RÅ 2004:58
Vid övergångsvis tillämpning av anståndsreglerna i uppbördslagen har det ansetts obilligt att vägra anstånd med betalning av skattetillägg innan domstol prövat den fråga som föranlett tillägget, då de nya reglerna i skattebetalningslagen ger en generell rätt till anstånd i denna situation.
Länsrätten i Stockholms län
I omprövningsbeslut den 17 december 2001 beslutade Skattemyndigheten i Stockholm att med avvikelse från B.J:s självdeklaration till beskattning i inkomstslaget tjänst uppta ytterligare 3 895 212 kr avseende taxeringsåret 1996 samt att påföra henne skattetillägg med 40 procent av skatten på detta belopp.
I samband med överklagande av skattemyndighetens beslut ansökte B.J. om anstånd med betalningen av den tillkommande skatten. Skattemyndigheten avslog den 28 augusti 2002 hennes ansökan. B.J. överklagade detta beslut och yrkade att anstånd skulle beviljas. Vidare yrkade hon ersättning för rättegångskostnader.
Domskäl
Länsrätten i Stockholms län (2002-11-14, ordförande Lagercrantz) yttrade: Enligt 49 § 1 mom. uppbördslagen (1953:272), UBL, får skattemyndigheten medge en skattskyldig anstånd med att betala skatt, kvarskatteavgift eller ränta, 1. om det kan antas att den skattskyldige kommer att få nedsättning av eller befrielse från det belopp som påförts honom, 2. om den skattskyldige begärt omprövning av ett taxeringsbeslut eller något annat beslut om skatt, kvarskatteavgift eller ränta eller ett sådant beslut överklagats och utgången i ärendet eller målet är oviss, eller 3. om den skattskyldige begärt omprövning av ett taxeringsbeslut eller något annat beslut om skatt, kvarskatteavgift eller ränta eller ett sådant beslut överklagats och betalningen av det påförda beloppet skulle medföra betydande skadeverkningar för den skattskyldige eller annars framstå som obillig. - Länsrätten gör följande bedömning. - Vad som framkommit i målet ger inte stöd för bedömningen att en sådan grad av tveksamhet föreligger beträffande sakfrågan att anstånd bör medges på denna grund. - B.J. har anfört att betalning av det påförda beloppet skulle medföra betydande skadeverkningar genom att hon bl.a. skulle tvingas att sälja sin bostadsfastighet. Eftersom länsrätten finner det sannolikt att hon tillgodogjort sig resultatet av verksamheten i kommanditbolaget utan beskattning, kan betalning av det påförda beloppet inte anses medföra betydande skadeverkningar eller annars framstå som oskäligt enligt skattebetalningslagen (1997:483) SBL. Anledning saknas att göra avsteg från huvudprincipen att debiterad skatt skall betalas på förfallodagen. - B.J. har gjort gällande att det skulle strida mot artikel 6 i Europakonventionen att inte medge anstånd med skattetillägget. I Europadomstolens domar den 23 juli 2002, Västberga taxi AB och Vulic mot Sverige, ansökan nr 36985/97, och Janosevic mot Sverige, ansökan nr 34619/97, konstaterade domstolen bl.a. att enligt svensk lag leder ett framgångsrikt överklagande till återbetalning av hela det erlagda beloppet jämte ränta men att en återbetalning inte alltid kompenserar den skattskyldige för hans förlust. Domstolen konstaterar vidare att ett system som tillåter verkställighet av betydande skattetilläggsbelopp innan betalningsskyldigheten fastställs av domstol kan kritiseras och bör granskas noga och att domstolen alltid skall pröva om verkställigheten i förevarande fall har överskridit de rimliga gränserna till de sökandes nackdel. I målet har inte framkommit något som medför att möjligheten till återbetalning av erlagda skattetilläggsbelopp inte skulle utgöra ett tillräckligt skydd för B.J:s intressen. Skäl att medge anstånd med hänvisning till Europakonventionen föreligger därför inte. Överklagandet skall därför avslås. - Med hänsyn till vad som stadgas i 3 § lagen om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. saknas förutsättningar för sådan ersättning. - Överklagandet liksom yrkandet om ersättning av allmänna medel för kostnader i länsrätten avslås.
B.J. fullföljde sin talan och yrkade ersättning för kostnader i kammarrätten. Till stöd för sin talan beträffande frågan om anstånd med betalning av skattetillägg anförde hon bl.a. följande. Beslutet att inte medge anstånd med betalning av skattetillägg strider mot Europakonventionen i den meningen att straff inte får utdömas innan en domstol har prövat såväl skattefrågan som skattetilläggsfrågan. Enligt uppgift kommer den svenska interna lagstiftningen att ändras så att anstånd med betalning av skattetillägg alltid skall medges till dess att domstol meddelat dom i skattetilläggsfrågan.
Skattemyndigheten bestred bifall till överklagandet.
Kammarrätten i Stockholm (2003-04-10, Jansson, Willén, referent, Wittrock) yttrade: Mot bakgrund av vad parterna anfört och åberopat i kammarrätten samt vad som i övrigt förekommit i målet finner kammarrätten, i likhet med länsrätten, att utgången i skattemålet inte kan anses oviss i den mening som avses i 49 § 1 mom. 2 UBL. Anstånd skall således inte medges på denna grund. - Vad som framkommit i målet angående B.J:s ekonomiska förhållanden ger inte stöd för bedömningen att betalning av de påförda beloppen skulle medföra betydande skadeverkningar för B.J. eller annars framstå som obillig. Kammarrätten finner att möjligheten till återbetalning av erlagda belopp vid ett eventuellt bifall i skattemålet i tillräcklig utsträckning skyddar B.J:s intressen. Vad B.J. anfört angående eventuella framtida lagändringar kan inte medföra annan bedömning. Anstånd skall således inte heller medges på dessa grunder. - B.J. har inte vunnit bifall till sin talan och skäl i övrigt för att medge ersättning för kostnader i målet har inte framkommit. - Kammarrätten avslår överklagandet och yrkandet om ersättning för kostnader i kammarrätten.
Regeringsrätten
B.J. överklagade kammarrättens dom hos Regeringsrätten och yrkade bifall till sin ansökan om anstånd med betalning av skatt. Vad gällde frågan om anstånd med betalning av skattetillägg anförde hon bl.a. följande. Enligt det nya stadgandet i 17 kap. 2 a § SBL, vilket trädde i kraft den 1 juli 2003 och i avsaknad av övergångsbestämmelser skall tillämpas på anståndsärenden som prövas efter detta datum, skall anstånd alltid medges till dess att det föreligger en dom avseende skattetillägget. Hennes överklagande skall således bifallas redan på den grunden. Även om Regeringsrätten skulle finna att de äldre reglerna i 49 § UBL är tillämpliga skall anstånd med betalning av skattetillägget medges, eftersom de där angivna ovisshets- och obillighetsrekvisiten är uppfyllda.
Skatteverket bestred bifall till överklagandet.
B.J. yrkade ersättning för sina kostnader i Regeringsrätten med 4 824 kr. Skatteverket bestred ersättningsanspråket men vitsordade det yrkade beloppet.
Regeringsrätten meddelade den 3 juli 2003 prövningstillstånd såvitt gällde anstånd med betalning av det B.J. påförda skattetillägget och ersättning för kostnader samt förklarade att Regeringsrätten senare skulle ta ställning till frågan om prövningstillstånd i målet i övrigt.
Regeringsrätten (2004-05-04, Ragnemalm, Eliason, Hulgaard, Dexe, Kindlund) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten tar först upp frågan om anstånd med betalning av skattetillägget i förevarande mål kan medges med stöd av SBL eller om prövning i stället skall ske enligt de äldre bestämmelserna i UBL.
Genom lagen (2003:212) om ändring i SBL infördes, såvitt nu är av intresse, en ny bestämmelse, 17 kap. 2 a §, med följande lydelse.
Även om förutsättningarna i 2 § inte är uppfyllda skall skattemyndigheten efter ansökan av den skattskyldige bevilja anstånd med betalning av skattetillägget, om den skattskyldige har begärt omprövning av eller till länsrätten överklagat skattetilläggsbeslutet eller beslutet i den fråga som föranlett skattetillägget. Detta gäller dock inte vid begäran om omprövning, om den skattskyldige tidigare har beviljats anstånd med betalningen av skattetillägget enligt denna paragraf i avvaktan på skattemyndighetens omprövning avseende samma fråga.
Anståndstiden skall bestämmas till dess att skattemyndigheten har meddelat beslut i omprövningsärendet eller längst tre månader efter dagen för detta beslut eller, vid överklagande till länsrätten, till dess att länsrätten har meddelat beslut med anledning av överklagandet eller längst tre månader efter dagen för detta beslut.
Den nya föreskriften trädde i kraft den 1 juli 2003. Några övergångsbestämmelser meddelades inte.
Regeringsrätten har i dom denna dag i mål om anstånd med betalning av skattetillägg som påförts genom skattemyndighets taxeringsbeslut avseende taxeringsåren 1999 och 2000 (mål nr 8492-8493-03) funnit att den nya 2 a § i 17 kap. SBL skall tillämpas omedelbart vid ikraftträdandet, även om beslut i den fråga som föranlett skattetillägget överklagats redan dessförinnan. Då föreskriften trätt i kraft vid prövningen av anståndsfrågan medgavs yrkat anstånd.
Om inga avvikande regler gällt, skulle bedömningen ha blivit densamma i förevarande mål. Det nu aktuella målet avser emellertid skattetillägg baserat på beslut vid inkomsttaxeringen 1996, vilket enligt punkt 5 a i SBL:s övergångsbestämmelser innebär att UBL, som vid utgången av oktober 1997 upphävdes och ersattes av SBL, blir tillämplig; trots att UBL i princip inte längre gäller skall denna lag fortfarande tillämpas bl.a. i fråga om skatt - vilket begrepp enligt 1 § UBL även innefattar skattetillägg - avseende 1998 eller tidigare års taxeringar.
Den tillämpliga bestämmelsen vid prövning av B.J:s överklagande beträffande frågan om anstånd med betalning av henne påfört skattetillägg är således 49 § 1 mom. UBL. Av denna föreskrift följer att anstånd får medges 1. om det kan antas att den skattskyldige kommer att få nedsättning av eller befrielse från det belopp som påförts honom, 2. om den skattskyldige begärt omprövning av ett taxeringsbeslut eller något annat beslut om skatt, kvarskatteavgift eller ränta eller ett sådant beslut överklagats och utgången i ärendet eller målet är oviss eller 3. om den skattskyldige begärt omprövning av ett taxeringsbeslut eller något annat beslut om skatt, kvarskatteavgift eller ränta eller ett sådant beslut överklagats och betalningen av det påförda beloppet skulle medföra betydande skadeverkningar för den skattskyldige eller annars framstå som obillig.
I en situation då lagstiftaren, bl.a. mot bakgrund av de rättssäkerhetskrav som Europakonventionen reser, genom de nämnda reglerna i SBL infört en generell rätt att få anstånd med betalning av skattetillägg till dess domstol prövat den fråga som föranlett tillägget, bör en strikt och restriktiv tillämpning av anståndskriterierna i den beträffande beslut vid äldre taxeringar övergångsvis gällande bestämmelsen i 49 § 1 mom. UBL inte komma i fråga. Utan att gå närmare in på de i föreskriften uppställda, mera preciserade kriterierna för anstånd anser Regeringsrätten att en omedelbar betalning av det påförda skattetillägget skulle - med lagens ord - framstå som obillig. Anstånd bör således medges.
Vad gäller det i 49 § 2 mom. UBL uppställda kravet på ställande av säkerhet har Regeringsrätten tidigare (RÅ 2002 ref. 55) understrukit att - då det är fråga om skattetillägg - försiktighet bör iakttas beträffande krav som grundas enbart på beslut av skattemyndigheten. I de nya reglerna i SBL uppställs över huvud inte något krav på säkerhet beträffande skattetillägg. Mot denna bakgrund anser Regeringsrätten att det i förevarande fall föreligger i lagrummet angivna "särskilda skäl" för att avstå från att ställa krav på säkerhet.
Enligt 49 § 3 mom. UBL får anståndstiden bestämmas till längst tre månader efter beslut med anledning av överklagandet. Regeringsrätten anser att anståndet bör gälla till dess tre månader förflutit efter dagen för länsrättens beslut i anledning av B.J:s överklagande av skattemyndighetens taxeringsbeslut den 17 december 2001 varigenom hon påförts det aktuella skattetillägget.
Regeringsrätten finner att B.J. bör beviljas ersättning för sina kostnader i Regeringsrätten med yrkat belopp.
Det av Regeringsrätten den 3 juli 2003 meddelade prövningstillståndet i målet avsåg också fråga om ersättning för kostnader i länsrätten och kammarrätten. Då B.J. varken i underinstanserna eller nu i Regeringsrätten framställt något beloppsmässigt preciserat yrkande härom, eller över huvud argumenterat i frågan, avskrivs målet i denna del.
Vad gäller målet i övrigt finner Regeringsrätten inte skäl att meddela prövningstillstånd.
Domslut
Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten medger, med ändring av kammarrättens dom, B.J. anstånd med betalning av det skattetillägg som påförts henne genom skattemyndighetens taxeringsbeslut den 17 december 2001 avseende taxeringsåret 1996. Anståndet gäller till dess tre månader förflutit efter dagen för länsrättens beslut i anledning av hennes överklagande av nämnda beslut.
Regeringsrätten avskriver målet i vad det avser fråga om ersättning för kostnader i underinstanserna.
Regeringsrätten meddelar inte prövningstillstånd i målet i övrigt. Kammarrättens avgörande i denna del står därför fast.
Regeringsrätten beviljar B.J. ersättning enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. för kostnader i Regeringsrätten med 4 824 kr.