RÅ 2000 not 86

Not 86. Överklagande av Riksskatteverket (RSV) av förhandsbesked ang. inkomstskatt. - I ansökan om förhandsbesked anförde X AB följande. X AB är en s.k. friskola som bildades 1993 för att bedriva utbildningsverksamhet i årskurserna ett till och med nio. Aktierna i bolaget ägs av B och W med hälften vardera. - Undervisningen har sedan starten 1993 bedrivits i förhyrda lokaler på Valhallavägen i Stockholm. Skolans inriktning innebär att undervisningen sker i överensstämmelse med svensk läroplan med den skillnaden i förhållande till en "vanlig" svensk skola att undervisningen i huvudsak sker på engelska. Vidare har skolan viss specialinriktning mot tvåspråkighet, internationalism och data. - Skolans lokaler på Valhallavägen har varit maximalt utnyttjade och möjlighet har inte funnits att utöka verksamheten i dessa lokaler. Under flera år har skolan därför sökt efter nya lämpliga lokaler. - Från och med höstterminen 1998 har en del av verksamheten flyttat till nya lokaler i f.d. Gubbängens gymnasium söder om Stockholm. Under innevarande läsår 1998/99 bedrivs undervisning för årskurserna ett till sex med två paralleller i lokalerna på Valhallavägen. Förskoleverksamhet för ca 50 elever bedrivs också där. I de nya lokalerna i Gubbängen finns fyra klasser i årskurs sju samt två klasser i vardera årskurserna åtta och nio. - Ledningen för skolan - med ägarna B och W i spetsen - har under det senaste året fört diskussioner om att utvidga verksamheten till att också omfatta gymnasieutbildning. För att praktiskt bl.a. med tanke på skolans storlek och geografiska uppdelning, hantera detta överväger delägarna att dela upp verksamheten på två separata bolag. - B och W överväger i samband med detta att dela upp verksamheten mellan sig. Tanken är därvid att verksamheten skall delas upp mellan två bolag som vart och ett ägs ensamt av B och W. B och W är överens om att genom uppdelningen skapa två värdemässigt likvärdiga aktiebolag med samma ekonomiska förutsättningar för vart och ett av bolagen. Hänsyn skall därvid bl.a. tas till elevunderlag, hyresnivåer för lokaler etc. - Avsikten är att överföra den verksamhet som bedrivs på Valhallavägen, dvs. årskurserna ett till och med sex samt fritidsverksamheten, till ett nytt bolag, Nya AB. Tillgångar och skulder hänförliga till denna del av verksamheten avses således överlåtas till det nya bolaget och personal som arbetar på Valhallavägen skall övergå till att bli anställda i detta bolag. Överföringen är tänkt att ske dels genom att tillgångar säljs till Nya AB för belopp motsvarande tillgångarnas skattemässiga värden dels genom att X AB överlåter tillgångar, inklusive likvida medel, utan vederlag till Nya AB. Köpeskillingen för de sålda tillgångarna kan antas understiga marknadsvärdena. - Den vederlagsfria överlåtelsen av tillgångar är nödvändig för att åstadkomma två värdemässigt likvärdiga bolag. Hur stor del av tillgångarna som överlåts på det ena eller andra sättet är inte möjligt att exakt beräkna idag utan det är bl.a. avhängigt utvecklingen av verksamheten fram till dagen för delningen och den värdering som görs av de två verksamheterna. - Den verksamhet som för närvarande bedrivs i lokalerna i Gubbängen - dvs. undervisningen för högstadiet - skall fortsätta i det nuvarande bolaget. Tanken är som nämnts också att denna verksamhet skall utökas med gymnasieskola. En av tankarna bakom detta är att det skall vara naturligt för de elever som genomgått grundskolan inom ramen för X att kunna fortsätta sin gymnasiestudier i samma skola. - Ett ytterligare steg i uppdelningen är att W överlåter sina aktier i X AB till B. Denna överlåtelse avses ske för ett pris motsvarande aktiernas skattemässiga anskaffningsvärde. - De planerade åtgärderna ger upphov till vissa skattefrågor som det är av synnerlig vikt för sökandena att få besvarade. - Överlåtelsen av verksamhetstillgångarna till Nya AB skall som nämnts ovan ske till ett pris understigande tillgångarnas marknadsvärden, varför fråga uppkommer om uttagsbeskattning kan aktualiseras hos X AB. Det avgörande för svaret på denna fråga är om överlåtelsen kan anses omfatta en verksamhetsgren eller inte. - Vidare kan diskuteras om den vederlagsfria överlåtelsen av tillgångar, bl.a. av likvida medel, som en "balanspost" för att åstadkomma två värdemässigt likvärdiga bolag kan föranleda någon beskattning hos mottagaren, dvs. hos Nya AB, eller hos aktieägarna. - Mot bakgrund av vad som ovan redovisats hemställdes om svar på följande frågor. - 1. Kommer X AB att uttagsbeskattas med anledning av att tillgångar överlåts till Nya AB för pris understigande marknadsvärden? - 2. Föranleder den vederlagsfria överlåtelsen av likvida medel och andra tillgångar från X AB till Nya AB några beskattningskonsekvenser för X AB eller Nya AB? - 3. Föranleder den vederlagsfria överlåtelsen av likvida medel och andra tillgångar från X AB till Nya AB några beskattningskonsekvenser för aktieägarna? - 4. Föranleder överlåtelsen av hälften av aktierna i X AB några beskattningskonsekvenser för säljaren bortsett från att försäljningspriset skall tas upp som intäkt vid reavinstbeskattningen? -Skatterättsnämnden (1999-05-17, Ersson, Wingren, Johansson, Silfverberg, Svensson, Tollerz, Virin): Fråga 1. Vid den tilltänkta överlåtelsen av tillgångar från X AB till Nya AB till värden understigande marknadsvärdena skall någon uttagsbeskattning inte ske. - Fråga 2. Sker överlåtelse av tillgång utan ersättning föranleder detta inga andra beskattningskonsekvenser för bolagen än att X AB skall behandla överlåtelsen som om tillgången avyttrats mot en ersättning som motsvarar tillgångens skattemässiga värde. En överföring av likvida medel föranleder inte för något av bolagen några beskattningskonsekvenser. - Fråga 3. Beskattning som för utdelning med anledning av den vederlagsfria överlåtelsen skall inte ske hos aktieägarna. - Fråga 4. W:s överlåtelse av aktier i X AB till pris motsvarande aktiernas skattemässiga anskaffningsvärde föranleder ingen annan inkomstbeskattning än den som följer av det avtalade vederlaget. - Motivering. B och W äger med hälften var aktierna i X AB. Bolaget bedriver utbildningsverksamhet i lokaler på Valhallavägen och sedan höstterminen 1998 också i Gubbängen. Avsikten är nu att verksamheten skall delas upp. Detta skall gå till på så sätt att verksamheten på Valhallavägen till underpris överlåts till ett av W ägt nybildat bolag, Nya AB. Därefter överlåter hon sina aktier i X AB till B. - Fråga 1. Prövningen gäller om förhållandena är sådana att någon uttagsbeskattning inte skall ske vid överlåtelsen av tillgångar från X AB till Nya AB. - I lagen (1998:1600) om beskattningen vid överlåtelser till underpris, UPL, anges de villkor som skall vara uppfyllda för att en sådan överlåtelse skall kunna genomföras utan uttagsbeskattning. Det villkor som kan sättas i fråga i ärendet är om överlåtelsen kan anses avse en verksamhetsgren. Enligt 20 § UPL krävs nämligen när som här koncernbidragsrätt saknas mellan överlåtare och förvärvare att överlåtelsen omfattar, såvitt här är av intresse, vad som enligt definitionen i 12 § UPL kan betraktas som en verksamhetsgren. Mot bakgrund av vad som uppgetts om den till Nya AB överförda verksamheten får såväl detta villkor som övriga villkor anses uppfyllda för att överlåtelsen skall kunna undantas från uttagsbeskattning. - Fråga 2. För att genom uppdelningen åstadkomma två ekonomiskt likvärdiga bolag kan vissa tillgångar komma att överlåtas till Nya AB utan att någon ersättning utgår. En underprisöverlåtelse föreligger även i ett sådant fall och skall enligt 1 § andra stycket UPL, när som här villkoren för att underlåta uttagsbeskattning anses uppfyllda, behandlas som om tillgångarna avyttrats för ett vederlag motsvarande deras skattemässiga värden. Förvärvaren skall anses ha anskaffat tillgångarna för samma belopp. Vidare kommer likvida medel att överföras till Nya AB. Den överföringen kan enligt nämndens mening inte föranleda vare sig uttagsbeskattning hos X AB eller inkomstbeskattning hos Nya AB. - Fråga 3. Mot bakgrund av att ifrågavarande överlåtelser från X AB till Nya AB inte ansetts föranleda någon uttagsbeskattning skall inte heller någon beskattning som för utdelning ske hos aktieägarna, jfr 14 § UPL. - Fråga 4. Enligt förutsättningarna skall, efter det överlåtelsen av tillgångar och likvida medel har skett från X AB till Nya AB, W avyttra sina aktier i X AB till B. Avyttringen sker till pris motsvarande aktiernas skattemässiga anskaffningsvärde. Detta vederlag understiger marknadsvärdet men UPL är inte tillämplig på överlåtelsen. Aktieöverlåtelsen utgör ett led i uppdelningen av verksamheten och har syftet att X AB i fortsättningen skall bli ensamägt av B. Några benefika inslag föreligger inte. Underpriset för de aktier som W skall avyttra kan sägas motsvaras av övervärdet på de till det av henne ägda Nya AB överförda tillgångarna. Detta övervärde har dock genom den underlåtna uttags- och utdelningsbeskattningen inte tillåtits slå igenom vid den beskattning som eljest skulle följa av den överlåtelsen. Detta bör också innebära att övervärdet på tillgångarna inte heller skall beaktas som en form av "bytesvederlag" vid den efterföljande aktieöverlåtelsen. Mot denna bakgrund föreligger inte skäl att grunda reavinstbeskattningen i anledning av aktieöverlåtelsen på annat vederlag än det avtalade. - RSV yrkade att förhandsbeskedet såvitt gäller fråga 2 skulle ändras på så sätt att Regeringsrätten förklarade att en överföring av likvida medel utan ersättning skulle föranleda att X AB skulle behandla överföringen som om tillgången avyttrats mot en ersättning som motsvarade tillgångens skattemässiga värde. RSV anförde i huvudsak följande. Om en rörelse med tillgångar och skulder inklusive likvida medel överlåts mot ersättning belöper naturligtvis viss del av ersättningen på de likvida medlen. Ersättning vid överlåtelse av rörelse utgör intäkt av näringsverksamhet även till den del ersättningen belöper på likvida medel. Likvida medel är därför en sådan tillgång i näringsverksamhet på vilken lagen (1998:1600) om beskattningen vid överlåtelser till underpris, UPL, är tillämplig. Med hänsyn härtill ansåg RSV att en underprisöverlåtelse även föreligger i ett sådant fall då överlåtelse sker av likvida medel utan ersättning. Enligt 1 § andra stycket UPL skall, då villkoren för att underlåta uttagsbeskattning anses uppfyllda, överlåtelsen behandlas som om tillgången avyttrats mot en ersättning som motsvarar det skattemässiga värdet. Tillgången anses i sådant fall förvärvad för samma belopp. Tillgångens skattemässiga värde utgörs i detta fall av tillgångens bokförda värde. - X AB anförde att, såvitt kan förstås, RSV:s ståndpunkt inte medför någon effektiv beskattning för sökandebolaget. - Regeringsrätten (2000-05-30, Björne, Sandström, Hulgaard, Nilsson, Wennerström): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Överföringen av kontanta medel kan inte i sig föranleda någon uttagsbeskattning. De kontanta medlen utgör endast en avräkningspost vid bestämmandet av det faktiska vederlaget vid överlåtelsen av inventarier m.m. Av förutsättningarna för förhandsbeskedet och det förhållandet att villkoren i UPL är uppfyllda följer att överlåtelsen, oavsett överföringen av kontanta medel, skall anses ha skett till skattemässiga värden. Skäl för ändring av förhandsbeskedet föreligger således inte. - Sedan Skatterättsnämnden meddelat sitt beslut har UPL upphävts och bestämmelserna tagits in i inkomstskattelagen (1999:1229) som med vissa undantag skall tillämpas fr.o.m. 2002 års taxering. Nu redovisade författningsändringar påverkar dock inte svaret på den fråga som målet avser. Det saknas därför anledning att begränsa giltighetstiden för förhandsbeskedet. - Regeringsrättens avgörande Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked i den del det överklagats. - Regeringsrätten förordnar att sekretessen enligt 9 kap. 1 § sekretesslagen (1980:100) skall bestå utom i fråga om vad som står under rubrikerna Skälen för Regeringsrättens avgörande och Regeringsrättens avgörande. (fd I 2000-05-04, Persson)

*REGI

*INST