RÅ 2009 not 138

Not 138. Överklagande av X AB av ett förhandsbesked ang. inkomstskatt. - I Skatterättsnämndens beslut sammanfattades X AB:s ansökan om förhandsbesked och bolagets frågor på följande sätt. - X AB är ett helägt dotterbolag till Y AB. Bolagen ingår i en internationell koncern med det brittiska bolaget Y PLC som yttersta moderbolag. Y PLC förvärvade under våren 2007 det amerikanska bolaget Z Inc. - Som ett led i en omstrukturering av en viss del av koncernens verksamhet ska Z Inc. överlåtas till X AB varefter Z Inc. ska byta associationsform från Inc. till LLC (ett LLC med endast en delägare benämns single member limited liability company). Genom bytet av associationsform kommer Z Inc. att övergå från att vara ett i USA bolagsbeskattat subjekt till att bli delägarbeskattat där. Det innebär att X AB som obegränsat skattskyldig delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person blir skattskyldig i Sverige för Z LLC:s inkomster (5 kap. 2 a § inkomstskattelagen /1999:1229/, IL). Z Inc:s verksamhet har under den tid som bolaget ingått i Y PLC-koncernen inte beskattats i Sverige. - De frågor som ställs gäller hur X AB ska beräkna värdeminskningsavdrag på tillgångarna i Z LLC (frågorna 1 och 3) och, om svaret på fråga 1 är att beräkningen ska utgå från tillgångarnas marknadsvärden, huruvida lagen mot skatteflykt är tillämplig på förfarandet (fråga 2). -Skatterättsnämnden (2008-10-30, André, ordf., Svanberg, Dahlberg, Gäverth, Påhlsson, Sjökvist, Werkell):Förhandsbesked. Frågorna 1 och 3. Vid en omvandling av Z Inc. från incorporated company till limited liability company ska reglerna om beskattningsinträde i 20 a kap. IL tillämpas. - Skatterättsnämnden motiverade sitt beslut på följande sätt. - Av lämnade uppgifter framgår bl.a. följande. Y PLC-koncernen avser att genomföra den nu aktuella förändringen genom ett särskilt förfarande som kallas ombildning (”conversion”) i stället för att överföra verksamheten i Z Inc. till ett nytt LLC genom en avyttring. Ombildningen ska genomföras enligt bestämmelserna i Section 266 av General Corporation Law i staten Delaware och Section 18-214 av staten Delawares aktiebolagslag. - Reglerna för ombildning har utformats för att underlätta en organisationsförändring från en juridisk företagsform till en annan juridisk företagsform. De rättsliga fiktioner som används är avsedda att skydda utomstående borgenärers rätt och att undvika överträdelse av kontraktuella restriktioner. I denna del föreskrivs att för alla ändamål i staten Delaware ska den företagsformen till vilken ett Inc. har ombildats, i detta fall ett LCC, ”anses” vara samma företagsform som den ombildade och äganderätten i Inc:s tillgångar liksom dess skulder ska inte, som en konsekvens av ombildningen, ”anses” ha överförts till LLC. - Vidare framgår att omvandlingen i förevarande fall, till skillnad från alternativet att verksamheten i Z Inc. skulle säljas till ett LLC, leder till att den federala uttagsbeskattningen (”exit tax”) skjuts upp och att en framtida beskattning i vissa fall helt kan undvikas. - Skatterättsnämnden gör följande bedömning. - Det beskrivna civilrättsliga förfarandet saknar motsvarighet i svensk lag. X AB anser att bytet av associationsform vid den svenska beskattningen bör betraktas som om tillgångarna överlåts från en juridisk person till en annan juridisk person. - Skatterättsnämnden delar Skatteverkets bedömning i fråga om förfarandets faktiska utformning och innebörd och anser att några tillgångar inte överlåts mellan olika personer utan att tillgångarna även efter bytet av associationsform finns kvar hos samma innehavare. Detta synsätt bör läggas till grund för beskattningen (jfr RÅ 1999 not. 285). - Frågan om X AB har rätt att använda marknadsvärdena vid tidpunkten för associationsbytet som underlag för värdeminskningsavdrag bör besvaras utifrån den angivna utgångspunkten. Det innebär att förutsättningar i 20 a kap. 1 § första stycket 2 IL för att tillämpa bestämmelserna om beskattningsinträde får anses föreligga. Härav följer att bl.a. kapitlets 4 § ska tillämpas. - I den mån frågorna 1 och 3 inte har besvarats avvisas de. - Fråga 2 förfaller. - X AB överklagade och yrkade att Regeringsrätten, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked, skulle förklara att bestämmelsen i 20 a kap. 1 § IL inte är tillämplig (fråga 1). Om 20 a kap. 4 § samma lag tillämpas yrkade bolaget att beskattningen ska utgå ifrån det anskaffningsvärde som etablerats i bokföringen (fråga 3). Bolaget anförde bl.a. följande. Beskattningsinträdet i den aktuella situationen ryms inte inom ordalydelsen av 20 a kap. 1 §. Om man gör gällande att reglerna i 20 a kap. får anses vara tillämpliga har man tolkat reglerna i strid med deras ordalydelse till nackdel för den skattskyldige. En sådan utvidgning av skatteregler är oförenlig med Regeringsrättens praxis. En tillämpning av 20 a kap. i detta mål skulle falla utanför ändamålet med kapitlet, eftersom beskattningsinträdet inte ger upphov till ett sådant värderingsproblem som reglerna i kapitlet uteslutande avser att förhindra. Om 20 a kap. 1 § utvidgas till att tillämpas även på bolagets förutsättningar är 20 a kap. 4 §, som avser bestämmande av anskaffningsutgiftens storlek när 1 § är tillämplig, inte tillämplig som lagstiftaren tänkt. Såväl i Sverige som i USA anses ifrågavarande ombildning vid beskattningen innebära en utskiftning av Z Inc:s tillgångar till bolaget. Ifrågavarande tillgångar ska sålunda anses ha införts i den svenska skattemiljön genom en överlåtelse (sakutdelning) mellan två skilda juridiska personer, varför 20 a kap. inte är tillämpligt. Som huvudregel gäller fortfarande att marknadsvärdet används vid beskattningsinträde. Bestämmelserna i 20 a kap. är sålunda undantagsregler från grundprincipen enligt RÅ 1999 ref. 19. Den materiellt riktigaste lösningen (RÅ 1999 not. 285) i bolagets fall förutsätter att tillgångarna i Z Inc. upptas till sitt marknadsvärde vid beskattningsinträdet. I annat fall skulle Z Inc:s löpande inkomster komma att beskattas fullt ut i Sverige utan något korresponderande kostnadsavdrag. - Skatteverket bestred bifall till överklagandet. - Regeringsrätten (2009-09-22, Heckscher, Eliason, Nord, Stävberg, Lundin): Skälen för Regeringsrättens avgörande.Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten fastställer förhandsbeskedet i de överklagade delarna. (fd I 2009-06-10, Idarsson)