NJA 1984 s. 582

Domskäl

Skäl. Dödsboet har till stöd för sitt yrkande anfört bl a: De till barnen redovisade skulderna härrör från arv efter deras morfar. Någon omständighet som skulle medföra att D.P:s arvsavstående ej skulle vara giltigt föreligger inte. Dödsboet efter C.L. var ännu vid D.P:s död ej slutligt skiftat. Hennes barn har erhållit ifrågavarande reverser vid delskifte. Reverserna har icke tillkommit i anslutning till arvsavståendet. Föreskrift om ränta har icke intagits däri. Emellertid har ränta utgått till barnen, vilka jämväl redovisat fordringarna i sina självdeklarationer. Med hänsyn till att reverserna således icke är benefika, att ränta utgått samt att det eljest ej föreligger någon omständighet som bör föranleda att de ej skall beaktas såsom skuld i D.P:s bo saknas grund för att icke medge det av TR:n vägrade avdraget vid beräkning av boets behållning. - Skulle reverserna ej utgöra grund för någon fordran mot dödsboet kan barnens rätt till arv på grund av arvsavståendet ej anses effektuerad genom reverserna. Vid sådant förhållande skall ett mot reverserna svarande belopp vid skattläggningen likväl avräknas från boets behållning såsom det barnen tillkommande arvet efter C.L..

Kollegiet har anfört bl a: De av D.P. utfärdade reverserna uppfyller ej de krav som gäller för att ett arvsavstående skall föreligga. D.P. har varken avstått någonting eller ådragit sig någon förpliktelse. Reverserna har ej medfört några som helst rättigheter för barnen och kan således ej heller vara några verkliga förmögenhetstillgångar. På det sätt reverserna utformats kan D.P. på sin höjd anses ha förfogat över sin kvarlåtenskap. Barnen har ej haft någon rätt till arv efter morfadern. Den omständigheten att D.P., utan att vara skyldig därtill, utgivit ränta saknar helt betydelse för frågan om ett avstående föreligger. Enär D.P. ej åtagit sig någon förpliktelse kan varken i vad avser arvet eller i gåvohänseende avräkning för reverserna ske.

D.P. har i handling d 16 mars 1975 förklarat sig avstå viss del av arvet efter sin fader till förmån för sina barn. K., L. och M. har emellertid uppenbarligen ej erhållit någon del av arvet. I stället har D.P. senare utfärdat reverser å belopp motsvarande deras lotter minskade med därå belöpande arvsskatt. Reverserna var räntefria och förföll till betalning först vid hennes död. Utfärdandet av reverserna innebar alltså inte någon som helst ekonomisk uppoffring för D.P. och deras innehåll ger vid handen att hon ej haft avsikt att avstå från någon del av arvet. Vid angivna förhållanden skall såväl arvsavståendet som reverserna lämnas utan avseende i förevarande skatteärende. Besvären skall alltså lämnas utan bifall.

HovR:ns beslut. HovR:n lämnar besvären utan bifall.

Referenten, hovrättsrådet Ström, med vilken hovrättsrådet Maiander förenade sig, var av skiljaktig mening och anförde: Den av D.P. d 16 mars 1975 avgivna förklaringen om arvsavstående har beaktats vid skattläggningen efter C.L.. Av utredningen får anses framgå, att de i bouppteckningen efter D.P. åberopade reverserna utfärdats i samband med partiella arvskiften efter C.L. och motsvarar vad D.P. avstått av sitt arv till förmån för barnen. Vid angivna förhållanden föreligger ej hinder att - oavsett att reverserna skulle förfalla till betalning först vid D.P:s död - beakta dessa som skuld i bouppteckningen efter henne. Beskattningen skall därför ske med utgångspunkt i en behållning om 359 275 kr. Det sammanlagda skattebeloppet blir därvid 22 850 kr. Jag finner därför att dödsboet skall berättigas att återfå för mycket erlagd skatt jämte ränta enligt lag.

Domskäl

Skäl. Av handlingarna i målet framgår följande. D.P., som var dotter till C.L. och var en av flera delägare i dödsboet efter denne, förklarade i en d 16 mars 1975 dagtecknad handling att hon avstod från ett belopp om 212 300 kr av sin arvslott. I följd härav skulle D.P:s fyra barn inträda i hennes rätt till denna del av arvslotten. Förklaringen om arvsavstående beaktades vid bestämmandet av arvsskatt efter C.L. d 10 april 1975, varvid för ettvart av D.P:s barn utlades en lott å 53 075 kr. Vid delskiften av boet efter C.L. utfärdade D.P. dels d 6 jan 1976 två reverser å vardera 50 525 kr till två av barnen dels d 23 maj samma år en revers å 51 125 kr till det tredje barnet. Reversbeloppen motsvarade det nyssnämnda beloppet å 53 075 kr för varje lott minskat med den å lotten belöpande arvsskatten. Någon ränta var inte utfäst i reverserna. Reversbeloppen förföll till betalning i samband med D.P:s frånfälle. Hon utfärdade senare en revers å 55 000 kr jämte ränta till det yngsta barnet. Om denna revers är inte fråga i målet. D.P. avled d 17 febr 1978 och efterlämnade som dödsbodelägare make och nämnda fyra barn.

En handling varigenom arvinge avger en bindande förklaring om att han helt eller delvis avstår från sin rätt till arv skall, om den företes vid skattläggningen efter arvlåtaren, i princip läggas till grund för bestämmande av arvsskatten. I och med avståendet inträder den eller de som är närmast berättigade till arv efter arvlåtaren i den avståendes ställe. En förutsättning för att en förklaring om arvsavstående skall få beaktas vid arvsbeskattningen är emellertid - förutom att den avstående arvingen inte kan anses ha tillträtt arvet samt att avståendet skett utan förbehåll eller i vart fall inte med förbehåll som har självständig betydelse - att den som förklarar sig avstå från arv avser att göra en reell eftergift (se NJA 1973 s 581). En förklaring om arvsavstående med vilken i realiteten inte åsyftas någon uppoffring från den avståendes sida skall sålunda inte godtagas. Om den avstående arvingen avser att fullgöra avståendet genom att till den eller dem som är närmast berättigade till arvet utfärda skuldebrev som förfaller till betalning först vid hans död kan, i vart fall då någon ränta inte är utfäst att utgå under den avståendes livstid, förklaringen om avstående inte anses innebära en verklig uppoffring. Ofta torde dock beskattningsmyndigheten sakna underlag för att av nu nämnda skäl inte godta en förklaring om arvsavstående. Detta gäller särskilt när - såsom i förevarande fall - arvskifte ännu inte skett vid tidpunkten för skattläggningen.

I förevarande mål är visserligen inte fråga om beaktande av en avgiven förklaring om arvsavstående utan frågan gäller i första hand, huruvida beloppen enligt av D.P. utfärdade reverser till hennes barn kan anses utgöra skulder vilka åvilade henne. Reverserna har emellertid uppenbarligen sin grund i D.P:s tidigare avgivna förklaring om arvsavstående, och utfärdandet av reverserna utgör det sätt på vilket arvsavståendet realiserats. Reverserna kan därför inte bedömas fristående utifrån förutsättningen att det tidigare skett ett giltigt arvsavstående. I stället måste reverserna och förklaringen om avstående ses i ett sammanhang.

Av handlingarna i målet får anses framgå att vad som belöpte på den D.P. tillkommande arvslotten efter C.L. - frånsett den mindre del därav som kvarstod oskiftad vid hennes frånfälle - tillförts D.P. själv och att hennes barn sålunda inte erhållit någon del därav. Barnen har i stället erhållit de i målet aktuella reverserna. Beloppen enligt reverserna var inte förenade med ränta och förföll till betalning först vid D.P:s frånfälle. Reverserna har därför inte medfört någon som helst förpliktelse för D.P. under hennes livstid eller eljest inneburit någon uppoffring från hennes sida. Den omständigheten att hon må ha erlagt ränta till barnen inverkar inte på denna bedömning. Anledning saknas till antagande att vid tillkomsten av förklaringen om arvsavstående något annat var avsett än att avståendet skulle genomföras på det sätt som senare kom till uttryck genom reverserna. Härav följer att förklaringen om arvsavstående inte inneburit något reellt avstående från D.P:s sida.

Vid nu angivna förhållanden kan inte reverserna anses motsvara D.P. åvilande skulder och kan inte heller, såsom dödsboet i andra hand gjort gällande, ett mot reverserna svarande belopp anses ha tillfallit barnen såsom arv efter C.L..

Det skulle visserligen kunna göras gällande att, eftersom ett mot resp reversbelopp svarande värde för vart och ett av barnen redan blivit genom lagakraftvunnet beslut beskattat som arvslott efter C.L., en beskattning av motsvarande belopp såsom arvslott efter D.P. inte borde få ske. Genom beaktandet av förklaringen om arvsavstående vid arvsbeskattningen efter C.L. har emellertid skatt för vad som rätteligen tillfallit D.P. uttagits med för lågt belopp. Någon rättelse härvidlag kan inte komma i fråga i förevarande ordning. Det då skedda godtagandet kan emellertid inte anses bindande i detta mål, så att man nu måste bygga vidare på nämnda oriktiga ståndpunkt.

Av anförda skäl skall dödsboets besvär inte bifallas.

Slut. HD fastställer det slut vartill HovR:n kommit.