RÅ 1994:3

I ansökan hos Skatterättsnämnden om förhandsbesked anförde A följande: I anledning av en förestående avyttring av aktier i ett utländskt aktiebolag eller likvidation av detta bolag önskade A besked om de särskilda regler som gällde för beräkning av reavinst och utdelning för fåmansföretag var tillämpliga på utländska bolag. - Bolaget ägdes av fem personer varav A bodde i Sverige och de övriga utomlands. Fyra syskon ägde vardera 22,45 procent av aktierna. Övriga aktier ägdes av en utomstående person samt av bolaget självt (10 procent). - A, som var utländsk medborgare men bosatt i Sverige, hade själv aldrig varit aktiv i bolaget, vilket däremot hennes syskon hade varit såsom inköpare och verkställande direktör i olika omgångar. Med hänsyn till detta ägde nämnden vid sin prövning förutsätta att de speciella reglerna om fåmansföretag hade varit tillämpliga om bolaget hade varit ett svenskt aktiebolag. Det borde även påpekas att samtliga aktier hade förvärvats av A före de nu gällande skattereglernas ikraftträdande. - A frågade om - vid en avyttring av aktierna eller vid en likvidation av bolaget - vinsten resp. utdelningen skulle beskattas i sin helhet i inkomstslaget kapital eller om en fördelning skulle ske mellan inkomstslaget tjänst och kapital i enlighet med bestämmelserna i 3 § 12 mom. SIL. - Om Skatterättsnämnden fann att en fördelning skulle ske mellan inkomstslaget tjänst och kapital önskades besked om hur stor del av inkomsten som skulle hänföras till inkomstslaget tjänst (på grund av den s.k. basbeloppsspärren).

Skatterättsnämnden (1993-06-14, Sandström, ordförande, Wingren, Colver, Lindström, Nord, Qwerin, Rosen, Virin) yttrade: Förhandsbesked. - Bestämmelserna i 3 § 12 mom. SIL är inte tillämpliga. - Motivering. - Sökanden är bosatt i Sverige och delägare i ett utländskt företag. Företaget, som inte bedriver verksamhet här, ägs på sådant sätt att det skulle anses utgöra ett fåmansföretag om det hade varit ett svenskt aktiebolag (såvitt framgår är företaget inte ett s.k. luxemburgföretag enligt 2 § 12 mom. SIL). Frågeställningen i ärendet är om den omständigheten att företaget är utländskt medför att de särskilda bestämmelserna i 3 § 12 mom. SIL inte blir tillämpliga (för den händelse bestämmelserna skall tillämpas frågar sökanden också vad som gäller i fråga om den s.k. basbeloppsspärren i sjätte stycket). - Fåmansföretagsbegreppet i 3 § 12 mom. SIL grundas på den definition som finns i punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370), KL (som i sin tur grundas på den tidigare definitionen i 35 § 1 a mom. KL). Definitionen i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL omfattar enligt ordalydelsen aktiebolag och ekonomisk förening men däremot inte t.ex. utländskt bolag eller annan utländsk juridisk person (handelsbolag är inte fåmansföretag; vissa av fåmansföretagsreglerna är dock tillämpliga på fåmansägda handelsbolag). Utgångspunkten vid prövningen måste vara att med aktiebolag och ekonomisk förening avses enbart svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar (jfr RÅ 1986 ref. 147). - De nya bestämmelserna i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL föregicks av ett betänkande från 1980 års företagsskattekommitte (SOU 1989:2). De utländska företagen berördes i avsnittet om uppgiftsskyldighet (betänkandet s. 202). Kommitten uttalade bl.a. att utländska bolag "i den bemärkelsen att bolaget har bildats enligt utländsk rätt omfattas inte av den svenska fåmansföretagslagstiftningen". Frågan om ett utländskt företag kan behandlas som ett fåmansföretag togs inte upp i det fortsatta lagstiftningsarbetet. Inte heller finns några andra förarbetsuttalanden av intresse i sammanhanget. - Nämnden gör följande bedömning. Utländska bolag och andra utländska juridiska personer finns inte med i uppräkningen av berörda företagsformer. Det saknas grund för att ändå tillämpa de ifrågavarande reglerna på det utländska företaget. Vad sökanden erhåller i samband med en försäljning av aktierna eller en likvidation av företaget skall därför inte till någon del beskattas i inkomstslaget tjänst (därmed förfaller frågan om tillämpningen av basbeloppsspärren).

Riksskatteverket överklagade och yrkade att Regeringsrätten med ändring av förhandsbeskedet skulle förklara att vid en avyttring av aktierna i det utländska bolaget eller vid en likvidation av detta bolag en fördelning skulle ske mellan inkomstslaget tjänst och kapital i enlighet med bestämmelserna i 3 § 12 mom. SIL. Vidare yrkade Riksskatteverket att den andra frågan i ansökan skulle besvaras på så sätt att vid tillämpningen av basbeloppsregeln i 3 § 12 mom. sjätte stycket SIL beräkningen för en i Sverige bosatt delägare borde göras med beaktande av utomlands bosatta närstående personer.

Regeringsrätten (1994-03-02, M. Sjöberg, Brink, Bouvin, Berglöf, von Bahr) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. Begreppet fåmansföretag infördes i kommunalskattelagen genom lagstiftning år 1976 (SFS 1976:85-87) och definierades som aktiebolag, ekonomisk förening och handelsbolag med en på visst sätt begränsad ägarkrets eller vars verksamhet på visst sätt var uppdelad på oberoende verksamhetsgrenar. Den nuvarande definitionen av fåmansföretag, som finns intagen i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL, överensstämmer, bortsett från i sammanhanget betydelselösa justeringar, såvitt gäller aktiebolag och ekonomiska föreningar med vad som gällt sedan lagstiftningens tillkomst.

Lagstiftningen om fåmansföretag har alltsedan år 1976 omfattat inte bara personer med anknytning till delägarkretsen utan också fåmansföretagets egen taxering och dess uppgiftsskyldighet. Som exempel kan nämnas förbudet för ett fåmansföretag att dra av vissa kostnader som härrör från transaktioner med delägarkretsen (2 § 13 mom. första stycket SIL, ursprungligen punkt 3 a andra stycket av anvisningarna till 29 § KL) och begränsningen i fråga om avdrag för avsättning till personalstiftelse (punkt 20 a av anvisningarna till 23 § KL, ursprungligen punkt 2 a av anvisningarna till 29 § KL). Det finns inte något som tyder på att lagstiftaren avsett att utländska bolag skulle - även om deras verksamhet till en del beskattades i Sverige - omfattas av nu nämnda regler. Att utan stöd av uttryckliga lagbestämmelser tillämpa en sådan ordning framstår vidare som mindre lämpligt.

Mot bakgrund av det sagda och med beaktande av de av Skatterättsnämnden anförda skälen finner Regeringsrätten att bestämmelserna i 3 § 12 mom. SIL inte är tillämpliga på ett utländskt bolag.