RÅ 1995:45

Domskäl

Länsrätten i Kopparbergs län (1991-10-29, ordförande Olsson) yttrade: Enligt huvudregeln i 2 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen (FTL) skall alla byggnader indelas i byggnadstyper. Vid indelningen gäller enligt 2 kap. 3 § FTL den s.k. huvudsaklighetsprincipen. Därav följer att varje byggnad skall indelas för sig och i den byggnadstyp som byggnaden är inrättad för eller används för. Riksskatteverket har i sin handbok för taxering och redovisning av fastigheter (s. 1:15) beträffande reglerna om indelning av byggnader gjort följande kommentar: "Byggnad som till övervägande del är inrättad t.ex. för kontorsändamål indelas till följd av reglerna i 2 kap. 3 § FTL som hyreshus, även om den ligger på fastighet på vilken övriga byggnader till övervägande delen är inrättade för industriell verksamhet." - De byggnader, som målet rör är inrättade för och används för industrikontor och personalrestaurang. Dessa byggnader är alltså inte inrättade för industriell verksamhet, dvs. tillverkning av varor. Byggnaderna skall därför indelas som hyreshus, även om de ekonomiskt hör samman med de byggnader som taxerats som industrienhet. Eftersom hyreshus inte kan förekomma på industrienhet, måste de byggnader som innehåller industrikontor och personalrestaurang fastighetstaxeras för sig. - Beträffande värderingen konstaterar länsrätten att vid bestämmandet av årshyran har fastighetstaxeringsnämnden tillämpat anvisad värderingshyra för industrikontor 1950 resp. 1985. Bolaget har ej heller gjort gällande att taxeringsvärdet för de byggnader som målet rör skulle ha bestämts för högt. - På grund av vad ovan anförts skall besvären ogillas. - Länsrätten bifaller inte besvären.

Bolaget överklagade och yrkade dels att fastigheten Främby 1:4 i sin helhet skulle hänföras till industrienhet dels att målet skulle återförvisas till länsrätten. Som grund för sina yrkanden anförde bolaget följande. Länsrätten hade tolkat Riksskatteverkets uttalanden, detta var inte en domstolsuppgift. Domstolen skall tolka och tillämpa lag. Länsrätten hade inte genomfört den lagprövning som bolaget angivit. Det ålåg domstolen - jämför den allmänna processrättsliga grundsatsen, domstolen känner lagen, jura novit curia - att noga pröva den rättsliga valören hos de regler som den bygger sitt ställningstagande på, se regeringsformen 11 kap. 2 § och särskilt när det gäller skatter 8 kap. 3 §. Länsrätten hade misstagit sig beträffande huvudsaklighetsprincipen. Den i lagen inskrivna principen var övervägandeprincipen. Det kunde erinras om att i praxis huvudsaklighet användes om förhållanden som gällde 70-80 procent medan övervägande användes om förhållanden som gällde mer än hälften, se prop. 1979/80:40 s. 71. Även beträffande "varje byggnad" hade länsrätten gjort ett misstag. Redan av lagtexten framgick att det var en funktion som söktes och inte en fysisk företeelse, se t.ex. definitionen av hyreshus i 2 kap. 2 § FTL men särskilt för industribyggnad prop. 1979/80:40 s. 193. Med länsrättens behandling skulle den av riksdagen antagna lagtexten komma att delvis sakna innehåll, särskilt uttrycket ekonomisk enhet i 4 kap. 6 §. - Huvudsyftet med FTL var att fastställa värden. Taxeringsvärdet skall vara 75 procent av marknadsvärdet. Denna huvudregels rätta plats var egentligen i 1 kap. FTL. Enskilda paragrafer i lagen fick då inte ges en sådan tolkning att de stod i motsats till detta huvudsyfte. Indelningen måste uppfylla detta syfte och skulle således ske till enheter som lämpade sig för denna marknadsvärdering. - Begreppet byggnad var inte definierat i FTL. Denna brist måste anses mycket allvarlig då byggnad var ett av de mest betydelsefulla begreppen i FTL. Den i förarbetena gjorda hänvisningen till statistiska begrepp gav föga ledning. Dessutom ifrågasatte bolaget om förarbetena överhuvudtaget kunde komma till användning för att utfylla otydlig lagstiftning. - Indelningen av byggnadstyper var grundläggande för och styrde fastighetstaxeringen. Såvitt här var av intresse indelades byggnad som är inrättad för industriell verksamhet som industribyggnad. Det påpekades här att det är verksamheten som beskrivs som industriell. Det angavs inte att det skulle vara en produktionslokal. - För industriell tillverkning fordrades inte enbart verkstadslokaler utan även kontorslokaler. När verkstadslokaler och kontor fanns i samma byggnad förelåg ingen tvekan om att byggnaden skulle indelas som industribyggnad. Lokaler som matsal och kontor som användes i den industriella verksamheten skulle indelas som industribyggnad. - En byggnad kan enligt FTL bestå av flera hus. Vad lagstiftaren försökt beskriva var en funktion och inte ett byggnadstekniskt begrepp. I prop. 1979/80:40 angavs klart att begreppet byggnad i FTL skulle ha samma innehåll som i andra sammanhang. Av såväl lagtexten som förarbetena framgick att en byggnad kunde bestå av flera hus, se t.ex. 2 kap. 2 § FTL. - Efter indelningen i byggnadstyper skedde indelning i taxeringsenheter. Huvudregeln, som gällde i detta mål, var att registerfastighet skulle vara taxeringsenhet, 4 kap. 1 § FTL. Indelningsreglerna måste läsas i sitt sammanhang och inte fristående från varandra. Regeln i 4 kap. 6 § om egendom som ligger samlad och utgör en ekonomisk enhet var, trots sin placering, en huvudregel. I 4 kap. 5 § FTL, gjordes en uttömmande uppräkning av vilka kombinationer av byggnadstyper och ägoslag som kunde förekomma på olika taxeringsenheter. Såvitt här var av intresse framgick av punkt 3 att hyreshus inte kunde förekomma på industrienhet. I prop. 1979/80:40 s. 83 anfördes: "En grundtanke bakom nuvarande regler om bildande av taxeringsenheter har varit att en taxeringsenhet skall vara en ekonomisk enhet och lämpa sig för värdering. Kommitteförslaget bygger på nuvarande principer. Registerfastighet skall således alltjämt utgöra en taxeringsenhet om inte särskilda omständigheter föreligger." Mot bakgrund av den vikt som i förarbetena lades vid den ekonomiska enheten hade regeln inte fått en adekvat placering i lagtexten. I nu förevarande fall förelåg inga sådana omständigheter för att frångå den ekonomiska enheten dvs. registerfastigheten vid indelning i taxeringsenheter. - Den nu ifrågavarande industrianläggningen var en enhet som var lämplig för värdering. Att bryta ut ett hus ur denna enhet var därför felaktigt eftersom huset främst hade sitt värde tillsammans med de övriga husen i industrianläggningen.

Kammarrätten i Sundsvall (1992-12-21, Sundin, referent, samt särskilda ledamöterna Bondeson och Westling) yttrade: Enligt 2 kap. 2 § FTL gäller - såvitt i målet är i fråga - att byggnader skall indelas i olika byggnadstyper. En av dessa byggnadstyper är industribyggnad, varmed enligt lagen anses byggnad som är inrättad för industriell verksamhet. - Enligt 2 kap. 4 § samma lag gäller att mark skall indelas i olika ägoslag. Mark som upptas av industribyggnad skall indelas som tomtmark. - Av handlingarna i målet framgår att registerfastigheten Främby 1:4 i Falu kommun är bebyggd med en fabriksbyggnad och dessutom med åtminstone två andra byggnader, varav den ena används som fabrikskontor och den andra som restaurang för anställda i fabriken. - Kammarrätten har tagit del av för fastigheten gällande planbestämmelser. Av dessa framgår, att planområdet - som utgörs av registerfastigheten Främby 1:4 - är avsett för industriändamål. - Vad i målet förekommit ger inte vid handen annat än att de två byggnaderna för kontor och restaurang utgör delar av den industriella verksamheten. Därav följer att byggnaderna får anses inrättade för industriell verksamhet. De skall därför hänföras till industribyggnader. - I följd härav skall hela registerfastigheten Främby 1:4 taxeras som industrienhet och tillika som en taxeringsenhet. Kammarrätten överlämnar målet till länsrätten för åsättande av en sådan taxering. - Kammarrätten undanröjer länsrättens dom och överlämnar handlingarna i målet till länsrätten.

Kammarrättsråden Carlsson och Larsson var skiljaktiga och yttrade sedan de inledningsvis angivit bolagets yrkanden och grunder följande. Enligt 2 kap. FTL skall vid fastighetstaxering byggnader indelas i byggnadstyper i enlighet med vad som anges i 2 kap. 2 § FTL och mark i något av de ägoslag som anges i 2 kap. 4 § FTL. Det sätt på vilket klassificeringen sker har avgörande betydelse för den indelning i taxeringsenheter som sedan skall göras enligt 4 kap. FTL. - I 2 kap. 3 § föreskrivs att byggnadstypen skall bestämmas med hänsyn till det ändamål som byggnaden till övervägande del är inrättad för och det sätt som byggnad till övervägande del används på. Utformningen av lagtexten talar enligt vår mening för att vid klassificering varje byggnad - med undantag för komplementhus till småhus - skall bedömas för sig. Den i 2 kap. 2 § FTL angivna definitionen av hyreshus innebär att som sådant skall indelas bl.a. byggnad som är inrättad till kontor, restaurang och liknande. Som industribyggnad skall indelas byggnad som är inrättad för industriell verksamhet. I prop. 1979/80:40 s. 193 anförde departementschefen rörande industribyggnad: "Definitionen industribyggnad motsvarar i stort sett vad som redan gäller. Byggnader som ligger i anslutning till industribyggnader och behövs för den industriella verksamheten bör indelas som industribyggnader. Hit hör t.ex. lagerbyggnader men inte kontorshus." Det nu anförda - särskilt vad departementschefen uttalat - medför enligt vår uppfattning att de i målet aktuella byggnaderna på registerfastigheten Främby 1:4 som är inrättade och används som kontor resp. personalrestaurang skall indelas som hyreshus och fabriksbyggnaden som industribyggnad. - Vad sedan gäller indelningen i taxeringsenheter skall enligt huvudregeln i 4 kap. 1 § FTL fastighet utgöra sådan enhet om inte annat föreskrivs. För tillämpning av denna regel ställs emellertid villkor bland annat i 5 §. Enligt denna paragraf får endast vissa kombinationer av byggnadstyper och ägoslag ingå i en taxeringsenhet. Sålunda kan inte hyreshus och industribyggnad ingå i samma typ av taxeringsenhet. Härav följer enligt vår mening att de byggnader som innehåller industrikontor och personalrestaurang skall indelas i en hyreshusenhet samt fabriksbyggnaden i en industrienhet. - Sammanfattningsvis finner vi att indelningen i byggnadstyper och taxeringsenheter skall ske i enlighet med länsrättens dom. Med hänsyn härtill och då någon erinran mot värderingen inte gjorts, skall länsrättens dom enligt vår uppfattning inte ändras. Vi finner inte heller skäl föreligga att återförvisa målet till länsrätten utan lämnar bolagets överklagande utan bifall.

Riksskatteverket yrkade i överklagande hos Regeringsrätten att Regeringsrätten skulle fastställa fastighetstaxeringsnämndens beslut innebärande att Främby 1:4 skulle indelas i dels en industrienhet och dels en hyreshusenhet samt att värdet för industrienheten skulle bestämmas till 30 930 000 kr varav markvärde 6 145 000 kr och för hyreshusenheten till 2 870 000 kr varav markvärde 350 000 kr.

Bolaget, som bestred ändringsyrkandet anförde. För det fall nu ifrågavarande byggnader skulle indelas som hyreshus yrkade bolaget att taxeringsvärdet för enheten skulle fastställas till 0 kr.

Vidare yrkade bolaget muntlig förhandling och syn för att utreda de faktiska förhållandena. Därutöver yrkades ersättning för kostnaderna i målet enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m.

Till stöd för sin talan ingav bolaget kartor samt ett flygfoto över fastigheten.

Prövningstillstånd meddelades.

Regeringsrätten (1995-09-18, Björne, Tottie, Sjöberg, Lindstam, Rundqvist) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande.

Bolaget har inte närmare preciserat skälen för sin begäran om muntlig förhandling och syn. Regeringsrätten anser, med hänsyn särskilt till den utredning som föreligger i form av olika kartor med förklaringar från såväl Riksskatteverket som bolaget, att de faktiska förhållandena i målet har klarlagts i den utsträckning som erfordras för målets avgörande. Skäl att hålla muntlig förhandling och syn saknas därför.

Vad härefter gäller sakfrågan finns på fastigheten Främby 1:4 ett flertal byggnader för industriell produktion. På industriområdet finns också två fristående kontorsbyggnader samt en personalrestaurang som genom en gångpassage är förbunden med en fabriksbyggnad. Kontorsbyggnaderna och restaurangen ligger inte intill varandra utan är belägna på skilda delar av industriområdet.

I målet skall bestämmas om fastigheten skall bilda två taxeringsenheter - en hyreshusenhet och en industrienhet - eller enbart en taxeringsenhet - industrienhet. Riksskatteverket anser att det skall bildas två taxeringsenheter eftersom byggnadstyperna på fastigheten är såväl hyreshus (kontor och restaurang) som industribyggnad. Bolaget gör gällande att de två kontorsbyggnaderna och restaurangen utgör delar av den industriella produktionsanläggningen, vilket medför att endast en taxeringsenhet - industrienhet - föreligger.

För bedömningen av målet är systematiken i taxeringsförfarandet av särskilt intresse.

Vid fastighetstaxeringen fattas beslut om fastigheternas skattepliktsförhållanden och indelning i taxeringsenheter. Vidare skall taxeringsvärde bestämmas för varje taxeringsenhet (1 kap. 1 § FTL).

Vid förfarandet fastställs inledningsvis om egendomen i fråga är fastighet eller ej och ägarförhållandena. Härefter sker indelning av byggnader och mark i byggnadstyper och ägoslag. Vid denna indelning gäller - såvitt nu är i fråga - att som hyreshus skall indelas byggnad som är inrättad till bostad åt minst tre familjer eller till kontor, butik, hotell, restaurang och liknande. Som industribyggnad indelas byggnad som är inrättad för industriell verksamhet (2 kap. 2 §). Byggnadstypen skall bestämmas med hänsyn till det ändamål som byggnad till övervägande del är inrättad för och det sätt som byggnad till övervägande del används på (2 kap. 3 §). Mark skall indelas som tomtmark bl.a. i de fall den upptas av hyreshus och industribyggnad (2 kap. 4 §).

Sedan indelning skett i byggnadstyper och ägoslag bestäms fastigheternas skattepliktsförhållanden (3 kap.). I detta hänseende gäller i målet att fastigheten ostridigt är skattepliktig i sin helhet.

Nästa steg i taxeringsförfarandet är att bestämma indelningen i taxeringsenheter. Med taxeringsenhet avses vad som skall taxeras för sig (4 kap. 1 §). Härvid gäller att en taxeringsenhet skall omfatta byggnadstyper och ägoslag enligt särskilt angivna kombinationer. Sålunda skall en hyreshusenhet omfatta hyreshus och tomtmark för sådan byggnad och en industrienhet omfatta industribyggnad och tomtmark för sådan byggnad (4 kap. 5 §). Den nu angivna regleringen innebär att byggnad som är indelad som hyreshus inte kan ingå i industrienhet och industribyggnad inte i hyreshusenhet. I hyreshusenhet och industrienhet skall endast ingå egendom som ligger samlad och som utgör en ekonomisk enhet (4 kap. 6 §).

Vid bestämmande av taxeringsvärde åsätts taxeringsvärde för varje skattepliktig taxeringsenhet (5 kap. 1 §).

Av den nu lämnade redogörelsen för gången i taxeringsförfarandet framgår att indelningen av byggnader och mark är avgörande för frågan om en eller två taxeringsenheter föreligger.

I förarbetena till fastighetstaxeringslagen (prop. 1979/80:40 s. 64) har angetts att beteckningen hyreshus enligt FTL omfattar byggnader som enligt äldre lagstiftning inte hört till denna kategori såsom hotell, restauranger och liknande byggnader. Skälet för denna utvidgning var att för dessa byggnader ett hyresvärde kan beräknas. Vidare har industribyggnad exemplifierats såsom byggnad för livsmedelsindustri, trävaruindustri, kemisk industri, gruv- och täktverksamhet och annan tillverkningsindustri. I samma proposition anförs (s. 193): Byggnader som ligger i anslutning till industribyggnader och behövs för den industriella verksamheten bör indelas som industribyggnader. Hit hör t.ex. lagerbyggnader men inte kontorshus. Riksdagen godtog propositionen i dessa delar (SkU 1979/80:17).

De i målet aktuella kontorsbyggnaderna är ostridigt fristående byggnader. Samma bedömning bör göras beträffande restaurangen, utan hinder av att den genom en gångpassage är förbunden med en fabriksbyggnad. Mot bakgrund av vad som anförts om innehållet i lagstiftningen och dess förarbeten kan kontorsbyggnaderna och restaurangen inte hänföras till annan byggnadstyp än hyreshus. Övriga byggnader på fastigheten är ostridigt industribyggnader.

Regeringsrätten finner sålunda att fastigheten Främby 1:4 har byggnader som bör indelas som hyreshus respektive industribyggnad. Av 4 kap. 5 § framgår som nämnts att dessa två byggnadstyper inte kan ingå i samma taxeringsenhet. Härav följer att de byggnader, som indelats som hyreshus, jämte tomtmark bör utgöra en taxeringsenhet - hyreshusenhet - och övriga fabriksbyggnader jämte tomtmark en industrienhet. Den anknytning som byggnaderna har till den industriella produktionen samt det förhållandet att de är belägna på samma registerfastighet innebär att hyreshusenheten utgör en ekonomisk enhet som lämpar sig för värdering. Således bör det bildas två taxeringsenheter på Främby 1:4, nämligen en hyreshusenhet och en industrienhet.

Riksskatteverket har inte gjort några invändningar mot de beräkningar som legat till grund för fastighetstaxeringsnämndens beslut. Bolaget har däremot invänt att för det fall två taxeringsenheter anses föreligga så saknar hyreshusenheten värde.

Av handlingarna framgår att fastighetstaxeringsnämnden vid fastställandet av värdefaktorn lokalhyra har beaktat kontorens och restaurangens belägenhet på en fastighet som utgörs av en sammanhållen industrianläggning genom att tillämpa den tabell för värderingshyra avseende industribyggnader som gäller inom det riktvärdeområde som Främby 1:4 ingår i. Bolaget har inte i värderingshänseende anfört skäl för att frångå det av fastighetstaxeringsnämnden beräknade byggnadsvärdet.

Regeringsrätten finner inte att förevarande mål är av sådan karaktär att det kan anses oskäligt att bolaget självt bär sina kostnader.

Domslut

Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten avslår yrkandet om muntlig förhandling med syn.

Regeringsrätten ändrar kammarrättens dom och fastställer det slut som fastighetstaxeringsnämndens beslut innehåller.

Regeringsrätten avslår bolagets yrkande om ersättning för kostnader i Regeringsrätten enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt m.m.

Föredraget 1995-08-23, föredragande Rundquist, målnummer 481-1993