RÅ 2008 not 131

Not 131. Ansökan av X AB om förhandsbesked angående inkomstskatt. - I ansökan om förhandsbesked uppgav X AB bl.a. följande. Bolaget är moderbolag i en koncern och äger aktier i bl.a. Y AB. Aktieinnehavet i Y AB överstiger 10 procent av rösterna. Aktierna i Y AB utgör i skattehänseende kapiteltillgångar hos bolaget som har innehaft aktier i Y AB representerande mer än 10 procent av röstetalet i minst ett år. - Y AB utgör ett investmentföretag i enlighet med bestämmelserna i 39 kap. 15 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Aktierna i Y AB är marknadsnoterade. - För ett företag är utdelning på näringsbetingade andelar skattefri. Med näringsbetingade andelar avses marknadsnoterade andelar i fall där innehavet uppgår till minst 10 procent av röstetalet, 24 kap. 14 § första stycket punkt 2. IL. Ett ytterligare villkor för att utdelning på sådana andelar skall vara skattefri är att andelarna innehafts i minst ett år, 24 kap. 20-22 §§ IL. - Ett undantag från dessa regler gäller vid utdelning från ett investmentföretag med s.k. förbjudna andelar, 24 kap. 18 § IL. Enligt denna bestämmelse är utdelning från ett investmentföretag skattepliktig om investmentföretaget äger mer än enstaka andelar på vilken utdelningen skulle ha varit skattepliktig om andelarna skulle ha ägts direkt av det företag som äger andelarna i investmentföretaget. - Av lagtexten i 24 kap. 18 § IL (”enstaka andelar”) får anses följa att det är antalet s.k. förbjudna andelar som innehas av Y AB som är av betydelse. Med ”förbjudna andelar” avses i det följande aktier som, om de hade ägts direkt av X AB, hade varit icke-näringsbetingade aktier för bolaget (m.a.o. marknadsnoterade andelar där innehavet understiger 10 procent av röstetalet eller som innehafts under kortare tid än ett år). - Av Y AB:s aktieinnehav utgjorde andelen förbjudna andelar ca 1,2 procent av det totala aktieinnehavet. Vid utgången av år 2005 var andelen förbjudna andelar 1,4 procent. Motsvarande siffra vid utgången av år 2006 var 2,0 procent. - Andelen förbjudna andelar mätt i värde uppgick vid utgången av år 2004 till 2,8 procent, vid utgången av år 2005 till 3,1 procent, och vid utgången av år 2006 till 4,2 procent. Sökanden vill för fullständighetens skull lämna dessa uppgifter, trots att det - som lagstiftningen i 24 kap. 18 § IL får förstås - är antalet förbjudna andelar som är relevant. -Fråga. Innebär en tillämpning av bestämmelsen i 24 kap. 18 § IL att utdelning som X AB erhåller på sina aktier i Y AB är skattefri för X AB? - Skatterättsnämnden kan vid besvarandet av frågan utgå från att andelen förbjudna andelar hos Y AB vid utdelningstillfället inte kommer att överstiga 2,5 procent av det totala antalet aktier. - Skatterättsnämnden (2008-03-20, André, ordf., Svanberg, Dahlberg, Gäverth, Hellenius, Påhlsson, Sjökvist): X AB:s utdelning på aktier i Y AB är skattepliktig. - Motivering. X AB har lämnat bl.a. följande uppgifter till grund för förhandsbeskedet. Bolaget äger näringsbetingande aktier i det börsnoterade investmentföretaget Y AB. Enligt de allmänna reglerna i 24 kap. IL är utdelning på sådana aktier skattefri. En undantagsbestämmelse i kapitlets 18 § stadgar emellertid att sådan utdelning ska beskattas om den lämnas av ett investmentföretag som, direkt eller genom förmedling av ett eller flera andra investmentföretag, äger mer än enstaka andelar (s.k. förbjudna andelar) i fråga om vilka utdelning skulle ha tagits upp om andelarna hade ägts direkt av det företag som äger andelarna i investmentföretaget. - Vid utgången av åren 2004-2006 ägde Y AB ett mycket stort antal förbjudna andelar motsvarande 1,2, 1,4 respektive 2,0 procent av Y AB:s totala aktieinnehav. Andelen förbjudna andelar, mätt i värde, vid slutet av dessa år uppgick till 2,8, 3,1 respektive 4,2 procent. X AB anger, också som en förutsättning, att de förbjudna andelarnas andel av det totala antalet av Y AB ägda andelar inte kommer att överstiga 2,5 procent. - Frågan i ärendet är om Y AB ska anses äga ”mer än enstaka” förbjudna andelar i den mening som avses i undantagsbestämmelsen. X AB anser att Y AB inte äger mer än enstaka förbjudna andelar, vilket skulle innebära att ifrågavarande utdelning vore skattefri förr X AB:s, medan Skatteverket är av motsatt uppfattning. - Skatterättsnämndens bedömning. - Undantagsbestämmelsen, som nu finns i 24 kap. 18 § IL, tillkom år 1960 när reglerna för beskattning av aktieutdelning ändrades (SFS 1960:658, prop. 1960:162, BevU 79). Utdelning från investmentföretag och andra s.k. förvaltningsföretag skulle beskattas om företaget ägde förbjudna andelar oavsett antal. År 1979 ändrades bestämmelsen till att avse utdelning från förvaltningsföretag som ägde ”mer än enstaka” förbjudna andelar (SFS 1979:612, prop. 1978/79:210, SkU 1978/79:57). I samband med att skattefrihet för kapitalvinst på näringsbetingade andelar infördes och förvaltningsföretagen utmönstrades ur IL begränsades bestämmelsen till att avse utdelning endast från investmentföretag (SFS 2003:224, prop. 2002/03:96, bet. 2002/03:SkU14). Någon motsvarande reglering avseende kapitalvinst på näringsbetingade andelar i investmentföretag finns inte. - Förarbetena till 1960 års lagstiftning tyder på att undantagsbestämmelsen närmast var tänkt som en ”förbudsregel”, som på ett enkelt sätt skulle kunna undvikas genom en avyttring av de förbjudna andelarna till förvaltningsföretagets ägare (prop. 1960:162 s. 32-35). Avsikten med 1979 års ändring uppgavs vara att åstadkomma en ”viss uppmjukning” i förhållande till då gällande regler (prop. 1978/79:210 s. 156). - Av ansökan framgår att Y AB äger ett stort antal förbjudna andelar. Med hänsyn härtill och mot bakgrund av det anförda finner Skatterättsnämnden att undantagsbestämmelsen är tillämplig. X AB ska därför ta upp utdelning på aktierna i Y AB till beskattning. - X AB överklagade och yrkade att Regeringsrätten, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked, skulle besvara den ställda frågan med att utdelning som X AB erhåller på sina aktier i Y AB är skattefri för X AB och anförde bl.a. följande. Frågan i förevarande mål är om uttrycket ”enstaka andelar” i 24 kap. 18 IL ska tolkas bokstavligt som syftande på ett visst bestämt antal aktier eller om det ska ges en relativ innebörd, varvid bedömningen av de förbjudna andelarnas antal ska sättas i relation till investmentföretagets totala innehav av andelar. - Uttrycket ”enstaka andelar” i 24 kap. 18 § IL bör sättas i relation till Y AB:s totala innehav av aktier. Skatterättsnämnden synes uppfatta undantagsbestämmelsen i 24 kap. 18 § IL som en förbuds- eller stoppregel även efter 1979 års lagändring. Det framgår dock av förarbetena att avsikten med ändringen var att åstadkomma en viss uppmjukning av den aktuella bestämmelsen. Syftet med lagändringen får därmed antas ha varit att ett investmentföretag i fortsättningen skulle kunna ha en i förhållande till aktieinnehavet mindre mängd förbjudna andelar utan att utdelningen blev skattepliktig för ägaren av investmentföretaget. - Återstår frågan vilken mängd andelar som kan avses med uttrycket ”enstaka” förbjudna andelar. I avsaknad av en definition i förarbetena av uttrycket måste vägledning sökas i närliggande kvantifierande begrepp. X AB pekar särskilt på uttrycket ”uteslutande eller så gott som uteslutande” med vilket avses 90-95 procent eller mer. Även de i IL använda begreppen ”till obetydlig del” med vilket avses cirka 5 procent och ”ringa” med vilket avses cirka 5-10 procent bör beaktas i sammanhanget. - Hos Y AB har andelen av förbjudna andelar uppgått till endast mellan 1,2 och 2 procent under åren 2004 - 2006. Denna andel är mindre än hälften av vad som betecknas som ”till obetydlig del” samt betydligt mindre än vad som avses med ”ringa”. Mot denna bakgrund är det X AB:s uppfattning att Y AB vid tillämpning av 24 kap. 18 § IL ska anses äga endast enstaka förbjudna andelar. - Skatteverket bestred bifall till överklagandet. - Regeringsrätten (2008-09-26, Nord, Stävberg, Kindlund, Fernlund, Stenman): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked. (fd II 2008-09-03, Malmgren)