2

Kungl. Majlis proposition nr 377.

Förslag

till

lag om ändrad lydelse av punkt 1 av anvisningarna till 41 §

kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370).

Härigenom förordnas, att punkt 1 av anvisningarna till 41 § kommunal­

skattelagen den 28 september 19281 skall erhålla ändrad lydelse på sätt ne­

dan angives.

Nuvarande lydelse:

Anvisningar

till 41 §.

1. Inkomst av------------- och skul­

der.

För skattskyldig, som haft ordnad

bokföring, skall beräkningen av in­

komst av rörelse ske på grundval av

hans bokföring, med iakttagande dock

av följande. Därest vinstresultatet på­

verkats därav, att bland intäkter upp­

tagits sådana intäkter, vilka icke skola

beskattas såsom inkomst, eller uteslu­

tits intäkt, som skolat medräknas,

eller bland utgifter avförts sådana

poster, för vilka vid inkomstberäk­

ningen avdrag icke får ske, skall före­

tagas erforderlig justering av det bok-

föringsmässiga vinstresultatet till över­

ensstämmelse med en inkomstberäk­

ning enligt de i denna lag stadgade

grunder. Den i räkenskaperna gjorda

värdesättningen å tillgångar, avsedda

för omsättning eller förbrukning i rö­

relse —■ såsom lager av råvaror, halv-

och helfabrikat, handelslager, pen-

ningförvaltande företags och försäk­

ringsföretags placeringar av förvalta-

Föreslagen lydelse:

Anvisningar

till 41 §.

1. Inkomst av------------- och skul­

der.

För skattskyldig, som haft ordnad

bokföring, skall beräkningen av in­

komst av rörelse ske på grundval av

hans bokföring, med iakttagande dock

av följande. Därest vinstresultatet på­

verkats därav, att bland intäkter upp­

tagits sådana intäkter, vilka icke skola

beskattas såsom inkomst, eller uteslu­

tits intäkt, som skolat medräknas,

eller bland utgifter avförts sådana

poster, för vilka vid inkomstberäk­

ningen avdrag icke får ske, skall före­

tagas erforderlig justering av det bok-

föringsmässiga vinstresultatet till över­

ensstämmelse med en inkomstberäk­

ning enligt de i denna lag stadgade

grunder. Den i räkenskaperna gjorda

värdesättningen å tillgångar, avsedda

för omsättning eller förbrukning i rö­

relse — såsom lager av råvaror, halv-

och helfabrikat, handelslager, pen-

ningförvaltande företags och försäk­

ringsföretags placeringar av förvalta-

1 Senaste lydelse, se 1938:368.

Kungl. Maj.ts proposition nr 377.

7

utgång ännu icke fullgjorda kontrakt med omkring 961 000 kronor. De kon-

traherade varornas inköpsvärde utgjorde omkring 1 736 000 kronor (efter

förkrigspris 1 075 000 kronor) och nedskrivningen motsvarande sålunda mera

än 50 procent av det verkliga inköpsvärdet.

Regeringsrättens beslut i sistnämnda fall dikterades av tre av de i beslu­

tet deltagande fem regeringsråden, under det att två av dessa var för sig ut­

talade skiljaktig mening. Innebörden av majoritetens ståndpunkt framgår av

följande särskilda yttrande, avgivet av ett av de ifrågavarande regeringsråden:

Därest en rättighet av förenämnda slag skall behandlas enligt reglerna för

varufordringar, må i beskattningshänseende avdrag för vidtagen nedskriv­

ning godkännas endast i den mån förlust kan anses konstaterad eller åt­

minstone gjorts sannolik. Bevisskyldigheten härutinnan åvilar den skattskyl­

dige. Örn'åter rättigheten skall behandlas enligt reglerna för de varor, som

skola levereras, ankommer det på beskattningsmyndigheten, därest denna

finner sig böra frångå värdesättningen i räkenskaperna, att påvisa före­

komsten av omständigheter till stöd för sådant frångående, varjämte bör

fordras, att det i räkenskaperna upptagna värdet prövas mera avsevärt av­

vika från det värde en förståndig köpman enligt god köpmanssed skulle

hava upptagit i en liknande situation.

Skulle rättigheter till leverans av varor enligt ännu icke fullgjorda kontrakt

utgöra en i författningstexten icke behandlad grupp av tillgångar — varom

särskilda bestämmelser alltså skulle saknas — förmenas härav följa antingen

att avdrag ej kan medgivas för nedskrivningen eller att avdrag må medgivas

efter beskattningsmyndighetens skönsmässiga bedömande av den med kon­

trakten förbundna förlustrisken. Enligt min tanke är ingendera av dessa

uppfattningar den rätta. Frånvaron av specialbestämmelse synes nämligen

leda till att de för tillgångar, avsedda för omsättning eller förbrukning, gäl­

lande, ovan berörda reglerna bliva tillämpliga. Enligt 41 § kommunalskatte­

lagen skall nämligen den räkenskapsmässiga vinstberäkningen följas i den

män denna icke står i sirid med särskilda bestämmelser i nämnda lag.

Om således gällande beskattningsregler få anses innebära att rättigheter

till leverans av varor enligt icke fullgjorda kontrakt vid taxeiingen skola

behandlas lika med varor i lager, kan frågas, örn det med gängse bokförings-

metoder är förenligt att göra nedskrivning å dylika rättigheters nominella

värde.

Tidigare torde hava varit brukligt att icke bokföra kontrakt örn varule­

veranser, förrän faktura föreligger. Sådan plägar utställas först i samband

med leveransens fullgörande. Med detta tillvägagångssätt kunde det nu fö­

religgande spörsmålet icke uppkomma. Numera lärer den av bolaget an­

vända metoden att bokföra leveranskontrakt, innan ännu faktura föreligger,

vara tämligen allmänt praktiserad.

Det återstår att avgöra, huruvida i föreliggande fall särskilda omständig­

heter föranleda ett frångående av den i räkenskaperna gjorda värdesätt­

ningen. Å ömse sidor hava skäl anförts för och mot riktigheten av värde­

sättningen. Utredningen i denna del av målet lämnar ringa ledning för ett

självständigt bedömande. Den ger dock vid handen, att bolaget, på till synes

goda grunder, ansett sig böra räkna med betydande risker för förluster pa

grund av de träffade avtalen om leverans av varor tilt bolaget. Även örn

dessa risker lill någon del må kunna anses täckta av befintlig dold reserv i

lagret av inneliggande varor, finner jag denna omständighet i och för sig

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

9

avsedda för omsättning och förbrukning i rörelse, skulle frångås endast om

särskilda omständigheter därtill föranledde samt anförde vidare bland annat:

Köpekontrakt å varuleveranser äro normalt icke avsedda för omsättning

eller förbrukning i rörelse och ingå sålunda ej bland de tillgångar, å vilka

den nyss angivna, framför allt för varor meddelade bestämmelsen är tillämp­

lig. Ett avsiktligt bildande av dolda reserver må sålunda ej med stöd av

ifrågavarande författningsbestämmelse i beskattningsavseende^ godkännas be­

träffande dylika kontrakt utom i sådana undantagsfall, där, såsom fallet kan

vara exempelvis vid vissa börsaffärer, kontrakten verkligen äro avsedda att

avyttras. Ej heller gäller normalt i fråga om leveranskontrakten den regel om

bevisbördans läggande å taxeringsmyndigheterna som stadgas beträffande

bland annat varulager.

Vid sådant förhållande måste frågan örn möjligheten att i beskattningsav­

seende nedskriva leveranskontrakt bedömas enligt huvudregeln örn tillämp­

ning av bokföringsmässiga grunder såsom dessa te sig enligt vedertagen god

köpmanssed men med bevisskyldigheten rörande åtgärdens behörighet vilande

å den skattskyldige.

Nedskrivning av leveranskontrakt lärer under normala konjunkturer hava

förekommit endast i vissa undantagsfall, nämligen beträffande sådana varu­

slag, å vilka prisfluktuationer i påfallande grad förekommit. Riskmomentet

har i sådana fall kunnat vara så avsevärt att en underlåtenhet att taga hänsyn

till detsamma ej ansetts försvarlig. Under krigsårens särskilda konjunkturer

har emellertid förekomsten av risker, särskilt för prisfall, varit uppenbar och

lett till en allmän bortskrivning av sådana risker. Beträffande kontrakt av­

seende mer eller mindre klart kristidsbetonade varor torde ofta nedskriv­

ning utöver den, som kan anses betingad av risker för allmänt prisfall, ha

ansetts erforderlig. Även en sådan nedskrivning måste anses vara i överens­

stämmelse med god och efter krigsutbrottet allmänt vedertagen köpmanssed.

Det låter sig knappast göra att i allmänna formler angiva vad som på före­

varande område må anses vara betingat av den allmänna regeln om tillämp­

ning av bokföringsmässiga grunder. Frågan är synnerligen komplicerad och

sammanhänger bland annat med förekomsten av lörsäljningskontrakt å leve­

ranser från rörelseidkaren, varigenom riskerna å köpekontrakten kunna vara

täckta. De beträffande krigskonjunkturskatten meddelade bestämmelserna

torde dock beträffande de konjunkturer, å vilka den varit och är tillämplig,

kunna i betydande utsträckning tjäna till ledning. Särskild uppmärksamhet

förtjänar därvid frågan, huruvida sådan nedskrivning av leveranskontrakt,

sorn i samband med minskning av varulagret skett för att utfylla minskning

av dold förkrigsreserv i lagret, må vid beskattningen godkännas. Under den

egenartade konjunktur, som förorsakats av kriget^ synes en sådan nedskriv­

ning böra anses så välmotiverad med hänsyn till påräkneliga allmänna risker

av olika slag, att den ej kan anses innefatta en åtgärd, som strider mot

------------huvudregeln i 20 § kommunalskattelagen.

I förevarande fall har emellertid ej en minskning utan en ökning av den

dolda reserven i inneliggande lager, beräknad enligt förkrigspris, varit för han­

den. Jag anser vid sådant förhållande ej större nedskrivning av kontrakten

kunna i beskattningsavseende godkännas än att den dolda reserv, som vid

krigsutbrottet förelåg i varulager, kommer att — vid uppskattning enligt

förkrigspris — vara för handen vid beskattningsårets utgång å det inneliggan­

de lagret och de kontraherade varorna tillsammans, d. v. s. så att kontrak­

ten komma alt stå lika mycket över förkrigspris som den på nyss angivet

sätt beräknade dolda förkrigsreserven i varulagret ökats.

10

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

Av de angivna rättsfallen framgår, att rörelseidkare anses ha en mycket

vidsträckt — dock ej obegränsad — rätt att verkställa nedskrivning å varu­

lager i rörelsen. Genom det sist berörda rättsfallet torde vidare få anses fast­

slaget, att enligt gällande lagstiftning nedskrivning å leveranskontrakt an­

gående varor är tillåten i praktiskt taget samma utsträckning som nedskriv­

ning å levererade varor.

I detta sammanhang torde böra erinras om förordningen den 12 juni 1942

(nr 371) om rätt att vid taxering till kommunal inkomstskatt samt statlig

inkomst- och förmögenhetsskatt åtnjuta avdrag för avsättning till investe­

ringsfond. Däri stadgas bland annat, såsom förordningen lyder efter ändring­

ar genom förordningen den 9 juni 1944 (nr 279), att vid beräkning av netto­

intäkt av rörelse under de beskattningsår, för vilka taxering verkställes

åren 1942—1947, skattskyldig äger njuta avdrag för av årsvinsten gjord av­

sättning till investeringsfond för ersättande av förkrigslager med belopp mot­

svarande minskning av dold reserv i varulager i samband med lagerminsk­

ning från utgången av det beskattningsår, som gick till ända närmast före

den 1 september 1939, till utgången av det beskattningsår taxeringen avser,

med tillägg av 20 procent av den beräknade anskaffningskostnaden vid först­

nämnda tidpunkt för det därefter avgångna lagret. Därest trots lagerminsk­

ningen den dolda reserven mellan de angivna tidpunkterna ej ändrats eller

ökats, får avsättning ske med belopp motsvarande 20 procent av nämnda

anskaffningskostnad med avdrag i förekommande fall av reservökningen.

Avdrag må dock i förra fallet ej ske med större belopp än 80 procent av

nämnda anskaffningskostnad och i båda fallen skall vid avsättningen avräk­

nas belopp, för vilket liknande avdrag åtnjutits under föregående beskatt­

ningsår. Har lagerminskning förorsakats av statligt förfogande, eldsvåda eller

därmed jämförlig, av den skattskyldiges åtgöranden oberoende anledning må,

såvitt angår det sålunda avgångna lagret, det belopp, som enligt vad nyss sagts

skall beräknas till 20 procent av anskaffningskostnaden vid utgången av be­

skattningsåret närmast före den 1 september 1939, i stället beräknas till skill­

naden mellan kostnaden för att anskaffa ett mot lagerminskningen svarande

lager vid utgången av det beskattningsår taxeringen avser och sagda anskaff­

ningskostnad. I detta fall skall vidare den eljest stadgade begränsningen av av­

draget till 80 procent av anskaffningskostnaden, beräknad efter förkrigspris,

ej äga tillämpning. Investeringsfond för ersättande av förkrigslager må tagas

i anspråk under visst beskattningsår för nedskrivning å råvaror, hel- och

halvfabrikat med högst ett belopp motsvarande kostnaden för tillverkning

eller anskaffning av dylika tillgångar under samma beskattningsår, i den

man tillverkningen eller anskaffningen innefattar lagerökning under beskatt­

ningsåret. Hava fondmedel, som avsatts till investeringsfond, ej tagits i an­

språk i enlighet med fondens ändamål senast under det beskattningsår, för

vilket taxering sker under sjätte taxeringsåret efter det då avdraget för av­

sättningen skett, skall den skattskyldige efterbeskattas för vad som avsatts

utan att därefter hava tagits i anspråk för det avsedda ändamålet ävensom

gälda viss ränta å utskyldsbeloppet.

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

11

Promemorian.

1 den förut berörda promemorian redogör Annell för de här omnämnda

rättsfallen m. m. samt anför vidare:

En undersökning har verkställts rörande nedskrivning av inneliggande

varulager och av kontraherade varor i 1943 års bokslut hos ett antal större

företag. Därvid har konstaterats att nedskrivningarna hos företag inom

samma bransch ofta göras efter helt olika grunder. Av två börsnoterade

företag inom samma bransch hade således det ena nedskrivit sitt varulager

(inköpspris 15 miljoner kronor) med 6,5 miljoner kronor medan det andra

nedskrivit sitt varulager (inköpspris 25 miljoner kronor) med omkring 22

miljoner kronor. Det första företaget hade ej verkställt nedskrivning å kon­

traherade varor, medan detta hos det andra gjorts med omkring 3 mil­

joner kronor.

I vissa fall har konstaterats att nedskrivningarna gjorts med mycket stora

belopp. En sammanställning av lagervärdena hos sex företag vilka äro lik­

artade i så måtto, att en väsentlig del av varulagren utgöres av järn- och stål­

produkter, visar sålunda att inneliggande varulager med ett förkrigsvärde

av 186 miljoner kronor nedskrivits till 57 miljoner kronor. Nedskrivnings-

procenten hos de olika företagen varierade mellan 55 och 87 procent. Räk­

nat från förkrigsvärdet hade varulagren nedskrivits med 129 miljoner kro­

nor; om varulagrens verkliga värden omräknats efter priserna vid 1943

års utgång torde nedskrivningen kunna uppskattas till omkring 300 miljo­

ner kronor. Därutöver hade kontraherade varor nedskrivits med 25 miljo­

ner kronor.

Det anförda torde visa att varulager ofta nedskrivas till lägre värden än

vad som erfordras med hänsyn till påräknelig prisfallsrisk. Genom nedskriv­

ningarna skaffa sig de skattskyldiga stora räntefria skattekrediter, vilka

blivit större än vad som synes vara önskvärt ur statsfinansiell synpunkt.

Regeringsrättens beslut i fråga örn nedskrivning å kontraherade varor inne­

bär en ökning av basen för den fria varulagervärderingen som icke är av till­

fällig natur, eftersom hos många företag kontrakt rörande varuleveranser

finnas vid varje balansdag.

I promemorian behandlas därefter frågan örn utformningen av särskilda

bestämmelser för begränsning av rätten till nedskrivning å kontraherade va­

ror. Härom anföres:

Lagbestämmelserna synas böra givas sådan avfattning att avdrag för ned­

skrivning å kontraherade varor endast medgives örn den skattskyldige kan

anföra sannolikhetsskäl för att marknadspriset å den kontraherade varan vid

leveransdagen kommer att understiga det kontraherade priset. Om marknads­

priset vid balansdagen understiger det kontraherade priset, bör den skatt­

skyldige ha rätt att i överensstämmelse med bestämmelserna i 100 § 1944

års aktiebolagslag nedskriva kontraherade varor till det lägre priset.

De föreslagna bestämmelserna skulle innebära, att avdrag för nedskriv­

ning å kontraherade varor under normala förhållanden endast i undantags­

fall kunde medgivas. En frikostigare rätt till avdrag för avskrivning å kon­

traherade varor synes böra tillförsäkras företag vilkas verksamhet är av så­

dan art, att värdet å kontraherade varor regelmässigt avsevärt överstiger

värdet av inneliggande varor och örn de med varuinköpen förbundna risker­

na äro så stora, att erforderliga reserveringar icke kunna bildas genom ned­

skrivning av inneliggande lager.

12

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

Om den fria lagervärderingen sålunda inskränkes, synes en gränsdragning

mellan tillgångar som omfattas av den fria lagervärderingen och kontrahera-

de tillgångar bliva nödvändig. En sådan gränsdragning synes i huvudsak

böra anknyta till vad som var allmänt affärsbruk i vårt land före år 1939.

Bestämmelserna torde kunna utformas så, att varulagret skulle omfatta va­

ror som vid balansdagen omhändertagits av köparen eller av tredje man för

köparens räkning samt varor som vid balansdagen av säljaren avlämnats för

transport till köparen. Därjämte kan möjligen ifrågasättas att låta kontanta

betalningar till säljaren för icke levererade varor få jämställas med varu­

lager. Enbart den omständigheten, att köpeskillingen för kontraherade varor

deponerats hos tredje man, vilket förekommer vid s. k. remboursbetalning,

skulle däremot ej medföra att sådana varuinköp kunde hänföras till varu­

lager.

I fråga om två tillgångsgrupper av väsentlig ekonomisk betydelse nämligen

kontraherade träkol och inköpta avverkningsrätter var bokföringspraxis före

år 1939 ej enhetlig. Bokföring av inköpta avverkningsrätter skedde i allmän­

het först då köpeskilling erlades, varvid avverkningsrätter i allmänhet be­

handlades som fordringar vilka i balansräkningarna upptogos till värde mot­

svarade köparens faktiska utlägg. Någon gång upptogos emellertid inköpta

avverkningsrätter som varulager. Något oftare förekom att kontraherade in­

köp av träkol bokfördes som varulager redan före leveransen, men man tor­

de ej kunna göra gällande att sådana bokföringsåtgärder motsvarade veder­

taget affärsbruk. Den eventuellt ifrågasatta bestämmelsen örn kontantbetal­

ningar för icke levererade varor skulle innebära, att kontraherade inköp av

avverkningsrätter samt träkol ibland finge jämställas med varulager, vilket

särskilt i fråga örn avverkningsrätter skulle innebära en väsentlig utvidgning

av basen för den fria varulagervärderingen.

I promemorian förekommer vidare som nämnts utredning angående even­

tuella åtgärder för begränsning av rätten till nedskrivning å inneliggande varu­

lager. I samband härmed framhåller Annell, att obligatorisk skyldighet för

bokföringsskyldiga rörelseidkare att i sina inkomstdeklarationer lämna upp­

gift rörande varulagervärderingen torde böra införas för att möjliggöra för

skattemyndigheterna att kontrollera värderingen.

Yttrandena.

Kammarrätten tillstyrker införande av den i promemorian ifrågasatta upp-

giftsskyldigheten beträffande varulagervärderingen men hemställer, att ytter­

ligare åtgärder i förslagets syfte ställas på framtiden i avvaktan på det ma­

terial för frågans bedömande, som genom fullständigare deklarationsupp­

gifter kan vinnas. Kammarrätten funne behovet av ändrade bestämmelser

beträffande varulagervärderingen knappast tillfredsställande styrkt. Det vöre

vanskligt att på grundval av allenast det material, som innefattades i prome­

morian, tillstyrka en lagändring av den i såväl principiellt som materiellt

avseende synnerligen betydelsefulla innebörd, som förslaget ägde. Förslaget

byggde nämligen på principer, som direkt strede mot dem, på vilka gällande

lags bestämmelser i förevarande avseende vilade. Å andra sidan vore det re­

dan på grund av vad som förekommit icke uteslutet, att åtminstone under

13

senare år och inom vissa företag praktiserats en så kraftig nedskrivning av

värdena vid varulagervärderingen, att redan med stöd av gällande bestäm­

melser ett ingripande av skattemyndigheterna varit befogat. Att detsamma

dock uteblivit eller icke fått önskvärd omfattning, torde få tillskrivas bris­

tande underlag för en ingående granskning av de skattskyldigas lagervärde­

ringar. Det syntes vid dylikt förhållande i första hand vara av vikt, att så­

dant material utan omgång ställdes till skattemyndigheternas förfogande.

Därefter framhåller kammarrätten, att om missbruk förekommit i fråga örn

den fria lagervärderingen, sådant sannolikt först under krigsåren förekommit

i mera avsevärd omfattning samt anför vidare:

Regeringsrättens den 11 juni 1945 meddelade utslag, enligt vilket samma

värderingsregler skola gälla för kontraherade som för levererade varor, ger

dock vid handen, att enbart den omständigheten, att nedskrivningen avser vär­

det å blott kontraherade, men ännu icke levererade varor, icke innebär ett miss­

bruk av den fria lagervärderingen. Enligt promemorieförfattarens mening ut­

gör dylik nedskrivning emellertid en överdrift i avseende å varulagerned­

skrivning, som bör hejdas genom ändrad lagstiftning. Kammarrätten anser

emellertid, att förhållandena under krigsåren och de risker, som efterkrigs-

åren ofrånkomligen innefatta, skapat och skapa ett bjudande intresse för de

skattskyldiga rörelseidkarna att iakttaga all den försiktighet vid lagervärde­

ringen, som deras ekonomiska ställning möjliggjort och möjliggör. En sådan

försiktighet innebär icke blott en viss garanti mot bakslag för dem i ekono­

miskt avseende utan bidrager jämväl till åstadkommande av jämnhet i be­

skattningen de olika åren emellan. En dylik jämnhet eftersträvas helt na­

turligt av de skattskyldiga, och den måste även vara ett det allmännas in­

tresse. Ett överdrivet fasthållande vid principen örn att varje beskattnings­

års förhållanden skola bedömas för sig kan nämligen icke vara ett oefter­

givligt krav, något som för övrigt kommit till uttryck inom andra delar av

skattelagstiftningen, t. ex. beträffande rätten till fri avskrivning å värdet av

inventarier. I

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

I varje fall synes det kammarrätten mindre lämpligt, att just i nuvarande

tidsläge genomföra den avsedda begränsningen av den fria lagervärderingen.

Under de närmaste åren kulina nämligen verkningarna av krigets upphörande

medföra våldsamma prisfall. Det kan komma att visa sig erforderligt att göra

stora nedskrivningar å kontrakt. Den osäkerhet, som alltid råder innan till-

lämpningen av en ny lagstiftning vunnit stadga, skulle i nuvarande läge vara

särskilt betänklig.

Överståthållarämbetet hemställer, att särskilda bestämmelser örn nedskriv­

ning å kontrakt måtte snarast möjligt meddelas. Nedskrivning å kontrahe­

rade varor borde icke vara lagligen tillåten. Varje möjlighet till kontroll av

dylika åtgärder vore praktiskt laget utesluten, och intet hindrade, att ett fler­

tal rörelseidkare var i sin stad verkställde nedskrivning å ett och samma

kontraherade, ännu kanske icke existerande varulager. Å andra sidan kunde

givetvis sådana omständigheter föreligga, att vid ett köpeavtals ingående ett

visst riskmoment förefunnes; icke minst vore detta fallet i fråga örn surro­

gatvaror. I dylika fall funne Överståthållarämbetet rimligt och riktigt, alt en

viss nedskrivning för kontraktsrisk medgåves, vilket givetvis icke innebure,

att de kontraherade men icke levererade varorna betraktades såsom inne-

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

liggande lager. I fråga om kontrakt å varor, som vore för vederbörande verk­

samhet nödvändiga och beträffande vilka gjordes sannolikt, att ett prisfall

vore förestående, borde vid taxeringen hänsyn kunna tagas till denna pris-

fallsrisk, exempelvis genom att avdrag medgåves för reservering, motsva­

rande prisfallsrisken.

Länsstyrelserna vitsorda allmänt behovet av inskränkningar i rätten till

nedskrivning såväl å varulager som å kontraherade varor samt tillstyrka i prin­

cip vidtagande av åtgärder i förslagets syfte. Fem länsstyrelser anse emel­

lertid, att förslaget icke bör bliva föremål för omedelbara lagstiftningsåtgär­

der. I vad speciellt angår frågan om rätten till nedskrivning å kontraherade

varor må här återgivas vad följande länsstyrelser anfört.

Länsstyrelsen i Uppsala län framhåller, att nedskrivning å kontraherade

varor efter att före krigsutbrottet hava förekommit endast i sällsynta un­

dantagsfall — under de senaste åren blivit alltmera allmän. Det hade konsta­

terats, att kontrakt ingåtts uteslutande för att få nedskrivningsmöjlighet och

uppskjuta beskattningen. Även örn nedskrivningen kunde hava varit motiverad

på grund av krigsförhållandena och därmed sammanhängande förlustrisker

torde behov av dylik avskrivningsmöjlighet icke föreligga under normala ti­

der. Länsstyrelsen ansåge därför, att nedskrivning å kontrakt i regel icke

borde medgivas, sedan prisnivån någorlunda stabiliserats. Innan så skett

borde nedskrivning å kontrakt kunna medgivas för täckande av beräknad

prisfallsrisk. Det torde dock vara nödvändigt, att även i framtiden möjlighet

till nedskrivning å kontrakt funnes i speciella fall, exempelvis beträffande

sådana varor, å vilka priserna även under normala tider fluktuerade kraftigt.

Länsstyrelsen i Kristianstads län understryker vikten av att åtgärder till

förebyggande av missbruk i förevarande avseende vidtagas snarast möjligt

och anför vidare:

Efter regeringsrättens utslag den 11 juni 1945 -------------kan nämligen be­

faras, att ett betydande antal rörelseidkare vid innevarande beskattningsårs

utgång kommer att utnyttja den möjlighet till nedskrivning å kontraherade

varor, som de tidigare i avvaktan på sagda regeringsrättsutslag eller i följd

av vissa prövningsnämnders restriktiva inställning icke alls eller allenast i

måttlig omfattning utnyttjat.

14

De föreslagna bestämmelserna rörande nedskrivning å kontraherade varor

anser länsstyrelsen lämpliga. Möjligen skulle kunna ifrågasättas en längre

gående nedskrivning med hänsyn till vid balansdagen eventuellt befarat pris­

fall på de inköpta varorna. Ett dylikt medgivande skulle emellertid ur kon­

trollsynpunkt medföra stora svårigheter. På grund härav och då denna fråga

torde förlora i aktualitet i samma mån som förhållandena på det ekono­

miska livets områden stabilisera sig, vill emellertid länsstyrelsen icke ifråga­

sätta en dylik utvidgning av den föreslagna nedskrivningsrätten.

Länsstyrelsen i Malmöhus län har principiellt intet att erinra mot förslaget

örn begränsning av rätten till nedskrivning å kontraherade varor, men anser

den ifrågasatta friare nedskrivningsrätten knappast höra förbehållas endast

sådana företag, där värdet å kontraherade varor regelmässigt överstiger vär­

det å inneliggande lager. Det hade, i synnerhet under senare år, ofta inträf­

Kungl. Maj:ls proposition nr 377.

15

fat att företag, som i vanliga fall fått sitt lagerbehov för kommande året

täckt under månaderna strax före bokslutet, tvingats att på grund av bris­

tande leveransförmåga hos säljarna kontrahera erforderliga partier för se­

nare leverans. Även dessa företag syntes böra medgivas rätt till nedskrivning

å kontralierade varor i samma utsträckning som normalt skulle skett å inne­

liggande lager.

Länsstyrelsen i Hallands län åberopar ett yttrande av taxeringsrevisorn

i länet. Denne ifrågasätter bland annat införande av en bestämmelse, att, örn

de för leverans inköpta varorna inkomma kort tid efter balansdagen och

kvantiteten motsvarar två månaders normal förbrukning i rörelsen, de må

behandlas som inneliggande varulager och nedskrivas enligt samma regler

som gälla för sådant.

Länsstyrelsen i Västernorrlands län framhåller, att föreskrifter till för­

hindrande av missbruk i särskilt hög grad äro erforderliga i fråga om ned­

skrivning å kontraherade varor, då en obegränsad frihet i detta avseende

inbjuder till missbruk av olika slag, speciellt med hänsyn till möjligheten av

att både säljare och köpare kunna nedskriva värdet av samma varor. Läns­

styrelsen har intet att erinra mot att rätten till nedskrivning å kontraherade

varor normalt inskränkes till sådana fall, då sannolikhetsskäl kunna anfö­

ras för att en varas pris kommer att sjunka, men framhåller vikten av att

den för vissa fall ifrågasatta möjligheten till frikostigare avskrivning — i

och för sig behövlig — utformas så, att den icke kan åberopas av alla skatt­

skyldiga och därmed i tillämpningen blir huvudregel.

Av de länsstyrelser (i Jönköpings, Blekinge, Älvsborgs. Örebro och Kop­

parbergs län), som visserligen tillstyrka inskränkningar i nedskrivnings-

rätten men icke anse det föreliggande förslaget böra läggas till grund för ome­

delbara lagstiftningsåtgärder, framhåller länsstyrelsen i Blekinge län, att i detta

län vunna erfarenheter påve vid handen, att ej endast juridiska utan även

fysiska personer nedskrivit kontrakt å varor med avsevärda belopp. Under

det att prisfallsriskerna å dylika kontrakt under normala förhållanden som

regel vore inga eller obetydliga, måste det under kristider, liknande den nu

rådande, för åtskilliga näringsidkare framstå som nödvändigt att göra bety­

dande reserveringar för att trygga sig för de risker, vilka vore förbundna

med inköpskontrakt. Man skulle här kunna tänka sig som en godtagbar

möjlighet att pålägga de företag, vilka måste reservera sig mot kontrakts-

risk, skyldighet att visa behörigheten av härför gjorda avsättningar. För att

få fram ett enhetligt bedömande av nedskrivningsbehovet vore det emellertid

önskvärt, att ett centralt organ funnes att tillgå, som kunde lämna vägle­

dande besked i sådana frågor. Möjligheterna att begränsa rörelseidkarnas

rätt att vid taxering få avdraga reserveringar i varulager oell inventarier eller

i kontrakt å dessa tillgångar borde göras till föremål för ytterligare sakkun­

nig utredning. Vid utredningen borde beaktas, att legitima och ur det all­

männas synpunkt önskvärda reserveringar ej finge motarbetas. Vidare syn­

tes det vara önskvärt alt i delta sammanhang lagstiftningen örn rätt lill skatte­

fria avsättningar till investeringsfonder bleve föremål för översyn.

16

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

Länsstyrelsen i Älvsborgs län anser, att bestämmelser snarast möjligt bor­

de utfärdas till förhindrande av påtalade överdrifter, men länsstyrelsen fin­

ner den verkställda utredningen icke vara tillräckligt djupgående för ett slut­

giltigt bedömande av dessa omfattande spörsmål. En vidare överarbetning

bland annat med hänsyn till främmande länders lagstiftning på området

- torde därför vara att tillråda. Frågan torde därjämte vara av beskaffen­

het att böra behandlas av 1944 års allmänna skattekommitté i samband med

dess utredning av frågan om beräkning av nettointäkt av rörelse. Emellertid

torde redan det framlagda förslaget komma att medföra en minskad benä­

genhet för företagen att gå till vidare överdrifter i fråga om sina nedskriv­

ningar.

Länsstyrelsen i Örebro län uttalar den meningen, att den rätt till praktiskt

taget fri lagervärdering, som skattepraxis kommit att godkänna, av de skatt­

skyldiga begagnats till alltför långt gående nedskrivningar av lagertillgångar.

Då numera rätten till fri värdering i praxis utsträckts att gälla även kontra-

herade lagertillgångar, befarar länsstyrelsen, att de påtalade överdrifterna

ytterligare öka. Länsstyrelsen finner därför den föreslagna inskränkningen

av rätten till avskrivning å kontraherade varor vara befogad. Beträffande

tiden för ikraftträdandet av de föreslagna bestämmelserna framhåller emel­

lertid länsstyrelsen, att många skäl tala mot ikraftträdande redan vid 1946

års taxering, samt anför vidare:

Sålunda komma de företag, som redan verkställt eller inom närmaste tiden

komma att verkställa sina bokslut i överensstämmelse med nu gällande reg­

ler, i ett oförmånligt läge. I vissa fall ha lagerminskningar förorsakats ge­

nom statliga åtgärder, t. ex. beslagtagande av massaved. Sistnämnda om­

ständigheter liksom det labila läge, som för närvarande råder inom nä­

ringslivet, göra det motiverat att i bokslut, som uppgöras för innevarande år,

tillåta nedskrivning å kontrakterade varor i samma utsträckning som för in­

neliggande lager. Som länsstyrelsen i annat nu avgivet yttrande framhållit,

kommer vidare avvecklingen av krigskonjunkturskatten att ställa stora krav

på taxeringsmyndigheterna, varför den ansvällning av arbete, som kan vän­

tas följa, då de föreslagna bestämmelserna träda i kraft, ytterligare försvåra

dessa myndigheters arbetsförhållanden. Länsstyrelsen förordar därför, att

de föreslagna åtgärderna uppskjutas något år.

Länsstyrelserna i Jönköpings och Kopparbergs lån framhålla, att ändring

av gällande bestämmelser om varulagervärdering borde ske först i samband

med att fragan örn kvittning av förlust i rörelse under ett beskattningsår

mot vinst under ett annat finge sin lösning. Förstnämnda länsstyrelse anför

dessutom, att den förordade begränsningen i den fria lagervärderingen med

hänsyn till de nuvarande ovissa förhållandena borde träda i kraft först sedan

riskerna för ett allmänt prisfall bortfallit.

1944 års allmänna skattekommitté hemställer, att, så snart med rådande

förhallanden lämpligen kan ske, bestämmelser örn den skatterättsliga be­

handlingen av kontraherade varor meddelas, samt anför vidare:

När genom 1928 års lagstiftning den allmänna regeln infördes, att »inkomst

av rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder», avsåg man där­

Kunni. Maj:ts proposition nr 377.

17

med alt såvitt möjligt åvägabringa överensstämmelse mellan företagets bok-

föringsmässiga vinst och den till beskattning uppgivna vinsten. Därmed bands

vinstresultatet vid den av rörelseidkare gjorda lagervärderingen, som skulle

godtagas, därest den icke stod i strid med »god köpmannased». Rättspraxis

har emellertid sedan, stödjande sig på viss bokföringsexpertis, godkänt en

så vid tolkning av begreppet »god köpmannased», att det kommit att omfatta

nästan hur låg lagervärdering som helst. Genom 1938 års lagändring har

dessutom för aktiebolag m. fl. juridiska personer en obegränsad avskrivning

å inventarier möjliggjorts. Det sista ledet i denna utveckling var Regerings­

rättens i promemorian refererade utslag detta år, enligt vilket samma vär­

deringsregler skola gälla för kontraherade som för levererade varor. Rö-

relseidkarna, och bland dem särskilt aktiebolagen, hava härigenom erhållit

sä vidsträckta möjligheter till ned- och avskrivningar, att de nästan efter

gottfinnande kunna reglera den i bokföringen och för beskattningsändamål

uppgivna årsvinsten också på längre sikt. Detta innebär, att de vinstmedel,

som ej absorberas av utdelningar, skatter eller obligatoriska fondavsättning­

ar, och som företagen därför ej behöva framtaga i bokföringen, bli skatte­

fria, så länge de behållas inom företagen som »dolda reserver». Då denna

utveckling säkerligen ej har förutsetts av lagstiftaren och då det rättsliga un­

derlaget för densamma synes vara synnerligen bräckligt, utgör redan detta

förhållande en tillräcklig anledning att upptaga hela detta problemkom­

plex till förnyad prövning. Den remitterade promemorian hänför sig visser­

ligen endast till den fria lagervärderingen, men skattekommittén vill betona,

alt också frågan om den fria avskrivningen av inventarier bör behandlas i

detta sammanhang.

Enligt skattekommitténs mening är emellertid detta problemkomplex både

så betydelsefullt och så komplicerat, att det åtminstone delvis måste göras

till föremål för en grundlig utredning, innan man skrider till ny lagstiftning

i ämnet. Skattekommittén har själv upptagit dessa frågor på sitt arbetspro­

gram men bär hittills ej hunnit ägna sig åt dem i någon större grad. Först

och främst måste en principiell jämförelse göras mellan för- och nackdelar

hos det nuvarande systemet och det system, som gällde före 1928 års lag­

stiftning. Det nuvarande systemets förtjänst ligger främst däri, att möjlig­

heten att skapa skattefria reserver stimulerat kapitalbildningen särskilt hos

aktiebolagen, vartill konnner, alt företagen genom sin starka konsolidering

blivit väl rustade att uthärda de påfrestningar som kunna uppkomma vid

en eventuell utveckling i depressiv riktning. Å andra sidan är att marka, att

ej alla företag kunna tillgodose sitt kapitalbehov genom dylikt skattefritt

sparande, och alt vissa företag därför bii mer ogynnsamt ställda än andra,

vilket kan medföra en skov utveckling inom näringslivet. Vidare torde det

vid den minskning av skatteunderlaget, som blir följden av den ifrågava­

rande, om ock temporära skattefriheten, knappast kunna undgås, att skatte­

trycket ökas för övriga skattedragare. Dessa skäl för och mot det nuvarande

systemet behöva som sagt underbyggas med mera djupgående utredningar,

men vid en preliminär avvägning av desamma har skattekommittén dock

kommit lill deli uppfattningen, att det nya systemet icke bör oförändrat upp­

rätthållas för framtiden.-------------

Örn nian utgår ifrån alt företagens möjligheter ali skattefritt skapa re­

server bör begränsas genom ny lagstiftning, bör vidare utredas, hur de

övergångssvårigheter, sorn härvid uppkomma för företagen, skola övervin­

nas. Då nian måhända kan näkna nied att de dolda reserverna i varulager

för närvarande och i nuvärde representera ett belopp av cirka 800 miljoner

kronor, skulle en lagändring, som med eif slag gör bela detta belopp skatte­

pliktigt, medföra en skattehöjning som i storleksordning ungefär motsvarar

Ritning lill riksdagens protokoll U)A!i. I sami Nr 377.

2

18

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

aktiebolagens liela skattebörda under ett år (bortsett från krigskonjunktur-

skatten). Skulle samtidigt en skärpning också äga rum beträffande reglerna

om avskrivning å inventarier, skulle läget tydligen kunna bliva mycket all­

varligt för mångå företag, som investerat de medel, som motsvara de dolda

reserverna, i reala tillgångar och alltså ej hava dem tillgängliga i likvid form.

Det måste därför noga undersökas, i vilken utsträckning, i vilket tempo och

i vilka former de nuvarande dolda reserverna kunna tagas till beskattning

utan att företagen därigenom komma i svårigheter.

Så länge utredningar av detta slag ej föreligga, torde endast en proviso­

risk lagstiftning kunna ifrågasättas, vilken då skulle hava till uppgift att för­

hindra en ytterligare ökning av de nuvarande dolda reserverna. Om skatte-

kommittén från denna synpunkt bedömer de i promemorian framställda för­

slagen, vill kommittén i fråga örn nedskrivning å kontraherade, men icke le­

vererade varor som sin åsikt uttala, att dylik nedskrivning är något, som

icke bör vara lagligen tillåtet. — — — Å andra sidan utgör bundenheten

vid ett köpekontrakt till fixerade priser mången gång en icke oväsentlig risk,

som måste bedömas dels med hänsyn till prisläget vid balansdagen, dels ock

med hänsyn till tidpunkten för leveransen samt till sannolikheten av pris­

fall under mellantiden. I dylika fall finner kommittén rimligt och riktigt,

att en viss avsättning eller reservering för dylika risker (s. k. kontraktsris-

ker) medgives. Salunda skulle avsättning alltid få äga rum, örn marknads­

priset vid balansdagen understiger det kontraherade priset. Vidare måste

anses befogat, att en rörelseidkare, som kontraherat inköp till vissa fast­

ställda priser men som pa grund av ett labilt marknadsläge måste räkna

med att varan före leveransdagen kan undergå ett prisfall, får gardera sig

för denna prisfallsrisk genom en däremot svarande reservering. Särskild vikt

bör tillmätas denna synpunkt i fråga örn ersättningsvaror och sådana varor,

varå det rådande bristläget skapat onormalt höga priser. Kommittén åsyftar

härmed närmast kontrakt angående kristidsvaror, härunder inbegripet trä­

kol, ved och torv såsom ersättning för stenkol, ävensom kontrakt' angående

avverkningsrätter, men även kontrakt angående vissa andra varor beträf­

fande vilka ett prisfall redan ägt rum eller med stor sannolikhet kan befaras

löre leveransens fullgörande.

Av anförda skäl vill skattekommittén för sin del förorda att sådana be­

stämmelser snarast meddelas, att därav klart framgår att nedskrivning å

kontraherade men icke levererade varor i princip icke godtages vid taxering-

IJien Allika särskilt med hänsyn till för närvarande rådande tids­

förhållanden — möjlighet lämnas till avsättning för kontraktsrisk.

Två av kommitténs ledamöter (bankdirektören K. E. Browaldh och direk­

tören N. W. Lundblad) ha uttalat en särskild mening beträffande motivering­

en till kommitténs hemställan samt beträffande synpunkterna hur de skaffe­

ri! 11 sliga reglerna i förevarande avseende böra utformas. Dessa ledamöter

ifrågasätta ett uppskov med hela frågan örn varuvärderingen, till dess att

prisläget hunnit något så när stabilisera sig och man hade bättre möj­

ligheter än nu att överblicka de ifrågasatta begränsningarnas konsekvenser

i olika hänseenden. Även om företagen härvid skulle få möjlighet att ytter­

ligare utvidga de marginaler mellan bokföringsvärden och aktuella dagsvär­

den, som nu förelåge, särskilt genom utnyttjande av den nedskrivningsrätt

å kontraherade varor, som fastslagits genom regeringsrättens utslag den 11

juni 1945, syntes detta näppeligen behöva föranleda några större betänklig­

heter. Begränsningsreglerna förutsattes ju i varje fall komma att drabba

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

]9

icke blott de efter reglernas ikraftträdande nyskapade reserverna utan även

tidigare existerande, och de befarade åtgärderna komme alltså icke att bereda

någon lättnad i skattehänseende. Den enda följden skulle bli en för ett eller

annat år räntefri skattekredit, men en sådan räntefrihet kunde icke tillmätas

någon avgörande betydelse, då det gällde en fråga av förevarande storleks­

ordning. Dessutom komme ju både den successivt ökade möjligheten att

skaffa varor och de påtagliga prisfallsriskerna att starkt begränsa företaga­

rens behov av och intresse för omfattande kontraktköp. I själva verket talade

all sannolikhet för att ett uppskov med reglernas utformning skulle få en ef­

fekt, rakt motsatt den förut antagna. Risken för nya regler kunde väntas bli

ett kraftigt incitament för dem, som till äventyrs redan förut hade verkliga

dolda reserver i sitt lager, att successivt framtaga dessa till beskattning för att

därigenom i varje fall fördela likviditets- och beskattningseffekten över

flera år.

Beträffande själva sakfrågan framhålla reservanterna, att man, om pris-

förhållandena vöre något så när stabila och möjligheterna att anskaffa varor

obeskurna, knappast torde kunna resa några allvarligare invändningar mot

en begränsning av den nu gällande nedskrivningsrätten för andra leverans­

kontrakt än av vissa speciella typer, som alltid borde behandlas som lagerva­

ror (jfr vad i det följande sägs vid behandling av frågan om gränsdragningen

mellan kontrakt och lagervaror). Vidare anföra reservanterna.

Under sådana »normala» förhållanden ha de på leveranskontrakt vilande

varorna i allmänhet så relativt ringa betydelse i förhållande till lagret i öv­

rigt, och prisfallsriskerna äro så begränsade, att något speciellt långtgående

prisfallsskydd då ej torde av affärsmässiga hänsyn erfordras för deras del.

Under dylika förhållanden torde det vara tillräckligt med en nedskrivnings-

rätt i följande tre hänseenden:

a) Örn marknadspriset på balansdagen understiger det kontraherade pri­

set, torde den skattskyldige enligt aktiebolagslagen få anses ha ovillkorlig

skyldighet alt göra en reservation, motsvarande skillnaden mellan anskaff­

nings- och marknadspris. En dylik reservation måste givetvis också vara i

skattehänseende avdragsgill.

b) Därest prisutvecklingen i allmänhet eller andra särskilda omständig­

heter göra det sannolikt, att varan kommer att falla i pris, innan den för­

sålts, bör en med hänsyn härtill gjord skälig reservation för kontraktsrisken

godkännas såsom skattemässigt avdragsgill.

Till förekommande av att nedskrivningsrätten å kontrakt begagnades i

större utsträckning än vad här förutsatts torde böra föreskrivas, att nedskriv­

ningar å kontrakt eller reserveringar för kontraktsrisker skola redovisas sär­

skilt i deklarationen.

De nedskrivningsregler för kontraherade varor, som ur företagsekonomisk

synpunkt kunna anses tillfredsställande under normala förhållanden äro

emellertid icke godtagbara i dagens situation och med hänsyn till det läge,

som sannolikt är att förutse för de närmaste åren. Såsom förut framhållits

— —- — äro riskerna för mycket stora och hastiga prisfall ytterst aktuella,

och de äro särskilt påtagliga, när kontrakten gälla ersätlningsvaror, som kun­

na förutsättas bli mer eller mindre värdelösa, allt eftersom varutillgången

ökas. Härtill kommer att leveranskontrakten för närvarande av fullt legi­

20

Kungl. Maj:ts proposition nr 377

tima skäl på många områden nått en omfattning långt utöver den normala.

På grund av svårigheten att anskaffa varor har en stor del av den normala

lagerhållningen fått ersättas med kontrakt, och därjämte har man till säker­

ställande i möjligaste mån av produktion och varuomsättning ofta nödgats

täcka in sitt behov för avsevärt längre tid än under normala förhållanden.

Ett typiskt exempel härpå kan hämtas från bränsleförsörjningen.

Skulle det emellertid av ett eller annat skäl anses nödvändigt att redan

upptaga förevarande fråga till avgörande, måste man i varje fall förutsätta,

att — vid sidan av de ovan nämnda för mera normala förhållanden avsedda

reglerna — vissa övergångsbestämmelser införas, som möjliggöra att hänsyn

tages till nu rådande speciella förhållanden. Dessa undantagsregler synas i

huvudsak kunna givas följande innebörd.

1) Med hänsyn till de starka prisstegringarna och ovissheten örn den fram­

tida prisutvecklingen bör finnas en rätt att ulan företeende av bevisning örn

den sannolika prisutvecklingen skriva ned alla kontraherade varor till det

under åren närmast före kriget gällande lägsta marknadspriset.

2) Kan den skattskyldige göra sannolikt, att en dylik nedskrivning icke

är tillräcklig att täcka den prisfallsrisk, som kan föreligga intill tiden för

varans försäljning respektive i fråga om råvaror och halvfabrikat för för­

säljning av den färdiga produkten, bör en av omständigheterna betingad

ytterligare nedskrivning medgivas. — En dylik extra nedskrivningsrätt tor­

de väl i huvudsak komma att gälla ersättningsvaror av olika slag.

3) Med hänsyn till ovissheten örn den takt, i vilken en återhämtning i

världshandeln och därmed en mera stabil prisnivå kan vara att förvänta, bör

övergångstiden göras relativt lång, förslagsvis åtminstone fem år. Några

större betänkligheter häremot böra icke behöva föreligga. Såsom i annat sam­

manhang tidigare framhållits, förlora de skattskyldiga intresset av längre

gående nedskrivningar, om de kunna antaga, att de därigenom tillfälligt från

beskattning undantagna medlen ändå relativt snart bli beskattade. Dessutom

äro prisfallsriskerna och räntekostnaderna säkerligen numera tillräckligt stora

för att hindra kontraktsköp av enbart skattetekniska skäl.

Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund anser den föreslagna begräns­

ningen av rätt till nedskrivning av kontraherade varor vara rimlig.

1944

års skattesakkunniga framhålla, att för ett definitivt ståndpunktsta-

gande till de i promemorian skisserade förslagen erfordras ett klarläggande

av inkomstbegreppets omfång beträffande förvärvskällan rörelse. Man måste

veta, i vad mån värdestegring å tillgångar, som användes i rörelse, ansåges

böra beskattas såsom inkomst samt i vilken utsträckning principen om be­

skattningsårets slutenhet skulle upprätthållas beträffande rörelse. De fram­

lagda förslagen måste ses i ett större sammanhang än ur bokföringsmässiga

och taxeringstekniska synpunkter. De sakkunniga vore icke beredda att ut­

tala sig för någon viss avvägning av beskattningens tyngd för förvärvskällan

rörelse utan en jämförande analys av inkomstbegreppets utformning beträf­

fande samtliga förvärvskällor och inskränkte sig därför till att granska pro­

memorians förslag med utgångspunkt från det nuvarande läget på beskatt-

ningsområdet. Härefter anföra de sakkunniga bland annat:

I promemorian föreslås, att avdrag för nedskrivning å kontraherade varor

skall kunna medgivas, örn den skattskyldige kan anföra sannolikhetsskäl för

att marknadspriset å den kontraherade varan vid leveransdagen kommer att

21

understiga det kontraherade priset. Ett stadgande av sådant innehåll skulle

säkerligen leda till ojämnhet och osäkerhet i taxeringarna och vara ägnat

att befrämja uppkomsten av skattetvister. Det synes heller ej kunna anföras

några principiella skäl för att kontraherade varor skola behandlas annor­

ledes än inneliggande varulager, om blott de föreliggande köpekontrakten äro

bindande. För bedömandet av värdet å en tillgång i rörelse är det likgiltigt,

örn tillgången är av sakrättslig eller obligationsrättslig natur. Det avgörande

bör vara tillgångens betydelse ur rent ekonomisk synpunkt. Riskerna för

framtida prisfall och förluster torde ofta vara särskilt stora beträffande de

kontraherade varorna. Ju längre fram i tiden leveransdagen ligger, desto mer

berättigad synes köparen böra vara att göra avsättningar för alt möta risker­

na, men desto svårare är det också för honom att förete någon bevisning för

att prisfall skall komma att äga rum. I promemorian bar det ej heller ansetts

lämpligt att helt utesluta kontraherade varor från det skattemässiga nedskriv-

ningsförfarandet, men där har endast räknats med dylika varor såsom bas

för avskrivning i de fall, då riskerna å de kontraherade varorna ej kunna

täckas av dolda reserver i det inneliggande varulagret. — -------

Örn man ur principiella synpunkter finner det ovedersägligt, att kontrahe-

rade varor böra jämställas med köparens inneliggande varulager, är det å

andra sidan nödvändigt att taga ställning till frågan örn säljarens avskriv-

ningsräft. Likaväl som inköpta men ej erhållna varor böra kunna bli före­

mål för avskrivning, bör avskrivning å försålda men ej levererade varor un­

derkastas viss begränsning. Beträffande dessa senare föreligger i regel icke

någon risk för förlust genom prisfall. Risken kan vara, att köparen kommer

på obestånd och ej kan fullfölja avtalet, men en sådan risk synes man i all­

mänhet kunna bortse från. Emellertid torde i den praktiska tillämpningen

kunna uppstå stora svårigheter, örn man vill värdera varulagret med hänsyn

till föreliggande avtal örn fullgörande av leveranser, framför allt i fråga om

företag, som förädla råvaror eller halvfabrikat. Priset för försäljningskon-

traherade helfabrikat skulle icke utan vidare kunna läggas till grund för

bestämmandet av det värde å råvaror eller halvfabrikat, vilket borde gälla

vid värderingen av de delar av säljarens varulager, som täckas av leverans­

kontrakt, utan det kontraherade priset finge reduceras med hänsyn till bl. a.

förädlingskostnader. Det skulle ofta krävas en omfattande utredning för att

komma fram till ett riktigt resultat.

Örn det icke låter sig göra att tillförlitligt bestämma det genom leverans­

kontrakt säkerställda försäljningsvärdet för de delar av säljarens varulager,

som svara mot de kontraherade leveranserna, synes det föreligga en annan

möjlighet att begränsa säljarens avskrivningsrätt, vilken måhända kan för­

tjäna att närmare utredas. Har säljaren avslutat ett leveranskontrakt före

balansdagen, får han i normala fall antagas lia betingat sig ett pris, vilket

täcker marknadsvärdet å de i lians lager ingående varor, som kunna dispo­

neras för leveransen. Skulle prisfall å sådana varor inträffa efter balans­

dagen, drabbas säljaren icke härav, såvitt angår av leveransen berörda varor-.

Det synes därför icke vara obilligt, att säljaren ej får utan beskattningspå-

följd sätta värdet å den del av varulagret, som täckes av leveranskontrakt,

lägre än enligt det s. k. lägsta värdets princip. Eli sådan ordning synes kunna

gälla, oavsett örn säljarens anspråk på den utfästa köpeskillingen bokföres

såsom tillgång och motsvarande förpliktelse alt prestera varor såsom skuld

eller örn bokföring av leveranskontrakt underlåtes. På samma sätt borde

i så fall nedskrivning å varor, sorn inköpts å kontrakt, kunna begränsas,

därest risken för framtida prisfall å dessa kunde anses eliminerad genom

egna leveranskontrakt. Begränsningen synes i första hand höra hänlöra sig

lill det inneliggande varulagret oell, i den mån detta ej förslår, utsträckas

till kontraherade varor. I övriga fall .skulle avskrivning å inköpta men ej

Kungl. Maj.ts proposition nr 377.

22

Kungl. Maj.ts proposition nr 377.

levererade varor kunna tillåtas utan konsekvenser i beskattningshänseende

ned till samma gräns som gällde beträffande varulager.

Skulle det visa sig omöjligt att förhindra obehöriga avskrivningar hos säl­

jaren beträffande kontraherade varor, kunde detta åberopas såsom ett skäl

för att ej heller medgiva avskrivning å inköpta men ej levererade varor. Om

säljarens avskrivningar ej begränsades med hänsyn till upprättade försälj-

ningskontrakt, skulle nämligen nedskrivning av ett och samma varuparti

kunna ske två gånger, dels hos säljaren och dels hos köparen. Det kunde

också anföras, att en kvittning i stort sett skulle komma att äga rum. För

det enskilda företaget blir detta emellertid ofta icke fallet. Mångå företag

arbeta med kortfristiga leveransavtal men måste i god tid träffa avtal om in­

köp av råvaror med hänsyn till den erfarenhetsmässiga omsättningen under

kommande år.

De sakkunniga äro givetvis medvetna om de praktiska svårigheterna att

förhindra obehöriga avskrivningar, örn avskrivning å inköpta men ej erhåll­

na varor tillåtes, men anse det nödvändigt att söka övervinna dessa svårig­

heter, enär ett uteslutande av kontraherade varor såsom bas för skattemäs-

sigt tillåten avskrivning skulle leda till alltför stora olikformigheter i beskatt­

ningen av rörelseidkare.

Kooperativa förbundet anför:

Kooperativa förbundets styrelse har tidigare i olika sammanhang fram­

hållit betydelsen för hela det svenska näringslivet av de lagerreserver, som

kunnat samlas inom olika företag, särskilt aktiebolag och ekonomiska för­

eningar Dessa reserver lia utan tvivel medverkat till alt vårt land utan allt­

för svåra ekonomiska påfrestningar kunnat genomgå depressionsperioden i

början av 1930-talet. Utmärkande för de större och tongivande svenska före­

tagen är jämnheten i deras drift och avkastning, baserad på tillgången till

stora, försiktigt värderade lager av egna produkter eller inköpta handelsva­

ror. Med denna ekonomiska soliditet bär även följt möjligheten att vidmakt­

hålla en relativt jämn sysselsättning av den anställda personalen. Härigenom

kunna de svenska företagen sägas intaga en särställning vid jämförelse med

vissa främmande länder, där man ofta låter dagsläget påverka företagens

vinstredovisningar. Den jämnhet i avkastningen, som de svenska företagen

allmänt uppvisa, måste även vara till stor fördel för det allmänna, som däri­

genom kan påräkna säkrare och jämnare skatteintäkter.

Genom 1928 års skattelagstiftning örn lagervärderingen godkändes den

praxis örn friare värdering av varulager, som arbetat sig fram på grund av

de sorgliga erfarenheter, som vanns under deflationstiden efter förra världs­

kriget. Särskild vikt måste tillmätas det faktum, att statsmakternas medgi­

vande av den fria lagemedskrivningen nu verkligen kan möjliggöra den

anpassning nedåt av prisnivån, som kan väntas efter det att krigstidens

knapphetshushållning upphört. Detta kan beräknas ske, sedan varutillgången

på världsmarknaden och i vårt land ökat så starkt, att efterfrågan helt iean

tillgodoses. Det är bland annat med sikte på denna tidpunkt, som reserver

måste finnas tillgängliga. För att det av statsmakterna beslutade penning­

politiska programmet skall kunna realiseras, måste det förutsättas, att gjorda

lageravskrivningar i erforderlig omfattning få tagas i anspråk av företagen

för att möta de väntade förlusterna å inneliggande lager vid tillämpande av

den s. k. återanskaffningsprincipen för varornas prissättning.

Det ligger för övrigt nära till hands att jämföra lageravskrivningarnas

roll med konjunkturinvesteringsfondernas såsom ett utjämningsmedel. Skill­

naden är, att företagen själva ha större frihet att förfoga över reserver, som

samlats i form av lageravskrivningar. Enligt styrelsens mening bör just denna

Kungl. Maj.ts proposition nr 377.

23

större frihet att disponera dylika reserver vara av största värde för att sta­

bilisera produktion och sysselsättning inom näringslivet.

Vad beträffar avskrivningarna å s. k kontrakt, så är det ju obestridligt

att detta är en jämförelsevis ny företeelse inom företagens resultatsredovis­

ningar. Säkerligen är det dock så att de nuvarande ekonomiskt osäkra ti­

derna framtvinga omfattande åtgärder för att på längre sikt tillförsäkra fö­

retagen tillgång till nödiga råmaterial, handelsvaror och förbrukningsartik­

lar. De långa leveranstiderna giva ökad betydelse åt leveranskontrakten, vil­

kas stegrade omfattning kan anses som ett slags kristidssvmptom. Under

normalare tider kommer deras frekvens att avtaga, men så länge de florera

måste man nog förstå att företagarna räkna med de ekonomiska lisker, som

alltid äro förbundna med leveranskontrakten. Särskilt då det gäller varuköp

från utlandet framträda dessa risker klart. Vid köp av exempelvis gummi

eller kopra från transoceana länder måste månader och halvår förgå mellan

kontraktets upprättande och varans ankomst till svensk hamn, och därefter

förflyter regelmässigt ansenlig tid innan den färdiga produkten kan säljas.

Under tiden föreligger risk för prisfall, mot vilket företagaren måste skydda

sig genom reservationer. Särskilt i nuvarande oroliga övergångstider är denna

risk verkligt aktuell, men att den förekommit även under de mera normala

mellankrigsåren är lätt att påvisa.

Priset på rågummi å världsmarknaden var i oktober 1925 4 sh. 6 pence

pr pound (0,45 kg) men nedgick inom ett år till 1 sh. 9 pence. Vid vissa tid­

punkter år 1928 var motsvarande pris 8 pence, år 1930 endast 4 pence och

år 1932 under 2 pence. Priset stegrades därefter under starka kastningar

till max. 1 sh. 1 ZU pence i mars 1937 för att i oktober samma år falla till

8 pence och i november 1937 till 6 ?‘U pence. För kopra var priset per ton

eif Karlshamn i januari 1935 kr. 190. Motsvarande tid 1936 var det 285 kr.,

1937 kr. 450, 1938 kr. 257 och 1939 kr. 195. Bägge dessa varuslag lia således

undergått prisfluktuationer, som inneburit differenser av mer än 50 procent.

Men även för industrier, som arbetat med inhemska råvaror, kunna kon­

trakt om leveranser innebära påtagliga risker. Särskilt kan detta märkas

inom massaindustrien, där regelmässigt ett å två år hinner förflyta mellan

inköpet av skogsprodukter och försäljningen av den färdiga varan.

Med detta önskar styrelsen som sin mening framhålla, att avskrivning å

leveranskontrakt icke bör generellt förbjudas, särskilt när det gäller utom­

europeiska kontrakt och, med nu gällande långa leveranstider, utländska

kontrakt överhuvud taget. Däremot är det givetvis av betydelse att missbruk

förebyggas, om det kan påvisas, att ett kontrakt måste hava upprättats vä­

sentligen för att skapa ett avskrivningsobjekt. Det är tydligt att avdrag å

dylika kontrakt icke hör medgivas vid beskattningen. Detsamma bör gälla

för leveransavtal, som ingåtts i spekulationssyfte, och överhuvud taget för

sådana kontrakt, som icke betingats av omsorg att uppehålla eller utveckla

ett företags normala verksamhet. Styrelsen anser därför lämpligt, att för­

tydligande anvisningar införas i lagtexten till förekommande av missbruk.

De övriga näringsorganisationerna ställa sig helt avvisande till de i pro­

memorian framlagda förslagen.

Sveriges industriförbund åberopar ett yttrande av delegerade för förbun­

det, Stockholms handelskammare och vissa andra organisationer. I sist­

nämnda yttrande erinras örn förhållandena efter förra världskriget, då den

stora massan företagare ännu icke fått ögonen öppna för vikten av att lager-

tillgångar icke upptoges till för höga värden. När efter kriget minskad efter­

24

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

frågan och prisfall inträdde, hade förluster uppstått, som icke sällan över­

stigit de under krigsåren redovisade vinsterna. Delegerade fortsätta:

Visserligen tala en del omständigheter för att konjunkturutvecklingen

efter det nyligen avslutade världskriget icke kommer att gå efter samma

linjer som efter det förra kriget, i varje fall så till vida, att man knappast

behöver förutsätta en deflationsprocess av den våldsamma karaktär, som

kännetecknade 1920-talets förra hälft. Men prisstegringarna lia dock även

under detta krig varit så stora och framför allt så utomordentligt ojämna,

att mycket betydande prissänkningar även nu äro att förutse. Detta är

så mycket mera uppenbart som prisstegringarna på en hel del viktiga

varor till väsentlig^ del äro att tillskriva alldeles speciella med kriget sam­

manhängande förhållanden, vilka komma att automatiskt så småningom bort­

falla, t. ex. den prisfördyring å importvaror och därav tillverkade varor,

sorn berott på krigsriskerna i transporthänseende och den fördyring, som

följer med nödvändigheten att för olika ändamål använda ersättningsbränsle.

En annan faktor, som säkerligen kommer att få en utomordentlig be­

tydelse för prisutvecklingen är den oerhörda ökning av produktionskapaci­

teten, som under kriget inträtt på en mängd områden och som gör, att man

på litet längre sikt kan med ganska stor visshet räkna med en priskonkur­

rens, som kanske kommer att bringa ned många priser avsevärt under för-

krigsnivån. Man behöver endast erinra sig sådana förhållanden som pro­

duktionskapaciteten i fråga örn verktygsmaskiner, automobiler och verkstads­

industrien överhuvud samt aluminium, syntetiskt gummi, cellull o. s. v.

Vad som icke minst manar till en stor försiktighet, då det gäller att be­

döma den framtida prisutvecklingen, är den mycket stora skiljaktighet i

den allmänna prisnivån, som råder mellan vårt land och USA. Även om

siffrorna kanske icke äro fullt jämförbara, kan i detta hänseende hänvisas till

grosshandelspriserna som enligt den svenska indexserien stigit med 68 procent

medan de i USA ökat med endast 38 procent. Även för sådana nyckelvaror

som kokstackjärn och handelsjärn gäller, att prisstegringen varit väsentligt

större i vårt land än i USA. Motsvarande procentsatser äro nämligen för

kokstackjärn ca 75 procent och 20 procent och för handelsjärn ca 70 pro­

cent och 5 procent.

Ojämnheten i prisstegringarna gör, att det för närvarande och sannolikt

för mycket lång tid framåt är uteslutet att vid diskussioner angående den

fi anvida prisutvecklingen röra sig med några som helst generella antagan­

den rörande prisnivån. Man kan sålunda icke med utgångspunkt från någon

generell prisindexserie, vare sig denna gäller grosshandelspriserna, import-

varupriserna, exportvarupriserna eller någonting annat göra några ens till­

närmelsevis sannolika antaganden angående de individuella priserna. I vissa

fall blir det måhända inga prisreduktioner alls eller t. o. m. prisstegringar.

I andra fall har man att med ganska stor visshet räkna med prisfall på både

50 och 75 procent och mera i förhållande till det senaste krigsårets anskaff-

ningspriser.

Riktigheten av dessa allmänna synpunkter kan redan nu illustreras ge­

nom de våldsamma prisfluktuationer på en mångfald varor, som under den

korta tid som^ förflutit efter krigets slut redan hunnit göra sig gällande, och

utan tvivel mäste man räkna med att dessa abnorma prisrörelser under den

närmaste tiden komma att fortsätta.

Såsom exempel därå kunna vi åberopa Statens Priskontrollnämnds PM,

den 14 september 1945 rörande prisläget, nr 106, vari följande samman­

ställning finnes intagen:

Kungl. Majlis proposition nr 377.

25

Varuslag

Nuvarande

pris

Nu offererade

priser

Import

Förkrigspris

Kobolt............

Ferromangan..

Ferromolybden

Nickel..............

Titan...............

Vanadin..........

Volfram..........

Tackjärn..........

52 kr.,'kg

650 kr./ton

52 kr ./kg

14: 85 kr./kg

40 kr./kg

17: 50 kr./kg

244: 63 kr./ton

15

465

11

3

2

29

13

150

50

50

40

10

220

10

3

2

20

8

100

50

40

Delegerade angiva ytterligare ett antal exempel pa varor, som nyligen va­

rit eller med hög grad av sannolikhet kunna förutses bliva föremål för

häftiga prisfall, samt anföra härefter:

Att under de labila förhållanden, som sålunda uppenbarligen för när­

varande karakterisera varumarknaderna och under en obestämd framtid

säkerligen komma att bliva rådande, reglera varuvärderingen genom be­

stämmelser, vilka skulle föranleda att lagertillgångarna icke bleve nedskriv­

na till värden, som med hänsyn till de mer eller mindre påtagliga prisfalls-

riskerna kunna anses betryggande, vore utan tvivel i utomordentligt hög

grad ägnat att motverka det allmännas och näringslivets gemensamma strä­

vanden att med alla till buds stående medel söka undgå en sådan olycklig

konjunkturutveckling här i riket, som kännetecknade tiden efter förra världs­

krigets slut. Tidpunkten för vidtagande av restriktiva lagstiftningsåtgärder a

detta område är i varje fall under nuvarande förhållanden den mest olämp­

liga.

Ett stort antal företag, vilkas räkenskapsår gått till ända efter den 1 mars

innevarande år, lia redan framlagt de bokslut, som skola ligga till grun

för nästkommande års taxering. Enbart av denna anledning skulle det vara

i hög grad oskäligt att tillämpa den ifrågasatta begränsningen av nedskriv-

ningsrätten vid nämnda taxering. Härtill kommer, att örn författningsänd­

ringar av ifrågavarande natur, medförande långt gående verkningar inom

näringslivet, överhuvud taget skola genomföras, dessa i allt fall måste före­

gås av en långt mera ingående och allsidig utredning än den som framlagts

i förevarande promemoria. Det vore icke rimligt att genom oöverlagda åt­

gärder av sådan innebörd som i promemorian föreslås äventyra resultatet

av de senaste decenniernas ansträngningar att stärka näringslivets mot­

ståndskraft. Det är dock i främsta rummet tack vare denna som vi utan allt­

för stora farhågor kunna möta de redan inträdda och väntade rubbningarna

å världsmarknaden och den säkerligen utomordentligt harda konkurrens,

som kommer att på de flesta områden göra sig gällande.

Efter framhållande av dessa allmänna synpunkter gå delegerade in på

frågan örn nedskrivning å leveranskontrakt. De erinra därvid örn, att i det

ovan berörda yttrandet av en ledamot i regeringsrätten uttalats, alt farhå­

gorna för obehörig skattelindring genom nedskrivning av sådana kontrakt

syntes överdrivna, samt anföra vidare:

Ej heller de knapphändiga uppgifterna i den remitterade promemorian

kunna anses lämna stöd för påståendet, att överdrifter förekomma betiäf-

26

tande nedskrivning av leveranskontrakt i sådan omfattning att lagstift­

ningsåtgärder äro påkallade. kör den händelse den nedskrivning av Ieverans-

kontrakt a 2o milj. kr., som verkställts av de sex i promemorian avsedda

föi etagen inom järn- och stålindustrien, såsom troligt är, huvudsakligen av­

sett kontrakt å träkol eller annat bränsle, förefaller det tvärtom som om

nedskrivningen varit fullt befogad.

Att leveranskontrakten nu oftare redovisas i räkenskaperna än tidigare

och att frågan örn nedskrivning därå under kriget blivit aktuell är en helt

naturlig följd av den rådande varubristen och det labila prisläget. Varje

rörelse kräver — vare sig den avser produktion eller handel — att en viss

efter rörelsens omfattning lämpad kvantitet varor ständigt hålles i lager.

För rörelsens normala bedrivande är ett dylikt lager en lika nödvändig

konstant investering som fabriksfastigheter, maskiner och inventarier. På

grund av varubristen på de flesta områden har det emellertid under krigs­

åren visat sig i allt större utsträckning omöjligt för företagen att vidmakt­

hålla en varukvantitet, motsvarande rörelsens normala krav. För att säker­

ställa driften ha företagen därför i stor utsträckning nödgats teckna kon­

trakt om framtida varuleveranser i betydligt större omfattning än som un­

der normala förhållanden är påkallat. I den mån de kontraherade varukvan­

titeterna icke överstiga vad som åtgår för täckande av brist i detta för rö­

relsens bedrivande erforderliga s. k. normallager kan man icke med fog

göra gällande att missbruk föreligger. Tvärtom skulle det ur både företa­

gets och icke minst det allmännas synpunkt framstå såsom synnerligen

klandervärt, om ett företag icke i den mån så vore möjligt genom leverans­

kontrakt skulle söka säkerställa en jämn varutillgång i sådan omfattning

att avbrott i driften med därav följande arbetslöshet undvekes. Det förelig­

ger därför intet bärande skäl att underkasta kontraherade varor, i den män

de avse att täcka brist i normallagret, annan behandling i beskattningshän­

seende än levererade varor. Vid bedömande av normallagrets storlek bör

givetvis beaktas, att en utvidgning av rörelsen medför behov av en ökning

av normallagret.

o ^ detta sammanhang må ock erinras örn att inom vissa näringsgrenar

såsom exempelvis exportindustrien, en avsevärd tid, ofta omkring två år,

förflyter från det kontrakt rörande leverans av råvaror tecknas till dess

de producerade varorna försäljas.------------ Då skogsindustriens produkter till

övervägande del exporteras och priserna därå således bliva beroende av läget

å världsmarknaden, ligger det i öppen dag, att de råvarukontrakt — rotköp-

och leveranskontrakt — som beträffande massaved i regel och beträffande

timmer i en icke ringa utsträckning ingås omkring två år före den färdiga va­

rans försäljning icke blott för närvarande utan även under mera normala

tider representera mycket betydande prisfallsrisker. Å dessa kontraherade

virkeskvantiteter finnes under inga förhållanden anledning att begränsa nu

medgiven nedskrivningsrätt.

Vid bedömande av nedskrivningsbehovet å leveranskontrakt måste ock

beaktas de speciella förhållanden som förorsakats av den nuvarande rå­

varubristen, särskilt i fråga örn bränsle och ersättningsvaror. Vissa i sam­

band därmed uppkommande frågor ha behandlats av 1944 års allmänna

skattekommitté, som i sitt betänkande med förslag till förfarande vid av­

veckling av krigskonjunkturbeskattningen (SOU 1944: 62) därom bl. a. an­

för följande:

»Medan industrien före kriget tillgodosåg sitt bränslebehov i huvudsak

med kol, har det därefter inträdda läget å bränslemarknaden i allt större

omfattning medfört, att behovet i fråga måste tillgodoses medelst ved eller

torv. Härigenom hava emellertid kvantiteterna av erforderligt bränsleför­

Kungl. Alaj.ts proposition nr 377.

Kungl. Majlis proposition nr 377.

27

råd kommit att väsentligt utökas, enär värmevärdet å kol är betydligt högre

än å torv och ved. För ernående av samma värmeeffekt som medelst 1 ton

kol av nuvarande kvalitet lärer sålunda erfordras i runt tal 21/2 ton torv

eller 61/- klmr ved. Vid bedömande av storleken av normallager bränsle synes

erforderligt att taga hänsyn härtill. Detta skulle enklast kunna ske genom

att vid bedömande av normallager av bränsle utgå från värmeenheter i stäl­

let för från andra beräkningsgrunder, varvid 1 ton kol betecknas såsom vär­

meenhet.»

Genom en dylik omräkning evalveras sålunda ersättningsbränslet till mot­

svarande kvantitet kol. Förkrigspriset a kol utgjoidoo25 a 26 kr./ton med

viss reduktion för kvaliteter med lägre bränslevärde. A kol av den kvalitet,

som för närvarande huvudsakligen importeras, var förkrigspriset således

20 å 22 kr./ton. Priset å pannved, inkl. frakt till förbrukningsorten och loss-

ningskostnaden, torde icke för närvarande understiga 15 å 20 kr./kbm, mot­

svarande för ovan angivna värmeenhet 100 å 125 kr. Pa grund av att frakt­

kostnaden för torv ställer sig väsentligt olika vid förbrukningsorterna före­

ter priset därå starka variationer, men medelpriset torde icke understiga

50 kr./ton eller 125 kr. för värmeenhet. Industriens bränsleförsörjning är

således — oavsett den ökning av arbetskostnaden som föranledes av ut­

nyttjandet av ersättningsbränsle — för närvarande i allmänhet 4 k 5 gånger

så dyr som före kriget och trots att de kol, som vi efter krigets slut i otill­

räcklig utsträckning lyckats importera, betinga ungefär dubbla förkrigs­

priset/ ställer sig bränsleförsörjningen med ersättningsbränsle 2 å 3 gånger

så dyr som koleldning. Det bör emellertid beaktas, att industrien i icke

ringa utsträckning är nödsakad att täcka sitt bränslebehov med massaved

och andra sortiment, som äro dyrare än pannved. I den mån så är fallet

ställer sig bränsleförsörjningen än dyrare i förhållande till koleldning.

Vidare må i detta sammanhang framhållas, att företagen under normala

förhållanden med tryggad tillförsel av kol saknade anledning att hålla större

kolkvantiteter i lager. Kollagren förnyades utan svårighet allt eftersom de

förbrukades och företagen tillgodosågo sin bränsleförsörjning »ur hand i

mun» eller på relativt kort sikt. I normallagret ingick därför i allmänhet en

mycket obetydlig bränslekvantitet. För närvarande råda däremot helt andra

förhållanden. För att i möjligaste mån säkerställa industriens betydande

bränslebehov ha företagen allmänt nödgats teckna långtidskontrakt rörande

leverans av ersättningsbränsle. Att risk för avsevärda förluster måste före­

ligga å dessa kontrakt, i den mån bränsletillgången förbättras, är uppenbart.

Vad ovan sagts rörande ved- och torvkontrakt gäller även beträffande

kontrakt angående leverans av träkol samt framför allt i fråga om kontrakt

angående surrogatvaror, vilka så snart normala handelsförbindelser åter kom­

ma till stånd kunna antagas bliva mer eller mindre värdelösa^

Även i övrigt ha företagen på grund av de under kriget rådande förhål­

landena varit nödsakade att söka genom kontrakt pa lang sikt säkerställa

sitt behov av råvaror och förbrukningsmaterial, vilket jämväl bidragit till

alt företagen i många fall. örn kontrakten inräknas, ökat sin lagerhållning.

Men då denna ökning uppenbarligen legat fullt i linje med samhällets all­

männa strävanden att på allt sätt söka hålla produktionen i gång på högsta

möjliga nivå och då företagen genom avtalen iklätt sig synnerligen påtag­

liga risker för att säkerställa produktionsförutsättningarna, synes det orik­

ligt örn detta förutseende skulle för deni medföra de mycket allvarliga kon­

sekvenser, som bleve en följd av de nu föreslagna ändringarna av beskatt­

ningsreglerna.

Därest vid en ytterligare utredning i ärendet likväl skulle anses ådaga­

lagt, att behov av bestämmelser örn en snävare nedskrivningsrätt å leverans­

28

Kunell. Maj:ts proposition nr 377.

kontrakt föreligger, böra dylika bestämmelser enligt vad av det ovan an­

förda framgår ges ett starkt begränsat tillämpningsområde och icke inne­

fatta generella inskränkningar i vad som nu gäller i detta hänseende. Under

alla förhållanden synes det oss nödvändigt att från dylika restriktioner un­

dantagas leveranskontrakt i vad de avse att täcka föreliggande brist i det

för rörelsens bedrivande erforderliga normallagret ävensom övriga av oss

ovan omnämnda särskilda slag av leveranskontrakt.

Överhuvud taget bör ledmotivet för eventuella restriktiva bestämmelser

vara, icke att begränsa rätten till nedskrivningar, då det gäller fullt legitima

åtgärder till säkerställande av varubehovet, utan endast att förhindra ned­

skrivningar som hänföra sig till varuköp vilka uppenbarligen icke varit be­

tingade av läget på varumarknaderna och rörelsens behov. Om man tilläm­

par denna grund för de restriktiva bestämmelsernas utformning, ernår man

erforderliga garantier mot ett missbruk även i sådana fall, då leveranskon­

traktens inräknande i varulagret medför en lagerhållning, som överstiger

normallagret. 1 den män förhållandena på varumarknaderna stabiliseras både

i fråga om varutillgång och priser komma företagen allmänt att nedbringa

lager och kontrakt till en med hänsyn till rörelsens omfattning normal nivå,

varigenom de genom kontraktsnedskrivningarna eventuellt skapade dolda

reserverna automatiskt framkomma till beskattning.

I promemorian anföres, att de ifrågasatta lagbestämmelserna synas böra

givas sådan avfattning att avdrag för nedskrivning å konlraherade varor en­

dast medgives, om den skattskyldige kan anföra sannolikhetsskäl för att

marknadspriset å den kontraherade varan vid leveransdagen kommer att

understiga det kontraherade priset.

Vad först angår den framtida tidpunkt, lill vilken prissättningen bör hän­

föra sig, vinnes i det övervägande antalet fall uppenbarligen icke en betryg­

gande nedskrivning, om det sannolika priset vid leveransdagen lägges till

grund, örn nedskrivningen skall fylla avsett ändamål att täcka föreliggande

risk för å leveransen uppkommande förlust måste givetvis den sannolika

tidpunkten för köparens vidareförsäljning av de kontraherade varorna läg­

gas till grund för uppskattningen eller, då fråga är om råvaror och halv­

fabrikat, tidpunkten för försäljning av de med användande av de kontra­

herade varorna framställda produkterna.

Vad därefter angår marknadspriset såsom norm för beräkningen av den

tillåtna nedskrivningen är det med hänsyn till nuvarande labila prisläge

och överhängande risker för våldsamma och svårberäkneliga prisfall uppen­

bart att en enligt denna grund begränsad nedskrivning icke under nuva­

rande förhållanden på långt när skulle täcka förlustriskerna, vilket till fullo

torde bestyrkas av de av oss ovan anförda exemplen på redan inträdda och

väntade prisfall. Men så skulle i betydande utsträckning ej heller bliva fallet

under mera normala förhållanden. Marknadspriset å ett flertal varor visar

enligt vad erfarenheten giver vid handen starka fluktuationer.

Även med ett på angivet sätt begränsat tillämpningsområde för de ifråga­

satta restriktiva bestämmelserna kan det av anförda skäl icke anses rimligt

att den skattskyldige skulle åläggas att förebringa sannolikhetsskäl rörande

väntade prisfall såsom förutsättning för varje nedskrivning av det kontra­

herade priset. Avsikten med de ifrågasatta bestämmelserna angives ju vara

att förhindra missbruk av den fria avskrivningsrätten å kontraherade varor.

Detta syfte äventyras icke, om rätt till viss nedskrivning inom bestämda

gränser medgives även i sådana fall då sannolikhetsbevisning rörande pris-

f al Isrisk icke företes. Det är dock här fråga örn en årlig fortlöpande beskatt­

ning och icke såsom vid avvecklingen av krigskonjunkturbeskattningen om

en engångsåtgärd, åsyftande att slutligen beskatta under en viss begränsad

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

29

tidsperiod samlade dolda reserver. Det synes skäligt att under en viss tids­

period etter kriget nedskrivning under alla omständigheter medgives ned

till åtminstone lägsta allmänna marknadspriset under åren närmast före kri­

get. Måhända skulle bestämmelserna kunna utformas så att under en över­

gångstid nedskrivning medgåves till lägsta allmänna marknadspris under åren

närmast före kriget och att sedermera vid lämplig tidpunkt lägsta marknads­

priset under de närmast före beskattningsåret förflutna 10 å 15 åren finge

bliva avgörande i detta hänseende. Därvid måste givetvis förutsättas, att icke

något av de nyligen tiiländalupna krigsåren och ej heller innevarande år skola

ingå i perioden.

Örn den skattskyldige iakttagit denna gräns vid nedskrivningen bör han

anses äga ett berättigat anspråk på att få bokföringen i detta avseende god­

känd vid taxeringen. Skulle befogenhet inrymmas åt beskattningsmyndig-

heterna att justera nedskrivningen, trots att den skattskyldige hållit denna

inom de fastställda gränserna, skulle detta för honom medföra en ständig

otrygghet för oberäkneliga beskattningsanspråk, grundade på beskattnings-

myndigheternas subjektiva bedömanden, och han skulle aldrig med någor­

lunda sannolikhet kunna beräkna sina skatteutgifter. En mängd beskatt-

ningsprocesser — vilkas utgång för övrigt torde ur stats- och kommunalfi­

nansiell synpunkt vara av underordnad betydelse — skulle bliva följden. För

förhindrande av de påstådda missbruken av nedskrivningsrätten å leverans­

kontrakt är införandet av en dylik befogenhet för beskattningsmyndigheterna

icke erforderlig.

Särskilt med hänsyn till möjligheten av förändringar i produktionen med

prisförbilligande verkningar samt på grund av att de kontraherade varorna

kunna vara av icke fullgod beskaffenhet, exempelvis av den anledningen

att ersättningsprodukter i större eller mindre utsträckning kommit till an­

vändning vid deras framställande, måste givetvis på sätt ock i promemo­

rian förutsattes den skattskyldige beredas rätt att beträffande vissa kontra­

herade varor förebringa sannolikhetsbevisning för att en värdering enligt

de grunder, som eventuellt kunna bliva fastställda, skulle resultera i högre

pris än han kan antagas erhålla vid försäljning av de kontraherade varorna,

eller, om varorna användas i produktionen, i ett värde som icke står i rela­

tion till vad han kan beräknas erhålla för produkterna. Det bör klart ut­

sägas, att för stora krav icke må framställas å den sannolikhetsbevisning,

som i dylika fall skall företes, utan att exempelvis allmänt förekommande

prisfall å varor, därå prisbildningen i huvudsak är beroende av samma fak­

torer som gälla för de kontraherade, bör vara tillräcklig anledning att medgiva

en med hänsyn därtill lämpad nedskrivning.

Slutligen måste ock beaktas, att hänsyn vid värdesättningen i vissa fall

bör tagas till risker, som kunna föreligga för att kontraktet icke blir full­

gjort eller leveransen blir försenad.

Sveriges köpmannaförbund anför:

Förbundet vill med anledning av förslaget framhålla, att inom detalj­

handeln vissa branscher regelmässigt inköpa sina varor för en kommande

säsong ett halv år eller mera i förväg. Så sker exempelvis inom sko- och

beklädnadsbranscherna, där varor för vårsäsongen inköpas på hösten och

varor för hösten under våren. Under kriget lia såväl inköps- som leveransti­

derna inom alla branscher väsentligt förlängts. Samtidigt ha varulagren re­

ducerats mycket kraftigt. Även örn både inneliggande lager och kontraherade

varor sammanslås, föreligger i regel kvantitativt sett lagerminskning gent­

emot förkrigslagret. Skulle nu rätten lill nedskrivning å kontraherade varor

praktiskt taget helt borttagas, skulle de tidigare tillskapade reserverna kom-

30

Kungl. Mcij:ts proposition nr 377.

ma fram och bli beskattade i betydligt större omfattning än hittills. Dessa

reserver, som i stor utsträckning tillskapats under åren före kriget med de­

ras relativt laga skatter, skulle till stor del konfiskeras genom nuvarande hö­

ga skatter och företagen skulle icke lia samma möjligheter att bringa upp

sina lager till den storlek, som under normala förhållanden är nödvändig för

att rörelsen skall kunna bedrivas. På grund av progressionen skulle detta

särskilt gälla skattskyldiga, som driva rörelse i form av enskild firma En

betydande och^ icke önskvärd försvagning av de drabbade företagens eko­

nomiska motståndskraft skulle icke kunna undgås. Visserligen har man sökt

undvika de svåraste olägenheterna av lagerminskningen genom lagstiftning­

en om investeringsfonder, men de avsättningar som få göras till en investe­

ringsfond för ersättande av förkrigslager äro icke tillräckliga. Detta framgår

tydligt av följande exempel.

Lager till inköpspris ......................................................

Bokfört värde .............................................

Dold förkrigsreserv ..................................................

Minus prisstegring sedan 1938, vilken antages uppgå

till 50 procent räknad i 1945 års pris

1945 års lager till 1938 års värde

Avgår dold förkrigsreserv .........................................

Bokfört värde ...............................................

Till investeringsfond för ersättande av förkrigslager

får avsättas:

Minskning av dold förkrigsreserv ..................................

Avsättning till investeringsfond för ersättande av

förkrigslager får göras med 20 procent å lager-

minskning (50 000—30 000)

.......................................

sl/is 1938

50 000

40 000

10 000

40 000

S1/i2 1945

60 000

30 000

30 000

10 000

20 000

— 0 —

4 000

Ett kvantitativt lika stort lager som förkrigslagret skulle med hänsyn till

den i exemplet antagna prisstegringen lia ett värde i 1945 års pris av 100 000

kronor Det skulle enligt hittills gällande regler få nedskrivas först med 50

kroSorVoV^ fl°HkfStP-nS Cller 000 kronor samt ytterligare med 10 000

så hlf fin nnn iW forkngsreserv- Den sammanlagda nedskrivningen skulle allt-

kr°n0ri’ en mot förkrigstiden svarande kapacitet skall kunna

hibehallas. I exemplet har nedskrivning på grund av lagerminskning endast

unnat göras med 40 000 kronor, vartill kommer avsättning till investerings­

fond 4 000 kronor, sammanlagt 44 000 kronor.

8

å 40 nnnT skatt?kyk^f utöver lagret av inneliggande varor har kontrakt

a 40 000 kronor i 1945 ars pris, vilket motsvarar utfyllnad av lagret till för-

koXakHm^SIrt han mef ,nttilLS gäll?nde re§ler få nedskriva dessa

Kontrakt till 1938 ars pris med 50 procent till 20 000 kronor Den samman

nof mot en n^Tgen Under .inköPJ“ (1945 års) pris skulle då bli 60 000 kro-

Kanaciteten l

^sättning enligt ovan å endast 44 000 kronor,

användas T Snäf f l '

? kunna hibehallas oförändrad, örn kontrakt

ÄÄSÄISSS

samma SÄr' 4° 4 "

™

CäHer det i ett fall som det ovan anförda exemplet, att varorna bestå av

de vilket ifr mffkettnmgfT-terial °Ch äl'° de dessutom starkt modebetona­

de vilket ar mycket vanligt inom vissa branscher, skulle det uppenbarligen

verka an mera obilligt, örn nedskrivning å de kontraherade varorna ej fifige

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

0 1

01

ske. En förskjutning av leveransterminen på ett par månader kan medföra,

att säsongen redan är slut, när varorna komma, och att de kunna säljas

först under motsvarande säsong ett år senare. Då lia kanske varor av bättre

kvalitet kommit och oftast vissa modeförändringar skett. De från föregående

säsong kvarliggande varorna bli därmed svårsålda eller t. o. m. osäljbara,

även örn starka prisnedsättningar göras. Dessa risker måste en rörelseid-

kare få beakta. I den mån normala förhållanden inträda och varorna åter

bli av förkrigskvalitet samtidigt som också leveransterminerna bli normala,

föreligger icke längre samma behov att taga hänsyn till kontrakt för detalj­

handelns del. Skulle man däremot redan nu införa starkt restriktiva regler

i fråga örn kontrakt, måste detta innebära en lockelse för de skattskyldiga

att göra onödigt stora och inflationsbefordrande inköp av kristidsvaror.

Möjligen skulle en kraftig utsträckning av rätten att göra avsättning till in­

vesteringsfonder kunna undanröja de svåraste stötestenarna, men detta för­

farande innebär en omständlig teknisk procedur, som är väsentligt svårare

för de skattskyldiga att behärska, och som även innebär ett betydande mer-

arbete för taxeringsmyndigheterna. Förbundet har därför den uppfattning­

en, att nedskrivning å kontrakt bör tillåtas, i vart fall så länge en stabil

fredsprisnivå icke uppnåtts. När detta skett, kan frågan örn avveckling av

dessa nedskrivningar upptagas till förnyad prövning.

Sveriges grossistförbund uppgiver, att det utan tvivel förhölle sig så, att

näringsidkarna under kriget i många fall funnit sig nödsakade att öka sitt

lager av råvaror resp. förbrukningsmaterial samt genom kontrakt på lång

sikt säkenställa sitt behov av dylika varor på grund av de osäkra leverans­

förhållandena, men att förhållandena komme att bli annorlunda, så snart

varuförsörjningen åter bleve någorlunda normal och leveranstiderna ned­

bringades. Under framhållande av att frågan örn lagervärdering och det där­

med sammanhängande spörsmålet örn värdering av kontraherade varor vore

av särdeles stor betydelse för näringslivet anför förbundet vidare:

Det gäller här icke heller ett självändamål. Obestridligt är väl dock, att

det för det allmänna är av utomordentlig vikt, att näringslivet lämnas möj­

lighet att genom affärsmässiga avskrivningar trygga sig mot uppkommande

kriser. Vårt lands näringsidkare utgöra en skattekälla av mycket stor bety­

denhet. Det måste ligga i det allmännas intresse att man icke genom för­

hastade åtgärder — motiverade av att ett synbarligen ringa antal företag

här i landet verkställt oskäligt stora nedskrivningar — förminskar närings­

livets möjligheter till konsolidering. Vi finna det också ytterst förvånansvärt,

att man just under nuvarande extraordinära och av krigskrisen ännu starkt

präglade förhållanden framlagt det förslag, som innehålles i nu ifrågava­

rande promemoria.

Det synes oss därjämte ganska uppenbart, alt remedium emot överdrifter

i fråga örn varulagernedskrivning redan finnes i gällande lagstiftning. Taxe­

ringsmyndigheterna ha enligt taxeringsförordningen möjlighet att vägra oskä­

lig nedskrivning vid taxering för det beskattningsår, under vilket nedskriv­

ningen ägt rum. Ett av regeringsrättens utslag visar också tydligt, att man

har möjligheter att komma till rätta med sådana företagare, som verkställt

överdrivet stora avskrivningar (jämför RÅ 1943/55).

Beträffande de ifrågasatta bestämmelserna för alt begränsa nedskrivning

å kontrakterade varor, synes oss farhågorna för ett obehörigt utnyttjande

av den nu tillämpade relativt fria avskrivningsrätten särdeles överdrivna.

32

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

Att man i företagens räkenskaper återfinner leveranskontrakt i betydligt

mycket större utsträckning nu än tidigare är en naturlig följd av den varu­

brist, som rätt under kriget. Det torde för närvarande beträffande en hel

mängd varuslag vara ytterst svårt, för att icke säga omöjligt, att fastställa

varans värde vid leveransdagen. Vi nämna här endast som exempel ved,

träkol och annat ersättningsbränsle samt surrogatvaror av olika slag. Det

rör sig här i stor utsträckning örn kontrakt, som tillkommit för att tillgodose

det mest trängande behovet av råvaror och färdigprodukter. Utan tvivel

vöre det synnerligen obilligt, om icke dessa kontrakt finge jämställas med

varulager och värderas i överensstämmelse med dessa.

Sveriges varvsindustriförening framhåller, att konjunkturerna inom varvs­

industrien städse varit mera växlande än inom de flesta andra närings­

grenar och att varven adlid måste räkna med att en större del av deras vins­

ter under goda år behövde tagas i anspråk för driften under en efterföljande

lågkonjunktur. Föreningen erinrar om att nybeställt fartyg intill leveransen

utgjorde varulager och anför vidare bland annat:

Ehuru denna typ av lager i regel grundas på kontrakt, bestrida vi rättmä­

tigheten i att behandla dylikt varulager i avskrivningshänseende på annat

sätt än som gäller för andra lagervaror. Vid lagervärderingen skall sålunda

hänsyn tagas till risk för prisfall å varan, ävensom till alla andra omstän­

digheter, som kunna påverka nämnda värdering. Härvid gäller i förevaran­

de fall den särskilda risken, att varan måhända icke kan avsättas, därest

beställaren av fartyget är ur stånd att fullgöra kontraktet eller av annan an­

ledning finner sig böra annullera detsamma. Även om varan skulle kunna

avsättas, måste varvet räkna med att köparen icke ens vill betala varvets

självkostnad för densamma.

Det må vidare framhållas att ett beställningskontrakt icke utgör ett till­

förlitligt prisskydd inför fallande pristendens och depression. Man måste

räkna med att leverantören under vikande konjunkturer ofta får göra efter­

gifter gentemot sina kunder. Detta gäller i första hand då kunderna utsättas

för ekonomiska svårigheter, men även då full betalningsförmåga föreligger

måste leverantören många gånger, för att bevara sin goodwill, gå med på

prisjusteringar föranledda av den allmänna prissänkningen. Så har åtmins­

tone förhållandet varit för varvsindustrien under de gångna depressionspe-

riodema. Varven ha från den föregående efterkrigstiden bittra erfarenheter

av dylika efterhandsjusteringar. Någon ändring härutinnan vid framlida

lågkonjunktur kan ej förväntas.

Sveriges redareförening framhåller, att då nedskrivning å kontraherade va­

ror i princip vore lika befogad som nedskrivning å inneliggande varor, sär­

skilda bestämmelser härom icke vore erforderliga i annan mån än för före­

kommande av direkta missbruk, men att förekomsten av sådana icke kunnat

påvisas i promemorian.

Stockholms handelskammare ansluter sig till de synpunkter, som anförts

av delegerade för Sveriges industriförbund och handelskammaren m. fl.

Östergötlands och Södermanlands handelskammare framhåller:

Att kontrakterade varor i avskrivningshänseende böra behandlas på all­

deles samma sätt som inneliggande lager borde vara självfallet. Företagarens

bundenhet att betala varan och risken för prisfall är i båda fallen densamma.

Beträffande kontrakterade varor är kanske den risken i vissa fall större, be-

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

33

roende på leveranstidens längd. Ofta är det en ren tillfällighet, som avgör,

om en vara ingått i lagret vid bokföringsårets avslutande eller örn leverans

ännu icke skett. Den ekonomiska expertisen är fullständigt enig beträffande

kontrakterade varors likställande med lagervaror och, såsom Annell fram­

håller, har samma uppfattning numera också vunnit godkännande i Rege­

ringsrätten. Densamma överensstämmer även med den personliga mening,

varåt finansministern givit ett tydligt uttryck i propositionen till 1939 års

urtima riksdag beträffande införande av krisskatt.

Smålands och Blekinge handelskammare anför:

Regeringsrättens utslag angående rätt till nedskrivning å leveranskontrakt

är daterat den 11 juni 1945. I den nu framlagda promemorian, vilken är da­

terad den 19 september 1945, föreslås, att rätten till nedskrivning å leverans­

kontrakt praktiskt taget slopas. Företagarna lia i flera års tid varit ovissa örn

rätten att skriva ned å leveranskontrakt, ett förhållande som avsevärt kompli­

cerat bokslutsarbetet och boksluten. Det hälsades därför med tillfredsställelse

att genom Regeringsrättens utslag klart besked lämnades i frågan. Genom den

nu framlagda promemorian har densamma åter ställts under diskussion och

samma osäkerhetsmoment som tidigare blir alltså förbundet med det stun­

dande årsbokslutet. Vad företagarna behöva i den nuvarande övergångs­

perioden till fredshushållning är arbetsro och klara besked örn de skattemäs-

siga verkningarna på arbetsresultaten.---------—

Även tidpunkten för framläggande av ett så genomgripande ändringsför­

slag som det nu ifrågavarande synes handelskammaren mindre lämplig. Kon-

traktsnedskrivningar ha sin egentliga betydelse under onormala tider. De ha

sålunda haft en viktig funktion under de gångna krigsåren och torde vara

av betydelse ytterligare någon kortare tid, dock endast till dess normala för­

hållanden återinträtt i fråga örn varutillgång och priser. Då sålunda kontrak­

ten såvitt man nu kan bedöma endast under en kortare tidsperiod komma att

vara av betydelse ur skattesynpunkt, är det enligt handelskammarens upp­

fattning mindre lämpligt att nu föreslå särskilda lagbestämmelser om kon-

traktsnedskrivningar ur skattesynpunkt.

Skånes handelskammare finner anmärkningsvärt, att de föreslagna änd­

rade bestämmelserna förutsättas skola få retroaktiv verkan, vilket särskilt

bleve obilligt, då de reserver, som återfördes till beskattning, skapats under

tider med lägre skattetryck än det nuvarande. Handelskammaren vitsordar,

att systemet med avskrivningar å leveranskontrakt på sätt under kriget

skett näppeligen kunnat förutses vid kommunalskattelagens tillkomst, men

framhåller, att avskrivningar å kontrakt inom vissa branscher, exempelvis

skogsindustrien, dock förekommit även före kriget. Handelskammaren anför

vidare:

I 1940 års proposition örn krigskonjunkturskatt utgick man emellertid ifrån

att varulager och kontrakt skulle i avskrivningsliänseende likställas vid den

årliga inkomstberäkningen. Med stöd av krigskonjunkturskattelagens bestäm­

melser i denna del började också bokföringen av kontrakt därefter att allt­

mera vinna insteg inom näringslivet. Att denna företeelse liksom ock före­

tagandet av avskrivningar å ingångna leveranskontrakt överensstämmer med

god köpmannased torde numera stå utom allt tvivel. I anseende till de före­

liggande prisfallsriskerna, vilka för kontraherade varor ofta med hänsyn till

den längre lid, som merendels förflyter till varornas försäljning, äro större

än för de varor, vilka ingå i företagets lager, tillgodose dessa avskrivningar

Bihang till riksdagens protokoll 1945. 1 sami. Nr 377-

3

34

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

uppenbarligen ett legitimt behov. Särskilt är här att beakta de speciella för­

hållanden, som förorsakats av den nuvarande råvara- och bränsleknapp­

heten. --------—

För sin del anser Handelskammaren det naturligast och riktigast att be­

handla bona-fide-avtal rörande inköp av nya varor på samma sätt som redan

levererade varor d. v. s. att för de förra tillämpa samma avskrivningsregler,

som godkännas beträffande de senare. Handelskammaren vill icke bestrida

att missbruk av avdragsrätten kunna förekomma men dylika missbruk torde

i huvudsak kunna förhindras med anlitande av de möjligheter gällande lag­

stiftning erbjuder.

I den mån som av fiskaliska skäl mera restriktiva regler kunna anses böra

stadgas för avskrivningar å kontrakt än för avskrivningar å lagervaror, bör

lagstiftaren enligt Handelskammarens mening lia anledning att iakttaga viss

varsamhet. Den i promemorian föreslagna avfattningen av bestämmelserna

om avdragsrätten vilar enligt Handelskammarens mening i olika hänseen­

den på ett oriktigt resonemang. För det första måste det ur näringslivets

synpunkt vara otillfredsställande att avdragsrätten på sätt föreslås — med

frångående av de nuvarande bokföringsmässiga grunderna — göres beroen­

de av skattemyndigheternas subjektiva bedömanden av marknadspriset på

leveransdagen. En dylik föreskrift måste i flertalet fall komma att leda till

meningsskiljaktigheter mellan skattemyndigheterna och den skattskyldige

och även giva upphov till ett ökat antal skatteprocesser. Skäl saknas vidare

att fastställa tidpunkten för bedömningen till leverans dagen. Rimligen bör

denna tidpunkt i stället knytas till den sannolika dagen för varornas försälj­

ning eller, när det gäller råvaror och halvfabrikat, den sannolika dagen för

försäljningen av de med användande av de kontraherade varorna framställ­

da produkterna. Slutligen må framhållas, att det merendels möter svårig­

heter att bilda sig ett omdöme om ett framtida marknadspris. För undvi­

kande av svårigheterna härutinnan synas skäl tala för att nedskrivning må

medgivas till den nedre fluktuationsgränsen för priset å respektive varor

under en viss tidsperiod.

Som av det nu anförda framgår utgör frågan om avdragsrätt för avskriv­

ningar å kontrakt ett komplicerat frågekomplex, vilket icke blivit i prome­

morian tillfredsställande utrett. En lagstiftning, som skulle innebära restrik­

tioner i denna avdragsrätt, bör enligt Handelskammarens mening icke kom­

ma till stånd ulan att hela detta frågekomplex dessförinnan blivit noggrant

penetrerat.

Handelskammaren i Karlstad anser förslaget icke innebära ett tillfredsstäl­

lande beaktande av de prisfallsrisker å inköpskontrakt, till vilka en köpman

vid boksluts uppgörande hade att taga hänsyn. Ett företag borde få värde­

sätta sitt varulager så att det hade full trygghet mot prisfallsrisk beträffande

detta, och härutöver borde det ha rätt att skattefritt skapa sådana reserver,

som kunde erfordras med tanke på dels brist i normallagret och dels pris­

fallsrisk på kontraherade varor. Därvid syntes en prövning i varje särskilt

fall oundgänglig, alldenstund olika förhållanden inom olika företag gjorde

det svårt att fastställa generella regler. Sådana kunde dock i viss utsträckning

tänkas, därvid i första hand skulle fastslås, att kontraherade varor till den

del, som erfordrades för att täcka brist i normallagret, finge värderas enligt

samma regler, som gällde för levererade varor. Därjämte skulle kontrahera­

de varor, utöver vad som erfordrades för täckande av brist i normallagret,

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

35

få nedskrivas till det lägsta anskaffningsvärdet under en tillräckligt lång

följd av år (t. ex. de feni sista förkrigsåren 1934—1938 och längre fram i

tiden de senast förflutna femton åren, krigsåren oräknade).

Handelskammaren för Örebro och Västmanlands län anför:

Förslaget att inskränka den skattskyldiges rätt att företaga nedskrivning

å kontraherade varor till sådana fall, då sannolikhetsskäl kunna anföras för

att marknadspriset å den kontraherade varan vid leveransdagen kommer

att understiga det kontraherade priset, måste, därest det genomföres, leda till

besvärligheter i praktiken. Under de närmast liggande åren torde det bliva

mycket svårt för skattskyldiga och taxeringsmyndigheter att enas om, vilka

prisfall som kunna vara sannolika. Det må icke förgätas, att den allmänna

osäkerheten i den internationella samfärdseln likaväl efter som under kriget

kan komma att föranleda mycket långa leveranstider och följaktligen tvinga

näringsidkarna att uppgöra omfattande och långfristiga kontrakt. Snabba

omkastningar på marknaden beträffande tillgången på råvaror och beträf­

fande transportmöjligheter kunna befaras. Att icke få möta sådana risker

genom omfattande nedskrivningar efter eget bedömande och utan förutgånget

meningsutbyte med skattemyndigheterna kan leda till mycket betänkliga

konsekvenser och måste på lång sikt undergräva den konsolidering av nä-

ringsföretaget, som är lika eftersträvansvärd ur statens synpunkt som ur

näringsidkamas. De i promemorian ventilerade förslagen till gränsdragning

mellan lagertillgångar och kontraherade tillgångar illustrera också de prak­

tiska svårigheter, som äro oundvikliga. Intet av förslagen kan förebygga tvist.

Handelskammaren i Gävle anser knappast, att det behövdes någon ny lag­

stiftning för att komma åt oskäliga lagerreserver samt att en sådan lagstiftning

i varje fall rimligtvis icke borde drabba redan bildade reserver. Handelskam­

maren anför vidare:

Då bindande avtal örn köp av varor träffats, har köparen förpliktat sig

att på överenskommen leveransdag mottaga den köpta varan till avtalat pris.

Att i värderingen skilja på å ena sidan varor i lager och varor under trans­

port med köparens förfoganderätt och å andra sidan sådana kontraherade

varor, som efter kontraktets undertecknande icke kommit så långt, att köpa­

ren förfogar över dem, synes vara att draga en gräns, som är svår att klart

bestämma och även opraktisk. Varor, som bokslutsdagen ligga upplagrade

för köparens räkning, skulle enligt förslaget upptagas till inköpspriset, un­

der det att varor, som bokslutsdagen hunnit lastas och kommit på väg,

skulle få betraktas såsom lager. Eftersom skeppningarna icke fördelas jämnt

på årets månader, skulle man genom en omläggning av bokföringsåret kunna

skaffa sig särskilda nedskrivningsmöjligheter.

Beträffande gränsdragningen mellan tillgångar, som

enligt promemorieförslaget skulle omfattas av den

fria lagervärderingen, samt kontraherade tillgångar

förekomma uttalanden i några yttranden.

Länsstyrelserna i Kristianstads samt Göteborgs och Bohus län anse gräns­

dragningen böra ske i huvudsaklig överensstämmelse med det i promemorian

angivna förslaget.

Kammarrätten framhåller, att det icke gärna kunde komma i fråga alt, på

sätt som föreslagits, beträffande gränsdragningen avvika från allmänna civil­

rättsliga grundsatser och god affärssed.

36

Kungl. Maj.ts proposition nr 377-

Länsstyrelsen i Östergötlands län ifrågasätter, om icke en direkt anknyt­

ning till de i lagen om köp och byte upptagna bestämmelserna vore lämplig

och genomförbar.

Länsstyrelsen i Malmöhus län påpekar, att den ifrågasatta utsträckningen

att låta kontanta betalningar till säljaren för icke levererade varor jämställas

med varulager lätt kunde åstadkomma orättvisor, då de kapitalstarka företagen

givetvis komme i en gynnad ställning. Faran för orättvisor av detta slag torde

dock icke vara av den storleksgrad, att man borde motsätta sig vad i föreva­

rande stycke föreslagits.

Länsstyrelsen i Västernorrlands län uttalar likaledes betänkligheter mot

tanken att låta kontanta betalningar till säljaren för icke levererade varor få

jämställas med varulager, då en sådan bestämmelse torde alltför mycket kun­

na missbrukas, särskilt då det gällde företag med intressegemenskap. Vidare

kunde ifrågasättas, örn icke frågan, när en vara skulle anses kontraherad.

borde på något sätt regleras. Nedskrivning borde icke få ske i andra fall än

där kontraktet ingått som normalt led i rörelsen. I fråga örn avverkningsrätt

till skog torde rotstående, stämplad skog böra betraktas som lagertillgång.

Förvärvaren hade nämligen genom avtalet erhållit en sakrättsligt skyddad

rätt att tillgodogöra sig träden och detta tillgodogörande skedde på hans egen

risk. Däremot torde kontrakt om leverans av virke eller träkol vara att anse

som vanliga leveranskontrakt.

Länsstyrelsen i Norrbottens län anser, att kontant betalning till säljaren för

icke levererade varor borde medföra, att varorna jämställdes med varulager.

Därvid torde emellertid böra beaktas, att bestämmelserna härom avfattades

så att icke samma varor kunde utnyttjas som nedskrivningsobjekt hos såväl

köpare som säljare. Säljare torde böra åläggas särskilt redogöra för innelig­

gande kontrakt per balansdagen.

Reservanterna i 1944 års allmänna skattekommitté anföra:

Vad som här uppställer sig är icke det civilrättsliga spörsmålet om ägande­

rättens eller besittningens övergång från säljare till köpare utan den rent

skatterättsliga frågan, när ett avtal om varuköp fullföljts så långt, respektive

eljest är av sådan art, att de köpta varorna böra i beskattningshänseende be­

handlas såsom inneliggande varulager hos köparen. De riktlinjer för frågans

besvarande, som uppdragits i den remitterade promemorian, synas i huvud­

sak överensstämma med vad som skäligen bör gälla. En närmare översikt av

problemet giver —- — -— följande resultat:

1) Ingen tvekan behöver råda beträffande varor, som på balansdagen be­

finna sig i den skattskyldiges besittning. Vare sig de äro direkt lagrade å om­

råde, som disponeras av den skattskyldige, eller eljest äro att anse såsom om­

händertagna av honom, skola de uppenbarligen hänföras till hans inneliggande

varulager.

2) Ej heller varor, som på balansdagen äro för den skattskyldiges räkning

omhändertagna av tredje man, däri inberäknat varor, som senast nämnda dag

äro av säljaren avlämnade för transport till den skattskyldige, torde giva an­

ledning till någon meningsskiljaktighet. De äro otvivelaktigt att betrakta så­

som varor, ingående i den skattskvidiges lagerhållning.

3) Varor, som på balansdagen väl ännu icke omhändertagits av köparen

eller avlämnats för transport till honom, men äro kontant betalda, synes det

37

likaså principiellt riktigast att betrakta som lagervaror. I och med betalningen

är köparen även under normala förhållanden nödsakad att bokföra sitt inköp,

och detta torde lämpligast ske på eller i anslutning till lagerkontot. Under

normala förhållanden, då omedelbara prislallsrisker av större omfattning icke

äro att befara, torde dock frågan om behandlingen av dylika kontant betalda

varor vara av mindre betydelse.

I fråga om varor, betalade genom rembours, synes man böra behandla den

bekräftade remboursen på samma sätt som kontant betalning. Köparen har ju

här genom remboursen bundit sig på sådant sätt, att läget för hans vidkom­

mande är fullt jämförbart med en definitiv betalning. Beträffande den obe­

kräftade remboursen kan läget visserligen sägas vara i viss mån ett annat.

Men örn remboursen varit ställd redan på balansdagen och före inkomstde­

klarationens avgivande lett till att varor kommit köparen till handa eller

omhändertagits för transport till honom, synes icke något sakligt skäl före­

ligga till att icke jämväl sådana varor skola få inräknas i lagerhållningen.

4) För skogsförädlingsindustriens och järnindustriens del måste ytterligare

ett par grupper av kontraherade varor ia betraktas som inneliggande lager,

även om de icke motsvara de under 1—3 uppställda förutsättningarna. Detta

gäller sågtimmer och massaved, som skogsindustrien inköper på rot för av­

verkning genom köparens egen försorg eller i form av leveransvirke, och det

gäller järnindustriens inköp av träkol.

Skogsindustriens anskaffning av sågtimmer och massaved sker som bekant

i allt väsentligt genom köp av avverkningsrätter och leveransvirke under höst­

månaderna, företrädesvis oktober—december. De kontraherade virkeskvanti-

teterna avverkas sedan under vintermånaderna och transporteras genom flott-

ningsföreningens eller köparens egen försorg under våren och sommaren, så

att de komma fram till fabrikerna successivt under sommaren och hösten året

efter köpet, förutsatt att de icke på grund av flottningsförhållandena rent av

bli kvarliggande i vattendragen över påföljande vinter. Efter framkomsten

kan särskilt sulfitveden ännu icke omedelbart tågås i bruk, utan den bör ligga

i lager avsevärd tid innan den får gå in i produktionen. Resultatet blir, att den

råvara, som köpes på hösten det ena året kan försäljas som färdig produkt ti­

digast ett år och i mycket stor omfattning först närmare två år efter köpet.

Liknande förhållanden gälla i fråga om järnindustriens träkolsanskaffning.

Det träkol, som för tackjärnstillverkningen beställes omkring mitten av året

eller senast på förhösten, framställes först under hösten och vintern, och stålet

av detta tackjärn levereras som regel icke förrän två år efter träkolsbeställ-

ningen.

Under dessa omständigheter kommer såväl trä- som järnindustriens här

ifrågavarande råvaruanskaffning att regelmässigt till alldeles övervägande

del vila på kontrakt, som ännu icke äro fullgjorda vid årsskiftet, då balans­

dagen i regel infaller. Belysande är, att hos det företag, som är landets .största

t nikol störj »rökare, det kalkylerade träkolsbehovet för förkrigsåren 1935—1939

vid närmast föregående årsskifte var täckt genom kontrakt till icke mindre än

resp. 85, 60, 86, 83 och 40 procent, därvid det sistnämnda förhållandevis låga

procenttalet var orsakat av helt exceptionella förhållanden. Under krigsåren

lia motsvarande siffror varit resp. 87, 90, 78, 70, 70 och 90 procent.

Det skulle under dessa förhållanden vara meningslöst att för skogsföräd-

lingsindustriernas inköp av timmer och massaved samt järnindustriens köp av

träkol göra någon åtskillnad i beskattningshänseende mellan i lager befintliga

och på kontrakt vilande varor. Med hänsyn lill tidsutdräklen mellan inköpen

och den färdiga produktens försäljning och de speciella risker, som köpen

av denna anledning äro förenade med, skulle en dylik åtskillnad dessutom

vara oegentlig. Den skulle sannolikt endast leda (ill en omläggning av bokfö­

ringsåret, så all del bättre överensstämde med de faktiska leverans!idema.

Kungl

■ Maj:ts proposition nr 377.

38

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

5) Liknande skäl tala för att företag, vilkas verksamhet är av sådan art, att

värdet av kontraherade varor regelmässigt avsevärt överstiger värdet av inne­

liggande lager, erhålla motsvarande rätt att behandla kontrakt efter samma

regler i beskattningshänseende, som gälla för lagervaror.

Delegerade för Sveriges industriförbund m. fl. framhålla liknande synpunk­

ter beträffande varor, för vilka betalning erlagts till säljaren eller för vilka

rembours förelåge, samt framhåller i övrigt, att som levererad vara borde be­

handlas även virke, därå lagen den 9 juni 1944 örn köpares rätt till märkt

virke ägde tillämpning. Enligt nämnda lag finge nämligen ved eller annat vir­

ke, som någon tillhandlat sig, ändå att virket vore kvar i säljarens vård, icke

tagas i anspråk för betalning av dennes gäld, om virket i fråga blivit tydligt

märkt för köparens räkning och det vid köp av sådant virke vore brukligt att

genom märkning angiva vad som tillkomme köparen.

194-4 ars skattesakkunniga framhålla, att avtal örn direkt virkesleverans i

stora delar av vårt land torde vara minst lika vanliga som avtal örn avverk­

ningsrätter och att någon skillnad mellan dessa båda slag av avtal knappast

torde böra upprätthållas. Att låta kontant betalning av varor jämställas med

leverans av varorna skulle innebära att företag med god likviditet, vilkas be­

hov av konsolidering ej kunde antagas vara så stort, skulle kunna bereda sig

möjligheter till större avdrag för nedskrivningar än företag, vilkas konsoli-

deringsbehov vore mera trängande.

Sveriges grossistförbund anser det uppenbart att varor, som ej levererats

men för vilka kontant betalning erlagts eller rembours ställts, borde jämställas

med levererade varor.

Kooperativa förbundet framhåller, att man bör jämställa varor, som betalts

genom rembours, med inneliggande varulager.

Handelskammaren för örebro och Västmanlands län anför:

Gränsdragningen mellan kontanta betalningar, som skulle medföra, att den

icke levererade varan finge jämställas med varulager, och s. k. remboursbetal-

mngar, som icke skulle hava denna påföljd, förefaller ganska märklig, då för

närvarande inga andra rembourser ställas än oåterkalleliga sådana och då

för övrigt tvånget att genast täcka in valuta för remboursen utesluter varje

form av kredit. Man kan dessutom fråga sig, örn gränsdragning mellan kon­

tant betalning och kreditbetalning är genomförbar. Örn köparen skaffar sig

kredit hos tredje man och betalar kontant eller köper på kredit bör ur skatte-

synpunkt vara likgiltigt.

Handelskammaren i Gävle anför:

Vad avverkningsrätter beträffar, var det åtminstone inom Gävle handels­

kammaredistrikt före 1939 rätt vanligt, att dessa bokfördes de år, under vilka

de köpts, och att avverkningsrätterna upptogos som tillgång efter behövlig

nedskrivning. En inskränkning i rätten att behandla avverkningsrätter på

samma sätt som lager med den av myndigheterna använda motiveringen, att

de stämplade träden äro säljarens egendom till dess träden äro fällda, skulle

innebära, att man genom att lägga om bokföringsåret t. ex. per den 30 mars,

skulle få rätt att upptaga det avverkade virket som lager. Att genom lagstift­

ning förhindra en sådan åtgärd är väl icke möjligt. För skogsindustrien är det

helt andra synpunkter än möjligheterna att i avverkningsrätter få avskriv-

nmgsobjekt, som bestämma i vilken utsträckning man på hösten uppköper

Kungl. Maj.ts proposition nr 377.

39

avverkningsrätter. För de trävaruföretag, som ej ha egna skogar i tillräcklig

omfattning, är det lika viktigt att per den 31 december lia avverkningsrätter,

som det är för annan industri att ha visst lager av råvaror eller för handeln

att ha lager med tillräcklig sortering för att snabbt kunna fullgöra av kun­

derna gjorda beställningar. Grundad anledning föreligger icke för att behandla

avverkningsrätter på annat sätt än verkliga varulager.

Departementschefen.

I nu ifrågavarande promemoria föreslås, att nedskrivning å leveranskon­

trakt angående varor skall vid inkomsttaxeringen godkännas endast örn mark­

nadspriset å den kontraherade varan vid balansdagen understiger det kontra-

herade priset eller den skattskyldige kan anföra sannolikhetsskäl för att så­

dant prisfall kommer att inträffa före leveransdagen.

Det sålunda framlagda förslaget har mött stark kritik i de av näringsorga-

nisationerna avgivna remissyttrandena. Denna kritik synes emellertid till en

del skjuta över målet. Syftet med förslaget är icke att förbjuda befogade ned­

skrivningar å kontrakt utan endast att åstadkomma en sådan reglering av

hithörande spörsmål — vilka hittills icke äro i skatteförfattningarna direkt

reglerade — att garantier erhållas mot obefogade nedskrivningar. En dylik

reglering lärer vara motiverad redan med hänsyn till den risk för illojala

transaktioner, som föreligger vid kontraktsnedskrivningar och som saknar

motsvarighet vid nedskrivning å varulager och andra realtillgångar. Be­

hovet av reglerande bestämmelser på området framgår jämväl av de av läns­

styrelserna avgivna remissyttrandena.

Jag vill i detta sammanhang även erinra örn att rätten till nedskrivning

å varulager för närvarande är mycket långtgående och att förslag framkom­

mit om viss begränsning av denna rätt. Jämväl enligt min mening är det

önskvärt, att berörda fråga upptages till omprövning inom en näraliggande

framtid. Det anförda torde utgöra en särskild anledning att icke nu med­

giva en sådan utvidgning av rörelseidkarnas nedskrivningsmöjligheter, som

följer av regeringsrättens förut omnämnda utslag.

Mot förslaget om begränsning av rätten till nedskrivning å leveranskon­

trakt ha i första hand åberopats de kraftiga prisfluktuationer, speciella

varugrupper kunna vara underkastade, samt de särskilda risker för sådana

fluktuationer, som förefinnas i nuvarande läge innan prisförhållandena efter

kriget hunnit stabiliseras. Denna argumentering synes emellertid knappast

vara bärande gentemot det framlagda förslaget. Enligt förslaget skall näm­

ligen nedskrivning få ske för mötande av beräknelig! prisfall å den kontra­

herade varan. Beträffande nedskrivning på grund av prisfallsrisk för den

tillgång, värdesättningen avser, innebär förslaget i själva verket endast att

den skattskyldige ålägges bevisskyldigheten för att nedskrivningen är befo­

gad; det skall med andra ord ankomma på honom att göra sannolikt, att

prisfallsrisk föreligger. En dylik fördelning av bevisbördan synes rimlig.

Från olika håll har nämligen vitsordats, alt behov av nedskrivning å leve­

ranskontrakt föreligger huvudsakligen under onormala tider eller i särskilda

40

Kungl. Majlis proposition nr 377.

fall, och presumtionen bör alltså vara för att nedskrivning icke skall med­

givas. Vidare synes det, åtminstone i vissa fall, vara lättare för den skatt­

skyldige att visa, att sannolikhet för prisfall föreligger, än det är för be-

skattningsmyndighelerna att visa, att prisfall icke kommer att inträffa.

I detta sammanhang vill jag framhålla, att kraven på den sannolikhets-

bevisning, skattskyldig har att fullgöra, i det aktuella läget icke böra ställas

alltför höga. Vid 1946 års taxering torde sålunda beträffande en del varu­

grupper viss nedskrivning kunna medgivas enbart på grund av den väntade

allmänna prisutvecklingen och sålunda utan närmare utredning i det sär­

skilda fallet.

Till stöd för att nedskrivning å leveranskontrakt skulle få ske även om

nedskrivningen icke vore motiverad av risk för prisfall å den kontraherade

varan har anförts, att rätt till sådan nedskrivning borde finnas för att rö-

relseidkarna icke till följd av nu rådande varubrist skulle nödgas framtaga

sina tidigare genom nedskrivning å inneliggande varor bildade dolda reser­

ver. De förekommande reserverna i varulager borde med andra ord, när

varulagret utförsåldes, få ersättas av reserver i leveranskontrakt. Emellertid

synas rörelseidkarna knappast ha något befogat krav på att få ha dessa reser­

ver kvar, när de varor, till vilka reserverna äro knutna, utförsäljas. Rätten

till nedskrivning å lager lärer vara att betrakta som en rätt till temporärt

uppskov med beskattningen; och den därigenom uppkomna skatteskulden

bör anses förfallen, när varorna säljas. Reservernas storlek torde sålunda å

varje balansdag böra vara beroende av avskrivningsbehovets storlek vid den

ifrågavarande tidpunkten och en rätt för rörelseidkarna att under alla för­

hållanden bibehålla förut upplagda dolda reserver synes icke böra godkännas.

Även om den nyss angivna regeln i princip godtages, torde man emellertid

från vissa håll göra gällande, att den aktuella varubristen borde för dagen

medföra ett annat betraktelsesätt. Gentemot en dylik invändning vill jag

framhålla, att rörelseidkamas berättigade anspråk härvidlag torde få anses

tillgodosedda genom rätten att vid inkomstbeskattningen göra avdrag för av­

sättning till investeringsfond för ersättande av förkrigslager. Syftet med lag­

stiftningen härom var just att bereda sådana skattskyldiga, vilkas varulager

minskats under kriget utan att kunna ersättas, möjlighet att i viss utsträck­

ning kvarhålla de dolda reserverna i rörelsen.

Med hänsyn till det nu anförda är jag i princip av den uppfattningen, att

nedskrivningar å kontrakt angående varor icke böra godkännas vid inkomst­

taxeringen i vidare mån än nedskrivningarna äro erforderliga för täckande

av befarade förluster å de kontraherade varorna. Härvid torde hänsyn böra

tagas endast till prisfallsrisker under tiden fram till leveransdagen. Att på

grund av kontrakt medgiva nedskrivning jämväl för täckande av sannolikt

prisfall under tiden mellan leveransdagen och den dag, då köparen kan be­

räknas i sin tur sälja varan eller därav tillverkade produkter, synes däremot

knappast böra ifrågakomma. Sådan nedskrivning torde få anses aktuell

först då varan levererats och bör ske enligt reglerna för nedskrivning å varu­

lager.

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

41

I promemorian framhålles, att en vidsträcktare rätt till nedskrivning å kon­

trakt synes böra tillförsäkras företag, vilkas verksamhet är av sådan art att

värdet å kontraherade varor regelmässigt avsevärt överstiger värdet av inne­

liggande varor, ävensom företag vilkas varuinköp äro förbundna med så

stora risker att erforderliga reserveringar icke kunna bildas genom nedskriv­

ning av inneliggande lager. I remissyttrandena har vidare föreslagits, att sär­

skilda regler böra meddelas beträffande dels kontrakt varmed avses att

täcka föreliggande brist i det för rörelsens bedrivande erforderliga normal­

lagret, dels kontrakt angående råvaror i sådana fall, då längre tid regelmäs­

sigt förflyter från kontraktets upprättande till dess de därav producerade

varorna försäljas, dels kontrakt som, därest normala förhållanden rått, kun­

de beräknas ha varit fullgjorda vid bokslutet, och dels kontrakt angående

varor, vilka levererats kort tid efter balansdagen och motsvara högst två må­

naders normal förbrukning. Det har emellertid icke närmare angivits hur

man skulle gå till väga för att särskilja de åsyftade fallen, och det torde bliva

förenat med svårigheter såväl att utforma som att i praktiken tillämpa dylika

undantagsbestämmelser. Därtill kommer att en regel, enligt vilken nedskriv­

ning generellt medgives för befarat prisfall på den kontraherade varan, synes

mestadels vara tillräcklig för att tillgodose det berättigade nedskrivningsbe-

hovet i samtliga de angivna fallen. Särbestämmelser med avseende å de nu

åsyftade fallen torde därför knappast böra meddelas. Jag vill tillägga, att

viss hänsyn till de här berörda särskilda förhållandena synes kunna tagas

vid prövningen av det mått av sannolikhetsbevisning, som bör krävas för

medgivande av nedskrivning å kontrakt.

Beträffande frågan huru gränsen skall dragas mellan varulager i egentlig

bemärkelse och kontraherade varor har i promemorian — med utgångspunkt

från vad som var allmänt affärsbruk före år 1939 — föreslagits, att varu­

lagret skall anses omfatta dels varor, som vid balansdagen omhändertagits

av köparen eller av tredje man för köparens räkning, dels ock varor, som

vid balansdagen av säljaren avlämnats för transport till köparen. I olika

yttranden bär därutöver föreslagits, att kontraherade, kontant betalda varor

skola betraktas som lagervaror, enär köparen även under normala förhållan­

den är nödsakad att i och med det betalning skett bokföra sitt inköp och

detta lämpligast bör ske å varukonto!. Detsamma bör enligt vissa yttranden

gälla i fråga örn varor betalade genom rembours, åtminstone om remboursen

är bekräftad. Vidare har framhållits, att för skogsförädlingsindustriens del

kontrakt angående sågtimmer och massaved, som inköpts på rot för avverk­

ning genom köparens egen försorg eller i form av leveransvirke, bör få be­

handlas som varulager, enär råvaruanskaffningen inom denna industri regel­

mässigt lill övervägande del vilar på kontrakt, som ej äro fullgjorda vid års­

skiftet, då balansdagen i allmänhet infaller. På samma sätt borde av liknande

anledning järnindustriens kontrakt angående träkol behandlas. Det har jäm­

väl anförts, att som levererad vara böra anses stämplade träd samt virke,

därå lagen den 9 juni 1944 örn köpares rätt till märkt virke äger tillämpning.

Som skäl för sistnämnda undantag har angivits, att förvärvaren i förra fallet

Bihang lill riksdagens protokoll 1945. 1 sami. Nr 377.

4

42

Kungl. Majlis proposition nr 377.

fått en sakrättsligt skyddad rätt att tillgodogöra sig träden, vilket tillgodo­

görande sker på hans egen risk, och att i senare fallet det i vederbörlig ord­

ning märkta virket icke får tagas i anspråk för betalning av säljarens gäld.

Å andra sidan har framhållits, att gränsdragningen bör ske efter allmänna

civilrättsliga regler och god affärssed.

För egen del finner jag gränsdragningen höra ske med utgångspunkt från

det bokföringssätt, som hittills eller i varje fall före kriget brukat tillämpas;

i förevarande hänseende torde det hava varit vanligt, att ett varuinköp icke

bokförts å varukontot, förrän leveransen skett. I enlighet härmed anser jag

gränsdragningen i princip böra ske efter de i promemorian angivna linjerna;

det inneliggande varulagret bör alltså anses omfatta dels varupartier, som

vid balansdagen omhändertagits av köparen eller av tredje man för köparens

räkning, dels ock varupartier, som vid balansdagen av säljaren avlämnats

för transport till köparen. Vad sålunda föreslagits lärer emellertid gälla redan

på grund av regeln, att inkomst av rörelse skall beräknas enligt bokförings-

mässiga grunder, varför särskilda bestämmelser härom i lagtexten torde vara

överflödiga.

Vad angår de i remissyttrandena föreslagna undantagsbestämmelserna tor­

de det förhållandet, att kontant betalning erlagts för en kontraherad vara

eller att köpeskillingen för densamma säkerställts, icke böra medföra avvi­

kelse från den förut angivna huvudregeln. Frånsett att en sådan bestämmelse

skulle obehörigen gynna de kapitalstarkare företagen synes det anförda mo­

tivet för densamma icke vara särskilt starkt. Det är visserligen riktigt, att

förskottsbetalningar bruka bokföras, men bokföringen torde åtminstone före

kriget i de flesta fall ej ha skett på varukontot.

Vad angår de övriga föreslagna undantagsbestämmelserna synas de till

stöd därför åberopade skälen icke vara av avgörande betydelse. Behovet av

nedskrivningsmöjligheter lärer här kunna i huvudsak tillgodoses genom rät­

ten att företaga nedskrivning å kontrakt för befintliga prisfallsrisker.

Vid angivna förhållanden och med hänsyn till angelägenheten av en enkel

och lätt tillämplig gränsdragning anser jag mig icke böra förorda särbestäm­

melser för nu ifrågavarande fall.

På grund av det nu anförda förordar jag, att i andra stycket av punkt 1

i anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen införes en bestämmelse örn

att nedskrivning av värdet å rättigheter till leverans av tillgångar, avsedda

för omsättning eller förbrukning i rörelse, enligt ej fullgjorda köpekontrakt

må godkännas endast i den mån det visas, att inköpspriset för tillgångar av

samma slag vid tiden för bokslutet understiger det kontraherade priset, eller

göres sannolikt, att dylikt prisfall kommer att inträffa före leveransdagen.

Särskilda övergångsbestämmelser torde icke erfordras angående den tid,

inom vilken återföring till beskattning skall ske av sådana dolda reserver,

som bildats genom otillåten nedskrivning å kontrakt.

I enlighet med vad jag i det föregående anfört har inom finansdeparte­

mentet upprättats förslag till lag om ändrad lydelse av punkt 1 av anvis­

ningarna till 41 § kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370).

Kungl. Maj:ts proposition nr 377.

43

Föredraganden hemställer härefter, att berörda lagförslag måtte genom

proposition föreläggas riksdagen till antagande.

Med bifall till denna av statsrådets övriga ledamöter bi­

trädda hemställan förordnar Hans Maj:t Konungen, att till

riksdagen skall avlåtas proposition av den lydelse, bilaga till

detta protokoll utvisar.

Ur protokollet:

Sven Åmark.