningen. Länsstyrelsen har

funnit de sakkunnigas uttalanden i denna fråga otillfredsställande. Den

omständigheten, att utskiftningsskatt utgår kan, då denna skatt endast är en

det allmänna tillkommande kompensation för utebliven inkomstskatt från

aktieägarna, icke ha någon betydelse för värdesättningen av det övertagna

företagets tillgångar och skulder och sålunda icke heller för koncernens

skattemässiga vinst av den under fusionsåret eller tiden därefter bedrivna

rörelsen. Vid fusion av olika bolag torde det oftast förhålla sig så, att bola­

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

87

gen i realiteten utgjort en enhet eller ett företag, ehuru juridiskt sett det va­

rit fråga om två rättssubjekt. Under sådana förhållanden synes det ligga

närmast till hands att försätta moderbolaget i samma situation beträffande

det skattemässiga restvärdet av tillgångar och skulder, som vid tidpunkten

för rättens tillstånd till fusionen gällde för dotterbolaget. Medgåves moder­

bolaget rätt att upptaga dotterbolagets tillgångar och skulder till andra vär­

den, kunde moderbolaget göra sig betydande vinster vid inkomstbeskatt­

ningen.

Länsstyrelsen i Gotlands län

framhåller i sitt yttrande, att i praxis torde

hitintills ha ansetts att skatteplikt uppkommit hos dotterbolaget i de fall

tillgångar utskiftats till moderbolag till högre värden än de hos dotterbola­

get i beskattningshänseende gällande värdena. Enär dotterbolaget icke er-

hölle någon valuta från moderbolaget vid utskiftningen, kunde denna praxis

ingalunda anses vara självklar. Det syntes länsstyrelsen med anledning där­

av angeläget, att i kommunalskattelagen infördes uttryckliga bestämmel­

ser av innebörd, att dotterbolag skulle påföras beskattning i de fall tillgång­

ar utskiftades till moderbolag till högre värden än de för dotterbolaget i

skattehänseende gällande samt icke sådant samband rådde mellan moder-

och dotterbolag att i stället beskattning i enlighet med de sakkunnigas för­

slag skulle ske hos moderbolaget. —- I huvudsak liknande synpunkter anfö­

ras i det av överståthållarämbetet

avgivna yttrandet.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län

ifrågasätter huruvida de före­

slagna ändringarna i förordningarna om investeringsfonder och i 28 §

2 inom. kommunalskattelagen vore erforderliga. Detta vore beroende av om

sådana fonder eller sådan i nämnda pargraf avsedd uppskovsrätt i större ut­

sträckning funnes hos dotterbolag varom i förevarande sammanhang vore

fråga. Länsstyrelsen hölle före att så knappast vore förhållandet.

I det av industriförbundet m. fl.

åberopade yttrandet framhålles, att av­

sikten med den föreslagna ändringen i anvisningarna till 22 § kommunal­

skattelagen vore, att då skogbärande mark genom fusion av här ifrågava­

rande slag överfördes till moderbolaget, dotterbolaget självfallet icke skulle

beskattas för inkomst genom avyttring av växande skog i samband med för­

säljning av marken. I annat sammanhang hade emellertid de sakkunniga ut­

talat, att fusion ur skatteteknisk synpunkt skulle anses innebära, att moder­

bolaget förvärvat dotterbolagets tillgångar genom ett med köp eller byte

jämförligt fång. På grund härav syntes erforderligt, att i 21 § eller anvis­

ningarna till nämnda lagrum stadgades, att dotterbolaget på grund av en

dylik överlåtelse icke skulle beskattas för inkomst av skogsbruk.

Departementschefen.

Kommunalskattelagen innehåller icke några bestämmelser, varav uttryck­

ligen framgår huru de vid fusion uppkommande inkomstskatteproblemen

skola behandlas. Ej heller torde någon fast praxis ha utbildat sig på ifrå­

gavarande område.

De sakkunniga, i vilkas uppdrag icke direkt ingått alt framlägga något

förslag till lösning av nämnda problem, ha vid övervägandet av möjlighe­

88

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

terna att införa lättnader i fråga om utskiftningsbeskattningen vid fusion

funnit, att sådana lättnader visserligen kunde medgivas för vissa fall av

fusion, men att en nödvändig förutsättning härför vore att garantier erhöl-

les för att de i dessa fusionsfall uppkommande inkomstskatteproblemen

finge en tillfredsställande lösning.

Kammarrätten har härvid invänt, att därest de av de sakkunniga före­

slagna lagstiftningsåtgärderna vidtoges, bleve osäkerheten i avseende å in­

komstbeskattningen vid fusion så mycket större å de områden, som läm­

nades utanför den rättsliga regleringen.

I det uppkomna läget har man uppenbarligen — därest man delar de

sakkunnigas uppfattning att de av dem förordade ändringarna i inkomst­

skattelagstiftningen utgöra en nödvändig förutsättning för genomförandet

av de föreslagna lättnaderna i utskiftningsskattehänseende •— att välja mel­

lan att antingen låta med dessa lättnader anstå till dess hela det ifråga­

varande problemkomplexet gjorts till föremål för en närmare utredning el­

ler tills vidare låta sig nöja med den av de sakkunniga ifrågasatta, begrän­

sade regleringen.

Vid ett ställningstagande till kammarrättens invändning anser jag för

egen del önskemålet att nu genomföra lättnader i utskiftningsskattebestäm-

melserna väga tyngre än den omständigheten att blott en del av de utav

kammarrätten åsyftade inkomstskattespörsmålen bliva uttryckligen regle­

rade. Vid detta ståndpunktstagande har jag särskilt beaktat, att de sak­

kunnigas förslag medför en reglering av de praktiskt betydelsefulla fallen.

De sakkunniga ha, som den lämnade framställningen utvisar, undersökt

hur de vid fusion uppkommande inkomstskatteproblemen te sig vid en till-

lämpning av nu gällande bestämmelser. Dessa problem ha behandlats med

utgångspunkt från den uppfattningen, att i sådana fall där dotterbolaget

haft att erlägga utskiftningsskatt och en värdering av dess tillgångar i

samband därmed verkställts, moderbolaget skulle äga rätt att — utan att

dotterbolaget för den skull gjordes till föremål för en motsvarande inkomst­

beskattning — i inkomstskattehänseende upptaga de övertagna tillgång­

arna till de värden, som åsatts desamma vid utskiftningsskattens beräk­

ning.

Mot vad de sakkunniga sålunda anfört ha i vissa remissyttranden rik­

tats invändningar, därvid bland annat den meningen uttalats, att redan gäl­

lande bestämmelser vore tillräckliga för att förhindra, att vinstmedel på

dylikt sätt skulle kunna undandragas en ur materiell synpunkt befogad in­

komstbeskattning.

Även enligt min mening är det tveksamt huruvida icke redan gällande

bestämmelser medgiva möjlighet att uppnå ett materiellt riktigt taxerings-

resultat. Det torde nämligen kunna göras gällande, att om det vid utskift­

ningsskattens beräkning framkomna värdet å dotterbolagets tillgångar av

moderbolaget upptages såsom skattemässigt ingångsvärde och om delta

värde överstiger dotterbolagets skattemässiga restvärde å samma tillgångar,

har en uppskrivning av tillgångarna ägt rum, vilket i sin tur bör medföra

en motsvarande inkomstbeskattning.

90

Kungi. Maj.ts proposition nr 240-

Vad först angår det ifrågasatta tillägget till 28 § 2 mom. andra stycket

kommunalskattelagen, delar jag den av länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus

län uttalade meningen att de fall, som komme att omfattas av tillägget i

fråga, skulle bliva så sällsynta att redan av denna grund tillägget icke synes

påkallat. Härtill kommer att det utan särskilt stadgande torde vara uppen­

bart, att vid fusionstillfället obeskattad del av i nämnda moment avsedd för­

säkringsersättning skall — därest dotterbolaget icke senast i anslutning till

fusionen upptagit resterande del till beskattning -— inom den angivna tiden

beskattas hos moderbolaget, vilket dåmera övertagit dotterbolagets rättig­

heter och skyldigheter.

I 28 § 3 mom. första stycket kommunalskattelagen föreslå de sakkun­

niga regler, som avse övertagna fordringar. I andra stycket av samma mo­

ment meddelas vissa regler angående övertagna aktier, andelar m. m., som

ha med i första stycket avsedda fordringar likartad karaktär. Vidare före­

slås i ett nytt fjärde moment av nyssnämnda paragraf bestämmelser angå­

ende övertaget betalningsansvar för vissa framtida kostnader, för vilka re-

serveringar med obeskattade medel verkställts i dotterbolagets räkenskaper.

Mot de nu nämnda författningsändringarna har invänts, att desamma

icke syntes erforderliga med hänsyn till den inriktning praxis i vissa andra,

härmed delvis likartade hänseenden under senare tid erhållit.

Häremot synes kunna erinras att nyss åsyftad praxis hänför sig till fall

av försäljning mellan bolag inom en koncern och alltså icke till fall av fu­

sion. På grund härav och med hänvisning till vad tidigare sagts om önsk­

värdheten av att erhålla klara och otvetydiga bestämmelser på förevarande

område anser jag mig böra förorda, att de föreslagna bestämmelserna upp­

tagas i kommunalskattelagen. Dock synes bestämmelsen i 3 mom. andra

stycket kunna utgå av i huvudsak samma skäl, som föranlett mig att för­

orda slopandet av det föreslagna tillägget till andra momentet. Det synes

härvid kunna förutsättas, att om i något enstaka fall sådan fråga skulle

uppkomma, som avses i det av de sakkunniga föreslagna stadgandet i

3 mom. andra stycket, denna fråga i praxis kommer att lösas genom en ana­

log tillämpning av bestämmelsen i första stycket av samma moment.

Det av de sakkunniga föreslagna tillägget till 29 § kommunalskattelagen

— mot vilket riktats i huvudsak enahanda invändningar som de vilka an­

förts mot bestämmelserna i 3 och 4 mom. av 28 § — tillstyrker jag av sam­

ma skäl, som föranlett mig att förorda vissa tillägg till sistnämnda para­

graf. Dock synes tillägget till 29 § böra undergå en viss omarbetning av

redaktionell natur. — 1 anslutning till det nu sagda och av i det föregående

anförda skäl tillstyrker jag vidare, att det av de sakkunniga föreslagna till­

lägget till anvisningarna till sistnämnda paragraf godtages.

Mot det föreslagna tillägget till anvisningarna i 22 § kommunalskatte­

lagen ha några invändningar icke riktats. Tillägget i fråga synes även enligt

min mening böra göras. — I sammanhang härmed torde få erinras om det

i ett yttrande uttalade önskemålet om ett tillägg till 21 § samma lag av

innebörd att fusionen icke skulle föranleda någon beskattning enligt reg­

91

lerna om beskattning av inkomst genom avyttring av växande skog i sam­

band med försäljning av marken. Nämnda önskemål hade framställts i

anledning av ett av de sakkunniga gjort uttalande, att fusion ur skattetek­

nisk synpunkt skulle anses innebära att moderbolaget förvärvade dotter­

bolagets tillgångar genom ett med köp eller byte jämförligt fång. Då emel­

lertid — såsom de sakkunniga uttalat — moderbolag och dotterbolag vid

sådana fall av fusion, varom nu är fråga, i princip böra betraktas som ett

enda skattesubjekt, torde härav utan vidare följa att någon beskattning

sådan som den i nyssnämnda yttrande antydda icke kan föranledas av

dylika fusioner. Något uttryckligt stadgande i saken synes enligt min me­

ning icke erforderligt.

Jämväl de bestämmelser, som av de sakkunniga upptagits i anvisningar­

na till 35 § kommunalskattelagen, synas i princip böra godtagas.

Det må härjämte erinras om att en ytterligare ändring i kommunalskat­

telagen ifrågasatts av länsstyrelsen i Östergötlands län, som ansett erfor­

derligt med en kompletterande tilläggsbestämmelse till 57 § 3 mom. nämn­

da lag av innebörd, att i sådana fall, där moder- och dotterbolag taxerades

i skilda kommuner, icke någon kommun finge bliva lidande till följd av

fusionsförfarandet. Gentemot vad sålunda ifrågasatts torde emellertid

böra framhållas, att moderbolaget efter fusionen regelmässigt kommer att i

dotterbolagets hemortskommun fortsättningsvis bedriva dotterbolagets ti­

digare verksamhet, varvid fördelningsreglerna i 58 § kommunalskattelagen

bliva tillämpliga.

Vad härefter angår de i förordningen om statlig inkomstskatt av de sak­

kunniga föreslagna ändringarna, synas desamma böra genomföras.

De sakkunniga föreslå även vissa ändringar i förordningarna om investe­

ringsfonder. I såväl 1947 års förordning om investeringsfonder som 1948

års förordning med provisoriska bestämmelser om investeringsfond för er­

sättande av normallagar, in. m. finnas bestämmelser införda av innebörd,

att om skattskyldig, som gjort avsättning till investeringsfond, trätt i lik­

vidation, skall investeringsfonden återföras till beskattning för det be­

skattningsår, varunder beslutet om likvidation fattats. De sakkunniga, som

säga sig finna det naturligt att fonderna återfördes till beskattning även

då bolag genom fusion uppginge i annat bolag, föreslå bestämmelser av

sådan innebörd men förorda samtidigt att undantag göres då fråga är om

sådan fusion, där lättnad i utskiftningsbeskattningen enligt vad tidigare för­

ordats kan ifrågakomma. I sistnämnda fall skulle moderbolaget i beskatt­

ningsavseende äga övertaga dotterbolagets investeringsfonder. Denna un­

dantagsbestämmelse skulle dock icke gälla fond, varom fönnäles i 2 §

första stycket a) i 1948 års nyssnämnda förordning; ett utsträckande av

undantagsbestämmelsen till att avse jämväl sådan fond skulle nämligen —

enligt de sakkunniga — i hög grad komplicera lagstiftningen.

Jag delar de sakkunnigas uppfattning, att fusion i princip hör vara att

likställa med likvidation, i vad det gäller återförandet till beskattning av

till investeringsfond avsatta medel. Ett huvudstadgande av denna innebörd

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

92

synes därför böra intagas i 1947 års förordning. Däremot torde det knappast

vara erforderligt att intaga ett sådant stadgande i 1948 års förordning med

hänsyn till denna förordnings karaktär av provisorisk lagstiftning.

Vad angår det av de sakkunniga föreslagna undantagsstadgande, enligt

vilket moderbolaget skulle äga rätt att vid sådan fusion, där lättnad i ut-

skiftningsbeskattningen kan ifrågakomma, övertaga dotterbolagets investe­

ringsfonder, torde ur saklig synpunkt intet vara att erinra mot detsamma.

Ett dylikt stadgande torde alltså böra upptagas i 1947 års förordning. -—

Jag vill tillägga, att det enligt min mening knappast synes erforderligt att

tynga sistnämnda förordning med de stadganden, som de sakkunniga före­

slagit till införande i 13 och 14 §§.

Till sist torde få erinras om vad de sakkunniga föreslagit därom, att

därest vid fusion tvist skulle råda beträffande dotterbolagets skattemäs-

siga varulagervärdering vid fusionstillfället, taxeringsintendenten borde till

bevarande av de fiskaliska intressena hålla talan öppen beträffande moder­

bolagets taxering i avvaktan på att frågan om varulagervärderingen blivit

avgjord. Länsstyrelsen i Östergötlands län har häremot invänt, att moder­

bolagets taxering i stället borde hållas öppen genom uttrycklig bestämmelse

därom i taxeringsförordningen. I det av länsstyrelsen i Göteborgs och Bo­

hus län avgivna yttrandet ha även vissa hithörande problem närmare be­

lysts.

Enligt min mening synes det icke böra ifrågakomma att belasta taxerings­

förordningen med särbestämmelser för fall, som på förhand kunna bedö­

mas bliva synnerligen sällsynta. Detta synes desto mindre nödvändigt, som

det torde kunna förutsättas, att taxeringsintendenten ändå kommer att be­

vaka, att de ändringar i moderbolagets inkomsttaxering bliva vidtagna, vil­

ka — för erhållande av en rättvis och riktig taxering — kunna föranledas

av avvikelser från den av dotterbolaget för beskattningsåret närmast före

fusionstillfället avgivna självdeklarationen.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

VII. Övergångsbestämmelser.

De sakkunniga.

De sakkunniga erinra om att i de för dem meddelade direktiven angivits,

att upplysningar borde införskaffas angående den omfattning, i vilken

aktiebolag under tiden efter det regeringsrättens tidigare omnämnda, den

10 juni 1948 meddelade utslag blivit känt, utnyttjat möjligheten att på

förut angivet sätt skattefritt överföra vinstmedel från vederbörande bolag

till aktieägarna. Skulle det visa sig att sådana transaktioner förekommit

i större skala, borde enligt direktiven övervägas, huruvida icke — mot vad

eljest i princip borde gälla — de nya bestämmelserna rörande utskiftnings-

skatten skulle erhålla retroaktiv tillämpning.

Under hänvisning till de statistiska uppgifter i nyss angivet hänseende,

93

som de sakkunniga infordrat från patent- och registreringsverket och för

vilka en redogörelse lämnats i det föregående, framhålla de sakkunniga, att

en icke obetydlig ökning av de antal fall, där genom inlösning av fond­

aktier ett skattefritt utskiftande av vinstmedel kunde antagas ha förekom­

mit, ägt rum efter det berörda regeringsrättsutslag meddelats, men att an­

talet fall likväl finge betecknas som relativt lågt. I betraktande härav och

med hänsyn jämväl till att det statsfinansiella intresset av att dessa fall

toges till beskattning måste anses ringa, hade de sakkunniga icke ansett

sig böra föreslå en retroaktiv tillämpning i den omfattning, som i direkti­

ven framlagts till övervägande. Däremot syntes enligt de sakkunnigas me­

ning vägande skäl tala för att beslut i här avsedda hänseenden, som an­

mäldes för registrering efter tidpunkten för offentliggörandet av de sak­

kunnigas betänkande, d. v. s. i slutet av november 1949, skulle behandlas

enligt de av de sakkunniga föreslagna ändrade bestämmelserna i 4 § ut-

skiftningsskatteförordningen.

I avseende å den föreslagna höjningen av utskiftningsskatteprocenten

framhålla de sakkunniga, att anledning torde saknas att tillämpa den högre

procentsatsen på andra transaktioner än sådana, som anmälts för registre­

ring efter betänkandets offentliggörande. I följd härav föreslås att den höj­

da skatteprocenten skall tillämpas i andra fall än sådana, där beslut om

nedsättning av aktiekapital eller beslut om trädande i likvidation eller rät­

tens beslut om tillstånd till fusionsavtals verkställande anmälts för registre­

ring före den 30 november 1949.

Övriga av de sakkunniga föreslagna ändringar i skattelagstiftningen fö­

reslås skola träda i kraft dagen efter den, då författningarna därom utkom­

mit från trycket i Svensk författningssamling.

Remissyttrandena.

De av de sakkunniga föreslagna övergångsbestämmelserna ha blott i någ­

ra remissyttranden närmare berörts.

Sålunda anför Östergötlands och Södermanlands handelskammare

föl­

jande.

I övergångsbestämmelserna ha de sakkunniga jämställt bolagsstämmas

beslut om nedsättning av aktiekapitalet med rättens beslut om tillstånd

till fusion. Det synes kammaren mera konsekvent att även beträffande fu-

sionsfallet anknyta till dagen för stämmobeslutet eller eventuellt dagen för

registreringsanmälan av stämmobeslutet. Medan beslut om nedsättning av

aktiekapitalet kan genomföras utan större omgång, måste nämligen ett

domstolsförfarande av minst 7 månaders varaktighet avvaktas, innan fu-

sionsbeslutet kan verkställas, och denna tidsutdräkt kan icke förkortas ge­

nom åtgärd från bolagets sida. Kammaren kan därför för sin del icke finna

skäl till olika behandling i beskattningshänseende av de ovan berörda stäm-

mobesluten.

Advokatsamfundet

framhåller, att samfundet funne det ur allmänt rätts­

vårdande synpunkter betänkligt, att de föreslagna bestämmelserna skulle

— om än i begränsad omfattning —- givas retroaktiv verkan.

Kungi. Maj.ts proposition nr 240.

94

Kungi. Mcij.ts proposition nr 240.

Mellankommunala prövningsnämnden

anför följande.

Vid införandet av utskiftningsskatten och vid efterföljande höjningar av

utskiftningsskatteprocenten hava aktiebolag, som anmält beslut angående

likvidation eller nedsättning av aktiekapital före visst vid varje tillfälle an­

givet datum tillförsäkrats rätt till skattepåföring (ev. till frihet från skatte-

påföring) i enlighet med äldre bestämmelser. Någon skyldighet att inom

viss tid slutföra likvidationen föreligger icke, varför ett bolag i likvida­

tion kan driva verksamhet hur länge som helst. Enligt vad nämnden erfarit

har det förekommit, att fysisk person överfört inkomst till aktiebolag som

trätt i likvidation vid sådan tidpunkt att utskiftningsskatt utgår efter låg

procentsats. Det kan antagas att den fysiska personen härigenom velat

vinna lättnader i skattehänseende. Även om ett sådant utnyttjande av aktie­

bolag i likvidation ej förekommer i större utsträckning, synes det dock

lämpligt att i samband med översynen av utskiftningsskatteförordningen

förhindra missbruk av övergångsbestämmelserna. Nämnden föreslår där­

för att bolag, som trätt i likvidation efter den 25 maj 1927 men före den

30 november 1949, beredas tillfälle att slutlikvidera inom viss tid och där­

vid erlägga utskiftningsskatt enligt äldre bestämmelser. Om slutlikvida­

tionen ej slutföres inom den angivna tiden, bör utskiftningsskatt utgå efter

40 procent.

Slutligen må här omnämnas att i några remissyttranden

— däribland det

som avgivits av bankföreningen

— ifrågasatts, huruvida icke i samband

med genomförandet av de nu ifrågasatta ändringarna i utskiftningsskatte­

förordningen jämväl den formella ändringen borde vidtagas i förordning­

ens rubrik och text, att det för länge sedan avskaffade begreppet solida­

riska bankbolag utmönstrades ur förordningen.

Departementschefen.

Med hänsyn till den förhållandevis ringa omfattning, i vilken de nuvarande

bestämmelserna i utskiftningsskatteförordningen utnyttjats för skattefritt

utskiftande av vinstmedel, anser jag mig kunna förorda, att den föreslagna

nya bestämmelsen i 4 § nämnda förordning gives tillämpning blott vad angår

de fall av nedsättning av aktiekapital, där beslut om nedsättningen anmälts

för registrering efter den 31 december 1949.

Jag förordar vidare, att samma ikraftträdandebestämmelser, som de nyss

angivna, skola gälla i avseende å den föreslagna höjningen av utskiftnings­

skatteprocenten. Härav följer att om bolags beslut att träda i likvidation

anmälts till registrering före den 1 januari 1950, blir den föreslagna höjda

skatteprocenten icke tillämplig. I samband med det nu sagda vill jag för­

orda, att det av Östergötlands och Södermanlands handelskammare uttalade

önskemålet på så sätt tillgodoses, att i övergångsbestämmelserna utsäges, att

då utskiftningsskatt erlägges i samband med fusion, denna skatt skall be­

räknas med tillämpning av den skatteprocent, som gällde då anmälan om

registrering av bolagsstäinmobeslutet angående fusionen gjordes.

De föreslagna bestämmelserna i utskiftningsskatteförordningen rörande

aktiebolags förvärv av egen aktie böra tillämpas å sådana förvärv, som skett

95

efter den 31 december 1949. Detta innebär, att någon taxering eller efter-

taxering till utskiftningsskatt i anledning av aktieförvärv före nämnda dag

icke skall ifrågakomma.

Övriga av mig i det föregående förordade författningsändringar böra träda

i kraft dagen efter den, då författningen i fråga utkommit från trycket i

Svensk författningssamling, dock att, såsom jag förut framhållit, bestäm­

melserna i utskiftningsskatteförordningen om lättnad i utskiftningsbeskatt-

ningen vid fusion i form av uppskov med skattens erläggande böra träda i

kraft först å dag, som Kungl. Maj:t bestämmer.

Jag torde härefter få behandla det av mellankommunala prövningsnämn-

den framställda önskemålet om regler, som förhindra ett obehörigt utnytt­

jande av vissa övergångsbestämmelser, som meddelats vid förordningens till­

komst och vid därefter vidtagna ändringar i densamma.

Då någon föreskrift angående den tid, inom vilken likvidationen av ett

bolag skall verkställas, icke finnes meddelad, följer härav att ett bolag i lik­

vidation kan fortleva under obegränsad tid och efter likvidationsbeslutet

tillföras nya vinstmedel. Dessa vinstmedel kunna till aktieägarna utskiftas

—- därest anmälan om likvidation skett före den 25 maj 1927 — helt

skattefritt och — därest anmälan skett därefter men före den 1 december

1937, den 15 november 1939 respektive den 1 januari 1950 — mot erläggan­

det av en utskiftningsskatt av respektive 5, 12 eller 30 procent. Det är uppen­

bart, att de nu berörda bestämmelserna kunna obehörigt utnyttjas. Att detta

i praktiken även förekommit i vad det gäller bolag, som trätt i likvidation

under tid då en lägre utskiftningsskatteprocent varit gällande, bestyrkes av

bl. a. mellankommunala prövningsnämndens yttrande. För dessa fall synes

därför påkallat med en bestämmelse, som förhindrar dylikt missbruk.

Enligt bestämmelserna i 6 § andra stycket utskiftningsskatteförordningen

må, om likvidationen oskäligt fördröj es, taxering till utskiftningsskatt ske

innan bolaget enligt allmänna regler skall anses upplöst. Det torde böra

ankomma på taxeringsmyndigheterna tillse, att denna bestämmelse i före­

kommande fall tillämpas. Sker detta, bli de vinstmedel, som hos bolaget an­

samlats intill tidpunkten då sådan taxering sker, beskattade efter den lägre

procentsatsen. Vinstmedel, som efter denna tidpunkt tillföras bolaget, böra

däremot vid utskiftning beskattas efter den vid utskiftningstillfället gällan­

de procentsatsen. Jag föreslår därför att övergångsbestämmelserna kom­

pletteras med ett dylikt stadgande.

Jag får slutligen föreslå att — såsom i vissa remissyttranden ifrågasatts

—- de numera icke aktuella bestämmelserna i utskiftningsskatteförordning­

en angående solidariska bankbolag utmönstras ur förordningen och att

vissa andra omarbetningar av redaktionell natur företagas. En följd härav

blir att jämväl förordningens rubrik bör ändras.

Omfattningen av de föreslagna ändringarna i utskiftningsskatteförord­

ningen kunde i och för sig motivera, att en helt ny författning i ämnet ut­

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

96

Kungi. Maj.ts proposition nr 240.

färdades. Detta skulle emellertid medföra, att övergångsbestämmelser av

invecklad art finge utarbetas. Jag vill därför icke förorda detta alternativ.

Emellertid vill jag tillägga att, därest riksdagen godtager de föreslagna för­

fattningsändringarna, förordningen bör i sin helhet nytryckas i Svensk för­

fattningssamling.

Departementschefens hemställan.

I enlighet med vad i det föregående anförts ha inom finansdepartementet

upprättats förslag till

1)

förordning angående ändring i förordningen den 27 juni 1927 (nr 321)

om skatt vid utskiftning av aktiebolags och solidariska bankbolags till­

gångar;

2)

lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928

(nr 370);

3)

förordning angående ändrad lydelse av 2 § och

4

§ 1 mom. förordnngen

den 26 juli 1947 (nr 576) om statlig inkomstskatt;

samt

4)

förordning angående ändrad lydelse av 11 och 15 §§ förordningen den

2 maj 1947 (nr 174) om investeringsfonder.

Föredragande departementschefen hemställer, att förenämnda författ-

ningsförslag måtte genom proposition föreläggas riksdagen till antagande.

Med bifall till denna av statsrådets övriga ledamöter bi­

trädda hemställan förordnar Hans Kungl. Höghet Kronprin-

sen-Regenten, att till riksdagen skall avlåtas proposition av

den lydelse bilaga till detta protokoll utvisar.

Ur protokollet:

B. Sandberg.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

97

Bihang.

Förslag

till

förordning om ändring i vissa delar av Kungl. Maj:ts förordning

den 27 Juni 1927 (nr 321) om skatt vid utskiftning av aktiebolags

och solidariska bankbolags tillgångar.

Härigenom förordnas, att 1, 3, 4, 6 och 9 §§ förordningen den 27 juni

1927 om skatt vid utskiftning av aktiebolags och solidariska bankbolags till­

gångar samt anvisningarna till samma förordning1 skola erhålla ändrad

lydelse på sätt nedan angives.

¹ §•

1 mom.

Svenskt aktiebolag eller svenskt solidariskt bankbolag, som i sam­

band med nedsättning av aktie- eller lottkapital eller vid bolagets upplös­

ning utskiftar tillgångar, skall, på sätt i denna förordning stadgas, till sta­

ten erlägga skatt

(utskiftningsskatt)

å därvid utskiftat belopp, i den mån

detta icke är att anse såsom återbäring av tillskjutet bÄopp.

Ä sålunda bestämt beskattningsbart belopp skall utskiftningsskatt utgå

med fyrtio kronor för varje fullt hundratal kronor därav.

2 mom.

Utskiftningsskatt skall icke erläggas, där svenskt aktiebolag, som

icke driver penningrörelse eller yrkesmässig handel med fastigheter, genom

fusion enligt 174 § 1 mom. lagen den 14 september 1944 om aktiebolag upp­

löses och uppgår i annat sådant bolag och moderbolaget alltsedan den 1

januari 1927 eller, där koncernförhållandet uppstått senare, alltsedan dot­

terbolagets bildande vid varje tillfälle ägt mer än nio tiondelar av aktierna

i dotterbolaget.

Uppgår bolag, som nyss sagts, i annat fall än i föregående stycke avses

genom fusion enligt 174 § 1 inom. lagen den 14 september 1944 om aktie­

bolag i annat sådant bolag, må Konungen medgiva, om med hänsyn till

ändamålet med fusionen och övriga omständigheter synnerliga skäl därtill

föranleda, att utskiftningsskatt icke skall erläggas eller att utskiftnings-

skatteskulden må övertagas av moderbolaget efter vad i 3 § 4 mom. stadgas.

3 §.

i mom.

Med tillskjutet belopp förstås bolags ingångsvärde, beräknat på

sätt i 2 mom. här nedan sägs, med tillägg av vad som efter den tidpunkt, till

1 Senaste lydelse av 1 § se SFS 1938:373.

7

Bihang till riksdagens protokoll 1950. 1 samt. Nr 240.

98

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

vilken ingångsvärdet hänför sig, av delägare tillskjutits i penningar eller

annat men med avdrag

ej mindre

av vad som efter nämnda tidpunkt dels

utskiftats till delägare, i den mån detta, enligt vad i 4 § första stycket a)

och b) här nedan sägs, är att anse såsom återbäring av tillskjutet belopp,

dels ock utdelats till delägare och för vilket restitution av inkomst- och

förmögenhetsskatt (B-skatt) ägt rum,

än även,

i förekommande fall, av be­

lopp som i 3 och 4 mom. avses.

2 mom.

Bolags ingångsvärde-------------ny räkning.

3 mom.

Har aktiebolag nedsatt aktiekapitalet medelst indragning av egen

aktie, som av bolaget eller ett dess dotterbolag förvärvats mot vederlag,

och har indragningen ägt rum under räkenskapsår, som gått till ända ef­

ter den 28 februari 1925, skall tillskjutna beloppet minskas med belopp

motsvarande detta vederlag.

Därest bolaget vid sin upplösning innehar egen aktie, skall tillskjutna

beloppet minskas med belopp motsvarande vederlaget för densamma.

4

mom.

Har, enligt vad i 1 § 2 mom. andra stycket stadgats, Konungen

medgivit, att utskiftningsskatteskulden må övertagas, skall moderbolagets

tillskjutna belopp minskas med belopp, som motsvarar skillnaden mellan

dotterbolagets till utskiftningsskatt beskattningsbara belopp och dotterbola­

gets utskiftningsskatteskuld. Med dotterbolagets utskiftningsskatteskuld

förstås härvid den utskiftningsskatt, som dotterbolaget skulle hava erlagt å

det beskattningsbara beloppet.

4 g.

Med återbäring av tillskjutet belopp förstås:

a)

vad som i samband med inlösen av andra aktier än fondaktier enligt

i fastställd bolagsordning gällande grunder eller vid huvudlottägares ut­

träde ur solidariskt bankbolag utskiftas, i den mån det sålunda utskiftade

beloppet icke överstiger i bolaget befintligt tillskjutet belopp;

b)

vad som eljest i samband med nedsättning av aktiekapital utskiftas, i

den mån bolagets egna fonder därigenom nedbringas under tillskjutet be­

lopp; och

c)

vad som — —• -—- tillskjutet belopp.

Med fondaktier förstås aktier, som utgivits vid sådan ökning av aktie­

kapitalet, som i 64 § 1 mom. lagen den 14 september 1944 om aktiebolag

avses.

6

§.

Taxering till utskiftningsskatt skall äga rum året efter det, då nedsätt­

ning av aktiekapital, huvudlottägares utträde eller upplösning skett, dock

ej såvitt fråga är om upplösning, där jämlikt 1 § 2 mom. första stycket ut­

skiftningsskatt icke skall erläggas eller där Konungen lämnat medgivande,

som i 1 § 2 mom. andra stycket sägs.

Har beslut------------ anses upplöst.

99

9 §•

Uppgift till------------ därifrån utskiftats.

Deklaration för------- - — anmaningen angives.

Deklaration för-------------- äga rum.

I fall där vid fusion Konungen medgivit, att utskiftningsskatteskulden

må övertagas, skall deklaration avgivas av dotterbolaget i den ordning, som

i föregående stycke sagts, för fastställande av moderbolagets tillskjutna

belopp.

I övrigt------— —- till utskiftningsskatt.

Anvisningar.

Såsom tillskjutet-------------tillskjutet belopp.

Med bolags — — — må avdragas.

Vid beräknande —--------- för inkomst.

Har delägare-------------- verkliga värde.

Utskiftas tillgångar i samband med nedsättning av aktiekapital i annat

fall än 4 § första stycket a) sägs, måste en värdering göras av bolagets till­

gångar vid tiden för utskiftningen. Till grund------- —- bolags ingångsvärde.

Därest aktiebolag------- — för utskiftningen.

Vid tillämpning------- — blivit realiserade.

I fall där vid fusion Konungen medgivit, att utskiftningsskatteskulden må

övertagas, skall dotterbolagets till utskiftningsskatt beskattningsbara be­

lopp utgöra skillnaden mellan, å ena sidan, summan av dotterbolagets ak­

tiekapital, reservfond och skuldregleringsfond och, å andra sidan, dotter­

bolagets tillskjutna belopp.

Där vid tillämpning av bestämmelsen i 3 § 4 mom. moderbolagets till­

skjutna belopp blir negativt, skall motsvarande belopp läggas, vid nedsätt­

ning av aktiekapital till moderbolagets fonder och vid moderbolagets upp­

lösning till det utskiftade beloppet.

Skall vid fusion enligt 174 § 1 mom. lagen den 14 september 1944 om ak­

tiebolag mellan sådana bolag, som i 1 § 2 mom. avses, utskiftningsskatt er­

läggas, skall dotterbolagets till utskiftningsskatt beskattningsbara belopp

beräknas enligt de värden, som upptagits i bolagets balansräkning vid fu-

sionstillfället.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt

därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling;

dock att 1 § 1 mom. samt 4 § i dess nya lydelse icke skola äga tillämpning i

fall då beslut av aktiebolag om nedsättning av aktiekapital eller beslut om

aktiebolags trädande i likvidation eller rättens beslut om tillstånd till fu-

sionsavtals verkställande anmälts för registrering före den 30 november

1949.

Genom denna förordning upphäves förordningen den 21 juni 1940 (nr

545) om höjning av utskiftningsskatten.

100

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Förslag

till

lag om ändring i vissa delar av kommunalskattelagen den

28 september 1928 (nr 370).

Härigenom förordnas, att 28 och 29 §§ samt anvisningarna till 22, 29 och

35 §§ kommunalskattelagen den 28 september 19281 skola erhålla ändrad

lydelse på sätt nedan angives.

28 §.

1 mom.

Till

intäkt

----------- av rörelse.

2 mom.

Ersättning på----------- sådan intäkt.

Avser ersättningen----------- - sålunda använts. Har, i fall av fusion enligt

174 § 1 mom. lagen den 14 september 1944 om aktiebolag där varken moder-

eller dotterbolag driver penningrörelse eller yrkesmässig handel med fastig­

heter, ersättning, som nyss sagts, icke i sin helhet varit upptagen till be­

skattning hos dotterbolaget, skall resterande belopp upptagas till beskatt­

ning hos moderbolaget under samma tid som beskattningen skulle hava

skett hos dotterbolaget.

3 mom.

Därest aktiebolag genom sådan fusion, som i 2 mom. avses, från

dotterbolag övertager fordringar i rörelse, skall såsom intäkt av rörelse för

moderbolaget räknas belopp, varmed vid övertagandet dessa fordringar i

moderbolagets räkenskaper må hava upptagits över de hos dotterbolaget i

beskattningsavseende gällande värdena vid fusionstillfället.

Om moderbolaget genom dylik fusion från dotterbolaget övertager aktier,

andelar eller liknande tillgångar, vid vilkas försäljning möjligen uppkom­

mande vinst hos dotterbolaget skulle hava varit att hänföra till intäkt av

rörelse, och moderbolaget i sina räkenskaper vid övertagandet upptager

dessa tillgångar till högre värden än de i beskattningsavseende gällande

värdena hos dotterbolaget, skall för moderbolaget skillnaden utgöra intäkt

av rörelse.

4

mom.

Därest moderbolag genom sådan fusion, som i 2 mom. avses,

övertager betalningsansvar för framtida kostnader, för vilka reservering

gjorts i dotterbolagets räkenskaper med obeskattade vinstmedel, skall belopp

motsvarande dessa reserveringar räknas såsom intäkt för moderbolaget,

därest icke utredning företes som visar, att moderbolaget efter fusionen haft

eller kan väntas få dessa kostnader, varvid i sistnämnda fall reservering

härför skall finnas i moderbolagets räkenskaper, samt tillika finnes styrkt,

1 Senaste lydelse av 28 § se SFS 1938:368, av 29 § se SFS 1942:274, av anvisningarna till

22 § se 1947: 586, av anvisningarna till 29 § se 1948:204 samt av anvisningarna till 35 § se SFS

1946:109.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

101

att moderbolaget icke tillgodofört sig avdrag för dessa kostnader eller denna

reservering vid taxeringen.

29 §.

7

mom.

Från bruttointäkten----------- bland annat:

hyra för----------- i rörelsen;

kostnad för anskaffning av råämnen och varor till förädling, förbrukning

eller försäljning i rörelsen; skolande, där vad sålunda förädlats eller eljest

kommit till användning utgjorts av produkter eller råämnen från fastighet,

som av den skattskyldige ägts eller brukats, eller från annan av honom id­

kad rörelse, som är att anse som särskild förvärvskälla, värdet av samma

produkter eller råämnen upptagas till det belopp, varmed de redovisas så­

som intäkt av fastigheten eller av den särskilda förvärvskällan, dock att,

där dessa produkter eller råämnen utgjort tillgångar, som övertagits från

dotterbolag vid sådan fusion, som i 28 § 2 mom. avses, de skola upptagas

till belopp, motsvarande det hos dotterbolaget i beskattningsavseende gäl­

lande värdet för dessa tillgångar vid fusionstillfället;

avlöningar, pensioner---------- i rörelsen;

kostnad för--------— och dylikt;

värdeminskning genom — •—— av tillgångar;

värdeminskning å------------- liknande rättighet;

värdeminskning genom----------- är underkastad;

värdeminskning å------- — deras tillgodogörande;

ränta å------------ för rörelsen;

kostnad för------------- jämförlig verksamhet;

speciella för------------ det allmänna;

förlust, som------------ till kapitalförlust.

Anvisningar

till 22 §.

1. Såsom driftkostnad----------- som driftkostnad.

2. Avdrag medgives------------ nödig bostadsbyggnad.

3. Såsom speciell-------------- (se 20 §).

4. Har skog------------------------------------ gällande ingångsvärde.

Med skogs-------------- sålunda minskats.

Med ingående--------------av ingångsvärdet.

Vare sig------------- ursprungliga ingångsvärdet.

Är det------------ samma tid.

Om avdrag------- — av skogen.

Vid sådan fusion, som i 28 § 2 inom. avses, skall moderbolagets ingångs­

värde respektive ingående virkesförråd av från dotterbolaget genom fusio­

nen övertagen skog vara lika med dotterbolagets ingångsvärde respektive

ingående virkesförråd vid fusionstillfället.

Exempel å

-------------

ingående virkesförråd:

A.

försäljer-------------erlagda köpeskillingen.

102

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Det för —---------- 10 200 kronor.

Exempel å

-—■—-—

i ingångsvärde:

B. försäljer — — — 10 000 kronor.

Ingångsvärdet har — — — det ursprungliga.

5. Har växande------------- skogens försäljning.

6. Hemmavarande barn------------ (se 48 §).

7. Till avdragsgill — — — skogsmarkens försumpning m. m.

till 29 §.

1. Har annan-------------särskild förvärvskälla.

2. Har aktiebolag------------ till avdrag.

3. a. Kostnaden för--------- dess anskaffande.

b. Genom värdeminskningsavdrag------------ - finnes lämpligt.

Värdeminskningsavdrag må, —------- är behörigt.

Vid bestämmande — — — blir utsliten.

Såsom tillgångs--------— mån jämkas. Såsom skattemässigt restvärde för

tillgång, som moderbolag övertager från dotterbolag vid sådan fusion, som

i 28 § 2 mom. avses, skall anses det belopp, som vid fusionstillfället kvar­

står i beskattningsavseende oavskrivet hos dotterbolaget.

c. Värdeminskningsavdrag med-------------- återstående beloppet.

d. Då tillgång,------------ till 28 §.

4. Aktiebolag, ekonomisk------------ till 41 §.

5. Avdrag får------------ motsvarande tillämpning.

6. Avdrag för------------ med kapitalförlust.

7. Avdrag medgives------------ eller rivningen.

8. För substansminskning------------ löpande driften.

9. Såsom speciella------------- (se 20 §).

10. I anslutning------------ såsom

kapitalförlust.

11. Angående hemmavarande — — •— till 22 §).

12. En ekonomisk-------------föreningarnas medlemsantal.

13. Ideell organisation,------------ skattepliktig inkomst.

till 35 §.

1. Är fråga-------------av byggnad.

2. Härvid------------ till 28 §).

3. Har egendom,------------ sistnämnda fång.

4. Lika med — — — hava uppkommit.

5. Är fråga om skattepliktig realisationsvinst respektive avdragsgill rea­

lisationsförlust vid avyttring av egendom, som moderbolag övertagit från

dotterbolag vid sådan fusion, som i 28 § 2 mom. avses, skall moder- och

dotterbolag anses såsom en skattskyldig.

Genom sådan fusion i och för sig skall varken skattepliktig realisations­

vinst eller avdragsgill realisationsförlust anses hava uppkommit hos mo­

derbolaget.

Denna lag träder i kraft dagen efter den, då lagen enligt därå meddelad

uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

Kungl. Mcij.ts proposition nr 240.

103

Förslag

till

förordning om ändring i vissa delar av Kungl. Maj:ts förordning

den 26 juli 1947 (nr 576) om statlig inkomstskatt.

Härigenom förordnas, att 2 § och 4 § 1 mom. förordningen den 26 juli

1947 om statlig inkomstskatt1 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan

angives.

2

§.

Om vad-------------följande undantag.

till intäkt —--------års taxeringar;

vid beräkning — — — beräknade nettointäkten;

efter sådan fusion, som i 28 § 2 mom. kommunalskattelagen avses, skall

sådan restituerad, avkortad eller avskriven skatt, som skulle hava varit

skattepliktig intäkt för dotterbolaget enligt bestämmelserna i första ledet,

utgöra skattepliktig intäkt för moderbolaget.

4 §.

1 mom.

Från sammanlagda-------------ske för

underskott, som----------- eller lotterivinst;

slutlig skatt, — — — kommunal samfällighet.

Skattskyldig, som-------------kommunalskattelagen sägs.

Efter sådan fusion, som i 28 § 2 mom. kommunalskattelagen avses, är

moderbolaget berättigat till avdrag för sådan dotterbolagets skatt, som avses

i första stycket sista ledet, i den mån skatten skulle hava varit avdragsgill

hos dotterbolaget.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt

därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

1 Senaste lydelse av 4 § 1 mom. se SFS 1948:764.

104

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Förslag

till

förordning om ändring i vissa delar av Kungl. Maj:ts förordning

den 2 maj 1947 (nr 174) om investeringsfonder.

Härigenom förordnas, att It, 13, 14 och 15 §§ förordningen den 2 maj

1947 om investeringsfonder skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan an-

gives.

11

§•

Hava till------------ två procent.

Har skattskyldig — — —angivna grunder.

Har aktiebolag genom fusion uppgått i annat aktiebolag, skall investe­

ringsfond hos det förra bolaget, därest den icke enligt fjärde stycket över­

tagits av det senare bolaget, återföras till beskattning för det beskattnings­

år, varunder rättens tillstånd till fusionen registrerats. Till beloppet skall

därvid läggas ränta efter två procent om året enligt i 10 § angivna grunder.

Har sådan fusion, som i 28 § 2 mom. kommunalskattelagen avses, ägt

rum, må moderbolaget i beskattningsavseende övertaga investeringsfond,

därest förutsättningar enligt 1 § andra stycket föreligga. Därvid skall avsätt­

ning anses hava skett hos moderbolaget under det beskattningsår, då av­

sättning skett hos dotterbolaget.

Kungl. Maj :t äger-------------fem år.

Det åligger-------------stycket sägs.

13 §.

Har fastighet,-------------angiven tid.

Vid beräkning------------ för värdeminskning.

Vid tillämpning av bestämmelserna i denna paragraf skall beträffande

fastighet, som övertagits genom sådan fusion, som i 28 § 2 mom. kommunal­

skattelagen avses, moder- och dotterbolag anses som en skattskyldig.

14 §.

Har taxeringsnämnd-------------dessa distrikt.

Där i fall, som i 11 § fjärde stycket avses, moder- och dotterbolag taxe­

ras till statlig inkomstskatt i skilda distrikt, skall taxeringsnämndens ord­

förande i det senare distriktet underrätta ordföranden i det förra distrik­

tet om det övertagande, som enligt dotterbolagets uppgift ägt rum.

105

15 §.

Skattskyldig, som gjort avsättning till investeringsfond enligt denna för­

ordning eller som jämlikt 11 § fjärde stycket övertagit sådan fond, är plik­

tig att vid självdeklaration för det beskattningsår, då avsättningen eller

övertagandet ägt rum, ävensom för varje påföljande beskattningsår, intill

dess de avsatta eller övertagna medlen avförts ur fonden, foga uppgift en­

ligt formulär, som fastställes av Kungl. Maj :t, rörande avsättning av me­

del till fonden eller dess övertagande samt fondens användning och av­

veckling. Vid allmän självdeklaration skall sådan uppgift fogas i tre exem­

plar.

Skattskyldig, som avsatt medel till investeringsfond eller jämlikt It § fjär­

de stycket övertagit sådan fond, är skyldig att på anfordran till arbets­

marknadskommissionen lämna de uppgifter i fråga om fonden, som kom­

missionen anser erforderliga ur arbetsmarknadssynpunkt.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt

därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

Förslag

till

förordning om ändring i vissa delar av Kungl. Maj:ts förordning

den 4 juni 1948 (nr 278) med provisoriska bestämmelser om inve­

steringsfond för ersättande av normallager, m. m.

Härigenom förordnas, att 6, 8 och 9 §§ förordningen den 4 juni 1948

med provisoriska bestämmelser om investeringsfond för ersättande av nor­

mallager, m. m. skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

6

§•

Har skattskyldig------------- två procent.

Har aktiebolag genom fusion uppgått i annat aktiebolag, skall investe­

ringsfond hos det förra bolaget, därest den icke enligt tredje stycket över­

tagits av det senare bolaget, återföras till beskattning för det beskattnings­

år, varunder rättens tillstånd till fusionen registrerats. Till beloppet skall

därvid läggas ränta efter två procent om året enligt i 5 § angivna grunder.

Har sådan fusion, som i 28 § 2 mom. kommunalskattelagen avses, ägt

rum, må moderbolaget i beskattningavseende övertaga investeringsfond som

i 2 § första stycket b) sägs. Därvid skall avsättning anses hava skett hos

8

Bihang till riksdagens protokoll 1950. 1 samt. Nr 240.

moderbolaget under det beskattningsår, då avsättning skett hos dotterbo­

laget.

Vid återföring av medel till beskattning enligt första eller andra stycket

skall vad i 5 § andra stycket sägs äga motsvarande tillämpning.

8

§.

Har taxeringsnämnd------------- dessa distrikt.

Där i fall, som i 6 § tredje stycket avses, moder- och dotterbolag taxeras

till statlig inkomstskatt i skilda distrikt, skall taxeringsnämndens ord­

förande i det senare distriktet underrätta ordföranden i det förra distrik­

tet om det övertagande, som enligt dotterbolagets uppgift ägt rum.

9 §•

Skattskyldig, som gjort avsättning till investeringsfond enligt denna för­

ordning eller som jämlikt 6 § tredje stycket övertagit sådan fond, är plik­

tig att vid självdeklaration för det beskattningsår, då avsättningen eller

övertagandet ägt rum, ävensom för varje påföljande beskattningsår, intill

dess de avsatta eller övertagna medlen avförts ur fonden, foga uppgift en­

ligt formulär, som fastställes av Kungl. Maj:t, rörande avsättning av me­

del till fonden eller dess övertagande samt fondens användning och av­

veckling.

106

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt

därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssam­

ling.

507381

Stockholm. Isaac Marcus Boktryckeri Aktiebolag, 1950.