RÅ 1994 not 12

Not 12. Överklagande av X av ett förhandsbesked ang. mervärdeskatt. - I en ansökan om förhandsbesked uppgav det amerikanska handelsbolaget X bl.a. följande. Bolaget, som bedrev uthyrning av flygplan, hade inte någon verksamhet i eller annan anknytning till Sverige. Enligt redan ingångna avtal skulle bolaget hyra ut tre flygplan till det svenska aktiebolaget Y. Planen skulle levereras fabriksnya på en flygplats i USA och skulle därefter byggas om på annan plats i USA. Ombyggnaden innebar att en konstruktion skulle installeras som medförde att planen snabbt kunde omvandlas från transportplan till passagerarplan och vice versa. Avsikten var att Y nattetid skulle utnyttja planen för transporter inom Sverige och att planen dagtid skulle vara underuthyrda för användning i persontrafik. Hyran var rörlig och skulle betalas månadsvis i förskott. X ställde frågan om bolaget skulle bli skattskyldigt enligt lagen (1968:430) om mervärdeskatt, ML, för uthyrningen av flygplanen. - Skatterättsnämnden (1992-07-10, Stegard, Wingren, Eriksson, Krafft, Lindberg, Udd, Zackari): Skattskyldighet enligt lagen (1968:430) om mervärdeskatt (ML) föreligger för sökandebolaget för uthyrningen av flygplan enligt ansökningen. - Motivering. Enligt 2 § första stycket 1) ML är den skattskyldig som inom landet i yrkesmässig verksamhet omsätter bl.a. skattepliktig tjänst. Av punkt 1 nionde stycket av anvisningarna till samma paragraf framgår att utländsk företagare anses bedriva yrkesmässig verksamhet här i landet bl.a. om han inom landet tillhandahåller "byggnadsentreprenad eller annan tjänst". Skattskyldighet inträder enligt 4 § ML när tjänsten tillhandahålls eller förskottsbetalning sker. - Uthyrning av flygplan är en skattepliktig tjänst. En sådan tjänst tillhandahålls hyrestagaren successivt och skattskyldigheten inträder i takt med att tjänsten tillhandahålls hyrestagaren. - Den avgörande frågan för sökandebolagets skattskyldighet är huruvida uthyrningstjänsterna skall anses tillhandahållna inom landet eller ej. Nämnden gör därvid följande bedömning. - Överlämnandet av flygplanen till hyrestagaren sker visserligen i USA men eftersom tillhandahållandet av uthyrningstjänsterna sker successivt kan inte enbart platsen för överlämnandet av planen bli avgörande för var uthyrningstjänsterna skall anses tillhandahållna. Enligt ansökningen skall planen under tio år hyras av ett svenskt företag och användas uteslutande i Sverige. Vid sådant förhållande får - trots att överlämnandet sker utom riket - uthyrningstjänsterna anses tillhandahållna i Sverige. Att planen efter överlämnandet under första delen av hyrestiden byggs om i USA, innan de förs in i Sverige, medför inte någon annan bedömning för den tiden. Uthyrningstjänsterna får således i sin helhet anses tillhandahållna i Sverige och sökandebolaget därmed skattskyldigt för dessa. - I Regeringsrätten yrkade bolaget att det skulle förklaras inte skattskyldigt för uthyrningen av flygplan och att något skattepliktigt tillhandahållande i varje fall inte skulle anses ha skett före införseln till Sverige. - Riksskatteverket bestred bifall till bolagets talan. - Regeringsrätten (1994-01-12, Voss, Dahlman, Berglöf, Swartling, Lindstam): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Avgörande för frågan om X:s skattskyldighet är, som Skatterättsnämnden framhållit, om uthyrningstjänsterna skall anses tillhandahållna inom landet eller ej. Det gäller således att bedöma om de tjänster som målet rör har en sådan anknytning till Sverige att de skall betraktas som tillhandahållna här. ML innehåller inte några regler som anger var en tjänst skall anses tillhandahållen. En utgångspunkt för bedömningen av den i målet aktuella situationen bör dock vara att samma bedömningsnormer skall tillämpas som i det omvända fallet, dvs. då det gäller att avgöra om en tjänst har en sådan anknytning till utlandet att den skall anses omsatt genom export. - En uthyrning av transportmedel kan innefatta moment som ger anknytning till det ena eller andra landet. Ett anknytningsmoment är platsen för överlämnandet av det uthyrda objektet till förhyraren. Detta moment har i hittillsvarande praxis tillagts en avgörande betydelse när det gällt att dra gränsen mellan ett skattepliktigt tillhandahållande i Sverige och en skattefri export (RÅ 1981 Aa 73). I enlighet med det nyss sagda bör denna praxis beaktas också vid den bedömning som skall göras i målet. Bland andra anknytningsmoment kan nämnas belägenheten av det driftställe från vilket uthyrningen sker och platsen för användningen av det uthyrda objektet. Det är en öppen fråga om och i så fall i vilken utsträckning dessa anknytningsmoment bör beaktas vid tillämpningen av ML. En förutsättning för att platsen för användningen av ett transportmedel skall kunna tillmätas någon betydelse för bedömningen bör dock vara att transportmedlet skall användas uteslutande i Sverige eller uteslutande i utlandet (jfr 5 kap. 8 § andra stycket i det förslag till ny mervärdesskattelag som lagts fram i prop. 1993/94:99). - X är ett utländskt företag som bedriver sin uthyrningsverksamhet uteslutande från utlandet. De flygplan som målet gäller överlämnas till förhyraren i utlandet. Särskilt den sistnämnda omständigheten talar enligt ovan berörd praxis för att uthyrningstjänsterna skall anses tillhandahållna utomlands. Vad beträffar platsen för användningen har Skatterättsnämnden utgått från att flygplanen skall användas uteslutande i Sverige. De uppgifter som lämnades i ansökningen om förhandsbesked tydde också på att detta var avsikten, men enligt vad som numera upplysts skall ansökningen inte uppfattas så att en användning i utlandet är utesluten. Det hos Skatterättsnämnden ingivna hyresavtalet innehåller inte heller någon sådan begränsning. Med hänsyn till det sagda kan platsen för användningen i förevarande fall inte anses ge en sådan anknytning till Sverige som skulle kunna medföra att uthyrningstjänsterna - trots det som sagts om X:s verksamhet och platsen för överlämnadet - ansågs tillhandahållna här. X är därför inte skattskyldigt för dessa tjänster. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten ändrar förhandsbeskedet och förklarar att X inte är skattskyldigt enligt lagen om mervärdeskatt för den uthyrning av flygplan som ansökningen om förhandsbesked avser. (fd I 1993-12-16, Nihlen)

*REGI

*INST