RÅ 2007 not 15

Not 15. Överklagande av Skatteverket av ett förhandsbesked ang. mervärdesskatt. - I ansökan om förhandsbesked anförde Fotbollshall Ulricehamn ekonomisk förening (Föreningen) bl.a. följande. Föreningen är en registrerad ekonomisk förening vars medlemmar för närvarande består av nio ideella föreningar, samtliga anslutna till Svenska Fotbollsförbundet. Föreningens syfte är att uppföra och därefter hyra ut lokaler i den idrottsanläggning som skall uppföras och ägas av den ekonomiska föreningen. Föreningens ändamål med uthyrningen till medlemmarna är att främja deras ekonomiska och idrottsliga intressen. Föreningens medlemmar, de ideella föreningarna, bedriver uteslutande idrottslig verksamhet. Uthyrning till utomstående, huvudsakligen för idrottsutövning, kommer att förekomma. - Föreningens syfte är att ge ett ekonomiskt utbyte och Föreningen kommer att bedriva sin verksamhet självständigt gentemot sina uppdragsgivare. Fastigheten på vilken byggnaden skall uppföras är belägen i Sverige. Eventuellt kommer fastigheten arrenderas i stället för att ägas av Föreningen. Den ekonomiska föreningens medlemmar kommer att disponera idrottsanläggningen vardera fem timmar per vecka under november t.o.m. april. För detta ändamål kommer nya hyresavtal att upprättas för varje period mellan Föreningen och varje medlem. - Varje medlems möjlighet till fem hyrestimmar per vecka kan komma att variera pga. att Föreningens antal medlemmar kan förändras. Eftersom likhetsprincipen gör sig gällande för ekonomiska föreningar, eftersträvar Föreningen att varje medlem skall ha tillgång till hallen lika många timmar. - Mot bakgrund av vad som anförts i ansökan önskade Föreningen svar på följande fråga: Är den bedrivna verksamheten skattepliktig för uthyrning av idrottsanläggning enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML. - Om svaret på frågan ovan blir nekande frågas om svaret blir annorlunda om samma verksamhet i stället bedrivs av ett aktiebolag ägt av de ideella föreningarna. - I komplettering till ansökan anförde Föreningen vidare följande. Föreningen är angelägen om att den beskrivna uthyrningen skall vara skattpliktig med anledning av att man vill kunna dra av den ingående mervärdesskatten som kommer att uppstå vid byggnationen av anläggningen. - I begäran har det angetts att fastighetsägaren tillika hyresvärden är en ekonomisk förening. Som bekant blir kortidsupplåtelse av idrottsanläggning för idrottsutövning som huvudregel skattefri om lokaluthyraren är allmännyttig ideell förening. Det mervärdesskatterättsliga problemet ligger i oron över att en "genomsyn" av verksamheten skall göras och att Skatteverket vid en sådan skall anse att det i själva verket är den ekonomiska föreningens medlemmar, de ideella föreningarna, som är hyresvärd, varmed uthyrningen skall anses skattefri. - Det är en fotbollsplan inne i anläggningen, underlaget kommer vara någon form av konstgräs. Vilka typer av idrotter som kan tänkas utövas där begränsas förstås med anledning av underlaget, exempelvis går det inte att spela innebandy medan bågskytte går utmärkt. Det överordnande ändamålet är att det skall spelas fotboll inne i hallen. Anläggningen är utrustad med omklädningsrum, dusch och andra sanitetsutrymmen. Ingen annan verksamhet, cafeteria eller dylikt, kommer att bedrivas inne i eller i anslutning till hallen. Anläggningen byggs på mark ägd av Ulricehamns kommun varför ett arrendeavtal eller dylikt kommer att upprättas så snart man fått klarhet i frågan om mervärdesskatt. - Något hyresavtal mellan Föreningen och de ideella föreningarna har ännu inte upprättats. Samtliga av Föreningens medlemmar kommer äga rätt att hyra anläggningen. I dagsläget är Föreningen medlemmar nio till antalet. Med nuvarande antal medlemmar uppskattas varje förening hyra anläggningen 4-5 timmar/vecka. I april har fotbollsföreningar inget intresse av att träna inomhus utan förflyttar då träningen ut ur hallen. Hallen står förvisso till förfogande för såväl "interna" som utomstående hyresgäster. - Det är ännu oklart vilka utomstående personer som kommer att hyra anläggningen. Föreningens medlemmar uppskattas hyra anläggningen 1 200-1 400 timmar/säsong. Utomstående har endast möjlighet att hyra anläggningen i mån av överblivna tider. All uthyrning av hallen avser hela anläggningen. All den tid då Föreningen hyr ut anläggningen till sina medlemmar kommer anläggningen användas för idrottslig verksamhet. Även vid övrig uthyrning är det angeläget, för Föreningen, att det sker för idrottslig verksamhet. Faktiska omständigheter, såsom att hallen skall utrustas med konstgräs, gör det svårt att föreställa sig att annan verksamhet än verksamheter av idrottslig karaktär har intresse av att hyra hallen. Med huvudsakligen för idrottsutövning avses sålunda att man idag inte säkert kan säga huruvida utomstående hyresgäster kommer att hyra anläggningen för idrottslig verksamhet även om det är det mest troliga, eftersom anläggningen är en idrottsanläggning huvudsakligen avsedd för att träna fotboll. - Ingen andrahandsuthyrning kommer att ske. - Något aktiebolag har inte bildats. De ideella föreningarna kan dock tänka sig att bilda ett aktiebolag om det är vad som krävs för att verksamheten skall anses skattskyldig till mervärdesskatt. Frågan är också av intresse för frågan om skatteneutralitet i mervärdesskattesystemet. - Ulricehamns IFK hade senare såsom ställföreträdare för ett ännu inte bildat aktiebolag biträtt ansökan. Sökandena hade begärt att nämnden även skulle uttala sig om vilken skattesats som skulle tillämpas avseende de med ansökan avsedda tillhandahållandena. -Skatterättsnämnden (2006-03-15, Wingren, ordf., Edlund, Alhager, Odéen, Ohlsson, Peterson, Rabe): Förhandsbesked. Fråga 1. Fotbollshall Ulricehamn ekonomisk förening (Föreningen) är skattskyldig till mervärdesskatt vid upplåtelse av idrottsanläggningen till en ideell förening som år medlem i Föreningen. Skatt skall tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget. - Motivering. - Fråga 1. Omsättning av fastigheter samt överlåtelse och upplåtelse av arrenden, hyresrätter, bostadsrätter, tomträtter, servitutsrätter och andra rättigheter till fastigheter är undantagen från skatteplikt (3 kap. 2 § första stycket ML). Detta undantag omfattar inte korttidsupplåtelse av lokaler och anläggningar för idrottsutövning (3 kap. 3 § första stycket 11 ML). - Från skatteplikt undantas vidare omsättning av tjänster varigenom någon bereds tillträde till idrottsligt evenemang eller tillfälle att utöva idrottslig verksamhet samt vidare omsättning av tjänster som har omedelbart samband med utövandet av den idrottsliga verksamheten om dessa tjänster omsätts av den som tillhandahåller verksamheten (3 kap. 11 a § första stycket ML). Dessa undantag gäller enligt andra stycket endast om tjänsterna omsätts av staten eller en kommun eller - under viss förutsättning - av en ideell förening. Om förutsättningarna för skattefrihet enligt andra stycket inte år uppfyllda men tjänsterna är sådana som anges i 3 kap. 11 a § första stycket utgör skattesatsen 6 procent av beskattningsunderlaget (7 kap. 1 § tredje stycket 10 ML). - Undantaget från skatteplikt inom idrottsområdet har utformats efter förebild av motsvarande bestämmelser om undantag från skatteplikt för vissa tjänster m.m. i det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG). Enligt artikel 13 A 1 m skall medlemsstaterna från skatteplikt undanta vissa tjänster som är nära kopplade till idrottslig eller fysisk träning som tillhandahålls av organisationer utan vinstsyfte till personer som ägnar sig åt idrott eller fysisk träning. Syftet med detta undantag är att vissa organisationer med icke-kommersiell verksamhet i mervärdesskattehänseende skall behandlas på ett förmånligt sätt (se t.ex. EG-domstolens dom i mål C-174/00 ang. Kennemer Golf & Country Club, REG 2002 s. 1-03293, p. 19). Enligt artikel 12 3 a tredje stycket i sjätte direktivet kan medlemsstaterna tillämpa reducerad skattesats på sådana varor och tjänster som anges i bilaga H. Kategori 13 i bilagan omfattar utnyttjande av sportanläggningar. - Av allmänmotiveringen till de fr.o.m. 1997 införda bestämmelserna om undantag från skattefriheten för upplåtelse av lokaler m.m. för sport- och idrottsutövning, framgår bl.a. följande. Aktuella tillhandahållanden undantogs tidigare från skatteplikt genom 3 kap. 2 § andra stycket ML. Den bestämmelsen befanns inte överensstämma med EG:s regler på idrottsområdet och hade inte heller någon motsvarighet i EG:s regler om undantag för uthyrning av fast egendom. Vid anpassningen till EG:s regler borde bestämmelsen i denna del därför upphävas och undantag borde fortsättningsvis regleras enbart som ett undantag inom idrottsområdet i en ny 11 a § i tredje kapitlet. Vidare borde ett förtydligande om att korttidsupplåtelse av lokaler och anläggningar för sport- och idrottsutövning inte omfattas av undantaget i 3 kap. 2 § första stycket tas in i 3 kap. 3 § ML. Bestämmelsen i 3 kap. 11 a § skulle reglera alla sport- och idrottsaktiviteter tillhandahållna av berörda organ, inklusive normala upplåtelser av lokaler och olika idrottsanläggningar för idrottsaktiviteter. Möjligheten att tillämpa en reducerad skattesats infördes för att undvika de gränsdragningsproblem som skulle uppkomma om de sport- och idrottsaktiviteter som tillhandahölls av kommersiella aktörer skulle vara belagda med full mervärdesskatt. Regeringen ansåg att den idrottsutövning för vilken reducerad mervärdesskatt kunde medges lämpligen borde motsvara vad som avses med utövande av idrott i 3 kap. 11 a § (prop. 1996/97:10 s. 41 f.). - Av specialmotiveringen till 3 kap. 3 § första stycket 11 ML framgår att med korttidsupplåtelse avses i princip all utövning av sport eller idrott mot avgift som sker i lokal eller på anläggning. Som exempel nämns upplåtelse av banor för bl.a. tennis (oavsett om uthyrningen avser strötimmar eller kontrakt per säsong), golf och upplåtelse av idrottshall för gymnastik. Utanför tillämpningsområdet för korttidsupplåtelse kommer endast vissa speciella situationer att hamna, såsom när ett företag eller en konferensanordnare för en längre tid och med uteslutande av alla andra hyr en idrottsanläggning eller idrottslokal (prop. 1996/97:10 s. 49). - Handlingarna i ärendet innehåller i huvudsak följande. - Föreningen har enligt sina stadgar till ändamål att främja medlemmarnas ekonomiska och idrottsliga intressen genom att uppföra och driva en fotbollshall och aktivt arbeta för att förvalta och hyra ut hallen. Den har för närvarande nio ideella föreningar, samtliga anslutna till Svenska Fotbollförbundet, som medlemmar. - Avsikten är att hyresavtal skall ingås med medlemsföreningarna om rätt för dessa att hyra hallen. Med nuvarande medlemsantal beräknas uthyrningen för varje medlem uppgå till 4-5 timmar per vecka under november-april. Hyresavtalen kommer att ingås för en bestämd tid, dvs. ett visst antal timmar per vecka under vintersäsongen som uppgår till högst 7 månader och nya avtal kommer att ingås för varje säsong. När hallen inte används av medlemmarna i Föreningen kan den komma att hyras ut till utomstående. - Nämnden gör följande bedömning. - I ärendet har nämnden främst att ta ställning till två frågor, nämligen dels om upplåtelsen skall anses som en fastighetsupplåtelse enligt 3 kap. 2 § första stycket ML eller som en korttidsupplåtelse för idrottsändamål enligt 3 kap. 3 § första stycket 11 ML, dels - vid en eventuell tillämpning av 3 kap. 11 a § första stycket ML - betydelsen av att det är en ideell förening och inte dess enskilda medlemmar som hyr anläggningen. - Innan de nyssnämnda frågorna behandlas uppkommer frågan om Föreningens verksamhet skall anses yrkesmässig. Det kan då anmärkas att ett av kraven för att artikel 13 A 1 m skall bli tillämplig är att tjänsterna tillhandahålls av "organisationer utan vinstintresse". Med ett inte vinstgivande subjekt "torde kunna anses offentligrättsliga subjekt, dvs. stat, kommun, landsting och allmännyttiga ideella föreningar" (prop. 1996/97:10 s. 41). Enligt EG-domstolens praxis kan villkoret vara uppfyllt även om organisationen systematiskt strävar efter att generera överskott, så länge dessa vinster inte delas ut till medlemmarna utan avsätts för utförandet av de tjänster som den tillhandahåller (se den tidigare nämnda domen i mål C-174/00). - Utredningen i ärendet är inte av ett sådant slag att ställning kan tas till frågan om Föreningen är att betrakta som en organisation utan vinstintresse enligt EG-rätten. Föreningens verksamhet såsom den har beskrivits i ärendet är emellertid yrkesmässig vid en tillämpning av 4 kap. 1 § ML och detta förhållande är ett av de villkor som måste vara uppfyllda för att Föreningens nu aktuella tillhandahållanden i enlighet med Föreningens önskemål skall medföra skattskyldighet till mervärdesskatt. Då bestämmelser i ett direktiv inte kan åberopas till någons nackdel skall den enligt 4 kap. 1 § ML gjorda bedömningen ligga till grund för den fortsatta prövningen. - De avtal som skall ingås med Föreningens medlemmar avser en idrottsanläggning för idrottsaktivitet och skall löpa på högst sju månader med rätt för varje medlem att disponera anläggningen ett begränsat antal timmar per vecka. I avsaknad av en närmare definition av. begreppet "korttidsupplåtelse" i 3 kap. 3 § första stycket 11 ML får innebörden av detta begrepp i första hand avgöras med ledning av de ovan redovisade uttalandena i förarbetena. Av dessa framgår bl.a. att den aktuella bestämmelsen skall reglera alla normala upplåtelser av lokaler och olika idrottsanläggningar för idrottsaktiviteter. Utanför tillämpningsområdet för korttidsupplåtelse skall som ovan nämnts endast vissa speciella situationer hamna. En sådan situation kan inte anses föreligga i detta ärende när Föreningen för idrottsändamål hyr ut anläggningen en begränsad tid till flera olika ideella idrottsföreningar, tillika medlemmar i Föreningen. Föreningens upplåtelser skall därför enligt nämndens mening anses som sådana korttidsupplåtelser som avses i 3 kap. 3 § första stycket 11 ML. En sådan bedömning kan inte anses oförenlig med EG-rätten (se t.ex. EG-domstolens dom i mål C-284/03 ang. Temco Europe SA, REG 2004 s. I-11237, p. 16-27). - Härefter återstår att ta ställning till betydelsen av att det är en ideell förening och inte medlemmarna i den ideella föreningen som skall ingå nyttjanderättsavtalet. Bestämmelsen i 3 kap. 11 a § första stycket ML avser, såvitt nu är av intresse, omsättning av tjänster varigenom någon bereds tillfälle att utöva idrottslig verksamhet och undantaget i artikel 13 A 1 m i sjätte direktivet avser på motsvarande sätt tjänster som tillhandahålls personer som ägnar sig åt idrott eller fysisk träning. - Regeringsrätten har i RÅ 2005 ref. 11 fastställt ett av Skatterättsnämnden meddelat förhandsbesked enligt vilket ett aktiebolags tillhandahållande av golflektioner till bl.a. en golfklubb inte ansågs som en sådan tjänst inom idrottsområdet som medför att mervärdesskatt skulle tas ut med reducerad skattesats. Fråga var om åtaganden till golfklubben att vid senare tillfällen tillhandahålla golflektioner till såväl medlemmar i klubben som till utomstående personer. Det nu aktuella ärendet avser emellertid inte en sådan situation utan gäller i första hand hur upplåtelse av en lokal avsedd och inrättad för idrottsändamål och som upplåts för att användas för sådant ändamål skall bedömas i mervärdesskattehänseende. - Av intresse i förevarande sammanhang är den EG-rättsliga principen om skatteneutralitet som bl.a. innebär att ekonomiska aktörer som tillhandahåller samma varor och tjänster skall behandlas lika i mervärdesskattehänseende, varför varorna och tjänsterna skall beskattas med en enhetlig skattesats (se EG-domstolens dom i mål C-109/02 ang. Europeiska kommissionen mot Tyskland, REG 2003 s. 1-12591, p. 20). Av EG-domstolens praxis synes framgå att medlemsstaterna har möjlighet att tillämpa en reducerad skattesats på en hel kategori i bilaga H eller bara på en del av en kategori. Ett villkor för en sådan tillämpning år emellertid att det inte föreligger någon risk för att konkurrensen snedvrids (se dom i mål C-384/01 ang. Kommissionen mot Frankrike, REG 2003 s. 1-04395, p. 27 och 30). - Bestämmelsen om skattesats i 7 kap. 1 § tredje stycket 10 ML har införts i enlighet ned kategori 13 i bilaga H i sjätte direktivet och skall tolkas i ljuset av denna. Den idrottsutövning för vilken reducerad skattesats kan medges har ansetts böra motsvara vad som avses med utövande av idrott i 3 kap. 11 a § ML (prop. 1996/97:10 s. 42). Något samband finns inte mellan kategori 13 och artikel 13 A 1 m. Detta innebär att begreppet "Utnyttjande av sportanläggningar" måste tolkas självständigt. - Enligt EG-domstolens praxis vad gäller fastställandet av innebörden av de kategorier av varor och tjänster som upptagits i bilaga H skall bestämmelserna, som utgör undantag från en princip, tolkas restriktivt. Om ett begrepp i bilagan inte har definierats skall det tolkas i enlighet med begreppets vanliga betydelse och mot bakgrund av det sammanhang som det ingår i inom ramen för det sjätte direktivet (dom i mål C-83/99 ang. Kommissionen mot Spanien, REG 2001 s. 1-00445, p. 17-20) - Vid bedömningen bör också vikt läggas vid att effekten av bestämmelserna om reducerad skattesats, en effekt som också regeringen var medveten om och som därför får antas vara avsedd, skulle vara att många kommersiella verksamheter inom idrottsområdet skulle gynnas av bestämmelserna, särskilt verksamheter med betydande investeringsbehov i fråga om bl.a. byggnader (prop. 1996/97:10 s. 42). - Nämnden finner mot bakgrund av det anförda att den i tiden begränsade upplåtelsen av fotbollshallen till de olika ideella föreningarna, tillika medlemmar i Föreningen, är att hänföra till en rätt för dessa att under avtalad tid utnyttja fotbollshallen i föreningarnas ideella verksamheter och hinder kan därför inte anses föreligga för att skatt skall tas ut med den reducerade skattesatsen 6 procent av det aktuella beskattningsunderlaget. En sådan bedömning får också anse ligga i linje med det i förarbetena uttalade syftet med bestämmelserna om reducerad skattesats inom idrottsområdet och vinner också stöd av principen om skatteneutralitet inom mervärdesskatteområdet. - Fråga 2. Med hänsyn till svaret på fråga 1 förfaller fråga 2. - Skatteverket överklagade och yrkade att Regeringsrätten skulle ändra förhandsbeskedet och förklarar att mervärdesskatt skulle tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget vid upplåtelse av idrottsanläggning under sådana förhållanden som avsågs i ansökan. Till stöd för sin talan hänvisade Skatteverket i första hand till vad verket har anfört i ärendet hos Skatterättsnämnden. - Föreningen och Ulricehamns IFK bestred bifall till överklagandet och yrkade att Regeringsrätten skulle fastställa Skatterättsnämndens beslut på de skäl som angavs i förhandsbeskedet. - Regeringsrätten (2007-02-13, Billum, Stävberg, Kindlund, Fernlund, Jermsten): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Målet gäller om Föreningen är skattskyldig till mervärdesskatt för uthyrning av en fotbollshall till Föreningens medlemmar, för närvarande nio ideella föreningar. En förutsättning för förhandsbeskedet är att Föreningens verksamhet är yrkesmässig. - Mervärdesskatt skall betalas vid omsättning av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs i en yrkesmässig verksamhet, 1 kap. 1 § första stycket 1 ML. Omsättning av varor och tjänster är skattepliktig om den inte omfattas av något av de undantag från skatteplikt som anges i 3 kap. ML (3 kap. 1 § första stycket ML). I 3 kap. 2 § första stycket ML undantas från skatteplikt omsättning av fastigheter samt överlåtelse och upplåtelse av arrenden, hyresrätter, bostadsrätter, tomträtter, servitutsrätter och andra rättigheter till fastigheter. Undantaget omfattar dock inte korttidsupplåtelse av lokaler och anläggningar för idrottsutövning (3 kap. 3 § första stycket 11 ML). - De frågor som först måste besvaras är hur undantaget från skatteplikt på fastighetsområdet i 3 kap. 2 § ML skall tolkas samt vad som omfattas av bestämmelsen i 3 kap. 3 § första stycket 11 avseende korttidsupplåtelse av lokaler och anläggningar för idrottsutövning. - De aktuella EG-rättsliga reglerna finns numera i artikel 135.1 l och 135.2 i rådets direktiv 2006/112/EG (motsvarar artikel 13. B b i sjätte mervärdesskattedirektivet). - Bestämmelsen i 3 kap. 2 § ML fick sin nuvarande lydelse år 1996 då det dåvarande andra stycket togs bort. I detta stycke undantogs från skatteplikt tillhandahållandet av lokaler eller andra anläggningar eller delar av dessa för sport- eller idrottsutövning. - I det utredningsbetänkande som låg till grund för lagändringarna uttalades att det dåvarande undantaget i 3 kap. 2 § andra stycket ML knappast kunde inordnas i den i artikel 13. B b stadgade skattefriheten för uthyrning eller utarrendering av fastigheter (SOU 1994:88 Mervärdesskatten och EG, s. 112). Undantaget avsåg enligt utredaren i regel upplåtelser av temporärt och kortvarigt slag och borde därmed inte anses som någon upplåtelse av rätt till fastighet. För att uppnå EG-konformitet föreslog utredaren att undantaget för fastighetsupplåtelse skulle begränsas samt att ett tillägg skulle göras om att sedvanlig korttidsupplåtelse av lokaler och anläggningar för idrottsutövning eller annan upplåtelse som huvudsakligen avser tillträde till fastighet normalt inte skulle vara att betrakta som upplåtelse av nyttjanderätt till fastighet. Enligt utredaren skulle ett sådant tillägg " … klargöra att undantaget i 3 kap. 2 § första stycket ML endast är tillämpligt på upplåtelse av rättighet till fastigheten som sådan (dvs. inte endast till olika anläggningar på denna) och då endast sådan upplåtelse som innebär en rätt för en rättighetsinnehavare och inte andra att få disponera en fastighet [---]. Som exempel på sådana tillhandahållanden som därmed inte kommer att omfattas av undantaget i 3 kap. 2 § första stycket ML kan nämnas upplåtelse av banor för badminton, tennis, golf, bowling, squash och skridskoåkning. Utanför begreppet "sedvanlig korttidsupplåtelse" skulle då falla endast vissa speciella situationer, t.ex. när ett företag eller konferensanordnare för en längre tid och med uteslutande av alla andra hyr en idrottsanläggning eller idrottslokal" (a. bet. s. 113). - I propositionen med förslag till ändringar av nu berörda regler följdes i huvudsak utredningens förslag (prop. 1996/97:10, s. 40-42). Regeringen uttalade bl.a. att den då gällande bestämmelsen inte överensstämde med EG:s regler på idrottsområdet och att den inte heller hade någon motsvarighet i EG:s regler om undantag för uthyrning av fast egendom. Som ett led i EG-anpassningen föreslogs därför att stycket skulle tas bort och att undantag, när sådant i fortsättningen skulle göras, enbart skulle gälla inom idrottsområdet. Samtidigt föreslogs ett förtydligande i 3 kap. 3 § första stycket 11 om att korttidsupplåtelse av lokaler och anläggningar för idrottsutövning inte skulle omfattas av undantaget i 3 kap. 2 § första stycket. I författningskommentaren till sistnämnda bestämmelse upprepades de exempel på korttidsuthyrning som angetts i utredningsbetänkandet (a. prop. s. 49). - Regeringsrätten gör följande bedömning. - Vid prövningen av frågan om en fastighetsuthyrning kan anses föreligga måste en helhetsbedömning av upplåtelseavtalets karaktär göras. Hyrestidens längd har därvid betydelse men hänsyn måste också tas till om avtalet huvudsakligen innebär att lokaler eller utrymmen i fastigheten passivt ställs till förfogande mot ersättning som fastställs utifrån avtalstiden eller om avtalet i stället i praktiken innebär ett tillhandahållande av en tjänst som kan klassificeras på annat sätt (se bl.a. EG-domstolens dom C-284/03, Temco). - Vad som upplysts om villkoren för det tilltänkta hyresavtalet och omständigheterna i övrigt talar enligt Regeringsrättens mening närmast för att avtalet mellan Föreningen och de ideella föreningarna är att se som en upplåtelse av fast egendom i den bemärkelse som avses i 3 kap. 2 § första stycket ML. Enligt EG-rätten skall dock skattepliktsfrågan avgöras genom en samlad bedömning av tillhandahållandets karaktär. Några hyresavtal har enligt vad som uppgetts ännu inte ingåtts mellan Föreningen och de ideella föreningarna. Uppgifterna om de tilltänkta villkoren för uthyrningen är delvis ofullständiga, bl.a. vad gäller de närmare förutsättningarna för förlängning av avtalen och i vad mån andra tjänster än tillhandahållandet av lokalen kommer att omfattas av avtalet. - Det framgår inte heller närmare hur föreningarna kommer att disponera lokalerna, t.ex. om förvaringsutrymmen m.m. kommer att finnas tillgängliga permanent. Med hänsyn till att det således inte går att få en helhetsbild av hur avtalsförhållandet mellan Föreningen och de ideella föreningarna kommer att gestalta sig är det enligt Regeringsrättens mening inte möjligt att ta ställning till om upplåtelsen kan komma att medföra skatteplikt för Föreningen. Förhandsbesked kan mot denna bakgrund inte meddelas. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten undanröjer förhandsbeskedet och avvisar ansökningen. (fd II 2006-12-05, Lundström)