RÅ 1999:42

I ansökan hos Skatterättsnämnden om förhandsbesked anförde Stockholm Energi AB bl.a. följande:

1. I ett kraftvärmeverk produceras både elkraft och värme. Elproduktion sker genom att ånga driver en turbin. Därefter produceras värme genom att ångan från turbinen kyls, varigenom värme avges till det inkommande fjärrvärmevattnet.

För Stockholm Energis del har fråga uppkommit huruvida avdragsrätten för skatt på bränsle som används för framställning av elektrisk kraft påverkas av att viss del av den framställda elektriska kraften leds tillbaka till elproduktionsrörelsen som egenförbrukning.

Den fråga som Stockholm Energi önskar besvarad är följande. - Medges Stockholm Energi avdrag för all skatt på bränsle som förbrukas vid elproduktion och som inte motsvarar nyttiggjord värme, oaktat att viss del av den framställda elkraften leds tillbaka till elproduktionsrörelsen för egenförbrukning?

2. Varje år förbrukar Stockholm Energi stora mängder olja och kol i sin verksamhet. Om vattenföroreningar finns i bränslet försämras verkningsgraden, särskilt vad beträffar olja. Olja som sådan innehåller inget vatten; i kol finns däremot vatten bundet i kristallisk form, normalt ca 1-3 procent. När olja eller kol används kan emellertid vattenföroreningar ha tillkommit på grund av transport, lagring, nederbörd och/eller andra omständigheter. Hur mycket vattenföroreningar som förekommer i bränslet vid förbrukning varierar, men uppgår normalt till ca 0-5 procent vad beträffar olja och ca 4-11 procent vad beträffar kol.

De frågor som Stockholm Energi önskar besvarade är följande. - 2.1 Har Stockholm Energi rätt att avräkna vattenföroreningar när oljas skattepliktiga kvantitet bestäms enligt lagen (1994:1776) om skatt på energi, LSE? - 2.2 Har Stockholm Energi rätt att avräkna vattenföroreningar när kols skattepliktiga kvantitet bestäms enligt LSE?

3. Enligt 11 kap. 9 § 4 LSE får skatt på elektrisk kraft dras av om den elektriska kraften "framställts i en kraftvärmeanläggning och förbrukats för el-, gas-, värme- eller vattenförsörjning i den egna verksamheten". Avdrag får dock inte göras i den mån avdrag redan gjorts för skatten på det bränsle som använts för att framställa elkraften. Den skattskyldige kan således välja mellan att dra av skatten på bränslet eller skatten på den egenförbrukade elkraften (se t.ex. prop. 1994/95:54 s. 142 f). - I Högdalen utanför Stockholm innehar Stockholm Energi ett kraftvärmeverk i vilket värme och elektrisk kraft framställs med hjälp av biobränsle för vilket skatteplikt ej föreligger enligt 2 kap. 11 § 1 st. 1 LSE. Nyttiggjord värme leds ut på det fjärrvärmenät som utgår från kraftvärmeverket. - En viss del av den elkraft som framställs i kraftvärmeverket i Högdalen förbrukas i en av Stockholm Energis värmepumpar i Hammarbyhamnen, dvs. ca fem kilometer ifrån kraftvärmeverket. Värmepumpen i fråga har som uppgift att värma upp vatten i fjärrvärmenätet. Värmepumpen i Hammarbyhamnen och kraftvärmeverket i Högdalen är kopplade till samma fjärrvärmenät. - För Stockholms Energis del har fråga uppkommit om vad som avses med uttrycket "i den egna verksamheten" i 11 kap. 9 § 4 LSE och då särskilt huruvida energiskatt som betalas för förbrukning av elektrisk kraft i värmepumpen i Hammarbyhamnen är avdragsgill enligt samma lagrum. För Stockholm Energis del är det av stor vikt att få frågan klargjord eftersom man överväger att genomföra en större satsning på biobränsleeldade kraftvärmeverk. För dessa investeringsbeslut är det av stor betydelse att säkert kunna bedöma det skattemässiga utfallet av att använda biobränsle istället för andra typer av bränslen vid elproduktion.

De frågor som Stockholm Energi önskar besvarade är följande. - 3.1 Har Stockholm Energi rätt att göra avdrag för energiskatt på elektrisk kraft som förbrukats för elförsörjning vid värmepumpen i Hammarbyhamnen och som framställts genom ej skattepliktigt biobränsle i kraftvärmeverket i Högdalen? - 3.2 Har det för svaret på fråga 3.1 någon betydelse var någonstans värmepumpen är belägen? - 3.3 Skulle svaren på frågorna 3.1 och 3.2 bli annorlunda om värmepumpen i Hammarbyhamnen var kopplad till ett annat fjärrvärmenät än det som utgör från kraftvärmeverket i Högdalen?

Skatterättsnämnden (1998-03-27, Wingren, ordförande, Nyström, Edlund, Ohlson, Peterson, Rabe, Sjöberg) yttrade: Förhandsbesked -

Fråga 1 - Stockholm Energi AB (Stockholm Energi) får inte göra avdrag för skatt på bränsle som förbrukats för framställning av elektrisk kraft som används i Stockholm Energis produktion av elektrisk kraft.

Frågorna 3.1 och 3.2 - Stockholm Energi har under de angivna förutsättningarna rätt att göra avdrag för energiskatt på elektrisk kraft som framställts i kraftvärmeverket i Högdalen och förbrukats vid värmepumpen i Hammarbyhamnen. Under de lämnade förutsättningarna saknar det betydelse för bedömningen var den aktuella värmepumpen är belägen. - Fråga 3.3 - Svaren på frågorna 3.1 och 3.2 ändras inte av att den aktuella värmepumpen ingår i ett annat Stockholms Energis fjärrvärmenät.

Avvisning - Nämnden avvisar frågorna 2.1 och 2.2.

Motivering

Fråga 1 - I en deklaration som avser energiskatt och koldioxidskatt får avdrag göras bl.a. för skatt på bränsle som förbrukats för framställning av skattepliktig elektrisk kraft, med vissa begränsningar vad avser produktion i en kraftvärmeanläggning (7 kap. 2 § andra stycket punkt 4 LSE. Elektrisk kraft som förbrukas i Sverige är skattepliktig, om inte annat följer av 11 kap. 2 § LSE (11 kap. 1 § LSE). Elektrisk kraft är enligt 11 kap. 2 § punkt 5 LSE inte skattepliktig om den förbrukats för framställning eller leverans av elektrisk kraft. - Nämnden gör följande bedömning. - En viss del av den elektriska kraft som Stockholm Energi framställer används i elproduktionsrörelsen för drift av t.ex. turbiner, pumpar och fläktar. Denna elkraft är med hänsyn till sitt användningssätt enligt 11 kap. 2 § punkt 5 LSE inte skattepliktig. Vid sådant förhållande har Stockholms Energi inte rätt till avdrag för skatt på den del av bränslet som är hänförlig till produktion av den ifrågavarande elektriska kraften eftersom det för avdrag enligt 7 kap. 2 § andra stycket punkt 4 LSE krävs att fråga är om förbrukning för framställning av elektrisk kraft som är skattepliktig. Vad Stockholm Energi anfört till stöd för att avdrag bör medges medför inte annan bedömning. - Frågorna 2.1 och 2.2 - Frågan om vattenföroreningar skall beaktas när den skattepliktiga kvantiteten enligt LSE bestäms för olja respektive kol innefattar bedömningar av sådan art som inte lämpar sig att göra inom ramen för ett förhandsbesked. Ansökningen skall därför avvisas i den delen.

Frågorna 3.1 -3.3

I en deklaration som avser energiskatt på elektrisk kraft får enligt 11 kap. 9 § punkt 4 LSE avdrag göras för skatt på elektrisk kraft som framställts i en kraftvärmeanläggning och förbrukats för el-, gas-, värme- eller vattenförsörjning i den egna verksamheten i den mån avdrag inte har gjorts enligt 7 kap. 2 § andra stycket punkt 4 LSE för skatt på det bränsle som förbrukats för framställningen av den skattepliktiga elektriska kraften. - Fråga är i första hand om att klarlägga innebörden av begreppet "i den egna verksamheten" i den aktuella bestämmelsen. Någon närmare ledning för bedömningen ges inte i lagtexten. För tolkningen kan enligt nämndens mening viss ledning dock erhållas från bestämmelsens tidigare lydelser och av förarbetena till dessa. - På initiativ av skatteutskottet infördes i 25 § första stycket d i den numera upphävda lagen (1957:262) om allmän energiskatt en bestämmelse enligt vilken avdrag fick göras för elektrisk kraft som producerats i en mottrycksanläggning och förbrukats i egen industriell verksamhet (SFS 1979:532). Bestämmelsen infördes för att stimulera utbyggnaden av mottrycksanläggningar, som var förenade med särskilda anläggnings- och driftkostnader (SkU 1978/79:44 s. 8). Fr.o.m. 1991 utvidgades avdragsmöjligheten till all kraftvärmeproduktion kompletterad med en alternativ möjlighet till avdrag för skatten på förbrukat bränsle (SFS 1990:583). Med verkan fr.o.m. 1993 slopades den allmänna energiskatten på elektrisk kraft för den förbrukning som sker i tillverkningsprocessen i industriell verksamhet (SFS 1992:879). I motsats till vad som tidigare gällt skulle emellertid el-, gas-, värme- och vattenförsörjning inte längre anses som industriell verksamhet (prop. 1991/92:150 Bilaga I:5 s. 16). Avdragsmöjligheten i 25 § första stycket d behölls därför för skatt på elektrisk kraft som producerats i en kraftvärmeanläggning och som förbrukats för dessa ändamål i den egna verksamheten. En bestämmelse med motsvarande innebörd infördes i 11 kap. 9 § i den nu gällande LSE. - Nämnden gör följande bedömning. - Av vad som tidigare anförts framgår att syftet med den aktuella avdragsbestämmelsen är att stimulera utbyggnaden av anläggningar för kraftvärmeproduktion. Med hänsyn härtill finns det enligt nämndens mening inte någon anledning att ge begreppet "i den egna verksamheten" i 11 kap. 9 § punkt 4 EL en snäv innebörd. Därmed bör således förstås förbrukning för egen del av elkraft i en verksamhet avseende el-, gas-, värme- och vattenförsörjning som bedrivs av den skattskyldige. Under de för frågan lämnade förutsättningarna har därför Stockholm Energi rätt till avdrag för energiskatt på elektrisk kraft som förbrukats vid den i hammarbyhamnen belägna värmepumpen (fråga 3.1). Det saknar betydelse för bedömningen var värmepumpen är belägen (fråga 3.2) eller om den är ansluten till ett annat Stockholms Energis fjärrvärmenät (fråga 3.3).

Riksskatteverket överklagade och yrkade att Regeringsrätten, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked vad gällde fråga 3.1, skulle besluta att det inte förelåg avdragsrätt för energiskatt som påförts den elektriska kraft som framställts i kraftvärmeverket i Högdalen och förbrukats vid en värmepump i Hammarbyhamnen.

Stockholm Energi AB bestred bifall till överklagandet.

Regeringsrätten (1999-09-28, Holstad, Lindstam, Nordborg, Hulgaard, Schäder): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten ansluter sig till Skatterättsnämndens bedömning av den fråga som omfattas av överklagandet.