NJA 1984 s. 474

Domskäl

Skäl.

Kammarkollegiet har till stöd för sin talan anfört: Arvskiftet hade ingivits till TR:n i skatteärendet. Enligt tjänsteanteckning på bouppteckningen skulle ingivaren L.S. ha upplyst att arvskiftet ej åberopas i skatteärendet. L.S. har emellertid skriftligen uppgivit att hon ej motsatt sig att skiftesavtalet skulle läggas till grund för skattebeslutet. Med hänsyn härtill bör tjänsteanteckningen frånkännas vitsord och arvskiftet läggas till grund för skattläggningen enligt 16 § arvsskattelagen.

Till stöd för sitt yrkande har U.F. och medparter anfört att arvskifteshandlingen förelegat i skatteärendet och att det inte är riktigt att L.S. uppgivit att arvskiftet inte skall åberopas i ärendet.

M.J. och medparter har genmält: Tillägget till testamentet har inte upprättats i laga form; bl a saknas uppgift om testamentsvittnen. Med anledning därav har M.J. och medparter - i motsats till U.F. och medparter - hävdat att tillägget är ogiltigt. Efter förhandlingar har förlikning sedermera träffats. I förhandlingarna ingick att arvsskatten skulle beräknas enligt testamentstillägget. I annat fall hade anledning saknats att medge att U.F. och medparter erhöll någon del av arvet. Eftersom U.F. och medparter hävdar att testators yttersta vilja varit att de jämte M.J. och medparter i lika delar skulle erhålla arvet, skall även arvsskatten fastställas i enlighet därmed. Att sedan förlikning i testamentstvisten träffats skall inte påverka skattens beräkning. Ytterligare skäl att inte lägga skifteshandlingen till grund för beskattningen är att en sådan handling blir i sin helhet oanvändbar som beskattningshandling om - såsom i förevarande fall - universell testamentstagares lott enligt skifteshandlingen utgör större del av kvarlåtenskapen än i testamentet bestämts.

Föreligger i skatteärendet i behörig ordning upprättad arvskifteshandling skall enligt 16 § arvsskattelagen arvingars och universella testamentstagares lotter beräknas enligt skifteshandlingen med tillämpning av däri angivna värden, dock icke där universell testamentstagares lott enligt skifteshandlingen utgör större del av kvarlåtenskapen än i testamentet bestämts. Enligt tillägget till testamentet skall kvarlåtenskapen delas lika mellan M.J., G.H., M.V., U.F., M.N. och I.A.. Fördelning i enlighet härmed innebär att envar av M.J., G.H. och M.V. erhåller andel till ett värde av 26 193 kr. Enligt arvskifteshandlingen skall däremot envar av de tre sistnämnda erhålla en andel, vars värde - sedan boets behållning av TR:n fastställts till 157 161 kr - uppgår till 43 387 kr. På grund härav och då således vad M.J., G.H. och M.V. erhåller enligt skifteshandlingen utgör större del av kvarlåtenskapen än i tillägget till testamentet bestämts kan arvskifteshandlingen inte till någon del läggas till grund för beräkningen av lotterna. Dessa skall i stället beräknas på sätt TR:n gjort. På grund härav och då skatten rätteligen uträknats skall besvären lämnas utan bifall.

HovR:n lämnar besvären utan bifall.

Kammarkollegiet samt U.F., M.N. och I.A. anförde besvär och yrkade bifall till sin i HovR:n förda talan.

M.J., G.H. och M.V. bestred ändring.

HD avgjorde målet efter föredragning.

Föredraganden, RevSekr Öhrström, hemställde i betänkande om följande beslut:

Skäl. Enligt tillägget till testamentet skulle kvarlåtenskapen efter R.I.N. delas lika mellan samtliga sex testamentstagare. Fördelning i enlighet härmed skulle innebära att envar av dem erhöll en lott om 26 193 kr. Enligt arvskifteshandlingen har U.F., M.N. och I.A. erhållit vardera 9 000 kr, medan återstoden till lika delar tillfallit M.J., G.H. och M.V., vilka alltså erhållit vardera en lott om 43 387 kr. Arvskiftet kan sägas innebära att envar av U.F., M.N. och I.A. avstått från mellanskillnaden mellan 26 193 kr och 9 000 kr till förmån för M.J., G.H. och M.V..

Vad som i 16 § 1 st arvsskattelagen sägs om att arvskifteshandling inte får läggas till grund för skattens bestämmande, när universell testamentstagares lott enligt skifteshandlingen utgör större del av kvarlåtenskapen än som bestämts i testamentet, måste antas åsyfta endast fall då testamentstagarens lott enligt arvskiftet till den överskjutande delen är att anse som gåva (se NJA II 1941 s 259 f). Något hinder kan därför inte anses möta att beakta en arvskifteshandling, då universell testamentstagare däri visserligen erhållit större lott än som följer av vad som i första hand förordnats i testamentet men ökningen av lotten beror på att testamentet på grund av helt eller partiellt avstående inte kan verkställas i viss del och ökningen överensstämmer med vad som får anses utgöra testamentets innebörd för sådant fall.

Vid tolkningen av ett testamentsförordnande som det förevarande är att beakta de i 11 kap 6 och 7 §§ ÄB givna föreskrifterna, vilka skall lända till efterrättelse om inte annat får anses följa av förordnandet. Från bestämmelsen i 6 § kan dock i detta fall bortses, eftersom varken U.F., M.N. eller I.A. enligt vad som är upplyst i målet hade bröstarvingar vid R.I.N:s död. I 7 § anges att, om förordnande är gjort om hela kvarlåtenskapen eller om allt som inte utgör bröstarvinges laglott och testamentet inte kan verkställas såvitt angår viss testamentstagare, universella testamentstagares lotter skall i motsvarande mån ökas. Med hänsyn till denna föreskrift - vars tillämpning i detta fall bekräftas av en utav R.I.N. på testamentstillägget gjord anteckning att i fall någon av "dessa personer" avlider, behållningen skall delas lika mellan de återstående - skulle den del av kvarlåtenskapen, från vilken U.F., M.N. och I.A. avstått, enligt testamentet tillfalla M.J., G.H. och M.V. till lika delar.

Av anförda skäl måste vad envar av M.J., G.H. och M.V. erhållit genom arvskiftet, även till den del det överstiger 26 193 kr, anses ha tillfallit henne på grund av testamente och alltså övergått direkt från R.I.N.. Då deras lotter sålunda inte till någon del kan anses utgöra gåva, föreligger inte hinder att bestämma arvsskatten med ledning av fördelningen i arvskifteshandlingen.

Arvsskatten skall bestämmas enligt följande

lott kr skatt kr

U.F. 9 000 480

M.N. 9 000 480

I.A. 9 000 480

M.J. 43 387 8 096

G.H. 43 387 8 096

M.V. 43 387 8 096

-----

Summa 25 728

Slut Med ändring av HovR:ns beslut fastställer HD arvsskatten till 25 728 kr.

HD (JustR:n Hult, Welamson, Knutsson, Persson och Gregow, referent) fattade slutligt beslut i enlighet med betänkandet.