RÅ 2007 not 160

Not 160. Överklagande av Skatteverket av ett förhandsbesked ang. inkomstskatt. - I ansökan om förhandsbesked uppgav A.A., A AB och B AB bl.a. följande. A.A. äger bolagen A AB och B AB samt det belgiska bolaget X. X är moderföretag i en koncern som består av de utländska bolagen Y och Z. Andelarna i X utgör inte kvalificerade andelar i den mening som anges i 57 kap. 4 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL. X är ett utländskt bolag enligt 6 kap. 9 § IL vilket däremot inte Y och Z är. Z:s tillgångar består huvudsakligen av likvida medel samt mindre innehav i onoterade bolag. I övrigt innehar de utländska bolagen inga tillgångar av någon betydelse. A AB är ett svenskt holdingbolag för A.A:s innehav av aktier inom svensk industri. Inte heller andelarna i A AB utgör kvalificerade andelar. - A.A. planerar att göra en omstrukturering av bolagsstrukturen som i ett första steg innebär att Z etablerar två svenska aktiebolag, C AB och D AB. - C AB tillförs större delen av den likviditet som finns i Z genom nyemission i C AB. - A AB kommer samtidigt att genomföra riktade nyemissioner till C AB. Därigenom kommer likviditeten i Z att föras över till A AB. Vidare tillförs D AB likviditet av Z genom en nyemission. Slutligen bildar A.A. ett nytt aktiebolag, D AB II. - A.A. överlåter härefter sina aktier i X till B AB före en krona. Därefter säljer Z samtliga aktier i D AB till D AB II för en krona och samtliga aktier i C AB samt övriga tillgångar till B AB för en krona. - A.A. önskade få besvarad bl.a. följande fråga (fråga 2). 2. Utlöser Z:s överlåtelse av D AB till D AB II någon beskattning av A.A. eller av något av de i denna ansökan angivna svenska bolagen? - Skatterättsnämnden (2005-06-28, André, ordf., Wingren, Knutsson, Silfverberg, Sjökvist, Ståhl, Virin): Förhandsbesked. Fråga 2. Överlåtelse från Z av aktierna i D AB till D AB II medför inte att någon inkomst uppkommer som enligt reglerna i 39 a kap.inkomstskattelagen (1999:1229), IL, skall beskattas hos B AB. - Aktieöverlåtelsen medför utdelningsbeskattning av A .A. - Motivering. - Förhandsbeskedet. A.A. äger samtliga aktier i det belgiska bolaget X. Bolaget är moderföretag för Z som enligt förutsättningarna är en sådan utländsk juridisk person med lågbeskattade inkomster som avses i 39 a kap. IL vars inkomster i vissa fall skall beskattas av svenska delägare. - Som ägare till X, och därmed indirekt till Z, är A.A. enligt 39 a kap. 13 § IL föremål för beskattning av Z:s inkomster. Avsikten är emellertid att A.A. mot en ersättning om 1 kr skall överlåta X till det av honom ägda svenska aktiebolaget B AB, som därmed blir nytt moderföretag i koncernen. Överlåtelsen medför att B AB som ny delägare skall beskattas för Z:s inkomster enligt de nämnda reglerna. - Fråga 2 gäller om Z:s överlåtelse av aktierna D AB för 1 kr till ett av A.A:s ägt nybildat bolag, D AB II, utlöser någon beskattning av honom eller "något av de svenska bolagen". - Fråga 2. Beskattningen av B AB. Som delägare i den utländska juridiska personen med lågbeskattad nettoinkomst skall B AB beskattas för överskott i Z på sätt anges i 39 a kap. 13 § IL. Beräkningen av detta överskott skall göras enligt bestämmelserna i 39 a kap. 10-12 §§ IL. I 10 § anges att vid beräkningen skall den utländska juridiska personen behandlas som ett svenskt aktiebolag som har motsvarande inkomster i Sverige (och som inte är ett investmentföretag). - Med hänsyn härtill och under förutsättning att villkoren i 24 kap. IL i övrigt är uppfyllda skall Z:s innehav av aktierna i D AB anses som näringsbetingade andelar. En kapitalvinst vid en avyttring av sådana aktier är skattefri enligt 25 a kap. 5 § IL (jfr prop. 2003/04:10 s. 91) om inte överlåtelsen avser ett skalbolag och förutsättningar för skalbolagsbeskattning föreligger, 9 § samma kapitel. - D AB är visserligen ett skalbolag men beskattning kan underlåtas i fall som avses i kapitlets 10-13 §§. Vid den prövning som det här är fråga om räcker det att slå fast att omständigheterna kring avyttringen är sådana att särskilda skäl för att underlåta skalbolagsbeskattning enligt 13 § får anses föreligga. - Av att kapitalvinsten vid avyttringen är skattefri följer att någon uttagsbeskattning på grund av underprisöverlåtelse inte kommer ifråga. Z:s överlåtelse av aktierna i D AB till D AB II skall därför inte föranleda att det beräknade överskottet av inkomsterna hos Z enligt 39 a kap. 13 § IL ökar. Det innebär att överlåtelsen inte leder till någon beskattning av B AB. - Beskattningen av A.A. För A.A:s del uppkommer fråga om aktieöverlåtelsen mellan Z och D AB II medför utdelningsbeskattning av honom som ägare, direkt respektive indirekt, av de två företagen. - I praxis har utdelningsbeskattning ansetts inte kunna underlåtas vid en överlåtelse till underpris av näringsbetingade andelar mellan två aktiebolag med samma person som ägare (RÅ 2004 ref. 140). Det undantag från utdelningsbeskattning som finns i 23 kap. 11 § IL var inte tillämpligt eftersom fråga var om överlåtelse av näringsbetingade andelar som skulle vara skattefri enligt bestämmelserna i 25 a kap. IL (23 kap. 2 § 4 IL i dess lydelse t.o.m. den 31 maj 2005). - Genom en ändring av 23 kap. 2§ IL där punkten 4 ersatts av ett andra stycke har dock införts en möjlighet att underlåta utdelningsbeskattning i en sådan situation som avsågs i rättsfallet (SFS 2005:269). I lagrummet anges att bl.a. bestämmelserna i kapitlets 11 § tillämpas när en näringsbetingad andel överlåts till underpris om vissa villkor beträffande det förvärvande företaget eller dess ägare är uppfyllda. Ändringen avser avyttringar efter den 1 juni 2005 men får även tillämpas retroaktivt på avyttringar som skett efter den 30 juni 2003. - Z är en utländsk juridisk person som enligt förutsättningarna i ärendet endast är begränsat skattskyldig i Sverige. Överlåtelsen av aktierna i D AB till D AB II aktualiserar därför inte en tillämpning av reglerna om skattefrihet vid avyttring av näringsbetingade andelar i 25 a kap. IL. Det finns därför ingen möjlighet att underlåta utdelningsbeskattning med stöd av 23 kap. 11 § IL. - Inte heller den omständigheten att vid beräkningen av Z:s inkomster enligt svenska regler, för vilka B AB skall beskattas enligt reglerna i 39 a kap. IL, Z:s aktier i D AB behandlas som näringsbetingade andelar kan föranleda en annan bedömning. - Nämnden anser således att den möjlighet till underlåten utdelningsbeskattning som 23 kap. 2 § IL ger utrymme för inte gäller i förevarande situation. Aktieöverlåtelsen medför därför utdelningsbeskattning av A.A. - Skatteverket överklagade och yrkade att Regeringsrätten skulle fastställa förhandsbeskedet såvitt avsåg fråga 2. - A.A., A AB och B AB instämde i Skatteverkets bedömning. - Regeringsrätten (2007-11-02, Nordborg, Eliason, Kindlund, Fernlund, Jermsten): Skälen för Regeringsrättens avgörande. I likhet med Skatterättsnämnden finner Regeringsrätten att D AB är att anse som ett skalbolag. Eftersom något väsentligt inflytande inte överförs på någon annan genom transaktionerna och då sådana särskilda omständigheter som bör föranleda skalbolagsbeskattning inte framkommit skall i enlighet med 25 a kap. 12 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, skalbolagsbeskattning underlåtas (jfr RÅ 2003 ref. 68). - Enligt Regeringsrättens mening utgör Z inte ett sådant utländskt bolag som enligt 24 kap. 13 § jämförd med 2 kap. 5 a § IL kan äga näringsbetingade andelar. Såsom Skatterättsnämnden funnit finns det därför ingen möjlighet att med stöd av 23 kap. 11 § IL underlåta utdelningsbeskattning. - Regeringsrätten instämmer i övrigt i den bedömning Skatterättsnämnden gjort. Förhandsbeskedet skall därför fastställas i den del det överklagats. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked i den del det överklagats. (fd I 2007-10-04, Hedberg)