SOU 1946:29

Betänkande med förslag till ändrade bestämmelser i fråga om taxering av inkomst av jordbruksfastighet samt lag om jordbruksbokföring

N 4-0 &(

oå (—

— CU m

&( *. IOTQ'

National Library of Sweden

Denna bok digitaliserades på Kungl. biblioteket år 2012

STATENS" OFFENTLIGA UTREDNINGAR 1946:29 FINANSDEPABTEMENTET

1943. ÅRS IOBDBRUKSTAXERINGSSAKKUNNIGA

BETÄNKANDE MED FÖRSLAG

TILL

ÄNDRADE BESTÄMMELSER I FRÅGA

OM TAXERING AV INKOMST AV JORDBRUKSFASTIGHET

SAMT

LAG OM JORDBRUKSBOKFURING

_ ' STOCKHOL'M 1946

Betänkande angående rundradion iSverige. Dess

' aktuella behov och riktlinjer för dess framtida verk- '

samhet. Norstedt. 167 s. K. . Dödföddheten och tidigdödligheten i Sverige. Dess samband med nativitetsminskningen och dess för— hållande vid olika. former av förlossningsvard samt dess socialmedicinska och beiolkningspolitlska be- tydelse. Av C. Gyllenswärd. Beckman. 115 5. S. . Betänkande med förslag till ändrade grunder för flottningslagstiftningen m. m. Haeggström. 99 s. 10. Betänkande med,!örslag angående uniformspliktens . omfattning för viss. personal vid försvarsväsendet. .

V. Petterson. 59 s. Fb. . Betänkande om barnkostnadernas fördelning med förslag angående allmänna barnbidrag m. m. V. Pet- terson. 351 5. S. . Betänkande om barnkostnadernas fördelning med -förslag angående allmänna. barnbidrag m. m. Bila- gor. Beckman. 153 s. S. , Betänkande och förslag rörande åtgärder för att be-

gränsa antalet kontraktsanställt manskap inom, krigsmakten. Beckman. 136 s. Fo. . 1941 års lärarlönesskkunniga. Betänkande med för- slag till boställsordning för folkskolans lärare m. m. Marcus. Lids. Fi. . 1945 års universitetsbercdning. l. Docentinstitu- tionen. Haeggström. 62 s. . » - _ . Betänkande med förslag till omorganisation av väg- och vattenbyggnadsstyrelsen m.m. Katalcg- och Tid- skriftstryck. 217 s. K. » 1940 års skolutrednings betänkanden och utredå ningar. 4. Skolpliktstidens skolformer. 2. Folksko- lan. A. Allmän del. Idun. 341 s. E.

. Betänkande om tandläkarutbildningens ordnande m. m. Del 1. Beckman. 216 s. F.. . Investeringsutredningens betänkande med utredning rörande personal- och materielresurser m. m. för genomförande av ett arbetsprogram enligt av utred- ningen tidigare framlagt förslag. Marcus 72 s. Fi. ' . 194oars skolutrednings betänkanden och utredning- ar. 4. Skolpllktstidcns skolformer. 4. Realskolan. Praktiska linjer. Idun. 193 s. E. . 1940 Åre skolutrednings betänkanden och utred- ningar. 4. Skolpliktstidens skolformer. 2. Folksko- lan. B. Förslag till undervisningsplaner. Idun. 263 s. E.

(

Kronologisk förteckning».

. "Betänkande angående forsknings- och försöksv

samheten på jordbrukets område i Norrland. V. terson. 133 s. Jo.

Desn famiijevårdande socialpolitiken. Beckman. s. .

. ? M angående utvecklingsplanering på. jordb

område. Marcus. 252 s. Jo. . Betänkande med förslag rörande den ekonom :v

försvarsberedskapens framtida organisation. Id 92 s. __Fo. .

!. Betänkande angående den centrala organisatio»

av det civila medioinal- och veterinärviisendet. Id . 361 s. S. . Betänkande med utredning och förslag angaen

rätten till arbetstagares uppfinningar. Norstedt. 8. n. -

. Betänkande med förslag till ordnande av kreditg nings- och rådgivningsverksamhet för hantverk » småindustri samt bildande av företagarnämnd Marcus. 144 s; 11. .' Socialvardskommitténs betänkande. 12. Utred-

oclcå förslag angående moderskapsbidrag. Beckm 11 s. s.

. Kommitténs för partiellt arbetsföra betänkande. Förslag till effektiviserad kurators- ooh arbetsf- mediings'verksamhet för partiellt arbetsföra m. Katalog- och Tidskriftstryck. 200 5. S. . Betänkande med förslag till lag med särskilda - stämmelser om uppfinningar m. rn. "av betyde för rikets försvar. Norstedt. 37 s. Ju. . Betänkande angående tjånstepensionsförsäkringe organisation. Marcus. 71 s. ll. . Betänkande med förslag till investeringsreserv - budgetåret 1946/47 av statliga, kommunala och sta. understödda anläggningsarbeten. Marcus. vij, 378 14 i. . Bilagor till betänkande med förslag till invester' . : reserv för budgetåret 1946/47 av statliga, komm nala ååh staitsunderstödda anläggningsarbeten. M ens. s. F . . 1943.årsjordbrukstaxeringssakkunni a.. Betänkan med förslag till vandrade bestämma ser i fråga . taxering av inkomst av jordbruksfastighet samt om jordbruksbokföring. Marcus. 282 s. 3 bil. Fi.

Anm. Om sai—skild tryckeri. ej angives, &: tryckorten Stockholm. Bokstäverna. med fetstil utgörs. begynnelse bokstäverna till det departement, under vilket utredningen avgivits, t. ex. E. = ecklesiastikdepartementet Ju. _ jordbruksdepartementet. Enligtkungöreisen den 3 febr. 1922 ang. statens offentliga utredningen yttre anord ning (nr 98) utgivas utredningarna i omslag med enhetlig färg för varje departement. . .

19%5ÅRSJORDBRUKSTAXEBINGSSAKKUNNIGA

BETÄNKANDE MED FÖRSLAG

TILL

ÄNDRADE BESTÄMMELSER I FRÅGA OM TAXERING AV INKOMST AV JORDBRUKSFASTIGH ET

SAMT

LAG OM JORDBRUKSBOKFÖRING

STOCKHOLM 1946 iSAACMARCUSBOKTRYCKERLAWHEBOLAG 457371

Till Herr Statsrådet och Chefen för Kungl. Finansdepartementet.

Med stöd av Kun-gl. Maj:ts bemyndigande den 12 november 1943 tillkal- lade chefen för finansdepartementet samma dag landskamrera'ren A. T. Rietz, ledamoten av riksdagens första kammare V. G. Lodenius samt ledamöterna av riksdagens andra kammare K. A. M. Andersson, S. Janson och W. Svens- son att såsom sakkunniga inom departementet verkställa utredning av frå- gan om införande av uttryckliga bestämmelser om rätt för jordbrukare att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder jämte vissa andra därmed sam- sammanhängande frågor. Tillika uppdrog departementschefen åt Rietz att i egenskap 'av ordförande leda de sakkunnigas arbete.

Genom beslut den 23 december 1943 förordnade departementschefen till de sakkunnigas sekreterare från och med den 1 januari 1944 t. f. länsbokhål- laren av första klass, numera länsassessorn A. F. Baekkevold.

De sakkunniga hava antagit benämningen 1943 års jordbrukslaxerings- sakkunniga.

Genom chefens för finansdepartementet beslut den 18 januari 1944 upp- drogs åt centralkonsulenten hos centrala krigskonjunkturskattenämnden, nu- mera taxeringsintendenten B. E. Elvefors att från och med den 20 januari 1944 vara bokföringssakkunni-gt biträde hos de sakkunniga.

Genom beslut den 10 mars 1945 förordnade chefen för finansdepartementet professorn L. Nanneson att biträda de sakkunniga i vissa frågor rörande av- drag vid inkomsttaxeringen för värdeminskning å inventarier och byggnader i jordbruk och skogsbruk.

De sakkunniga hava vidare ånjutit biträde av agronomen vid statens forskningskommitté för lantmannabyggnader Lennart Hjelm, vilken för de sakkunnigas räkning verkställt viss utredning angående jordbrukets bygg- nader, samt av jägmästaren Gösta Olhammar, vilken medverkat vid behand— lingen av frågan om inkomstbeskattning av skogsbruk.

För de sakkunnigas räkning har särskild statistisk utredning verkställts av agronormen Sixten Landahl.

För att tagas i övervägande vid fullgörande av det lämnade uppdraget hava till de sakkunniga överlämnats underdåniga framställningar dels från

Smålands och Blekinge handelskammare med hemställan om vissa änd- ringar i grunderna för beskattning av inkomst av j'ordbruksfastzighet dels ock från länsstyrelsen i Örebro län angående avdrag vid beskattningen för vissa nybyggnadskostnader å skogs- och jordbruksfastigheter.

De sakkunniga hava den 24 januari 1945 avgivit yttrande över en i riks- dagen framställd interpellation rörande rätt för jordbrukare att vid taxering avskriva kostnader för anskaffande av jordbruksinventarier.

Sedan de sakkunniga slutfört sitt uppdrag få de sakkunniga vördsamt över— lämna betänkande med förslag till ändrade bestämmelser i fråga om taxe- ring av inkomst av jordbruksfastighet samt till lag om jordbruksbokföring. Vid betänkandet finnes fogat särskilt yttrande av ledamoten Janson.

Stockholm den 19 februari 1946. f

ALLAN RAIETZ

ABEL ANDERSSON STIG JANSON GUNNAR LODENIUS . ' WALD. SVENSSON

1

Arne F. Bmkkevold .

FÖRFATTNINGSFÖRSLAG

F ö r s 1 a g till lag om ändrad lydelse av vissa delar av kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370).

Härigenom förordnas, att 21, 22, 23 och 41 åå samt anvisningarna till 21, 22, 25 och 41 åå kommunalskattelagen den 28 september 1928 skola erhålla följande ändrade lydelse:

21 5.

Till intäkt av jordbruksfastighet hänföres allt vad av fastighet här i riket, som taxerats såsom jordbruksfastighet, kommit ägaren eller brukaren till- godo, såsom:

a) årliga värdet _ räkning;

b) intäkt av jordbruk med binäringar, vartill hänföras:

' intäkt genom avyttring av djur och produkter från jordbruket eller dess binäringar;

intäkt genom annan inkomstgivande användning av jordbrukets eller dess binäringars alster, djur, inventarier eller arbetspersonal, såsom körslor, ut- hyrning av dragare, maskiner och dylikt;

värdet _— hushåll; c) intäkt av skogsbruk, vartill hänföras: intäkt —— realisationsvinst;

värdet av skogsprodukter, som den skattskyldige tillgodogjort sig för ny-, till- eller ombyggnad eller därmed jämförlig förändring eller för grundför- bättring ävensom för reparation och underhåll av byggnader, stängsel och in- ventarier å fastigheten eller för sitt hushåll eller eljest för sin, sin familjs och sina personliga tjänares räkning (vedbrand med mera) eller för arbetsper- sonalens behov eller å annan av den skattskyldige innehavd fastighet eller i rörelse, som av honom drivits;

d) intäkt av annat slag än förut nämnts, vartill hänföras:

intäkt _ jordbruk; arrende — _ —— eller dylikt; intäkt _ —— — med mera sådant.

22 ä.

1 mom. Från bruttointäkten av jordbruksfastighet må avdrag göras för omkostnader, såsom för:

allt, som är att hänföra till driftkostnader, såsom lön och underhåll åt ar- betspersonal, som uteslutande eller huvudsakligen använts för jordbruket el-

ler dess binäringar; reparation och underhåll av stängsel, diken och inven- tarier, inköp av djur, utsäde, foder, gödselmedel och dylikt; kostnader för skogs vård och underhåll, såsom förvaltning, bevakning, väg- och byggnads- underhåll, skogskultur, skyddsdikning, skogsindelning med mera dylikt, även- som, då fråga är om skogsavverkning, kostnader för virkets huggning, till- redning, utdrivning, flottning med mera; försäkring av arbetspersonal, bygg- nader, skog, gröda, förråd samt djur och inventarier, som ej äro att hänföra till personlig lösegendom, med mera sådant;

värdeminskning samt reparation och underhåll av till jordbruket eller dess binäringar eller skogsbruket hörande driftbyggnader;

värdeminskning genom slitning, utrangering eller eljest av jordbrukaren tillhöriga i jordbruksdriften använda maskiner och andra inventarier, eller, om dylik tillgång är underkastad hastig förbrukning, kostnad för anskaffning av tillgången;

värdeminskning å naturtillgångar å jordbruksfastigheten såsom stenbrott. grustag och dylikt genom deras användande;

värdeminskning samt reparation och underhåll av täckdikningsanläggning;

undantagsförmåner _ _ _ fastigheten; arrende _ _ _ fastigheten; ränta _ _ _ kapital; speciella skatter _ _ allmänna. Har skog _ -— _ tidigare medgivits Har växande skog _ _ _ ingångsvärde. Hemmavarande barn _ _ — arbetspersonalen.

2 mom. Avdrag får icke göras för kostnad fö; ny-, till- eller ombyggnad å fastigheten eller därmed jämförlig förändring eller för grundförbättring dårå, såsom nyodling, vattenavledning, sjösänkning med mera dylikt.

23 ä.

1 mom. Vad som återstår av intäkt av jordbruksfastighet, sedan avdrag enligt 22 & gjorts och hänsyn tagits till in- och utgående balans, utgör netto— intäkt av jordbruksfastighet.

2 mom. Från nettointäkten ——

av jordbruksfastighet. 41 &.

Inkomst av jordbruksfastighet och rörelse skall beräknas enligt bokförings- mässiga grunder, i den mån dessa icke stå i strid med särskilda bestämmel- ser i denna lag.

I andra fall _ _ ägt rum.

, Intäkt av jordbruksfastighet i samband med jordbruksdriftens upphörande, skall, om den skattskyldige så yrkar, lika fördelas å beskattningsåret och högst fem av de närmast föregående åren. Fördelning må icke ske å större antal år än att å vart och ett av dem belöper minst 2 000 kronor. I fråga om belopp, som hänföres till år före beskattningsåret, skall taxering verkställas och skatt utgå enligt vad om eftertaxering 'är stadgat.

Anvisningar

till 21 5.

1. Till bostad _ _, jaktstuga m. m. dyl.

Årliga värdet av bostad, som upplåtits till i fastighetens drift anställd per- sona], utan att särskild hyra för bostaden avtalats, upptages icke såsom äga— res eller brukares inkomst av fastigheten och får förty ej heller avdragas så- som driftkostnad.

2. Till jordbruk _ _ _ jordbruk. Såsom binäring _ _ _ föreligga.

3. Till intäkt av jordbruksfastighet hänföras samtliga intäkter i penningar, varor eller förnödenheter, som influtiti jordbruksdriften. Vad i punkt 1 förs- ta stycket av anvisningarna till 28 % kommunalskattelagen föreskrivits angå- ende intäkt av rörelse skall i tillämpliga delar gälla även i fråga om intäkt av jordbruksfastighet. Har tillgång avsedd för omtsä'ttning eller förbrukning överlåtits annorledes än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, Skall såsom intäkt upptagas allmänna saluvärdet därav; dock må, om tillgång, som nyss sagts, överlåtes till någon, som fortsätter jordbruksdriften eller som låter tillgången ingå i an- nan av honom bedriven näring, den av överlåtaren gjorde värdesättningen godkännas, därest icke särskilda omständigheter till annat föranleda. Intäkt vid avyttring av för stadigvarande bruk avsedda maskiner eller andra inventarier, vilka icke vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföras till byggnad, skall upptagas såsom intäkt av jordbruksfastighet, i den mån in- täkten överstiger vad som i beskattningsavseende kvarstår oavskrivet av an- skaffningsvärdet. Har avdrag för värdeminskning beräknats å restvärdet på sätt i punkt 1 av anvisningarna till 22 & angivits, skall intäkten upptagas så- som intäkt av jordbruksfastighet, i den mån densamma överstiger restvärdet. I fall då överlåtelse, som avses i näst föregående stycke, skett av maskiner och inventarier, skall vad där stadgas äga motsvarande tillämpning jämtväl beträffande dessa tillgångar.

4. Har den skattskyldige i någon av honom bedriven rörelse använt pro- dukter från egen eller av honom brukad fastighet, skall värdet av produk- terna räknas som intäkt av jordbruk, jordbrukets binäringar eller skogs- bruk, men får samma värde avräknas som omkostnad irörelsen (jfr punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 29 å).

5. Till intäkt av _ _ _ i penningar. 6. Såsom _ _ _ jordbruksfastighet. 7. Till _ _ _ jordbruksfastighet. 8. Enligt _ _ _ fastighet.

till 22 g.

1. Avdrag för värdeminskning å maskiner och andra inventarier får ske % på sätt och i den ordning, som enligt punkterna 3 och 4 av anvisningarna till 29 % gäller i fråga om avdrag för värdeminskning av dylika tillgångar i rö-

relse. Avdrag för värdeminskning må alternativt beräknas till viss procent å det för jordbruksfastighetens inventariebestånd i dess helhet i beskattnings- avseende gällande värdet (restvärdet). I dylikt fall skall, därest tillgång, var- om här är fråga, avyttras och utredning angående tillgångens anskaffnings- kostnad samt åtnjuta värdeminskningsavdrag icke kan förebringas, vad som inflyter vid avyttringen avräknas från inventariebeståndets restvärde.

Värdet av fastighetens egna jordbruksprodukter, som användas för fastig- hetens fortsatta drift, såsom spannmål till utsäde, foder, gödsel m. rn. får ej avföras som driftkostnad men skall ej heller upptagas som intäkt (jfr 21 & b). Endast kostnaden för inköpta dylika förnödenheter är att räkna som driftkostnad.

Har tillgång avsedd för omsättning eller förbrukning förvärvats annorle- les än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång skall, där ej särskilda omständigheter till annat föranleda, såsom tillgångens anskaffningskostnad anses det för överlåtaren eller hans dödsbo i beskattningsavseende gällande värdet.

2. I fråga om avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminsk- - ning av byggnad, vilken är avsedd att användas i jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk, skall gälla följande.

a) Kostnad för ny-, till- eller ombyggnad eller därmed jämförlig förbätt- ring samt för reparation och underhåll av byggnad (fastighets byggnads- och underhållskapital ), skall _ med nedan under b) och c) angivna undan- tag _ avdragas med belopp motsvarande genomsnittliga, efter driftsekono- miska grunder beräknade årsomkostnader härför. Beräkningen skall avse byggnadsbeståndet i dess helhet. Avdrag—en böra bestämmas enligt plan till viss procent antingen å byggnadsbeståndets i beskattningsavseende gällande värde (restvärde) vid beskattningsårets utgång eller å kostnaden för bygg- nadsbeståndets uppförande jämte tillbyggnad (byggnadskostnad). Byggnads- kapitalet utgör byggnadskostnaden enligt vad nyss sagts med tillägg av kost- nad för ombyggnad och förbättring. Har byggnad brunnit, nedrivits, avytt- rats, övergått att användas i annan förvärvskälla, ny byggnad uppförts, till- byggnad till redan befintlig byggnad företagits eller byggnad i taxeringshän- seende överförts från annan förvärvskälla, skall byggnadskostnaden justeras med hänsyn härtill. Till underhållskapital hänföres kostnad för reparation och underhåll, som nedlagts å byggnaden. Byggnadsbeståndets restvärde fram- kommer sålunda. Byggnads- och underhållskapitalet skall, å ena sidan, ökas med värdet av inköpt eller från annan förvärvskälla i taxeringshänseende Överförd byggnad samt, å andra sidan, minskas med statsbidrag och lik- nande bidrag, influtet belopp vid avyttring av byggnadsmaterialier 0. dyl. i samband med utrangering eller rivning av byggnad ävensom enligt utred- ning skäligt belopp för byggnad, som nedbrunnit, avyttrats eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jordbruksfastighet. Från det skillnadsbe— lopp, som sålunda uppkommer, skall vidare dragas medgivna avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning. Vad därefter återstår ut— gör byggnads- och underhållskapitalets restvärde.

Vid arrende skall, där arrendatorn utfört de huvudsakliga reparationerna, ägaren icke erhålla avdrag för reparationer och underhåll utan endast för värdeminskning. Om arrendatorn däremot utfört endast mindre reparatio- ner, erhäller ägaren det oaktat avdrag för värdeminskning samt för repara- tion och underhåll.

Finnas för jordbruksdriften fasta maskiner eller andra till byggnad hö- rande inventarier, beträffande vilka den skattskyldige förebringar utredning i enahanda avseenden, som gälla för byggnad i övrigt, får avdrag för värde— minskning samt reparation och underhåll :ske med ett efter dessa 'tillgångars varaktighetstid avpassat procenttal.

b) Är fastigheten utarrenderad, skall arrendatorn för reparations- och un- derhållskostnad å fastighetsägaren tillhöriga byggnader äga rätt till avdrag med belopp, vartill dessa kostnader uppgått.

c) Är på grund av särskilda omständigheter byggnadens värde för jord— bruket, dess binäringar eller skogsbruket begränsat till förhållandevis kort tid, skall hänsyn härtill tagas. Så kan vara fallet exempelvis då fråga är om byggnad för utnyttjande av en begränsad fyndighet eller då byggnad enligt arrendeavtal icke skall vid arrenderättens upphörande lösas av jordägaren. I fråga om rent tillfälliga byggnader, avsedda att användas endast ett fåtal år, må byggnadskostnaden i sin helhet avdragas för det år då utgiften för bygg- nadens uppförande ägt rum!.

3. Såsom speciella _ _ _ icke avdragas (se 20 ä).

4. Har skog _ _ _ fjärdedelar av det ursprungliga.

5. Har växande skog _ _ genom skogens försäljning.

6. Hemmavarande barn _ _ _ genom ortsavdragen (se 48 g).

7. Avdrag för kostnad för anläggning och underhåll av täckdikning (an- läggnings- och underhållskapital) får ske med belopp motsvarande genom- snittliga, efter driftsekonomiska grunder beräknade årsomkostnader härför. Avdrag bör bestämmas enligt plan till viss procent av täckdikningsanlägg- ningens i beskattningsavseende gällande värde eller å anläggningskostnaden vid beskattningsårets utgång. Anläggningskapitalet utgör i första hand mate- rialkostnaden samt, därest täckdikningen visas hava utförts enligt plan, som upprättats av sakkunnig, övrig del av täckvdikningskostnaden. Till under- hållskapitalet hänföras kostnad för täckdikningens reparation och underhåll. Anläggnings- och underhållskapitalets restvärde beräknas på sätt ovan under punkt 2 i fråga om byggnads- och underhållskapitalet är stadgat. Skyddsdikning å skogsmark, därför avdrag får ske, avser sådan dikning, vars syfte huvudsakligen är att vidmakthålla skogens avkastningsförmåga och hindra skogsmarkens försumpning m. m.

8. Avdrag för substansminskning vid tillgodogörande av naturtillgångar ä jordbruksfastighet, såsom stenbrott, grustag m. ni. skall bestämmas på sätt i punkt 8 av anvisningarna till 29 S' är stadgat.

9. Vad i punkt 10 av anvisningarna till 29 å är stadgat angående drifts- förlust och kapitalförlust skall i tillämpliga delar gälla även vid taxering av intäkt av jordbruksfastighet.

10 till 25 &.

1. Bestämmelsen _ fri bostad.

2. Avdrag medgives för sådan värdeminskning, som byggnad även med normalt underhåll och aktsam vård är underkastad. Avdraget bör bestämmas till viss procent av byggnadens värde, olika alltefter den tid en byggnad av ifrågavarande art anses kunna för sitt ändamål utnyttjas. Såsom byggnads- värde skall, där ej särskilda omständigheter annat föranleda, anses taxerings- värdet (byggnadsvärdet) under beskattningsåret.

3. Avdrag för _ _ _ inventarier.

4. Därest brandförsäkring _ _ _ 40».

5. För värdeminskning _ _ _ till 24 5. till 41 ä.

1. Inkomst av jordbruksfastighet och rörelse skall beräknas enligt bok- föringsmässiga grunder, och skall i följd härav hänsyn tagas till in- och ut- gående lager av varor, råmaterial, hel- och halvfabrikat m. m., förråd av jord- bruks- och skogsprodukter samt djurbeståndet å jordbruksfastighet, ävensom till fordringar och skulder. För skattskyldig, som haft ordnad bokföring, skall beräkningen av inkomst ske på grundval av hans bokföring, med iakttagande dock av följande. Där- est vinstresultatet påverkats därav, att bland intäkter upptagits sådana in- täkter, vilka icke skola beskattas såsom inkomst, eller uteslutits intäkt, som skolat medräknas, eller bland utgifter avförts sådana poster, för vilka vid inkomstberäkningen avdrag icke får ske, skall företagas erforderlig juste— ring av det bokföringsmässiga vinstresultatet till överensstämmelse med en inkomstberäkning enligt de i denna lag stadgade grunder. Den i räkenska- perna gjorda värdesättningen å tillgångar, avsedda för omsättning eller för- brukning _ såsom lager av råvaror, halv- och helfabrikat, förråd av jord- bruks- och skogsprodukter, handelslager, penningförvaltande företags och för- säkringsföretags placeringar av förvaltade medel i aktier, obligationer, låne- fordringar m. m. _ skall endast om särskilda omständigheter därtill föranleda frångås vid inkomstberäkningen. Nedskrivning av värdet å rättigheter till le- verans av dylika tillgångar enligt ej fullgjorda köpekontrakt må godkännas endast i den mån det visas, att inköpspriset för tillgångar av samma slag å balansdagen understiger det kontraherade priset, eller det göres sannolikt, att dylikt prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras eller av den skattskyldige i oförändrat eller förädlat skick försäljas. Djurbeståndet å jord- bruksfastighet skall, därest icke särskilda förhållanden till annat föranleda, upptagas till lägst de i särskild ordning fastställda minimivärdena. Har så- dant värde icke åsatts, såsom i fråga om vissa avelsdjur, skola dessa ås-ättas värde, som med hänsyn till omständigheterna kan anses skäligt. Vad här är stadgat gäller särskilt då fråga är om bestämmandet av det år, varunder en inkomst skall anses hava åtnjutits eller en utgift skall anses hava ägt rum. I sistnämnda avseende gäller alltså, att inkomst skall anses

hava åtnjutits under det år, då densamma _ i fråga om rörelse enligt all- mänt vedertagen köpmannased och i fråga om jordbruk enligt vad som all— mänt brukas och kan anses som god sed bör i räkenskaperna uppföras så- som inkomstpost, även om den ännu icke av den skattskyldige uppburits i kontanta penningar eller eljest kommit honom tillhanda t. ex. i form av leve— rerade varor, fullgjorda prestationer eller på annat härmed jämförligt sätt. Vad sålunda gäller i fråga om inkomstposterna har motsvarande tillämpning i fråga om utgiftsposterna. I fråga om tiden för inkomst- och utgiftsposters upptagande enligt bokföringsmässiga grunder tillämpas i allmänhet det för- faringssättet, att fordringar uppföras såsom inkomst under det år, då de uppkomma, och att ränteintäkter hänföras till inkomsten för det år, på vil- ket de belöpa, i bägge fallen oberoende av huruvida de verkligen influtit un- der nämnda år eller icke. Å andra sidan lärer det vara vedertaget, att för- skottsvis influtna räntor, som till större eller mindre del belöpa å ett kom— mande år, till denna del bokföringsmässigt hänföras till det sistnämnda årets inkomst.

Har någon upplåtit avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall er- läggas under loppet av flera år, må såsom intäkt för varje år upptagas den del av köpeskillingen, som under samma år influtit. Avdrag för minskning i , ingående virkesförråd m. m., vartill upplåtaren kan vara berättigad, fördelas

därvid på de särskilda åren i förhållande till den under varje år influtna likviden.

Om beskattningsmyndighet _ _ till beskattning. Motsvarande gäller _ _ _ inkomstberäkning.

2. I fråga om annan förvårvskälla än jordbruksfastighet och rörelse gäl- ler såsom allmän regel, att inkomst skall anses hava åtnjutits under det år, då densamma från den skattskyldiges synpunkt är att anse såsom verkligen förvärvad och till sitt belopp känd. Detta är framför allt förhållandet —- _ _ före årets ingång. Å andra sidan _ _ _ särskilda bestämmelser (jfr anvisningarna till 36 5 punkt 1). I enlighet härmed skola fordringar för utfört arbete räknas såsom intäkt för det år, varunder de inflyta, och utgifter, vilka icke omedelbart guldits, avräknas från intäkerna för det år, varunder de betalas. Ränta å penningar, som innestå i bank å sådan räkning, å vilken räntan gottskrives insättaren per den 31 december, anses såsom nämnda dag influten intäkt, medan där- emot ränta å penningar, som innestå å annan räkning, räknas såsom in- komst för det år, då räntan förfaller till betalning, även om räntan till nå— gon del belöpt å ett tidigare eller senare år. I fråga om terminsvis inflytande intäkt i egentlig mening skall som intäkt för varje år upptagas den del därav, som under samma år influtit. Är åter fråga om intäkt, vilken icke regel- mässigt är att anse såsom skattepliktig _ exempelvis köpeskilling vid icke yrkesmässig avyttring av fast eller lös egendom men vilken i förekom- mande fall under härför stadgade förutsättningar skall beskattas såsom rea- lisationsvinst, är det utan betydelse, om köpeskillingen eller ersättningen skall erläggas på en gång eller i särskilda terminer. Så skall realisationsvinst

respektive realisationsförlust beräknas med hänsyn till köpeskillingens to— tala belopp, oavsett om detta skall betalas på en gång eller terminsvis.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1948. Beträffande eftertaxering till kommunalskatt, som skolat utgöras enligt kommunalskattelagen i dess hittillsvarande lydelse, skall denna fortfarande äga tillämpning.

Vid övergång till taxering av inkomst av jordbruksfastighet efter bokfö- ringsmässiga grunder skola gälla följande

Övergångshestämmelser.

A. Avdrag för värdeminskning samt reparation och underhåll å byggnad. Fastighets byggnadskapital vid övergången må bestämmas enligt någon av följande beräkningsgrunder:

a) den verkliga anskaffningskostnaden för samtliga driftbyggnader å jord— bruksfastigheten efter avdrag för åtnjutna värdeminskningsavdrag;

b) två tredjedelar av jordbruksfastighetens senast åsatta taxeringsvärde (jordbruksvärde) minskat med däri ingående skogsmarksvärde, i den mån detsamma överstiger 25 000 kronor ävensom med skäligt värde å mera bety- dande naturtillgångar och särskilda förmåner;

c) två tredjedelar av jordbruksfastighetens vid 1938 års allmänna fastig- hetstaxering åsatta taxeringsvärde (jordbruksvärde) minskat med däri ingå- ende skogsmarksvärde, i den mån detsamma överstiger 25 000 kronor även- som med skäligt värde å mera betydande naturtillgångar och särskilda för- måner. Härifrån skall avgå erhållna värdeminskningsavdrag. Har efter 1938 års ingång förändringar i byggnadsbeståndet inträtt, skall följande iakttagas. Till ovannämnt återstående värde skall läggas kostnad för verkställd ny-, till- eller ombyggnad samt köpeskilling för förvärvad och skäligt värde å från annan förvärvskälla överförd byggnad. Avdrag skall å andra sidan göras för erhållna bostadsförbättringsbidrag och dylika bidrag samt skäligt värde å , byggnad, som utrangerats, nedbrunnit, avyttrats eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jordbruksfastighet.

Föreligger i fall, som i b) och c) sägs, särskilda förhållanden såsom att å jordbruksfastighet helt eller delvis saknas dårå vanligen förekommande bygg- nader eller att byggnaderna å fastigheten äro av särskilt dålig beskaffenhet eller att mera värdefulla byggnader för jordbrukets binäringar eller skogs- bruket förekomma, må byggnads- och underhållskapitalet bestämmas efter den utredning, som med hänsyn till omständigheterna i det särskilda fallet finnes skälig och möjlig att åstadkomma.

Till byggnad hörande fasta maskiner och inventarier skola inräknas i värdet å byggnaden och ej upptagas med särskilt värde vid övergången.

B. Avdrag för värdeminskning och underhåll å täckdikningsanläggning. Kostnad för täckdikningsanläggning, som hänför sig till tiden före denna lags ikraftträdande, må ej inräknas i anläggnings- och underhållskapitalet.

o

C. Avdrag för värdeminskning a inventarier.

Värdet vid övergångsårets ingång av inventarier i jordbruk, dess binä- ringar eller skogsbruk mä upptagas till kostnaden för förvärv av inventarier, för vilka avdrag icke fått göras vid tidigare inkomsttaxering ( nguppsättnings- kostnaden).

Därest den skattskyldige icke kan visa nyuppsättningskostnaden, bestäm- mes ingångsvärdet å inventarierna vid huvudsaklig nyuppsättning

före år 1937 till i härvid fogade tabell I angivna värden och efter år 1937 till i tabell I angivna värden med tillägg, därest nyuppsätt- ningen skett åren

1937—1939 av 20 0/0, 1940—1941 av 40 0/0, 1942—1945 av 60 0/0. Är med hänsyn till driftförhållandena å egendomen eller eljest uppenbart, att en tillämpning av här angivna beräkningsgrunder skulle leda till oriktigt resultat eller förefinnas mera värdefulla inventarier för jordbrukets binä— ringar eller skogsbruket, må ingångsvärdet bestämmas efter den utredning, som med hänsyn till omständigheterna i det särskilda fallet finnes skälig och möjlig att åstadkomma.

I). Inkomstberälming enligt 41 å.

Värdet å vid övergångsårets ingång befintligt varulager med- undantag av djur samt vid angivna tidpunkt förefintliga varufordringar och varuskulder må ej upptagas vid inkomstberäkningen för övergångsåret. Vad angår djur- beståndet må värdet därå vid övergångsårets ingång upptagas enligt någon av följande beräkningsgrunder.

a) Kan den skattskyldige visa den verkliga kostnaden för nyuppsättning av djur—beståndet i dess helhet, skall denna kostnad upptagas såsom ingångs- värde. Skulle det därvid i något fall befinnas, att den skattskyldige eller nä- gon, som står honom nära, vidtagit åtgärd för att skattskyldig skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än som synes rimligt, och kan det antagas att detta skett för att åt någon av dem bereda obehörig förmån i l.)eskattningsavseende, skall anskaffningsvärdet i skälig mån jämkas.

b) I övriga fall skola djuren, därest icke särskilda förhållanden till annat föranleda, upptagas till de värden, som i särskild ordning fastställas. Har sådant värde icke åsatts, såsom i fråga om vissa avelsdjur, skall ett värde iisättas, som med hänsyn till omständigheterna kan anses skäligt.

Därest i samband med övergången sådan åtgärd vidtagits, som avses ovan under a), för att skattskyldig efter övergången skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än som synes rimligt, skall anskaffningsvärdet jämväl i skälig mån jämkas.

Tabell 1.

Grundnorm för inventariets ingångsvärde vid nyuppsättning före 1937.

Åker Varde ] kr. Åker Värde Åker Värde Åker Värde ha 1 1 ha 1 kr. ha 1 kr. ha 1 kr. 3 b 1 200 700 34 9 400 67 15 200 100 20 400 2 300 800 35 9 600 68 15 400 110 21 900 3 400 1 000 36 9 800 69 15 500 120 23 500 4 500 1 300 37 10 100 70 15 700 130 25 100 5 600 1 600 38 10 400 140 26 700 6 700 1 900 39 10 600 71 15 900 150 28 200 7 900 2 200 40 10 800 72 16 100 160 29 800 8 2 500 41 10 900 73 16 200 170 31 400 9 2 800 42 11 100 74 16 400 180 32 900 10 3 100 43 11 300 75 16 500 190 34 500 76 16 700 11 3 400 44 11 400 77 16 800 200 36 000 12 3 700 45 11 600 78 17 000 210 37 500 13 4 100 46 11 800 79 17 100 220 39 000 14 4 400 47 11 900 80 17 300 230 40 500 15 4 700 48 12 100 240 42 000 16 5 000 49 12 200 81 17 500 250 42 400 17 5 200 50 12 400 82 17 600 260 43 400 18 5 500 83 17 800 270 46 400 19 5 700 51 12 600 84 17 900 280 47 900 20 6 000 52 12 800 85 18 100 290 49 400 53 12 900 86 18 300 21 6 200 54 13 100 87 18 400 300 50 800 22 6 500 55 13 300 88 18 600 310 52 200 23 6 700 56 13 500 89 18 700 320 53 600 24 7 000 57 12 600 90 18 800 330 55 000 25 7 300 58 1.3 800 340 56 500 26 7 500 59 13 900 91 19 000 350 57 900 27 7 800 60 14 100 92 19 100 360 59 300 28 8 000 93 19 300 370 60 700 29 8 300 61 14 300 94 19 400 380 62 200 30 8 500 62 14 5' '0 95 19 600 390 63 600 63 14 600 96 19 700 31 8 700 64 14 700 97 19 900 400 65 000 32 8 900 65 14 900 98 20 000 450 72 000 33 9 200 66 15 100 99 20 200 500 79 000

1 a) bruknings del utan, b) med egna dragare

F ö r sl a g till förordning om ändring av 9 5 och anvisningarna till 9 och 10 55

'i Kungl. Maj:ts förordning om statlig inkomst- och förmögen- hetsskatt den 28 september 1928 (nr 373).

Härigenom förordnas, att 9 % 1 mom. c) och anvisningarna till 9 och 10 åå i Kungl. Förordningen om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt den 28 september 1928 skola erhålla följande lydelse:

% 9.

1 mom. Vid förmögenhetsberäkningen skola, i den mån ej annat fram- går av 2 mom. här nedan, såsom tillgångar upptagas:

a) fastighet, frälseränta inbegripen;

b) tomträtt, vattenfallsrätt;

c) lös egendom, som är avsedd för stadigvarande bruk i den skattskyl— diges förvärvsverksamhet, eller att däri omsättas eller förbrukas, såsom in- ventarier, djur, råämnen, varor, förråd av jordbruks- och skogsprodukter, förbrukningsartiklar och dylikt, gruvor, patent- och förlagsrätter, rätt till skogsavverkning å annans mark samt rätt till stenbrott och dylikt;

d) kapital —— — utgång.

Anvisningar till 9 och 10 åå. 1) Tillgång —— — —— under året. 2) Såsom affärsbruk _— _— —— skäliga belopp. Lager —— —— — i detalj. Den omständigheten — —— —— förmögenhetsberäkningen.

I fråga om värdesättning av tillgångar inom jordbruk med binäringar samt skogsbruk gäller, att djur skola, därest icke särskilda förhållanden till annat föranleda, upptagas till lägst de i särskild ordning fastställda minimivärden, att djur, som icke åsatts dylika minimivärden, skola åsättas värde, som med hänsyn till omständigheterna kan anses skäligt, samt att vid värdesättning av övriga lagertillgångar och inventarier samma förfarande skall följas, som ovan är för rörelse angivet.

3) Är fordran _ _ — förhandenvarande värde (10 g).

4) Rättighet —— — — årets utgång.

Denna för-ordning träder i kraft den 1 januari 1948. Beträffande eftertaxering till inkomst- och förmögenhetsskatt, som skolat göras enligt förordningen om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt i dess hittillsvarande lydelse, skall denna fortfarande äga tillämpning.

F ö r s 1 a g till förordning om ändring i vissa delar av taxeringsförordningen den 28 september 1928 (nr 379).

Härigenom förordnas, att åå 31, 32 inom. 3, 35 mom. 3, 36 mom. 1, 39 mom. 6, 40 % inom. 2, 79 å mom. 2 och 3, 80 a, 93, 97 a och 140 i taxerings- förordningen den 28 september 1928 skola erhålla följande ändrade lydelse:

31 &.

Vid självdeklaration för verk eller bolag, som är försett med Kungl. Maj:ts | oktroj eller blivit registrerat såsom aktiebolag eller står under offentlig kon- i troll, vid självdeklaration för bostadsrättsförening, så ock vid självdeklara- tion för annan deklarationsskyldig, som under beskattningsåret enligt lag va- rit bokföringsskyldig eller som, utan att sådan skyldighet förelegat, likväl un- der beskattningsåret i jordbruk eller rörelse fört räkenskaper, skall fogas be- * styrkt avskrift av balansräkning för beskattningsåret och balansräkning för det närmast föregående räkenskapsåret samt av vinst- och förlusträkning för beskattningsåret, om sådan räkning ingått i bokföringen. Här avsedd skatt- skyldig åligger, därest han vill omlägga räkenskapsåret, att härom i god tid lämna taxeringsintendenten underrättelse och därvid uppgiva skäl för ändrat räkenskapsår. Vid självdeklaration för annan bostadsförening än bo- stadsrättsförening skola fogas dels av styrelsen undertecknad uppgift om föreningens ställning vid beskattningsårets början och slut dels ock bestyrkt avskrift av vinst- och förlusträkning för samma år, om sådan ingått i för- eningens bokföring.

Vid självdeklaration för nu nämnd skattskyldig skola, i den mån uppgift härom icke lämnats i självdeklarationen, fogas uppställningar enligt formu- lär, som fastställas av Kungl. Maj:t, med uppgifter erforderliga för tillämp- ning av gällande bestämmelser rörande avdrag för värdeminskning så ock utdrag av räkenskaperna till styrkande av dessa uppgifter.

För verk eller bolag »— —— utgiva. För inländsk försäkringsanstalt —— — —— disponerats.

32 g.

3 mom. Skattskyldig, som under beskattningsåret enligt lag varit bokfö- ringsskyldig eller, utan att sådan skyldighet förelegat, likväl i jordbruk eller rörelse fört räkenskaper, åligger att efter anmaning av taxeringsintendent, i den utsträckning denne prövar nödigt, tillhandahålla sin bokföring med där- till hörande handlingar för granskning, varom förmäles i 79 och 93 åå. Ena- handa skyldighet åligger jordbrukare och rörelseidkare, som ej fört rä- kenskaper, med avseende å av honom förda anteckningar rörande intäkter

och utgifter inom jordbruket, dess binäringar samt skogsbruk ävensom rörel— sen jämte därtill hörande handlingar. Vad nu stadgats —— —— handlingar.

35 ä.

3 mom. Idkare av jordbruk, skogsbruk och rörelse, som har att avlämna uppgift enligt 33 5, är skyldig att, efter anmaning av taxeringsintendent, för kontroll av uppgifternas riktighet och fullständighet tillhandahålla sin bok- föring med därtill hörande handlingar eller, därest dylik bokföring icke verk- ställts, förda anteckningar över intäkter och utgifter inom jordbruket, skogs- bruket eller rörelsen.

Har rörelseidkare _ — — sådant avseende.

Angående den granskning av bokföring och andra handlingar, som i detta mom. avses, gäller vad i 79 och 93 åå sägs.

36 ä.

1 mom. Självdeklaration _ _— taxeringsåret.

Staten — — 31 mars.

Verk och bolag, som är försett med Kungl. Maj:ts oktroj eller blivit re- gistrerat som aktiebolag eller står under offentlig kontroll, så ock annan, som nästföregående år enligt lag varit bokföringsskyldig, må tillgodonjuta liknande anstånd, därest räkenskapsåret gått till ända senare än den 31 oktober året näst före taxeringsåret.

På ansökan — — —— för avlämnandet.

Vad i tredje — _ eller rederi.

39 ä.

6 mom. Underlåter någon, som mottagit anmaning enligt 32 ä 3 mom. att tillhandahålla sin bokföring eller andra handlingar, att efterkomma dylik anmaning må för handlingarnas tillhandahållande anlitas biträde av läns- styrelsen, som äger förelägga den försumlige, därest han icke är offentlig tjänsteman, lämpligt vite.

40 g.

2 mom. Hörsammas icke anmaning att avlämna uppgift enligt 33 &, 34 % eller 35 g 1 eller 2 mom. eller anmaning enligt 35 ä 3 mom. att tillhanda- hålla bokföring eller andra handlingar, må för uppgiftens införskaffande eller handlingar-nas tillhandahållande anlitas biträde av länsstyrelsen, som äger att förelägga den försumlige, därest han icke är offentlig tjänsteman, lämpligt vite.

79 ä.

2 mom. Anser taxeringsnämndens ordförande anledning föreligga att för ändamål, som i 35 ä 3 mom. sägs, granskning av där omförmäld näringsid- kares bokföring äger rum, framställes begäran härom hos vederbörande taxe- 2—457371.

ringsintendent, vilken har att vidare förfara på sätt i 1 inom. sägs. Fram- komma vid granskningen omständigheter av beskaffenhet att kunna antagas inverka å annan taxeringsnämnds taxeringsåtgärd, skall taxeringsintendenten föranstalta om underrättelse härom till ordföranden i denna nämnd.

3 mom. Granskning, som i denna paragraf avses, skall såvitt möjligt ske på sådant sätt och på sådan tid att den icke förorsakar hinder i verksamhe- ten för den, vars bokföring är föremål för granskningen. Där han det begär och det lämpligen kan ske, skall granskningen verkställas hos honom. Har den skattskyldiges bokföring eller andra handlingar överlämnats för gransk- ning, skola de så fort ske kan återställas. Meddelande om resultatet av granskningen skall snarast lämnas den, vars bokföring varit föremål för granskningen.

80aå.

Taxeringskonsulent åligger att granska självdeklarationer och andra upp- gifter, som avgivas av rörelseidkare och bokföringsskyldiga jordbrukare, vilka äro fysiska personer, oskifta dödsbon eller familjestiftelser. Han har därjämte att granska andra deklarationer och uppgifter av mera invecklad beskaffenhet, vilka taxeringsnämnd Överlämnar till honom för granskning.

Taxeringskonsulent äger _ _ _ dess beslut. 93 &. Taxeringsintendenten har _ _ _ kommunalskattelagen.

Finner taxeringsintendenten för en behörig taxering av skattskyldig, som i 32 g 3 mom. omförmäles, vara nödigt, att granskning verkställes av den skattskyldiges bokföring eller, då den skattskyldige varit delägare i vanligt handelsbolag, kommanditbolag eller rederi, av bolagets eller rederiets bokfö- ring, eller anser taxeringsintendenten anledning föreligga att för ändamål, som i 35 ä 3 mom. sägs, granskning av där omförmäld näringsidkares bok— föring äger rum, bör taxeringsintendenten föranstalta om sådan granskning, därvid biträde av sakkunnig må anlitas. Tillkommer jämlikt 55 ä 1 mom. an— maningsrätten annan taxeringsintendent, bör framställning om granskning göras hos denne. Angående granskningens utförande skall i varje fall gälla vad i 79 ä 3 mom. sägs.

Jämväl i andra fall _ _ _ föranstalta därom. Finner taxeringsintendenten _ _ _ taxeringsnämndens ordförande. Landskamreraren har att—__erforderlig utredning. I fråga om ——__likformig taxering. 97 a 5. Efter taxeringsårets utgång ___ framställts. Hava besvär—_—nyssnämnda besvär.

Mål och ärenden rörande ett års taxering skola avgöras, så snart ske kan. Där ej fall föreligger, som avses i något av de i första stycket omförmälda författningsrum, skola av skattskyldiga anhängiggjorda besvärsmål såvitt möjligt vara avgjorda i länen senast den 10 oktober och i Stockholm senast

% |

den 31 oktober under taxeringsåret. Mål och ärenden angående fastighets- taxering skola vara avgjorda senast den 31 december under taxeringsåret. Öv— riga mål och ärenden skola, där ej fall föreligger som nyss sagts, vara av- gjorda senast den 30 juni året näst efter taxeringsåret.

140 5.

Den som bryter _ _ _ dagsböter.

Vad som med stöd av bestämmelserna i denna förordning inhämtats vid granskning av bokföring eller andra räkenskapshandlingar må ej yppas i vidare mån än som erfordras för vinnande av det med granskningen avsedda ändamålet. Bryter någon häremot straffes, där han ej för sin förseelse är un- derkastad ansvar för tjänstefel, med dagsböter eller fängelse i högst sex må- nader.

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1948.

F ö r sl a g till lag om jordbruksbokföring.

Härigenom förordnas som följer:

1 5.

Bokföringsskyldighet enligt denna lag åligger den, som brukar jordbruks- fastighet med ett vid senaste fastighetstaxering åsatt taxeringsvärde (jord- bruksvärde och skogsvärde) av lägst 60 000 kronor. Då jordbruksfastighet ut- i arrenderas utan brukningsrätt till skog inträder bokföringsskyldighet om fas- tighetens jordbruksvärde efter avdrag av däri ingående skogsmarksvärde upp- går till minst sagda belopp.

För den, som idkar jordbruk å flera i sambruk drivna fastigheter, inträder hokföringsskyldighet, därest fastigheternas sammanlagda taxeringsvärde, be- räknat på sätt ovan angivits, uppgår till eller överstiger 60 000 kronor.

Bokföringsskyldighet som nu sagts inträder och upphör räkenskapsåret efter det kalenderår, varunder jordbruksfastigheten åsatts taxeringsvärde enligt beskattningsnämndernas beslut. Ändras genom besvär över fastighetspröv- ningsnämnden-s eller länsprövningsnämndens beslut taxeringsvärdet, inträder därav föranledd ändring i bokföringsskyldigheten med ingången av det räken- skapsår, som börjar sex månader efter det utslag angående fastighets'taxe- ringen meddelas.

Har för ägare eller brukare av jordbruksfastighet bokföringsskyldighet en- ' ligt denna lag inträtt, skall under innehavet av fastigheten denna skyldighet fortfara, även om fastighetens värde minskas genom att mark frånskiljes eller annan förändring i fråga om jordbruksfastighetens värde inträder och genom

dessa omständigheter föranledes att vid senare fastighetstaxeringar jordbruks- och skogsvärdet samt vid arrende ovan angivet jordbruksvärde nedgå med högst en femtedel.

Aktiebolag, i handelsregistret införda bolag, ävensom ekonomiska förening- ar, vilka äga eller bruka jordbruksfastighet, äro skyldiga att över jordbruks- driften föra räkenskaper enligt bestämmelserna här nedan i denna lag.

Bokföringsskyldighet enligt denna lag åligger icke staten och kommun.

2 %. Jordbruksbokföringen skall ske i överensstämmelse med allmänna bokfö- ringsgrunder samt med iakttagande av vad i jordbruksbokföring allmänt bru- kas och kan anses som god sed.

3å.

Genom jordbruksbokföringen skall lämnas redovisning för intäkter och ut- gifter i jordbruket, dess binäringar och skogsbruket samt för uttag av förnö- denheter och produkter i jordbruksdriften, så att rörelsens gång därav kan . bedömas, ävensom för den bokföringsskyldiges ekonomiska ställning vid jordbruksdriftens början och vid utgången av varje räkenskapsår.

Till fullgörande härav skall den bokföringsskyldige föra:

a) Dagbok, upptagande intäkter och utgifter ävensom uttag av förnöden- heter och produkter för eget eller anställdas behov eller för jordbruksdriften eller förbrukning i rörelse eller annan fastighet.

b) Inventariebok, innehållande inventarium och balansräkning. Härutöver skall den bokföringsskyldige föra de övriga böcker, vilka med hänsyn till jordbrukets omfattning och beskaffenhet erfordras i den löpande jordbruksbokföringen.

Inventarium och balansräkning, som avse ställningen vid räkenskapsårs utgång, skola vara införda i inventarieboken inom två månader därefter.

4 å.

I jordbmksbokföring använda böcker skola, där de icke bestå av betryg- gande lösblads- eller kortsystem, vara bundna och hava sidorna eller uppsla- gen numrerade i löpande sifferföljd. Dagboken må bestå av en eller flera böcker. Dagbok och inventariebok må icke utgöras av lösblads- eller kort- system.

Införing skall göras med bläck, skrivmaskin, anilinpenna eller på annat varaktigt sätt. Tomma mellanrum må ej lämnas, där enligt gängse bokförings- regler införingarna skola göras i löpande följd. Radering får ej förekomma, ej heller får något av innehållet genom överstrykning eller annorledes göras oläsligt. Göres ändring i eller tillägg till införing, skall tillika riktigheten därav vitsordas och dagen för åtgärden utsättas. Ur bunden bok må blad icke bort- tagas. Ankommande brev, räkningar och övriga handlingar, som hava betydelse

för jordbruksdriften, skola förvaras i ordnat skick. Handlingar, som i jord- bruksdriften avsändas, skola kopieras. Kopiorna skola likaledes i ordnat skick förvaras.

55.

I dagboken skola alla kontanta intäkter och utgifter för jordbruksdriften införas dagligen post för post. Intäkter och utgifter under dagen av likartad beskaffenhet kunna införas i en post, om betryggande åtgärder vidtagas för beloppens specifikation. Där jordbruksdriftens art och omfång det påkallar, må med införandet av gemensam post anstå till nästa söckendag.

Senast vid slutet av varje vecka, eller, då förhållandena därtill föranleda, vid varje månads slut, skall i dagboken antecknas de förnödenheter och andra jordbrukets produkter och råämnen, vilka använts i den bokförings- skyldiges hushåll eller som utgått till driftspersonal och undantagstagare.

Vad som av jordbrukets produkter använts för reparation och underhåll, ny-, till- och ombyggnad å fastigheten eller därmed jämförlig förändring eller för grundförbättring eller använts å annan av den bokföringsskyldige inne- havd fastighet eller ock förädlats eller förbrukats i egen rörelse, skall vid ut- taget uppföras i dagboken.

Vid den löpande bokföringen skall i övrigt särskilt iakttagas, att upplys- ning på klart och överskådligt sätt lämnas om de fordringar och skulder, som i jordbruksdriften uppkommit, därvid borgenärernas och gäldenärernas namn samt storleken av en vars fordran eller skuld skola angivas, om om— kostnaderna för jordbruksdriften, om vad den bokföringsskyldige i pen- ningar eller eljest i jordbruksdriften insatt eller därur uttagit, om de växlar, som med jordbruksdriften hava sammanhang, samt om de borgens— och övriga ansvarsförbindelser för annan, vilka den bokföringsskyldige i och för jordbruksdriften ingått.

6 g.

Inventariet skall upptaga den bokföringsskyldiges samtliga tillgångar i fastigheter, djurbestånd, inventarier, förråd av jordbruks— och skogsproduk- ter, varulager, övriga lösören, fordringar, värdepapper, kontanta penningar och annat ävensom hans samtliga skulder, vare sig tillgångarna och skul- derna ingå i jordbruksdriften eller ej. Tillgångar och skulder skola specifi— ceras och för varje post skall värde därå utsättas. Värdesältning å djurbe— ståndet kan ske enligt gängse bruk efter indelning i åldersklasser. Inventa- rier av mindre betydenhet kunna sammanföras i gemensamma poster. Lös— ören, som icke ingå i jordbruksdriften, må dock upptagas i en post. Jäm— väl i övrigt må i en post sammanföras sinsemellan likartade tillgångar eller skulder, så framt de äro med åsatta värden överskådligt införda i bokfö— ringen och hänvisning göres till denna. Tillgångar och skulder skola var för sig sammanräknas och skillnaden emellan slutsummorna utsättas.

Inom linjen skola angivas dels samtliga borgens- och övriga ansvarsförbin— delser för annan, vilka den bokföringsskyldige iklätt sig, i den mån de icke

upptagits bland skulderna, dels ock samtliga av den bokföringsskyldige ställda panter, vare sig förbindelserna eller panterna äga samband med jord- bruket eller icke.

Bolag, som blivit infört i handelsregistret, skall inom linjen angiva belop- pet av bolagets fordran hos bolagsman.

7 &. Balansräkningen skall utgöra ett översiktligt sammandrag av inventariet. Den skall vara uppställd i lämpliga huvudposter och jämväl avse i inventa- riet inom linjen lämnade uppgifter.

8 5.

Vid upprättande av inventarium och balansräkning skall vidare iakttagas: 1) Den bokföringsskyldiges tillgångar må icke upptagas över sina verkliga värden.

2) Tillgångar, avsedda till stadigvarande bruk för den bokföringsskyldige, må dock upptagas till det belopp, vartill kostnaderna för deras anskaffning eller tillverkning uppgått, ehuru verkliga värdet är lägre än detta belopp. I detta fall skall dock dårå årligen avskrivas det belopp, som motsvarar till- gångarnas av ålder och nyttjande eller annan därmed jämförlig orsak upp— komna värdeminskning. I stället för sådan avskrivning må motsvarande be- lopp kunna uppföras bland skulderna å särskilt värdeminskningskonto, vil— ket icke må minskas annorledes än genom en minskningen motsvarande av- skrivning å ifrågavarande tillgångar.

Upptagas tillgångar, som här avses, vid slutet av det räkenskapsår, var- under de anskaffats eller tillverkats, till högre belopp än det, vartill kost- naderna för deras anskaffning eller tillverkning uppgått, eller åsättes dylika tillgångar högre värde än i närmast föregående balansräkning, skall i ba— lansräkningen angivas med vilket belopp höjning skett.

3) Skulder och fordringar avseende jordbruksdriften skola upptagas sär- skilt, skilda från den bokföringsskyldiges övriga skulder och fordringar. Skulderna för jordbruksdriften uppdelas i låneskulder och löpande skulder.

4) Osäkra fordringar skola upptagas endast till de belopp, varmed de be- räknas komma att inflyta. Värdelösa fordringar må icke uppföras som till-

gång. 9 &.

Därest räkenskapsavslutning sker medelst vinst- och förlustkonto i hu- vudbok skola vinster och förluster för jordbruk dess binäringar och skogs- bruk upptagas i lämpliga huvudposter i enlighet med vad i jor—dbruksbokfö- ring allmänt brukas.

10 &.

Inventariet och balansräkningen skola av den bokföringsskyldige med hans underskrift bestyrkas. Äro flera delägare obegränsat ansvariga för

registrerat bolags förbindelser, skola inventariet och balansräkningen av dem alla underskrivas.

11 g.

Räkenskapsår må icke överstiga tolv månader. Vid jordbruksdriftens bör- jan ävensom vid omläggning av räkenskapsår må det dock utsträckas att omfatta högst aderton månader.

12 %.

Jordbruksbokföringen med därtill hörande räkningar och övriga hand- lingar skola förvaras under tio år, räknat från utgången av det räkenskapsår, varunder sista inskrivningen eller anteckningen gjordes eller handlingen eller kopian tillkom.

13 5.

Vad i denna lag är stadgat äger ej tillämpning i den mån avvikande be— stämmelser gälla enligt annan lag eller författning.

) )

14 5. Om ansvar för åsidosättande av bokföringsskyldighet enligt denna lag stadgas i strafflagen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1947.

Förslag till

lag om ändrad lydelse av 1 och 2 55 bokföringslagen den 31 maj 1929 (nr 117).

Härigenom förordnas, att 1 och 2 åå bokföringslagen den 31 maj 1929 skola erhålla följande ändrade lydelse:

lå.

Bokföringsskyldighet _ _ _

20) badhus eller tvättinrättningsrörelse. Aktiebolag och i handelsregistret införda bolag, vilka äga eller bruka jord- bruksfastighet, äro skyldiga att föra räkenskaper över jordbruksdriften en- ligt bestämmelserna i lagen om jordbruksbokföring.

24 2 5.

Med utövande av rörelse följer icke bokföringsskyldighet i nedan angivna fall:

1) om någon driver handel _ _ — person; 2) om rörelse _ _ _ personer; 3) om någon _ _ _ fartyg; eller

4) om rörelse drives som binäring till jordbruk allenast för utnyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar, därest icke bokföringsskyldighet fö- religger enligt lagen om jordbruksbokföring.

Staten och kommun _ _ _ enligt denna lag.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1947.

De sakkunnigas uppdrag.

De sakkunnigas uppdrag innefattas i följande, i transumerade delar så lydande protokollsutdrag:

»Utdrag av protokollet över finansärenden, hållet inför Hans Maj:t

Konungen i statsrådet a Stockholms slott den 12 november 1943.

Efter gemensam beredning med cheferna för jordbruks- och justitiedepartementen anför chefen för finansdepartementet, statsrådet Wigforss:

I skrivelse den 14 april 1943, nr 185, har riksdagen — i anledning av vissa inom riksdagen väckta motioner samt under åberopande av bevillningsutskottets av riks- dagen godkända betänkande nr 21 —— anhållit att Kungl. Maj:t ville låta verkställa utredning om ändring av gällande skatteförfattningar i de delar, som berörts i be- tänkandet, och därvid beakta vad i betänkandet anförts, samt snarast möjligt för riksdagen framlägga de förslag vartill utredningen kunde föranleda.

I nyssnämnda betänkande har bevillningsutskottet, i anledning av väckta förslag om skrivelse till Kungl. Maj:t med begäran om utredning angående rätt för jord- brukare att vid taxering erhålla avskrivning å varulager och inventarier, anfört i huvudsak följande.

Enligt i kommunalskattelagen givna föreskrifter skulle inkomst av jordbruks- fastighet beräknas enligt den s. k. kontantprincipen, vilken innebure att intäkterna ansåges hava åtnjutits under det beskattningsår, då desamma av den skattskyldige uppburits eller blivit för honom tillgängliga för lyftning. Driftkostnaderna i jord- bruk ansåges belöpa på det beskattningsår, under vilket de betalts. Utan hinder av dessa bestämmelser hade emellertid i praxis jordbrukare i vissa fall medgivits rätt att vid taxering beräkna inkomsten av jordbruk efter bokföringsmässiga grunder. En förutsättning för godkännande av en sådan beräkning torde dock hava varit, att ord- nad bokföring med räkenskapsavslutning funnes samt att densamma kunde förvän- tas komma till fortsatt användning, så att trygghet förelåge för en likformig taxering i framtiden.

Även enligt utskottets mening torde under angivna förutsättning rätt för jord- brukare till taxering efter bokföringsmässiga grunder kunna anses föreligga. Från- varon av uttryckliga bestämmelser i ifrågavarande hänseende medförde emellertid en viss oklarhet såväl beträffande de betingelser, under vilka denna rätt kunde sägas vara för handen, som ock rörande rättighetens omfattning.

Hade beträffande någon skattskyldig deklaration efter bokföringsmässiga grun- der en gång medgivits vid taxeringen, torde för ett senare beskattningsår återgång till kontantprincipen icke böra få ifrågakomma. Eftersom bokföringsplikt ej vore föreskriven angående jordbruk kunde emellertid, så länge särskilda bestämmelser ej funnes, någon absolut trygghet för att ordnad bokföring stadigvarande komme att begagnas icke föreligga. Särskilda svårigheter förefunnes även för det första året, då

taxering efter bokföringsmässiga grunder ägde rum. Hade taxering tidigare skett en- ligt kontantprincipen, kunde taxeringen efter redovisningssystemets omläggning ej verkställas enbart med ledning av den bokföringsmässiga vinsten under beskattnings— året. Särskilda grunder för beräkning av vinstresultatet bleve erforderliga för att före— bygga att vid övergången till det nya redovisningssystemet inkomst undginge be— skattning.

Vad anginge omfattningen av den enligt nuvarande praxis medgivna rätten för jordbrukare att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder vore det visserligen själv— fallet, a-tt vid taxering efter sådana grunder hänsyn skulle tagas till inneliggande lager, varufordringar och varuskulder vid beskattningsårets början och slut. Såvitt utskottet kunde finna, torde det däremot i saknad av uttryckliga bestämmelser i ämnet vara tvivel underkastat, huruvida berörda rätt till bokföringsmässig taxering jämväl inrymde rätt att vid beskattningen åtnjuta avdrag för värdeminskning å inventarier.

Frågan om införande av uttryckliga bestämmelser om rätt för jordbrukare att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder hade tidigare vid upprepade tillfällen varit under behandling utan att någon utredning i ämnet kommit till stånd. Utskottet an- såge för sin del angeläget, att en sådan utredning utan dröjsmål ägde rum. Ej minst med hänsyn till betydelsen av att taxeringsmyndigheterna, då jordbrukare medgåves rätt att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder, tillämpade enhetliga principer syntes en reglering på förevarande område vara i hög grad önskvärd. Vid utred- ningen torde enligt utskottets mening böra övervägas, huruvida bokföringsplikt borde föreskrivas för åtminstone vissa kategorier av jordbrukare, i första hand givetvis de större jordbrukarna. Införande av en allmän bokföringsplikt för jordbrukare torde däremot vara uteslutet. Tänkbart vore att bokföringen för jordbruk skulle kunna vara av något enklare slag än för rörelse. Vid utredningen borde även undersökas, i vilken utsträckning avskrivningar skulle vara medgivna i beskattningshänseende för värdeminskning å inventarier, då taxering ägde rum enligt bokföringsmässiga grun— der. Särskilda bestämmelser borde även meddelas rörande inkomstberäkningen vid övergången till nytt redovisningssystem.

I förevarande betänkande har bevillningsutskottet vidare i anledning av fram- ställda yrkanden om skrivelse till Kungl. Maj:t med begäran om utredning an- gående grunderna för beräkning av överpris och merkostnad vid ny—, till- eller ombyggnad av fastighet och nyuposättning av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier —— uttalat, att utskottet funne jämväl berörda spörsmål böra upptagas till behandling i samband med den av utskottet nu föreslagna ut— redningen; därvid borde undersökas, huruvida i nämnda hänseenden överensstäm— melse kunde vinnas med vad som gällde beträffande rörelse.

Slutligen har i bevillningsutskottets ifrågavarande betänkande behandlats frågan om skrivelse till Kungl. Maj:t med begäran om utfärdande av sådana direktiv till ledning för taxeringsmyndigheterna, att avdragen för värdeminskning å byggnader, tillhörande jordbruksfastighet, bättre avpassades efter byggnadskostnaderna och byggnadernas varaktighetstid. Utskottet har härvid erinrat om att 1941 års riksdag på förslag av samma års bevillningsutskott i skrivelse till Kungl. Maj:t hemställt om utredning rörande bland annat frågan om avskrivning å driftbyggnader i jord- bruket. Utskottet förutsatte, att i samband med den av utskottet nu föreslagna ut— redningen jämväl berörda spörsmål ägnades uppmärksamhet.

Jag tillstyrker att frågan om införande av uttryckliga bestämmelser om rätt för jordbrukare att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder nu göres till föremål 'för utredning. I samband därmed torde jämväl övriga av bevillningsutskottet i före- nämnda betänkande berörda spörsmål böra upptagas till behandling. Utredningen bör verkställas under beaktande av vad i betänkandet anförts.

Tillika hemställer jag, att utdrag av statsrådsprotokollet i detta ärende måtte få offentliggöras.

Vad föredragande departementschefen sålunda, med instämmande av statsrådets övriga ledamöter, hemställt behagar Hans Maj:t Ko— nungen bifalla.

Ur protokollet: Gösta Renlund.»

Av de frågor, som hänskjutits till de sakkunniga, hava i första avdelningen av föreliggande betänkande sammanförts sådana, som avse inkomstbeskatt- ning av jordbruk, i en andra avdelning behandlats spörsmål rörande inkomst- beskattning av skogsbruk samt i en tredje avdelning upptagits frågan om bokföringsskyldighet för vissa jordbrukare. Slutligen behandlas i en fjärde avdelning vissa spörsmål rörande de föreslagna bestämmelsernas ikraftträ- dande, deklarationsformulär, organisationsfrågor in. in.

AVD. I.

Inkomstbeskattning av jordbruk.

KAP. 1. Grunderna för inkomstberäkningen.

A. Historik.

Med 1861 års bevillningsförordning ägde en omdaning av den allmänna bevillningen rum, som blivit normerande för samtliga efterföljande bevill- ningsförordningar. Nämnda bevillningsförordning upptog två huvudgrupper av bevillning, nämligen dels bevillning av fast egendom och dels bevillning för inkomst av kapital eller arbete. Inkomst av fast egendom — däri inräk- nad inkomst av skogsbruk — beräknades till viss procent av fastighetens uppskattade värde; svårigheten att i varje särskilt fall utröna den verkliga inkomsten av fastigheten gjorde att en dylik generell regel för inkomstberäk- ningen valdes, ehuru man i princip eftersträvat en beskattning av den be- hållna inkomsten. Vid bevillningsavgiftens fastställande utgick man från att fastighetsbevillningen skulle bestämmas till 1 procent av fastighetens antag- liga avkastning, som beräknades till 3 procent av jordbruksfastighet-s och 5 procent av annan fastighets taxeringsvärde. Det lägre procenttalet för jord- bruksfastighet motiverades därav att man ansåg de å sådan fastighet vilan- de grundskatterna avsevärt nedsätta jordbrukets avkastning. I samband med 1892 års riksdagsbeslut om avskrivning av grundskatterna och lind- ring i rustnings— och roteringsbesväret höjdes bevillningen av jordbruksfas- tighet att utgå med 6 procent av taxeringsvärdet. Därvid förutsattes att så- väl jordbruksfastighet som annan fastighet kunde beräknas avkasta 5 pro- cent på taxeringsvärdet samt att, såvitt anginge jordbruksfastighet, hänsyn härjämte borde tagas till det i jordbruksrörelsen nedlagda kapital, som icke kommit till uttryck i fastighetens taxeringsvärde, nämligen levande och döda inventarier. Avkastningen härå beräknades till 1 procent av fastighetens taxe— ringsvärde.

Regeln att inkomst av fast egendom skulle beräknas till viss procent av taxeringsvärdet, oberoende av huruvida den verkliga inkomsten varit större eller mindre, ägde för statsbeskattningens del bestånd intill ikraftträdandet av 1910 års skattereform. Vad beträffar kommunalbeskattningen infördes ändrade regler för inkomstberäkningen först genom det 5. k. kommunalskat-

. . =._._#_—._a= cm-..—:.....H—

teprovisoriet 1920. Innan frågan om beskattning av inkomst av jordbruks- fastighet sålunda avgjorts hade emellertid densamma behandlats i ett flertal sakkunnigeutredningar.

Enligt skattejämkningskommitténs år 1876 avlämnade förslag till bevill- ningsförordning skulle fastighetsbevillningen utgå efter i huvudsak då gäl- lande grunder. Därjämte skulle emellertid genom inkomstbevillning beskat- tas dels bl. a. arren-deinkom-st av jordbruksfastighet till så stor del, som överstege ett belopp av fyra procent av fastighetens taxeringsvärde —— vil- ket belopp ansåges vara genom fastighetsbevillning beskattat — dels ock in- komst och förmån av jordbruksrörelse eller vad som genom bedrivande av jordbruk förvärvades utöver det genom fastighetsbevillning beskattade, ar- rendevärdet motsvarande belopp av fyra procent av taxeringsvärdet.

Skatteregleringskommittén, som år 1881 avgav betänkande med förslag till ny bevillningsförordning, upptog nyssnämnda förslag och anförde där- om bl. a. följande. Jordbruksidkaren borde otvivelaktigt i samma mån som alla övriga yrkesidkare beskattas för sin genom yrkets utövning förvärvade behållna inkomst, det vill säga för det belopp varmed egendomens avkast- ning möjligen kunde överskjuta, vad som bleve beskattat genom fastighets- bevillning. Det finge nämligen ej förbises, att vid sidan av jordens alstrande förmåga förefunnes vid en ordnad jordbruksrörelse åtskilliga andra beskatt- ningsbara faktorer, såsom det för rörelsens drivande erforderliga, i inven- tarier och kreatursstöck nedlagda eller eljest använda kapital, ävensom pro- dukten av jordbrukarens personliga arbete samt de av honom i hans egen- skap av jordägare eller arrendator åtnjutna, sällan i penningvärde uttryckta och därför vanligen förbisedda förmåner av allehanda slag. I enlighet här- med föreslogs, att såsom bevillnings-pliktig inkomst skulle taxeras den in— komst och förmån av jordbruksfastighet, som ägaren genom bedrivande av jordbruksrörelse, försäljning av skog, utarrendering eller på annat sätt för- värvade till så stor del, som överstege det belopp av fem procent av taxe- ringsvärdet, som finge anses vara genom fastighetsbevillning beskattat, även- som all den inkomst och förmån, som arrendator av staten eller annan ägare tillhörig jordbruksfastighet genom arren—det åtnjöte.

Enligt ett av särskilt tillkallade kommittérade år 1894 avgivet förslag till förordning angående inkomstbevillning skulle inkomst av fast egendom upp- tagas, vad beträffar jordbruksfastighet, till 6 procent av fastighets taxerings- värde, däri icke skulle ingå värde av skog utöver husbehov; och skulle från inkomst av fast egendom avdrag få ske för ränta å penningbelopp, som vore i fastigheten intecknat och utgjordes av ogulden skuld. Sådant avdrag finge emellertid icke tillgodonjutas för mera än 40 procent av inkomstens belopp.

1897 års kommunalskattekommittés år 1900 avlämnade betänkande bygg— de på principen om allmän inkomstskatt för såväl den statliga som kommu- nala beskattningen. I fråga om fast egendom föreslogs en kombinerad fastig- hets- och inkomstskatt; fastighetsägare ålades nämligen i första hand skatte— plikt för en beräknad inkomst av fem procent av fastighetens taxeringsvärde

och därjämte för den behållna inkomsten, i den mån denna vid taxeringen utrönts överstiga nämnda procentsats. Beträffande inkomst av jordbruk framhöll kommittén, att det icke läte sig förneka, att uppskattningen av så- dan inkomst vore förknippad med avsevärda svårigheter i de fall, där ej en ordnad bokföring ägde rum; liknande svårigheter yppades emellertid vid taxeringen av mången anna—n näring, särskilt där den dreves i mindre skala såsom t. ex. det mindre hantverket, vars utövande icke vore förknippat med skyldighet till bokföring. Kommittén anförde vidare att vid landets större och väl även vid en icke obetydlig del av dess medelstora egendomar i all- mänhet fördes räkenskaper, som, även om de icke alltid vore ägnade att full- ständigt framvisa avkastning-en av de olika inkomstkällor, som inginge i en lanthushållning, dock i det hela kunde giva mycket god ledning för bedöman- det av årsavkastningens storlek. Vad anginge de smärre och små jordbruks- fastigheterna ansåg kommittén, att det väl likaledes torde kunna antagas att åtminstone flertalet brukare av sådana fastigheter under en eller annan form gjorde sig reda för storleken av såväl de kontanta driftskostnaderna som vad _ kontant inflöte genom försäljning från egendomen. Svårigheten syntes enligt kommittén komma att gälla uppskattningen av de förmåner, som bereddes jordbrukaren därutinnan, att han för sitt hushåll direkt tillgodogjorde sig produkter från fastigheten, såsom näringsämnen, husbehovsvirke m. m. samt åtnjöte förmånen av bostad. Kommittén antog att i nämnda hänseenden en viss genomsnittsberäkningför lanthushåll skulle komma att göra sig gällande, vilken avpassad efter hushållets storlek och prisförhållanden å varje särskild ort, läte sig utan fara för någon nämnvärd ojämnhet användas. För övrigt erinrade kommittén om att beträffande en icke obetydlig grupp av jordbru- kare, nämligen arrendatorer av kronodomäner, taxering av deras inkomst såsom jordbrukare sedan länge ägt rum, utan att, såvitt känt vore, taxering- en funnits behäftad med några särskilda vanskligheter.

Till inkomst av fast egendom räknades enligt kommitténs förslag arrende, hyra samt förmån av egen bostad för enskild skattskyldig och hans familj, så ock frälseränta samt all den avkastning, som härflöte av jordbruksnäring. Under jordbruksnäring inbegreps skogsavverkning å mark, som av avver— karen ägdes eller annorledes än på grund av upplåten avverkningsrätt inne- hades, ävensom ladugårdsskötsel, trädgårdsskötsel samt mejerihantering i förening med eget jordbruk. Till inkomst av fast egendom räknades jämväl värdet av de jordbruks- och skogsalster från egendomen, som jordbrukaren tillgodogjorde sig för eget behov, så ock vad SOm förvärvades genom upplå- telse av avverkningsrätt till skog.

Genom 1902 års förordning om inkomstskatt infördes för första gången i svensk skattelagstiftning en på självdeklaration grundad allmän inkomst- skatt, dock med det undantag att fastighetsägare icke skulle beskattas efter sina verkliga inkomster. Den gamla metoden att beskatta fastighet efter en beräknad inkomst bibehölls sålunda.

De av 1897 års kommunalskattekommitté förordade grunderna för beräk- ning av inkomst av fast egendom återupptogos i huvudsak i det förslag till

förordning om skatt av inkomst och förmögenhet samt om inkomstskatt å aktiebolag och andra juridiska personer, som år 1904 utarbetats inom fi- nansdepartementet av särskilt tillkallade sakkunniga. Detta sistnämnda för- slag åter lades i väsentliga delar till grund för 1910 års skattereform.

I 1910 års förordning om inkomst_ och förmögenhetsskatt hade den prin- cipen genomförts att vid inkomstberäkningen den verkliga inkomsten ur alla inkomstkällor skulle läggas till grund för beskattningen och att skatten så— vitt möjligt skulle utgå efter den skattskyldiges nettointäkt. Inkomst av fast egendom, nu närmast av jordbruksrörelse, skulle sålunda i likhet med all annan inkomst göras till föremål för en verklig uppskattning enligt vissa för inkomstberäkningen stadgade grunder. För jordbruksnäringens del medför- de reformen en genomgripande förändring i beskattningshänseende. Sålun— da lämnades i inkomstskatteförordningen samt i särskilda anvisningar till ledning vid taxeringen detaljerade regler för inkomstberäkningen, varjämte * den skattskyldiges egen medverkan togs i anspråk i samma utsträckning ? som vid taxering av inkomster av andra slag. Jordbrukare ålades nämligen * skyldighet att avgiva deklaration, innefattande en specificerad redogörelse

för inkomstberäkningen. Genom en utförlig behandling av grunderna för jordbrukets inkomstberäkning sökte man neutralisera de svårigheter, som ' kunde förutses skola uppkomma vid tillämpningen av de nya bestämmel-

serna, och som främst hade sin grund däri att för det dåvarande en stor del av inkomsten utgick i natura, samt en avsevärd del av utgifterna för driften bestreds direkt ur avkastningen. I propositionen till 1910 års riksdag uttalade departementschefen, att inkomst av jordbruksfastighet liksom in- komst av annan rörelse svårligen kunde exakt uppgivas, utan att ordnad bokföring användes i rörelsen eller inkomsttagaren eljest förde fortgående, något så när specificerade anteckningar över rörelsens debet och kredit men att detta oaktat överallt, där kraven på en rationellt ordnad inkomstskatt trängt igenom, svårigheter av nämnda slag befunnits vara överkomliga. Till inkomst av fast egendom räknades enligt 1910 års förordning, såvitt nu är fråga, inkomst, som åtnjutits under form av hyresfri bostad eller ar- rende eller hyra; inkomst av å fast egendom här i riket bedrivet jordbruk med dess binäringar; inkomst av skogsbruk här i riket; inkomst genom upp- låtelse av viss förfoganderätt över egendomen och genom försäljning av , vissa egendomens beståndsdelar samt inkomst genom frälseränta och annan

avgäld av fast egendom. Reglerna för inkomstberäkningen utvecklades när- mare i de till förordningen fogade särskilda anvisningarna till ledning vid taxeringen. Enligt dessa regler skulle till inkomst av jordbruk med dess bi- näringar anses höra ej mindre de intäkter i penningar, som förvärvades ge- nom själva jordbruksdriften och som åtnjutits under det näst föregående året eller motsvarande räkenskapsår än även vad den skattskyldige och hans familj under nämnda tidsperiod tillgodogjort sig av egendomens avkastning. ' Årets avkastning av fast egendom bildade sålunda icke underlag för inkomst—

beräkningen; avkastningen beskattades endast om och i den mån den för-

såldes eller för den skattskyldiges räkning tillgodogjordes i hans och hans . familjs hushållning. Vid inkomstberäkningen skulle hänsyn icke tagas till värdet av förråd eller inventarier men väl till utestående säkra fordringar eller skulder vid årsskiftet. För jordbrukets inkomstberäkning skulle sålun— da gälla en i vissa avseenden modifierad kontantprincip. Enligt den i sam- manhang med skattereformen antagna nya taxeringsförordningen skulle, som förut nämnts, inkomsttaxeringen grundas på deklarationer av de skatt- skyldiga enligt fastställda formulär. I deklarationen ,skulle naturainkomster och penninginkomster uppgivas var för sig samt därefter angivas yrkade avdrag för driftkostnader, därvid två särskilda slags avdrag, nämligen för slitning av byggnader och för minskning i skogs ingångsvärde .skulle redo- visas särskilt närmast efter de allmänna avdragen. Såsom inkomst av na- turaförmåner skulle tagas i beräkning värdet efter ortens pris av hyresfri bostad jämte utrymmen för bekvämlighet och trevnad för den skattskyldige och hans familj, värdet av de i det egna hushållet förbrukade produkterna . av gårdens avkastning samt saluvärdet av sådana egendomens produkter eller beståndsdelar, som använts för nybyggnad eller för grundförbättringar m. m. Till inkomst i penningar —— däri inräknat säkra fordringar —— skulle hänföras bl. a. vad som förvärvats genom den regelmässiga, år från annat skeende avsättningen av jordbrukets, ladugårdens och trädgårdens produk- ter, såsom spannmål, levande inventarier m. m., men ej vad som influtit genom sådan försäljning, som hade karaktären av realisation. Såsom drift— kostnad finge å andra sidan avdragas utgifterna för sådan nyanskaffning av levande inventarier, som icke vore att betrakta såsom nyuppsättning. Härom anförde departementschefen i propositionen bl. a. följande. »Försäljning eller inköp af kreatur äfven styckevis betyder visserligen esomoftast minskning eller ökning af det i jordbruksrörelsen nedlagda kapitalet. Till följd här- af borde ju penningar, som inflyta eller utgifas för en dylik affär, icke få omedel- bart inverka på inkomstens uppskattning. Praktiska svårigheter skulle emellertid otvifvelaktigt möta mot en ordning, hvarigenom för hvarje kreatur, som såldes eller köptes, skulle undersökas, huruvida köpeskillingen skulle betraktas såsom inkomst eller icke. Kreatur äro ju i likhet med spannmål m. m. föremål för produktion inom . jordbruksrörelsen, och i stort sedt lärer det årliga saldot af uppburna och gifna köpeskillingar för kreatur på en gård betyda en ökning eller minskning 'i gårdens inkomster. Detta förhållande synes mig vara bestyrkt däraf, att handel med kreatur så intimt sammanhänger med själfva rörelsen, att i den allmänna uppfattningen, och denna är naturligen på ett område som detta af stor betydelse, sådan handels öfverskott i allmänhet utan vidare anses ingå i gårdens årsafkastning.»

För inkomstberäkningen vore det i allmänhet utan betydelse huruvida kreatursbesättningen ökades eller minskades, förbättrades eller försämrades. Avdrag för en eventuell värdeminskning erfordrades sålunda ej.

Beträffande jordbrukets döda inventarier —— maskiner, fordon, redskap och verktyg — medgavs avdrag för värdeminskning, men icke under for- men av årlig avskrivning. Det ansågs att stora svårigheter ofta skulle möta att i förekommande fall utreda den årliga slitningsprocenten å de olika slagen av inventarier. I följd härav medgavs avdrag i stället på det sätt att

utgiften för nyanskaffning i förslitna eller försämrade inventariers ställe finge avdragas, till den del som densamma icke ersatts med köpeskillingen för tilläventyrs försålda inventarier eller, vid byte, värdet av de i byte er- hallna inventarierna. Kostnaden för den första anskaffningen, den så kal- lade nyuppsättningen, finge ej avdragas.

Omfattningen av det år 1910 antagna inkomstbegreppet beträffande in-

* komst av jordbruksfastighet torde hava bestämts av en särskilt vid refor- mens första genomförande nödvändig strävan att göra de nya, dittills oprö- , vade beskattningsgrunderna så lätta som möjligt att tillämpa för den stora ! grupp av skattskyldiga, vilkas inkomster förut beräknats efter vissa genom- snittstal i stället för de verkliga beloppen. Det synes sannolikt att hänsyn därvid även tagits till taxeringsmyndigheternas möjligheter att tillämpa de nya beskattningsgrunderna.

Att deklarera inkomst av fast egendom kunde emellertid, såsom departe- mentschefen påpekade i propositionen, i många fall möta vissa vansklighe- ter, beroende därpå att inkomst av jordbruk och dess binäringar delvis fram- komme efter en mera subjektiv uppskattning, såsom i fråga om hyresvärdet å bostad, mängden och saluvärdet å i hushållet använda produkter 111. m. I de fall, där ordnad bokföring förekomme eller noggrannare anteckningar , fördes över kontanta utgifter och inkomster samt över i hushållet använda egna produkter, ansågs icke några större svårigheter förefinnas. Men i de fall, där jordbrukaren på grund av rådande förhållanden vore urståndsatt att lämna uppgift om inkomstens belopp, ansågs befrielse böra medgivas från den allmänna uppgiftsskyldigheten och denna ersättas med sådana för taxeringen erforderliga uppgifter, som jordbrukaren lätt kunde utan bokfö- ring lämna. På grund härav föreskrevs att jordbrukare, som nästföregående år bruk-at egendom, vars taxeringsvärde ej översteg 25000 kr., skulle till ledning för taxeringsmyndighetens beräkning av inkomst avgiva särskild uppgift, innehållande upplysningar om egendomens areal av olika ägoslag, åbyggnadernas brandförsäkringsvärde, kreatursbesättning, utsäde, skörd, an- talet tjänare och arbetare och deras kontanta avlöning, antalet personer, som tillhörde den skattskyldiges familj och hade sin utkomst av egendomens avkastning m. m.

De är 1910 antagna deklarationsformulären omarbetades och fullständiga- des i väsentliga delar, särskilt vid 1913 och 1920 års riksdagar. Genom 1920 års riksdagsbeslut avskaffades nyssnämnda alternativa uppgiftsskyldighet, och bestämdes sålunda dekl-arationsskyldigheten lika för alla jorbrukare.

Med anledning av en vid 1913 års riksdag väckt motion om rätt för den, som' hade ordnad bokföring, att vid avgivande av deklaration för inkomst av fast egendom följa de grunder, efter vilka räkenskaperna voro uppställda, anförde riksdagen i skrivelse till Konungen bl. a. följande.

Riksdagen delade motionärens åsikt om det billiga och lämpliga i detta krav. Emellertid ansåge riksdagen sig böra erinra, att då deklarationsformu— lärets föreslagna uppställning i fråga om beräkningen av inkomst av jord- 3—457371.

bruk med dess binäringar i vissa avseenden uteslöte tillämpningen av de grunder, som brukade följas vid ordnad bokföring, detta sammanhängde med skatteförordningens bestämmelser angående bland annat vad som skulle räknas såsom sådan inkomst. Skatteförordningen angav i stort sett såsom inkomst av jordbruk dels vad som inflöt genom försäljning av jordbrukets produkter och övriga s. k. kontanta inkomster, dels vad den skattskyldige för sin och sin familjs räkning direkt tillgodogjorde sig i natulraförmåner av sin egendom och dess avkastning. Avkastningen skulle sålunda vid taxe- ringen icke räknas såsom inkomst, förrän densamma avyttrats eller ingått i den skattskyldiges konsumtion, under det att vid ordnad bokföring avkast- ningsöverskottet toges i betraktande till sitt uppskattade värde vid inkomstens beräknande, oavsett om detsamma förvandlats i penningar eller förbrukats eller vid räkenskapsårets slut funnes kvar såsom behållning. En förändring i den av motionären föreslagna riktningen torde alltså i första hand kräva, att skatteförordningens bestämmelser i antydda avseende ändrades. På grund härav och då frågan även i Övrigt vore tämligen outredd, ansågs en allsidig utredning av frågan påkallad.

Innan en sådan utredning kom till stånd hade G. V. Eiserman och E. von Wolcker i ett år 1917 framlagt förslag till lag angående kommunal taxering och skattskyldighet upptagit förenämnda spörsmål till behandling. I för- slaget betonades att avkastningsberäkningen i förvärvskällan jordbruksfastig- het enligt sakens natur ställde sig olika allteftersom den skattskyldige lagt ordnad bokföring till grund för deklarationen eller icke och anfördes be- träffande förstnämnda alternativ bl. a. följande.

»Om skattskyldig Iagt ordnad bokföring till grund för sin deklaration, skall, med behörig hänsyn till behållningarna vid årets början och slut, avkastningen för be- skattningsåret bokföringsmässigt beräknas. I fråga om uppskattningen skall i öv- rigt iakttagas följande:

Levande inventarier skola anses såsom varor i jordbruksdriften och upptagas i behållningarna vid årets början och slut till sina antagliga värden vid realisation av kreatursbesättningen, varav följer, att särskilt avdrag icke är medgivet för den värdeminskning, dylika inventarier kunna hava undergått.

Kostnader för förnyelse (nyanskaffning för ersättande av förbrukade föremål) av döda inventarier få i regel icke avgå såsom direkta omkostnader, varemot avdrag är medgivet för den värdeminskning, inventarierna under beskattningsåret undergått genom slitning, vilket avdrag göres med en efter inventariernas varaktighetstid avpassad procent av deras anskaffningsvärde eller av deras bokföringsvärde vid be- skattningsårets ingång. För att avdrag—en må beräknas med ledning av anskaffnings- värdet erfordras, att i balansräkningen eller andra till ledning för taxeringen in- givna handlingar lämnats noggranna uppgifter för varje särskild grupp av likartade inventarier dels om anskaffningsåret, dels om anskaffningsvärdet (fört »inom linjen» i balansräkningen) och dels om bokföringsvärdet vid beskattningsårets början och slut. Eljest må avdragen ske efter boli'föringsvärdet vid beskattningsårets början, där- vid avdragen icke få beräknas efter högre, men väl — då i räkenskapen gjord av- skrivning eller avsättning till särskild fond (förnyelsefond) kan anses högre än skäligt är efter en lägre procent än den, varmed motsvarande avskrivning eller avsättning skett. Där sådan avskrivning eller avsättning icke ägt rum, är följaktligen i förevarande fall avdrag för värdeminskning icke medgivet. Vid övergång från av- dragsberäkning efter bokföringsvärde till sådan beräkning efter anskaffningsvärde

iakttages, att det bokförda värdet av inventarietillgången eller grupper av likartade inventarier vid ingången av det räkenskapsår, varunder nyanskaffningen, på sätt ovan är nämnt, börjat isärhållas i bokföringen, gäller såsom anskaffningsvärde för året näst före ifrågavarande räkenskapsår.

Utgifter för förnyelse av sådana döda inventarier, som äro underkastade en jäm- förelsevis hastig förslitning och av sådan anledning kunna jämställas med förbruk- n'ingsartiklar, få emellertid avgå såsom direkta omkostnader, dock endast under förutsättning att värdet å dessa inventarier i räkenskapen hållits skilt från värdet å övriga inventarier, så att kontroll kan övas därå att avdrag icke tillika sker för den värdeminskning ifrågavarande inventarier undergått.

Värdet av produkter av jordbruket med binäringar samt bränsle, virke o. (1. från fastigheten, med vilka avlön'ingar och andra driftskostnader hestritts, må avdragas såsom omkostnader, allenast försåvitt dessa produkter upptagits i ingående be- hållningen vid årets början eller bokförts såsom intäkt för året.

Med iakttagande av ovan givna föreskrifter må den nettovinst, som räkenskapen utvisar, läggas till grund för beräkningen av avkastningen. Härvid måste emeller- tid beaktas, att nettovins-ten sådan den framgår av räkenskapen, i regel icke sam- manfaller med avkastningen. Utan i allmänhet måste på sätt deklarationsformu- läret utvisar, vissa poster tilläggas och andra avgå, för att man i varje särskilt fall skall nå fram till ett 'i taxeringsavseende riktigt avkastningsbelopp.»

Enligt Kungl. Maj:ts proposition till 1920 års riksdag med förslag till kom- munalskattelag skulle —— i motsats till vad som föreslogs beträffande övriga nåringsföretag —— särskild näringsskatt icke erläggas för jordbruket, utan i stället skulle vid fastighetsskatten repartitionstalet för jordbruksvärde så avvägas, att i fastighetsskatten för jordbruksfastighet inginge icke blott skatt å fastigheten utan jämväl skatt å den på fastigheten drivna jordbruksnä- ringen. Propositionen bifölls emellertid ej av riksdagen. I stället beslöts en provisorisk reform av den kommunala beskattningen, det 5. k. kommunal- skatt-eprovisoriet, vilket genom senare riksdagsbeslut utsträcktes att gälla in- till den 1 januari 1929, då nu gällande kommunal'skattelag trädde i kraft. 1920 års kommunalskatteprovisorium innebar i förevarande sammanhang att fastighetsbeskattningen kvarstod oförändrad enligt dittills gällande regler men utökades genom beskattning även av den inkomst från fastighet, som vad beträffade jordbruksfastighet, översteg sex procent av taxeringsvärdet dårå. Beskattningen av fast egendom ordnades sålunda såsom en kombinerad fastighets- och inkomstskatt, i vilken det själva fastigheten påförda beskatt- ningsbara beloppet ingick såsom ett garanterat minimum för dess beskattning, en anordning för den kommunala beskattningen av fast egendom som allt- jämt är gällande. Vad beträffar reglerna för uppskattning av inkomst av fast egendom föreskrevs att bestämmelserna härom i då gällande statsskatteför- ordning skulle äga motsvarande tillämpning med det undantag bl. a. att av- drag för värdeminskning å byggnader icke vore tillåtet.

Den av riksdagen år 1913 begärda utredningen kom till stånd år 1921 då frågan hänsköts till de inleomstslcattesalrkunniga, Otto V. Landén och Harald Waller, jämte Elisabeth Tamm såsom särskild sakkunnig. Dessa avgåvo en den 29 mars 1922 dagtecknad v. p. m. angående grunderna förberäkning av inkomst av fast egendom jämte förslag till ändringar i anvisningarna

till inkomstskatteförordningen, i Itaxeringsförordningen och i deklarations- formuläret med tillhörande anvisningar. De sakkunniga betonade inlednings— vis hurusom utvecklingen av deklarationsplikten gått i riktning mot en långt genomförd specifikation av de särskilda inkomst- och utgiftsposterna; detta i synnerhet i fråga om uppgifterna rörande inkomster och utgifter i jordlbruksnäringen samt om förmögenhetens sammansättning. I anslutning härtill anförde de sakkunniga.

»Det är uppenbart, att samtliga nu föreskrivna deklarationsuppgif-ter icke kunna fullständigt och riktigt meddelas, därest icke de uppgiftspliktiga hava ordnad bok- föring eller eljest föra noggranna anteckningar om sina inkomster och utgifter, om sin dagliga förbrukning av egendomens produkter i eget hushåll och om använd- ningen av produkter till kost och annan avlöning i natura åt driftspersonalen m. m., ävensom upprätta inventarium över tillgångar och skulder. Uppgifterna äro så om- fattande och specificerade, att de näppeligen kunde kräva mera arbete, om de så- som underlag för dem behövliga anteckningarna togo formen av ordnade räken- skaper, avsedda att utvisa jordbrukets nettoavkastning. Det kan vid sådant förhållande med starka skäl sättas ifråga, huruvida det ur bekvämlighetssynpunkt ligger i de skattskyldiga jordbrukarnas eget intresse, att det nuvarande systemet för beräk- ning av jordbruksinkomst bibehålles. I statens och kommunens intresse ligger förvisso, att de nuvarande särskilda bestämmelserna på detta område omarbetas till närmare överensstämmelse med vad 'som gäller beträffande beräkning av annan rörelseinkomst.

Ändamålet med den utvidgade detaljredogörelse angående inkomster och utgifter samt förrnögenhetstillgångar och skulder, som under årens lopp blivit ålagd de upp- giftspliktiga, har angivits vara att åstadkomma skärpt kontroll över de till ledning för taxeringen avlämnade uppgifterna och i följd därav ökad effektivitet av be- skattningen. I- viss mån kunna nog dessa syften vinnas på den inslagna vägen. Men de kunna vinnas endast under förutsättning, att de skattskyldiga äro i stånd att i alla delar riktigt ifylla deklarationsblanketten med dess bilagor, och genom en synner- ligen tids- och arbetskrävande granskning och kontroll från taxeringsmyndigheternas sida. I en mängd fall äro emellertid å ena sidan uppgifterna ofullständiga och orik- tiga, å andra sidan taxeringsmyndigheterna icke i stånd att verkställa den sakkun- niga granskning, som förutsatts, och således icke heller i tillfälle att utöva den kontroll över uppgifternas riktighet, som man velat underlätta genom den omstän- diga specificeringen i deklarationen. I vissa delar av riket, där vanan att föra ordent- liga räkenskaper är mera utbredd även inom jordbrukarnas klass, böra utan tvivel uppgifterna kunna av de skattskyldiga lämnas och av taxeringsmännen kontrolleras. Men där kunde helt säkert även med förenklade deklarationsformulär ett riktigt taxeringsresultat vinnas under förutsättning, att deklarationerna åtföljdes av be- höriga räkenskapsutdrag.

För taxeringen i de orter, där jordbruksbefolkningen endast undantagsvis för ordentliga räkenskaper, lär det i det stora flertalet fall vara tämligen betydelselöst, om på lagstiftningens väg stadgas skyldighet att avgiva de mest detaljerade upp- gifter, som kunna uttänkas, då uppgifterna i allt fall endast i ytterst ringa ut- sträckning kunna av de skattskyldiga lämnas på grundval av noggrant förda an- teckningar eller eljest i överensstämmelse med de faktiska förhållandena.

Man hade hoppats, att på grund av den införda skyldigheten att noggrant dekla- rera inkomster och utgifter m. m. jordbrukarna så småningom skulle finna det ligga i deras eget intresse att föra ordentliga räkenskaper och att en ordnad bokföring över jordbrukets avkastning på denna väg skulle bliva alltmera allmän. Tyvärr synes det, som om denna förhoppning endast i ringa mån blivit uppfylld. För vinnande av detta önskemål tarvas uppenbarligen andra och mera verksamma åtgärder.»

Efter att ha erinrat om det uttalande i förevarande spörsmål, som gjordes av 1913 års riksdag och som ovan berörts, framhöllo de sakkunniga att för en rationell lösning av frågan i den riktning, som inom riksdagen ifråga- satts, krävdes en revision av bestämmelserna i själva skatteförfattningarna angående vad som vore att hänföra till inkomst av fast egendom. Därvid kunde, enligt vad de sakkunniga anförde, ifrågasättas en omläggning på så- dant sätt att grunderna för beräkning av inkomst av jordbruk bleve desam- ma för all dylik inkomst, oberoende av den omständigheten, huruvida veder- börande skattskyldiga till stöd för sin inkomstberäkning åberopade ordnade räkenskaper eller icke. Det inom riksdagen uttalade önskemålet skulle enligt de sakkunnigas mening vinnas därest lagstiftningen ginge ut ifrån, att in- komst av jordbruk under alla förhållanden skulle beräknas efter bokfö- ringsmässiga grunder, vilket de sakkunniga ansågo ligga i såväl jordbrukar- nas som det allmännas intresse. De sakkunniga pointerade särskilt den öka- de möjlighet till kontroll över jordbrukarnas deklarationer, som skulle er- bjuda sig, därest deklarationerna hade till uppgift att redovisa varje års skörd och övrig avkastning av jordbruket, i stället för att å inkomstsidan en- dast innefatta uppgifter om försäljningsbeloppet för försålda produkter och värdet av i den egna hushållningen förbrukade produkter. Av åtskilliga an- ledningar — bland andra den att de sakkunniga icke ville föregripa en då på- gående utredning om inkomstbegreppets omfattning —— tvekade emellertid de sakkunniga att föreslå en så fullständig omläggning av inkomstbegreppet i fråga om all jordbruk—sinkomst. De sakkunniga ansåge att omläggningen till en början lämpligen borde begränsas till ett mindre område. I överensstäm- melse härmed föreslogo de sakkunniga att inkomst av jordbruk med binä- ringar och av skogsbruk vid beskattningen skulle beräknas efter bokförings- mässiga grunder för följande skattskyldiga, nämligen den som vore pliktig föra handelsböcker enligt förordningen den 4 maj 1855 angående handels- böcker och balansräkningar; den som, ehuru icke därtill pliktig, ändock fört sådana handelsböcker, varom i nämnda förordning stadgades, och med avlämnande av bestyrkt avskrift av in- och utgående balansräkning samt vinst- och förlusträkning, där sådan förts, i avgiven deklaration beräknat sin inkomst efter bokföringsmässiga grunder; samt den för vilken inkomsten från egendomen i fråga vid nästföregående års taxering beräknats efter bok- föringsmässiga grunder. Enligt de sakkunnigas förslag komme det sålunda att beträffande flertalet skattskyldiga, nämligen alla dem, som icke voro pliktiga föra handelsböcker enligt 1855 års förordning, bero på vederböran- des eget val att deklarera bokföringsmässigt eller enligt då gällande system. Med »bokföringsmässiga grunder» avsåges att vid inkomstens beräkning be— hörig hänsyn skulle tagas jämväl till värdet av den vid årets slut befintliga behållningen av produkter och beståndsdelar från egendomen, förråd och levande inventarier samt fordringar och kassa, jämfört med värdet av mot- svarande behållning vid årets början. De sakkunniga uttalade emellertid vissa betänkligheter mot en dylik, delvis genomförd omläggning av inkomst- begreppet men även förhoppningen att någon tids erfarenhet om verkning.-

arna av den .såsom ett experiment tänkta partiella omläggningen skulle giva ökat stöd för omläggningens fullständiga genomförande.

För det år, då fråga först skulle uppkomma om tillämpning av de ifråga- satta nya bestämmelserna, föreslogo de sakkunniga särskilda bestämmelser i fråga om den betydelse, värdet av vissa i den ingående balansräkningen upptagna tillgångar borde hava för det årets inkomstberäkning. Den all- männa bestämmelsen därom, att vid inkomstens beräkning behörig hänsyn skulle tagas till värdet av den ingående behållningen av produkter, bestånds- delar, förråd och levande inventarier m. m. vilket innebar att nämnda värde räknades såsom en avdragspost —— vilade på den förutsättningen, att detsamma fått öva sitt behöriga inflytande vid beräkning av inkomsten un- der tidigare år. Detta hade emellertid icke i full utsträckning kunnat ske vid de taxeringar, som ägt rum enligt då gällande system, som ju från in- komstberäkningen uteslöt värdet av viss, ej använd avkastning från egen- domen och även i övrigt skilde sig från den föreslagna anordningen med in- komstberäkning efter bokföringsmässiga grunder. Med anledning härav fö- reslogs att vid inkomstberäkning under det första år, då densamma ägde rum efter bokföringsmässiga grunder, skulle det i ingående balansräkningen upptagna värdet å behållningen av produkter och beståndsdelar från egen- domen samt lager redovisas såsom inkomst. Detsamma skulle gälla beträf- fande i nämnda balansräkning upptagna fordringar, som voro av sådan art, att de borde beaktas vid uppskattning av inkomsten från egendomen, men vilka icke tagits i beräkning vid taxeringen för det år, varunder fordring- arna uppkommit. Å andra sidan föreslogs att såsom utgifter finge avdragas i den ingående balansräkningen upptagna skulder, som voro av sådan art, att de borde beaktas vid uppskattning av inkomsten, men vilka icke tagits i beräkning vid taxeringen för det år varunder skulderna uppkommit.

I de utlåtanden, som avgåvos över de sakkunnigas promemoria, tillstyrk- tes i en del fall de sakkunnigas förslag i princip. Uti flertalet utlåtanden av- styrktes emellertid förslaget eller framhölls, att i varje fall tiden ännu icke vore mogen för dess genomförande. Såsom skäl för avstyrkanxdet framhölls i huvudsak följande.

Det vore, i motsats till vad från vissa håll uppgivits, ingen svårighet för en jordbrukare, som haft ordnad bokföring, att deklarera i enlighet med då gällande deklarationsformulär. Vid genomförande av förslaget skulle för jordbrukare finnas två olika inkomstbegrepp, ett för dem, ,som taxera— des efter bokföringsmässiga grunder, och ett för övriga jordbrukare, men en dylik olikformighet vore icke lycklig. Det vore ofta svårt att avgöra, huru- vida den av en skattskyldig använda bokföringen vore sådan, att den kunde läggas till grund för en riktig taxering. Bokföringen vid ett jordbruk vore mindre väl lämpad som underlag för en deklaration och gjorde granskning- en av deklarationen genom jämförelse med bokföringen nästan värdelös. Värdesättningen av tillgångarna skulle komma att bereda svårigheter, sär— skilt i fråga om levande inventarier, och likaledes skulle avskrivningarna förorsaka besvärligheter.

Kammarrätten hemställde i sitt utlåtande, att den remitterade promemo- rian icke måtte föranleda till någon Kungl. Maj:ts åtgärd, och anförde där- vid i huvudsak.

Nuvarande system vore inom jordbruksbeskattningem konsekvent genom- fört, och de sakkunniga hade själva erinrat, hurusom, om denna konsekvens brötes, systemet fölle sönder och den nya ordningen bleve svår att teoretiskt försvara samt i praktiken svår att genomföra. Häri ville kammarrätten till fullo instämma. Man skulle efter det nya förslaget komma att på förevaran- de område röra sig med två olika inkomstbegrepp, en principiell oegentlighet, som i många fall komme att leda till olika taxering under likartade faktiska förutsättningar och således draga med sig ojämnhet i taxeringen. Nu berörda risk hade ock uppmärksammats av en stor del av de över förslaget hörda, och i likhet med flera av dem funne kammarrätten det vara riktigast att låta anstå med ändringar i fråga om inko-mstbegreppet inom jordbruksbeskatt— ningen, till dess den då pågående utredningen om inkomstbegreppet i dess helhet bleve bragt till slut. Med viss rätt hade jämväl påpekats lämpligheten att avvakta inrättandet av en likartad och kontrollerbar bokföring för jord- bruket. Om hushållningssällskapen finge anses främst företräda de skatt- skyldigas intressen och länsstyrelserna de tekniska taxeringssynpunkterna, kunde med ledning av de avgivna yttrandena otvetydigt slutas till, att man i allmänhet icke å dessa håll väntade sig någon gagn av de sakkunnigas för- slag. De ojämförligt flesta av de hörda hade också av flera och olikartade skäl underkänt detsamma. Frånsett förut antydda och andra principiella sidor av förslaget vore det särskilt de föreslagna övergångsbestämmelvserna, som framkallat kritik.

I sitt år 1923 avgivna betänkande upptogo de inkomstskattesakkunniga, som bl. a. hade att utreda inkomstbegreppets omfattning, icke några bestäm- melser om rätt för jordbrukare med ordnad bokföring att taxeras efter bok— föringsmässiga grunder. De uttalade emellertid att om en dylik rätt skulle anses önsklig en lagstiftning därom syntes kunna byggas på de grunder som angivits i 1922 års ovan omnämnda promemoria.

1921 års kommunalskattelcommitté upptog i sitt år 1924 avgivna betänkan— de ett stadgande av innehåll att om för jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk funnes ordnad bokföring av beskaffenhet att kunna läggas till grund för uppskattning av inkomsten, denna måtte beräkna-s efter bokfö- ringsmässiga grunder. Till utveckling härav anfördes bl. a. följande.

'De av kommittén föreslagna bestämmelserna för uppskattning av inkomst, som härflutit av jordbruksfastighet, voro —— liksom de i nuvarande skatte- författningar intagna avsedda för jordbrukare, som icke hade ordnad bokföring. Ön-skvärdwheten av att för jordbrukare, som hade ordnad bok- föring, räkenskaperna måtte få ligga till grund för deklaration och taxering hade emellertid flerfaldiga gånger framhållits; och i praxis saknades icke exempel att, trots de nuvarande författningsbestämmelserna, taxeringen grun- dats å jord-brukarens räkenskaper. Kommittén hade icke funnit anledning

att upptaga detta ämne till vidare behandling, då enligt kommitténs »för- . menande det behov att i förekommande fall vid taxeringen av jordbrukares inkomst följa hans räkenskaper, som hittills framträtt, blivit nöj—aktigt till- godosett genom ovan angivna bestämmelse. Därest åt vederbörande taxe- ringsmyndigheter överlämnades att, på sätt kommittén före-slagit, bedöma, om och i vad mån åberopade räkenskaper vore av beskaffenhet att kunna läggas till grund för inkomstberäkningen, torde ock de speciella föreskrifter, som ifrågasatts och som visat sig erbjuda ganska stora svårigheter, kunna undvaras.

I sitt utlåtande över kommittéförslaget gjorde kammarrätten ingen annan anmärkning än att det genom tilläggande i lagtexten av exempelvis orden »efter beskattningsnämnds beprövande» borde tydligt utsäga's, att det skulle tillkomma vederbörande myndigheter att avgöra, huruvida en jordbrukare skulle få deklarera bokföringsmässigt.

I 1927 års proposition till riksdagen med förslag till kommunalskattelag anförde vederbörande departementschef beträffande förevarande spörsmål följande:

»Kommunalskattekommitténs förslag innebär, såvitt jag kunnat finna, rätt för vederbörande taxeringsmyndigheter att bestämma icke blott, huruvida en jord- brukare skall taxeras efter bokföringsmässiga grunder, utan jämväl de grunder, efter vilka taxeringen i dylikt fall skall ske, detta senare dock med den inskränk- ning, som kan anses ligga i uttrycket »efter bokföringsmässiga grunder». I motsats till vad fallet var med 1922 års sakkunnigförslag, innehåller kommitéförslaget inga närmare bestämmelser om inkomstberäkningen vid taxering efter bokföringsmäs— siga grunder liksom ej heller bestämmelser, huru bör förfaras, när en jordbrukare vill övergå från det ena till det andra systemet. Jag finner det icke tillrådligt att på detta sätt överlämna åt taxeringsmyndigheterna att, utan ledning av lagstiftningen. bestämma omfattningen av det inkomstbegrepp, som skall tillämpas i vissa fall. Skall författningsenlig rätt för jordbrukare att taxeras efter bokföringsmässiga grun- der införas, synes i skattelagstiftningen böra meddelas närmare regler för inkomst- beräkningen. Emellertid hava mot inkomstskattesakkunnigas härutinnan framlagda förslag framförts anmärkningar av den art, att sagda förslag icke lärer kunna utan omarbetning i väsentliga delar läggas till grund för lagstiftning i ämnet. En dylik omarbetning har icke nu kunnat ske. På grund av vad jag nu anfört hava i det framlagda förslaget icke upptagits några bestämmelser i ämnet, utan torde med denna fråga tillsvidare få bero i avvaktan på vidare utredning.»

Första särskilda utskottet vid 1927 års riksdag anförde i anslutning till departementschefens ovan återgivna uttalande följande:

»I anledning av vad chefen för finansdepartementet anfört rörande fortsatt utred— ning av frågan om jordbrukares rätt att taxeras efter bokföringsmässiga grunder, tillåter sig utskottet framhålla önskvärdheten av att under tiden intill dess en även enligt utskottets mening behövlig dylik utredning kommer till stånd och leder till resultat, taxeringsmyndigheterna ej skola bryta med nuvarande praxis att, om ordnad bokföring med vinst- och förlustkonto finnes och kan väntas komma till fort- satt användning, så att trygghet för en likformig taxering i framtiden föreligger, medgiva taxering efter bokföringsmässiga grunder. Bland de skäl, som anförts för en reform, vilken lagfäster denna praxis, tillåter sig utskottet särskilt framhålla,

att för dem, som äro pliktiga att i eljest bedriven näringsverksamhet föra handels- böcker, vilka i dylikt fall laglikmätigt böra avse även jordbruksrörelsen, en taxering efter bokföringsmässiga grunder måste te sig särskilt naturlig.»

I proposition till 1928 års riksdag med nytt förslag till kommunalskatte- lag liksom vid förslagets behandling i riksdagen omnämndes ej särskilt frå- gan rörande jordbrukarnas taxering efter bokföringsmässiga grunder.

B. Gällande bestämmelser. Ändringsförslag efter år 1929.

De allmänna grunderna för beräkning av inkomst vid taxeringen återfin- nas i 41 & kommunalskattelagen, som meddelar olika regler för å ena sidan förvärvskällan rörelse och å andra sidan övriga förvärvskällor. Sålunda stad- gas att inkomst av rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder i den mån dessa icke stå i strid med särskilda bestämmelser i kommunal- skattelagen samt att i fråga om övriga slag av inkomster intäkt skall anses hava åtnjutits det beskattningsår, under vilket densamma uppburits eller blivit för den skattskyldige tillgänglig för lyftning och utgift eller omkost- nad skall anses belöpa på det beskattningsår, varunder utgiften betalats eller omkostnaden ägt rum. Med bokföringsmässiga grunder förstås, att inkomst- beräkningen skall ske under hänsynstagande till skillnaden mellan ingående och utgående balans i lager och vissa andra tillgångar m. m. Tillägget »i den mån dessa icke stå i strid med särskilda bestämmelser i denna lag» torde in- nebära, att stadgandena i kommunalskattelagen i första hand skola gälla; en- dast i den mån dessa icke föranleda till annat, skall bokföringen utgöra grundvalen för beräkning av rörelseinkomst. I fråga om andra förvärvskällor än rörelse skall kontant- eller kassaprincipen tillämpas, vilket innebär, att inkomsten principiellt skall beräknas med hänsyn till vad som i kontanter eller natura inflyter eller utgives utan avseende å behållning eller andra för- ändringar i ställningen, sådan denna skulle te sig, om fullständiga balanser skulle uppgöras vid beskattningsårets början och slut. Beskattningsåret sam- manfaller enligt 3 €; kommunalskattelagen med kalenderåret. För skattskyl- dig, som för handelsböcker, skall, då räkenskapsåret icke sammanfaller med kalenderåret, såsom beskattningsår anses det räkenskapsår, som gått till ända närmast före den 1 mars und-er taxeringsåret. En jordbrukare, som icke för ordnade räkenskaper, synes sålunda ej få begagna annan beskattningsperiod än kalenderåret. I praxis torde emellertid icke sällan förekomma, att jord- brukare tillåtes deklarera för tidsperiod, som icke sammanfaller med kalen- deråret.

De allmänna bestämmelserna i 41 & kommunalskattelagen jämte anvis- ningar innebära, såvitt angår förvärvskällan jordbruksfastighet, i huvudsak följande.

Vid inkomstberäkningen tages icke hänsyn till in— och utgående lager av varor m. in. eller till utestående varufordringar och varuskulder. Såsom in- täkt skall upptagas vad ägaren eller brukaren uppburit i penningar för sålda produkter eller tillgodogjort sig i naturaförmåner, oberoende av huruvida

produkterna utvunnits under beskattningsåret eller tidigare. Såsom utgift skall redovisas vad som under beskattningsåret utgivits för jordbruksdriften i penningar eller i natura, men däremot icke vad som sålts eller köpts på kredit. Värdet av produkter, som jordbrukaren under ett beskattningsår icke tillgodogjort sig genom försäljning, konsumtion eller annan förbrukning, skall icke upptagas såsom intäkt för beskattningsåret.

Bestämmelserna om beräkning av inkomst av förvärvskällan jordbruks- fastighet återfinnas i 21—23 åå kommunalskattelagen jämte anvisningar. 21 & innehåller reglerna om vad som är att hänföra till intäkt av jordbruks— fastighet. I 22 å angivas d-e avdrag, som må göras från bruttointäkten. Vad som återstår sedan tillåtna avdrag verkställts utgör enligt 23 5 1 mom. netto— intäkt av jordbruksfastighet. Då den kommunala beskattningen i fråga om fastighet enligt gällande skattelagstiftning anordnats som en garantibeskatt— ning, får vid inkomstberäkningen jämlikt 2 mom. av förenämnde 23 % avdrag göras för det inkomstbelopp, som anses beskattat genom fastighetsskatten. : Detta avdrag, det 5. k. procentavdraget, utgör för jordbruksfastighet 5 pro- cent av jordbruksvärdet och tomt- och industrivärdet samt 4 procent av skogsvärdet (45 & kommunalskattelagen). Vad som återstår av nettointäkten & sedan procentavdraget frånräknats beskattas kommunalt såsom inkomst av jordbruksfastighet.

I det följande lämnas en kortfattad sammanställning av jordbrukets och för fullständighetens skull — skogsbrukets intäkts- och utgiftsposter vid taxeringen; gällande bestämmelser i vissa delar, som beröra de sakkunnigas utredningsuppdrag, behandlas utförligare nedan.

Som intäkt av jordbruksfastighet anses endast intäkt, som kommit ägaren eller brukaren av fastigheten till godo och alltså icke all inkomst, som kan utvinnas av en jordbruksfastighet.

Intäkterna av jordbruksfastighet hava sammanförts till fyra huvudgrupper, nämligen a) årliga värdet av bostad, b) intäkt av jordbruk med binäringar, c) intäkt av skogsbruk samt (1) intäkt av annat slag.

a). Bost-adsförmån beräknas dels för den bostad, som tagits i anspråk av den skattskyldige och hans familj samt personliga tjänare dels ock för andra utrymmen och anläggningar för bekvämlighet och trevnad. Som sådana anges gästrum, lusthus, badhus, stall, bilgarage för personligt behov, jaktstuga m. m. i Årliga värdet av bostad, som upplåtits till fastighetens drift anställd personal. skall icke upptagas som ägarens eller brukarens inkomst av fastigheten och får i följd härav ej heller avdragas som driftskostnad.

b). Såsom jordbruk anses åkerbruk och ängsskötsel, även då sådant drives för industriellt behov, ävensom i samband därmed bedriven husdjursskötsel. Utnyttjande av bete å såväl skogsmark som annnan mark inbegripes även under husdjursskötsel. Trädgårdsskötsel, även växtodling under glas, räk- nas till jordbruk, då den drives tillsammans med egentligt jordbruk. Till bi- näring till jordbruk hänföres sådan i sammanhang med jordbruk bedriven förvärvsverksamhet, som avser att med utnyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar, av vid jordbruket anställd arbetskraft eller av därför

avsedda inventarier utvinna en biförtjänst. I enlighet härmed räknas såsom binäring till jordbruk mejerihantering och kvarn-drift för förädling av vä- sentligen det egna jordbrukets produkter, kalkbränning, tegeltillverkning o. dyl., som huvudsakligen drives för eget behov och med fastighetens or— dinarie arbetskraft. Hit räknas ock under ovan angiven förutsättning bi- och fjäderfäskötsel, jakt, fiske, hemslöjd, verkställande av körslor mot lega, ut- hyrning av dragare, maskiner och redskap, hemslakt m. m. dyl. Drives åter sådan verksamhet i större omfattning såsom mera fristående företag och med särskilda därför avsedda byggnader eller inrättningar, särskilda maski— ner eller inventarier och i huvudsak särskild arbetspersonal, är verksamhe- ten att hänföra till rörelse. I enlighet härmed hänföres icke till jordbrukets binäringar sådana företag som kvarndrift för förmalning huvudsakligen av inköpt eller annan tillhörig spannmål, brännerihantering, kalkbränning eller tegeltillverkning huvudsakligen för avsalu m. m. Ej heller är försäljning av jordbrukets eller dess binäringars produkter att anse såsom binäring till jordbruk, därest försäljningen skett från handelsbod eller annat stadigva- ' rande försäljningsställe utom fastighetens område.

Till intäkt av jordbruk med binäringar hänföres i första hand likvid för försäljning av levande och döda inventarier eller produkter, som influtit under beskattningsåret. Emellertid skola icke alla sådana kontanta intäkter upptagas; intäkt genom försäljning av levande och döda inventarier skall nämligen redovisas såsom inkomst av jordbruksfastighet endast till den det löpande försäljning kan anses föreligga; utgör försäljningen realisation, skola däremot reglerna för beskattning av realisationsvinst tillämpas. Som realisa- tionsvinst genom försäljning av levande och döda inventarier skall enligt 35 & kommunalskattelagen beskattas vinst å icke yrkesmässig avyttring av tillgångar, som förvärvats genom köp, byte eller därmed jämförligt fång och varit i den skattskyldiges ägo under mindre än fem år. De närmare grun— derna för beräkning av realisationsvinst angives i 36 & samma lag. Vad som inflyter vid försäljning av produkter från jordbruket och dess binäringar skall alltid beskattas såsom intäkt av jordbruksfastighet även om avytt- ringen i och för sig har karaktär av realisation.

Till intäkt av jordbruksfastighet räkna-s vidare intäkt genom annan in- komstgivande användning av jordbrukets eller dess binäringars alster, in- ventarier eller arbetspersonal, såsom körslor och dylikt. Hit räknas även värdet — beräknat efter ortens pris av vad den skattskyldige direkt till- godogjort sig av jordbrukets eller dess binäringars avkastning för sin, sin familjs eller övriga hushållsmedlemmars räkning, för avlöning åt arbets- personal, som icke tillhört den skattskyldiges hushåll, för förädling eller förbrukning i rörelse, som av den skattskyldige drivits ävensom för utgöran- de av undantagsförmåner, eller annan förpliktelse, som ålegat den skattskyl— dige i förhållande till någon, som dock icke tillhört hans hushåll.

c). Skogsbruk, varmed avses egen eller arrenderad fastighets utnyttjande för skogshantering, anses såsom ett särskilt sätt att utnyttja fastigheten och räknas förty icke såsom binäring till jordbruk. Under skogsbruk inbegripes

skogsavverkning på grund av avverkningsrätt, som skattskyldig vid avytt- ring av fastighet förbehållit sig å den avyttrade fastigheten. Skogsavverk- ning å annans mark på grun-d av särskild upplåtelse av avverkningsrätt är däremot att hänföra till rörelse. Har den, som idka-t skogsbruk, tillika drivit virkesförädling eller utvinning av biprodukter av skogsbruket såsom tjära o. dyl., anses denna verksamhet som skogsbruk, där den varit av mindre omfattning eller väsentligen avsett husbehov. Har dylik verksamhet däremot varit av större omfattning och bedrivits med särskilda anordningar av sta- digvarande art, t. ex. fasta kolugnar, fasta tjärugnar eller dyl., anses sär- skild rörelse föreligga.

Som intäkt av skogsbruk skall upptagas intäkt dels genom avyttring eller eget tillgodogörande av skogsprodukter från fastigheten, dels genom upp- låtelse av avverkningsrätt och dels genom avyttring i vissa fall av växan- de skog i samband med avyttring av marken. Värdet av skogsprodukter för reparation och underhåll av byggnader, stängsel och inventarier å fastighe- ten behöver dock icke särskilt redovisas i deklarationen; här sker s. k. tyst _ kvittning genom att värdet icke upptages såsorn inkomst och ej heller såsom utgift för fastigheten.

d'). Med intäkt av annat slag än förut nämnts avses intäkter genom avytt- ring eller användning av vissa fastighetens beståndsdelar, som sten, torv, grus m. m. ävensom arrende, avgäld eller annan ersättning för upplåtelse åt annan att i visst avseende tillgodogöra sig fastigheten eller del därav.

Såsom intäkt skall vidare upptagas utdelning, som skattskyldig uppburit från aktiebolag eller ekonomisk förening i förhållande till gjorda inköp (ra- batt) eller till gjorda försäljningar (pristillägg), dock endast under förutsätt- ning, att kostn-aden för inköpet varit av beskaffenhet att få avdragas från intäkt av jordbruksfastighet eller den uppburna köpeskillingen skolat upp- tagas såsom intäkt av fastigheten.

Från bruttointäkten av jordbruksfastighet får avdrag göras för omkostna- der såsom för arrende; för avlöning kontant eller i natura _ till_arbets- personal (vartill icke räknas. hemmavarande i jordbruket deltagande barn under 16 år), som uteslutande eller huvudsakligen använts för jordbruket eller dess binäringar; för anskaffning av levande eller döda inventarier till ersättande av sådana, som förut funnits å fastigheten; för reparation och un- derhåll av fastighet och inventarier; för inköp av utsäde, foder m. m.; för värdeminskning å skog i vissa fall; för gäldränta m. m. Värdet av fastighe- tens egna jordbruksprodukter, som användas för fastighetens fortsatta drift, såsom spannmål, utsäde, gödsel m. ni. får ej avföras som driftkostnad men skall ej heller upptagas som intäkt. Endast kostnad för inköpta dylika för- nödenheter är att räkna såsom driftkostnad. Beträffande levande och döda inventarier får — i anslutning till reglerna för inkomstbeskattnin-g vid för- säljning — såsom omkostnad avdragas utgifter för inköp av sådana inven- tarier, motsvarande en i fastighetens drift normal omsättning eller komplet- tering av inventariebeståndet; avdrag för kostnader för nyuppsättning av levande eller döda inventarier får däremot icke äga rum. För slitning av

döda inventarier medgives icke avdrag i form av årliga värdeminskningsav- drag utan på det sätt att utgifter för nyanskaffning men ej nyuppsätt- ning få avdragas på en gång såsom driftkostnad. Utgifter för grundför- bättring å fastigheten genom nybyggnad, nyodling eller liknande äro icke av- dragsgilla. För den värdeminskning å driftbyggnader däri inbegripet för driften nödiga bostadsbyggnader _ som dessa även med normalt underhåll och aktsam vård äro underkastade, medgives avdrag. Detta bör enligt an- visningarna till 22 & beräknas till viss procent av byggnadens värde, olika

, allt efter den tid byggnaden anses kunna för sitt ändamål utnyttjas.

För deklarationsskyldighetens fullgörande har jordbrukaren att å sär- skild deklarationsbilaga lämna detaljerade uppgifter rörande inkomster och utgifter i jordbruksnäringen. Han skall därjämte i den allmänna självdekla- rationen lämna uppgift om förmögenhetens beståndsdelar vid beskattnings- årets utgång, innefattande bland annat värdet å levande inventarier enligt viss specifikation, å maskiner, redskap och andra döda inventarier, å inne-

, liggande lager av spannmål m. m., å fordringar och kontanter samt andra

tillgånger. Därjämte skall jordbrukaren särskilt angiva beloppet av sina skulder.

Ehuru i kommunalskattelagen icke omnämnes annan metod för beräk- ning av inkomst av jordbruksfastighet än enligt kontantprincipen har emel- lertid i vissa fall i praxis godtagits en beräkning efter bokföringsmässiga grunder. En förutsättning härför torde hava varit, att ordnad bokföring med räkenskapsavslutning funnits samt att densamma kunnat förväntas komma till fortsatt användning, så att trygghet förelegat för en likformig taxering i framtiden. Till grund för beskattningsmyndigheternas godkännan- de av denna taxeringsmetod torde ligga det uttalande, som gjordes av första särskilda utskottet vid 1927 års riksdag (s. 40). Enligt vad de sakkunniga inhämtat utgör antalet skattskyldiga i riket, som för närvarande taxeras för inkomst av jordbruk enligt bokföringsmässiga grunder, något mer än 300, varav ungefär hälften fysiska personer och dödsbon samt återstoden andra juridiska personer än dödsbon. I vissa av de här avsedda fallen har enligt vad som upplysts beräkningen icke verkställts efter de för rörelse i allmän- het gällande grunderna, utan har avvikelse från kontantprincipen skett ex- empelvis endast såtillvida, att lagerbehållningen och värdet av kreatursbe- sättningen fått påverka vinstres-ultatet. Frågan om beräkning av inkomst av jordbruksfastighet enligt bokföringsmässiga grunder har även varit föremål för prövning i högsta instans; sålunda har i två fall (RÅ 1934 ref. 47 och 1937 ref. 34) en dylik inkomstberäkning godkänts.

I detta sammanhang må erinras om att bokföringsmässig inkomstberäk- ning i visst avseende kommit till användning vid uppskattning av merinkomst av jordbruk och skogsbruk enligt förordningarna om krigskonjunkturs—kat—t för år 1942 och följande år. En förutsättning för att man vid taxeringen till krigs-konjunkturskatt skall kunna fastställa en rättvis merinkomst är, att inkomstberäkningen under rförkrigsinkomståren och beskattningsåret verk-

ställes efter så vitt möjligt likformiga grunder. För att ernå detta har det befunnits nödvändigt att vid inkomstuppskattningen komplettera kontant- principen med en beräkning efter bokföringsmässiga grunder i så måtto, att beträffande djurbeståndet hänsyn skall tagas till in- och utgående balanser under de 5. k. förkrigsinkomståren respektive beskattningsåret.

Lämpligheten av gällande metod för beräkning av inkomst av jordbruks- fastighet har vid flera tillfällen förts på tal, särskilt i samband med frågan om rationalisering och effektivisering av jordbruksnäringen. Önskemål hava sålunda uttalats bland annat om en revision av de i gällande skattelagstift- ning stadgade grunderna för jordbrukets inkomstberäkning. Därvid hava de för rörelse stadgade grunderna angivits såsom i allmänhet förebildliga även för jordbrukets del. Det har framhållits, att det stora uppsving jordbruks- näringen haft sedan början av detta århundrade samt den allmänna eko- nomiska utvecklingen i landet medfört en utjämning av de skiljaktigheter, 1 icke minst på det ekonomiska området, som tidigare kunna hava före—funnits mellan jordbruk och andra näringsgrenar. Bland jordbrukarna kan därjämte förmärkas en strävan till ökad affärsmässighet i driften. På grund härav hava skäl icke ansetts föreligga att numera i taxeringshän-seende behandla jordbruket på annat sätt än rörelse. Dessa synpunkter hava bland annat kommit till uttryck i ett flertal inom de senare årens riksdagar väckta motio- ner och därav föranledda riksd'agsuttalanden. Sålunda var vid 1939 års riks- dag frågan om betydelsen av bokföring för jordbruket föremål för upp— märksamhet i samband med spörsmålet om avdrag för värdeminskning å inventarier vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet. I sitt betänkande (nr 30) förordade bevilln-ingsuts-kottet en närmare utredning av spörsmålet och ifrågasatte huruvida icke jordbrukets avskrivningsfråg-a kunde lösas efter i huvudsak samma grunder, som gällde beträffande rörelse. Vid en sådan lösning av frågan fann utskottet det vara nödvändigt, att garantier skapades för en tillfredsställande kontroll liknande den vid rörelse antingen genom be- stämmelser om bokföringsskyldighet för jordbruket eller ock på annat, be- tryggande sätt.

Vid 1941 års riksdag hemställdes i motioner (I: 31 och II: 199) om sådan ändring av kommunalskattelagen att rätten för jordbrukare att taxeras efter bokföringsmässiga grunder komme till direkt uttryck i lagen eller anvis- ningarna till densamma. Bevillningsutskottet anförde med anledning härav i sitt betänkande (nr 34) följande:

>>I de föreliggande motionerna hava icke riktats några anmärkningar i sak mot gällande bestämmelser i fråga om beräkningen av inkomst av jordbruk eller dess binäringar. Motionärernas förslag går allenast ut på att en bestämmelse borde infö— ras i kommunalskattelagen eller anvisningarna till densamma om rätt för jord- brukare att taxeras efter bokföringsmässiga grunder. Enligt motionärernas mening vore nödvändigt, att en sådan bestämmelse infördes, för att jordbrukarna skulle vinna säkerhet för att taxeringsmyndigheterna respekterade sagda rätt.

På sätt framgår av den förut lämnade redogörelsen föreligger enligt utskottets me- ning rätt för jordbrukare, som hava ordnad bokföring, att deklarera sin inkomst aV'

jordbruk eller dess binäringar efter bokföringsmässiga grunder. I praxis hava också jordbrukare medgivits rätt till taxering efter sådana grunder. Vid sådant för- hållande finner utskottet behov icke föreligga av någon särskild bestämmelse här- om i kommunalskattelagen, och utskottet får därför avstyrka bifall till motionä- rernas förslag. Då det emellertid visat sig, att taxeringsnämnderna icke alltid synas äga kännedom om att jordbrukare, som hava ordnad bokföring, äga rätt att dekla- rera sin inkomst med stöd av räkenskaperna, finner utskottet det vara av vikt att landskamrerarna i sina anvisningar till ledning vid taxeringen fästa taxeringsmyn- digheternas uppmärksamhet på förefintligheten av sagda rätt.

I detta sammanhang finner utskottet lämpligt att beröra frågan om betydelsen i beskattningsavseende av ordnad bokföring för jordbrukarna. I 1939 års bevillnings- utskotts förenämnda betänkande nr 30 har i samband med frågan om jordbrukares rätt till avdrag för värdeminskning å inventarier anförts bland annat, att för en lös- ning av denna fråga efter i huvudsak samma grunder, som gälla beträffande rörelse, vore nödvändigt att skapa garantier för en tillfredsställaude kontroll liknande den vid rörelse genom bestämmelser om bokföringsskyldighet för jordbrukare eller ock på annat betryggande sätt. Med anledning av ett vid innevarande års riksdag motions- vis väckt förslag om uppmjukning av gällande avskrivningsregler bland annat för driftbyggnader, som användas i jordbruket, har utskotteti sitt denna dag avgivna betänkande nr 33 uttalat sig till förmån för en sådan uppmjukning, och utskottet har jämväl hemställt om utredning i ämnet. För att skattskyldig skall komma i åtnju- tande av nämnda förmån i beskattningshänseende, har utskottet ansett det villkoret böra uppställas, att den skattskyldige har ordnad bokföring. Utskottet har sålunda anledning antaga, att frågan om jordbrukets bokföring blir aktuell i nu berörda sammanhang, samt att därvid beträffande jordbrukarnas beskattning i allmänhet frågan måhända kommer att lösas.»

I motioner till 1943 års riksdag (I: 12 och 11:21) anfördes i frågan om grunderna för jordbrukets inkomstberäkning bland annat följande.

Inkomst av jordbruksfastighet enligt nu gällande 's'katteförfattningar redo— visades enligt den s. k. kontantprincipen. Denna redovisningsmetod vore mycket enkel men gåve tyvärr ej det riktigaste uttrycket för intäkten av jordbruksfastighet. Tolkningen av gällande författningar gåve också i vissa avseenden anledning till tvister mellan de skattskyldiga och beskattnings- myndigheterna. Framför allt gällde detta i vad mån intäkter för försäljningen av levande och döda inventarier vore att hänföra till beskattningsbar intäkt av jordbruksfastighet eller till realisation. Uppdelningen av kostnaderna på nyuppsättning, å ena, och utbyte av inventarier, å andra sidan, föranledde stora svårigheter. Den nuvarande redovi—sningsprincipen medgåve icke heller jordbruket att skapa dolda reserver, medan industri och handel medgivits långt gående rättigheter därvidlag. Tidigare hade kontantprincipen lämnat rela-tivt tillfredsställande resultat vid inkomstredovisningen på grund av då rådande stabilitet i jordbrukets prisnivå. Det industrialiserade jordbruket krävde emellertid ett annat redovisningssystem. Redovisning efter bokförings- mässiga grunder skulle lämna ett mera exakt uttryck för jordbrukets verk- liga inkomster. Enligt —denna metod skulle årsresultatet påverkas av lager- behållningen samt av fordringar och skulder i jordbruket. Därigenom skulle åstadkommas en jämnare taxering. En redovisning efter bokföringsmässiga grunder skulle därjämte möjliggöra fördelning av kostnaderna för inven- tarier över dessas hela varaktighetstitd.

Bevillning-sutskottets i frågan gjorda uttalande, som återfinnes i dess av riksdagen godkända betänkande nr 21, har, enär detsamma åberopats som grund för de sakkunnigas uppdrag, ovan intagits (s. 25 och följande).

I skrivelse till Konungen den 9 april 1943, vilken skrivelse överlämnats till de sakkunniga för att tagas i övervägande vid fullgörande av det lämnade uppdraget, har Smålands och Blekinge handelskammare hemställt om vissa ändringar i skattelagstiftningen. Handelskammaren riktar däri först upp- märksamheten på de svårigheter vid upprättande av deklarationen, som före- ligger för jordbrukare med bokföringsmässig vinstberäkning, däribland alla aktiebolag och ekonomiska föreningar. Handelskammaren anför här- om bl. a.

»I regel kan överensstämmelse icke nås mellan bokföring och deklaration. Bok— föringen kan visa en förlust å 10 000, medan i deklarationen en nettointäkt å 10 000 uppkommer, om till exempel lagret nedgått med 8000 och varufordringarna med 7 000 samtidigt som varuskulderna ökats med 5 000. I praktiken är det enligt vad uppgivits för handelskammaren icke ovanligt att differensen mellan bokfört drifts- resultat och deklarerad vinst uppgår till hundratusentals kronor. Realiter blir res-ul- tatet att för vaje särskilt år den utdebiterade skatten icke kommer att stå i relation till den verkliga intäkten. Detta är för de skattskyldiga en uppenbar olägenhet.

En annan nackdel med det nuvarande deklarationsförfarandet är att de skattskyl- diga, även om de övergått till att deklarera efter bokföringsmässig resultatsberäkning, tvingas att å bilagan specificera alla inkomster och utgifter, vilket förutsätter an— tingen en detaljerad genomgång av dagboken eller förandet av särskilda specialer. Det kan ifrågasättas, huruvida icke detta är en onödig arbetspålaga för sådana skatt— skyldiga, som ha ordnad bokföring, enär ju vid rörelse ett summariskt förfarande tillämpas. En bokföringspliktig skattskyldig avfordras vid jordbruk ett flertal special— uppgifter, som aldrig efterfrågas hos en rörelseidkare.»

Handelskammaren berör vidare svårigheterna att särskilja inkomster och utgifter från jordbruksfastigheter, hänförliga till samma förvaltningsenhet men belägna i olika kommuner och föreslår att i dylikt fall inkomstfördel— ningen mellan olika kommuner borde få ske på samma sätt som vid rörelse. I skrivelsen anföres härom följande.

»Det omfattande detaljarbetet vid deklarationens upprättande ökas givetvis i hög grad, om den skattskyldige har skogs- och jordbruksfastigheter i flera kommuner. ] motsats till vad fallet är vid annan fastighet och rörelse skall enligt kommunalskat- telagen jordbruksfastighet eller komplex av jordbruksfastigheter inom varje kommun utgöra en självständig taxeringsenhet. De skattskyldiga måste därför, även om full samdrift mellan egendomar i olika kommuner råder, i såväl sin förvaltning som i sin bokföring skilja mellan dessa, något som för övrigt i många fall endast kan ske uppskattningsvis. Det råder intet tvivel om att mycket 'improduktivt arbete kunde undvikas, om samma fördelningssätt som vid rörelse tillämpades olika kom— muner emellan, varvid fastighetemas taxeringsvärden torde kunna tjäna som för- delningsgrund. Att den skattskyldige härigenom med nuvarande beskattningssystem skulle erhålla möjligheter till något jämnare procentavdrag än förut, torde vara fullt motiv-erat.»

C. Brister i gällande bestämmelser och svårigheter vid tillämpningen.

Då kontantprincipen år 1910 valdes som grund för taxering av inkomst av jordbruksfastighet och i anslutning därtill en detaljerad uppgiftsskyldig- het föreskrevs för fullgörande av deklarationsplikten, torde detta kanske främst hava skett i jordbrukarnas eget intresse och föranletts av önskemålet att göra de nya beskattningsreglerna så enkla som möjligt att tillämpa för det stora antalet skattskyldiga, vilkas inkomst av jordbruk och skogsbruk förut endast beräknats till viss procent av fastighetens taxeringsvärde. Vid nämnda tidpunkt var jordbruket i stor utsträckning inriktat på självhus- hållning och den maskinella utrustningen av betydligt mindre omfattning än som för närvarande är fallet. Under sådana förhållanden torde kontant— principen som taxeringsmetod i stort sett hava givit relativt tillfredsställande resultat. Numera har emellertid jordbruket utvecklats till en affärsmässig verksamhet med i vissa fall långt driven specialisering och arbetsfördelning samt ett omfattande utbyte av varor och tjänster. En redovisning av endast kontanta intäkter och utgifter lärer därför icke längre ens för de mindre jordbruken giva ett riktigt uttryck för jordbrukets ekonomiska årsresultat.

Mot kontantprincipen som grund för taxering av inkomst av jordbruksfas- tighet kunna härjämte riktas erinringar, främst av principiell natur. I detta hänseende må framhållas, att betydande inkomstbelopp ofta kurma helt und- gå beskattning. En väsentlig del av en jordbrukares inkomst av kreaturs- skötseln framkommer nämligen först, när han upphör med jordbruket och då kan den i regel icke beskattas. Inom jordbruket torde det vara synner- ligen vanligt, att jordbrukaren börjar med en jämförelsevis linga djurbesätt- ning, som därefter genom kreatursavel under årens lopp utökas. Den inkomst, som uppkommit genom kreaturs—avel under besittningstiden och som fram- kommer först i sammanhang med slutrealisation vid jordbrukets upphöran- de, utgör i princip beskattningsbar inkomst av jordbruk, ehuru den enligt gällande bestämmelser icke blir beskattad som inkomst av jordbruksfastig- het. Vid inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder åter, då års- resultatet av jordbruket blir beroende av inventering av djurbeståndet, be- skattas inkomsten genom djurbestå-ndets årlig-a ökning i antal såsom in- komst under det år, då ökningen uppkommit. Motsvarande gäller om den inkomst, som tillföres jordbrukaren genom djurens tillväxt.

Därest förhållandena inom jordbruket bliva i något avseende onormala, framträder bristen hos de nuvarande bestämmelserna än tydligare. Bely- sande exempel härpå hava lämnats under kristiden, då jordbrukarna på grund av foderbrist nödgats i stor omfattning reducera sina besättningar. Svårigheterna att i dylika fall avgöra, huruvida och i vad mån en beskatt- ningsfri realisation eller skattepliktig intäkt förelegat, torde ofta ha lett till att inkomst undgått beskattning eller beskattats för högt. Vid nedslaktning ' av kreatursbesättningar på grund av mul- och klövsjuka hava liknande problem uppkommit. Det torde vara uppenbart, att en uppskattning av in- 4—457371.

komst från jordbruk utan hänsynstagande till djurbesättningens år från år ökade värde genom kreatursavel eller djurens tillväxt blir missvisande och leder till att säkerligen betydande inkomstbelopp undgå beskattning, enär realisationsvinstbeskattning endast undantagsvis torde kunna komma ifråga. Detta missförhållande framgår än tydligare, om man betänker, att en myc- ket betydande del av jordbrukets produkter användas för djurens utfodring. Sålunda lärer enligt uppgift omkring 4/5 av landets totalskörd i skördeen- heter räknat avsättas genom husdjursskötseln.

En annan brist i principiellt avseende är, att kontantprincipen medför stor ojänmhet i taxeringen. Denna brist har desto större betydelse som själva inkomsten av jordbruket av naturliga skäl inflyter ojämnt. Det förekom- mer sålunda i många fall, att jordbrukarna under ett senare år än produk- tionsåret avyttra en del av skörden eller att försäljning av skog och skogs- effekter sker året efter avverkningen. Härigenom kommer vid beräkning enligt kontantprincipen av jordbrukets avkastning en förskjutning att äga rum mellan intäkter och utgifter, vilket i vissa fall kan medföra en orätt- vis beskattning. Erläggas produktionskostnaderna kontant eller in natura un- der produktionsåret skall avdrag härför ske i deklarationen för detta år, medan likvid för de försålda produkterna kan komma att upptagas som intäkt för därpå följande beskattningsår, nämligen i den mån likvid infly- ter först under sistnämnda år. Har vidare den skattskyldige det år, skogsav- verkning sker, icke tillräcklig inkomst för avdrag av de ofta rätt betydande avverkningskostna—derna, och skall å andra sidan i ett följande års deklara- tion intäkt genom försäljning av skogsprodukterna upptagas utan däremot svarande avdragsposter, uppkommer likaledes en förskjutning vid taxeringen mellan intåkts- och utgiftsposter, som hava samband med varandra. En dylik ojämnhet i det enligt kontantprincipen beräknad-e årsresultatet kan upp- komma jämväl av and-ra orsaker. Är sålunda skördeutbytet under ett är mindre än vanligt, kan detta föranleda en större försäljning av kreatur under ett nästkommande beskattningsår. I vissa fall kan vidare en större skogsav- verkning än eljest ske för att tillgodose behov av likvida medel eller för att utnyttja en förmånlig konjunktur. Den av kontantprincipen föranledda ojämnheten i taxeringen försvårar i hög grad en exakt beräkning av jord- brukets lönsamhet, som av många skäl är önskvärd, och som bl. &. anses nödvändig för en riktig avvägning av statsmakternas åtgärder på jordbrukets område.1 Taxering enligt bokföringsmässiga grunder skulle däremot giva ett bättre stöd för bedömande av jordbruksinkomsten.

Ojämnhet i beskattningen föranledes dessutom av gällande bestämmelser om avdrag för värdeminskning av döda inventarier i det att hela den under ett beskattningsår erlagda kostnaden för ersättningsanskaffning skall avdra- gas på en gång såsom driftkostnad. Beträffande detta spörsmål hänvisas till redogörelse nedan under avsnittet angående avdrag för värdeminskning å driftinventarier.

Kontantprincipen kan föranleda ojämnhet jämväl mellan olika jordbruk, i

1 Prop. nr 246 år 1943, sid. 157.

det att jordbrukare med god ekonomi i större omfattning än andra jord- brukare kunna utnyttja det nuvarande beskattningssystemet.

Det må slutligen erinras om att den ojämnhet i beskattningen, som nu ofta uppkommer, kan hava till följd att för vissa beskattningsår jordbrukaren icke alls eller endast delvis kan utnyttja gäldränteavdrag, allmänna avdrag och ortsavdrag varjämte merbeskattning kan uppkomma på grund av stats- skattens progression.

Kontantprincipen föranleder vidare betydande svårigheter i tillämpning- en. Sålunda uppkomma, då det gäller att i det enskilda fallet avgöra var gränsen skall dragas mellan löpande försäljning och realisation samt mellan nyuppsättning och nyanskaffning av levande och döda inventarier, i många fall för såväl jordbrukaren som beskattningsmyndigheterna svårbedömbara frågor, vilka ofta givit anledning till skattetvister. En svårighet i tillämp- ningen föreligger även såtillvida att, på grund av ojämnheter i intäkter och utgifter, resultatet av jordbruksdriften under ett visst beskattningsår icke utan vidare kan jämföras med resultatet under ett föregående beskattnings— , år; för att så skall kunna ske erfordras en ingående undersökning av in- täkts- och utgiftsposterna för de ifrågavarande åren.

Svårigheterna att med ledning av lämnade uppgifter rätt bestämma taxe- ringen av inkomst av jordbruksfastighet hava föranlett taxeringsmyndighe- terna till att i allt större omfattning begagna den s. k. kontantberäkningen. Denna form av kontroll innebär i korthet följande. Till i deklarationsbila- gan för jordbruksfastighet redovisade kontanta intäkter och utgifter under beskattningsåret läggas övriga kontanta intäkter resp. utgifter, vilka an- tingen framgå av självdeklarationen eller av särskild utredning eller också beräknas till visst belopp, såsom exempelvis levnadskostnader. Härjämte tages hänsyn till huruvida ökning eller minskning av kontanta tillgångar eller skulder ägt rum under beskattningsåret. Kontantberäkningen år'av— sedd som ledning för kontroll av jordbrukarnas deklarationer och kan i vissa fall, då den uträknade kontantbristen icke kunnat nöjaktigt förklaras eller inom bevskattningsnämnderna utredas och då den deklarerade nettointäkten uppenbarligen är för låg, läggas till grund för taxeringen.

D. De sakkunnigas förslag. ]. Ändrad princip för beräkning av inkomst av jordbruk.

För bedömande av frågan vilken metod som ur principiell och praktisk synpunkt är att föredraga vid taxering av inkomst av jordbruksfastighet är det av betydelse att äga kännedom om vissa faktiska förhållanden rörande det svenska jordbruket, såsom åkerarealens fördelning i storleksgrupper, befolkningsförhållanden m. rn. Beträffande dessa förhållanden hänvisas till en av agronomen Sixten Landahl upprättad redogörelse, som fogats vid » detta betänkande (Bil. A).

Jordens fördelning på större och mindre brukningsdelar är i främsta

rummet beroende av naturförhållandena och därvid i synnerhet av land- skapets topografiska karaktär.1 Framträdande är den stora olikheteni jord- fördelningen mellan å ena sidan södra och mellersta Sveriges slättbygder och å andra sidan skogsbygderna i samma delar av landet och i norra Sverige. Brukningsdelarnas medelareal av åker utgör för södra och mellersta Sveri- ges slättbygder 14,8 ha, för dess skogsbygder 7,0 ha och för norra Sverige 4,3 samt för hela riket 8,9 ha. Motsvarande medeltal för reducerad jord— bruksareal (d. v. s. hänsyn tagen även till ängsmark) utgöra för de tre nämnda landsdelarna resp. 15,3, 7,5 och 4,5 ha samt för hela riket 9,3 hektar.

Av särskild betydelse är brukningsdelarnas fördelning på olika storleks- grupper. För hela riket uppgår antalet brukningsdelar till 418 644. Därav kommer på brukningsdelar om högst 2 ha ej mindre än 111325; bruk- ningsdelar mellan 2 och 10 ha utgöra tillhopa 211 020, mellan 10 och 50 ha 88 928 och över 50 ha 7 371. Brukningsdelarna i procent av det totala an- talet utgöra för nämnda stor—leksgrupper respektive 26,6, 50,4, 21,2 och 1,8. 77 '3/0 av hela antalet brukningsdelar omfattar sålunda brukningsdelar om högst 10 ha. Småbruket och bondebruket äro följaktligen dominerande.

År 1940 uppgick befolkningen inom de direkta jordbruksnäringarna, jord- bruk och boskapsskötsel, till i runt ta] 1 599000 personer. Av dessa redovi- sades såsom egentliga yrkesutövare 545000 personer, varav 497 000 män och 48000 kvinnor. Den övriga egentliga jordbruksbefolkningen utgjordes av hustrur och barn under 15 år samt andra familjemedlemmar. Jordbru- ket sysselsätter emellertid också i viss utsträckning tillfällig arbetskraft, varjämte mången jordbrukarhustru och barn under 15 år deltaga mer eller mindre i arbete .i ladugården eller på åker, utan att denna arbetskraft rubri- cerats som verkligt självständigt yrkesutövande eller som varaktigt syssel- satt inom jordbruket. Detsamma gäller om en del hantverkare, industriar- betare m. fl. som idka jordbruk som en större eller mindre binäring vid sidan av det uppgivna yrket.

Endast 25 tVo av den varaktiga arbetskraften är lejd. Det svenska jord- bruket har följaktligen den stora förmånen att till övervägande grad kunna stödja sig på bondefamiljernas egen arbetskraft. Detta förhållande, som nära sammanhänger med att jordbrukets yrkesutövare utgöras av själv—stän- diga småföretagare, är karakteristiskt för jordbruket i jämförelse med vissa andra näringar. Helt naturligt uppvisa de egentliga jordbrukslänen med deras i allmänhet större gårdar den relativt största andelen av lejd arbets- kraft.

Beträffande åkerarealens fördelning på skilda slag av ägare må framhål- las att de enskilda jordbrukarnas jordinnehav uppgår till icke mindre än 83,8 0/0 av rikets hela åkerareal. Till övervägande del utgöres denna jord av ett mycket stort antal små och medelstora brukningsdelar.

Brukare av den svenska jorden äro nämligen som regel ägarna själva. Endast 26,7 0/0 av den totala åkerarealen och 19,6 0/0 av rikets samtliga bruk- '. ningsdelar äro under arrende. De utarrenderade brukningsdelarnas rela-

1 Ernst Höijer m. fl.: Jordbruksatlas över Sverige.

tiva antal är minst vid storleksgruppema med 2—10 ha åker (16 a 17 0/0), stiger sedan med gårdens storlek fram till storleksgruppen 50—100 ha äker- areal (42,4 0/0) , för att vid gårdar med mer åker än 100 ha återigen minska (34,3 o/o). De större egendomarnas åkerareal är följaktligen till stor del ut- arrenderad, under det att de mindre gård-arna i allmänhet brukas av ägarna själva. Då de större jordbruksgårdarna ligga i de bästa jordbrukslänen, äro av samma anledning arrendatorerna talrikast företrädda inom dessa län.

Summa taxeringsvärde å jordbruksfastighet för hela riket utgjorde enligt 1944 års taxering 6 664 684 700 kr., därav 4 965 320 700 kr. jordbruksvärde, 1 594 365 800 kr. skogsvärde och 104 998 100 kr. tomt- och industrivärde. Enligt samma års taxering utgjorde uppskattad inkomst av jordbruksfastig- het 1 000 335 453 kr. Antalet allmänna eller särskilda självdeklarationer, vid vilka fogats bilaga avseend-e inkomst av jordbruksfastighet, utgjorde för ri- ket utom Stockholms stad vid 1945 års inkomsttaxering 460 115. Den när- mare fördelningen länsvis framgår av bilaga B.

De sakkunniga hava övervägt huruvida och i vad mån möjligheter kun- na tänkas föreligga att med bibehållande av kontantprincipen som grund för taxering av inkomst av jordbruksfastighet undanröja eller mildra de principiella brister och svårigheter i tillämpningen, som, enligt vad ovan påvisats, nämn-da taxeringsmetod medför. I detta sammanhang har den frå- gan diskuterats, huruvida en utjämning i beskattningen av jordbruk och skogsbruk skulle kunna åstadkommas genom en omläggning av beskatt- ningsåret så, att detta obligatoriskt komme att omfatta tidsperioden den 1 juli ett år till och med den 30 juni ett därpå följande år. Under denna tidsperiod lära visserligen i stort sett jordbruksprodukterna, härrörande från föregående års skörd, hava försålts. Inneliggande lagerbehållning vid ut- gången av ett beskattningsår per den 30 juni torde sålunda vara obetydlig i förhållande till lagret vid kalenderårsskiftet. Emellertid är en motsva— rande utjämning av produktionskostnaderna icke möjlig att åstadkomma i det att dessa, därest beskattningsåret komme att omfatta nyssnämnda tidsperiod, skulle komma att belöpa på såväl beskattningsårets som det därpå följande årets skörd. En omläggning av beskattningsåret skulle dess- utom komma att vid övergången möta stora taxeringstekniska svårigheter. Inkomsten av ett halvt års jordbruksdrift (1/1—30/6) torde icke kunna taxe- ras för sig. De produktionskostnader, som uppkomma under detta halvår, motsvaras icke helt av inkomster, enär dessa huvudsakligen redovisas efter skörden eller sålunda å senare halvåret. Om halvåret den 1 januari—den 30 juni lämnas å sido och taxeringen i stället sker för ett och ett halvt 'års— jordbruksdrift, har detta till följd att under övergångsåret inkomst av jord- bruk icke beskattas. Att särskilt under nuvarande förhållanden uppskjuta. taxering av en så betydande förvärvskälla som inkomst av jordbruksfastig- het låter sig icke försvaras. Till detta kommer att en allmän omläggning av beskattningsåret till att avse tidsperioden den 1 juli ett år till och med den!. 30 juni det därpå följande året väsentligt skulle försvåra kontrollen för taxe-—

ringsmyndigheterna. Inkomstposterna kontrolleras nu genom infordrade upp- gifter från jordbrukets ekonomi-ska föreningar och enskilda, vilka i regel tor- de föra sina räkenskaper per kalenderår. Av anförda skäl hava de sakkun- niga funnit den nuvarande ojämnheten i beskattningen av inkomst av jord- bruksfastighet icke kunna utjämnas enbart genom en omläggning av beskatt- ningsåret.

Frågan om kontantprincipens bibehållande sammanhänger vidare med frågan om införande av bokföringsskyldighet i viss omfattning för jord- brukare. De sakkunniga hava nämligen enligt givna direktiv att undersöka frågan om införande av uttryckliga bestämmelser om rätt för jordbrukare att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder. Vid övervägande av denna fråga hava de sakkunniga funnit att införande av ett dylikt stadgan-de icke kan ske med mindre särskilda bestämmelser meddelas om bokföring för jord- brukare. Då emellertid införande av en allmän bokföringsskyldighet får an- ses utesluten, har frågan gällt att för vissa kategorier av jordbrukare, när- mast idkare av större jordbruk, föreslå sådan skyldighet. Såsom framgår av vad som anföres nedan under Avd. III föreslå de sakkunniga införande av bokföringsskyldighet för brukare av jordbruksfastighet med ett taxerings- värde (jordbruks- och skogsvärde) av lägst 60 000 kr. Härav följer sålunda att dessa jordbrukare jämväl böra taxeras enligt bokföringsmässiga grun- der. Taxering av inkomst av jordbruk skulle sålunda komma att ske efter två linjer: efter bokföringsmässiga grunder för bokföringsskyldiga jord— brukare samt efter kontantprincipen för övriga jordbrukare. Vid jordbruks- taxering skulle följaktligen legaliseras två olika inkomstbegrepp. Mot en dylik uppdelning av inkomstbegreppet med olika beskattningsmetoder för olika kategorier av jordbrukare torde vägande erinringar kunna göras. De sakkunniga vilja i detta sammanhang blott framhålla den starka kritik, som .härutinnan anfördes mot 1922 års sakkunnigas förut omnämnda för- slag. .Här må tillika erinras om departementschefens uttalande i 1927 års proposition (nr 102, s. 413), att det synes nödvändigt, att inkomstberäkningen för en och samma förvärvskälla i sin helhet sker antingen efter bokförings- mässiga eller icke bokföringsmässiga grunder.

- Till stöd för kontantprincipens bibehållande lär numera ej kunna med samma styrka åberopas de skäl, som på sin tid föranledde god'tagande av denna princip såsom beskattningsnorm trots de därmed förenade bristerna, nämligen metodens enkelhet i den praktiska tillämpningen. Kravet på största möjliga enkelhet i tillämpningen var då motiverat med hänsyn till att 1910 års lagstiftning införde en betydande medverkan från jordbrukarens sida vid taxeringen, som ju tidigare verkställdes efter viss schablonregel.

Taxering efter bokföringsmässiga grunder synes de sakkunniga vara prin- cipiellt riktigare och giva ett mera rättvist uttryck för jordbrukarens verkliga skatteförrnåga. En sådan metod har även den fördelen, att inkomsten blir tagen mera jämnt till beskattning, i följd varav avdrag av olika slag i regel kunna bättre utnyttjas. Härjämte vinnes en tillförlitligare beräkning av jord- brukets lönsamhet samt ökade möjligheter för beskattningsmyndigheterna

( | i

till kontroll; inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder utgör jäm- väl förutsättning för en uppmjukning .av avskrivningsreglerna beträffande jordbrukets inventarier. De sakkunniga hålla också för troligt att här avsedda princip för taxering av inkomst av jordbruksfastighet skall, åtminstone se- dan de nya bestämmelserna varit i kraft någon tid, visa sig bliva enkla i den praktiska tillämpningen, givetvis med bortseende från de av övergången föranledda förhållandena. De sakkunniga anse även tiden lämplig för en om- läggning av jordbrukets inkomstbeskattning och äro övertygade om att en taxering av jordbruksinkomst efter bokföringsmässiga grunder kommer att bliva till fördel för såväl den enskilde som det allmänna. Härigenom upp- kommer visserligen för jordbrukaren ökat arbete vid upprättande av själv- deklaration därigenom att uppgift måste lämnas å lagerbehållning samt varufordringar och varuskulder vid beskattningsårets början och slut. Emel- lertid föreligger redan enligt gällande bestämmelser en omfattande uppgifts- skyldighet beträffande jordbrukets intäkter och utgifter ävensom beträffande tillgångar och skul-der däri. För att rätt kunna fullgöra denna uppgiftsskyl- dighet torde jordbrukaren sålunda även nu vara nödsakad att föra nog- granna anteckningar eller räkenskaper över jordbruksdriften. Uppgiftsskyl- dighetens omfattning torde icke utökas i mera betydande grad vid taxering enligt bokföringsmässiga grunder och kan i varje fall ej anses utgöra hinder för en övergång till sådant redovisningssystem. Detta gäller även det mindre jordbruket, beträffande vilket en inventering av lager, fordringar och skul- der icke "torde bliva särskilt betungande. Härtill kommer att deklarations- förfarandet ävensom taxeringskontrollen förenklas genom att vid taxering enligt bokföringsmässiga grund—er skillnaden i beskattningshänseende mellan löpande försäljning och realisation samt mellan nyuppsättning och nyan— skaffning bortfaller. Härjämte må erinras om att i fråga om rörelse taxering sker efter bokföringsmässiga grunder, även om rörelsen är av mindre om- fattning.

I samband med övergången till ändrad beskattningsnorm möta, såsom förut antytts, betydande problem ej blott av taxeringsteknisk utan även av principiell natur. De sakkunniga hava ägnat dessa problem en ingående granskning och kommit till den uppfattningen, att de kunna praktiskt lösas, varför de sålunda icke utgöra något hinder för övergång till annan metod för beskattning av jordbruk och skogsbruk.

Under beaktande av vad sålunda anförts hava de sakkunniga funnit att frågan om jordbrukets taxering icke kan lösas tillfredsställande på annat sätt än genom en omläggning till bokföringsmässig inkomstberäkning för samtliga jordbrukare. De sakkunniga vilja därför förorda att all inkomst av jordbruk, dess binäringar och skogsbruk, som enligt kommunalskattelagen skall beskattas såsom inkomst av jordbruksfastighet, beräknas efter bokfö— ringsmässiga grunder. I överensstämmelse med den-na uppfattning hava de sakkunniga utarbetat sitt förslag. I särskilda avsnitt behandlas dels vissa all- männa synpunkter på bokföringsmässig vinstberäkning vid taxering av in—

komst av jordbruksfastighet samt vissa därmed sammanhängande praktiska tillämpningsspörsmål, dels ock frågor rörande värdesättningen av varulager samt fordringar och skulder i jordbruket, därvid de sakkunniga funnit lämp- ligt att i ett sammanhang behandla beskattningsproblemen jämväl för över- gångsåret.

Il. Innebörden av bokföringsmässig vinstberäkning för jordbruket.

En övergång till bokföringsmässig vinstberäkning för jordbruket skall en— ligt de sakkunnigas förslag innebära, att de för rörelse gällande bestämmel- Eåma i huvudsak skola tillämpas. Inkomst av jordbruksfastighet skall följ- aktligen beräknas enligt bokföringsmässiga grunder i den mån dessa icke stå i strid med särskilda bestämmelser i kommunalskattelagen. Nettointäkten av nämnda förvärvskälla erhålles sålunda genom att från bruttointäkten av jordbruksfastighet draga medgivna avdrag för driftskostnader samt under hänsynstagande till in- och utgående balansposter. Värdesättningen av till— gångar, avsedda för omsättning eller förbrukning, ävensom av fordringar och skulder påverkar vid bokföringsmässig inkomstberäkning direkt den in- komst, som tages till beskattning. Den inkomst, som tillföres jordbrukaren genom ökning vid beskattningsårets slut av värdet å kreatur och förråd, be- skattas icke enligt nu gällande bestämmelser för taxering av inkomst av jord- bruksfastighet. Vid bokföringsmässig inkomstberäkning åter kommer den år- liga ökningen eller minskningen av värdet ä kreatur och förråd att direkt på- verka nettoinkomsten. Vad angår djurbeståndet, som enligt de sakkunnigas förslag (se nedan under III) skall hänföras till tillgångar avsedda för omsätt- ning eller förbrukning, kan ett vid beskattningsårets slut ökat värde dårå framkomma antingen på grund av ökning under året av antalet djur genom nyförvärv eller egen uppfödning eller också till följd av djurens ökning i vår- de genom tillväxt. Omvänt kan minskning i kreatursförrådets värde vid årets utgång uppkomma antingen därigenom att antalet djur minskats under året på grund av försäljning eller annorledes eller ock till följd av nedgångi dju— rens värde genom ålder eller av annan orsak. Hänsyn till djurens ändrade värde tages sålunda vid upprättande av inventeringen vid årets slut. Enligt nu gällande regler för beräkning av inkomst av jordbruk får vidare avdrag ej ske för kostnader för uppsättning av kreatur å en fastighet i samband med påbörjande, utvidgning eller annan förändring av jordbruksdriften. Vid taxe- ring enligt bokföringsmässiga grunder skola däremot alla kostnader för an- skaffande av kreatur, oavsett om nyuppsättning eller ersättningsanskaffning föreligger, liksom också alla försäljningar därav, även om dessa medföra fullständig eller delvis realisation av kreatursbesättningen, upptagas såsom utgift respektive intäkt i jordbruksdriften. Vid en sådan inkomstberäkning sker emellertid en utjämning i det att jordbruket å ena sidan gottgöres vär- det vid beskattningsårets utgång av kreaturen och å andra sidan påföres värdet av dessa vid beskattningsårets ingång. Med denna inkomstberäkning bortfaller .sålunda den nu förefintliga skillnaden i beskattningshänseende-

mellan å ena sidan löpande försäljning och realisation och å andra sidan er- sättningsanskaffning och nyuppsättning.

Fastighet och för stadigvarande bruk avsedda inventarier utgöra tillgång- ar, vilkas förändringar i värde endast i särskilda fall, såsom genom avdrag för värdeminskning i form av avskrivning eller för överpris och merkostnad, få påverka beräkningen av inkomsten. Till här avsedda värderings- och av- skrivningsfrägor få de sakkunniga anledning återkomma vid behandlingen nedan av dessa spörsmål.

Vid bokföringsmässig inkomstberäkning skall inkomst anses hava åtnju- tits under det är, densamma enligt allmänt vedertagen sed bör i räkenska- perna uppföras såsom inkomstpost, även om den ännu icke av den skatt- skyldige uppburits i kontanta penningar eller eljest kommit honom till- handa t. ex. i form av levererade varor, fullgjorda prestationer eller på an- nat härmed jämförligt sätt. I fråga om utgiftsposterna skola motsvarande regler tillämpas. Vidkommande tiden för inkomst- och utgiftsposters upp- tagande enligt bokföringsmässiga grunder skall tillämpas det förfaringssät- tet, att fordringar och skulder i driften uppföras såsom inkomst respektive utgift under det år, då de uppkomma, oberoende av huruvida likvid erlagts under nämnda år eller icke.

Deklarationsskyldigheten för jordbrukarna skall enligt de sakkunnigas förslag och i överensstämmelse med vad som för närvarande gäller för rö- relseidkare fullgöras så att de, vilka haft ordnad bokföring, som avslutats medelst vinst- och förlustkonto i huvudbok, kunna begagna sig av ett dekla- rationsformulär i huvudsaklig överensstämmelse med nuvarande formulär nr 8 a och övriga jordbrukare ett mot formulär nr 7 a svarande deklarations- formulär. De sakkunniga hava låtit upprätta förslag till sådana formulär, benämnda nr 4 a och nr 4 b (Bil. D—E).

Formulär nr 4 a utgör ett enkelt bokslut över jordbruket. Å deklarations- formuläret skall redovisas kontanta bruttointäkter och intäkter i natura samt kontanta utgifter och andra driftskostnader i form av tillhandahållna naturaförmåner eller varor och dylikt. Härutöver skall jordbruket å ena sid-an gottgöras för, d. v. s. såsom intäktsposter anses, ingående varuskulder utgående lager och utgående varufordringar, samt å andra sidan påföras för, (1. v. s. såsom avdragsposter betraktas, ingående lager, ingående varuford- n'ngar och utgående varuskulder. Å utgiftssidan skall vidare upptagas avdrag för värdeminskning å byggnad i jordbruket samt inventarier m. m.

Anledningen till att värdet å Iagerbehållningen vid årets slut skall gott- göras jordbruket är, att vid tillämpning av bokföringsmässiga grunder för inkomstberäkningen hänsyn skall tagas endast till de kostnader, som belöpa på de under beskattningsåret försålda produkterna. Genom att värdet av inneliggande lager vid beskattningsårets utgång gottgöres jordbruket åstad- kommes alltså att jordbruket påförda produktions- och anskaffningskost- nader reduceras med så stor del, som belöper på de ej försålda produkterna. I deklarationen för det följande året skall samma belopp upptagas som av- dragspost, vilket sker genom att beloppet då påföres jordbruket såsom in-

gående lager. Härigenom komma nämnda produktions- och anskaffnings— kostnader att bli avdragna i deklarationen för sistnämnda år, under vilket ju försäljningen av föregående års lager i regel torde ske. Ett exempel till bely- sande av det sagda skall här anföras. Det antages att lagret av produkter vid årets ingång upptagits till ett värde av 10000 kr. och att kostnaderna för årets produktion uppgått till 30000 kr., att försäljningar under året skett för 33000 kr. och att vid årets slut finnes kvar en lagerbehållning, värderad till 12 000 kr. Vid tillämpning av bokföringsmässiga grunder fram- kommer såsom nettointäkt 5 000 kr., därvid antages, att vid försäljning kon- tant likvid erhållits och att varufordringar således icke finnas.

Kontant inkomst under året .................. 33 000 kr. Lager vid årets utgång ....................... 12 000 »

Summa 45 000 kr. Kontant utgift under året .................... 30 000 ) Lager vid årets ingång ....................... 10 000 »

Summa 40 000 kr.

Enligt kontantprincipen skulle såsom inkomst upptagits 33 000 kr. och som utgift 30000 kr., varvid nettointäkten blivit 3000 kr. Därest lagerbehåll- ningen vid årets ingång varit 12 000 kr. och vid årets utgång 10 000 kr. hade förhållandet blivit ett annat, (1. v. s. nettointäkten hade uppgått till, enligt kontantprincipen 3000 kr. och enligt bokföringsmässiga grunder 1 000 kr.

Finnas vid beskattningsårets slut varufordringar för leverans av produkter från jordbruket skola jämväl dessa medtagas vid beräkning av årsvinsten och gottgöras jordbruket (upptagas under intäktsposten »utgående varu- fordringar»). De belopp, som upptagas såsom utgående varufordringar ett år, inflyta i regel kontant följande år och skola då medräknas bland de kon- tanta bruttointäkterna för detta år. För att förhindra att dessa kontanta inbetalningar, som sålunda avse influten likvid för fordringar, skola inverka även på detta senare års vinstresultat, skall därför jordbruket påföras sam- ma belopp, för vilket det gottgjorts närmast föregående år; beloppet för »Utgåen-de varufordringar» ena året skall således upptagas som avdragspost under »Ingående varufordringar» följande år. Kreditförsäljningarna komma därigenom att beskattas det år, försäljningarna verkligen skett, oberoende av vilket år likviden inflyter. Om i ovannämnda exempel därför antages, att — i stället för att kontant likvid influtit vid samtliga försäljningar ford- ringarna utgöra vid årets ingång 7 000 kr. och vid årets utgång 4 000 kr., har sålunda under året kontant influtit 36000 kr. [7000 + (33000 — 4 000)]. Enligt kontantprincipen blir nettointäkten i detta fall 6000 kr. eller 1000 kr. högre än enligt bokföringsmässiga grunder, vilket framgår av föl— jande uppställning.

Kontant inkomst under året .................. 36 000 kr, Lager vid årets utgång ....................... 12 000 ) Fordringar vid årets utgång ................... 4 000 »

Summa 52 000 kr.

Kontant utgift under året .................... 30 000 kr, Lager vid årets ingång ....................... 10000 » Fordringar vid årets ingång ................... 7 000 »

Summa 47000 kr, Nettointäkt 5 000 kr. (52 000 — 47 000).

Har den skattskyldige för jordbruket inköpt förnödenheter, för vilka lik- vid icke erlagts vid räkenskapsårets slut, skola dessa varuskulder skattetek- niskt behandlas på samma sätt som varufordringar. Sålunda skola alla in- köp, som skett under året, beaktas vid beräkning av årsresultatet, oavsett om kontant likvid erlagts för desamma eller de vid årets slut kvarstå såsom varuskulder. Till den del fömödenhetema icke förbrukats under året kom- ma de att ingå i lagerbehållningen vid beskattningsårets utgång. Härigenom kommer att avdragas endast de förnödenheter, som förbrukats under året. De kontant betalade inköpen eller kontant erlagda omkostnaderna upptagas under avdragsposten »Kontanta utgifter» och de inköp eller omkostnader, för vilka betalning ännu ej erlagts under avdragsposten »U'tgående varuskul- der». I det följande årets deklaration skall ett belopp, motsvarande »Utgåen- de varuskulder» i föregående års deklaration, gottgöras rörelsen (upptages under intäktsposten »Ingående varuskulder»). Under sist avsedda år lär nämligen i regel det belopp, som i tidigare års deklaration upptagits som en »avdragspost och för vilket avdrag alltså redan då erhållits, hava betalats kontant och kommer sålunda ånyo att medräknas bland avdragsposterna, fastän nu bland de kontanta utgifterna. Genom att nu ifrågavarande år gott- göra jordbruket för beloppet i fråga sker en utjämning, så att avdrag för dessa kostnader icke erhålles även detta år. Om sålunda i ovannämnda ex- empel antages att, i stället för att samtliga inköp skett kontant, varuskulder- na utgöra, vid årets början 1 000 kr. och vid årets utgång 2000 kr., hava således under året kontant utbetalats 29 000 kr. [1 000 + (30 000 —— 2 000)]. Enligt bokföringsmässiga grunder blir emellertid nettointäkten alltjämt oför- ändrad 5 000 kr., enligt följande beräkningsmetod.

Varuskulder vid årets ingång .................. 1 000 kr, Kontant inkomst under året .................. 36 000 » Lager vid årets utgång ....................... 12 000 » Fordringar vid årets utgång ................... 4 000 »

Summa 53 000 kr.

Avgår

Kontant utgift under året .................... 29 000 kr, Lager vid årets ingång ....................... 10 000 » Fordringar vid årets ingång ................... 7000 » Varuskulder vid årets utgång .................. 2 000 »

Summa 48 000 kr. Nettointäkt 5 000 kr. (53 000 48 000) .

Enligt kontantprincipen skulle nettointäkten hava uppgått till 7 000 kr.

Jordbrukare med ordnad bokföring, som avslutas medelst vinst— och för- lustkonto i huvudbok, kunna, som ovan nämnts, begagna formulär ur 4 b. ' Detta formulär utgår från den bokförda nettovinsten, som ju i detta fall redo- visas enligt vinst- och förlustkontot. Därtill lägga-s vissa poster, som vid be- skattningen icke äro avdragsgilla eller som ansetts böra särskilt kontrolleras (avskrivningarna). Från den sålunda erhållna summan avräknas sedan så- dan-a inkomster, som — ehuru de bokförts tillsammans med jordbruksin- komsten — i beskattningshänseende äro hänförliga till annan inkomst eller till icke skattepliktig sådan, ävensom vid beskattningen tillåtna avskrivningar. Till formuläret skall i analogi med vad som i 31 5 första och andra styc- kena taxeringsförordningen stadgas ifråga om rörelseidkare fogas be- styrkt avskrift av balansräkning för beskattningsåret och balansräkning för det närmast föregående räkenskapsåret samt av vinst- och förlu'sträkning .; för beskattningsåret.

Enligt de sakkunnigas förslag skall jämväl i fråga om jordbrukare till- lämpas föreskriften i 32 ä 3 mom. taxeringsförordningen, som ålägger rörelse- ' idkare att för granskning tillhandahålla sin bokföring eller, om handelsböc- ker eg' förts, sina anteckningar rörande intäkter och utgifter i rörelsen, i båda fallen med tillhörande handlingar. Skyldighet att föra sådana anteckningar finnes emellertid icke ålagd i skatteförfattningarna. Det må emellertid här erinras om att i praxis i allmänhet lär krävas, att den skattskyldige kan med ordentliga anteckningar styrka sina i deklarationen lämnade uppgifter för att dessa skola kunna tillmätas fullt vitsord vid taxeringen.

III. Värdering av lager.

Till en början skall frågan om vad som är att hänföra till varulager i jord- bruk behandlas.

Varulager är till skillnad från inventarier avsett för omsättning genom försäljning eller konsumtion; inventarierna åter äro avsedda för stadigva- rande bruk i jordbruksdriften. Att avgöra vad som är att hänföra t-ill varu- lager eller inventarier lärer i regel icke erbjuda svårigheter. I vissa fall —— berörda här nedan kan emellertid tveksamhet uppstå.

Till varulager räknas givetvis förråd av spannmål, frövaror och andra _' produkter från jordbruket och dess binäringar, ävensom inköpta förnöden— f heter, såsom utsäde, kraftfoder, konstgödsel och dylikt. Till varulager är också att hänföra förråd av vissa beståndsdelar av egendomen såsom sten, torv, grus, lera och dylikt und-er förutsättning att dessa lösgjorts från sitt sammanhang med jorden. Exempel härpå utgöra grus, som upplagts vid _ lastageplats eller torv, som upptagits och upplagts. Beträffande frågan hu- ruvida ej blott skogsprodukter utan även växande skog skall anses såsom varulager hänvisas till vad som anföres nedan under Avd. II. Vad angår de 5. k. fältinventarierna d. v. s. utsäde och gödsel, som anbragts i jorden för nästkommande skörd samt växande gröda, kan ifrågasättas, huruvida dessa tillgångar skola anses såsom varulager. Enligt allmän lag äro de att hänföra

till fast egendom och skola sålunda på grund av bestämmelsen i 4 & tredje stycket kommunalskattelagen räknas till fastighet i kommunalskattelagens mening.

I fråga om fältinventarier har professor Nanneson på uppdrag av de sak- kunniga lämnat följande utredning:

»Med fältinventarier förstår man värdet av utsäde och konstgödsel som vid in- venteringstillfället är nedlagt i jorden och som alltså är att betrakta som en kostnad * för nästkommande beskattningsårs skörd. I en välordnad lantbruksbokföring bör detta fältinventarium värderas. Vid större förändringar från det ena året till det andra i fråga om arealomfattningen av mera arbetskrävande odlingar, t. ex. sockerbetor, upptages vid bokföringsår pr den 1 juli stundom även ackordsarbetskostnaderna för dylika odlingar såsom fältinventarium. I regel upptages dock endast utsäde och konstgödsel för följande års skörd som fältinventarier.

Fältinventariers storlek varierar med pnisläget å utsäde och konstgödsel, med arealanvändningen samt slutligen och 'i mycket hög grad med inventeringstillfället. Börjar bokföringsåret efter höstsåddens utförande men före värbrukets början om— fattar fältinventariet endast utsäde och konstgödsel för höstsäd samt vallutsäde. Bör- jar bokföringsåret däremot efter vårbrukets avslutning men före skörden, t. ex. pr den 1/6 eller 1/7, kommer härtill även utsädet och konstgödseln för vårsådda växter.

På grundval av arealanvändningen och konstgödselförbrukningen vid de bokfö- ringskontrollerade jordbruken har en särskild undersökning utförts över fältinven- tariets storlek vid 1943 års prisläge och vid olika tidpunkt för inventeringen. De här- vid funna medelvärdena för olika produktionsområden redovisas i nedanstående tabell. Fällinvenlarievärden å utsäde och konstgödsel vid 1943 drs prisläge. Kronor pr hektar iordbruksiord.

Södra Sveriges Mellersta slättbygder Sverige Norrland

A. Bok/öringsdrel börjar efter höstsddden men före

vdrbruket. Utsäde ................................ 21 20 21 Konstgödsel ........................... 3 2 _ S:a kr 24 22 21 B, Bok/öringsdret börjar efter värbruket men före skörden. Utsäde ................................ 51 49 47 Konstgödsel ............................ 60 30 25

S:a kr 111 79 72

Fältinventaniets storlek i det senare fallet, alltså efter vårbruket, är sålunda 2 år 4 gånger högre än när bokföringsåret börjar före vårbruket. Medelvärdena för de olika områdena avvika betydligt beträffande konstgödsel, där södra Sveriges slätt- bygder redovisa dubbelt högre värden än mellersta Sverige och detta senare område 20 0/o högre värde än Norrland. Beträffande posten utsäde är däremot avvikelsen mellan de olika områdenas medelvärden ganska obetydlig, vilket sammanhänger med att den mindre arealen av spannmål i norra Sverige uppväges av en desto större vallareal och att utsädeskostnaderna pr ha vall äro relativt stora. Vallutsädet repre- senterar sålunda i Norrland ett medelvärde av 20 kr. pr ha vid alternativ A mot endast 13 kr. i södra Sverige. Det är vidare att märka, att utsädet lämnas gratis till den i södra Sveriges slättbygder relativt omfattande sockerbetsarealen.

Kring de anförda medelvärdena för de olika områdena kunna emellertid i sam- band med en mer eller mindre intensiv inriktning av växtodlingen — framförallt beträffande konstgödselanvändningens storlek — betydande variationer föreligga i fältinventariets värde ä olika egendomar. I många fall kan det individuella fältin- ventarievärdet sålunda med mera än 1/3 understiga resp. överstiga de ovan anförda medelvärdena för ifrågavarande områden. Det synes därför vara mindre ändamåls- enligt att lägga generella nonntal till grund för eventuella ingångsvärden å fältin- ventariet i samband med övergång till nytt deklarationsförfarande för jordbruket. Det lämpligaste torde vara att ingångsvärdet fastställes på grundval av särskild re- dovisning från vederbörande jordbrukare.

Enär variationerna i fältinventarievärdena från det ena året till det andra under normala förhållanden äro relativt små och därför föga inverka på de skilda årens deklarationspliktiga inkomst, torde det ej heller vara nödvändigt att kräva obliga- torisk redovisning av fältinventarierna i jordbrukets skattedeklarationer. För de jordbrukare, som genomföra en ordnad bokföring med inventering av fältinventariet är det givetvis dock en fördel att vid inkomstdeklarationen kunna redovisa varia- tionerna av ifrågavarande värden från det ena året till det andra. I sådana fall bör alltså rättighet föreligga härtill. Införande av fältinventariet i deklarationen synes alltså höra göras fakultatiivt icke obligatoriskt.»

Vad beträffar växande gröda gäller för närvarande i beskattningshänseende, att därest fastighet försäljes med växande gröda, skall vad som av köpeskil- lingen belöper därå ej räknas, för säljaren såsom intäkt av jordbruksfastig- het eller för köparen såsom omkostnad vid inkomstens bestämmande (jäm- för punkt 10 av de särskilda upplysningarna å deklarationsblankett formu- lär nr 4). Förvärvas därför t. ex. en fastighet med växande gröda men från- trädes utan sådan gröda, medföra nu gällande beskattningsregler en princi- piellt oriktig beskattning. Detta missförhållande framträder särskilt om för- säljningen äger rum någon tid innan skörden skall bärgas. Säljaren får i dy- likt fall väl göra avdrag för omkostnaderna för grödan men slipper att skatta för den på grödan belöpande del-en av köpeskillingen. Köparen beskattas å and— ra sidan för intäkt genom försäljning av skörden under det att omkostna- derna, d. v. s. i detta fall köpeskillingen i vad den belöper på den växande grödan, icke fä avdragas vid taxeringen.

Vid bokföringsmässig inkomstberäkning är givetvis det principiellt riktiga att hänföra fältinventarier och växande gröda till varulager. I praktiken tor- de man emellertid få skilja mellan två olika fall, nämligen å ena sidan så- dana då tillgångarna förvärvats i samband med jordbruksfastigheten och å andra sidan de fall då tillgångarna förvärvats annorledes än i samband med jordbruksfastigheten. I först avsedda fall måste vid övergång till inkomst— beräkning enligt bokföringsmässiga grunder ett särskilt ingångsvärde fast- ställas å fältinventarier och växande gröda och vidare måste vid varje över- låtelse av jordbruksfastighet en uppskattning av dessa tillgångars värde ske. Vid den praktiska tillämpningen skulle betydande svårigheter möta framför allt att fastställa ett sådant ingångsvärde. De sakkunniga hava med utgångs- punkt från ovan intagna utredning övervägt, huruvida möjlighet förefinnes att beräkna detta värde med hjälp av enkel schablonmetod, men kommit till den uppfattningen att med hänsyn till de skiftande förhållandena icke blott

inom olika delar av landet utan även de olika jordbruksfastigheterna emel- lan detta icke låter sig göra. Med hänsyn härtill hava de sakkunniga icke ansett sig kunna föreslå att i här avsedda fall fältinventarier och växande gröda vid taxeringen hänföras till varulager i jordbruket.

Därest åter ifrågavarande tillgångar förvärvats annorledes än i samband med jordbruksfastigheten, exempelvis vid tillträde av arrende, uppkomma ej några svårigheter vid övergången i det att jordbrukaren antingen redan vid ett tidigare års taxering eller också framdeles i samband med arrendets upp- hörande verkställt eller kommer att verkställa avdrag för vad han utbetalt för fältinventarier och växande gröda. I här avsedda fall behöver således nå- got ingångsvärde icke fastställas. Om vid tillträde av arrende särskild ersätt- ning erlagts för fältinventariet och växande gröda, skall ersättningsbeloppet behandlas såsom inköpta förnödenheter d. v. s. likställas med varor. Över- låtaren av arrendet skall upptaga motsvarande belopp såsom inkomst av för- sålda varor. I praktiken lär i allmänhet tillträde av arrende ske den 14 mars, varvid något särskilt värde i regel ej åsättes ifrågavarande tillgångar vid arrendeavtalets uppgörande. Anledningen härtill är att värdet å fältin- ventarier och växande gröda vid denna tidpunkt torde vara ringa samt att arrendatorn är skyldig att vid sitt frånträde av arrendet lämna fastigheten i samma skick, som han mottog den. Ehuru såsom ovan framhållits fältin- ventarier och växande gröda principiellt skola hänföras till varulager, anse emellertid de sakkunniga att i de fall, då i arrendeavtalet icke upptagits nå- gon särskild ersättning för ifrågavarande tillgångar, bör vid taxeringen för tillträdesåret bortses från fältinventarier och växande gröda. Ett riktigt re- sultat uppnås ändock därigenom att, om arrendatorn vid frånträde av arren- det lämnar egendomen i sådant skick, att han får erlägga eller mottaga sär- skild ersättning härför, han vid taxeringen får avdraga, respektive blir be- skattad för ersättningen i fråga. De sakkunniga hava väl beaktat den olik- formighet i beskattningen, vartill de sakkunnigas ovan angivna ståndpunkt kan föranleda, men likväl ansett sig böra godtaga densamma, främst i syfte att så långt möjligt förenkla övergångsförfarandet.

Vad slutligen beträffar djurbeståndet å en jordbruksfastighet kan detta sägas utgöra på en gång inventarier och varulager. Det utmärkande för des- sa tillgångar är nämligen att djuren å ena sidan utgöra ett produktionsmedel i jordbruksdriften och å andra sidan omsättas såsom varulager. Till övervä- gande del torde de tillgångar, varom här är fråga, få hänföras till varulager. Tiden för omsättning av i djurbeståndet ingående djur kan emellertid i hög grad variera; somliga djur, exempelvis grisar, omsättas på kort tid-, andra åter, såsom hästar, omsättas först efter en relativt lång tidsperiod. Beträf- fande mera värdefulla avelsdjur samt, i fråga om hästar, även bruksdjur, vilka icke uppfö—tts på jordbruksfastigheten utan inköpt-s, är åter karaktä- ren av inventarier särskilt framträdande. En uppdelning av djurbeståndet i en del utgörande varulager och en annan del utgörande inventarier lär emel- lertid av praktiska skäl ej kunna genomföras. De sakkunniga föreslå därför

att djurbeståndet i dess helhet betraktas såsom varor i jordbruksdriften. Med denna utgångspunkt hava de sakkunniga funnit oegentligt att bibehålla den nuvarande benämning-en levande inventarier. I de sakkunnigas förslag har med hänsyn härtill i stället införts benämningen djurbeståndet för djuren å en jordbruksfastighet.

De sakkunniga övergå härefter till att behandla reglerna för värdering vid inkomsttaxeringen av lager i jordbruksnäringen, därvid djurbeståndet och varulagret i övrigt behandlas var för sig. I anslutning härtill redogöres för vissa problem, som uppkomma i samband med införande av bokföringsmäs- sig inkomstberäkning.

Det må framhållas, att frågan om lagervärderingen närmast gäller värde- sättningen av det utgående lagret för året. Det ingående lagret måste näm- ligen alltid upptagas till samma belopp som föregående års utgående lager och är därför till sitt värde bestämt.

Reglerna för värdering vid inkomsttaxeringen av utgående lager i förvärvs- källan rörelse återfinnas i anvisningarna till 41 & kommunalskattelagen. Det sägs där, att »den i räkenskaperna gjorda värdesättningen å tillgångar, av- sedda för omsättning eller förbrukning i rörelse — —- skall endast om särskilda omständigheter därtill föranleda frångås vid inkomstberäkningen». Vid tillämpningen av detta stadgande, som endast avser skattskyldig, som haft ordnad bokföring, hava i praxis rörelseidkarna tillerkänts en långt gå- ende rätt att vid taxeringen verkställa nedskrivningar i lagrets värde. Denna rätt till s. k. fri lagervärdering giver rörelseidkaren möjlighet att upp- skjuta beskattningen av vinst från ett år till ett annat och begränsas endast av bokföringslagens bestämmelser om god köpmannased vid lagervärdering. Bokföringslagen har meddelat bestämmelser till förebyggande av för hög lagervärdering, men i övrigt överlämnat åt praxis att lösa frågan om lagrets riktiga värdering. Att angiva någon allmän regel för lagervärderingen i be- skattningshänseende låter sig icke göra. Var gränsen för tillåten nedskriv— ning av varulager skall sättas, torde få bedömas från fall till fall. De »sär- skilda omständigheter», vilka skulle kunna motivera ett frångående av lager- värderingen i räkenskaperna, hava icke närmare angivits. Beträffande skatt- skyldig, som icke haft ordnad bokföring, saknas i kommunalskattelagen före- skrift angågende värdesättningen vid taxeringen av utgående lager; trots att fri lagervärdering synes förutsätta ordnad bokföring torde emellertid i praxis även här den i deklarationen gjorda värdesättningen blott frångå-5 om sär— skilda omständigheter därtill föranleda. Det må i detta sammanhang erinras om att den s. k. fria lagervärderingen är medgiven vid inkomstb-eskattningen men icke vid förmögenhetsbeskattnin'gen.

Bortses från djurbeståndet kan, såsom förut nämnts, i lagerbehållningen å ett jordbruk ingå både produkter från jordbruksfastigheten och inköpta förnödenheter. Värderingen vid inkomsttaxeringen av dessa lagertillgångar skall enligt de sakkunnigas förslag ske enligt samma grunder, som gälla för

l *; |

rörelseidkare, varav följer att vä'rdesättning av dessa tillgångar skall frångås endast om särskilda omständigheter därtill föranleda. De sakkunnigas förslag innebär sålunda att jordbrukarna tillerkännas en vidsträckt rätt till ned— skrivning av dessa lagertillgångar. Även beträffande jordbruket torde det så- lunda få bliva en bedömningsfråga i varje särskilt fall att bestämma gränsen mellan tillåten och icke tillåten nedskrivning. I detta sammanhang må er- inras om att i här avsedda lagertillgångar torde ingå sådana förbruknings- artiklar-, såsom exempelvis stråfoder, ensilage och foderrotfrukter, vilka äro avsedda för husdjursskötseln och icke för försäljning. Nämnda förbruknings- artiklar sakna vanligen representativt marknadspris.

V ärdesättningen av det utgående lagret i vad det avser d jurbeståndet å en jordbruksfastighet bör emellertid enligt de sakkunnigas uppfattning ske efter delvis andra principer än för fastighetens egna produkter och inköpta för— nödenheter. Frågan gäller närmast huruvida även här fri lagervärdering bör tillämpas. 1 Det kapital, som investerats i varulagret i ett jordbruk, främst djurbestån- * det, torde i regel vara betydligt större än motsvarande kapitalinvestering i en ur inkomstsynpunkt jämförbar rörelse. En skillnad mellan varor i jordbruk ,och i rörelse består också däri att djurbeståndet ofta omsättes långsam- mare än varor i rörelse. Fri lagervärdering skulle därför innebära en rela— tivt sett större förmån för jordbrukarna än för andra företagare. Det torde även kunna ifrågasättas, huruvida jordbrukarna i allmänhet —— åtminstone under de första åren efter ikraftträdandet av den nya ordningen för inkomst- beräkningen skulle förstå att rätt tillvarataga denna förmån. Sålunda kan förutses att i synnerhet det fallet kan komma att inträffa att jordbrukaren genom nedskrivning vid inkomsttaxeringen av djurbeståndet tillskapar en dold reserv i varulagret, som vid slutrealisation måste framtagas till beskatt- ning i sin helhet. Då sålunda ett belopp, motsvarande den dolda reserven, på en gång kommer att beskattas såsom inkomst, lär en sådan beskattning icke sällan komma att bliva betungande. Sådana fall av realisation, som här åsyf- tas, torde vara vanliga i jordbruket. Vidare må erinras om det mycket bety- dande antal skattskyldiga, varom här är fråga, samt om de konsekvenser med avseende ä skatteunderlaget under de närmaste åren efter övergången som skulle kunna bliva följden av ett medgivande av fri lagervärdering be- träffande djurbeståndet. Det lärer nämligen kunna förväntas, att jordbru- karna i stor utsträckning, särskilt med hänsyn till nu rådande skatteför'hål- landen, komma att begagna sig av den möjlighet att uppskjuta beskattningen, som fri lagervärdering bereder. Detta skulle tillika medföra, att vinstresul- taten komma att förryckas.

Det nu anförda torde vara tillräckligt för att påvisa de icke önskvärda följder, som ett medgivande av rätt till fri lagervärdering av djuren skulle ; kunna medföra. De sakkunniga hava icke ansett sig kunna här förorda den i vidsträckta rätt till fri lagervärdering, som ovan föreslagits beträffande lager- i tillgångar, vilka utgöres av egna produkter och inköpta förnödenheter. Frå-

gan blir då efter vilka principer en värdering av utgående lagerbehållningen av djur bör ske.

Att företaga en värdesättning av djurbeståndetienlighet med de priser, som gälla vid utgången av varje beskattningsår, kan icke tillrädas. Dess-a priser fluktuera ofta i ej ringa grad och då värdet av lagret direkt påverkar netto- inkomsten av jordbruket, skulle denna inkomst sålunda komma att variera utan att jordbrukaren haft en mot prisfluktuationen svarande verklig ökning eller minskning i inkomsten. En sådan anordning skulle icke befordra den jämnhet i taxeringen av inkomst av jordbruk, som man bland annat vill vinna med bokföringsmässig inkomstberäkning. Reglerna för värdesättning av djurbeståndet synes därför böra utformas på sådant sätt, att en genom fluktuationer i marknad-spiiserna uppkommen tillfällig värdeförändring i djurbeståndet icke kommer att påverka vinstresultatet för ett visst beskatt- ningsår.

Det lärer därför enligt de sakkunnigas mening bliva erforderligt, att till ledning för varje års taxering meddela särskilda föreskrifter angående Vär- deringen av djurbeståndet vid utgången av det beskattningsår, som taxe- ringen avser. Dessa föreskrifter synes böra utfärdas av Kungl. Maj:t eller om ett centralt organ för beskattningen tillskapas —— eventuellt av detta. Principen synes därvid böra vara den, att för olika slag av djur med nedan angivna undantag och för skilda åldersgrupper angivas vissa minimivärden, under vilka tillgångarna ej må vid inkomsttaxeringen upptagas, såvida icke enligt beskattningsnämnds b-eprövande särskilda förhållanden till annat för— anleda. Minimivärdena synes böra bestämmas till belopp något understigande de priser, vilka djuren må anses betinga under normala förhållanden. Vid av- vägningen av minimivärdena måste hänsyn tagas till de värden, som enligt nedan skola fastställas å djurbeståndet vid övergångsårets ingång, ävensom till att en viss marginal kommer att finnas mellan minimivärdena och dagspriserna. Om emellertid på grund av utomordentliga förhållanden de allmänna ma-rknadsprisema skulle komma att nedgå under dessa minimivär- den, torde dock i överensstämmelse med värderingsbestämmelserna 'i de sak- kunnigas förslag angående bokföringsskyldighet för vissa jordbrukare mi- nimivärdena bestämmas till belopp ej överstigande marknadspriserna vid be— skattningsårets utgång. Som ovan nämnts kunna minimivärdena frångås, därest särskilda förhållanden därtill föranleda. Som exempel härpå vilja de sakkunniga nämna sådana. fall då djur, som sedan inköpet icke ökat i värde genom tillväxt, förvärvats till pris understigande minimivärdena eller då, enligt företedd utredning, djurens värde i genomsnitt för hela djurbestån- det nedgått under minimivärdena på grund av kreaturssjukdom eller av annan liknande orsak. För tillämpning i sist avsedda fall av undantagsbe- stämmelsen från huvudregeln om fasta minimivärden är det sålunda icke tillfyllest att jordbrukaren företer utredning angående värdet å ett eller annat djur; utredning måste förebringas om att djurbesättningen i sin helhet har ett lägre värde på grund av förenämnda orsaker än det värde, som skulle framkomma, om minimivärdena tillämpades. Såsom ett ytterligare

exempel å sådana särskilda förhållanden, som kunna föranleda avvikelse från de fastställda minimivärdena, kan nämnas det fall, att skattskyldig re- dan före övergången till taxering enligt de sakkunnigas förslag tillämpat bok- föringsmässig inkomstberäkning beträffande djurbeståndet och därvid upp- tagit djuren till lägre värden än de minimivärden, som kunna komma att fastställas. Under lämplig övergångslid, förslagsvis högst fem år, synes un— der sådana omständigheter djuren böra få upptagas under minimivärdena.

För mera värdefulla avelsdjur, såsom hingstar och tjurar, torde schablon- värden icke kunna fastställas, då marknadspriserna å dessa variera i hög grad. Det syn—es därför beträffande sådana djur böra angivas, att de skola uppskattas till värde, som kan anses vara skäligt. Vid uppskattning av detta värde torde relationen mellan dagspriserna och de fastställda minimivärdena kunna tagas till utgångspunkt. Om således minimivärdena motsvara exem- pelvis 60 0/0 av marknadspriserna, torde vid taxeringen värdena å avelsdjuren kunna bestämmas efter samma procenttal av avelsdjurens värde. Nedskriv— ning bör under brukstiden medgivas i den omfattning att värdet å avelsdju- ren vid utrangering kommer att motsvara slaktvärdet.

Av det vid betänkandet fogade förslaget till deklarationsformulär för jord- brukare, vilkas räkenskaper ej avslutats medelst vinst- och förlustkonto i huvudbok (Bil. D), framgår, huru de sakkunniga tänkt sig den praktiska utformningen av lagervärderingen i vad den avser djurbeståndet. Enligt for- muläret har jordbrukaren att ifylla en specificerad uppgift å antalet djur inom vissa angivna åldersgrupper vid beskattningsårets utgång samt tillika an- giva de värden, till vilka djuren enligt hans förmenande böra upptagas. Sker avvikelse från de fastställda minimivärdena har jordbrukaren att angiva skälen härför. Jordbrukare, vilkas räkenskapsår icke sammanfaller med ka- lenderår, få tillämpa de värden, som angivits i de närmast före räkenskaps- årets utgång meddelade föreskrifterna.

Den praktiska betydelsen av ovan angivna värderingsprinciper är den att en jordbrukare får nedskriva den häst, som han under beskattningsåret in- köpt för t. ex. 1 000 kr. till det för året gällande minimivärdet, exempelvis 800 kr. Den, som köpt ett djur till pris understigande minimivärdet, får, så- som nämnts, å andra sidan vid inkomsttnxeringen upptaga inköpspriset så— som utgående värde å djuret under förutsättning att detsamma icke genom tillväxt ökat i värde under beskattningsåret, så att djuret skall hänföras till annan åldersgrupp.

Övergår det å en jordbruksfastighet befintliga varulagret till ny ägare ge— nom arv, testamente, gåva eller liknande fång, uppkommer frågan, huru det för den nye ägaren gällande ingångsvärdet å varulagret skall bestämmas. Dessa spörsmål behandlas av de sakkunniga nedan under Kap. 6.

När det gäller övergångsåret, uppkommer vissa särskilda förhållanden, vilka de sakkunniga härefter övergå till att behandla.

Principerna för bokföringsmässig inkomstberäkning innebära ju bland an- nat att utgående lagret skall betraktas såsom inkomstpost och ingående lag- ret skall anses såsom utgiftspost. Beträffande laget-behållningen vid Över- gångsårets ingång, till den del densamma utgöres av produkter från jord— bruksfastigheten, är emellertid att märka, att kostnaderna för att frambringa dessa produkter i regel fått avdragas vid ett tidigare års taxering, ehuru vär— det å dessa produkter vid beskattningsårets utgång ej upptagits såsom in- komst. Om i deklarationen för övergångsåret avdrag finge ske för värdet å den ingående lagerbehållningen av fastighetens produkter, skulle ett be- lopp motsvarande detta värde komma att helt undantagas från beskattning. Ur principiell synpunkt synes därför avdrag för ingående lagerbehållning av produkter icke kunna medgivas. Den vid övergångsårets utgång befint- liga behållningen i lagertillgångar av ifrågavarande slag skall emellertid, som ovan nämnts, upptagas såsom en inkomstpost, i följd varav övergångs- året sålunda kommer att gottgöras för värdet av två beskattningsårs utgå- ende lagerbehållningar, nämligen övergångsårets samt det närmast före- gående beskattningsårets.

Vad här sagts om produkter från jordbruksfastigheten gäller även be- träffande inköpta förnödenheter, som ingå i lagerbehållningen vid över- gångsårets ingång. Anskaffningskostnaden för dessa förnödenheter har en- ligt nu gällande beskattningsregler fått avräknas som utgift till den del kostnaden erlagts under beskattningsåret, men lagerbehållningen har icke påverkat inkomstberäkningen. Det förhållandet att för övergångsåret ingå- ende lagerbehållning av förnödenheter principiellt ej bör få avdragas, me- dan utgående lager därav skall upptagas såsom en inkomstpost, medför att kostnaden för de förnödenheter, som förbrukats under övergångsåret, ej får till hela sitt belopp avdragas för nämnda år. Det belopp, för vilket av- drag får ske, motsvarar nämligen värdet av de under året förbrukade för- nödenheterna minskat med värdet är lagret av förnödenheter vid övergångs- årets ingång, i den mån betalning erlagts för dessa förnödenheter. Om lag- ret av inköpta förnödenheter vid övergångsårets ingång har ett värde av 1 000 kronor, som betalats före övergången, inköpen under övergångsåret uppgått till 2 000 kronor och lagrets värde vid årets slut utgjort 800 kronor, har således förbrukats produkter för 2 200 kronor (1 000 + 2 000 —— 800). Vid taxeringen för övergångsåret kommer, då något ingångsvärde ej skall upptagas, avdrag att medgivas endast för 1 200 kronor (2 000 800).

Om sålunda för övergångsåret två års lager kommer att beskattas så- som inkomst, må å andra sidan framhållas att detta kommer att motver- kas, genom att — såsom närmare framgår av vad som anföres nedan under avsnitt IV — två års varuskulder få avdragas såsom omkostnad för över- gångsåret. En för hög beskattning för övergångsåret kan sålunda endast ifrågakomma, i den mån värdet å lagerbehållningen vid övergången över- stiger skillnaden mellan varuskulderna och varufordringarna vid samma tidpunkt. De sakkunniga hava tagit under omprövning olika möjligheter till neutraliserande av denna olägenhet.

En nära till hands liggande möjlighet vore givetvis att medgiva jordbru— karna rätt att i deklarationen för övergångsåret göra avdrag för den ingå- ende lagerbehållningen i sin helhet eller till viss del. Härigenom skulle emel- lertid jordbrukarna komma att beviljas en betydande Skattelättnad, som de själva dessutom i viss omfattning skulle kunna reglera till sin förmån, näm- ligen i den mån de hade tillfälle att före övergångsårets ingång öka behåll- ningen av ifrågavarande lagertillgångar. I varje fall bör från värdet å lager- behållningen vid övergångsårets ingång avdrag ske för varuskulder minskade med varufordringar vid samma tidpunkt. Härtill kommer att det taxerings- tekniska förfarandet vid övergången skulle komma att ytterligare komplice- ras, enär det i så fall skulle bliva nödvändigt att fastställa det ingående lag- rets värde vid övergången, vilket är förenat med stora praktiska svårigheter. De sakkunniga anse sig därför icke kunna förorda en sådan lösning av frå- gan, att det ingående lagrets värde helt eller delvis får avdragas vid inkomst- taxeringen för övergångsåret.

Det här behandlade skatteproblemet i samband med övergången torde enligt de sakkunnigas mening kunna lösas endast genom anlitande av de möjligheter, den fria lagervärderingen erbjuder. Enligt de sakkunnigas för- slag skall, sås—om ovan nämnts, den av jordbrukarna gjorda värderingen av 'det utgående lagret frångås endast om särskilda omständigheter giva an- ledning därtill, vilket torde medföra en tämligen vidsträckt befogenhet med avseende å lagrets värdering. Jordbrukarna kunna sålunda genom att i de- klarationen för övergångsåret företaga en låg värdering av den utgående la- gerbehållningen tillskapa en dold reserv i varulagret och därigenom mot- verka olägenheten av att värdet av utgående lagerbehållningarna, belöpande på två beskattningsår, i sin helhet upptages såsom inkomst under övergångs- året. Jordbrukarna hava vidare möjlighet att till beskattning framtaga den dolda reserven under ett flertal beskattningsår; beskattningen kan emellertid icke uppskjutas längre än till det beskattningsår, under vilket varulagret rea- liseras. De dolda reserverna komma då att upptagas till beskattning. Har för övergångsåret och de närmast följande beskattningsåren den utgående lager- behållningen åsatts lägre värde, än som eljest kunnat godkännas, och har detta skett i syfte att undvika en på grund av övergången föranledd högre nettointäkt, anse de sakkunniga att detta värde bör kunna godtagas av be— skattningsmyndigheterna. Lagret bör dock icke få upptagas till negativt vär- de. Denna utökade rätt till nedskrivning i samband med övergången bör emellertid blott få tillämpas tills vidare och ej få avse under beskattningsåret uppkommen Iagerökning, för vilken de för rörelse gällande reglerna skola tillämpas. Det må i detta sammanhang erinras om att enligt nu gällande regler för jordbrukets inkomstberäkning hänsyn ej tages till in- och utgå- ende lagerbehållning, vilket förhållande i enlighet med princip-erna för bok- föringsmässig inkomstberäkning kan sägas innebära att lagret vid varje be- skattningsårs utgång ansetts vara helt avskrivet. Någon ytterligare nedskriv- ning av lagret kan därför framdeles ske endast i den mån lagerbehållningÄ en ökas.

Med tillämpning av ovan angivna regler för lagervärderingen behöver den tidigare omnämnda olägenheten i beskattningshänseende för jordbrukarna, att avdrag ej får ske för ingående varulager för övergångsåret, medföra en ökning av nettointäkten för året endast under förutsättning att Iagerminsk— ningen under övergångsåret uppgår till högre belopp än skillnaden mellan varuskulderna och varufordringarna vid övergångsårets ingång. De fall, då ökning av nettointäkten uppkommer, torde med hänsyn härtill i praktiken bliva relativt sällsynta och i regel endast behöva föreligga beträffande så- dana jordbrukare, som sakna eller hava obetydliga varuskulder. Föreligger emellertid ett sådant fall, upptages till inkomstbeskattning endast ett be- lopp motsvarande skillnaden mellan lagerminskningen och skuldbeloppet, i den mån detta överstiger varufordringarna vid övergången. Detta medför dock ingen skärpning i förhållande till nuvarande regler, i det att dessa be- lopp skulle upptagas till beskattning även med tillämpning av kontantprin- cipen. Till belysande av det sagda må anföras följande exempel.

1) Vid övergångsårets ingång har varulagret ett värde av 2 000 kronor och uppgå varuskulderna till 800 kronor. Vid övergångsårets utgång utgör varu- lagrets värde 1 500 kronor samt uppgå varuskulderna till 1 000 kronor. En- ligt föreslagna bestämmelser får avdrag ej ske för ingående varulagret, 2 000 kronor. Då detta lager i allmänhet torde försäljas eller förbrukas under över— gångsåret, kommer nämligen värdet därå att ingå i bruttointäkterna för året och således öka nettointäkten, ehuru inkomsten uppkommit under tidigare år. Då utgående varulagret skall upptagas såsom inkomstpost och följaktligen övergångsårets hela skörd upptages såsom inkomst, kommer på grund härav nettointäkten för övergångsåret att bliva 2000 kronor högre än eljest. Å andra sidan skola ingående varuskulder, 800 kr., ej tilläggas, ehuru skul-der- na komma att endera likvideras under övergångsåret eller upptagas såsom utgående varuskulder för detta år, i följd varav [sålunda nettointäkten för övergångsåret nedsättes i detta fall med 800 kronor. Tages hänsyn till både varulager och varuskulder, uppkommer i det anförda exemplet en ökning i nettointäkten å 1 200 kronor (2 000 — 800). Denna olägenhet kan motverkas därigenom att utgående lagret upptages, icke till 1 500 kronor, utan till exem- pelvis 300 kronor, varigenom ökningen ä 1 200 kronor helt bortfaller.

2) Vid övergångsårets ingång utgör värdet å varulagret 800 kronor och varuskulderna uppgå till 2 000 kronor. Vid nämnda års utgång utgör värdet å varulagret 1 500 kronor och varuskulderna uppgå till 1 000 kronor. I ett dylikt fall kommer nettointäkten att å ena sidan ökas med 800 kronor, men å andra sidan minskas med 2 000 kronor; en minskning av nettointäkten å 1 200 kronor uppkommer sålunda vid tillämpning av de av de sakkunniga föreslagna övergångsbestämmelserna.

3) Vid övergångsårets ingång är värdet å varulagret 2000 kronor och varuskulderna uppgå till 200 kronor. Vid övergångsårets utgång utgör vär- det å varulagret 1 500 kronor och varuskulderna uppgå till 100 kronor. Netto- intäkten kommer i detta fall, å ena sidan att ökas med 2000 kronor och å andra sidan att minskas med 200 kronor; ökningen av nettointäkten blir

sålunda 1 800 kronor. För att motverka detta kan nedskrivning ske av ut- gående lagret. Nedskrivning av lagret kan här ske med högst 1 500 kronor (= värdet å utgående lagret) och nettointäkten blir sålunda minst 300 kronor högre, än den eljest skulle hava blivit. Sistnämnda belopp motsvarar skill- naden mellan å ena sidan lagerminskningen, som utgör 500 kronor (2 000 1 500), och å andra sidan de ingående varuskulderna, vilka uppgå till 200 kronor. Det må framhållas att vid tillämpning av kontantprincipen netto- intäkten jämväl skulle hava blivit 300 kronor högre, än om inkomstberäk- ningen enligt bokföringsmässig grund i allmänhet tillämpats.

De sakkunnigas förslag innebär sålunda sammanfattningsvis, att de för rörelse gällande reglerna för lagervärdering i allmänhet skola tillämpas jäm- väl i fråga om varulager i jordbruket med undantag av djurbeståndet samt att nedskrivning utöver vad med tillämpning av nämnda regler eljest skolat godkännas må tillåtas för undanröjande av ovan angivna olägenheter vid övergången. Det må framhållas att tillämpningen av sist angivna bestämmelse kan uppkomma även under senare beskattningsår än övergångsåret. Då det kan antagas, att jordbrukarna i allmänhet icke skulle kunna tillvarataga de möjligheter till utjämning i beskattningen, som enligt de sakkunnigas för— slag beredes dem i förevarande avseende, förutsätta de sakkunniga, att sär- skilda åtgärder, t. ex. genom utfärdande av utförliga upplysningar, vidtages för att rikta jordbrukarnas uppmärksamhet på innebörden av de sakkun- nig-as förslag i denna del.

De faktorer, vilka inverka på d jurbeståndets värde vid övergångsårets in- gång skola härefter behandlas.

Beträffande förvärv av djur skiljes enligt nu gällande bestämmelser mel- lan nyuppsättning och nyanskaffning. Såsom nyuppsättning räknas an— skaffning av djur för igångsättande av jordbruksdrift samt för därefter ske- ende utökning av beståndet. Vid inkomsttaxeringen medgives ej avdrag för nyuppsättning men väl för nyanskaffning. Nyuppsättning och nyanskaff— ning kunna sinsemellan likställas så till vida, som nyanskaffningen endast haft till ändamål att hålla det vid nyuppsättning nedlagda kapitalet vid samma storlek. Den omständigheten att utgifterna för nyanskaffning fått avdragas från årsinkomsten ändrar icke något i detta förhållande, enär ge- nom nyanskaffningen icke åstadkommits någon ökning av anläggningskapi- talet, utan detta endast hållits vid oförändrad storlek. Ingående behållningen av på detta sätt anskaffade djur representerar således enligt gällande in- komstskatteprinciper icke någon inkomst, som tidigare undgått beskattning och som därför bör beskattas vid övergång till inkomstberäkning enligt bok- föringsmässiga grunder.

I djurbeståndets värde ingår även det värde, som uppkommit genom egen uppfödning. Värdet å djurbeståndet påverkas vidare av prisstegring eller prisfall å den del av beståndet, som anskaffats genom nyuppsättning.

Djurbeståndets nuvärde kan sålunda i princip uppdelas i två särskilda delar, nämligen a) en del, som motsvarar nyuppsättning i skatteteknisk mening, samt

b) en del, som uppkommit genom egen uppfödning eller till följd av pris- stegring (respektive prisfall) å nyuppsättning i nyss angiven mening.

Principiellt skall det belopp, som erlagts för nyuppsättning, icke beskattas vid övergången, enär vid tidigare inkomsttaxering avdrag ej medgivits för inköpet. I följd härav bör jordbrukaren få avdraga detta belopp (motsva- rande a) såsom ingående lager för övergångsåret.

Det värde, som uppkommit genom egen uppfödning eller på grund av prisstegring å nyuppsättning, utgör en verklig inkomst av jordbruksdriften och skall sålunda i princip bliva föremål för inkomstbeskattning. Härav föl- jer att, då denna inkomst icke tidigare beskattats, ett häremot svarande belopp motsvarande b) principiellt icke bör få avdragas såsom ingående lager för övergångsåret. Värdeminskning genom prisfall är å andra sidan i princip att anse som en förlust i driften och bör sålunda vara avdragsgill vid inkomst- beskattning. Det belopp, som bör få avdragas såsom ingående lager av djur för övergångsåret, bör därför bestämmas på sådant sätt att värdeökning resp. värdeminskning, som uppkommit under tiden mellan nyuppsättning och övergången, bliva beskattade resp. avdragna vid framtida taxeringar. Detta skulle ernås därigenom att vid övergången hänsyn icke tages till sådan vär— deökning resp. värdeminskning; jordbrukaren skulle sålunda såsom ingåen— de lager av djur vid övergången få upptaga den verkliga nyuppsättningskost- naden för dessa.

Emellertid torde en uppdelning av djurbesättningens värde vid övergången på sätt ovan angivits i praktiken mera sällan kunna genomföras. I de flesta fall torde nämligen jordbrukaren icke kunna lämna tillförlitlig utredning varken om de belopp, som erlagts för nyuppsättningen, eller om djurbestån- dets fördelning på sätt ovan angivits. Sådan tillförlitlig utredning torde för närvarande i regel endast de skattskyldiga hava möjlighet att lämna, som antingen redan nu föra ordnade räkenskaper eller verkställt nyuppsätt— ningen under år 1936 eller senare. Från och med nämnda år förvaras näm— ligen tills vidare självdeklarationerna, från vilka erforderliga uppgifter i re- gel kunna inhämtas. Kan emellertid jordbrukaren visa de verkliga anskaff- ningskostnaderna för nyuppsättningen, skola givetvis dessa upptagas såsom ingångsvärden.

I praktiken torde som nämnts detta kunna ske endast i ett mind-re antal fall. Frågan blir därför, huru i de i praktiken vanligaste fallen ingångs— värdet å djurbeståndet skall bestämma.—s. De sakkunniga hava därvid övervägt olika möjligheter att schablonmässigt bestämma ett värde, som kan anses motsvara nyuppsättningskostnaden. En enkel metod vore att till utgångs- punkt för bestämmande av detta värde taga det i deklarationen för beskatt— ningsåret närmast före övergångsåret upptagna förmögenhetsvärdet å hela djurbeståndet. En annan metod vore att bestämma nyuppsättningskostna- den till viss procent av det taxerade jordbruksvärdet, minskat med skogs- marksvärdet, eller också av värdet å det vid övergången befintliga djurbe- ståndet. Även andra metoder för bestämmande av en dylik schablonregel kunna tänkas. Mot alla dessa metoder kan emellertid riktas framför allt

den invändningen att de skulle leda till ett missvisande resultat mellan de olika jordbrukarna. De sakkunniga hava därför kommit till den uppfatt- ningen att vid fastställande av ingångsvärdet hänsyn bör tagas till hela djur- beståndet, oavsett om detsamma härrör från nyuppsättning eller egen upp- födning. En tillämpning av denna metod medför visserligen, att en jordbru- kare undgår beskattning av värdet av den egna uppfödningen liksom även för viss del av prisstegringen. Då metoden emellertid i stort sett torde giva ett rättvist resultat jordbrukarna emellan och då den är enkel att tillämpa, vilja de sakkunniga sålunda förorda att vid fastställande av ingångsvärdet å det vid övergången befintliga djurbeståndet hänsyn bör tagas till bestån- deti dess helhet.

Därest den verkliga kostnaden för nyuppsättningen icke kan visas och i följd härav enligt de sakkunnigas förslag djurbeståndet i sin helhet skall medräknas såsom ingående lager för övergångsåret, ligger måhända närmast till hands att vid värdesättningen av djuren utgå från gällande dagspriser. Om emellertid övergången sker under tid, då särskilt höga priser å djur äro rådande, kan en värdering av djurbeståndet efter dagspriser icke förordas, bland annat av den anledningen att vid ett senare inträffande prisfall jord— brukaren får göra avdrag för prissänkning, medan han icke beskattas för den prisstegring, som inträffat före övergången. Värderingen synes närmast böra ske med ledning av de priser, som voro gällande omedelbart före nu rådande krigskonjunktur, dock med skälig hänsyn tagen till den del av pen- ningvärdeförsämringen, som kan tänkas bliva bestående. En dylik regel för värdering av djurbeståndet är så tillvida fördelaktig för jordbrukarna som ingångsvärdena för övergångsåret i de flesta fall torde komma att överstiga de belopp, vilka ursprungligen erlagts vid nyuppsättning. Inkomstbeskatt- ning kommer sålunda icke att ske för den prisstegring, som motsvarar skill- naden mellan ingångsvärdena och nyuppsättningskostnaden. De sakkunniga anse sig icke kunna föreslå att ingångsvärdena å djurbeståndet beräknas ef- ter högre priser, vilket skulle medföra en ytterligare förmån för jordbrukar- na i beskattningshänseende.

Mot en värdering efter här antydda linjer kan måhända den invändningen göras, att en jordbrukare, som verkställt större delen av sin nyuppsättning under n-u rådande förhållanden och som ej kan visa den verkliga kostnaden för nyuppsättning, skulle kunna komma i en oförmånlig ställning. Han skulle nämligen vid en framtida realisation icke kunna tillgodoräkna sig det be- lopp, varmed nyuppsättningskostnaden överstiger det enligt förenämnda reg- ler fastställda ingångsvärdet. Emellertid torde kunna förutsättas att jord- brukare, som påbörjat jordbruksdrift under kriget, bör kunna visa den verk- liga kostnaden för nyuppsättning.

Det kan tänkas inträffa att åtgärd vidtagits i syfte att tillskapa ett för högt anskaffning'svärde å djurbeståndet. För att komma till rätta med dylika fall hava de sakkunniga föreslagit en allmän jämkningsregel av liknande inne- börd som den, vilken angives i anvisningarna till 29 å, punkt 3 b., fjärde stycket, kommunalskattelagen i fråga om anskaffningsvärdet å inventarier

i rörelse. Skulle det sålunda i något fall befinnas, att en jordbrukare eller någon, som står honom nära, vid-tagit åtgärd för att jordbrukaren skall kunna tillgodoräkna sig ett högre ingångsvärde eller en högre anskaffningskost- nad än som synes rimligt, och kan det antagas att detta skett för att åt någon av dem bereda obehörig förmån i beskattningsavseende, skall jämkning i skälig mån ske.

Under hänvisning till vad ovan anförts vilja de sakkunniga sålunda föreslå att ingångsvärdet å djurbeståndet vid övergången bestämmes i enlighet med de verkliga kostnaderna för nyuppsättningen, om jordbrukaren kan förete godtagbar utredning härom, i vilket fall förutsättes att utredningen avser ny- uppsättningen i dess helhet och icke enstaka djur, men att eljest ingångsvär- det bestämmes enligt fastställda värden å i djurbeståndet ingående djur. De sakkunniga förutsätta nämligen att till ledning för taxeringen för övergångs- året utfärdas föreskrifter angående värderingen av det ingående djurbestån- det på samma sätt, som ovan angivits beträffande det utgående djurbestån- det vid den årliga taxeringen. Beträffande mera värdefulla avelsdjur torde jordbrukaren få förebringa utredning till ledning för ingångsvärdenas fast- ställande, varvid samma princip torde kunna komma till användning, som ovan angivits i fråga om minimivärdenas beräknande.

IV. Värdering av fordringar och skulder.

En inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder påverkas av ute- stående fordringar och skulder därigenom att ingående varuskulder och ut- gående varufordringar skola redovisas såsom inkomstposter medan ingående varufordringar och utgående varuskulder skola upptagas såsom utgiftsposter. Enligt de sakkunnigas förslag skola de beträffande fordringar och skulder i rörelse stadgade bestämmelserna äga motsvarande tillämpning å fordringar och skulder i jordbruket. Bestämmelserna, som återfinnas i anvisningarna till 41 å kommunalskattelagen, punkt I, tredje stycket, innebära bl. a. föl- jande. Fordringar och skulder skola uppföras såsom inkomst resp. utgift un- der det år, då de uppkomma, oberoende av huruvida betalning verkligen in- flutit eller utgift verkligen likviderats under nämn-da år eller icke. Säker fordran skall upptagas till sitt fulla värde och osäker fordran till det värde, varmed den beräknas komma att inflyta. Värdelös fordran må avskrivas i sin helhet. Om avskriven fordran sedermera inflyter eller eljest återfår sitt värde, skall den upptagas såsom intäkt. Då försäljning inom jordbruksrörel- sen till stor del sker till jordbrukarnas olika föreningar, torde fråga om av- drag för förlust å varufordringar mera sällan uppkomma. Frågan om rätt till avdrag för förlust å fordringar i rörelse behandlas i punkt 10 av anvis- ningarna till 29 & kommunalskattelagen, som enligt de sakkunnigas förslag skall tillämpas jämväl i fråga om jordbruket. Såsom driftsförlust anses så- lunda i fråga om jordbruk utvebliva-ndet av en intäkt, som normalt bort in- flyta, under förutsättning att intäktens uteblivand-e är av sådan beskaffen-

het, att det i jordbruket kan räknas med eventuellt uppkommande förlust i stället för vinst samt att förlusten alltså ingår såsom ett led i jordbruks- driften. Hit räknas exempelvis till följd av köpares insolv-ens utebliven betal- ning för varor eller produkter, som jordbrukaren sätt. I sådana fall är jord- brukaren berättigad att i beskattningsavseende göra erforderlig avskrivning å utestående fordringar eller vidtaga därmed jämförlig åtgärd för minskan- de aV sin eljest skattepliktiga inkomst. Förlust, som jordbrukaren kan ha * lidit vid sidan av vad som normalt ingår som ett led i förvärvsverksamheten, är att anse såsom kapitalförlust, för vilken avdrag ej medgives.

Enligt nu gällande bestämmelser hava uarufordringar i jordbruket, som i allmänhet motsvara försålda produkter, icke fått påverka den inkomst, som tagits till beskattning, förrän fordringarna betalats. Vid övergången förefint- liga varufordrin-gar hava sålunda icke beskattats såsom inkomst. Vid in- komstberäkningen för övergångsåret skola därför ingående varufordringar i princip behandlas lika med inneliggande lager av egna produkter, vilket in- nebär att avdrag ej får göras för dessa varufordringar. Detta har till följd ! att två beskattningsårs utgående varufordringar, nämligen övergångsårets och det närmast föregående beskattningsårets, på en gång påföras jordbru- ket som inkomst. Denna oförmånliga påföljd för den skattskyldige i beskatt— ningshänseende undanröjes emellertid i förekommande fall av att vid över- gången ingående varufordringar kunna kvittas mot ingående varuskulder, vilka sistnämnda, enligt vad nedan angives, icke skola upptagas såsom in- komstpost för övergångsåret. Om vid övergångsårets ingång varufordringar- na äro större än varuskulderna, kommer på grund av anförda skäl och i en— lighet med grunderna för bokföringsmässig vinstberäkning mellanskillnaden att i motsvarande mån öka nettointäkten för övergångsåret. Då emellertid försäljningar i jordbruket numera i stor utsträckning lära ske mot kontant likvid, eller likvid inom 30 dagar, torde varufordringar, som till mera bety- dande belopp överstiga varuskulder, jämförelsevis sällan finnas vid över- gångsårets ingång.

Varuskulder utgöra i regel skulder för inköp av förnödenheter, som skola användas i jordbruksdriften. Enligt nu gällande bestämmelser medgivas av- drag för dessa inköp först för det år, under vilket likvid erlagts. För de för- nödenheter, för vilka betalning ej verkställts vid övergången, har sålunda av- , drag ej fått ske vid tidigare taxeringar, varför jordbrukaren bör vara berät-

tigad att verkställa sådant avdrag efter övergången till bokföringsmässig in— komstberäkning. Detta löses taxeringstekniskt enklast på det sätt att de vid övergången befintliga varuskulderna betraktas såsom kostnad för övergångs- året och i sin helhet avdragas vid inkomstberäkningen för detta år, ehuru de icke belöpa på övergångsåret. I deklarationen för övergångsåret skall jordbrukaren följaktligen icke såsom tillkommande inkomstpost upptaga ingående varuskulder. Då vidare i deklarationen för samma år avdrag får ske för varuskulderna vid övergångsårets utgång, kommer sålunda avdrag att medgivas för utgående varuskulder, hänförliga till två beskattningsår,

övergångsåret och det närmast föregående beskattningsåret. Härigenom upp- kommer, som ovan framhållits, en viss utjämning i förhållande till varu-' lagret och varufordringarna vid övergången. Därest vid övergångsårets in- gång varuskulderna äro större än varulagret och varufordringarna, kan på grund därav att övergångsåret belastas med mer än ett års varuskulder den konsekvensen uppkomma för jordbrukaren, att den taxeringsmässiga nettointäkten för övergångsåret blir så låg, att jordbrukaren ej kan utnyttja de allmänna avdragen eller ortsavdragen. Detta lär emellertid i regel kun— na avhjälpas genom att lagerbehållningen, i vad den avser djurbeståndet vid övergångsårets utgå-ng, värdesättes efter högre priser än de fastställda minimipriserna.

V. Beskattningsort.

I fråga om beskattningsorten gäller enligt 56 & kommunalskattelagen att skatt för inkomst av jordbruksfastighet skall utgöras till kommun, där fastig- heten är belägen. Särskilda bestämmelser angående inkomstens fördelning ' mellan olika kommuner äro icke meddelade, då jordbruk drives i sambruk inom skilda kommuner. I sådant fall får nettointäkten (eller ev. underskott) av de inom olika kommuner belägna jor—dbruksfastigheterna redovisas var för sig. Detta sammanhänger med bestämmelsen i 18 & kommunalskattelagen, att i fråga om jordbruksfastighet såsom särskild förvärvskälla skall anses inom var kommun för sig, varje fastighet, fastighetsdel eller komplex av fastighe- ter, som i ägarens eller brukarens hand är att anse såsom förvaltnings—enhet. Förvärvskällan är således till sin omfattning begränsad till en kommun.

Smålands och Blekinge handelskammare har i sin förut omnämnda fram— ställning hemställt, att inkomstfördelningen mellan olika kommuner borde i fråga om inkomst av jordbruksfastighet verkställas i enlighet med de grun- der, som gälla för inkomst av rörelse, varvid fastigheternas taxeringsvärden skulle kunna tjäna som fördelningsgrund. Den av handelskammaren före— , slagna fördelningsgrunden torde emellertid icke i alla fall giva ett rättvist j resultat. På grund härav och då frågan om fördelning av inkomst mellan i olika kommuner synes böra utredas i annat sammanhang, hava de sak- , kunniga icke ansett sig böra upptaga denna fråga till behandling. De sak- kunniga vilja emellertid framhålla, att frågan skulle få särskild betydelse * om bokföringsmässig inkomstberäkning kommer att omfatta även växande * skog.

KAP. 2.

Avdrag för värdeminskning av inventarier.

Vid bestämmande av vinstresultatet av ett näringsföretag måste hänsyn tagas bl. a. till den värdeminskning, som de för stadigvarande bruk av- sedda tillgångarna i företaget trots reparation och underhåll äro underkasta- de. I gällande skattelagstiftning har detta skett i två olika former, nämligen antingen på det sätt att näringsidkaren medgives rätt till viss årlig avskriv- * ning å inventarierna eller ock så att de kontanta utgifterna för nyanskaffning ' av inventarier under ett beskattningsår få avdragas såsom omkostnad. Be- träffande inkomst av jordbruksfastighet infördes i anslutning till regeln om kontantprincipen som grund för inkomstberäkningen sistnämnda me- ' tod genom 1910 års skattelagstiftning och gäller alltjämt. Sålunda får enligt 22 ä 1 och 2 mom. kommunalskattelagen avdrag icke göras för värdeminsk- ning å jordbrukets och skogsbrukets döda inventarier. I stället medgives av- drag för anskaffande av dylika tillgångar till ersättning för avyttrade, utran- gerade eller förlorade. I punkt 1 första stycket anvisningarna till nämnda lag- bestämmelse utvecklas detta närmare sålunda:

»Såsom driftkostnad får icke avföras kostnad för anskaffande av sådana inven- tarier, till vilka motsvarighet förut icke funnits å fastigheten. Om alltså en lantbru- kare inköper exempelvis lokomobil, traktor, elektrisk motor eller andra maskiner av annan art än dem han förut haft eller till följd av brukningssättets omläggning inköper ökat antal kreatur, så är detta att hänföra till nyuppsättning, därför kost- naden ej får avräknas som driftkostnad. Nyuppsättning och nyanskaffning kunna samtidigt föreligga, exempelvis om äldre maskin ersättes med ny av annan och dyrbarare konstruktion. I dylikt fall upptages såsom driftkostnad det belopp, som skulle belöpa å den förbrukade maskinen motsvarande ny sådan.»

Mot dessa avdragsregler svarar bestämmelsen i 21 & första stycket b) första punkten kommunalskattelagen, att vad som erhållits genom löpande försäljning men ej realisation — av inventarier skall upptagas såsom in- komst av jordbruksfastighet. Föreligger realisation bedömes taxeringsfrågan enligt de för realisationsvinst stadgade grunderna.

När i praxis taxering enligt bokföringsmässiga grunder medgives beträf- fande inkomst av jordbruksfastighet, bör i princip tillika föreligga rätt att begagna metoden med årliga avskrivningar å värdet av tillgångar för sta- digvarande bruk. Utan bestämmelser i ämnet, särskilt rörande frågan om beskattning av återvunna värdeminskningsavdrag, har det emellertid synts tveksamt, huruvida och i vilken omfattning en dylik rätt verkligen förelig-

ger. Bevillningsutskottet har i sitt betänkande nr 21 vid 1943 års riks— dag också uttalat, att det torde i saknad av uttryckliga bestämmelser i ämnet vara tvivel underkastat, huruvida rätt till bokföringsmässig taxering jämväl inrymmer rätt att vid beskattningen åtnjuta avdrag för värdeminsk- ning å inventarier. I ett av regeringsrätten avgjort mål (1937 ref. 34) har avdrag för värdeminskning av maskiner och inventarier (elektrisk anlägg- ning) medgivits vid taxering för inkomst av jordbruksfastighet efter bok- föringsmässiga grunder. Något rättsfall avseende rätt till fri avskrivning å till jordbruket hörande inventarier föreligger ej.

Gällande bestämmelser beträffande avdrag för anskaffning av inventa- rier i jordbruket medföra å ena sidan att den vinst, som kan uppstå i sam- band med realisation av inventarierna vid jordbrukets upphörande, i regel ej beskattas, samt å andra sidan att avdrag för realisationsförlust ej medgi- ves. Bestämmelserna föranleda dessutom ojämnhet i beskattningen på så sätt, att den under ett beskattningsår erlagda kostnaden för ersättningsan- skaffning skall till hela sitt belopp avdragas på en gång såsom driftkostnad. Denna anordning kan medföra, att utgift för förnyelse av exempelvis en mera dyrbar maskin icke kan helt utnyttjas av den anledning, att årsintäk- terna icke förslå till att täcka, förutom de vanliga årsutgifterna, jämväl förnyelsekostnaden. Det avdrag, som icke kan utnyttjas det år, då utgiften gjorts, får nämligen icke avdragas ett senare år, ty enligt gällande lagstiftning skall i princip varje års resultat tagas till beskattning för sig. Det måste emel— lertid ur principiell synpunkt anses stridande mot ett rationellt beräknings- sätt i fråga om årsavkastning att låta kostnader för förnyelse av maskiner och inventarier med flerårig vtaraktighetstid avdragas med hela kostnadsbe- loppet under första året av deras användningstid. Kostnader för anskaffan— de av driftinventarier, som äro avsedda att under flera år användas i jord- bruksdriften, böra nämligen enligt sakens egen natur icke betraktas såsom årsomkostnader. Nyanskaffning av inventarier lär i allmänhet förekom- ma synnerligen ojämnt och med långa tidsmellanrum; vid jordbruk med en uppsättning av helt nya driftinventarier behöva dessa icke förnyas förr- än efter flera år och då måhända i stor omfattning. Ärsresultaten bliva därför missvisande, om kostnader av ifrågavarande slag icke få avdragas under ett flertal år utan i stället under vissa år med längre eller kortare mel- lantider hopa sig till betydande belopp, måhända överstigande årsintäktcrna.

Gällande regler om avdrag för värdeminskning av jordbrukets och skogs- brukets döda inventarier äro vidare i det avseendet principiellt felaktiga, att avdrag medgives endast för n y a n s k a f f nin g, men icke för n y u p p- 5 ättning. Kostnaden för nyuppsättning av inventarier innebär en kapi— talinvestering, för vilken något avdrag såsom för omkostnad icke kan ifrå- gakomma. Jordbrukaren —— liksom rörelseidkaren måste emellertid i prin- cip vara berättigad att, i den mån denna kapitaltillgång trots reparation och underhåll minskar i värde, erhålla avdrag för värdeminskning även å dessa inventarier. Av praktiska skäl kan uppenbarligen avdrag för anskaffnings- kostnaden för nyuppsättning icke medgivas i samma ordning, som nu gäller

i fråga om avdrag för ersättningsanskaffning av inventarier. Skall rätt till avdrag medgivas för anskaffning av inventarier i samband med nyuppsätt- ning, måste därför den metod, som begagnas beträffande inventarier i rö- relse, komma till användning.

Med avseende å tillämpningen medföra gällande regler betydande svårig— heter, främst därigenom att i praktiken gränsen mellan nyanskaffning och nyuppsättning ofta är svår att draga. Det torde t. ex. ej sällan inträffa, att anskaffning av en ny maskin delvis är att hänföra till nyanskaffning och delvis till nyuppsättning. Det må vidare erinras om att inventarier kunna hava försålts under ett beskattningsår och motsvarande antal och slag in- köpts under nästpåföljande beskattningsår såsom ersättning för de tidigare försålda. I sådant fall föreligger givetvis icke nyuppsättning.

Med frågan om avskrivningsreglerna sammanhänger frågan om inkomst- begreppets omfattning, d. v. s. frågan i vad mån vinst, som kan uppstå vid avyttring av inventarier, skall beskattas eller förlust, som kan uppkom— ma vid en dylik avyttring, skall få avdragas. Vid 1938 års riksdag beslöts vissa ändringar i då gällande bestämmelser om avdrag för värdeminsk- ning å maskiner, inventarier och liknande tillgångar, vilka användas i rö- relse. De ändrade bestämmelserna, som återfinnas i 28 och 29 åå kommu- nalskattelagen jämte därtill hörande anvisningar, hade kunnat genomföras till följd därav att det med ledning bland annat av rörelseidkares räkenska- per varit möjligt att på ett betryggande sätt ordna kontrollen över, att vid taxeringen för inkomst av rörelse avdrag icke beviljades med belopp över- stigande anskaffningsvärdet, samt att återbekonma avskrivningar blevo be— skattade vid avyttring av dylika tillgångar.

Önskemål om en uppmjukning av avskrivningsreglerna jämväl beträffan- de jordbrukets och skogsbrukets inventarier hava framförts vid skilda till- fällen under senare är; sålunda har bevillningsutskottet vid 1939, 1941 och 1943 års riksdagar haft att taga ställning till frågan i anledning av motioner i ämnet. Vid förstnämnda riksdag gjorde bevillningsutskottet i frågan bland annat följande uttalande (betänkande nr 30):

»Utskottet, som anser de nuvarande bestämmelserna i föreliggande ämne för jord- bruket stundom icke leda till ett i beskattningsavseende nöjaktig-t resultat, finner skäl tala för att denna fråga göres till föremål för närmare utredning. Därvid bör omprövas, huruvida icke jordbrukets avskrivningsfråga kan lösas efter i huvudsak samma grunder, som gälla beträffande rörelse. Vid en sådan lösning av frågan finner utskottet det vara nödvändigt, att garantier skapas för en tillfredsställande kontroll liknande den vid rörelse antingen genom bestämmelser om bokföringsskyl- dighet för jordbruket eller ock på annat betryggande sätt.»

I avvaktan på vissa då pågående utredningar hemställde emellertid ut- skottet, att de framställda yrkandena om ändring av kommunalskattelagens avdrags- och avskrivningsbestämmelser med avseende å jordbruket icke måtte föranleda någon riksdagens åtgärd.

Bevillningsutskottet vid 1941 års riksdag anförde (betänkande nr 33) bland annat följande:

»I de föreliggande motionerna hava ifrågasatts vissa ändringar i gällande bestäm- melser om avdrag för värdeminskning å maskiner och inventarier samt få sådana byggnader, som användas i rörelse och jordbruk. Utskottet delar motionärernas upp- fattning, at-t det är av synnerligen stor betydelse icke minst under nuvarande för- hållanden, att näringslivets produktionsförmåga vidmakthålles samt att nyinveste- ringar för industriellt ändamål främjas. Under de senare åren hava vid ski-Ida 'till- fällen genomförts vissa reformer på beska'ttningsområdet, vilka avsett att bidraga till näringslivets konsolidering samt att öka dess motståndskraft vid påfrestningar under dåliga konjunkturer Bland åtgärder i sådant syfte må erinras om de änd— ringar, som år 1938 vidtogos i tidigare gällande bestämmelser om avdrag för värde- minskning å maskiner, inventarier och liknande tillgångar, vilka ändringar gingo ut på en uppmjukning av sagda bestämmelser. De sålunda gjorda ändringarna i av- skrivningsreglerna äro otvivelaktigt till stort gagn för näringsföretagen och med- verka även till att åstadkomma »en utjämning a-v skatteunderlaget mellan olika år, ett förhållande som givetvis också är till nytta för det allmänna. Då utvecklingen på det industriella området går mycket raskt, finner utskottet det vara av vikt, att jäm- väl skattelagstiftningen anpassas efter de ändrade förhållandena. På grund av vad utskottet ovan anfört föreslår utskottet, att de i de föreliggande motionerna väckta förslagen om uppmjukning av gällande bestämmelser i fråga om avdrag för värdeminskning å maskiner, inventarier och liknande tillgångar även- som å byggnader göras till föremål för närmare utredning. Därvid förutsätter ut- _! skottet i likhet med motionärerna att betryggande garantier skapas för att förhindra att vid avyttring av tillgångarna återbekomna förut avskrivna belopp bliva Obeskatta- de ävensom att till förnyel'sefond avsatta medel, »vilka icke användas för avsett än- damål, undgå beskattning.»

Vid övervägande av jordbrukets avskrivningsfråga, såvitt rör inventarier, hava de sakkunniga med utgångspunkt från den förutsättningen att inkomst av jordbruksfastighet skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder ansett att spörsmålet bör lösas enligt i huvudsak samma grunder, som nu gälla be- träffande rörelse. Det torde nämligen få anses ligga i principen om bokfö- ringsmässig vinstberäkning, att avskrivning å värdet av tillgångar för stadig- varande bruk verkställes enligt räkenskapsmässiga grunder. Ur principiell synpunkt synes det oriktigt att å ena sidan årsvinsten får belastas med kost- nader för nyanskaffning av inventarier, som skola användas under en lång följd av år, medan å andra sidan för sådana inventarier, som hänföras till nyuppsättning, icke något som helst avdrag får göras under den tid, de an— vändas. Det principiellt och driftsekonomiskt riktiga torde vara att anskaff- ningskostnaden fördelas på den tid tillgången användes i driften. Fördel- ningen på olika år borde egentligen ske i den mån tillgången nedgår i vår- de, men av praktiska skäl bör anskaffningskostnaden i regel fördelas med lika belopp under tillgångens varaktighetstid. De för inventarier i rörelse givna bestämmelserna, som grundats på sistnämnda princip, medföra att kostnaderna för anskaffning av inventarier bliva mera jämnt fördelade på de olika åren samt att ett riktigare och rättvisare resultat uppnås därigenom att återbekomna värdeminskningsavdrag och förluster i förekommande fall bliva beskattade, respektive få avdrag-as. De sakkunnigas förslag innebär således, att till avdragsgill driftkostnad får hänföras, bland annat, värdeminskning genom slitning, utrangering eller eljest av jordbrukaren tillhöriga i jord-

bruksdriften använda maskiner och andra inventarier eller, om dylik till- gång är underkastad hastig förbrukning, kostnad för anskaffning av till- gången.

Inledningsvis vilja de sakkunniga under hänvisning till den utredning angående inventarier i jordbruket, som återfinnes i bilaga A (5. 272 o. följ.) till behandling upptaga frågan om vad som enligt de sakkunnigas mening , bör i beskattningshänseende hänföras till inventarier i ett jordbruk. ) I gällande skattelagstiftning förekommer begreppet inventarier i skilda sammanhang. Vad beträffar inkomst av jordbruksfastighet talas sålunda i 21 och 22 åå kommunalskattelagen om »levande och döda inventarier»; å deklarationsbilagan (formulär nr 4) har i samtliga fall, utom då fråga är om underhåll av inventarier, tillagts beteckningen »yttre» inventarier. I fråga om inkomst av rörelse användes i 29 & kommunalskattelagen jämte anvisningarna därtill benämningarna »maskiner och andra inventarier» samt »maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier». I förordningen om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt talas i 9 & 1 mom. om »yttre inventarier» och »inre lösören».

I lagen den 3 juni 1932 om inteckning i jordbruksinventarier har såsom föremål för förmånsrätten angivits för jordbruket avsedda »lösa inventarier». Härigenom har man velat utmärka, att tillbehör till fast egendom, såsom fasta maskiner och dylikt, ej åsyftas. Motsvarande regel gäller även i skattelagstift- ningen; sålunda inbegripes ej heller i beskattningshänseende under uttrycket inventarier sådana föremål, vilka ursprungligen utgjorts av lös egendom men sedermera förenats med fast egendom på sådant sätt, att de ingå i densamma. Hit räknas exempelvis anläggningar för belysning, värme, vatten eller avlopp. Avdrag för värdeminskning å dessa »fasta» inventarier inkluderas i värde— minskningsavdraget för byggnaderna.

Vad beträffar inkomst av rörelse behandlas emellertid i avskrivningshän- seende vissa fasta inventarier, nämligen » fasta maskiner», på samma sätt som lösa inventarier under förutsättning att desamma enligt punkt 5 av anvis- ningarna till 10 å kommunalskattelagen åsatts s. k. särskilt maskinvärde vid fastighetstaxeringen (anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen, punkt 7, andra stycket). I jordbrukets bygg ader ingå inventarier av liknande natur, såsom hissar, spannmålstorkar och andra maskiner, som vila på fast från grunden berett underlag. Jordbruksfastighet åsättes vid fastighetstaxeringen icke särskilt byggnadsvärde, varför ej heller något värde å fasta maskiner, motsvarande särskilt maskinvärde, kan fastställas vid dylik taxering. En för- utsättning för att de regler, som i förevarande avseende gälla för rörelse, också skola kunna tillämpas beträffande jordbruk är emellertid att ett dylikt värde fastställes vid taxeringen, vilket icke lär kunna ske i annan ordning än vid fastighetstaxeringen. Då, såsom nämnts, detta icke låter sig göra, föreslå de sakkunniga, att bestämmelserna i punkt 7 andra stycket av anvisningarna till 29 å kommunalskattelagen angående fasta maskiner i rörelse icke skola tillämpas ifråga om fasta maskiner, tillhörande jordbrukets byggnader. Med här angivna avvikelse från vad som gäller beträffande rörelse vilja de sak- (n'—457371.

kunniga sålunda begränsa avskrivningsreglerna till att omfatta endast lösa inventarier i jordbruket, såsom maskiner, redskap och fordon jämte tillbehör. Ovan under avsnittet om lagervärderingen har framhållits att djuren visser- ligen kunna sägas till viss del utgöra inventarier, men att de sakkunniga av praktiska skäl funnit att djurbeståndet i sin helhet bör hänföras till varulager.

Förut har under kapitel 1 påpekats, att ett upptagande i de sakkunnigas förslag av den nu använda benämningen »levande inventarier» skulle bliva direkt missvisande, varför de sakkunniga i sitt förslag ersatt densamma med benämningen »djurbeståndet». I anslutning härtill synes skäl ej heller före— ligga att bibehålla den nuvarande benämningen »döda inventarier».

Till inventarier torde få räknas såväl inre som yttre, förutsatt att de huvud- sakligen användas för driften och ej för jordbrukarens och hans familjs per— sonliga bruk. Bland inventarierna få sålunda ej medräknas ridhäst och auto- mobil, vilka huvud—sakligen användas för jordbrukarens personliga bekvämlig- het, husgeråd, möbler m. m. Förekomma särskilda kontorsinventarier, böra dessa få inräknas bland inventarierna. Då det emellertid såvitt angår kon— torsmöbler i de flesta fall torde vara svårt att avgöra, vilka möbler som skola anses såsom kontorsinventarier, synes kontorsmöbler böra medräknas bland inventarierna endast, då särskilt gårdskontor finnes.

Under hänvisning till vad sålunda anförts avses i det följande med inven- tarier i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk, för vilka avdrag för värde— minskning må ske, sådana inre eller yttre lösa inventarier, som i huvud— sak stadigvarande användas i driften. Rätt till avdrag föreligger oberoende av huruvida jordbrukaren är ägare till inventarierna eller inköpt dem på av— betalning. Vid gemensam maskinhållning äger jordbrukaren att tillgodoräkna sig värdeminskningsavdrag i förhållande till sin andel i maskinens anskaff- ningskostnad.

Enligt de sakkunnigas förslag skola, såsom nämnts, de i kommunalskatte- lagen angivna grunderna för beräkning av avdrag för värdeminskning av inventarier i rörelse i princip tillämpas även beträffande jordbrukets in— ventarier. Härav följer att för beräkning och kontroll av värdeminsknings- avdragen avskrivningsplaner måste upprättas på sätt föreskrivits för inven— tarier i rörelse. Då emellertid dessa avskrivningsplaner i regel torde vara allt för invecklade för att kunna begagnas av det stora flertalet jordbrukare, hava de sakkunniga undersökt möjligheten att utforma en alternativ beräk- ningsmetod, som ställer sig enklare att tillämpa i praktiken, men som lik- väl skulle giva ett tillfredsställande resultat. Detta skulle enligt de sakkunni- gas mening. ernås genom en beräkningsmetod med avskrivning grundad, icke — såsom nu gäller för inventarier i rörelse —— å inventariernas ansk—affnings- värde, utan å inventariernas i beskattningshänseende återstående värde (rest- värde). De sakkunniga hava därför föreslagit, att vid beräkning av avdrag för värdeminskning å maskiner och inventarier i jordbruk, dess binäring— ar och skogsbruk två olika metoder må begagnas. Beräkningen i fråga må

&:

alltså grundas antingen a anskaffningsvärdet för varje inventarium eller å

dessas sammanlagda restvärde. Tillämpas restvärdesmetoden förutsätta näm- ligen de sakkunniga, att beräkningen avser fastighetens inventariebestånd i dess helhet.

Avdrag för värdeminskning av maskiner och andra inventarier får en- ligt de sakkunnigas förslag ske på sätt och i den ordning, som enligt punk- terna 3 och 4 av anvisningarna till 29 % kommunalskattelagen gälleri ( fråga om avdrag för värdeminskning av dylika tillgångar i rörelse. Inne- börden härav framgår av följande. I avskrivningshänseende göres åtskillnad mellan 5. k. bunden avskrivning och fri avskrivning. Vad till en början beträffar den bundna avskrivningen (punkt 3 av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen), skiljer man i första hand på sådan tillgång, som är underkastad hastig förbrukning — vilket vanligen anses vara fallet, när den beräknas hava en varaktighetstid av högst tre år — och annan tillgång. Tillgång av det förra slaget får avdragas med hela ; anskaffningskostnaden under anskaffningsåret (punkt 3 a). Av praktiska skäl synes vid beskattningen med tillgång i jordbruket, som är underkastad has— tig förbrukning, i avskrivningshänseende kunna jämställas tillgångar, vilkas anskaffningskostnad är relativt obetydlig, t. ex. grimmor, liar, grepar och dylika verktyg, även om dessa inventarier beräknas hava en varaktighetstid av mer än tre år. Vad angår tillgång med längre varaktighetstid än tre år, fördelas (punkt 3 b) anskaffningsvärdet genom värdeminskningsavdrag så- som omkostnad på ett antal år i följd med belopp så avpassade att anskaff— ningsvärdet kan i sin helhet avdragas under den tidrymd tillgången beräknas vara ekonomiskt användbar (tillgångens varaktighetstid). Det förutsättes, att det årliga värdeminskningsavdraget normalt bör bestämmas enligt avskriv- ningsplan till viss bråkdel av anskaffningsvärdet. Såvitt angår jordbrukare, som föra ordnade räkenskaper enligt de sakkunnigas förslag till lag om jord- * bruksbokföring, får avdrag med större belopp än som under beskattnings- året avskrivits i räkenskaperna ske endast under förutsättning, att utredning företes om hur mycket av anskaffningsvärdet, som kvarstår oavskrivet i be— skattningshänseende. Den omständigheten att utredning i detta hänseende ej företes utgör dock ej hinder för jordbrukare att tillgodo-njuta avdrag, som redan tidigare skett i räkenskaperna men då ej gjorts vid beskattningen, dä- rest det påvisas hur stor skiljaktighet som föreligger i sistnämnda avseende och avdraget eljest är behörigt. Vid bestämmande av tillgängs varaktighetstid skall hänsyn tagas till omständigheter, som kunna föranleda, att tillgångens nytta för jordbruket beräknas bliva begränsad till kortare tid än som kan antagas svara mot dess förbrukning genom slitning eller dylikt, exempelvis då tillgången anskaffats för utnyttjande av en konjunktur, som väntas bliva allenast tillfällig, eller av ett särskilt arbetstillfälle eller då tillgången kan väntas bliva såsom oekonomisk utbytt mot ny tillgång, innan den blir utsliten.

Värdeminskningsavdrag med större belopp än enligt här ovan angivna regler kan medgivas under vissa förutsättningar (punkt c av anvisningarna

till 29 & kommunalskattelagen). Sålunda kan jämkning av värdeminsknings- avdragen ske med hänsyn till jordbruksdriftens växlande resultat. Visar där- för jordbruket ett visst är sämre resultat än vanligt, kan jordbrukaren yrka värdeminskningsavdrag med lägre belopp än han eljest skulle vara berättigad till. Det resterande avdraget får avdragas ett senare år, utöver det på detta år belöpande normala värdeminskningsavdraget. Vad beträffar jordbrukare, som föra fullständiga räkenskaper, är förutsättningen för att sådan förskjutning skall kunna medgivas vid taxeringen att motsvarande avskrivning skett i räkenskaperna.

Därest jordbrukare för visst år haft förlust eller så ringa överskott, att han vid beräkning av nettointäkten av jordbruket ej kunnat utnyttja det på året enligt avskrivningsplan belöpande värdeminskningsavdraget, kan reste- rande avdraget få tillgodoräknas för senare år. Med hänsyn till att jordbru- karna, åtminstone under de första åren efter övergången till de här före- slagna reglerna, kunna antagas ofta sakna vetskap om att outnyttjade avdrag få tillgodoräknas för senare beskattningsår torde i anvisningarna till dekla- rationsformuläret jordbrukarnas uppmärksamhet fästas härå.

Om värdet av tillgång nedgått avsevärt mer än som motsvarar samman- lagda beloppet av tidigare verkställda och på året belöpande värdeminsk- ningsavdrag, kan härav föranlett större avdrag än enligt avskrivningsplanen tillgodoräknas jordbrukaren, dock med den begränsning att värdet i beskatt- ningsavseende icke nedbringas till lägre belopp än det bokförda värdet.

Slutligen må, om ett särskilt högt pris eller eljest särskilt hög kostnad för tillgång betingats därav att den skolat utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller för en konjunktur, som väntas bliva allenast tillfällig, eller av annan liknande omständighet, avdrag göras för sådant överpris eller sådan mer- kostnad, i den mån motsvarande avdrag under beskattningsåret skett i rä- kenskaperna, även om värdet av tillgången vid beskattningsårets slut ej ned- gått till det efter avskrivningen återstående beloppet. Till sistberörda spörs- mål få de sakkunniga anledning att återkomma nedan under Kap. 5.

Då tillgång, som är föremål för hunden avskrivning, avyttras eller såsom för jordbruket obrukbar utrangeras, får i princip avdrag ske för det belopp, som i beskattningsavseende återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet, i den mån beloppet överstiger vad som influtit vid avyttring av tillgången (punkt 3 (1 av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen). Till frågan huru vinst, som uppkommer vid försäljning av inventarier, skall beskattas, åter- komma de sakkunniga nedan.

Med den s. k. fri a a v s k riv nin g e n avses rätt till avdrag å inven- tariernas värde i enlighet med (de i räkenskaperna gjorda avskrivningarna. Bestämmelserna i ämnet återfinnas, vad angår förvärvskällan rörelse, i punkt 4 av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen, vilka bestämmelser enligt de sakkunnigas förslag jämväl skall tillämpas å inventarier i jordbruk, dess binäringar samt skogsbruk. Rätt till sådan» avskrivning tillkommer endast

aktiebolag, ekonomisk förening m. fl. juridiska personer. Förutsättning för att fri avskrivning skall få åtnjutas är dels att framställning göres till be- skattningsnämnd, dels ock att tillfredsställande utredning föreligger om vad som i beskattningsavseende återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet å ifrå- gavarande tillgångar samt att dessa ävensom avskrivningar å desamma i den skattskyldiges räkenskaper och i företedd utredning redovisas på sådant sätt, att trygghet föreligger att vid avyttring av tillgångarna framdeles möjligen uppkommande vinster ej skol-a undgå taxering. Den omständigheten att vid fri avskrivning värdeminskningsavdragen vid beskattningen skola över- ensstämma med avdragen enligt räkenskaperna utgör ej hinder för skatt- skyldig att efter övergång till fri avskrivning utöver avdrag enligt räkenska- perna tillgodogöra sig från tiden före övergången resterande, i räkenskaper- na gjorda men ej vid beskattningen medgivn'a avdrag antingen inom ramen för avskrivningsplan, upprättad med utgångspunkt från tillgångens varak- tighetstid eller, med beskattningsnämnds särskilda medgivande, på en gång eller enligt särskild av beskattningsnämnd godkänd avskrivningsplan avseen- de en tid av högst tio år. Härvid gäller dock det undantaget, att sådant av- drag, som tidigare icke kun-nat utnyttjas på den grund att jordbruksrörelsen för visst är utvisat förlust eller ringa överskott, icke får tillgodonjutas efter övergång till fri avskrivning.

Särskilda regler äro vidare meddelade för det fall, att skattskyldig före övergången till fri avskrivning tillgodoräknats större värdeminskningsavdrag vid taxeringen än enligt räkenskaperna. I sådant fall skall överensstämmelse åstadkommas mellan tillgångens återstående värde enligt räkenskaperna och i beskattningsavseende, vilket sker på sådant sätt att det belopp, varmed till— gångens värde i beskattningsavseende understiger värdet enligt räkenska- perna, upptages såsom intäkt under det första beskattningsår, för vilket fri avskrivning åtnjutes, eller, om den skattskyldige hellre vill, med en tredjedel för nämnda beskattningsår och ett vart av de två närmast följande åren. Om sådant in'täktsbelopp för något av dessa år skulle helt eller delvis undandra- gas från beskattning genom utnyttjande vid inkomstberäkningen av avdrag, som, om intäktsbeloppet icke upptages, ej skulle kunna utnyttjas, skall dock beloppet i stället uppföras såsom intäkt under det första år, då dylikt förhål- lande ej föreligger. Vid tillämpning av dessa regler skall även sådant på tidi- gare år enligt avskrivningsplan belöpande värdeminskningsavdrag, som den skattskyldige ej kunnat utnyttja, anses hava tillgodoräknats honom.

Då en tillgång förvärvats genom köp, byte eller därmed jämförligt fång skall såsom tillgångens anskaffningsvärde anses den verkliga kostnaden för dess anskaffande (punkt 3 b anv. till 29 ?; kommunalskattelagen). Har tillgången förvärvats för sig utan samband med jordbruket och övergått till detta på annat sätt än nyss nämnts, t. ex då en tillgång, som använts för pri- vat bruk, övergår till jordbruksdriften, skall dess allmänna saluvärde vid ti- den för övergången anses utgöra anskaffningsvärdet. Har tillgången förvär- vats annorledes än genom köp eller byte eller dylikt, t. ex. genom arv, skall

— såsom nedan under Kap. 6 närmare utvecklas — där ej särskilda om- ständigheter till annat föranleda, såsom anskaffningsvärde för tilgången anses det belopp, som kvarstår i beskattningsavseende oavskrivet för över- låtaren. Detta innebär alltså, att såsom ingående värde för mottagaren an- tages det värde, till vilket tillgången genom avskrivningar nedbragts i över- låtarens hand. Skulle emellertid i sistnämnda fall stämpelplikt hava beräk— nats efter lägre belopp än vad nyss angavs skall anskaffningsvärde. beräk- nas efter detta lägre belopp. Skulle slutligen i något fall befinnas, act skatt- skyldig eller någon, som står honom nära, vidtagit åtgärd för att den skatt— skyldige skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än som synes rimligt och kan det antagas att detta skett för att åt någon av dem bereda obehörig förmån i beskattningsavseende, skall anskaffningsvärdet i skälig mån jämkas.

För beräkning och kontroll av värdeminskningsavdragen skall upprättas särskild avskrivningsplan. Härför torde kunna begagnas samma avskriv- ningsplan (formulär 7 b eller 8 b), som för närvarande användes för inven- tarier i rörelse.

Beräkning av avdrag för värdeminskning av jordbrukets maskiner och inventarier må, såsom förut anförts, jämväl ske enligt en i praktiken enklare metod än ovan angivits. Avdraget får nämligen, om den skattskyldige så önskar, beräknas till viss procent av det för jordbruksfastighetens inventa- riebestånd i dess helhet i beskattningsavseende gällande värdet (restvärdet). Vid begagnande av denna metod har den skattskyldige att förebringa erfor- derlig utredning genom ifyllande av vissa uppgifter i deklarationsbilagan enligt förslagsvis nedanstående uppställning.

Tillgångarnas värde vid beskattningsårets ingång ........ a) kr ........ Anskaffningskostnad för under beskattningsåret inköpta till-

gångar ............................................ b) » ........

Summa av a) och b) ................................ c) kr ........ Försäljningsbelopp för under beskattningsåret avyttrade till-

gångar ............................................ d) » ........

Skillnad mellan c) och d) ............................ e) kr ........ Avdrag för värdeminskning yrkas med . . . . 0/0 av beloppet

Vid 6) ............................................. f) ) ........ Tillgångarnas värde vid beskattningsårets utgång [: skill-

nad mellan e) och f)] .............................. g) kr ........

Som framgår av förestående uppställning kommer värdeminskningsavdra- get att beräknas, icke å anskaffningsvärdet i vilket fall fullständig av- skrivningsplan är nödvändig utan å det s. k. restvärdet, vilket utgör an- skaffningskostnaden minskad med erhållna värdeminskningsavdrag. Då av- drag kommer att ske å inventariebeståndet i dess helhet skall till inventarier— nas värde i taxeringshänseende vid beskattningsårets ingång läggas kostna-

derna för under samma är gjorda inköp av inventarier och från den sålunda erhållna summan dragas intäkter av under året verkställda avyttringar. Avdrag beräknas å det därvid erhållna skillnadsbeloppet. Avskrivning på restvärdet innebär att det belopp, varå den procentuella avskriv- ningen beräknas, minskas år från år, varigenom avskrivningarna bliva störst de första åren efter det inventarierna anskaffats och sedan nedgå. Detta torde i allmänhet motsvara de faktiska förhållandena. Värdeminsk- ningen å inventarier lär nämligen i stort sett vara störst de första åren efter förvärvet, samtidigt som reparations- och underhållkostnaderna då äro av mindre betydenhet. Det är också i sin ordning, att mot slutet av inventariets användningstid, då reparationskostnaderna äro stora, värdeminskningsavdra- gen reduceras. En dylik anordning för beräkning av värdeminskningsavdrag är principiellt icke riktig, då den icke medför att kostnaden för inventarier blir i sin helhet ersatt. Inventarierna torde emellertid i regel icke bliva helt värdelösa utan äga ett visst utrangerings- eller skrotvärde. Med föreslagen anordning ernås därjämte enkelhet i den praktiska tillämpningen.

Avskrivningskvotens storlek i olika fall tillkommer det praxis att bestäm- ma under hänsynstagande till tillgångens varaktighetstid. Det är visserligen uppenbart, att varaktighetstiden är olika för de skilda slag av föremål, som ingå i inventariebeståndet å ett jordbruk. "Den praktiska tillämpningen bör emellertid i görligaste mån förenklas, och detta torde lättast kunna åstad- kommas därigenom att avskrivningsprocenten avpassas så, att den kommer att i allmänhet motsvara den genomsnittliga förslitningen av hela inventariebe- ståndet. För större jordbruksfastigheter, där mera dyrbara maskiner an- vändas i större utsträckning än å mindre fastigheter och härigenom få kor- tare varaktighetstid, bör det givetvis icke finnas något hinder för att olika värdeminskningsplaner upprättas för skilda slag av inventarier allt efter des- sas förslitning och att sålunda olika avskrivningsprocenttal tillämpas. Även för inventariebeståndet i dess helhet kan den genomsnittliga procentsatsen varieras, beroende på jordbruksfastighetens storlek och graden av inven- tariernas förslitning. Å de mindre jordbruksfastigheterna torde sålunda, så- som redan nämnts, i regel inventariernas varaktighet vara större än å stora och medelstora jordbruksfastigheter. Procentsaltsen torde vidare få bestäm- mas olika allteftersom avskrivning sker å anskaffningsvärdet (fullständig plan) eller å restvärdet. Verkställes avskrivning å anskaffningsvärdet hava de sakkunniga funnit, att ett procenttal av 10 i allmänhet tor-de giva till- fredsställande resultat. Hänsyn har därvid tagits till att den ekonomiska livs- längden å inventarierna torde komma att bliva kortare i framtiden på grund av inom jordbruket förekommande rationaliseringsåtgärder. Vid avskriv- ning, baserad å restvärdet, bör en högre avskrivningsprocent tillämpas än vid avskrivning, grundad å anskaffningsvärdet. Detta medför att värdeminsk- ningsavdragen under de första åren efter det ett inventarium anskaffats bliva högre då restvärdesmetoden tillämpas än då anskaffningsvärdet läg- ges till grund för avdragens beräknande. Metoden med avskrivning å rest-

värde torde huvudsakligen komma att användas vid de mindre eller medel- stora jordbruken, beträffande vilka inventariernas varaktighetstid torde vara längre än vid de större jordbruken. Med hänsyn till olika omständigheter, som i denna fråga kunna inverka, hava de sakkunniga funnit, att en av- skrivningsprocent av 15 i regel torde giva tillfredsställande resultat. Med denna procentsats torde inventarierna under den antagna varaktighetstiden komma att nedskrivas till utrangeringsvärdet. Den här förordade principen, innebärande avskrivning med en konstant procentsats å inventariebestån- dets restvärde, torde sålunda, om hänsyn tages till såväl värdeminskning som reparation och underhåll, även leda till ett ur bokföringsmässig synpunkt tillfredsställande resultat.

Utformningen av reglerna om rätt till avdrag för värdeminskning av ma- skiner och inventarier inverkar på spörsmålet om, huru vinsr vid avyttring av inventarier skall beskattas. Vad angår inventarier i rörelse behandlas detta spörsmål i 28 & konnnunalskattelagen jämte anvisningarna därtill. Av- yttras dylika inventarier, gälla olika regler för det fall att, å ena sidan, den skattskyldige är aktiebolag och med dem jämställda (ekonomisk förening, ömsesidigt försäkringsbolag, sparbank) samt, å andra sidan, annan skatt- skyldig. Då den förstnämnda gruppen av skattskyldiga medgivits rätt till s. k. fri avskrivning har man ansett konsekvensen kräva, att alla försäljnings- vinster å inventarier i sin helhet skola beskattas även till den del de överstiga beloppet av förut gjorda avskrivningar och oavsett huru länge vederbörande innehaft inventariet i fråga; vinst vid försäljning av inventarier skall alltid upptagas såsom intäkt av rörelse. Vad åter beträffar annan skattskyldig än aktiebolag m. fl., beskattas försäljningsvinst för inventarier såsom intäkt av rörelse endast till den del den utgör återbekomna belopp, för vilka avdrag i beskattningsavseende tidigare åtnjutits, men för övrigt såsom intäkt av till- fällig förvärvsverksamhet, i den mån enligt 35 å kommunalskattelagen förut- , sättningarna för skattepliktig realisationsvinst föreligga.

Som framgår av det följande föreligger i fråga om beskattningen av vinst vid avyttring av inventarier i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk ett hinder av i första hand taxeringsteknisk natur att här tillämpa samma reg- ler som för inventarier i rörelse. De sakkunniga hava ovan framhållit att de värdemins—kningstablåer, so—m f. n. tillämpas beträffande inventarier i rörelse, äro allt för komplicerade för att i allmänhet kunna komma till an- vändning beträffande inventarier i jordbruk och skogsbruk. De sakkunniga hava därför alternativt föreslagit en enklare metod för värdeminskningsav- dragens beräknande innebärande avskrivning med viss bråkdel av det för egendomens inventariebestånd i dess helhet i beskattningsavseende gällande värdet (restvärdet). En jordbrukare skulle således enligt de sakkunnigas för- slag kunna välja mellan att begagna antingen avskrivningsplaner enligt de för rörelse fastställda formulären (nr 7b eller Sh) eller avskrivningsplan en- ligt restvärdesmetoden. Användes restvärdesmetoden kan emellertid, om ett inventarium försäljes, den i anledning härav uppkommande vinsten eller för- lusten i regel icke konstateras, enär restvärdesmetoden avser inventariebe-

ståndet i dess helhet. För ernående av ett i beskattningshänseende riktigt resultat hava de sakkunniga föreslagit, att i sådana fall den vid försäljningen erhållna köpeskillingen skall avräknas från inventariebeståndets restvärde. Verkan av en dylik anordning är följande. Uppkommer vinst vid försäljning- en blir denna icke beskattad under försäljningsåret, utan jordbrukaren får i stället åtnjuta lägre värdeminskningsavdrag under följande år till ett sam- manlagt belopp motsvarande vinsten. Uppkommer åter förlust vid avyttring av inventarier eller utrangeras sådana, kan dylik förlust ej avdragas vid taxe- ringen för det beskattningsår, under vilket försäljningen eller utrangeringen verkställes. Genom att ett belopp, motsvarande förlusten, kvarstår i planen erhåller jordbrukaren likväl avdrag för den genom utrangeringen eller för— säljningen uppkomna förlusten genom värdeminskningsavdrag vid komman- de taxeringar. Restvärdesmetoden medför sålunda en jämnare beskattning än den, som i motsvarande fall uppkommer vid tillämpning av de för inventarier i rörelse stadgade grunderna. Det synes emellertid de sakkunniga oriktigt, att inkomstbegreppets omfattning skall bliva beroende av den metod, som jordbrukaren använder vid beräkning av värdeminskningsavdrag för inven- tarier. Denna olikhet framträder särskilt om jordbrukaren försäljer inven- tarier, som erhållits genom arv eller annat benefikt fång. Till de spörsmål, som uppkomma i samband med äganderättsövergång på grund av dylika fång, återkomma de sakkunniga nedan under Kap. 6. Avyttrar en jordbru- kare ärvda inventarier skulle han, om de för inventarier i rörelse gällande bestämmelserna tillämpades, komma att beskattas för ett belopp motsvaran- de erhållna värdeminskningsavdrag. Med tillämpning av restvärdesmetoden skulle han emellertid enligt de regler, som ovan angivits, taxeras för skill- naden mellan försäljningspriset och inventariernas restvärde. Liknande olik- formighet i beskattningen uppkommer om inventarier, vilka förvärvats ge- nom köp, byte eller liknande fång, försäljas efter mer än fem års innehav till pris överstigande inköpssumman. Ett dylikt fall torde emellertid sällan förekomma i praktiken. I detta sammanhang må även följande framhållas. Vid avyttring av rörelser av mindre omfattning lär icke sällan förekomma, att det avtalade priset för inventarier är högre än det i avskrivningsplanen upptagna totala anskaffningsvärdet, trots att särskild ersättning för good Will stipulerats. Detta torde sammanhänga dels med att kostnader för tillbehör till och renovering av maskiner och inventarier ofta få belasta omkostnads- kontot, dels med att inventarier, vilka slutavskrivits och vilkas anskaffnings- värden ej längre redovisas i avskrivningsplanen, finnas kvar och fortfarande hava ett visst värde dels ock med att omkostnadskontot belastats med utgif— ter för nyanskaffning av smärre inventarier och även andra inventarier med relativt kort varaktighetstid. Det sist anförda är av särskild betydelse, enär i rörelser av mindre omfattning ofta en mycket stor del av inventariebeståndet utgöres av dylika tillgångar.

Då här ovan uttalats att taxeringstekniska skäl utgöra hinder för en till- lämpning av de för inventarier i rörelse givna bestämmelserna i fråga om inkomstbegreppets omfattning åsyfta de sakkunniga den konsekvens, som restvärdesmetoden medför, nämligen att återbekomna, tidigare erhållna vär-

deminskningsavdrag i regel icke kunna utrönas 'samt den i följd härav upp- kommande olikformigheten i beskattningshänseende, beroende på huruvida fullständiga avskrivningsplaner eller avskrivningsplan enligt restvärdcsprin- cipen begagnats. De sakkunniga anse sig icke kunna förorda bestämmelser, vilka i praktiken kunna leda till så skiftande beskattningsresultat. Då vinst genom försäljning av inventarier givetvis icke bör undgå beskattning, anse de sakkunniga att dylik vinst i sin helhet bör beskattas såsom inkomst av jordbruksfastighet. Härigenom uppnås överensstämmelse mellan de fall, då fullständiga avskrivningsplaner begagnas och då avskrivningsplan enligt rest- värdesmetoden användes. Den ståndpunkt de sakkunniga här intagit, utgör en konsekvens av förslaget om avskrivning enligt restvärdesmetoden. men är även enligt de sakkunnigas mening av andra skäl sakligt motiverad. Innan de sakkunniga närmare ingå på dessa, må framhållas, att den förordade principen leder till jämnhet i beskattningen, samt att densamma är enkel att tillämpa i praktiken. De sakkunniga förutsätta därjämte, att principen i fråga även införes beträffande inventarier i rörelse. Det synes nämligen ur såväl praktisk som teoretisk synpunkt önskvärt, att beskattningsprinciperna på förevarande område överensstämma beträffande all inkomst, som skall be- räknas efter bokföringsmässiga grunder.

Av det ovan anförda framgår, att enligt gällande bestämmelser för be- skattning av vinst vid försäljning av maskiner eller andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier & rörelse, en uppdelning av vinsten kan komma att ske mellan två förvärvskällor: inkomst av rörelse och av realisatio-nsvinst. Gränsbestämningen mellan dessa förvärvskällor återfinnes i punkt 1 av an- visningarna till 28 & kommunalskattelagen, som bland annat innehåller föl- jande. Till intäkt av rörelse skall hänföras samtliga intäkter i penningar eller varor, som influtit i rörelsen under förutsättning att intäkten är av sådan be- skaffenhet, att den normalt är att räkna med och ingår som ett led i den för- värvsverksamhet, varom fråga är. Däremot hänföres icke till intäkt av rö- relse sådan intäkt, som influtit vid sidan av rörelsen eller utanför vad som normalt är att anse såsom driftinkomst, såsom exempelvis vid avyttring av personlig lösegendom eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedda fastig— heter eller andra tillgångar eller vid avyttring av rörelsen själv. Den intäkt, som erhålles genom en dylik, oberoende av rörelsen verkställd avyttring, skall tagas i betraktande vid inkomstberäkningen för förvärvskällan tillfällig förvärvsverksamhet och bedömas efter de för denna förvärvskälla stadgade grunder. Från vad sålunda stadgats göres dock undantag för bland annat maskiner och andra inventarier; beträffande dem gives särskilda bestäm- melser i andra stycket av förenämnda anvisningspunkt av innehåll, som framgår av vad härom förut anförts. Särbestämmelserna för inventarier in- fördes genom 1938 års lagstiftning, som grundats å ett av 1936 års skatte- kommitté avgivet betänkande med förslag till omläggning av den direkta statsbeskattningen m. m. ' (SOU 1937: 42). Denna lagstiftning innebar ett brytande med därförut i skattelagstiftningen gällande princip, enligt vilken vinst genom avyttring av inventarier icke under andra förutsättningar än

som voro stadgade för skattepliktig relisationsvinst kunde bliva föremål för beskattning. Nämnda princip, som infördes genom år 1921 vidtagna änd— ringar i dåvarande skatteförfattningar, innebar enligt departementschefen att »vinst, som en näringsidkare förvärvar genom avyttring av föremål, som han icke för i handel eller tillverkar, icke hänföres till inkomst av rörelse ! eller yrke utan till realisationsvinst». Hithörande bestämmelser hade, innan 1936 års skattekommitté upptogo desamma till behandling, varit föremål 3 för överväganden av olika statliga utredningsorgan. Sålunda skulle, enligt inkomstskattesaklcunnigas år 1923 framlagda betänkande, för skattskyldig, som enligt lag varit pliktig föra handelsböcker, inkomstberäkningen i regel följa bokföringen, och skulle i följd härav dylik skattskyldig i regel erhålla avdrag för värdeminskning med samma belopp, varmed han gjort avskriv- ning i sina böcker.

1924 års skatteberedning framlade 1926 en promemoria angående rätt till avdrag vid beskattningen för värdeminskning å inventarier, byggnader m. m. i rörelse och yrke. De regler, vilka enligt förslaget skulle gälla för fysiska personer och med dem likställda, anslöto sig till tidigare lagstiftning och * praxis samt voro i det väsentliga desamma, som upptogos i den år 1928 an— tagna kommunalskattelagen. Rörelseidkande aktiebolag eller därmed jäm- ställd juridisk person skulle i regel äga rätt att vid beskattningen erhålla avdrag för värdeminskning med de belopp, som avskrivits i räkenskaperna. Endast om avskrivningarna vore uppenbart oskäliga kunde avdragen sättas lägre än avskrivningarna. I konsekvens med dessa avdragsregler skulle all vid försäljning av dylik tillgång erhållen vinst beskattas såsom inkomst i rö- relsen. För nämnda juridiska personer föreslog beredningen sålunda ett an- nat inkomstbegrepp än det för fysiska personer gällande. Till utveckling härav yttrade beredningen bl. a. följande:

»Skälet, varför realisationsvinst för närvarande beskattas endast i begrän— sad utsträckning, är ju det, att denna anses ofta utgöra ett kapitalförvärv och icke vara resultatet av någon spekulation med ett moment av yrkesmäs- sighet. Vad nu ett aktiebolag beträffar, så bildas detta i princip — undantag kunna tänkas — enbart i ändamål att driva förvärvsverksamhet och skapa inkomster åt aktieägarna. Det är för dessa sak samma, om den vinst, som bolaget förvärvar, härrör från försäljning av varor eller från försäljning av inventarier eller dylikt i rörelsen. Även ur denna synpunkt synes alltså en regelmäsig beskattning av vinst på försäljning av inventarier m. m. hos aktie- bolagen överensstämma med de principer, som ligga bakom den nu gällande

skattelagstiftningen. _ De praktiska svårigheter, som i fråga om enskilda näringsidkare förefinnas att skilja mellan inventarier, som höra till rörelsen, och dem, som icke göra detta, föreligga ej beträffande nu ifrågavarande slag av juridiska personer. Alla bolagets eller föreningens tillgångar måste anses anskaffade för dess förvärvsverksamhet och alltså hänförliga till rörelsen.» Bolagsskatteberedningens betänkande med förslag till ändrade bestämmel- ser angående beskattning av aktiebolag och andra näringsföretag m. m. (SOU

1931: 40) innehöll även förslag till ändrade bestämmelser i denna fråga. Förslaget gjorde ingen skillnad i detta hänseende mellan rörelseidkande ak- tiebolag m. fl., å ena sidan, och fysiska personer, som driva rörelse, å den andra. Alla skulle berättigas att få sina i bokföringen vidtagna avskrivningar respekterade vid beskattningen, dock under villkor att de förde så fullstän- diga och tydliga räkenskaper, att kontinuerlig kontroll över avdragen vore möjlig. En förutsättning för dylik fri avskrivningsrätt skulle vidare vara att, då tillgång av ifrågavarande slag uttoges för personligt bruk eller försåldes, vad därigenom tillfördes den skattskyldige skulle upptagas såsom intäkt i rörelsen. Den föreslagna utvidgningen av inkomstbegreppet för rörelse moti- verades av bolagsskatteberedningen bl. a. sålunda.

»Förutsättningen för beredande av tillgång till frihet för rörelseidkare att bestämma tiden för och omfånget av de årliga avskrivningarna i beskatt- ningsavseende måste vara, att de tillgångar, som inrymmas under friheten, i varje avseende betraktas såsom ingående i den skattskyldiges rörelse, så att, därest dylik tillgång skulle uttagas för personligt bruk eller avyttras med vinst, vad därigenom tillgodoföres den skattskyldige behandlas såsom skatte- pliktig, intäkt i rörelsen. I fråga om de i rörelsen investerade lösa tillgångar- na, framför allt dess inventarier, bör enligt beredningens mening ett dylikt betraktelsesätt i allmänhet anses stå i god överensstämmelse med förhållan— dena, sådana de i verkligheten gestalta sig i det praktiska livet. Utrangering- ar och nyanskaffningar av inventarier under oavbrutet hänsynstagande till av tidsförhållandena åstadkomna förändringar och rörelsens därav betingade krav utgöra i själva verket merendels helt normala transaktioner i rörelsens drift.

Enligt beredningens mening måste det anses naturligt, att vinster, som uppkomma genom avyttring av tillgångar av här förevarande slag, behand- las såsom uppkomna i rörelsen, likaväl som förlust genom avyttring av dy- lika tillgångar bör få avdragas såsom uppkommen i rörelsen utan iakttagan- de av någon tidsbegränsning. Så länge penningvärdet hålles någorlunda sta- bilt, torde ock några vinster, som böra betecknas såsom i egentlig mening kapitalvinster, åtminstone av någon betydenhet, knappast uppstå å dylika tillgångar. Annorlunda ställer sig saken beträffande jord och därtill hörande byggnader. Å dem gjorda vinster torde oftast vara att tillskriva sådan värde- ökning, som bör betecknas såsom förmögenhet—sökning, och för dem torde därför vara nödvändigt att tillämpa reglerna om realisationsvinstbeskatt- ning.»

1936 års ska'ttekommitté föreslog i motsats till bolagsskatteberedningen — icke en fullständig beskattning av alla försäljningvinster beträffande in- ventarier utan begränsade lagstiftningen till att avse beskattning av vid av- yttring återbekomna förut avskrivna belopp. Kommittén utvecklade sina syn- punkter bl. a. på följande sätt.

»En förutsättning för att friare avskrivningsrätt skall kunna medgivas är uppenbarligen en sådan utformning av lagstiftningen att i tidernas längd ej

större avdrag får ske än för den totala kostnaden för tillgången. Därest till- gången avyttras, bör, om man bortser från under tiden nedlagda kostnader, avdraget ej hava överstigit skillnaden mellan anskaffnings— och avyttrings- kostnaden. Har avskrivning skett med mer än som svarar mot den verkliga värdeminskningen och sker sedermera avyttring av tillgången, därvid bok— föringsmässig vinst uppstår, bör följaktligen, oavsett tiden för innehavet m. m. åtminstone så mycket av denna beskattas, som svarar mot de åter- bekomma avskrivningarna. Motsvarande avdrag i händelse av förlust med- gives redan enligt gällande bestämmelser genom det 5. k. utrangeringsav- draget såsom engångsavdrag för vad som återstår oavskrivet av anskaff- ningskostnaden. En ur vissa synpunkter mera följdriktig lösning av ifråga- varande problem erhålles emellertid, om man vid avyttring av tillgång för stadigvarande bruk beskattar ej blott återbekomna förut avskrivna belopp utan alla försäljningsvinster i deras helhet, oavsett tiden för innehavet, men å andra sidan i motsvarande fall medger avdrag för avyttringsförluster; denna senare avdragsrätt innefattar dock vad angår inventarier och likartade tillgångar knappast någon nyhet, då det gällande utrangeringsavdraget torde inkludera en praktiskt taget fullständig avdragsrätt.

Synnerligt beaktande har kommittén ägnat frågan, huruvida ej den fria avskrivningen beträffande inventarier o. d. borde avse såväl fysiska som juridiska personer. Utan tvivel vore det önskvärt, att likartade regler kunde tillämpas för båda kategorierna. Det kan i och för sig synas egendomligt att enskild skattskyldig skall kunna genom att ombilda sin affär till aktiebolag komma i åtnjutande av en annan och friare avskrivningsrätt än han har såsom enskild man. Men det är att märka, att en sådan ombildning försätter honom i ett helt nytt skatterätlsligt läge. Han själv blir skattskyldig enligt den progressiva metoden för utdelningar, vare sig dessa härröra från årets vinst eller från tidigare års vinster och oavsett hur de uppkommit, men års- vinsten i dess helhet beskattas hos bolaget genom proportionell skatt. Ett medgivande av fri avskrivning för bolaget betyder sålunda en minskning under visst eller vissa år av bolagets efter jämförelsevis lägre skattesats ut- gående proportionella skatt, medan motsvarande medgivande för den enskilde rörelseidkaren skulle betyda en minskning av skatten med det måhända höga procenttal å avskrivningens belopp, som enligt den progressiva skikt- skalan gäller för det eller de för honom förekommande högsta skikten. För enskilda personer med större inkomster skulle sålunda fri avskrivningsrätt kunna få en mycket större betydelse än för aktiebolag, med därav följande större risker för sådana åtgärder av de skattskyldiga, som ej vore väl för- enliga med den fria avskrivningsrätten. Med den allmänna ståndpunkt kom- mittén intagit till frågan om rätt till fria avskrivningar, enligt vilken viss för- siktighet med dess införande borde iakttagas, har det därför befunnits bäst förenligt att nu ej föreslå sådan för enskilda personer. Vid detta sitt stånd— punktstagande har ommittén jämväl tagit hänsyn till de skäl mot fri av— skrivningsrätt för enskilda personer, som framkommit under tidigare utred-

ningsarbete. Ett sådant skäl har varit, att, om en person nedbringar inventa- riernas värde under det verkliga värdet och sedan under sin livstid ej av- yttvrar dem, han kommer att åtnjuta obehöriga förmåner i beskattningsav- seende. Såsom ett annat skäl har anförts, att svårigheter och tvister äro att förutse, huruvida tillgångar äro att hänföra till rörelse eller ej. Likväl vill kommittén framhålla, att dessa olägenheter böra kunna bliva något minskade med kommitténs i det följande omförmälda förslag om beräkning av an- skaffningsvärde för den som förvärvar tillgång på grund av arv eller testa— mente samt om framläggande av avskrivningsplaner och utredningar vid de- klarationer i annan form än hittills varit vanligt.»

Förutom vad ovan anförts ur de allmänna motiven till gällande bestäm- melser rörande beskattning av försäljningsvinst å inventarier i rörelse må tilläggas, att i praxis ofta lär så förfaras, att försäljningsvinsten presumeras motsvara återbekomma förut medgivna värdeminskningsavdrag.

Vid bestämmande av omfattningen av inkomstbegreppet för inkomst av rörelse liksom för inkomst av jordbruksfastighet i enlighet med de av de sakkunniga föreslagna beräkningsgrunderna är det givetvis mest konsekvent att antaga samma inkomstbegrepp för alla skattskyldiga. De sakkunniga anse, att några avgörande skäl mot ett sådant ståndpunktstagande icke före- ligga. En uppdelning i förevarande hänseende av de skattskyldiga i, å ena sidan, juridiska personer samt, å andra sidan, fysiska personer torde icke längre böra upprätthållas. De sakkunniga dela sålunda bolagsskattekommit- téns ställningstagande till frågan; även 1936 års skattekommitté synes i prin- cip icke hava haft något att invända mot en dylik ståndpunkt. Liksom bolags— skattekommittén finna de sakkunniga med hänsyn till att inventarier i både rörelse och jordbruk anskaffas och avyttras eller utrangeras efter driftsekonomiska grunder — naturligt att vinst och förlust vid avyttring eller utrangering betraktas såsom uppkommen i rörelsen eller jordbruket utan iakttagande av någon tidsbegränsning.

De sakkunnigas här angivna ståndpunkt i fråga om inkomstbegreppets omfattning föranleder icke en utsträckning av den fria avskrivningsrätten för vissa juridiska personer till att omfatta även fysiska personer. Ett utvid- gat inkomstbegrepp behöver icke enligt de sakkunnigas mening medföra en däremot svarande utvidgad avskrivningsmöjlighet.

Tillämpat på inkomst av jordbruksfastighet skulle sålunda de sakkunnigas förslag i förevarande avseende innebära följande.

För jordbrukare föreligger vid värdeminskningsavdragens beräknande val- rätt mellan att begagna fullständiga avskrivningsplaner för varje i inventa- riebeståndet ingående inventarium enligt de för inventarier i rörelse fastställda formulären (nris 7b och Sh) eller att använda avskrivningsplan grundid å restvärdesmetoden och avseende inventariebeståndet i dess helhet. Försäljes inventarium och uppkommer därvid vinst skall denna alltid tagas till beskatt- ning såsom inkomst av jordbruksfastighet; å andra sidan få avdrag i nämnda

förvärvskälla alltid ske för vid försäljningen eventuellt uppkommande för- lust eller för utrangeringsförlust. Därvid uppkomma emellertid olika beskatt- ningsresultat allt eftersom fullständiga planer begagnas eller ej. I förra fallet beskattas vinst och får avdrag för förlust ske för det beskattningsår, under vilket vinsten eller förlusten uppkommit. I senare fallet, d. v. 5. då restvärdes- plan användes, skall försäljningspriset för det avyttrade inventariet avräknas från inventariebeståndets restvärde; först om försäljningspriset överstiger restvärdet uppkommer intäkt, som ökar beskattningsårets nettointäkt av jord- bruk. Uppkommer förlust vid avyttring av inventarier, kommer den icke till synes i avskrivningsplan enligt restvärdesmetoden; ett belopp motsvarande förlusten kvarstår däri och utjämning sker genom att tidpunkten för den slutliga avskrivningen framflyttas.

Slutligen må erinras om att till jordbrukets inventarier icke skola räknas sådana fasta maskiner, vilka, då det gäller rörelse, åsättes särskilt maskin- värde; följaktligen skall ej heller såsom intäkt av jordbruksfastighet uppta— gas vad som inflyter vid försäljning av dylika fasta maskiner och inventa— rier. Då det gäller jordbruket, dess binäringar eller skogsbruk skola sålunda ifrågavarande bestämmelser endast hava avseende å lösa inventarier, som i huvudsak stadigvarande användas i driften.

Ett särskilt problem uppkommer i samband med övergången till den före- slagna nya lagstiftningen. Det avser frågan till vilket värde de vid övergången befintliga inventarierna skola upptagas. I anslutning till gällande bestämmel- ser om avdrag för anskaffning av inventarier i jordbruket bör i princip nämn- da värde, »ingångsvärdet», upptagas till nyuppsättningskostnaden och så- lunda icke utan vidare till anskaffningskostnaden för den vid övergången befintliga inventarieuppsättningen. Avdrag medgives ju icke för kostnad för nyuppsättning av jordbruksinventarier eller för senare utökning av inven- tariebeståndet. Följaktligen bör vid övergång till den nya lagstiftningen rätt till avdrag föreligga för nyuppsättningskostnaden. I den mån de ursprung- liga inventarierna förslitits eller utrangerats och ersatts med andra inven- tarier, hava dessa senares anskaffningsvärden däremot fått avdragas såsom ersättningsköp vid taxeringen, Med hänsyn härtill kan sålunda avdrag icke ånyo få ske för detta anskaffningsvärde, vilket skulle bliva fallet, därest dessa värden finge medräknas vid ingångsvärdets bestämmande. För jord- bruk, där nyuppsättningen skett för flera år sedan, torde det sålunda icke vara ovanligt, att det nuvarande inventariebeståndet huvudsakligen utgöres av dylika ersättningsköp. Kan jordbrukaren visa den ursprungliga nyupp- sättningskostnaden, skall givetvis denna läggas till grund för ingångsvärdets bestämmande. Emellertid torde i praktiken nyuppsättningskostnaden kunna visas endast i undantagsfall. Det lärer därför bliva nödvändigt att angiva en särskild regel för bestämmande av ingångsvärdet i de i praktiken vanli- gaste fallen, då jordbrukaren icke kan visa nyuppsättningskostnaden. De sakkunniga hava övervägt följande alternativ för ingångsvärdets bestäm- mande.

1) Ingångsvårdet bestämmes till det i deklarationen för visst beskattningsår före övergångsåret redovisade förmögenhetsvärdet å ifrågavarande tillgångar. Att därvid anknyta till beskattningsåret närmast före övergångsåret låter sig knappast göra, enär vid tidpunkten för upprättande av deklarationen för dett-a år de nya bestämmelserna torde vara kända och förmögenhetsvärdena därför kunna komma att upptagas till relativt höga belopp. Utgår man åter från ett tidigare beskattningsår måste hänsyn tagas till de förändringar i in- ventariebeståndet, som kunnat inträffa under tiden fram till övergångsårets ingång, vilket skulle medföra vissa taxeringstekniska svårigheter. Förmögen- hetsvårdena å inventarierna torde ofta hava i deklarationerna upptagits schablonmässigt under en följd av år. Någon enhetlig praxis vid granskning i taxeringsnämnderna av dessa poster torde ej heller förefinnas.

2) Ingångsvärdet bestämmes till viss procent av fastighetens jordbruks— värde minskat med skogsmarksvärdet. Denna metod är enkel och torde i re- gel giva rättvisare resultat än den under 1) angivna metoden. Mot densamma kan emellertid anföras, att det kan med avseende å inventariebeståndet före- ligga stor skillnad mellan jordbruksfastigheter med hänsyn till olika drifts- former. Vidare kan erinras om att taxeringsvärdet å en jordbruksfastighet ofta är beroende på förhållanden, som icke i och för sig hava sammanhang med ett större eller mindre inventariebestånd, exempelvis särskilt goda åbygg— nader, fastighetens läge eller liknande. Med tillämpning av denna metod skulle därför icke riktiga ingångsvärden komma att fastställas.

3) Värdet å det vid övergången befintliga inventariebeståndet bestämmes efter en individuell värdering. Till grund för denna skulle läggas vissa av jordbrukaren lämnade uppgifter angående inventarierna. Dessa uppgifter skulle innehålla specifikation å alla inventarierna med angivande av anskaff- ningsår, anskaffningskostnad och fabrikat. Med ledning härav skulle be- skattningsnämnderna fastställa det värde, å vilket årlig avskrivning finge räknas. Frånsett att stora svårigheter skulle uppkomma att med ledning av dylika uppgifter få nyuppsättningskostnaden konstaterad skulle en sådan an- ordning föranleda ett mycket omfattande arbet-e både för de skattskyldiga vid uppgifternas avlämnande och för beskattningsnämnderna vid kontroll av desamma. Även om direktiv utfärda-des för denna värdering, skulle olika uppfattningar inom skilda taxeringsdistrikt lätt kunna leda till en olikformig värde-sättning. Ett stort antal skattetvister särskilt svårbedömliga för skat- tedomstolarna torde uppkomma.

4) Ingångsvärdet bestämmes schablonmässigt till visst belopp pr viss areal åkerjord, olika för skilda storleksgrupper av jordbruksfastigheter och så avpassat att hänsyn i viss utsträckning tages till brukningsdelarnas storlek. På uppdrag av de sakkunniga har professor Nanneson verkställt utredning i enlighet härmed. Efter överläggningar med de sakkunniga har Nanneson avlämnat följande slutliga förslag.

»Enligt lantbruksstyrelsens representativa jondbruksekonomiska undersök- ning var det inventerade värdet å döda inventarier vid de kontrollerade jord- bruken i kronor pr ha jordbruksjord:

Områden 1 SS] Smb Msl Msk (aflläfiiäa) Grupp I 2—5 ha åker . . 263 174 159 205 260 212 11 5—10 » z . . 184 182 171 186 219 188 III 10—20 » » . . 175 181 190 188 205 188 IV 20—30 » » . . 229 160 202 181 179 190 V 30—50 » :; . . 213 160 197 172 186 VI 50—100 » >> . . 159 114 160 138 — 143 VII över 100 >> » . . 145 114 133 138 ._ 133 År 1942 Grupp I ................ 371 — 211 237 262 (268) II ................ 218 189 199 220 260 217 III ................ 214 202 229 227 214 223 IV ................ 247 185 225 208 225 218 V ................ 222 211 222 201 — 214 VI ................ 202 157 184 138 —— 170 VII ................ 147 157 163 138 — 151

Vid inventeringen av maskiner och redskap å de kontrollerade jordbruken ha följande principer tillämpats. Billigare redskap, som förekomma i flera exemplar, nedskrivas omedelbart till halva inköpsvärdet, vilket värde sedan får kvarstå tills föremålet i fråga utrangeras. För större maskiner göras är— liga avskrivningar å inköpsvärdet, varvid avskrivningsprocenten anpassas ef- ter föremålets uppskattade varaktighet. Är denna 10 år avskrives 10 % år- ligen, är varaktigheten 25 år avskrives 4 0/o årligen o. s. v. Vid den prak- tiska tillämpningen av dessa värderingsprinciper går man dock ofta ganska schablonmässigt tillväga. Vanskligheterna beträffande en riktig uppskattning av de inventerade föremålens varaktighet äro givetvis även betydande. Varia- tionerna i de inventerade värdena pr ha kunna därför i viss utsträckning sammanhänga med bristande enhetlighet vid inventeringen å de enskilda brukningsdelarna.

För belysande av anskaffningsvärdet å de döda inventarierna har en sär- skild undersökning utförts över nyanskaffningskostnaden för en normal ma- skinuppsättning i olika storleksgrupper enligt 1939 års prisläge. Undersök- ningen har utförts särskilt för södra Sverige (Ssl-området), mellersta Sverige och Norrland.

Nyanska/fningskosinad för normal maskinuppsällning enligt 1939 års prisläge. Kr pr ha jordbruksjord.

Södra Mcll. Norr— Sverige Sverige land

Grupp I a utan egna dragare .................. 250 200 170 I b med » » .................. 620 520 600 II .................................... 580 470 550 III .................................... 540 440 510

* 85]: Södra Sveriges slättbygder. Smb: Södra Sveriges mellanbygd. Msl: Mellersta Sveriges slättbygder. Msk: Mellersta Sveriges skogs— eeh dalbygder. N: Norra Sverige.

Södra Mell. N orr- Svenge Svenge land

IV .................................... 530 410 480 V .................................... 500 390 ——

VI .................................... 430 310 —— VII .................................... 370 260 ——

Enligt denna undersökning är inventariets anskaffningsvärde i samtliga storleksgrupper högst pr ha i södra Sveriges slättbygder, lägst i mellersta Sve- rige. Norrland intager en mellanställning. Det högre värdet i södra Sverige skall ses i samband med den intensivare driften i detta område. Det relativt höga värdet i Norrland sammanhänger bl. a. med den förhållandevis stora skogsarealen pr ha jordbruksjord i området.

Inventarievärdet är högst pr ha vid småbruken (med egna dragare) och sjunker med stigande egendomsstorlek. Särskilt stor är nedgången i hektar- värdena från grupp I till II samt i storleksgrupperna VI och VII.

De förut anförda inventerade värdena utgöra 35 a 50 % av nyanskaff- ningsvärdena. De äro lägst i förhållande till anskaffningskostnaden i små- hruksgrupperna och stiga med stigande egendomsstorlek. Att inventeringsvär- det är lägre i förhållande till nyvärdet vid de mindre brukningsdelama torde sammanhänga med att vid dessa ofta inköpas begagnade maskiner med lägre pris än å helt nya sådana. Maskinernas högre varaktighet vid de mindre brukningsdelarna torde också ha medfört, att den förhandenvarande maskin- uppsättningen i betydande omfattning inköpts för relativt många år sedan, då prisnivån var lägre än 1939. Vid de större brukningsdelarna sker omsätt- ningen inom maskinparken snabbare och en relativt större del av de 1939 inventerade föremålen torde vid dessa jordbruk ha inköpts under senare år med högre prisnivå.

I detta sammanhang är en översikt över prisförändringarna å maskin- och redskapsmarknaden av intresse, varför en sammanställning häröver enligt lantbruksförbundets prisindex lämnas här nedan. Basperioden för index- serien under a) år 1935—1937, under b) 1939.

a) 1935—37=100 b) 1939=100

1924——1929 ......................... 97 90 1929——1934......................... 91 84 1935 ......................... 96 89 1936 ......................... 97 90 1937 ......................... 107 99 1938 ......................... 114 106 1939 ......................... 108 100 1940 ......................... 127 118 1941 ......................... 144 133 1942 ......................... 152 141 1943 ......................... 157 145 1944 ......................... 158 146

Under 5-årsperioderna 1924—29 och 1929—34 låg genomsnittspriset å ma- skiner och redskap 10 resp. 16 0/0 under 1939 års nivå. Med 1937 inträder

en avsevärd prisstegring och denna är särskilt stark under 1940—1942. Un- der sistnämnda år överstiger maskinprisindex 1939 års prisnivå med 41 0/0. De båda senaste åren har prisstegringen varit av mindre omfattning. Under 1944 ligger inventariepriserna 46 % över 1939 års nivå.

Vid övergång till deklaration efter bokföringsmässiga grunder är en upp- skattning av det döda inventariets ingångsvärde ofrånkomlig. En dylik upp- skattning är emellertid förenad med stora svårigheter. De inventerade vär- dena kunna näppeligen läggas till grund för ingångsvärdets bestämning. Dessa värden redovisas nämligen efter synnerligen varierande grunder vid olika jordbruk och avvika i regel mycket starkt från de faktiska nyuppsätt— ningskostnaderna. Då dessa senare dessutom variera icke blott med maskin- uppsättningens omfattning utan även med tiden för nyanskaffningen är en individuell uppskattning av det skäliga ingångsvärdet vid varje särskild bruk- ningsdel givetvis förenat med betydande svårigheter. Särskilt är detta fallet om den väsentliga nyuppsättningen ligger långt tillbaka i tiden och anteck- ningar över anskaffningskostnaderna saknas.

Vid nyuppsättning före 1937 — intill detta år var prisläget å det döda in— ventariet, såsom förut visats, tämligen stabilt — synes det därför lämpligt att en schablonmetod utarbetas för uppskattning av ifrågavarande ingångs- värden. Även med en dylik schablonmetod bör det dock — just på grund av de stora variationerna i de faktiska anskaffningskostnaderna av inven- tariet även vid egendomar av samma storlek och i samma produktionsom- råde — stå varje jordbrukare fritt att, om schablonvärdet anses otillfreds- ställande, inkomma med vederbörligen styrkt uppgift över de verkliga ny- uppsättningskostnaderna som underlag för ingångsvärdets fastställande.

Vid nyuppsättning efter 1936 är schablonmetoden på grund av de stora variationerna i prisläget sedan detta år mindre framkomlig. Här äro svårig- heterna att redovisa de faktiska nyuppsättningskostnaderna emellertid mind— re, varför en individuell uppskattning av ingångsvärdet vid varje särskild egendom synes lättare genomförbar.

I anslutning till det ovan anförda har en schablonmetod för beräknande av ingångsvärdet å det döda inventariet vid nyuppsättning före 1937 utarbe— tats.

Under åren 1924—1936 låg prisnivån å jordbruksmaskiner med ett genom- snittsindex av 87 för perioden i fråga 13 % under motsvarande prisnivå 1939. Om dessutom hänsyn tages till att inköp av mer eller mindre be- gagnade maskiner förekommer i icke obetydlig omfattning vid nyuppsätt- ning av jordbruk, synes det vara skäligt att vid nyuppsättning före 1937 upptaga ingångsvärdet efter 70 % av det under 1939 gällande prisläget å döda inventarier. Med användande av detta procenttal har med utgångspunkt från de förut anförda nyanskaffningsvärdena enligt 1939 års prisläge de i nedanstående tabell anförda normtalen för ingångsvärdet beräknats. Dessa normtal ha angivits i kronor pr ha åker. Förutnämnda medelvärden avse emellertid inventarievärdet pr ha jordbruksjord, d. v. s. åker plus till åker efter den relativa skördeavkastningen reducerad ängs- och betesareal. Vid

de kontrollerade brukningsdelarna utgör åkern i medeltal 90 % av total- arealen jordbruksjord. Pr ha åker bli inventarievärdena därför i runt tal 10 0/0 högre än pr ha jordbruksjord. Å andra sidan torde de kontrollerade jordbruken i samband med en något intensivare drift än vid genomsnitts- jordbruket även ha ett något större inventariekapital än detta. Det bör där- för vara riktigt att utgå från de förut anförda värdena pr ha jordbruksjord som skäliga medelvärden pr ha åker vid jordbruket i allmänhet.

Ingångsvärden & dei döda inventariei vid nyuppsättning före 1937.

Kronor pr ha åker

Södra Mell. Norr-

Sverige Sverige land

Grupp I a .................................. 180 140 120 I b ................................. 430 360 420 II .................................... 410 330 390

III .................................... 380 310 360 IV .................................... 370 290 340

V .................................... 350 270 —

VI .................................... 300 220 VII .................................... 260 180 —

I och för den praktiska tillämpningen av dessa normtal synes det vara lämpligt att upprätta en tabell upptagande de totala ingångsvärdena pr bruk- ningsdel vid olika egendomsstorlek från och med 1 ha åker. Ingångsvärdena pr brukningsdel böra därvid bestämmas med utgångspunkt från ovan an- givna normtal samt medelarealen i varje storleksgrupp (i grupp I 3,5 ha, II 7,5 ha, III 15,0 ha 0. s. v., grupp VII 200 ha). För egendomsstorlek avvikande från gruppens medeltal böra de totala ingångsvärdena bestämmas genom in- terpolering resp. extrapolering. Totalvärdena pr brukningsdel böra dessutom avrundas till jämna 100-tal kronor.

Har den väsentliga nyuppsättningen av det döda inventariet skett efter 1936 äro ovan angivna värden givetvis i allmänhet för låga, varför en indi- viduell redovisning av de faktiska nyuppsättningskostnaderna förutsättes. Kan en dylik redovisning icke förebringas, torde man emellertid kunna er- hålla en tämligen rimlig utgångspunkt för ingångsvärdets uppskattning ge- nom att multiplicera de anförda normtalen med följande faktorer:

vid nyuppsättning 1937—1939 = I”.) 1940—1941 = 1'4 1942—1945 = 1'6

Dessa faktorer ge uttryck för den relativa prisstegringen i det döda inven- tariet i jämförelse med perioden före 1937 vid samma procentuella iörbilli- gande av anskaffningskostnaderna genom visst inköp av begagnade maski- ner som förutsatts vid beräknandet av normtalen.

Totalvärdena å inventariebeståndet innefatta samtliga å en jordbruks- fastighet av viss storlek förekommande, för jordbrukets drift avsedda inven-

tarier. Har sålunda efter den ursprungliga nyuppsättningen inköpts ett mera värdefullt inventarium, t. ex. en skördetröska, ingår även värdet å denna i det schablonmässigt beräknade värdet enligt förslaget. Inventarier, som sär- skilt anskaffats för skogsbruket eller för jordbrukets binäringar, ingå där- emot i regel icke i de i förslaget angivna värdena. Däri ingå emellertid red- skap, fordon och liknande inventarier, som användas i såväl jordbruk som skogsbruk.»

Såsom förut framhållits möta särskilda svårigheter, när det gäller att fastställa värdet av inventarierna i jordbruket vid övergångsårets ingång. Av de här ovan behandlade fyra alternativen för bestämmande av detta in- gångsvärde hava de sakkunniga funnit den i alternativ 4) föreslagna meto- den ur praktisk synpunkt erbjuda de flesta fördelarna. Även om en viss osäkerhet måste vidlåda de normtal, som framkomma med tillämpning av en sådan metod, bl. a. med hänsyn till omfattningen av det undersöknings- material, som lagts till grund för beräkningen, torde det dock enligt de sak— kunnigas mening kunna antagas, att de på grundval därav upprättade in- gångsvärdena komma att utgöra en i stort sett tillfredsställande måttstock för en beräkning av ingångsvärdena å inventarierna. Emellertid anse sig de sakkunniga icke kunna förorda den föreslagna uppdelningen i olika in- gångsvärden 'för olika delar av riket. Till produktionsområdet »Södra Sve- rige» är enligt den officiella statistiken1 att hänföra Skånes och Hallands slättbyggder. Därigenom skulle vissa socknar i Hallands län komma att tillhöra både slättbygd och skogsbygd. Även i övrigt synes denna indelning icke lämpligen böra läggas till grund för bestämmande av inventarievärdena vid övergången. Härtill kommer att vid utformande av de slutliga normta— len en väsentlig avjämning ägt rum, varför det med hänsyn härtill icke kan med någon större grad av säkerhet påvisas, i vilken omfattning ett med ut- gångspunkt från åkerarealens storlek beräknat inventariebestånd skiftar in- om olika delar av riket. Under beaktande av vad sålunda anförts hava de sakkunniga funnit lämpligast att föreslå för hela riket gemensamma norm- tal. Därvid torde ligga närmast till hands att såsom gemensam schablon välja de för >>Mellan-Sverige» angivna siffrorna. Någon ökning av dessa siffror på grund av de för »Södra Sverige» och »Norrland» redovisade ta- len synes icke påkallad med hänsyn till att produktionsområdet >>Mellan— Sverige» omfattar den huvudsakliga delen av rikets åkerareal. De sakkun- niga föreslå därför att de för »Mellan-Sverige» angivna normtalen läggas till grund för beräkning av inventariernas värde vid nyuppsättning före år 1937. I enlighet med de i alternativ 4) angivna grunderna har följande tabell för beräkning av nämnda värde utarbetats.

* Se Jordbruksräkningen år 1937, sid. 126 och följande.

Åker Varde 1 kr. Åker Värde Åker Värde Åker Värde ha , 1 ha i kr. ha i kr. ha i kr. a b 1 200 700 34 9 400 67 15 200 100 20 400 2 300 800 35 9 600 68 15 400 110 21 900 3 400 1 000 36 9 800 69 15 500 120 23 500 4 500 1 300 37 10100 70 15 700 130 25 100 5 600 1 600 38 10 400 140 26 700 6 700 1 900 39 10 600 71 15 900 150 28 200 7 900 2 200 40 10 800 72 16 100 160 29 800 8 2 500 41 10 900 73 16 200 170 31 400 9 2 800 42 11 100 74 16 400 180 32 900 10 3 100 43 11 300 75 16 500 190 34 500 76 16 700 11 3 400 44 11 400 77 16 800 200 36 000 12 3 700 45 11 600 78 17 000 210 37 500 13 4 100 46 11 800 79 17 100 220 39 000 14 4 400 47 11 900 80 17 300 230 40 500 15 4 700 48 12 100 240 42 000 16 5 000 49 12 200 81 17 500 250 42 400 17 5 200 50 12 400 82 17 600 260 43 400 18 5 500 83 17 800 270 46 400 19 5 700 51 12 600 84 17 900 280 47 900 20 6 000 52 12 800 84 18 160 290 49 400 53 12 900 86 18 300 21 6 200 54 13 100 87 18 400 300 50 800 22 6 500 55 13 300 88 18 600 310 52 200 23 6 700 56 13 500 89 18 700 320 53 600 24 7 000 57 12 600 90 13 800 330 55 000 25 7 300 58 13 800 340 56 500 26 7 500 59 13 900 91 19 100 360 57 900 27 7 800 60 14 100 92 19 100 360 59 300 28 8 000 93 19 300 370 60 7 00 29 8 300 61 14 300 94 19 400 380 62 200 30 8 500 62 14 500 95 19 600 390 63 600 63 14 600 96 19 700 31 8 700 64 14 700 97 19 900 400 65 000 32 8 900 65 14 900 98 20 000 450 72 000 33 9 200 66 15 100 99 20 200 500 79 000 1 a) bruknings det utan, b) med egna dragare.

Har den huvudsakligaste nyuppsättningen skett efter 1937 års ingång vilja de sakkunniga i enlighet med vad som föreslagits i alternativ 4) förorda, att ingångsvärdet bestämmes genom att multiplicera de i ovan intagna tabell angivna normtalen med följande faktorer

vid nyuppsättning 1937—1939 = 1'2 » ) 1940—1941 = 1'4 ) » 1942—1945 = 1'6

T ill belysande av det anförda må följande exempel anföras. För en jord- bruksfastighet om 20 hektar åker utgör värdet å inventariebeståndet vid övergången 6 000 kronor, därest den huvudsakliga nyuppsättningen skett före år 1937. Nänmda belopp upptages i avskrivningsplan såsom ingående värde å inventariebeståndet vid övergången och därefter upptages år för år an- skaffningsvärdet å nyförvärvade inventarier. Har den huvudsakliga nyupp- sättningen skett efter 1937, t. ex. 1940, skota de i tabellen angivna talen multipliceras med 1,4. I det anförda exemplet blir värdet 1,4 X 6000 = 8 400 kronor.

Till ledning för taxeringsarbetet böra fullständiga tabeller utarbetas.

Frågan, huru ingångsvärdena å inventarierna i jordbruket skola beräk- nas vid övergången, bör sålunda enligt de sakkunnigas mening lösas på så sätt, att den ursprungliga och eventuellt sedermera verkställda nyuppsätt- ningskostnaden upptages såsom ingångsvärde, därest jordbrukaren kan visa denna kostnad, men att eljest ingångsvärdet å ifrågavarande inventarier be- räknas i enlighet med vad de sakkunniga här ovan föreslagit.

Därest det emellertid med hänsyn till särskilda förhållanden beträffande fastigheten eller eljest är uppenbart, att schablonmetoden leder till orimligt resultat, bör jämkning vidtagas efter vad som prövas skäligt. Sådan jämk- ning kan i förekommande fall påkallas av jordbrukaren eller vidtagas av beskattningsmyndigheten av eget initiativ. Anledning till jämkning torde föreligga t. ex. då jordbrukets driftsform å viss fastighet mera avsevärt av- viker från vad som i allmänhet tillämpas. Det må i detta sammanhang fram— hållas, att i de fall ingångsvärdet å inventarierna skall beräknas schablon- mässigt, kommer ingångsvärdet att avse inventariebeståndet i dess helhet; några delvärden å de olika föremålen kunna följaktligen icke angivas.

Vad härefter beträffar inventarier, särskilt anskaffade för jordbrukets bi- näringar och skogsbruket, torde såsom förut framhållits ingångsvärdet å dessa inventarier vid övergången få uppskattas i varje särskilt fall, i den mån inventariernas värde icke redan ingår i det schablonmässigt beräk- nade värdet å inventarier i jordbruket. Till ledning för en sådan uppskatt- ning har den skattskyldige att förebringa erforderlig utredning. I princip skall såsom ingångsvärde upptagas nyuppsättningskostnaden; kan denna kostnad icke visas, torde ingångsvärdet få bestämmas med hänsyn till om- ständigheterna i det särskilda fallet.

KAP. 3.

Avdrag för värdeminskning av driftbyggnader i jordbruk m. m.

A. Inledning.

Avdragsrätt för värdeminskning å byggnader vid statsbeskattningen inför- des genom 1910 års lagstiftning. Enligt 1910 års statliga skatteförordning medgavs för värdeminskning, som byggnader årligen :undergingo genom slit— ning, avdrag motsvarande en efter varje byggnads beskaffenhet och använd- ning lämpad andel av dess värde. Grunden till detta avdrag angavs av de- partementschefen sålunda, att, då den verkliga inkomsten av fast egendom toges till beskattning, man icke utan åsidosättande av den skattskyldiges berättigade anspråk på avdrag för egna omkostnader för inkomstens för- värvande, kunde förneka honom avdrag för slitage i hela den utsträckning, varom vore fråga. Avdrag för värdeminskning å byggnader medgavs däremot icke enligt bevillningsförordningen av samma år, vilket torde hava berott därpå, att, då fastighetsbevillningen utgjorde enda formen för beskattning av inkomst från fastighet och denna inkomst bestämts till viss procent av taxe- ringsvärdet, hänsyn ansetts därvid redan hava tagits till byggnadernas värde- minskning.

Kungl. Maj:ts år 1920 framlagda förslag till kommunalskattelag upptog rätt till avdrag för värdeminskning å byggnader, men någon bestämmelse härom inflöt icke i det 5. k. provisoriet.

Kommunalskattekommittén föreslog i sitt år 1924 avgivna betänkande, att avdrag från bruttoinkomsten av jordbruksfastighet skulle få ske för värde-- minskning, som till jordbruket eller dess binäringar eller skogsbruk hörande driftbyggnader utom bostadsbyggnader vore genom slitage underkastade. Till driftbyggnad räknades icke bostadsbyggnad, vare sig den vore avsedd för ägarens eller brukarens personliga behov eller för arbetspersonal. Kommittén anförde bland annat följande:

»Det i statsbeskattningen medgivna avdraget vilar tvivelsutan å riktig grund. Då avdrag icke medgives för anska'f-fningskostnaden för en byggnad, lika litet som för till- eller ombyggnad av densamma dylika kostnader utgöra kapitalplacering _ måste ägaren anses berättigad att, i den mån byggnaden nedgår i värde, åtnjuta av- drag för värdeminskningen eller med andra ord för amortering av det i byggnaden ned- lagda kapitalet. Om exempelvis en person uppför en fabriksbyggnad, som på grund av stark slitning måste antagas vara efter 25 år förbrukad, bör han hava beräknat,

att driften skall under nämnda tid giva så stor avkastning, att den täcker även bygg- nadskostnaden. Till den del den årliga avkastningen motsvarar amortering av denna kostnad utgör den i själva verket icke någon intäkt för ägaren utan blott ett kapti- taluttag, som givetvis icke hör såsom inkomst beskattas. Samma resultat i beskatt- ningsavseende ernås dock, om man upptager hela avkastningen såsom intäkt, men medgiver avdrag därifrån för dylikt kapitaluttag, bestående i byggnadens värdeminsk- ning. Nu torde emellertid i fråga om bostadsbyggnader ägaren 'i allmänhet icke beräk- 3 na någon amortering av det i byggnaden nedlagda kapitalet utan .fasthellre antaga, att ' han vid byggnadens realisation skall återbekomma detsamma oförminskat. I varje fall lärer den verkliga amorteringen av detta kapital vara så pass obetydlig, att i be- skattningsavseende kan därifrån bortses. En bostadsbyggnad undergår nämligen i regel ingen nämnvärd eller påvisbar förbrukning, och den värdeminskning, som skulle kunna genom slitning eller på grund av annan orsak ifrågakomma, upp- väges säkerligen i de flesta fall av värdeökning genom penningvärdets fall eller andra omständigheter.

Annorlunda är förhållandet med driftbyggnader, här tagna i det mera inskränkta begreppet av motsats till bostadsbyggnader. Beträffande driftbyggnader kan värde- minskningen på grund av byggnadens användning för det ena eller andra ändamålet vara betydande. Att för dessa byggnader förvägra värdeminskningsavdrag synes där- för icke böra ifrågasättas. Den årliga värdeminslmingen av driftbyggnader låter sig ock med stöd av erfarenhet och sakkunskap lät-tare beräknas, än då fråga är om bostadsbyggnader. Men denna taxeringstekniska möjlighet gäller dock endast sådan normal värdeminskning, som uppkommer vid byggnadens användning för dess av- sedda ändamål. En driftbyggnad kan väl ock nedgå i värde på grund av andra orsa- ker; den kan bliva omodern eller eljest för sin användning mer eller mindre olämplig; den kan genom förändrade kommunikationsförhållwanden eller ökad konkurrens i den verksamhetsart, därför byggnaden är avsedd, nedgå i värde 0. s. v. En av dylika omständigheter beroende värdeminskning lärer emellertid snarare vara att anse som kapitalförlust, för vilken avdrag ej är medgivet, än som normal värdeminskning.

Kommittén har därför stannat vid att icke medgiva avdrag för värdeminskning ä bostadsbyggnader samt att i fråga om driftbyggnader medgiva dylikt avdrag alle- nast för sådan värdeminskning, som är att anse som slitage.

Avdraget borde egentligen hänföra sig till det av ägaren i byggnaden nedlagda kapitalet. Men detta kapital kan sällan exakt angivas. Det lärer sålunda knappast kunna beräknas huru stor del av köpeskillingen för en jordbruksegendom, som be- löper å ladugård, stall, o. s. v. Avdraget synes därför böra, såsom för närvarande i statsbeskattningen, få beräknas till viss procent av byggnadens skäliga värde, därvid *taxeringsmännen kunna hämta ledning av byggnadens brandförsäkringsvärde eller dess taxeringsvärde, därest sådant finnes byggnaden särskilt åsatt.

Då den värdeminskning, därför avdrag bör medgivas, beror på den succes- siva försämring, som en byggnad undergår såväl på grund av den slitning eller nöt- . ning, som själva användningen föranleder, som ock genom röta 0. d., som icke direkt beror av användningen, har kommittén trott sig i ordet »slitage» finna ett mera betecknande uttryck för värdeminskn-ingsanledn-ingen än det för närvarande begagnade ordet »slitning».

T'vå ledamöter av kommittén hade ansett avdrag böra medgivas även för värdeminskning å 'bostadsbyggnader.

Enligt inkomstsakkunnigas förslag år 1923 medgavs i fråga om alla bygg- nader avdrag för amortering på grund av ålder och slitning. Avdraget skulle bestämmas till viss procent av byggnadens skäliga värde, olika allt efter den tid, byggnaden ansågs kunna för sitt ändamål utnyttjas, därvid de sakkun-

niga avsett, att vid avdragets bestämmande hänsyn skulle tagas icke blott till vad kommunalskattekommittén kallat slitage utan även till andra om- ständigheter och närmast därtill, att byggnaden på grund av ålder icke ble-ve ekonomisk användbar. I avgivna yttranden över kommittéförslaget och sak- kunnigförslaget tillstyrkte de flesta myndigheterna inkomstsakkunnigas för- slag i denna punkt. Vissa myndigheter ansågo att avdrag för värdeminskning överhuvud taget icke borde medgivas; andra ifrågasatte, att avdrag i stället borde medgivas för ombyggnad av fastighet. Uti flera uttalanden framhölls önskvärdheten av att närmare bestämmelser måtte meddelas rörande det värde, som skulle ligga till grund för avdragets bestämmande och anfördes härom bl. a. följande. Avdraget kunde icke bestämmas endast med ledning av brandförsäkringsvärdena, ty dessa voro ofta mycket höga och ojämna. Åbyggnadema voro ofta brandförsäkrade till belopp överstigande fastighetens hela taxeringsvärde, varigenom ett efter brandförsäkringsvärde beräknat av- drag lätt kunde göra beskattning av inkomst från jordbruksfastighet illuso- risk. Där, såsom vid jordbruksfastighet särskilt taxeringsvärde icke vore åsatt, borde stadgas, att värdet icke finge överstiga viss procent av fastig- hetens taxeringsvärde.

1927 års proposition till kommunalskatteförslag upptog i 22 & rätt till av- drag för värdeminskning av alla till jordbruk, dess binäringar eller skogs- bruk hörande byggnader. Departementschefen, som framhöll, att avdrag bor- de medgivas för värdeminskning å alla slag av byggnader, anförde:

»Man synes nämligen icke kunna vid en inkomstbeskattning bortse från den om- kostnad, som utgöres av slitning utav byggnader, vilka använts i en förvärvskälla. Att, på sätt utti vissa utlåtanden föreslagits, icke tillåta dylikt avdrag och i stället medgiva avdrag för ombyggnad eller nybyggnad till ersättning för ett befintligt hus skulle nog i vissa fall erbjuda en tillfredsställande lösning, så 't. ex. i fråga om en större jordbruksfastighet, där byggnaderna kunna successivt förnyas, elleri det fall, att en skattskyldig i en och samma kommun äger ett stort antal fastigheter. I andra fall skulle däremot denna utväg medföra otillfredsställande resultat, i det att kostna— den för om- eller nybyggnad i regel skulle komma att bliva så stor, att den skatt- skyldige icke kunde utnyttja avdraget ens genom att avdraga uppstående under— skott från inkomst av övriga förvärvskällor. Anser man avdrag för värdeminskning principiellt böra medgivas, finner jag, i motsats till kommunalskattekommittén, skill- nad svårligen kunna göras på olika slag av byggnader.»

I anvisningarna till 22 % kommunalskattelagen föreslogs den föreskriften, att avdraget borde bestämmas till viss procent av byggnadens skäliga värde. Detta värde finge icke sättas högre än vad som av det för fastigheten i dess helhet under beskattningsåret gällande värde kunde anses belöpa å byggna- derna och byggnadernas värde finge icke sättas högre än hälften av förenämn- da taxeringsvärde, där icke i enstaka fall särskilda omständigheter kunde föranleda annat. Första särskilda utskottet vid 1927 års riksdag ansåg, att avdrag för värdeminskning å bostadsbyggnad är jordbruk borde medgivas; å en jordbruksfastighet kunde emellertid finnas för ägaren avsedd bostads- byggnad, s-om vida överstege, vad som för jordbruk av motsvarande storlek kun-de anses behövligt. Förefunnes ett dylikt mervärde eller lyxvärde, syn- tes detta representera en anordning för ägarens personliga trevnad. ] den

män värdemin-skningen hänförde sig till nämnda mervärde förelåge en per- sonlig levnadskostnad för ägaren. Avdrag härför borde icke medgivas. I sam- band härmed föreslogs borttagande av bestämmelsen att avdraget skulle sät- tas i relation till den del av taxeringsvärdet, som kunde anses belöpa på bygg- naderna.

Detta kommunalskatteutskottets förslag upptogs i den år 1928 antagna kommunalskattelagen och yttrade departementschefen (prop. 213 s. 253) här- om:

»Då är en jordbruksfastighet finnes större bostadsbyggnad än som för jordbruk av motsvarande storlek kan anses behövligt, kan det i vissa fall förekomma, att vid inkomstberäkningen värdet av bostadsförmån bör beräknas relativt lågt i förhållande till byggnadens storlek och värde. Detta har i regel sin grund däri, att bostadsbygg— naden i dess helhet icke kan av ägaren effektivt utnyttjas och att det därför vore oriktigt att uppskatta bostadsförmånens värde t. ex. efter antalet befintliga rum. När på detta sätt värdet av bostadsförmånen icke uppskattas med hänsyn till bygg— nadens hela storlek, kan det anses oegentligt att beräkna värdeminskningsavdraget efter byggnadens hela värde. Bland annat med hänsyn härtill har jag funnit mig böra ansluta mig till utskottets förslag i fråga om rätten till avdrag för värdeminsk- ning å bostadsbyggnader. Vid dylikt förhållande synes det mindre erforderligt att bibehålla den i Kungl. Maj:ts förslag intagna bestämmelsen, att värdeminsknings- avdraget i vissa fall skall ställas i relation till fastighetens taxeringsvärde, utan nämnda bestämmelse torde utan större olägenhet, på sätt utskottet föreslagit kunna utgå.»

Enligt bestämmelserna i förenämnda 22 få med anvisningar, vilka fortfa- rande gälla, må från bruttointäkten av jordbruksfastighet avdrag göras för värdeminskning, som till jordbruket eller dess binäringar eller till skogs- bruket hörande driftbyggnader, däri inbegripna för driften nödiga bostads- byggnader, som dessa även med normalt underhåll och aktsam värd äro un- derkastade. Avdraget bör bestämmas till viss procent av byggnadens värde, olika allt efter den tid en byggnad av ifrågavarande art ans-es kunna för sitt ändamål utnyttjas. Vid bestämmande av denna tid skall vederbörlig hänsyn tagas exempelvis därtill, att en av arrendator uppförd byggnad enligt arren- deavtalet icke skall vid arrenderättens upphörande lösas av jordägaren.

Såsom för driften nödiga bostadsbyggnader anses dels byggnader, som äro upplåtna till anställd personal, dels ock jordägarens egen bostadsbyggnad, i den mån denna ej representerar ett större värde än som för jordbruk eller skongruk av motsvarande storlek må anses behövligt. Förefinnes ett dylikt mervärde, må avdraget avse endast så stor del av värdeminskningen, som kan anses belöpa på nödig bostadsbyggnad.

Vid 1934 års riksdag yrkades i motioner (II: 16 och 427) utredning och förslag till tydligare bestämmelser för värdeminskning å driftbyggnader å jordbruksfastighet.

I bevillningsutskottets av riksdagen godkända betänkande (nr 20) hem- ställdes, att motionerna icke måtte föranleda någon riksdagens åtgärd. I be- tänkandet redogjorde utskottet för erhållna upplysningar från landskam- rerarna angående inom vissa län tillämpade grunder för ifrågavarande av— drag. Utskottet anförde härefter:

»Den lämnade redogörelsen ger vid handen, att de inom skilda län använda nor- merna .för beräknande av värdeminskningsavdrag å driftbyggnader i jordbruk av- vika ganska väsentligt från varandra. I' all synnerhet gäller detta grunderna för beräkningen av de fastighetsvärden, som normera avdragets storlek, men skiljak- tigheterna hänföra sig jämväl till de procenttal å byggnadsvärdet, efter vilka den årliga värdeminskningen uppskattas. Även med nödigt hänsynstagande till de olika förhållanden, som kunna råda inom skilda delar av landet med avseende å byggna- dernas värde i förhållande till själva marken, som även till byggnadssätt och bygg- nadernas normala livslängd, vill det synas som om nu nämnda skiljaktigheter vore större än som väl låter sig förena med en jämlik och rättvis beskattning.

Dessa ojämnheter torde emellertid mindre vara att tillskriva brister eller ofull— ständigheter i gällande lagbestämmelser än ojämnheter vid tillämpningen. I sin ordning torde detta förhållande sammanhänga med, att de jämförelsevis nya be- stämmelserna rörande värdeminskningsavdraget ännu icke kommit att bliva före- mål för tillämpning inom högsta instans i tillräcklig omfattning för att en väg- ledande praxis skall hava kunnat utbildas.

I fråga om det värde, som skall ligga till grund för avdragets beräknande, bör framhållas, att vid fastighetstaxering särskilt byggnadsvärde icke åsättes i jord- bruk använda driftbyggnader. Givetvis skulle en bestämmelse, som innebär att taxeringsvärdet jämväl i fråga om jordbruksfastighet skall uppdelas å mark och byggnad vara ägnad att minska ifrågavarande ojämnhet. Å andra sidan komme en sådan uppdelning säkerligen att så avsevärt betunga taxeringsarhetet, att olägenheter- na härav få anses väga tyngre än därav föranledda fördelar. Då brandförsäkrings- värdena å driftbyggnaderna torde vara mycket ojämna och i många fall högre än fastighetens hela taxeringsvärde, kunna dessa icke utan vidare läggas till grund för avdragets beräknande.

Med hänsyn till nu tillförda förhållanden har utskottet icke ansett ett avhjälpande av de i motionerna anmärkta bristerna böra ske genom ändring av gällande lagstift- ning. Införande av än mer detaljerade föreskrifter än de nuvarande i kommunal- skattelagen eller anvisningarna till dessa synes desto mindre tillrådligt som för- hållandena inom olika delar av landet äro så skiftande, att det knappast är möj- ligt att på denna väg åstadkomma önskvärd likformighet i tillämpningen. Såsom ut- skottet redan antytt torde det böra ankomma på de lagtillämpade organen att söka vinna en jämnare tillämpning av föreskrifterna än hittills. Det torde kunna för- väntas, att åtminstone i angränsande län med likartade förhållanden landskamre- rarna skola söka tillse att enahanda grunder komma till användning.»

Några enhetliga normer för beräkning av värdeminskningsavdraget före- låg ursprungligen icke. Avdraget beräknades i vissa fall å brandförsäkrings- värdet, i andra å taxeringsvärdet. I vissa län hade avdraget beräknats ä 2/3 av jordbruksvärdet, därest ej särskilda förhållanden föranledde annan beräk— ning. Av Kungl. Maj:t meddelade utslag kunde någon fast ledning icke in- hämtas; detta av det skäl, att i besvärsmälen ofta särskild utredning fö- rebragts angående avdraget. Enligt gällande praxis beräknas värdeminsk— ningsavdraget med ledning av jordbruksvärdet närmast i anledning av ett av Kungl. Maj:t den 15 februari 1935 (1935 Ref. 9) meddelat utslag, enligt vilket den skattskyldige ansågs berättigad att vid taxeringen tillgodo- räkna sig avdrag för värdeminskning å angivna byggnader med en efter byggnadernas varaktighet lämpad andel av vad å nämnda avdrag lämpligen finge anses belöpa av fastighetens jordbruksvärde. Detta avdrag beräknas till 1 0/0 av fastighetens jordbruksvärde. Detta utesluter icke att, där utred-

_..xJ

ning eller särskilda omständigheter föranleda annan beräkning, högre av- drag kan medgivas. Ingår i jordbruksvärdet värde av skogsmark med större belopp, plågar detta värde frånräknas, därest icke särskilda byggnader fin- nas l'ör skogsbruk.

Vid 1938 års riksdag kom frågan, huru bestämmelserna angående avdrag för värdeminskning å byggnader skulle tillämpas, under diskussion, i sam- band med då framlagt förslag till ändrade bestämmelser rörande avdrag för l maskiner m. m. 1936 års skattekommitté hade nämligen i sitt betänkande (SOU 1937: 47) bland annat framhållit, att även vid bibehållande av nu- varande avskrivningsregler skäl ofta torde föreligga att medgiva större vär- deminskningsavdrag beträffande byggnader än hittills tillämpade därför att utvecklingen på byggnadsområdet ginge i så hastig takt, att en byggnads livslängd i många fall beräknades bliva väsentligt kortare än den man förut ansett sig böra räkna med. Detta gällde såväl byggnader avsedda att användas i rörelse som andra byggnader. Åtgärder borde därför vidtagas för en likformig tillämpning hos beskattningsnämnderna. 1938 års bevillnings- utskott framhöll i sitt betänkande nr 32 betydelsen av att gällande regler ej tillämpades på sådant sätt, att med hänsyn till byggnadernas antagliga livs- längd rimliga värdeminskningsavdrag förvägrades. Utskottet vore av den uppfattningen att lösningen av denna mångskiftande fråga tills vidare vä- sentligen måste anförtros åt praxis.

Vid 1939 års riksdag yrkades i motionerna I: 86, 1:157 och 112227, dels att avdrag i deklaration av inkomst av fastighet måtte medgivas för kost- nad av nybyggnad som vore avsedd att ersätta befintlig byggnad, och dels om förslag till sådan ändring i kommunalskattelagen att jordbruket i fråga om avdrags- och avskrivningsbestämmelser bleve fullt likställt med andra näringar.

1939 års bevillningsutskott anförde i anledning härav i sitt av riksdagen godkända betänkande nr 30 bland annat följande:

»I motionen I: 86 har ifrågasatts, att vid beräkningen av inkomst av fastighet rätt till avdrag borde medgivas för kostnad för sådan nybyggnad, som är avsedd att er- sätta befintlig byggnad. I gällande skatteförfa-ttningar göres skillnad mellan å ena sidan sådana avdragsgilla driftkostnader som för reparation och underhåll av byggnader och å andra sidan icke avdragsgill kostnad för ny—, till- och ombyggnad å fastighet. Ett bifall till motionärens förslag skulle innebära ett avsteg från den princip, som gäller vid beräkning av inkomst av fas-t egendom. Härtill kommer, att en bestämmelse av antydd natur för många fastighetsägare icke skulle leda till det av motionären åsyftade resultatet. Kostnaderna för om- eller nybyggnad å en fastig- het torde nämligen i många fall uppgå till så stora belopp, att den skattskyldige vid beräkning av sin inkomst av fastigheten för beskattningsåret icke skulle kunna utnyttja avdraget samt ej heller kunna från sin inkomst av övriga förvärvskällor avdraga det underskott, som uppstått å fastigheten. På grund av det förut anförda anser sig utskottet icke kunna förorda bifall till det i förenämnda motion väckta

förslaget.

I de likalydande motionerna I: 157 och 11:227 har bland annat anförts, att sär- skilt efter de år 1938 beslutade ändringarna i skatteförfattningarna förelåge en be- tydande skillnad emellan vad som i beskattningsavseende vore medgivet i fråga om avskrivningar å driftbyggnader och inventarier vid jordbruksföretag och vid före-

tag inom andra produktionsgrenar. Då utgifterna för byggnader och inventarier ut- gjorde en mycket betydande del av jordbrukets sammanlagda utgifter, vore jord- bruket synnerligen missgynnat i skatteavseende vid jämförelse med andra näringar.

Vad först angår frågan om avdrag för värdeminskning å jordbrukets byggnader bör enligt gällande bestämmelser sådant avdrag bestämmas till viss procent av bygg- nadens värde, olika allt efter den tid en byggnad av ifrågavarande art anses kunna utnyttjas för sitt ändamål. Enligt vad utskottet inhämtat synes numera i praxis med stöd av utslag, som meddelats av regeringsrätten, medgivas sådant avdrag med en procent av fastighetens jordbruksvärde, Det sålunda beräknade avdraget utgör ett normalavdrag för de fall, att utredning eller särskilda omständigheter icke för- anleda annan beräkning. Utskottet har givetvis icke kunnat verkställa en så ingå- ende undersökning, som skulle vara erforderlig för bedömande av, huruvida det av praxis godtagna normalavdraget kan anses vara skäligt eller icke. Enligt vad för utskottet uppgivits, skall medellivslängden för jordbruket tillhöriga byggnader, sär- skil-t dess ekonomibyggnader, vara kortare än som tidigare ansetts vara förhållan- det samt i hög grad variera efter byggnadernas ändamål. I likhet med vad 1938 års bevillningsutskott anfört i sitt förenämnda betänkande rörande avdrag för vår- deminskning å byggnad av annan fastighets natur finner utskottet det vara av vikt, att nu ifrågavarande bestämmelser icke tillämpas på sådant sätt att med hänsyn till jordbruksbyggnadernas antagliga livslängd och ändamål rimliga värdeminsknings- avdrag förvägras. Intill dess den nu arbetande kommunalskatteberedningen tagit ställning till frågan om den kommunala beskattningens ordnande finner utskottet det icke vara lämpligt att på sätt motionärerna föreslagit vidtaga sådana ändringar i gällande bestämmelser, som allenast skulle kunna komma att erhålla giltighet un- der en kortare tid.»

Vid 1941 års riksdag väcktes motioner (1:94, II: 133) avseende ändringar i gällande bestämmelser om avd-rag för värdeminskning å maskiner cch in- ventarier samt å sådana byggnader, som användes i rörelse och jordbruk. Be- villningsutskottet anförde med anledning härav (betänk. nr 33) bland annat följande:

»I likhet med motionärerna anser utskottet det ur principiell synpunkt vara riktigt, att såväl avdrag för värdeminskning å i rörelse och jordbruk använda driftbygg- nader som avsättning till förnyelsefond för dylika byggnader på grund av fördy- rade byggnadskostnader i beskattningshänseende böra behandlas på samma sätt som då fråga är om i rörelse använda maskiner och andra inventarier för stadig- varande bruk. Att denna fråga hittills icke kunnat bringas till en tillfredsstillande lösning sammanhänger med de svårigheter, som visat sig vara förbundna med att skapa erforderliga garantier för, att vid försäljning av byggnader återbekomna av- skrivningar bliva beskattade. Med den snabba utveckling på byggnadsområdét, som ägt rum under de senare åren, synes numera en uppmjukning av gällande avskriv- ningsregler beträffande byggnader i beskattningshänseende vara av behovet påkal— lad. Då utrangering och nyanskaffning av maskiner samt omläggningar av tillverk- ningsförfaranden verkställas i allt hastigare tempo inom industriföretagen, måste omändringar och nyanläggningar av byggnader verkställas i större omfattnng än tidigare. Vid företag, som äro underkastade stark utvidgning, erfordras även änd— ringar av byggnadsbeståndet långt innan äldre byggnader blivit helt obrukbara. Om jordbrukets driftbyggnader gäller i viss mån det-samma som beträffande motsvaran; de byggnader i rörelse. Vad angår bostadsbyggnaderna synes utvecklingen ä'en ga i samma riktning. För en tillfredsställande lösning av den nu föreliggande avskriv- ningsfrågan måste givetvis uppställas det kravet, att betryggande garantier ikapas för, att vid försäljning av byggnader återbekomna avskrivningar bliva beskattade samt att, därest avsättning medgives till förnyelsefond för att täcka på grmd av

prisstegring beräknad merkostnad vid en fastighets ombyggnad eller dylikt, medlen, om de icke användas för avsett ändamål, icke undgå beskattning. I fråga om rörelse- idkare och sådana jordbrukare, som föra fullständiga och noggranna räkenskaper, torde det vara möjligt att inom ramen för gällande skattesystem anordna reglerna beträffande avskrivningarna för driftbyggnader på sådant sätt, att dessa regler bättre anpassas efter byggnadernas ekonomiska livslängd än som för närvarande är fallet. Beträffande övriga slag av byggnader torde det däremot vara förenat med större svårigheter att åstadkomma en uppmjukning av gällande avskrivningsregler. För en lösning av denna fråga är det oundgängligen nödvändigt, att sådan ändring vidtages , i gällande bestämmelser att trygghet skapas för att vid avyttring av sistnämnda ' byggnader återbekomna avskrivningar bliva beskattade. Huru sistnämnda fråga bör lösas, är utskottet icke berett att uttala sig om. Utskottet finner emellertid önskvärt att vid den utredning, utskottet i det följande förordar, jämväl denna fråga ägnas uppmärksamhet.»

På hemställan av utskottet beslöt riksdagen att i skrivelse till Kungl. Maj:t anhålla, att Kungl. Maj:t ville låta verkställa utredning om ändring i de delar, som i betänkandet berörts, och därvid beakta vad i betänkandet an-

! förts.

I vid 1943 års riksdag väckt motion (11:249) framhölls bland annat, att i de anvisningar, som medföljde varje jordbruksbilaga, meddelades be- träffande avskrivningar, att byggnadernas anskaffningskostnad rätteligen skulle vara det värde, som borde läggas till grund för beräkningen av av- draget. Det tillades emellertid, att det merendels vore tillrådligt, att avdraget uträknades till viss procent av det i taxeringsvärdet ingående jordbruksvärdet. Detta tolkades av taxeringsnämnderna på så sätt, att värdeminskningsavdra- get fastställdes till en procent av fastighetens taxerade jordbruksvärde. Med de höga byggnadskostnader, som nu rådde, bleve en avskrivning av endast en procent synnerligen oförmånlig för fastighetsägaren, då en byggnad i de flesta fall ej kunde användas under så lång tid, som vore nödvändigt för att byggnadskostnaderna skulle ha slutamorterats genom värdeminskningsavdra- get. I särskilt hög grad gällde detta för de mindre fastighetsägarna inom jordbruket, då byggnadskostnaderna, räknat per hektar, bleve avsevärt högre på de mindre brukningsdelarna än på de större. I anledning härav yrkades skrivelse till Kungl. Maj:t med begäran om direktiv till ledning för taxeringsmyndigheterna att avdragen för värdeminskning å byggnader till- hörande jordbruksfastighet bättre anpassades efter byggnadskostnaderna och byggnadernas varaktighetstid. Bevillningsutskottet erinrade i sitt betänkande nr 21, att 1941 års riksdag hemställt om utredning rörande bland annat frå- gan om avskrivning å driftbyggnader å jordbruk och förutsatte att detta spörSmål i samband med den av utskottet föreslagna utredningen angående rätt för jordbrukare att taxeras efter bokföringsmässiga grunder jämväl ägna- des uppmärksamhet. Enligt för de sakkunniga utfärdade direktiv (se 5. 26) skall de sakkunnigas utredning omfatta även denna fråga.

Slutligen må framhållas, att vid 1941; års riksdag väcktes motioner, som hava sammanhang med förevarande spörsmål. ! I motionerna I: 199 och II: 297 yrkades skrivelse till Kungl. Maj:t med * anhållan om skyndsam utredning och förslag angående grunderna för beräk-

ning av inkomst av jordbruksfastighet, varvid åsyftades bland annat att av- drag för värdeminskning å driftbyggnader skulle medgivas med belopp, som bättre motsvarade byggnadernas anskaffningskostnad och varaktighetstid än de nu åtnjutna avdragen i detta avseende. I motionen II: 202 yrkades utredning, huruvida skattefrihet kunde beviljas jordägare för inkomst, som avsattes till byggnadsfon'd. Slutligen hade i motion 11: 386 yrkats skrivelse med anhållan om framläggande av förslag till sådan ändring i hithörande föreskrifter, att vid taxering av inkomst av jordbruksfastighet under ett visst antal är t. ex. 5 år framåt, avdrag finge göras för kostnader för ny-, till— och ombyggnad å fastigheterna.

Bevillningsutskottet har i anledning av dessa motioner i sitt betänkande nr 43 anfört bland annat följande:

»Med hänsyn till att de i de likalydande motionerna I: 199 och II: 297 berörda frågorna om avdrag vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet för värde- minskning å byggnader samt för överpris och merkostnad redan äro föremål för utredning, finner sig utskottet icke kunna tillstyrka motionärernas yrkanden om skrivelse till Kungl. Maj:t rörande dessa frågor. I anledning av vad i motionerna ' anförts vill utskottet emellertid framhålla, att avdrag för värdeminskning å bygg- nader principiellt sett torde böra beräknas å byggnadernas anskaffningsvärde. Då . utredning om anskaffningskostnaden för byggnader å jordbruksfastighet i de flesta fall saknas, har under senare år i praxis utan närmare utredning medgivits avdrag för värdeminskning å byggnader med 1 procent av fastighetens vid fastighetstaxe- ringen bestämda jordbruksvärde. Därvid har ansetts, att värdeminskningen i genom- snitt kunde beräknas till 11/2 procent av byggnadernas värde och att detta värde i brist på närmare utredning kunde antagas motsvara 2/3 av jordbruksvärdet. Ut- skottet .finner för sin del uppenbart, att den sålunda tillämpade schablonmässiga avdragsberäkningen kan verka ojämnt och i särskilda fall medföra alltför låga värde- minskningsavdrag, På grund härav förutsätter utskottet, att detta förhållande ägnas uppmärksamhet vid den nu pågående utredningen.

Deni motionen 11:202 väckta frågan om rätt för jordägare till avdrag för av- sättning till byggnadsfond finner utskottet värd beaktande. Utskottet får i detta sammanhang erinra om att i propositionen nr 263 till innevarande års riksdag fram- lagts förslag till ändrade bestämmelser angående den rörelseidkare för vissa år nu . medgivna rätten till avdrag för avsättning till investeringsfond, & vilken proposition i departementschefen förklarat, att hela författningskomplexet angående avdragsrätten )! till sådan fond komme att bliva föremål för en översyn inom en näraliggande fram- tid. I vissa vid riksdagens början väckta motioner hade yrkats bland annat, att av- ' drag måtte medgivas för avsättning till investeringsfond för bostadsbyggnader samt att rätt till skattefria avsättningar för framtida investeringar även måtte beredas jordbrukarna. Utskottet har i sitt i anledning av nämnda proposition och berörda motioner avgivna av riksdagen godkända betänknade nr 42 tillstyrkt bifall till pro- positionen. Beträffande de ovan omförmälda, i motionerna framställda yrkandena har utskottet 'i betänkandet anfört, att. enligt vad utskottet inhämtat, vid den över- syn av ifrågavarande författningsbestämmelser, som vore avsedd att äga rum. frågan om avdragsrätten för avsättning till investeringsfond för bostadsbyggnader torde komma under omprövning. Utskottet, som fann önskvärt att så skedde, tille för sin del förorda, att vid berörda utredning jämväl undersök-tes, huruvida och under vilka förutsättningar avdragsrätt för investeringar till olika ändamål skulle kunna medgivas jordbrukare.

Beträffande de i de likalydande motionerna I: 199 och H: 297 samt i motionen

112386 framställda yrkandena om skrivelse till Kungl. Maj:t med anhållan om ut- redning angående dels beskattningen av värdet av skogsprodukter, som använts för ny-, till- eller ombyggnad, dels ock avdragsrätt under vissa år för kostnader för ny-, till- eller ombyggnad torde enligt utskottets uppfattning jämväl dessa frågor kunna förväntas vinna sin lösning, därest det vid den blivande utredningen visar sig möj- ligt att medgiva jordbrukare avdragsrätt för investeringar. Vad särskilt angår det i motionen II: 386 väckta förslaget, har detta måhända i viss mån varit avsett såsom en beredskapsåtgärd såtillvida, att, om den i nämnda motion ifrågasatta avdrags- rätten under vissa år för kostnader för ny-, till- eller ombyggnad bleve genomförd under den kommande efterkrigsperioden, detta skulle resultera i ökad tillgång på arbete under denna period. Utskottet underskattar ingalunda betydelsen av denna synpunkt men vill framhålla, att en undersökning rörande frågan om lämpliga åt- gärder i nu angivet syfte torde komma att ske inom den nyligen tillsatta kommis- sionen för ekonomisk efterkrigsplanering ävensom i samband med övriga nu på- gående utredningar angående de ekonomiska efterkrigsproblemen.»

Till de sakkunniga har för att tagas i övervägande överlämnats en av länsstyrelsen i Örebro län gjord underdånig framställning, vari länsstyrel- sen hemställer, att ändring i gällande skatteförfattningar måtte vidtagas av i huvudsak följande innebörd. Då till torp, arrendegård eller annan till jord- brukets eller skogsbrukets driftsbyggnader hörande byggnad, som med hänsyn till belägenhet eller andra därmed jämförliga förhållanden icke fyllde rim- liga sociala krav, av jordägaren —— i stället för att repareras ersattes med ny byggnad å sådan plats att dylika krav tillgodosåges, borde jordägaren få vid sin beskattning njuta avdrag såsom för driftkostnad till så stort be- lopp av nyanläggningskostnaden, som motsvarade kostnaden för att å be- fintlig plats försätta den ersatta byggnaden i samma skick som den nyupp- förda.

B. Utredningar angående jordhrukets byggnadskostnaden

Med ledning av brandförsäkringsvärdena uppskattades sammanlagda vär- det av det svenska jordbrukets byggnader är 1908 till 1912 miljoner kronor under det att sammanlagda värdet av jordbruksfastigheternas inägojord med byggnader uppgick till 2 420 miljoner kronor. Byggnadsvårdet utgjorde så- lunda 79 procent av jordbrukets hela fastighetsvärde.

L. Nannesson har i sitt arbete: Byggnadskapitalets storlek vid Svenska jord- bruk, 1924 företagit en ingående undersökning av byggnadskapitalets storlek vid svenska jordbruk.

A. H. Stensgård har i »Index över jordbrukets inkomster och utgifter» (Kungl. Maj:ts proposition nr 276/1940) verkställt utredning angående bygg- nadskostnader för jordbrukets ekonomibyggnader.

Kungl. Socialstyrelsen har sedan år 1939 en fortlöpande undersökning rö- rande byggnadskostnaderna för landsbygden, avseende kostnader för en bo- stad om 3 rum och kök. I Sociala Meddelanden 1940, s. 209, har lämnats redogörelse för undersökningens metoder och resultat.

1940 års byggnadskostnadssakkunniga hade till uppdrag att verkställa ut- redning rörande dåvarande byggnadskostnader på land och i stad samt un- 8—457371.

dersöka vilka åtgärder, som tarvades för deras förbilligande. I avgivet be- tänkande (SOU 1941: 4) behandlades till väsentlig del bostadsbyggandets Will- kor under rådande krisläge och förslag till åtgärder med syfte att stödja. en vidgad bostadsproduktion framlades. Särskild redogörelse lämnades för jord- brukets speciella byggnadsfrågor, vari särskilt behandlades spörsmålen om landsbygdens försörjning med byggnadsmaterial, om organiserandet av en förbättrad rådgivning i landsbygdens byggnadsfrågor och om arbetskostna- dern-a vid byggnadsarbete för jordbrukets behov.

I fråga om utvecklingen av byggnadskostnaderna för landsbygden kon—sta- terade de sakkunniga att en mera omfattande statistisk belysning av bygg- nadsko-stnaderna på landsbygden och av dessas betydelse för jordbruk av olika storlek och i olika delar av landet hittills tidigare saknats. Med stöd av inkomna uppgifter från omkring 500 jordbruk hade de sakkunniga lämnat vissa kostnadsuppgifter angående jordbrukets byggnader. I fråga om bygg- nadskostnadernas förhållande till jordbrukens taxeringsvärden angavs genom tabeller, att nybyggnadskostnaderna för småbruk med 2—5 hektar överstege taxeringsvärdena med 78 procent. I storleksgruppen 5—10 hektar lågo bygg- nadskostnaderna 53 procent och i storleksgruppen 10—20 hektar 6 procent över taxeringsvärdena. Angående detta förhållande anförde de sakkunniga: »Det vid nybyggnad nedlagda kapitalet uppgår som synes av tabellerna ofta till eller överstiger egendomens hela taxeringsvärde. Detta medför, att jord— brukets byggnader praktiskt taget sakna belåningsvärde, vilket i hög grad för- svårar kapitalanskaffningen vid bebyggande av lantbruk. Dessa svårigheter äro helt naturligt större ju mindre brukningsdelarna äro, då byggnadskost- naderna per arealenhet och per tusen kronors taxeringsvärde stiga. Detta för- hållande, att det mindre jordbruket är särskilt hårt belastat i fråga om bygg- nadskapital, har tagit sig uttryck däri, att det främst är de mindre bruknings- delarna, som äro sämst bebyggda och som vid nybygge kvalitativt bestås med ofta dåliga hus. Den nödvändiga rationaliseringen av jordbruksarbetet hindras även till mycket stor del på grund av de i förhållande till jordbrukets avkast- ningsvärde alltför höga byggnadskostnaderna.»

Den kostnadsstegring, som inträtt under senare år, angavs av sakkunniga bero bl. a. på en standardhöjning av bostadsbeståndet. I fråga om bostads- husen torde en fördyring av denna anledning hava uppkommit genom att bostadsvolymen ökats för vissa lägenhetstyper, nämligen arbetarbostäderna och egnahemmen, Vilket ansågs betyda mera än att mangårdsbyggnader å större gårdar eventuellt byggdes mindre nu än förr. Byggnadssättet hade förbättrats, så att bostadshusen nu utfördes mera hållbara och bättre ombo- nade än för 10—15 år sedan. Arbetsbesparande anordningar eller för den personliga hygienen och bekvämligheten avsedda detaljer hade införts, som värmeledning, vatten och avlopp, elektrisk installation, köksinredning med diskbänk, källare och skafferi i huset, tvättrum och badrum,. W. 0.

I fråga om ekonomibyggnaderna anfördes följande standardförbättringar som orsak till fördyring: större byggnadSVOIym, bättre byggnadsteknik, diver- se anordningar till följd av husdjurshygienens stegrade krav, exempelvis

mjölkrum, maskinrum, ventileringsanläggningar, kokrum m. m.; arbetsbe— sparande anordningar i ekonomihusen som elektrisk installation, mekaniska uppbindnings- och vattenanordningar, hissar och av modern jordbrukseko- nomi för övrigt föranledda byggnadsdetaljer, såsom cementerade gödselstäder och urinbrunnar.

Även utan ändring av byggnadssättet hade uppförande av jordbruksbygg— nader blivit dyrare beroende på att arbetskostnaden och materialkostnaden stigit.

I fråga om den lönestegring, som de senare åren gjort sig gällande anförde de sakkunniga, att lönerna för olika lantarbetargrupper mellan åren 1935— 1939 stigit med 20—30 procent för de årsanställda arbetarna och över 50 procent för den tillfälliga arbetskraften. Timlönen för byggnadsarbetare hade sedan 1933 stigit med mellan 50 och 100 procent. Till den kostnadsökning, som de höjda timlönerna medfört komme ytterligare den, som tillämpningen av byggnadsfackens ackordsprislistor visat sig innebära.

1938 års jordbruksutredning har verkställt utredning rörande byggnads- kostnader och byggnadsförhållanden på landsbygden år 1937, vilket material lagts till grund för senare utredningar.

1942 års byggnadssakkunniga för landsbygden hava i sitt betänkande (SOU 1942: 38) för belysning av byggn-adskostnadernas betydelse för jordbruk av olika storleksgrader och i skilda delar av landet låtit verkställa specialutred— ningar. I fråga om jordbrukets produktionskostnader och bruttoavkastning år 1939 växlade jordbrukets årliga produktionskostnader detta år inom olika jordbnuksområden och storleksgruppcr emellan 92 och 146 procent av jord- brukets bruttoa-vkastning, under det att de årliga byggnadskostnaderna va— rierade emellan 15 och 38 procent av bruttoavkastningen. Dessa uppgifter voro likväl sannolikt något för höga eller i varje fall osäkra. Procenttalen utgjorde medeltal, och betydande variationer kunde förekomma för de en- skillda brukningsdelarna inom vederbörande grupper.

1942 års sakkunniga framhöllo, att det läge i sakens natur, att beräkningar rörande jordbrukets produktionskostnader och avkastning alltid måste vara i viss mån vanskliga och knappast kunna leda till fullt exakt-a resultat. Vissa punkter i specialutredningarna hade även varit föremål för diskussion. Det hade bl. a. ifrågasatts, huruvida icke amorteringstiden för jordbrukets bygg- nader beräknats för lågt samt att de större jordbruken vore överrepresente- * rade i det använda undersökningsmaterialet. De isak-kunniga, som i stort sett godtagit resultatet av de verkställda tekniska utredningarna, anförde vidare:

»De sakkunniga finna sålunda att byggnadskostnaderna ingå såsom en väsentlig del i jordbrukets budget samt spela och komma att spela en betydande roll för frå- gan om jordbrukets räntabilitet. Särskilt är detta fallet för de mindre jordbruken, varvid framför allt i norra Sverige på grund av jordbrukets ringa avkastning de stegrade byggnadskostnaderna medföra stora svårigheter, under det att förhållande- na å Skånes och Hallands slättbygder framstå som mindre ogynnsamma.

Denna hyggnadskontots stora betydelse torde i själva verket vara karakteristisk för jordbruket och framträder särskilt tydligt vid en jämförelse med industrien. För industri—ens del kunna byggnadskostnaderna ofta betecknas såsom oväsentliga i för-

hållande till kostnaderna för maskiner och andra kapita—Ianläggningar. Samtidigt äro produktkvantiteternas värden i förhållande till byggnadskostnaderna för jordbrukets vidkommande väsentligt lägre än vad fallet är för flertalet industrier.

I detta sammanhang må erinras om en undersökning, som verkställts av Koopera- tiva förbundets arkitektkontor och som finnes återgiven i nämnda förbunds yttran- de över 1940 års byggnadskostnadssakkunnigas betänkande (jfr Kungl. Maj:ts pro- position nr 251/1941 5. 149 och följande). Enligt denna utredning skulle årskostna- den för industriens byggnader i medeltal för fem undersökta industrier utgöra mindre än 2 procent av värdet av vederbörande industris årsproduktion, medan årskostna den för en ladugård uppgick till icke mindre än 32 procent av årsprodukttioncn.

Betydelsen av det nu påpekade förhållandet är desto större, som jordbruket icke har samma möjlighet som industrien att öka sin produktion för att på bästa sätt utnyttja byggnadsbeståndet. Ej heller kan jordbruket vid försämrade konjunkturer eller under tider av lninskad produktavkastning anpassa sig genom att liksom in- dustrien inskränka driften. I stället måste jordbruksdriften fortgå och kräva i stort sett samma kostnader för jordens skötsel, även om avkastningen på grund av dåliga konjunkturer eller missväxt minskas betydligt.

Den bristande balansen mellan kostnadsvärdet och avkastningsvärdet för en be- byggd jordbruksfastighet torde til-l viss del kunna bero på bristerna för jordbrukets del i fråga om fondering för kommande utgifter av avkastning från år med goda ekonomiska resultat. Orsakerna till detta förhållande, som särskilt framträder vid arvskifte i samband med dödsfall, vid försäljning o. s. v., kunna vara flera. De sak- kunniga vilja emellertid uttala, att betydelsen av nämnda fråga och dess samman- hang med jordbrukets ekonomi icke torde ha tillräckligt uppmärksammats i gällande lagstiftning om inkomstbeskattning. Denna lagstiftning borde enligt de sakkunnigas uppfattning medgiva långt större årliga avskrivningar å byggnadernas värde än vad nu är fallet och dessutom intaga en mera liberal ställning till frågan om skyldig- heten att redovisa kapitalökning för nybyggnader m. m.»

Jordbrukets i ekonomiskt avseende svaga ställning finge enligt de sakkun- niga även sitt uttryck i byggnadsbeståndets nuvarande beskaffenhet. Härom lämnades uppgifter i tabeller, enligt vilka nybyggnadsbehovet vid jämnt fördelad nybyggnadsfrekvens skulle uppgå till 2—3 procent av det be- fintliga byggnadsbeståndet, medan det normala reparationsbehovet uppskat- tades till 3—5 procent. Enligt undersökning, som verkställts av 1938 års jordbruksutredning, utgjorde under år 1937 nybyggnadsbehovet för jordbruk inom storleksgruppen 2—10 hektar för bostäder 7—9 procent och för eko- nomibyggnader 16—17 procent. Dessa siffror, som under alla förhållanden , ansågs utgöra en ungefärlig bild av det rådande läget, skulle innebära, att antalet rivningsfärdiga ekonomibyggnader inom nämnda grupp vore sex till åtta gånger större än normalt. Icke heller någon av de övriga storleksgrup- perna kunde uppvisa ett tillfredsställande byggnadsbestånd. Mellan 40—60 procent av hela byggnadsbeståndet beräknades nämnda år vara av mindre god eller dålig beskaffenhet.

De sakkunniga erinrade om att man vid bedömandet av frågan om jord- brukets byggnadsbehov borde ha i minnet den betydelse, som ett ändamåls- enligt byggnadsbestånd torde få i samband med en fortgående strävan efter rationalisering av lanthushållningen.

De meddelade uppgifterna rörande jordbrukets bruttoavkastning avsägo räkenskapsåret 1939/40 och uppgifterna å byggnadskostnaderna gällde år

1939. Sedan dess hade sannolikt de ekonomiska förutsättningarna för jord- bruket förbättrats. Samtidigt hade byggnadskostnaderna enligt beräkningarna från år 1939 till i april 1942 stigit med i runt tal 30 procent. Denna stegring vore mindre än den allmänna stegring av levnadskostnaderna, som skett sedan 1939 (40 procent). Av byggnadskostnadsstegringen hänförde sig om- kring 20,4 procent till materialkostnader, 3,6 procent till arbetskostnader för det egentliga byggnadsarbetet och 6,0 procent till installationer, administra- tiva kostnader m. m. De sakkunniga anförde vidare. »Med hänsyn till vad sålunda anförts få de sakkunniga såsom sin mening uttala, att de byggnadskostnader, som legat till grund för de verkställda beräkningarna, un- der nuvarande produktionsförhållanden icke kunna bäras av jordbruket utan en vä- sentlig höjning av produktpriserna, om man bortser från det rela-tivt obetydliga an- talet större brukningsdelar å vissa slättbygder. I den mån en sådan höjning av pro- duktpriserna icke anses böra komma till stånd, synes det ofrånkomligt, att kraftiga åtgärder vidtagas för att söka förbilliga och effektivisera produktionen av jordbruks- byggnader såväl med avseende på materialkostnader och byggnadsmetoder som be- träffande arbetskostnader, detta så mycket mer som förutsättningen för en förbätt- rad jordbruksdrift i många avseenden även torde få ett nära sammanhang med byggnadsbeståndets beskaffenhet.»

Arkitekten L. M. Giertz, som på uppdrag av 1942 års byggnadssakkunniga verkställt undersökning rörande byggnadskostnadernas betydelse för jord- bruk av olika :storleksgrader, har i fråga om ärskostnader för ett fast bygg- nadsbestån-d anfört följande.

»Man kan inte dra några slutsatser om byggnadskostnadernas betydelse för jord- bruket utan att utjämna dem till årliga utgifter. Det gäller sålunda att finna en faktor som reducerar gällande nybyggnadskostnader till ärskostnader. Denna års- kostnadsfaktor1 uttryckes vanligen i procent. Tidigare utredningar (av Nannesson och Stensgård) ange dess värde utan hänsyn till räntor, skatter och försäkringar, till belopp varierande från 1,68 till 3 procent. De varierande uppgifterna ha föranlett en närmare analys av årskostnadsfaktorns sammansättning.

Till årskostnaderna för ett jordbruks byggnadsbestånd böra räknas: 1) fondering, 2) räntor, 3) underhåll, 4) skatter och försäkringar.

Fondering och räntor. En maskin har då den köpes ett visst värde. Detta värde sjunker allteftersom maskinen föråldras och förslites. Den årliga värdeminskningen måste motsvaras av en årlig amortering, som tillsammans med ränta på det investerade kapitalet, under- håll och reparationer m. m. utgör årskostnaden för maskinen. På samma sätt räk- nas i allmänhet ärskostnader för byggnader. Man utgår med andra ord från det en gång investerade kapitalet och anser att detta skall bibehållas oförändrat och årligen ge den avkastning som betingas av gällande ränteläge.

Förhållandet blir i viss mån ett annat, då det gäller byggnader för jordbrukets behov. Dessa äro ett nödvändigt tillbehör till jordbruksjorden, och de måste succes-

1 Årskostnadsfaktor = det procentuella förhållandet emellan ärskostnader för viss byggnad och de under ifrågavarande år gällande nybyggnadskostnaderna för densamma.

sivt förnyas i den mån de förslitas eller bli otidsenliga. Om man utgår ifrån att varje brukningsdel sedan länge haft ett för densamma avpassat byggnadsbestånd, förefal- ler det således riktigare att betrakta de årliga inbetalningar, vilka Askola täcka nyan- skaffningskostnaderna, som en sparfond för kommande byggnader, än som en av- betalning på tidigare investeringar. Denna fondering bör anpassas efter det bygg- nadspris som kan tänkas komma att gälla vid nästkommande nybyggnadstillfälle. Att ställa några säkra prognoser för byggnadskostnadernas framtida utveckling är givetvis omöjligt. Med erfarenhet från de senaste decennierna vågar man emellertid påstå att byggnadskostnaderna — delvis i samband med penningvärdets fall —— i stort sett ständigt stegras. Stegringen sker tidvis likformigt, tidvis språngvis. För att möjliggöra någotsånär enkla beräkningar har här bortsetts från dessa diskontinuite- ter och kostnadsstegringen antages likformig med en viss procent om året. Denna procentsats kallas här den årliga byggnadskostnadss—tegringen = t procent. Medel- värdet av t har under de senaste 40 åren legat mellan 2 och 3 procent. ——

Beträffande lämplig amorteringstid för jordbrukets ekonomibyggnader har en åsiktsförskjutning ägt rum under de senaste åren. Den ökade mekaniseringen med- för ökade krav på byggnads—typernas utveckling och förändring. Förr bedömdes en byggnads troliga livslängd till mellan 60 och 90 år efter dess tekniska utförande och därav betingade motståndskraft mot förvittring och förslitning. Numera torde man knappast våga räkna med att en byggnad uppnår den av dessa faktorer betingade åldern. Den snabba utvecklingen gör att jordbrukets ekonomibyggnader kunna vän- tas bli oekonomiska i drift förr än de ur byggnadsteknisk synpunkt bli värdelösa.

Inom Sveriges Allmänna Lantbrukssävllskap gjordes år 1938 en utredning angåen- de värdeminskning å byggnader. Av denna utredning framgår bland annat dels 'att det är den praktiska användbarheten av byggnaden som här är avgörande för när nybyggnad skall ske' dels 'att flera ladugårdar nybyggts redan efter 30—35 år* och ”att av det nu befintliga relativt sett yngre byggnadsbeståndet en ganska stor del (från ett län angives 20—40 procent) för närvarande sannolikt torde vara i be- hov av ombyggnad'. Det påpekas också i utredningen att svinhus ha mycket kort livslängd medan logar och magasin kunna få en längre varaktighet än andra eko- nomibyggnader av trä. Medellivslängden anges för nybyggnader av trä till 50 år och för stenbyggnader till 70 år enligt uppgifter från Hushållningssällskapen. Med hänsyn till de citerade uttalandena förefalla dessa siffror höga. Som grund för be— räkningen av fonderingskostnaderna väljes därför fonderingstiden här något korta- re eller i medeltal til—l 50 år för bostäder, 40 år för kreatursstallar och 60 år för öv- riga ekonomibyggnader. Emellertid bör samtidigt påpekas att valet av fonderingstid spelar en viss roll för den årliga fonderingskostnaden. Därvid måste man också ta hänsyn bl. a. till ränteläget vars betydelse här nedan närmare granskas.

Vid beräkning av jordbrukets produktionskostnader brukar räntekostnaden för fas- tigheterna betraktas som en fristående enhet utan uppdelning på olika typer av kapi- talinvestering. Räntan beräknas på fastighetsvärdet, som i sin tur är en funktion av avkastningen. Byggnadsbes-tåndet spelar mindre roll. Detta innebär som regel en överskattning av gamla byggnaders värde och underskattning av nybyggnadsvärdet. Man tar med andra ord för liten hänsyn till nödvändigheten av en sparfond på sätt som ovan ski'sserats. Såvida icke *sparfonden upplägges genom särskilt kapitalkon-to borde besparingarna bokföras i form av avskrivning av byggnadskapitalet. —— —— ——

Underhåll.

Med tanke på här angivna korta amorteringstider anses kostnaderna för mera om- fattande reparationer kunna försummas. Vid längre amorteringstider växa kostna- derna för reparationer starkt med byggnadens stigande ålder. Vad som härvidlag kan anses normalt för jordbruksbyggnader är icke möjligt att fastställa. Av erfarenheter från industrier och stadsbebyggelser vågar man emellertid antaga, att för ett gam-

malt byggnadsbestånd reparationskostnaderna uppgå till belopp som ofta överstiga fonderingskostnaderna. Samtidigt som man beräknar lägre kostnader för räntor och fondering vid ökad amorteringstid måste man alltså göra tillägg för ökade repara- tionskostnader. Den hittills som regel praktiserade metoden att hellre lappa på och nyinreda än att riva och bygga nytt har nog i många fall andra orsaker än strängt ekonomiska. Bland dessa får man väl i första hand nämna kapitalbrist på grund av otillräckliga avskrivningar samt i viss mån beskattningsförhål'landen men också pietet mot det bestående.

Storleken av underhållskostnaderna beror på ifrågavarande byggnads tekniska ut- förande. För varje byggnadsdetalj bör summan av fonderingskostnaderna och under- hållskostnaderna vara ett minimum. Ofta lönar sig ett dyrare utförande, därför att underhållskostnaderna minskas. Å andra sidan kan kapitalbrist vid nyanskaffnings- tillfället tvinga till en billig utföringsmetod, utan hänsyn till kostnaderna för det framtida underhållet. Detta torde vara en av anledningarna till det tidigare påpeka- de förhållandet, att priset per kreatursplats för stallbyggnader vid småbruk ofta är lägre än vid storbruk, trots att man med tanke på det relativt större väggytorna i mindre byggnader kunde vänta sig motsatsen.

Stensgård anger underhållskostnaden till 0,6 procent av förnyelsekostnaderna exklusive de av gårdens folk utförda arbetena. Ett vanligt antagande för det totala underhållet anges till 1 procent. Det troliga underhållet för de byggnader som för- utsatts i denna undersökning kan uppskattningsvis anges på följande sätt.

Yttertak av tegel eller asbestcement behöva översyn varje år (ett visst bräckage förekommer). Yttertak av svartplåt måste oljemålas vart fjärde eller femte år och papptak eller spåntak måste omläggas vart femtonde å tjugonde år. Årskostnader för yttertak variera sålunda avsevärt. I här anförda beräkningar förutsättes tak av asbestcement, motsvarande det lägsta underhållet. Numera måste man emellertid i stället för asbestcement använda tegel, som blir något dyrare eller ersättningsma- terial, om vilkas livslängd och underhållskostnader man inte med säkerhet kan yttra sig.

Utvändiga målningsbehandlingar och underhåll i övrigt bliva lika för sten- och träbyggnader i fråga om snickerier, plåtarbeten, rännor, vindskivor, o. s. v., men högre för trähusen beträffande utvändig ytmålning. Särskilt för djurstallar förekom- ma i stället putslagningar på stenhus i rätt stor utsträckning. Samtliga snickerier och vissa inredningar bytas en gång (efter 20 år) i djurstallar och överses grundligt i bostäder (efter 25 å 30 år).

Invändigt kalkas djurstallar varje år och snickerier oljemålas vart fjärde. Bostä- der nyrenoveras vart 8:e å 10:e år. Spis, tvättställ och diskbänk jämte avloppsled- ningar anses ha hälften så lång livslängd som huset i övrigt. Dessa inredningar måste alltså förnyas en gång (efter 25 år).

Försäkringar och "skatter.

Av tänkbara risker anses här endast brandrisken böra belasta byggnadskontot. Enligt uppgifter från brandförsäkringsbolag uppgå premierna för brandförsäkring till omking 0,1 procent för fullgoda stenbyggnader på landsbygden i mellersta och södra Sverige. Träbyggnader kosta ungefär dubbelt så mycket. I Norrland ökas kost- naderna med 75 a 100 procent.

Den del av kommunalskatten, som utgår på 5 procent av taxeringsvärdet, anses här böra belasta byggnadskaplitalet. Därvid uppskattas taxeringsvärdet _ av skäl, som tidigare angivits _— till i runt tal 2/3 av byggnadernas för året gällande ny- byggnadsvärde. Utdebiteringen räknas här sålunda på 3,3 procent av byggnadernas nyvärde.

Utdebiteringens storlek såsom den framgår av Statistisk årsbok (skatt till lands- ting och kommuner) har uträknats som i förhållande till landsbefolkningen vägda

medel-tal. I södra och mellersta Sverige ligga dessa medeltal mellan 10 och 11 kro- nor per skattekrona under det att norra Sverige har ett medeltal av 14 kronor per skattekrona. »

Årskostnader för jordbruksbyggnader i kronor pr ha åkerjord (år 1939), enligt Giertz.

2—10 10—20 20—50 över 50 851 ............ 224'80 143'70 122'10 99 Msl ........... 189'50 127'30 96'50 83 Msk ........... 189'90 14260 9860 80

. ............ 147-90 115'40 —

I Meddelanden från Statens F orskningskommitté för Lantmannabyggnader (nr 1 år 1944) har agronomen Lennart Hjelm verkställt utredning angående byggnadskapitalets och byggnadskostnadernas storlek vid svenska jordbruk.

I undersökningen göres skillnad på nyvärde och nybyggnadsvär- de. Nyvärde eller reproduktionskostnaden är ett uttryck för vad det kostar att uppföra en byggnad med det vid värdering-stillfället rådande prisläget. Vid beräkningen av nyvärdet av ett byggnadsbestånd utgår man ifrån en byggnad av samma ändamålsenlighet och effektivitet som den nuvarande. Nybyggnadsvärdet åter är byggnadsvärdet av en med nuvarande standard fullt modern byggnad, vilkens ställning som produktionsfaktor dock i övrigt motsvarar den nuvarande.

Hjelm har med ledning av Giertz' utredningar och egna undersökningar funnit, 'att nybyggnadskostnaden för lanthushållningen (ej skogen) vid de bokföringskontrollerade egendomarna år 1943 utgjorde i kr per hektar jord- bruksjord.

2—10 10—20 20—50 > 50 ha ha ha ha 5511 ............... 5 170 3 390 2 830 2 170 Msl1 ............... 4 330 3 040 2 290 1 940 Msk1 .............. 4 350 3 100 2 310 1 840 N1 ................ 4550 3110 2480 .

Ett med åkerarealen vägt medeltal av nybyggnadskostnaden skulle giva 3 2-00 kr eller avrundat till 3 000 kr.

Ovanstående byggnadskostnader hänförde sig till förhållandet vid de bok- föringskontrollerade egendomarna, där driften i allmänhet vore något inten- sivare än vad fallet vore vid jordbruk i allmänhet och därför fordrade ett större byggnad-sbestånd. Hjelm har därför gjort en justering av kostnads- talen för de bokföringskontrollerade egendomarna för erhållande av något mera generella tal avseende landets genomsnittsjordbruk och därvid funnit, att nybyggnadskostnaden skulle utgöra

1 851 = Skåne-Hallands slättbygder.

Msl = Mellersta Sveriges slättbygder omfattande Öland, Gotland, Östgötaslätten, Väner- slätten samt Mälar- och Hjälmarbygden. Msk = Södra och Mellersta Sveriges skogs- och dalbygder enligt Statistiska Centralbyråns indelning. (Jfr Jordbruksräkningen 1937, s. 8 och 322). N = Norra Sverige, d. v. s. hela Norrland utom Gästrikland samt mellan- och fjällbygden i Kopparbergs län.

10—20 » ................ 2 600 >> >> » » 20—50 » ................ 2 000 >> » » »

>50 » ................ 1 700 » » >> » Vägt medeltal .............. 2 600 kronor.

Nybyggnadskostnaderna inom jordbruket hade enligt Hjelm stigit med ca 50 0/0 från 1922—23 till 1939 och med ca 40 0/0 från 1939 till 1943.

Nybyggnadsvärdet vid bokföringskontrollerade egendomar utgjorde 1939 2 000 kr och 1943 3 000 kr per hektar åker.

Hjelms utredning angående fastighetsvärdet vid jordbruket visa-de bl. a., att fastighetsvärdet (såväl salu- som taxeringsvärdet) vore avsevärt högre per hektar vid mindre än vid större egendomar, att mellan olika produktions- områden förelåge en icke obetydlig variation i fastighetsvärdets storlek, att saluvärdena i regel vore icke obetydligt högre än taxeringsvärdena samt att fastighetemas fastighetsvärden påverkades i mycket liten utsträckning av byggnadsbeståndets beskaffenhet.

I sistnämnda avseende anförde Hjelm: »Det torde vara en praktisk erfarenhet, att det uppstår en betydande förlust genom att sälja en egendom omedelbart efter en nybyggnad. Däremot är det avsevärt för- månligare att sälja en fastighet med mycket dåliga byggnader. Emellertid torde sä- kerligen icke de flesta försäljningar äga rum just efter en nybyggnad. Även om ef- terfrågan på sådana egendomar bör vara relativt stor, synes salubjudandet här vara litet, enär säljaren då gör en direkt kapitalförlust. Efterfrågan torde heller inte vara så stark, att priset springer upp till det värde egendomen borde ha med hänsyn till däri nedlagda kapital. Som förut visats är vårt jordbruks förhandenvarande byggnadsbestånd i behov av nybyggnader och reparationer i större utsträckning än som kan anses normalt. Detta gör att fastigheterna numera i många fall måste köpas med ett relativt bristfälligt byggnadsbestånd. En annan orsak, som också verkar i samma riktning, är att önskan att sälja egendomen bör vara störst för fastigheter med dåliga byggnader. Vederbörande jordbrukare drar sig för att bygga om och försöker i stället att sälja. Flykten från landsbygden torde också i viss utsträckning äga rum från gårdar med dåliga byggnader, varigenom dessa då bliva till salu. En del köpare önska måhända fastigheter med dåliga byggnader för att sedan kunna planera dniften efter egen uppfattning. Detta kan kanske skapa viss efterfrågan på fastigheter med dåliga hus, ehuru utbuden av sådana fastigheter dock torde vara större än efterfrågan, varför priset på dessa följaktligen borde vara relativt lågt. Emel- lertid visar praktiken att fastigheter med dåliga hus i regel betalas med ett avse- värt högre pris än de med hänsyn till kostnaderna för erforderliga ombyggnader borde betinga. Förklaringen härtill torde ligga i att man icke tar tillräcklig hänsyn till byggnadernas beskaffenhet vid inköp av fastigheten.»

Nybyggnadskostnaden i procent av fastigheternas saluvärde vid bokfö- ringskontrollerade egendomar utgjorde år 1943: '

2—10 10—20 20—50 Över 50 Medeltal ha ha ha ha vägt Sls ......................... 173 139 98 . 85 116 Msl ........................ 226 214 170 136 178 Msk ........................ 314 194 159 120_ 237 * N ......................... 237 1 88 1 78 — 224 * Medeltal vägt ............... 264 192 150 121 190.

Hjelm hade även undersökt förhållandet emellan fastighetsvärdet och nuvärdet å byggnaderna. Några uppgifter om nuvärdets storlek förelåge icke senare än Nanneson's undersökning 1922—1923. Inom olika storleks- klasser fann Nanneson följande procenttal för nuvärdet i förhållande till fastigheternas saluvärde.

Upp till 10 hektar .............................. 69 % 10'1— 25 >> .............................. 61 % 25'1— 50 » .............................. 58 % 50'1—100 » .............................. 54 % Över 100 » .............................. 54 7

Enligt 1938 års jordbruksutredning var behovet är 1937 av nybyggnad och omfattande reparation följande.

Förnyelsebehov av befintliga jordbruksbyggnader i procent av samtliga,

2—10 10—20 20—50 >50 I behov av nybyggnad. ha ha ha ha Bostäder för innehavaren . . . . . . . . .. . . 7'1 5'7 4'6 3'2 ;;» » arbetare ................ 9'1 8'9 7's 6'1 Djurstallar ......................... 170 133 120 10'0 Övriga ............................. 15'9 11'4 80 87 Beräknat medeltal .................. 120 100 80 70 I behov av omfattande reparation. Bostäder för innehavaren ............. 47'6 43'1 40'6 35'8 » » arbetare ................ 47'5 49'5 46'5 44'4 Djurstallar .......................... 463 485 487 425 Övriga ............................ 49'7 51'4 54'1 51'9 Beräknat medeltal .................. 48'0 47'0 46'0 43'0.

Om man utginge ifrån en genomsnittlig livslängd för byggnaderna av 50— 65 år vore det årliga normala behovet av nybyggnad 1,5—2 0/o, varjämte man enligt Giertz kunde räkna med att behovet av omfattande reparation vore cirka 4 0/0 av antalet byggnader. Det »övernormala» behovet av ny- byggnad och reparation 1937 bleve då i 0/0 av samtliga byggnader (avrun— dade tal)

2—10 10—20 20—50 >50

ha ha ha ha Nybyggnad .................. 1 O 8 6 5 Reparation .................. 44 43 42 39.

I procent av nybyggnadsvärdet har erhållits följande siffror för

2—10 10—20 20—50 >50 ha ha ha ha »Övernormalt» nybyggnadsbehov ....... 7' 5 6' 0 4' 5 3" s » reparationsbehov ....... 11' o 10' 8 10' 5 9' 8 Summa 185 16'8 15'0 13'6.

Vid de små jordbruken erfordrades avsevärt mera byggnadsverksamhet än vid storjordbruken.

Enligt 1938 års jordbruksutredning hade utgifterna för underhåll och ny- byggnad beräknats till

1937 .................................. 90' 7 miljoner 1938 .................................. 109'3 » 1940 .................................. 87'6 »

År 1939 var ur jordbrukssynpunkt ett relativt gott är, varför man då an- tagligen byggde minst lika mycket som 1938. Som ovanstående siffror utvi- sade, nedgick däremot byggnadsverksamheten kraftigt 1940 och förmodligen var förhållandet ungefär likartat 1941. Under åren 1942—1943 hade där- mot byggnadsverksamheten åter kommit i gång. Man syntes sålunda kunna antaga, att beträffande jordbrukets byggnadsbestånds sammansättning och beskaffenhet förelegat status quo sedan 1937. Det torde därför finnas skäl '- förmoda, att i det förhandenvarande byggnadsbeståndet såväl strax före krigsutbrottet som för närvarande funnes ett till följd av årlig värdeminsk- ning uppkommet byggnadsbehov till en kostnad av 15—20 0/0 av nybyggnads- värdet förutom det årliga underhålls- och amorteringsbehovet. Med ett ny- byggnadsvärde av cirka 2 000 kronor (1939) per hektar skulle detta betyda en kostnad av 300—400 kronor per hektar.

Den senare tidens teknisk-ekonomiska utveckling hade medfört krav på en omfattande rationalisering och modernisering av jordbrukets produk- tionsmedel. Detta gällde icke minst byggnaderna. Kravet på modernare bygg- nadsbestånd torde t. o. ni. vara avsevärt större än kravet på exempelvis maskiner och redskap, enär byggnaderna icke tidigare blivit föremål för ra- tionaliseringsverksamhet i samma utsträckning som övriga produktionsme- del. Det vore givetvis svårt att statistiskt uppskatta storleken av detta behov. Lågt räknat torde man kunna föreslå en siffra av 10—15 0/0 av nybyggnads- värdet. Om härtill lades ovan funna »övernormala» behov av underhåll och amortering, erhölles ett omedelbart behov av byggnadsarbeten motsvarande en kostnad av cirka 25—30 0/0 av nybyggnadsvärdet för att jordbrukets byggnadsbestånd skulle erhålla en sammansättning och kvalitet, som svarade mot tidens krav och mot nuvarande driftsformer och intensitet inom jord— bruket. Om nybyggnadsvärdet år 1939 uppginge till i medeltal 1 800 kronor per hektar, bleve detta byggnadsbehov cirka 500 kronor per hektar eller sammanlagt omkring 1 800 miljoner kronor för hela landets åkerareal. En- ligt 1938 års fastighetstaxering uppgick jordbruksvärdet till 4 790 miljoner, varför denna byggnadskostnad utgjorde närmare 40 0/0 av taxeringsvärdet. Byggnads-kostnaderna hade, som förut framhållits, under tiden 1939—1943 ökats med minst 40 0/0. De kapitalbelopp, som med nuvarande prisläge er- fordrades för restaurering av byggnadsbeståndet, beräknades till 2 200 år 2 7 00 miljoner. Av dessa summor torde rationaliseringsbehovet uppgå till 40—50 0/0 och behovet av byggenskap till följd av eftersatta årliga underhålls- och re- parationsarbeten till 50—60 0/0.

De ovan funna nybyggnadskostnaderna vore i förhållande till fastighets- kapitalet exceptionellt höga, Sålunda överstege de i många fall fastighets- värdena med 50—100 0/0. Byggnaderna vore följaktligen ur anskaffnings- synpunkt jordbrukets dyrbaraste produktionsmedel.

Det förhandenvarande nuvärdet uppginge till endast 60% av fastighets- värdet. Denna siffra vore förvånansvärt låg, men den måste ses ur den syn- punkten att detta byggnadsbestånd vore synnerligt bristfälligt och fordrade omedelbara reparationer och ombyggnader till 20 a 30 0/0 av nybyggnadsvär- det. Att genomföra dylika byggnadsarbeten krävde avsevärda kapitalinsatser. Även för de årliga normala nybyggnads- och reparationsarbetena erfodrades en hel del kapital. Betydande svårigheter att anskaffa detta torde med stor sannolikhet komma att inställa sig. Det kunde visserligen påpekas, att vid en förståndig årlig avskrivning, jordbrukaren hade avsatt en summa varje år, som då byggnaderna vore färdiga att ombyggas, kunde tagas i anspråk härför. Detta vore emellertid oftast icke med verkligheten överensstämmande. Enligt en av Statistiska Centralbyrån företagen utredning var jordbrukets skuld- procent för jordbrukets behov i slutet av 1933 i medeltal 41,6 0/0. Undersök- ningen visade även att en stor del av jordbruken, nämligen 21,6 %, hade en skuldprocent för jordbrukets behov av 75 och däröver. Att under sådana om- ständigheter anskaffa byggnadskapital uppgående till nära hela fastighets- värdet bleve förvisso svårt. Visserligen torde viss förbättring av gäldstorleken hava inträffat sedan 1933, men säkerligen vore den ändå alltjämt avsevärd.

I fråga om byggnadernas ä r s 0 m k 0 s tn a d e r anförde Hjelm bland annat följande:

»En ledande princip vid avskrivning i allmänhet vore att värdet å kapitalföremålet nedskrives med viss procent av anskaffningskostnaden. Denna procent borde då vara så avpassad, att anskaffningskostnaden bleve slutamorterad senast vid den tidpunkt, då föremålet vore färdigt för utrangering. Då det gällde jordbrukets byggnader vore avskrivningstiden förhållandevis lång och under denna tid kunde betydande förändringar inträffa i byggnadskostnaderna. Vid en konstant årlig avskrivning grun- dad på byggnadernas uppförings-värde, komme under sådana förhållanden de årliga avskrivningsposterna icke att räcka till för uppförandet av en ny byggnad. Det kommer därför vid denna tidpunkt att erfordras betydande nya kapitalbelopp. Un- der sådana förhållanden vore det ekonomiskt värdefullt att mera inrikta sig på vad det en gång i framtiden komme att kosta att uppföra nya och moderna byggnader. De årliga inbetalningar—na betraktas därvid som en sparfond, vilken sedermera skulle täcka nyanskaffningskos'tnaderna. De årliga »avskrivningarna» bleve då be- roende av kostnadsstegringen och byggnadernas varaktighet samt enligt Giertz, även av ränteutveckl'ingen. En dyhik fondering vore knappast möjlig att realisera. De är- liga avskrivningarna måste nämligen oftast användas till amortering av de lån, som jordbrukaren varit nödsakad taga vid uppförandet av den gamla byggnaden. Några medel för fondering i syfte att finansiera ett modernt nybygge i framtiden stode under sådana förhållanden icke att uppbringa.

Förnyelsen av jordbrukets byggnadsbestånwd skedde i allmänhet icke på en gång utan successivt. De 'för varje år därigenom uppkomna kostnaderna borde därför läg- gas till grund för avskrivningen. De årliga underhålls- och amorteringskostmdern-a uppskattad-es inom den Nvannesonska bokföringen till 2 ä 3 0/0 av byggnadsbeståndets reproduktionsvärde.

Det vore givetvis svårt att bilda sig en uppfattning om byggnadskostnadsutveck- lingen efter kriget. Till stor del samm-anfölle den med penningvärdets utveckling. Antagligt vore väl emellertid att viss reducering av byggnadskostnaderna komme till stånd och enkannerligen då en sänkning av materialprisema. Man kunde därför våga räkna med att byggnadskostnaderna nu hade nått toppunkten och att t. o. ni. en sänkning kunde inträffa. Denna förmodade stagnation gjorde det lättare att beräkna avskrivningsfaktorn. Någon hänsyn till förräntning av avskrivningspos-terna borde icke tagas. »Avskrivningsprocenten» bleve därför endast beroende av bygg- naderna-s varaktighet samt byggnadskostnadernas förändring.

Byggnadernas varaktighet hade av Nanneson 1922—1923 uppskattats till föl- jande.

Boningshus för ägaren ........................... 96 år

» » arbetare .......................... 79 >> Häst- och nötkreaturstallar ....................... 77 » Svinhus ........................................ 62 >> Logar .......................................... 72 » Magasin ........................................ 76 » Vagn- och redskapsbodar ........................ 64 ».

Till följd av den teknd-ska utvecklingen hade emellertid kravet på modernare och effektivare byggnader stigit avsevärt sedan 1922—1923, varför byggnadernas var- aktighet nu torde vara åtskilligt lägre. Man finge numera alltmer frångå, att den fysiska varaktigheten bestämde medellivslängden och i stället inrikta sig på den ekonomiska användbarheten. Detta vore särskilt fallet i fråga om ekonomibyggna- d-erna. En inom Sveriges Lantbruksförbund år 1938 företagen utredning hade tagit fasta härpå. Utredningen grundade sig på uppgifter om byggnadernas varaktighet insamlade från hushållningssällskapen. I genomsnitt hade därvid följande använd- ningstid erhållits:

Ekonomibyggnader av trä ........................ 50 år » » sten ....................... 70 > Bostadsbyggnader » trä ........................ 70 >> » » sten ....................... 85 ».

Även dessa ålderssiffror torde vara för höga för närvarande. Giertz räknade 1942 med en varaktighet av 50 år för bostäder, 40 år för nötkreatursstallar och 60 år för övriga ekonomibyggnader.

Livslängden för de ladugårdar, som byggdes före 1900 beräknades av Hjelm till omkring 46 år och för dem, som uppförts efter 1900 till endast omkring 34 år. Sär- skilt låg varaktighet hade de ladugårdar, som byggdes åren 1915—1925.

De byggnader, som uppfördes och planerades efter våra dagars tekniska möjlig- heter och efter egendomens naturliga förutsättningar, borde få en längre varaktighet än äldre byggnadsföretag. Men det vore givetvis omöjligt att på detta stadium bilda sig en uppfattning om storleken härav. De tekniska och ekonomiska förhållandena kunde snabbt förändras, varför man ändå icke borde räkna med för lång var- aktighet beträffande jordbrukets byggnader, sannolikt icke längre än i genomsnitt 50—65 år. För ladugårdar torde man knappast kunna räkna med mer än 40—50 års varaktighet. Lantbruksförbundet hade ansett det vara berättigat att i allmänhet tillämpa följande avskrivningstal:

för nya bostadsbyggnader av trä 1'5 %, av sten 1 % » » ekonomibyggnader » » 2 %, » » 1'575.

För äldre byggnader ansåge förbundet högre avskrivningsprocenter motiverade. Att finna något exakt och fullt riktigt mått på avskrivningsfaktorn mötte stora vanskligheter. Utgående från en genomsnittlig varaktighet av 50—65 räknade Hjelm med en avskrivning av 1,5—2 0/0 på det för varje är aktuella nybyggnadsvärdet.»

Ifråga om jordbrukets produktionskostnader har Hjelm i undersökningen över byggnadernas årsomkostnader först stannat inför den kostnadsindelning, som tillämpas inom Lantbruksstyrelsens jordbrukseko— nomiska undersökning (Nannessons bokföringssystem). Då det gällde att be- lysa ett visst kapitalföremåls driftsekonomiska betydelse, gåve denna kost- nadsindelning icke en fullt rättvisande bild av föreliggande förhållanden. Hjelm har därför gjort en ombearbetning av bokföringsgårdarnas produk- tionskost-nader för åren 1939/40 och 1942/43, varvid han sammanfört samt— liga de kostnader, som vidlåda resp. kapitaldelar. I samband med denna om- gruppering av kostnaderna hava byggnadernas underhålls- och avskrivnings- kostnader beräknats med utgångspunkt från de nybyggnadsvärden, som Hjelm i undersökningen funnit vara förhanden vid bokföringskontrollerade egendomar, d. v. s. 2 000 kr per ha 1939/40 och 3 000 kr per ha 1942/43. Där- vid har erhållits följande produktionskostnader enligt modifierad indelning.

Bokföringsår

_ 1939/40 1942/43 Bruknmgskostnader: kr/ha i % kr/ha i % Arbetskostnader ..................... 246 44' 6 327 45" 1 Yarukostnader ....................... 103 18' 7 117 16'2 Ovriga brukningskostnader ............ 35 6'3 41 57 Summa 384 69'6 485 67'0 Kapitalkostnader: För byggnader ...................... 107 19'4 152 21'0 Därav: Underhåll och amortering .......... 50 90 75 103 Räntekostnader .................... 47 8' 5 66 9" 1 Försäkringar ...................... 2 0' 4 4 O' 6 __ Garantiskatter .................... 8 15 7 1'0 Ovriga kapitalkostnader ................ 61 11'0 87 120 Summa 168 304 239 33'0 Summa produktionskostnader 552 100'0 724 100'0.

Byggnadernas årsomkostnader uppgå enligt denna undersökning till 107 resp. 152 kr per ha, vilket utgör 19,4 resp. 21,0 0/0 av de totala produktions- kostnaderna. Näst efter arbetskostnaderna utgöra sålunda byggnadernas års- omkostnader den största produktionskostnadsposten.

Statens livsmedelskommissions statistiska byrå har i P. M. angående jord- brukarnas kontanta inkomster och utgifter under år 1943 (bilaga till prop. 303/1945) i anslutning till föregående promemorior i prop. 319/1942, 246/ 1943 och 253/1944 lämnat redogörelse för verkställd bearbetning av själv- deklarationer avseende inkomståret 1943.

Angående det för undersökningen utnyttjade materialet samt metoderna för dess bearbetning hänvisas till promemorian. Bruknings'delar med mindre än 2 hektar åker ingå icke i undersökningsmaterialet.

Jordbrukets kontanta inkomster och utgifter under åren 1938 och 1940—— 1943 beräknades utgöra i miljoner kronor

1941

1938

Inkomster. Inkomster av försålda produkter

därav spannmål och frövaror ............... 184'2 1971 2551 3158 381'8 sockerbetor .......................... 59'3 623 8115 999 93'0 potatis m. m ......................... 46'1 601 659 1004 951 hö, halm och grönfoder .............. 8'6 17'0 29'3 155 149 Summa vegetabiliska produkter 298"? 336'5 431'9 531'6 584'8

hästar och nötkreatur ................ 187'1 264'4 3007 2464 281'3 svin och grisar ...................... 168'2 185'9 185'9 138'3 195'5 fjäderfä och ägg ...................... 39'8 41'3 888 309 383 mjölk till mejeri ..................... 4080 5261 607'1 645'6 703'6 mjölk till enskilda ................... 52'2 45'4 42'4 37'7 39*0

Summa animaliska produkter 855'3 10631 1174'9 1098'8 1257'7

diverse produkter .................... 7'6 86 117 14'5 191 Summa inkomster av försålda produkter 1 161'1 14082 16185 1644'9 1861'6 Diverse inkomster ............................ 73'8 68'h 76'2 97'2 109'4 därav för körslor .......................... 54'1 50'0 58'9 79'3 86'0 Inkomster av skogsbruk ...................... 254'5 222'2 296'7 387'1 428'2 Arrenden och avgälder ....................... 17'3 18'9 20'1 22'4 246

Samtliga kontanta inkomster 1506'7 1 717'8 2011'5 2151'6 2423"?

Utgifter.

Arrenden och kontanta undantagsförmåner 11'1 12'5 ]2'9 13'3 14'8 Arbetslöner .................................. 314'0 347'3 403'3 457'7 521'6 Inköp av förnödenheter ......................

därav spannmål och frövaror ............... 44'7 62'7 75'2 79'6 81'0 kraftfoder och betmassa .............. 130'0 141'9 1267 1154 116'5 potatis och rotfrukter ................ 3'9 && 6'4 6'8 6'6 hö, halm m. fl. fodermedel ........... 25'7 3'7'3 655 662 43'7 gödselmedel och torvströ ............. 87'2 103'3 126'7 134'5 140'5 Inköp av levande inventarier ................. 95'1 1019 129 9 1306 152'7 Inköp av döda inventarier .................... 40'5 46'6 62'2 74'0 81'6 Underhåll av inventarier ..................... 41"! 506 61'3 69'9 81'7 Underhåll av byggnader ...................... 70'0 69'6 903 101"? 1233 Diverse driftskostnader ....................... 136'7 153'9 164'8 188'6 212'0 Räntor ...................................... 89'4 95'9 100'3 97'4 94'7 Samtliga kontanta utgifter 1 0900 1 229'0 1 425'5 1 535 7 1 6707 Nyuppsättning av inventarier ................. 19'7 13'7 10'5 12 9 17'5 Ny-, till- eller ombyggnad ....................

Kostnaden för underhåll av byggnader beräknades uppgå till

1938 .................................. 70" 0 miljoner 1940 .................................. ' ' »

.................................. ' »

.................................. ' >>

.................................. ' " »

Beträffande utgiftsposterna för nyuppsättning av inventarier samt för ny-, till- och ombyggnad framhåller statistiska byrån, att dessa kostnader icke berättiga till avdrag vid taxeringen, varför desamma kunna antagas vara mindre fullständigt redovisade i deklarationerna. Av de vid bearbetningen av dessa Poster erhållna resultaten torde därför icke alltför bestämda slutsatser böra dragas.

C. De sakkunnigas förslag.

I. Allmänna synpunkter.

Av den i det föregående lämnade redogörelsen för jordbrukets byggnads- ' kostnader framgår, att byggnaderna i jordbruket i driftsekonomiskt hän- seende äro av mycket stor betydelse. Ändamålsenliga byggnader och bygg- nadstekniska anordningar underlätta arbetet å jordbruksfastigheten, varige— nom driftkostnaderna i regel kunna minskas. En viss tendens torde tidigare hava förelegat att uppföra större byggnader än som varit nödvändigt med hänsyn till fastighetens driftförhållanden. Särskilt har detta ofta kunnat kon- staterasi fråga om mangårdsbyggnader, men även beträffande ekonomibygg- nader hava icke sällan ur driftsekonomisk synpunkt erinringar kunnat göras med avseende å antal, storlek och planläggning. Underhåll av onödiga eller onödigt stora byggnader medför för jordbrukaren kapitalförlust och reduce- rad nettoavkastning. I regel lära dock numera jordbruksfastigheterna förses med bostadsbyggnader och ekonomibyggnader, som anpassats efter jordbru— kets behov. I fråga om ekonomibyggnaderna torde sålunda ofta vad som förut inrymdes i flera byggnader sammanföras till en eller ett fåtal större byggnader. Den nya bebyggelsen har givetvis rönt inverkan av de rationa- liseringssträvanden, som göra sig gällande i jordbruket. Många arbets-bespa- rande eller för ökad hygien och trevnad avsedda anordningar och anstalter hava vidtagits, som icke hava motsvarighet i den äldre bebyggelsen. Det är självfallet, att dessa åtgärder fördyrat byggnadskostnaderna. De rådande krisförhållandena hava också orsakat en väsentlig ökning av kostnaderna. Utvecklingen har sålunda medfört, att en nybyggnad för jordbruket numera utgör en mer betydande kapitalutgift än tillförne. Frågan om rätt fill av- drag vid taxeringen för värdeminskning å jordbrukets driftbyggnader har i följd härav alltmera kommit att uppmärksammas. I fråga om jordbrukets byggnadskostnader må erinras om att det kunnat konstateras, att dessa, sär- skilt vid det mindre och det medelstora jordbruket, ofta överstiga jordbruks- fastighetens hela taxeringsvärde.

De ovan i detta kapitel återgivna utredningarna angående jordbrukets bygg- nader påvisa även de stora svårigheter, som föreligga då det gäller att kon- statera det aktuella byggnadsbeståndet å en viss jordbruksfastighet. Den nu- varande bebyggelsen å jordbruksfastigheterna i landet växlar nämligen ihög grad såväl med hänsyn till byggnadernas planläggning, som utförande, ål- der, underhåll m. 111. Även å en och samma fastighet kunna betydande varia- tioner i angivna hänseende förekomma de olika byggnaderna emellan. Vid övervägande av olika principer för anordnande av avdragen för värdeminsk- ning å byggnad möter främst svårigheten att med hänsyn till nämnda om- ständigheter kunna vid” det praktiska taxeringsförfarandet konstatera det värde å jordbrukets byggnader, som bör läggas till grund för en taxeringsmäs- sigt riktig beräkning av avdragen för byggnadernas värdeminskning.

II. Frågan om gemensamma beräkningsgrunder beträffande rätt till avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av byggnad i jordbruk m. m.

Med frågan om avdrag för värdeminskning av byggnad sammanhänger spörsmålet om rätt till avdrag för reparation och underhåll av densamma. De sakkunniga hava därför ansett sig böra till behandling upptaga jämväl sistberörda spörsmål. För kostnader för reparation och underhåll av bygg- nad i jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk får enligt gällande bestäm- melser avdrag ske vid inkomsttaxeringen med vad som kontant utbetalats under beskattningsåret (22 & 1 mom. första stycket tredje punkten kom— munalskattelagen). Kostnader, avseende ny-, till- eller ombyggnad, skola där- emot avdragas i form av årliga värdeminskningsavdrag. Det måste följakt- ligen vid taxeringen tillses, att utgifterna för reparations- och underhållsarbe- ten icke komma att ingå i det värde, åt vilket värdeminskningsavdrag beräk- nas. Gränsdragningen mellan avdragsgill och icke avdragsgill byggnadskost- nad är ofta synnerligen svår att göra, särskilt då olika arbeten samtidigt utföras. Isynnerhet om äldre byggnad omändras eller moderniseras — vil- ket ju ofta är fallet med byggnader i jordbruket — uppkomma stora svå- righeter att ernå ett riktigt avgörande. Till reparation och underhåll hän- föras ofta alla arbeten på en byggnad, vilka ej uppenbarligen avse nybyg - nad eller tillbyggnad. Beskattningsmyndigheterna torde ofta sakna möjlig- het att införskaffa nödvändiga uppgifter för en säker bedömning av de utförda arbetenas art och omfattning samt kostnaden för de olika arbe- tena och nödgas därför att med stor försiktighet behandla yrkanden om avdrag för reparations- och underhållskostnader. Sämskilt hava tvister, huru- vida en avdragspost avser reparation eller ombyggnad, framträtt beträffan— de sådana jordbruksfastigheter, som förvärvats av andra personer än yrkes- jordbrukare. Fastighetens såväl bostads- som driftbyggnader kunna i sådana fall påkostas genomgripande förbättringar, vilka i deklarationen redovisas som underhållsarbeten; ett härav föranlett driftsunderskott å jordbruket kan ägaren avdraga från sina övriga inkomster. Det må också framhållas, att be-

stämmelsen att avdrag medgives för reparation men ej för ombyggnad verkar därhän, att jordbrukaren för att utnyttja avdragsmöjligheten verkställer re- paration även i sådana fall, då en rationell förnyelse av byggnadsbeståndet i stället hade krävt nybyggnad.

Ett samordnande av avdrag för värdeminskning och underhåll kan ur principiell synpunkt motiveras av det förhållandet, att omfattningen av den värdeminskning genom förslitning, som en byggnad är underkastad, är be- roende av byggnadens underhåll. En väl underhållen byggnad är sålunda underkastad värdeminskning i mindre omfattning än en sämre underhållen byggnad. Omvänt minskar en dåligt underhållen byggnad fortare i värde än en väl underhållen byggnad. Enligt gällande praxis medgives emellertid vär- deminskningsavdrag för en byggnad oberoende av huru den underhålles. Så- lunda kan ett för högt eller för lågt avdrag för värdeminskning komma att medgivas utan att möjlighet föreligger att framdeles reglera detta förhållande vid en eventuell försäljning. Enligt de sakkunnigas mening böra de avskriv— nings- och underhållskostnader, för vilka avdrag skola medgivas vid taxe- ringen, i princip så nära som möjligt ansluta sig till de enligt driftsekonomis- ka grunder beräknade kostnaderna för värdeminskning å ny-, till- och om- byggnad samt för underhåll och reparation. De verkliga kostnaderna för dessa ändamål kunna dock variera betydligt år från år. Detta gäller även om för- nyelsen av byggnadsbeståndet sker någorlunda successivt. Underhålls- och reparationsarbeten, avseende ett år, uppskjutas ofta till ett senare år. Av- drag för därav föranledda kostnader synes följaktligen icke böra belasta ett års drift. Jordbruket bör i stället för varje år påföras kostnader för en i huvudsak konstant byggnadsverksamhet, eftersom byggnadernas prestatio— ner i förhållande till jordbruksdriften i stort sett äro desamma varje år. Års- omkostnaderna böra därför utgöra en andel av de för en längre tidrymd upp— kommande underhålls- och nybyggnadskostnaderna.

Med utgångspunkt från vad sålunda anförts, hava de sakkunniga kornmit till den slutsatsen, att avdrag för reparation och underhåll av jordbrukets byggnader bör medgivas, icke såsom nu med vad som kontant utgivits här— för under beskattningsåret, utan med en på visst sätt beräknad årlig andel av kostnaderna för nämnda ändamål. Härigenom åstadkommes en utjämning i jordbrukets beskattning varjämte jordbrukaren beredes möjlighet att bättre utnyttja sin ifrågavarande avdragsrätt än som med nuvarande bestäm— melser kan ske. Avdragen för reparation och underhåll, å ena sidan, samt för värdeminskning, å andra sidan, skola sålunda vid inkomsttaxeringen be— räknas enligt likartade grunder, vilka kunna sägas överensstämma med prin- cipen om bokföringsmässig vinstberäkning. Den av de sakkunniga förordade principen kan uttryckas sålunda, att vid inkomsttaxeringen avdrag må ske för de kapitalutyifter, som nedlagts å en jordbruksfastighet för ny-, till- eller ombyggnad samt för reparation och underhåll av fastighetens byggnader, med belopp, så avpassade att de kunna anses motsvara de genomsnittliga— efter driftsekonomiska grunder beräknade årsomkostnaderna för nämnda ändamål.

III. Frågan om fastställande av jordbruksfastighets byggnads— och under- hållskapital.

Grundas avdragen för reparation och underhåll samt för värdeminskning av jordbrukets byggnader å denna princip, möter spörsmålet att för varje jordbruksfastighet beräkna dessa årsomkostnader, därvid främst uppkommer frågan om fastställande av det värde, som skall läggas till grund för avdrags- posternas beräknande, vilket värde av de sakkunniga i fortsättningen benäm- nes fastighetens byggnads— och underhållskapital. Den närmare utformningen av reglerna om avdrag för underhåll och värdeminskning av byggnad är helt beroende av huru problemet om fastställandet av fastighetens byggnads— och underhållskapital löses. De sakkunniga hava haft under övervägande olika förslag. Här nedan under a)—c) lämnas redogörelse för de förslag, vilka de sakkunniga övervägt men icke ansett sig kunna förorda varefter under IV följer det av de sakkunniga förordade förslaget.

a) Bibehållande av nuvarande princip för beräknande av värdeminsknings- avdrag.

Enligt gällande praxis medgives värdeminskningsavdrag för byggnad i för- värvskällan jordbruksfastighet med 1 1/2 0/0 av byggnadens beräknade vär- de, vilket motsvarar en genomsnittlig varaktighetstid av 66 år. Med hänsyn till vad som framkommit genom senare åren verkställda utredningar i fråga om jordbrukets byggnader torde man numera få räkna med en något kor- tare varaktighet. Det synes följaktligen motiverat, att medgiva en högre avskrivningsprocent än som nu tillämpas. En utsträckt rätt till avskrivning skulle därför kunna ordnas på det sätt att ett förhöjt procenttal medgives.

Gällande praxis med schablonmässiga avdrag, beräknade å det i taxe- ringsvärdet ingående jordbruksvärdet har i praktiken verkat synnerligen ojämnt och i särskilda fall föranlett för låga eller för höga värdeminsknings- avdrag. Detta sammanhänger med att det taxerade jordbruksvärdet icke all- tid är en riktig utgångspunkt för beräkning av en byggnads värde. De minsta jordbruken, där det huvudsakligaste värdet ligger i bostadsbyggnaden, åsät- tas _ofta icke ett taxeringsvärde, som motsvarar värdet av byggnaden. Vid bestämmande av en jordbruksfastighets taxeringsvärde, skall hänsyn tagas till förutom jordens och åbyggnadernas beskaffenhet fastighetens läge, brukningsförhållanden, hävd m. m. Sålunda kunna lika taxeringsvärden be— stämmas för fastigheter med samma areal men olikartad bebyggelse, enär den ena fastighetens mindre goda åbyggnader kunna uppvägas av jordens bättre hävd och bättre brukningsförhållanden. En skillnad föreligger vidare mellan de fall, då jordbruksbyggnaderna bestå huvudsakligen av stenhus, och de fall, då byggnaderna äro uppförda av trä. I det förstnämnda fallet bör den värdeminskning, som hänför sig till slitage, vara mindre än då fråga är om trähus.

Bristerna i nu tillämpade grunder för beräkning av avdrag för värdeminsk- ning av byggnader i jordbruket framträda än starkare om samma grunder skulle tillämpas vid beräkning av avdrag för reparation och underhåll. De sakkunniga finna därför att nu tillämpade beräkningsgrunder icke kunna be- gagnas vid fastställande av en jordbruksfastighets byggnads- och underhålls- kapital.

b) Äsättande av särskilt byggnadsvärde vid fastighetstaxeringen.

0

En möjlighet vore att byggnaderna a jordbruksfastighet vid fastighets— taxeringen åsättas särskilt byggnadsvärde samt att avdrag för värdeminsk- ning medgåves enligt de regler, som för närvarande gälla för annan fastig- het. Byggnadsvärdet kunde tänkas omfatta antingen byggnadsbeståndet i dess helhet eller blott bostadshuset; i senare fallet skulle värdet å ekonomibygg- nader och arbetarebostäder komma att ingå i det taxerade jordbruksvärdet. I varje fall uppkommer frågan att bestämma byggnadens eller byggnadernas värde och detta torde icke kunna ske annorledes än efter schablonmässiga be- räkningsgrunder. Beräkningssättet torde få bliva detsamma, som nu tillämpas i fråga om annan fastighet, d. v. s. byggnadsvärdet finge upptagas till det be- lopp, som utgör skillnaden mellan fastighetens allmänna saluvärde i dess hel- het, å ena sidan, och det fastigheten åsatta jordbruksvärdet, skogsvärdet samt tomt- och industrivärdet, å andra sidan. Ett sålunda bestämt byggnadsvärde torde i allmänhet icke komma att motsvara det verkliga värdet på byggna— derna. I detta sammanhang må nämnas att enligt en i statistiska central- byrån verkställd utredning, avseende tiden den 1/l 1938—den 30/0 1944, låg allmänna saluvärdet för jordbruksfastigheter i genomsnitt för hela riket 39 0/0 över taxeringsvärdet för sådana fastigheter.

Ett schablonmässigt bestämt byggnadsvärde skulle i själva verket icke innebära någon förändring i förhållande till den metod för beräkning av byggnadsbeståndets värde, som behandlats i närmast föregående avsnitt. Här- till kommer, att driftbyggnader och jord höra intimt samman, varför stora ' svårigheter föreligga att verkställa en uppdelning av taxeringsvärdet i en del, , som belöper på byggnaderna och en del, som belöper på jorden.

0) Avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning grundad på en beräknad nybyggnadskostnad.

Det förslag, vilket de sakkunniga här upptaga till granskning, har utarbe- tats under samverkan med professor Nanneson och agronomen hos Statens forskningskommitté för lantmannabyggnader Lennart Hjelm. I förslaget re- dovisade tabeller och diagram hava upprättats av Hjelm, som även iövrigt införskaffat och bearbetat den utredning, som i förslaget återgives. lie sak- kunniga, som ägnat förslaget en ingående granskning, hava funnit detsamma vara av stort allmänt intresse. Med hänsyn härtill vilja de sakkunniga lämna en utförlig redogörelse för förslagets innehåll.

Det föreliggande förslaget innebär att vid beräkning av avdragen för un- derhåll och värdeminskning bortses från den nuvarande bebyggelsen och att till grund för uppskattningen av underhålls- och värdeminskningskostnader- na i stället lägges en beräknad nybyggnadskostnad för ett ur driftsekonomisk synpunkt lämpligt byggnadsbeständ & jordbruksfastigheten. Man utgår så- lunda i princip från en jordbruksfastighets totala byggnadsbestånd. Detta beräknas för varje fastighet efter den standard, som numera anses drifts- ekonomiskt föredömlig, således även med avseende å byggnadernas tekniska utrustning. Årsomkostnaderna för byggnadsbeståndets underhåll och värde- minskning uppskattas till visst procental av ett för jordbruksfastigheten i fråga fastställt byggnadsvärde. Detta byggnadsvärde måste vid rationell jordbruksdrift baseras på en byggnadskostnad, som svarar mot en modern och efter föreliggande driftsform rätt anpassad bebyggelse. I det följande be- nämns denna kostnad nybyggnadskostnad. Vid eventuellt uppkommande för— ändringar i byggnadskostnadernas allmänna utveckling (materialpriser, ar- betslöner, byggnadsstandard etc.) måst-e ifrågavarande nybyggnadskostnader i erforderlig utsträckning justeras.

För beräkning av nybyggnadskostnadernas storlek hava följande alternativ övervägts.

I . Beräkning efter hektarmedeltal. Det enklaste sättet att beräkna nybyggnadskostnaderna är att fastställa hektarmedeltal för vissa grupper av jordbruksfastigheter samt att sedan till- lämpa dessa tal på de enskilda fastigheter, som närmast äro att hänföra till vederbörande grupp. De statistiska uppgifterna för en dylik gruppindel- ning hava hämtats från jordbruksräkningarna. En uppdelning av jordbru- ken har verkställts på följande större produktionsomräden:

1. Södra och mellersta Sveriges slättbygder.

2. >> ) » » skogs- och dalbygder.

3. Norra Sverige.

Inom varje område hava jordbruken uppdelats på 9 storleksgrupper, näm- ligen:

0'26—1 ha 5—10 ha 30— 50 ha 1—2 » 10 -—20 » 50—100 » 2—5 » 20—30 » över 100 »

Om man utgår från de medeltal, som i jordbruksräkningarna redovisas för olika jordbruksgrupper beträffande djurantal, skördarnas storlek (ut— rymmesbehov) o. s. v., och multiplicerar dessa med vissa fastställda priser pr byggnadsenhet, erhålles nybyggnadskostnader, som i genomsnitt gälla för ifrågavarande jordbruksgrupp. Nedan i tab. 1 har en sådan beräkning för södra och mellersta Sveriges slättbygder företagits. Till grund härför har lagts uppgifter hämtade från jordbruksräkningen 1937 samt de för 1943 ' funna enhetspriserna.1

1 L. Hjelm: Byggnadskapitalets och byggnadsomkostnadernas storlek vid svenska jordbruk. l Meddelande nr 1 från Statens Forskningskommitté för Lantmannabyggnader.

Tabell 1. Beräkning av nybyggnadskostnader för södra och mellersta Sveriges slättbygder.

Ant [ . H ekta r Antal rums- kreatffrs- Lagervolym Lageryta 1 Redskaps- Nybyggnads—

. enheter iloge m” magasin mil utrymme m2 kostnader, ak" a 4000 kr. äeggåtffh å 4—å kr. år 40 kr. :; 40 kr. kr/ha åker

l'b ha . . .. 4 50 4 10 12 500 36 » . . . . 4 4 150 12 25 6 400 7'5 » . . . . 5 8 330 26 45 4 400 151) » . . . . 5 14 670 53 75 2 800 250 » 7 21 1 130 90 100 2 500 400 » 10 30 1840 147 160 2 300 75'0 » . . . 17 50 3 000 276 300 2 000 1000 » . . . . 22 63 4 000 350 350 1 900

Fastställandet av antalet rumsenheter1 är förenat med betydande vansk- ligheter. Att utgå ifrån befintligt antal rum är endast tänkbart beträffande arbetarebostäder. Då det gäller mangårdsbyggnader, synes av flera skäl en dylik beräkningsgrund icke kunna tillämpas. Frågan blir då vilket bostads- utrymme, som kan anses vara skäligt för respektive jordbruksgrupper. Föl- jande antal rumsenheter i mangårdsbyggnaderna för de olika storleksgrup- pema hava upptagits i beräkningen nämligen:

15 ha 4 rumsenheter 25'0 ha 6 rumsenheter 3'5 » 4 ) 40'0 » 6 ) 7'5 » 5 >> 750 > 7 » 15'0 » 5 » 100'0 » 8 »

I viss mån har avvikelse skett från uppgifterna i jordbruksutredningen 1938 nämligen vad beträffar antalet rumsenheter för de först angivna tre kategorierna. Med hänsyn till av de sakkunniga införskaffade uppgifter, bland annat från Domänstyrelsens jordbruksbyrå, samt under beaktande av vad som i gällande avtal finnes föreskrivet angående bostäder åt lantarbe- tare har föreslagits ytterligare en rumsenhet utöver de i jordbruksräkningen angivna.

I fråga om större jordbruksfastigheter torde kunna ifrågasättas, huruvida 8 rumsenheter för fastigheter om 100 ha och däröver bör anses tillräckligt, särskilt med hänsyn till att ofta gårdskontor finnes ä dessa fastigheter. De sakkunniga hänvisa till vad som nedan ä 5. 147 anföres här-om.

Antalet kreatursplatser i tab. 1 är beräknat på grundval av kreatursstam— mens storlek 1937. Därvid motsvarar en kreatursplats så stor del av en stallbyggnad (inklusive foderrum, mjölkrum och skulle), som erfordras för ett fullvuxet nötkreatur, 2 ungdjur eller kalvar, 2/3 häst, 4/3 unghäst, 5 svin eller 20—35 höns.

I detta sammanhang uppkommer frågan, huruvida de minsta bruknings- delarna böra med'tagas vid denna beräkning. Dessa äro icke att anse såsom

* Rumsenhet = rum eller kök om i medeltal 13—15 m2 nettoyta = 20 m2 bruttobostadsyta; motsvarande c:a 80 ms byggnadsvolym.

Tabell 2. Totala nybyggnadskostnader i kronor pr ha åker inom södra och mellersta Sveriges slättbygder.

Hektar åker Kr. pr ha Hektar åker Kr. pr ha Hektar åker Kr. pr ha 1 16 000 13 3 200 25 2 500 2 8 400 14 3 100 26—30 2 400 3 7 000 15 3 000 31—35 2 400 4 6 200 16 2 900 36—40 2 300 5 5 500 17 2 800 41—50 2 300 6 5 000 18 2 800 51—60 2 200 7 4 600 19 2 700 61—70 2 100 8 4 200 20 2 700 71—80 2 000 9 3 900 21 2 600 81—90 1 900 10 3 700 22 2 600 91—100 1 800 11 3 500 23 2 500 12 3 300 24 2 500

egentliga jordbruksfastigheter och i regel finnas på dessa brukningsdelar endast bostadshus. Enligt jordbruksräkningen 1937 redovisades nämligen icke husdjur på ca 80 0/0 av de 300000 lägenheter och brukningsdelar, som finnas i gruppen 0,2—2,0 ha. Beräkning av nybyggnadskostnad enligt före- varande förslag bör endast omfatta jordbruksfastigheter om 1 ha och där- över. För övriga jordbruksfastigheter torde i följd härav särskilda bestäm- melser bliva erforderliga.

Hektarkostnaderna enligt tab. 1 har inlagts i ett diagram (se diagram 1). Med ledning av detta kan med relativt god säkerhet byggnadsvärden beräk- nas för åtskilligt flera jordbruksgrupper, än som redovisas i jordbruksräk- ningen. På grundval av kurvan i diagram 1 hava i tab. 2 de totala hektar- kostnaderna angivits för ett antal jordbruksgrupper inom södra och meller- sta Sveriges slättbygder. Kostnadstalen äro här avrundade till jämna 100- tals kronor.

De i tabellerna 1 och 2 redovisade kostnadstalen äro medeltal för jord- bruksgrupper, som i verkligheten förete ganska stora olikheter med avseende på byggnadsstockens storlek och sammansättning. Vid fastställandet av ny- byggnadskostna-derna är det emellertid önskvärt, att så långt som möjligt bygga på de förhållanden, som råda vid de enskilda egendomarna. Sålunda hör hänsyn tagas till de skiftande driftstyper, som föreligga även mellan jordbruk av samma storleksordning och i samma produktionsområde, enär byggnadernas storlek i hög grad är beroende härav.

Inom de mycket stora jordbruksgrupper, som jordbruksräkningarna redo- visa, föreligga betydande variationer beträffande driftsformerna och därmed också byggnadsbeståndets storlek och sammansättning. Men även om genom viss approximering, (jfr diagram 1), medeltal för ett stort antal grupper kunnat åstadkommas, är det likväl icke sannolikt att dessa tal skulle bliva representativa för de enskilda egendomarna.

Diagram 1. Totala nyhyggnadskostnader 1 kr. pr ha åker vid olika storleksgrupper inom södra och mellersta Sveriges slättbygder. Kr/hu

13500 1 | | | | | | | | | | | | F | | | I |

13000 _ 12500 — _ 12000 — _ 11500 - 11000 _ _ 10500 10000 _ _ 9500 - 9000 _ 8500 _ _ 8000 _ _ 7500 - — 7000 _

6500 — 6000 » 5500 > 5000 — 4500 — 4000 - 3500 - 3000 — 2500 - 2000 —

1500 > — 1000 — 500 » —

() 1 | ] l 1 1 | l | I I 1 | 1 | ] l l l 5 10 15 20 25 30 35 40 45 50 55 60 65 70 75 80 85 90 95 100 Hektar åker per brukningsdel

Det torde i första hand vara ladugårdarnas storlek, som varierar mellan olika jordbruk av samma storleksordning, beroende på mer ell-er mindre kreatursintensiv drift. Särskilt vid större jordbruk bliva de totala nybyggnadskostnaderna i hög grad beroende av djurbesättningens storlek. Hjelm har för att belysa detta i diagrammen 2—5 återgivit antalet kreaturs— enheter per 100 ha jordbruksjord vid några slumpmässigt valda bokförings- kontrollerade jordbruk. Som framgår av diagrammen, föreligga mycket stora variationer beträffande antalet kreatursenheter pr 100 ha. Variationerna sy- nas vara så stora att ett representativt medeltal för ladugårdarnas storlek

slättbygder (IO—20 ha).

Kreaiursenheter 150 | | | | | | | | | | | | | | | |

140

130

Gård

Diagram 3. Kreatursenheter pr 100 ha jordbruksjord inom södra Sveriges slättbygder (över 100 ha).

Kreutursenheier | l

138 Diagram 4. Kreatursenlieter pr 100 ha jordbruksjord inom mellersta Sveriges slättbygder (2—5 ha).

Kreutursenheler 180 | |

170

160

150

140

130

120

] |

Gård

inom samma jordbruksgrupp icke lär kunna beräknas blott med hänsyn till åkerarealens storlek. Antalet arbetare och därmed arbewtarebostäder- nas omfattning växlar avsevärt från fastighet till fastighet inom samma storleksklass, vilket i sin tur delvis sammanhänger med kreatursbesättning- ens relativa storlek. Även beträffande övriga byggnader föreligger i verk- ligheten viss skillnad mellan gårdar av samma storlek. Såsom torde framgå av det anförda skulle, om de enskilda jordbruksfastigheternas byggnadsvär- den baserades på vissa hektarmedeltal, detta kunna komma att i praktiken medföra icke önskvärda resultat.

2. Individuell beräkning av kostnaderna för kreatursstallar och arbetare- bostäder.

Enligt detta alternativ skulle nybyggna-dskostnaderna för en del av bygg- nadsbeståndet bestämmas enligt hektar-medeltal, men för vissa byggnader, nämligen för dem, som visa de största differenserna mellan olika fastigheter,

Diagram 5. Kreatursenheter pr 109 ha jordbruksjord inom mellersta Sveriges slättbygder (211—30 ha).

Kreoiursenheier 130

l 1 I | I | I I I l 1 | 1 l l I

120

110 .

100 * _

90- : xx _

70— "

so— _ _ _

SO— _

30—

0 L | | | | | | i | | i 1 i | i '

Gård

efter en individuell beräkning. Som förut framhållits förete kreatursstallarna de största variationerna och kunna icke inarbetas i en för byggnad'sbeståndet i dess helhet gemensam schablonregel. Samma förhållande torde gälla även arbetarebostäderna. Dessa senare variera i hög grad å de olika jordbruks- fastigheterna. Särskilt efter statsystemets avveckling är det sannolikt att stora olikheter komma att föreligga beträffande arbetarebostäder å jordbruksfas- tigheter. Kostnaderna borde sålunda göras variabla även beträffande dessa byggnader.

Genom att utbryta kostnaderna för kreatursstallar och arbetarebostäder i tab. 2 hava hektarmedeltalen för mangårdsbyggnader, logar och lador samt magasin, redskapsbodar och maskinhallar fastställts i tab. 3.

Den här tillämpade beräkningsmetoden kan ytterligare förenklas genom att i stället för värde å kreatursplats bestämma ett byggnadsvärde beräknat för varje djurslag (se 5. 145).

Utöver här behandlade alternativ för nybyggnadskostnadernas faststäl- lande har inom de sakkunniga diskuterats ett uppslag att verkställa en helt individuell beräkning av nybyggnadskostnaden. Enligt denna beräkningsme- tod skulle det för egendomen erforderliga byggnadsbeståndet uppskattas med ledning av vissa uppgifter t. ex. antalet bostadsrum, antalet kreatursplatser, lagervolym i loge och lador, lageryta i magasin, utrymme för redskap och maskiner. Byggnadsenheterna multipliceras därefter med vissa fastställda

och lador samt magasin och redskapsbodar i kronor

pr ha åker. Södra och Södra och mellersta mellersta Norrland Hektar äker Sveriges slätt- Sveriges skogs- bygder och dalbygder Kronor pr ha Kronor pr ha Kronor pr ha 1 ............ 15 000 15 000 15 000 2 ............ 7 700 7 400 8 200 3 ............ 6 400 6 200 6 600 4 ............ 5 200 5 100 5 300 5 ............ 4 500 4 400 4 600 6 ............ 4 000 3 900 4 100 7 ............ 3 700 3 600 3 700 8 ............ 3 300 3 200 3 300 9 ............ 3 100 3 000 3 100 10 ............ 2 900 2 800 2 900 11 ............ 2 700 2 600 2 600 12 ............ 2 500 2 400 2 400 13 ............ 2 400 2 300 2 300 14 ............ 2 300 2 200 2 200 15 ............ 2 200 2 100 2 100 16 ............ 2 100 2 000 2 000 17 ............ 2 100 2 000 1 900 18 ............ 2 000 1 900 1 800 19 ............ 1 900 1 800 1 700 20 ............ 1 900 1 800 1 700 21 ............ 1 800 1 700 1 600 2. ............ 1 800 1 700 1 600 23 ............ 1 800 1 600 1 600 24 ............ 1 700 1 600 1 500 25 ............ 1 000 1 500 1 400 26— 30 ....... 1 500 1 400 1 300 31— 35 ....... 1 400 1 300 1200 36— 40 ....... 1 300 1 200 1100 41— 50 ....... 1 200 1100 1000 51— 60 ....... 1100 1 000 900 61— 70 ....... 1 000 900 800 71— 80 ....... 900 800 700 81— 90 ....... 800 700 _ 91—100 ....... 800 700 ** kostnadstal, varvid nybyggnadsvärdet erhålles. Denna metod förutsätter ett omfattande dekl-arationsförfarande av de skattskyldiga. Även arbetet för be- skattningsmyndigheterna med kontroll av avlämnade uppgifter torde bliva

synnerligen arbetskrävande. Metoden torde bliva svårtillämpad i praktiken och kan därför icke förordas.

Av ovan angivna alternativ till beräkning av nybyggnadskostnadernas storlek är givetvis det under 1) upptagna förslaget enklast att i praktiken tillämpa. De sakkunniga hava emellertid, såsom tidigare anförts, funnit att

här avsedda metod icke kan förordas, främst enär enligt densamma varje möjlighet saknas att taga hänsyn till de individuella förhållandena beträf- fande en jordbruksfastighet. Det under 2) behandlade förslaget, innebäran- de individuell beräkning av kostnaderna för kreatursstallar och arbetare- bostäder, men i övrigt beräkning enligt hektarmedeltal, synes emellertid en- ligt de sakkunnigas mening kunna leda till ett bättre resultat. Vid den prak- tiska utformningen av detta förslag möta dock vissa problem, vilka här skola upptagas till behandling.

Beräkning av nybyggnadskostnaderna för kreaturs- s t all a r kan grundas antingen å antalet kreatur å fastigheten eller ock å förefintligt stallutrymme. Man torde kunna utgå från att en kreatursplats motsvarar 8—12 mg. Häri inräknas båsplats, foderbord, gångar, mjölkrum samt foderutrymme i den vinterbonade delen av ladugården såsom rotfrukts— rum 0. d. Då kostnaderna för en kreatursplats kunna beräknas till 900 kronor, blir följaktligen nybyggnadskostnaden per kvadratmeter stallutrym- me omkring 100 kronor.

Vid båda dessa beräkningssätt uppkomma emellertid vid genomförandet vissa principiella och praktiska svårigheter.

En beräkning baserad på utrymmet i de nuvarande kreatursstallarna är icke helt i överensstämmelse med principen om nybyggnadskostnaden såsom ett uttryck för den framtida bebyggelsen. Att grunda beräkningen av krea- tursstallarnas byggnadsvärde på kvadratmeter utrymme innebär även en del praktiska svårigheter, särskilt när fråga uppkommer att mäta ladugårdarna. Bortsett från rena mätningsfel kommer det säkerligen att uppstå osäkerhet och missförstånd beträffande de utrymmen, som skola innefattas i begreppet kreatursstallar.

Krcatursstallarnas utrymmen äro ofta åtskilligt större, än vad som erford- ras för egendomens drift. Detta gäller särskilt Norrland, där ladugårdarna ofta äro byggda för betydligt flera djur, än vad som normalt hållas å fas- tigheten. Ä storjordbruken i södra och mellersta Sverige äro häststallarna ofta större än behovet, då övergång till traktordrift skett. För att icke de uppmätta värdena skola bliva för stora, synes en spärr böra införas, exem— pelvis ett visst maximiutrymme per djur. Därest sammanslagning företagits av fastigheter till större jordbruk, avsett att drivas med gemensamma nya byggnader, kunna felaktigheter uppkomma, om utrymmen i den förutvarande bebyggelsen å de enskilda jordområdena skola ligga till grund.

Med hänsyn till här ovan angivna praktiska svårigheter att uppmäta krea- tursstallarna, synes det lämpligare att grunda beräkningen av nybyggnads- värdet för kreatursstallar på kreatursbeståndet. Emellertid uppkomma vissa svårigheter även vid tillämpningen av detta beräkningssätt, främst frågan vad som avses med djurbeståndet å en jordbruksfastighet.

Därest kreatursbeståndets storlek växlar, synes det rimligt, att avdragen så nära som möjligt motsvara de verkliga kostnaderna, d. v. s. värdeminsk- nings- och underhållskostnader för en ladugård, som är stor nog att rymma

det maximala djurantal, som förekommer under en viss tidrymd. Detta är dock icke möjligt, därest medeltalet djur under en 5-årsperiod lägges till grund. Om t. ex. besättningen av en eller annan orsak har måst ned— bringas under ett eller flera år, blir medeltalet för ifrågavarande 5-årspe1riod för lågt. Beräkningen synes därför i stället böra baseras på det högsta års- inedeltalet djur under en 5-årsperiod. Med detta beräkningssätt komma san- nolikt de jordbrukare, som för en kortare tid i viss grad nedbringat sin kreatursstam, att få åtnjuta ett fullt tillfredsställande avdrag. Hänsyn bör naturligen endast tagas till djur, för vilka plats finnes i kreatursstall och icke exempelvis till djur, som innehafts endast under viss del av året. I fråga om jordbrukare, vilkas räkenskapsår utgår under sommarhalvåret, kan man sålunda icke utan vidare i förevarande sammanhang godtaga antalet djur, som redovisats i utgående lagerbehållningen.

Det beräkningssystem, som här beskrivits, torde emellertid medföra åtskil- liga svårigheter vid den praktiska tillämpningen. Svårigheterna gälla särskilt jordbrukare, som starta ett jordbruk eller som omlägga driften. Möjlighet bör finnas för beskattningsmyndigheterna att företaga jämkning, då metoden leder till uppenbart oriktigt resultat. En sådan möjlighet måste givetvis ock— så stå öppen för jordbrukaren. Det synes därför enklast att låta jordbruka- ren i deklarationen besvara vissa frågor, som äro av vikt att känna för be- dömande av det föreliggande spörsmålet. Sålunda bör jordbrukaren få upp- giva, huruvida under beskattningsåret ändring, som ej kan antagas bliva al- lenast tillfällig, skett beträffande antalet djur genom omläggning av driften, utökning eller minskning av den brukade jordegendomen eller av annan liknande omständighet. Vidare bör uppgift lämnas å antalet kreatur, för vilka plats finnes i kreatursstall, som i regel hållits å jordbruksfastigheten, räknat från den tidpunkt, då de vid uppgiftstillfället rådande driftförhiållan- dena å jordbruket infördes.

I detta sammanhang uppkommer frågan, huruvida de kreaturslösa jord- bruken skola tillåtas att få göra avdrag för värdeminskning och underhåll av kreatursstallar.

Antalet kreaturslösa jordbruk i riket år 1937 framgår av följande tabell.

Tabell 4. Antal brukningsdelar med husdjur vid 1937 års jordbruksräknlng.

Antalbrukningsdelar

Hektar äker tot lt med hus- utan hus- med nöt- utam nöt- a djur djur kreatur kr-eatur ' — 5 ................. 113 722 110 235 3 487 108 149 55 573 5— 10 ................. 97 298 96 188 1 110 95 322 1 976 10— 20 ................. 60 441 60 068 373 59 790 651 20— 30 ................. 17 518 17 395 123 17 309 209 30— 50 ................. 10 969 10 917 52 10 867 102 50—100 ................. 5 077 5 041 36 5 002 75 över 100 ................. 2 294 2 263 31 2 250 44 S:a 307 319 302 107 5 212 298 689 #8 630

I fråga om jordbruksfastighet med areal av 2 hektar och därutöver utgör antal kreaturslösa jordbruk enligt ovanstående tabell 5 212, vilket motsvarar 1,7 0/0 av totalantalet. Nötkreatur finnas på 298 689 brukningsdelar och såle- des drivas endast 8 630 eller 2,8 0/0 av totalantalet utan nötkreatur. Efter 1937 torde visserligen de kreaturslösa jordbruken hava ökat något i förhållande till ' totala antalet dock säkerligen i relativt obetydlig omfattning.

Det torde ofta föreligga stora svårigheter att avgöra vilka jordbruk, som helt övergått till kreaturslös drift samt huru länge fastigheten kommer att drivas utan kreatursbesättning. I varje fall torde bebyggelsen endast i mycket sällsynta fall anpassas efter det kreaturslösa tillståndet; kreatursstallarna fin- nas kvar och torde i allmänhet utnyttjas för annat ändamål. Då dessa bygg- nader äro underkastade förslitning och kräva underhåll, synes skäligt att medgiva något avdrag för värdeminskning och underhåll. Givetvis måste grän- sen sättas jämförelsevis lågt; förslagsvis bör, då det gäller kreaturslösa jord— bruk, blott 1[3 av kostnaden för kreatursstallar medräknas. Frågan när ett jordbruk skall anses vara kreaturslöst torde få bliva en bedömningsfråga i varje särskilt fall; en viss tidrymd för kreaturslös drift torde böra fast- ställas som villkor för avdrag.

Beträffande beräkning av nybyggnadskostnaderna för arbe- tareh 0 st ä d er torde man få utgå från det antal arbetare, som åtnjuta bo- stad hos jordbrukaren. Antalet rum pr arbetare varierar emellertid å de olika fastigheterna. Med hänsyn härtill, synes man få basera beräkningen på antalet rumsenheter i befintliga arbetarebostäder. Någon större avvikelse från den all- männa principen, att nybyggnadskostnaden skall utgöra underlaget för beräk- ningen, kommer icke härigenom att uppstå. Äldre och nyare arbetarebostäder skilja sig icke mycket från varandra beträffande antalet rum. Det torde främst vara kvaliteten, som i betydande utsträckning varierar. Beräkningen av antalet rumsenheter bör därför baseras på antalet under en viss tidrymd utnyttjade rum. Det torde bliva enklast, att jordbrukaren i deklarationen angiver antalet rum, kök inbegripet, som upplåtits till bostad åt stadigvarande driftpersonal, hemmavarande barn därvid ej medräknade. En viss m-aximering torde därvid vara ofrånkomlig; högst 1 rum för ensamstående och 4 rum för familjeförsörjare synes utgöra en lämplig gränsbestämning.

Då lantarbetarebostädernas standard varierar inom ganska vida gränser, kunde det synas erforderligt att differentiera enhetspriset efter ett visst antal godhetsklasser. Vid fastställandet härav vore det givetvis önskvärt att följa lantarbetareavtalets föreskrifter härutinnan. Dessa äro dock icke nämnvärt preciserade. Olika hyresvärde beräknas endast för lägenhet, som har tillgång till eller saknar vatten och avlopp samt centralvärme. Kvaliteten varierar dock avsevärt även beträffande andra förhållanden. Som lämpligare indelnings- grund har Hjelm föreslagit följande:

»1. En kostnad av ca 4 000 kronor pr rumsenhet motsvarar en medelgod stan— dard. Byggnaden antages vara utrustad med elektriskt ljus, matkällare, vatten och ' avlopp i köket samt del i uthus (ved och hönshus etc.). Konstruktionen är relativt t enkel och byggnaden uppgår till ca 3 rumsenheter. t

2. För en byggnadsstandard, vari även inräknas central värmeanläggning samt tvättrum och tvättstuga jämte något bättre konstruktion, kan man utgå ifrån en kostnad, som är ca 20—25 0/0 högre, d. v. s. 5 000 kronor pr rumsenhet.

3. Därest bostaden icke är försedd med vatten och avlopp samt källare och konstruktionen i övrigt endast i minsta möjliga mån fyller de krav, som man f. n. ur hällsorvärdssynpunkt kan uppställa, torde kostnaderna ligga ca 20—25 0/0 lägre än i alternativ 1, d. v. s. 3000 kronor pr rumsenhet. Då nybyggnadsvärdet skall ligga till grund för beräkning av avskrivnings- och underhållskostnader i samband med taxeringen, är det svårt att i varje speciell-t fall rätt värdera arbetarebostäder enligt ovan angivna beskrivning. Då nybyggnads- kostnaderna sålunda icke synes kunna beräknas med utgångspunkt från arbetare- bostäderna i befintligt skick synes skäl föreligga att genomgående räkna med en bestämd kostnad av 4 000 kronor pr rumsenhet.»

Beträffande nybyggnadskostnadernas totala storlek har för södra och mel— lersta Sveriges slättbygder beräknats en kostnad av 900 kronor pr kreaturs— plats samt 4 000 kronor pr rumsenhet i arbetarebostäderna. Dessa enhetspriser avses även att gälla för södra och mellersta Sveriges skogs- och dalbygder. För Norrland torde enhetspriserna vara något högre eller 1 000 kronor pr kreatursplats och 4 500 kronor pr rumsenhet.

Som framgår av tabell 3 föreligga icke några större differenser mellan slätt- bygderna och skogsbygderna i södra och mellersta Sverige. Inom Norrland bliva dock förhållandena något annorlunda. Enhetspriserna pr rumsenhet och kreatursplats äro här något större än för övriga delar av landet. Behovet av utrymme i ekonomibyggnaderna torde däremot vara något mindre. Vid små brukningsdelar, där byggnadsvärdet till större delen härrör från bosta— den, blir därför hektarmedeltalen större i Norrland än inom övriga områden. Vid större jordbruksfastigheter spela även kostnaderna för logar och lador samt magasin och redskapsbodar en viss roll. Då behovet härav är mindre i Norrland än inom södra Sverige, blir hektarmedeltalet för ifrågavarande bygg- nader även mindre.

I tab. 3 har angivits värden för tre olika produktionsområden. Med hänsyn till dels den osäkerhet, som föreligger med avseende å det använda sifferma— terialet, och dels de olika byggnadsförhållanden, som äro rådande även vid en jämförelse mellan gårdar av samma storlek och från samma produktions- oniråde, torde emellertid kunna ifrågasättas, huruvida någon differentiering av hektarmedeltalet på olika produktionsområden är behövlig med hänsyn till de ringa differenserna i nybyggnadsbeståndet mellan de olika områdena.

Hänsyn har tagits till en viss differentiering av enhetspriserna pr kreaturs- plats och rumsenhet. Denna differentiering har dock endast förelegat områ— desvis. Av samma skäl, som angivits ovan vid behandling av frågan om fixering av hektarmedeltal för olika produktionsområden, synes det icke heller nödvändigt att här tillämpa olika enhetspris för skilda delar av landet.

Då det är fråga om att fastställa kostnadstal, som skola ligga till grund för beräkning av nybyggnadsvärdet i samband med taxeringen, synes man kunna räkna med samma standard oberoende av egendomens storlek. Åt- minstone bör detta gälla för gårdar, som omfatta mer än 10 ha och beträf- fande vilka arbetsbesparande anordningar i djurstallarna kunna vara ur rän-

Tabell 5. Nybyggnadskostnad pr djur vid olika storlek på kreatursstallarna.

Upp till 10 11—35 över 35 kreatursenheter kreatursenheter kreatursenheter Kr. 1000 Kr. 900 Kr. 800

Pr kreatursenhet

Pr häst över 3 är . . . 1 500 1 350 1 200 » unghäst . ........ 750 675 600 » ko .............. 1 000 900 800 » ungdjur ......... 500 4.50 400 » svin ............. 225 200 175 » höns ............ 30 25 20

tabilitetssynpunkt möjliga att införa. Vid småjordbruken synes man däremot kunna räkna med en lägre standard, enär arbetsbesparande anordningar o. dyl. i regel ej torde förekomma på dessa egendomar. Under sådana omstän- digheter blir enhetspriset pr kreatur större vid småjordbruken än vid stor- jordbruken, beroende främst på större väggyta och grund pr djurenhet, jämför tab. 5.

Då mycket stora individuella skillnader i nybyggnadskostnaderna föreligga även mellan jordbruk av samma storleksordning, torde man ej komma verk- ligheten närmare genom att uppdela enhetspriset på olika gårdsstorlekar. Me- toden skulle härigenom komma att kompliceras, utan att garanti skulle vinnas för att mera exakta tal framkomma. Inom de sakkunniga hava delade me- ningar förelegat angående beräkning av nybyggnadskostnad i fråga om små- bruk och andra jordbruk. Skäl hava anförts för användande av ett och samma enhetspris pr kreatursplats, oberoende av ladugårdens storlek. Härigenom skulle erhållas en betydande förenkling av beräkningssättet, vilket torde vara önskvärt ur den synpunkten, att taxeringsmyndigheterna skulle få lättare att i praktiken bemästra metoden. En uppdelning av byggnadskostnaderna bör ,dock göras på kreatursstallar, arbetarebostäder och övriga byggnader. Där- vid synes kostnaderna böra beräknas för de förstnämnda individuellt för varje fastighet med ledning av vissa enhetspriser, samt för övriga byggnader efter ett medeltal, som anknyter till fastighetens storlek.

Sammanfattningsvis torde följande enhetspriser kunna användas för s a m t- liga områden och storleksgrupper, nämligen:

Kreatursstallar: 900 kronor pr kreatursplats eller

1 350 » » häst över 3 år 675 » » unghäst 1—3 år 900 » » fullvuxet nötkreatur 450 » » ungdjur, 3—18 mån. 200 » » svin 25 >> » höns * Arbetarebostäder: 4 000 » » rumsenhet.

; Hektarmedeltalen för hela landet kunna erhållas genom att ur de kost- lnadstal, som redovisas i tab. 3, beräkna ett vägt medeltal med åkerarealerna 10—457371.

Tabell 6. Nybyggnadskostnader för mangårdsbyggnad, loge och lador samt magasin och redskapsbodar.

Ha åker å egendomen Kr. Ha åker å egendomen Kr. upp till 1'0 15 000 81'1— 34'0 44 000 1'1— 20 16 000 34'1— 380 46 000 2'1— 3'0 ]8 000 38'1— 420 48 000 3'1— 40 20 000 42'1— 460 50000 4'1— 51) 22000 46'1— 500 52 000 5'1— 70 24 000 50'1— 540 54 000 7'1— 90 26 000 54'1— 580 56 000 9'1—11'0 28 000 58'1— 620 58 000 11'1—13'0 30 000 62'1— 660 60 000 131—160 32 000 66'1— 700 62 000 16'1—19'0 34 000 70.1—- 740 64 000 19'1—22'0 36 000 74'1— 79'0 66 000 221—250 38 000 79'1— 840 68 000 251—280 40 000 84'1— 89'0 70 000 28'1—31'0 42 000 89'1— 940 72 000 94'1—100'0 74 000

inom de olika områdena som vikter. Med hänsyn till att ungefär 60 0/o av åkerarealen finnes inom södra och mellersta Sveriges slättbygder, skulle de för detta område beräknade hektarmedeltalen i stort sett kunna tillämpas för hela riket.

Som framgår av tab. 3 hava för att underlätta beräkningen ifrågavarande medeltal avrundats till jämna hundratal kronor, varjämte för fastigheter med över 25 hektar åker beräknats, att samma kostnadstal skall gälla för en grupp på 5 eller 10 hektar. Då medeltalen äro beräknade på 100 kronor när, bliva vid övergången till en ny storleksklass de totala kostnaderna för de första storleksgrupperna inom vederbörande klass mindre än för de sista storleksgrupperna i närmaste föregående klass. Dessa missförhållanden kunna enklast avhjälpas genom att man i stället för hektarkostnader räknar med de totala kostnaderna, vilka lätt kunna erhållas ur en kurva, baserad på ny— byggnadsvärdena för de storleksgrupper, som jordbruksräkningen redovisar, se tab. 6.

För fastigheter med över 100 ha åker kan man räkna med att byggnads— värdet stiger med 3 000 kr. pr 10 hektars ökning av åkerarealen.

Beräkningsmetoden skall belysas med ett exempel. Å en jordbruksfastighet om 42 ha åker finnas 4 hästar, 20 kor, 5 ungdjur och 5 svin samt en arbetare— bostad om 2 rum och kök. Nybyggnadskostnaden beräknas sålunda:

Kreatursstallar: Hästar 4 st a 1 350 kr. ........................ 5400 kr. Kor 20 » > 900 » ........................ 18000 » Ungdjur 5 > » 450 >> ........................ 2200 ) Svin 5 » » 200 » ........................ 1000 » Arbetarebosläder: Rumsenheter 3 st, ä 4 000 kr. .................... 12 om » Övrig bebyggelse: (se tab. 6) ...................................... 48 000 »

Summa nybyggnadskostnader 86 600 kr.

Genom det nu föreslagna beräkningssättet beaktas visserligen icke de skill— nader i material— och» arbetskostnader, som eventuellt föreligga mellan olika områden. Vidare begagnas samma enhetspris pr rumsenhet och kreaturs— plats, oberoende av byggnadens storlek. De kostnadstal, som erhållas, torde dock vara för sitt ändamål fullt användbara. Hänsyn har ej heller tagits till det olikartade beh0v av utrymme i logar och lador samt magasin och red- skapsbodar, som är förhanden mellan de skilda produktionsområdena. I sist angivna hänseende må anmärkas att differenserna torde vara relativt små, eftersom kostnaderna för ifrågavarande byggnader äro jämförelsevis ringa i förhållande till den totala byggnadssumman, vilken främst bestämmes av djurstallar och bostadshus. Mangårdsbyggnadernas storlek kan i stort sett anses rätt avvägd för olika storleksgrupper av jordbruk. Möjligen kan invändas att antalet föreslagna rumsenheter är relativt litet vid de större egendom-arna. Det må dock erinras om att storjordbruken i stället erhålla en förmånligare ställning vid beräkning av kostnaden för kreatursstallar än de små och medel- stora egendomarna, enär enhetspriset satts lika oberoende av ladugårdens storlek.

Ifråga om den tidsperiod för vilken nybyggnadsvärdena böra gälla må framhållas att den på ovan angivet sätt bestämda nybyggnadskostnaden bör fortbestå under ett visst antal år. Beräkningar för nybyggnadskostnadernas fastställande äro så omfattande att det icke kan åläggas vare sig de skattskyl- diga eller beskattningsnämnderna att årligen verkställa dessa beräkningar. Beräkningen synes då kunna verkställas vid de i regel vart femte år förekom- mande allmänna fastighetstaxeringarna. Vart femte år bören justering av ny- byggnadskostnaderna ske, dels i fråga om kreatursstallar och arbetarbostäder med hänsyn till då föreliggande faktiska omständigheter, dels oclc i fråga om värdet av dessa och övriga byggnader med hänsyn till de ändrade byggnads- kostnader, som då kunna föreligga. Denna justering skulle kunna företagas med ledning av ett index, som registrerar byggnadskostnadernas förändringar inOm olika områden och grupper av jordbruk. Inom Statens Forskningskommitté för Lantmannabyggnader utarbetas för närvarande ett dylikt index med medel- talet för åren 1935/37 som bas. Emellertid kunna sådana fall inträffa, att byggnadskostnaderna under en femårsperiod på grund av särskilda omstän- digheter väsentligt stegras, såsom skett under åren 1939—1940. Möjligheter böra därför förefinnas, att i sådana särskilda fall efter av Kungl. Maj:t med- delat beslut kunna verkställa den korrigering av nybyggnadskostnaderna, var- till skäl kan föreligga.

Nanneson har icke funnit föreliggande förslag giva en rationell lösning av avdragsspörsmålet men erbjuda stora fördelar i förhållande till andra förslag.

Sin mening har Nanneson sammanfattat i följande promemoria: »Utgångspunkten för en utformning av jordbrukets avdragsrätt för bygg- nadskostnader synes vara

&) att avdragens storlek för en längre tidsföljd så nära som möjligt böra sammanfalla med de faktiska kostnaderna för nyuppförande och underhåll av egendomens byggnadsbestånd, samt

b) att de i regel är från är starkt varierande faktiska byggnadsutgifterna höra i största möjliga grad likformigt utjämnas på de olika åren.

För att dessa krav skola tillgodoses kräves:

1. Att en ungefärligt riktig uppskattning av nybyggnadsvärdet företages. Enär en absolut exakt uppskattning av detta värde i praxis är ogenolmförbar måste emellertid systemet utformas så att — vare sig nybyggnadsvärdet upp— tagits något för högt eller för lågt avdragens storlek dock i det långa loppet ansluta sig till de faktiska byggnadskostnaderna.

2. Avdragsbeloppens storlek böra år från år regleras i förhållande till de faktiska byggnadskostnaderna under senaste och föregående år. För detta ändamål måste dels avskrivningsprocenten i förhållande till nybyggnadsvärdet varieras mellan ett lägsta och ett högsta tal, förslagsvis lägst 2,0 och högst 3,0, dels att värderegleringskonto föres för registrering av byggnadsvärdebalansen, d. v. s. av eventuell ökning resp. minskning av byggnadsvärdet. I anslutning härtill böra reglerna för byggnadsavdragets storlek kunna formuleras på följande sätt: När byggnadskostnaderna under året plus från föregående år ingående bygg— nadsvärdeökning resp. minus från föregående år ingående byggnadsvärde— minskning:

a) överstiga 2 0/0 men ej överstiga 3 0/0 av fastighetens för året fastställda nybyggnadsvärde må hela kostnadsbeloppet avdragas.

b) understiga 2 0/0 av nybyggnadsvärdet må 2 0/0 avdragas.

c) överstiga 3 0/0 av nybyggnadsvärdet må 3 0/0 av detta värde avdragas.

3. För att åstadkomma ett rättvist utgångsläge för brukningsenheter, som börja med ett mycket högt nuvärde å byggnaderna (nybyggda gårdar) å ena sidan, och brukningsenheter, som börja med ett mycket lågt nuvärde men utföra nybyggnader åren närmast efter systemets start å andra sidan, bör en individuell uppskattning av byggnadernas nuvärde äga rum vid starten. Denna uppskattning torde dock ej behöva ske annat än å brukningsenheter, där nuvärdet överstiger 70 % resp. understiger 30 0/0 av det uppskattade ny- byggnadsvärdet och— bör endast avse ekonomibyggnaderna. För uppskattning av den byggnadsvärdepost, Bv-post, som vid starten bör ingå å värderegleringskontot torde följande formler böra användas: Bv = nuvärdet — 7/10 av nybyggnadsvärdet vid mycket högt nuvärde å byggnaderna, resp. Bv = nuvärdet —— 3/10 av nybyggnadsvärdet vid mycket lågt nuvärde å byggnaderna. Antag att nybyggnadsvärdet å ekonomibyggnadema är 10 000 kr. och att nuvärdet utgör

a) 10 000 kr. BV blir då 10000 —— 7 000 kr. = + 3 000 kr. b) 9 000 ) » » ) 9 000 — 7 000 » = + 2 000 ) c) 8 000 » » ) » 8 000 —— 7 000 » = + 1 000 >> d) 7 000 ) ) » > 7 000 —— 7 000 » = i 0

e) 3000 » » ) » 3000—3000 » = i 0

f) 2 000 » » > » 2 000 — 3 000 ) = — 1 000 ) g) 1 000 » ) ) » 1 000 — 3 000 » = —- 2 000 )

För brukningsenheter, där ägarna göra anspråk på att vid starten få till- godoräkna sig en positiv Bv-post, bör lämnas särskild redovisning över ekono- mibyggnadernas nuvärde. För egendomar med mycket dåliga byggnader fasta ställer vederbörande taxeringsnämnd efter särskild uppskattning den negativa Bv-postens värde.

4. För att avdragen i det långa loppet skola sammanfalla med de faktiska byggnadskostnaderna kräves icke blott, såsom i föregående punkterna utveck- lats, att ett värderegleringskonto föres, samt att byggnadernas värdeförsämring, då underhållet försummas, resp. värdeökning, då större byggnadsreparationer eller nybyggnader utföras, år från år noteras och kontrolleras å deklarations- blanketten, utan även att värderegleringskontots balanspost, Bv-posten, —— vare sig denna är positiv eller negativ _ »deklarationsmässigt» övertages av den nye ägaren, då brukningsenheten försäljes. Härigenom erhålles nämligen viss garanti mot missbruk av avdragsrätten i syfte att reducera den beskatt- ningsbara inkomsten. Har en jordbrukare avsiktligt försummat byggnadsun- derhållet i detta syfte, bör det allmänna dock i det långa loppet icke förlora härpå, då vid egendoms försäljning den nye ägaren övertager balansvärde- posten. För konsekvenserna av detta övertagande får köparen gardera sig, genom ett lägre fastighetspris, så att det blir säljaren som själv får svara för det eventuella »skattefusket». Genom den föreslagna anordningen skapas även en mycket värdefull faktor för bättra anpassning av jordbruksfastigheternas marknadspris efter bygg- nadsbeståndets beskaffenhet. Köp av en egendom med dåligt underhållna byggnader och samtidigt stor negativ Bv-post betyder nämligen, att veder- börande först efter utförandet av mera omfattande reparationer eller nybygg- nader får möjlighet att tillämpa en högre avdragsprocent. Övertagandet av en egendom med stor positiv Bv-post betyder däremot, att den högre avdrags- procenten kan tillämpas under en följd av år, även om de årliga byggnads- kostnaderna äro relativt små. Undantag helt eller delvis från det deklarationsmässiga övertagandet av en negativ Bv-post vid köp av fastighet bör emellertid kunna beviljas av veder- börande taxeringsnämnd i vissa fall, t. ex. om fastighetsköpet avser samman- slagning med en annan fastighet och byggnadsbeståndet å den inköpta fas- tigheten tack vare sammanslagningen blir obehövligt. Å brukningsenheter med mycket dåliga byggnader och där byggnadsunder- hållet samtidigt uppenbart försummas bör taxeringsnämnd även kunna be- gränsa avdragsbeloppet till förslagsvis 1 0/0 å nybyggnadsvärdet, för att här- igenom förebygga såväl missbruk av avdragsrätten som att den negativa Bv- posten stiger till allt för stort belopp.

5. De vid starten fastställda nybyggnadsvärdena torde kunna gälla för en avsevärd tid framåt för så vitt icke justeringar erfordras på grund av större förändringar i byggnadsvolymen å en egendom. Däremot böra avdragstalen justeras efter de aktuella kostnaderna för byggnadsmaterial och byggnads- arbete. Vid större nedgång i de aktuella byggnadskostnaderna sänkes, vid större uppgång av dessa kostnader höjes avdragstalen. Vid allmän nedgång

av byggnadskostnadsindex torde både det lägsta och högsta avdragstalet böra sänkas. Vid stark uppgång av index torde det vara tillräckligt —— åtmins- tone om kostnadsstegringen är av övergående natur —— att det översta avdrags- talet höjes. Bygges det icke under en dylik period medför stegringen av bygg- nadskostnadsindex icke heller ökade byggnadsutgifter.

För att närmare belysa den här föreslagna metodens praktiska tillämpning och resultat hänvisas till i nedanstående tabell införda exempel.

Exempel på den föreslagna metodens tillämpning och resultat. Vi förutsätta att nybyggnadsvärdet å egendomarna A, B, C och D är 100 000 kr samt att avdragsprocenten är lägst 2,0 högst 3,0.

A antages vara en relativt nybyggd egendom med en Bv-post vid starten av + 20 000 kr.

B antages vara en dåligt byggd egendom med en Bv-post vid starten av —— 20000 kr. Betydande nybyggnader utföres under l:a och 2:a året efter starten.

C och D ha medelgoda byggnader och ett Bv-värde av i 0 vid starten. C försummar underhållet, D karakteriseras däremot av ett utmärkt underhåll av byggnaderna. -

De årliga kostnaderna för byggnaderna samt avdragsbeloppens storlek under en IO-årsperiod redovisas här nedan:

A B C D A r Kostn. Avdrag Kostn. Avdrag Kostn. Avdrag Kostn. Avdrag kr. kr. kr. kr. kr. kr. kr. kr.

1948 ................ 300 3 000 40 000 3 000 300 2 000 2 500 2 500 1949 ................ 400 3 000 10 000 3 000 500 2 000 4 100 3 000 1950 ................ 1 100 3 000 500 3 000 400 2 000 2 600 8 000 1951 ................ 1 600 3 000 400 3 000 200 2 000 5 500 3 000 1952 ................ 700 3 000 800 3 000 100 2 000 3 400 3 000 1953 ................ 1 800 3 000 1 100 3 000 600 2 000 1 000 3 000 1554 ................ 2 500 3 000 3 000 3 000 300 2 000 7 000 3 000 1955 ................ 900 3 000 2 200 3 000 400 2 000 500 3 000 1956 ............. .- . . 1 200 3 000 1 500 3 000 200 2 000 6 000 3 000 1957 ................ 1 800 3 000 1 600 3 000 200 2 000 4 000 3 000 S:a 12 300 30 000 61 100 30 000 3 200 20 000 36 600 29 500

Högre avdrag än kostn ............. 17 700 —31 100 16 800 —7 100 Utg. Bv-post ........ +2 300 + 11 100 16 800 +7 100

A:s byggnadskostnader under 10-årsperioden antages uppgå till 12 300 kr. Tack vare det positiva Bv-värdet vid starten ha dock avdragen hela tiden ut- gått efter högsta procenttalet och utgjort sammanlagt 30 000 kr eller 17 700 kr mera än kostnaderna. Bv-posten har samtidigt minskat från + 20 000 till + 2 300 kr. '

B:s byggnadskostnader utgöra sammanlagt 61 100 kr och överskrida med 31100 kr avdragssumman. Bv-posten vid starten, — 20000 kr, har vid 10- årsperiodens slut tack vare de stora byggnadskostnaderna förvandlats i en positiv Bv-post på 11 100 kr.

C har begränsat byggnadsutgifterna till endast 3 200 kr under 10-årsperio-

! den, avdragsbeloppet är ca 20 000 kr under samma period och Bv-posten vid * periodens slut — 16800 kr. För att komma upp i högsta avdragsklassen

1958 måste alltså C redovisa en byggnadskostnad under detta år av minst 16 800 + 3 000 kr = 19 800 kr.

D redovisar för 10-årsperioden en kostnadssumma av 36 600 kr eller 7 100 kr mera än avdragssumman för samma tid. Bv-posten vid periodens slut är 7 100 kr.

De å deklarationsblanketten erforderliga uppgifterna anföras här nedan för året 1948 och ifrågavarande egendomar.

NybyggnadSVärde 100 000 kr. 100 0100 kr. 100 080 kr. 100 01030 kr.

&) Ingående balansvärde ............... + 20 000 20000 0 0 b) Byggnadskostnader under året ....... 300 40000 300 2500 0) Summa av a + b 20300 20000 300 2500

d) Avdrag under året ................. 3 000 3 000 2 000 2 500 e) Utg. balansvärde c—d .............. + 17 300 + 17 000 1 700 0

Det utgående balansvärdet å årets deklarationsblankett införes som ingåen- de balansvärde å deklarationsblanketten påföljande år.»

Det förslag till beräkning av byggnads- och underhållskapitalet, som be— handlats å s. 133—147, utgår från att jordbruksfastigheterna framdeles skola förses med en efter nuvarande standard anpassad bebyggelse, som även läm- pats efter varje egendoms driftsform. Emellertid torde man kurma förutse en stark rationalisering av jordbruket överhuvud taget, men den inverkan, som därav kan uppkomma i fråga om den framtida bebyggelsen, kan nu icke be- dömas. De sakkunniga åsyfta de aktuella planerna på utökning av de en- skilda jordbrukens areal och sammanläggningen av mindre jordbruk. Det system, som det här ovan behandlade förslaget representerar, torde icke kunna anpassas efter mera väsentligt ändrade förhållanden. Har förslaget en gång genomförts, torde en övergång till annat system bliva synnerligen svår att åstadkomma.

Förutsättningen för att förslaget skulle fylla sin uppgift att lösa jordbru- kets kapitalfråga beträffande byggnader vore, att en fondering ägde rum av de vid taxeringen medgivna avdragen för underhåll och värdeminskning av jordbrukets byggnader; endast härigenom skull—e garanti skapas för att nämn- da avdrag verkligen komme jordbruket tillgodo. En dylik fondering kan emellertid enligt de sakkunnigas mening icke lösas enbart genom taxerings—

mässiga åtgärder. Ett genomförande av förslaget utan sådan garanti skulle kunna leda till att en jordbrukare, som kanske är efter år låtit byggnaderna förfalla, får göra lika stora avdrag som den jordbrukare, vilken haft så stora underhålls-, om— eller nybyggnadskostnader, att byggnadsstockens vär- de under motsvarande tidsperiod bibehållits oförändrad eller kanske t. o. m. ökats.

Mot ett genomförande av förslaget i fråga kan också anföras, att detsam- ma är från statsfinansiell synpunkt svår-överskådligt. Av de sakkunniga fö— retagna undersökningar har sålunda framgått, att nybyggnadskostnaden tor- de komma att väsentligt överstiga jordbruksfastigheternas nuvarande taxe- ringsvärden.

Det må vidare framhållas, att värdet av förslaget i hög grad är beroende av, huruvida det ställer sig enkelt att tillämpa i praktiken. De sakkunniga hava kommit till den uppfattningen, att den enkla schablonmetoden med en beräkning efter hektarmedeltal icke kan förordas, utan att en indi— viduell beräkning av kostnaderna för kreatursstallar och arbetarbostäder måste ske. En dylik beräkning blir emellertid, såsom torde framgå av för- slaget, tämligen invecklad och medför, att förslaget blir svårtillämpat. Försla— get torde sålunda enligt -de sakkunnigas mening icke medföra den vinst, som framför allt åsyftats med detsamma, nämligen att utgöra en vid den praktiska tillämpningen enkel och lätt tillämpad metod för bestämmande av avdrag för värdeminskning och underhåll å jordbruket-s byggnader.

Slutligen må framhållas, att en viss osäkerhet vidlåder det siffermaterial, som lagts till grund för förslaget. De sakkunniga hava icke kunnat i detalj granska detsamma. Statens forskningskommibté för lantmannabyggnadler, som under hand tagit del av den av Hjelm förebragta utredningen, har icke an- sett sig böra göra något uttalande beträffande avdragens storlek.

Under hänvisning till vad sålunda anförts hava de sakkunniga icke ansett sig kunna förorda ovannämnda förslag till bestämmande av jordbruksfastig- hets byggnads- och underhållskapital.

Vad beträffar Nannesons förslag undanröjer detta visserligen en av de förut berörda bristfällighetema genom att tillskapa möjlighet till räkenskaps- mässig fondering av vid taxering medgivna avdrag. Den i förslaget angivna principen för reglering av byggnadsavdrag tillämpas, enligt vad de Sikkun- niga inhämtat, vid bokföring å vissa egendomar. De föreslagna bestämmel- serna, vilka skola gälla samtliga jordbruk, förutsätta emellertid en redovis- ning med värderegleringskonto, innefattande positiva och negativa byggnads- värdeposter. För de medelstora och små jordbruken torde en sådan redovis- ning bliva svår att genomföra och tillämpa. De sakkunniga anse sig därför icke kunna förorda detta förslag.

IV. De sakkunnigas förslag till fastställande av jordbruksfastighets bygg- nads- och underhållskapital.

Med byggnads- och underhållskapital avse de sakkunniga kostnad för byggnadens uppförande samt till- och ombyggnad ävensom utgift för bygg- nadens reparation och underhåll. Det värde, å vilket avdrag skall beräknas, är följaktligen icke en gång för alla till sitt belopp bestämt; det utgöres i första hand av kostnaden för byggnadens uppförande och utökas sedan i den mån kostnader nedläggas i byggnaden för tillbyggnad, ombyggnad eller repa- ration och underhåll.

Vid fastställande av det belopp, som skall utgöra byggnadskapital, har man sålunda att utgå från den ursprungliga kostnaden för byggnadens upp- förande ävensom för tillbyggnad ( byggnadskostnaden) och till denna kost- nad lägga de verkliga utgifterna för ombyggnad. Med underhållskapital av- ses de faktiska kostnaderna för underhåll och reparation, som nedlagts i byggnaderna å en jordbruksfastighet. Beräkningen av byggnads— och under- hållskapitalet erbjuder inga principiella svårigheter i de fall ägaren uppfört byggnad eller haft kostnad för dess underhåll. Det torde få ankomma på jordbrukaren att förebringa tillförlitlig utredning angående det byggnads- och underhållskapital, som under beskattningsåret nedlagts i fastigheten. E-mel- lertid torde böra uppmärksammas, att häri ofta kunna ingå kostnader, som icke direkt föranlett kontanta utgifter, exempelvis då virke från egen skog använts. Värdet härav skall emellertid upptagas såsom intäkt, vid vilket förhållande denna post skall inräknas i byggnads- och underhållskapitalet. I vissa fall kan den fast anställda personalen hava använts vid byggnadsarbe- tet. I princip bör med utgångspunkt från de sakkunnigas förslag till beräk- ning av avdrag för underhåll och värdeminskning, den del av lönekostnaden för den fast anställda personalen, som belöper på ny-, till- och ombyggnad ävensom reparation och underhåll, ej avdragas såsom avlöningskostnad i själva jordbruksdriften utan hänföras till byggnads- och underhållskapitalet. Av praktiska skäl föreslå dock de sakkunniga att, om fast personal, som är anställd för den egentliga jordbruksdriften, biträtt vid byggnadsarbetet, av— löningskostnaden för denna bör hänföras till jordbruksdriften och sålunda icke inräknas i byggnads- och underhållskapitalet. Det kan tilläggas, att byggnadsarbete å en jordbruksegendom i större omfattning än förr kräver specialarbetare. Avlöning till dessa bör självfallet icke avd-ragas såsom av- löningskostnad i jordbruksdriften utan inräknas i byggnads- och underhålls- kapitalet.

Har åter tidigare ägare uppfört byggnad eller haft kostnad för dess under- håll uppkommer frågan huru beräkningen av byggnads- och underhållskapi- talet skall ske. I princip synes man om fastigheten förvärvats genom köp, byte eller därmed jämförligt fång — i överensstämmelse med vad som i motsva- ; rande fall gäller för förvärvskällan rörelse — böra utgå från den andel av ' köpeskillingen för fastigheten, som belöper på byggnaden eller byggnaderna. Emellertid torde en sådan metod för byggnadskapitalets bestämmande av

praktiska skäl icke kunna tillämpas beträffande jordbrukets driftbyggna- der. Det torde nämligen oftast vara så gott som omöjligt att förebringa en godtagbar utredning angående den del av köpeskillingen för en jordbruks— fastighet, som belöper på byggnader, jord, skog, särskilda naturtillgångar eller liknande förmåner. De sakkunniga hava därför kommit till den upp- fattningen att byggnads- och underhållskapitalet bör anknytas till fastighe- ten såsom sådan oavsett om densamma byter ägare. Denna metod för bygg- nad's- och underhållskapitalets beräkning är enkel att tillämpa, enär nå- gon uppdelning av köpeskillingen ej behöver ske, varjämte garanti vinnes att byggnads- och underhållskapitalet icke avskrives med mer än 100 procent. Enligt de sakkunnigas förslag skall sålunda vid överlåtelse av jordbruks- fastighet genom köp, byte eller därmed jämförligt fång såsom ingående byggnads- och underh—ållskapital för den nye ägaren räknas det för den för- utvarande ägaren i beskattningshänseende senast gällande byggnads- och underhållskapitalet (byggnads- och underhållskapitalets restvärde). Mot- svarande regel skall givetvis även tillämpas vid överlåtelse på grund av arv, gåva och liknande fång.

Om således avdrag för underhåll och värdeminskning å byggnader, som uppföras efter övergången till här föreslagna beskattningsregler, skola be- räknas med utgångspunkt från den verkliga byggnads- och underhållskost- naden, uppkommer frågan, huru byggnads- och underhållskapitalet skall beräknas vid övergången (byggnads- och underhållskapitalets ingångsvärde). Därest jordbrukaren kan visa den verkliga anskaffningskostnaden för samt- liga byggnader, skall såsom ingångsvärde upptagas denna kostnad efter av- drag för åtnjutna värdeminskningsavdrag och med tillägg för kostnad för om- och tillbyggnad, som ej fått avdragas vid taxeringen. Det är emellertid uppenbart, att sådan bevisning icke kan åstadkommas annat än i vissa fall; i regel lär möjlighet att förebringa sådan bevisning föreligga endast, då bygg- naderna uppförts under senare år. För den praktiska tillämpningen måste därför meddelas bestämmelser för ingångsvärdets fastställande. De sakkun- niga hava diskuterat olika uppslag till lösande av förevarande spörsmål. En individuell värdering av byggnadsbeståndet skulle visserligen i prin- cip leda till ett riktigt resultat. Emellertid torde det därvid bliva nödvän- digt att uppställa vissa allmänna regler för värderingen, vilket i sin tur tcrde medföra, att byggnadsbeståndet kom-me att iviss utsträckning värderas schablonmässigt. Härtill kommer risken för en olikformig värdering inom olika delar av landet. En individuell värdering skulle även medföra en syn- nerligen stor arbetsbörda för beskattningsmyndigheterna med därav föran— ledda kostnader samt ett troligen betydande antal skattetvister. Med bän- syn till de anförda omständigheterna avvisa de sakkunniga detta alternativ för ingångsvärdets bestämmande.

De sakkunniga hava kommit till den uppfattningen, att för ingångsvärdets bestämmande icke torde kunna begagnas annan metod än det taxerade jord—

bruksvärdet. Den i praxis nu tillämpade schablonregeln för uppdelning av nämnda värde å jord och byggnader torde i regel få godtagas även här. Vis- serligen kan ifrågasättas, om icke värdet av byggnader å mindre jordbruks- fastigheter vid övergången bör uppskattas till större andel av taxeringsvärdet än två tredjedelar, enär det i byggnaderna å sådana fastigheter nedlagda ka- pitalet i regel torde vara relativt större än på medelstora och större jordbruk. Emellertid har detta förhållande i viss grad beaktats vid fastighetstaxeringen varjämte kan antagas, att byggnaderna å de stora jordbruken i regel äro av bättre beskaffenhet än byggnaderna å de mindre jordbruken. Av praktiska skäl är en uppdelning i mindre jordbruk och övriga jordbruk svår att ge- nomföra. De sakkunniga anse därför, att två-tredjedelsregeln, vilken med hänsyn till beskaffenheten av nuvarande byggnadsbestånd fortfarande torde äga giltighet, i allmänhet giver det mest rättvisa resultatet. Ingångsvärdet bör därför regelrätt bestämmas till två tredjedelar av det vid senaste fastig- hetstaxeringen fastställda jordbruksvärdet, såvida icke särskilda förhållan- den beträffande fastigheten föranleda till annat. Såsom exempel å sådana särskilda förhållanden, som ovan nämnts, vilja de sakkunniga nämna, att fastigheten helt eller delvis saknar å en jordbruksfastighet vanligen förekom- mande byggnader, eller att byggnaderna å fastigheten äro av särskilt dålig beskaffenhet. Ingångsvärdet torde i sådana fall få bestämmas av beskatt- ningsmyndigheterna under hänsynstagande till den utredning, som före- bringas eller som eljest är tillgänglig.

De sakkunniga antaga, att den föreslagna metoden för beräkning av vår- det av nuvarande byggnadsbeståndet vid övergången i stort sett skall giva tillfredsställande resultat. Den anknyter också till ett sedan längre tid i praktiken tillämpat system för uppskattning av byggnadernas värde vid be- räkning av värdeminskningsavdrag. Förslagets brister torde särskilt fram- träda vid större nybyggnader under senare år, då byggnadskostnaderna va- rit betydligt högre än tidigare. Det är särskilt sedan mitten av 1930-talet, som denna prisstegring inträtt. Då byggnadsarbeten torde hava verkställts i relativt stor omfattning under senare år, föreslå de sakkunniga för att mot— verka ovannämnda olägenhet, att jordbrukare medgives rätt att i stället an- vända de vid 1938 års allmänna fastighetstaxering åsatta jordbruksvärdena såsom underlag för ingångsvärdenas bestämmande. Kostnad för ny-, till— och ombyggnad, verkställd efter ingången av år 1938 kommer då att påver- ka ingångsvärdet. '

I det taxerade jordbruksvärdet kan ingå värde å skogsmark. I allmänhet torde för skogsbruk särskilda byggnader icke erfordras. Å en jordbruksegen- dom, även med skog, äro i de flesta fall byggnaderna uppförda med hänsyn till det egentliga jordbrukets krav. Om jordbruksvärdet lägges till grund för beräkning av ingångsvärdet och i detta värde ingår skogsmarksvärde till mera betydande belopp, uppkommer härvid ett avskrivnings- och amorte- ringsunderlag, som icke motsvaras av värdet å förefintliga byggnader. Det t torde därför vara uppenbart, att skogsmarksvärdet icke bör få medräknas i

sin helhet. Att här bestämma en generell gräns är svårt. Hänsyn bör tagas till att vissa byggnader å en jordbruksegendom uppförts för skogsbruk, exem- pelvis bostad åt skogvaktare eller byggnad för arbetare vid skogsavverkning. De sakkunniga hava ansett sig böra föreslå, att därest skogsmarksvärdet överstiger 25000 kr., bör vid ingångsvärdets bestämmande det överskju- tande beloppet ej få medräknas. Därest sålunda t. ex. en fastighets jord- bruksvärde uppgår till 130000 kronor och däri ingående skogsmarksvärde till 100000 kronor, får byggnadsbeståndets ingående värde beräknas till 2/3 å 55 000 kronor. I anslutning till bestämmelserna i anvisningarna till 8 % kommunalskattelagen angående taxering av fastighet bör denna beräkning avse samtliga fastigheter inom en kommun, vilka taxerats såsom en taxe— ringsenhet. Å en jordbruksfastighet finnas emellertid i vissa fall för skogs- bruket särskilt uppförda byggnader, vilka icke med ovan angivna beräk- ningsgrund skulle komma att medräknas vid ingångsvärdets bestämmande. Här åsyftas skogsförvaltareboställe, större antal skogvaktarbostäder, såg, driven som binäring till jordbruket o. s. v. I dessa fall hör av taxeringsmyn- digheterna, efter jordägarens utredning, särskilt värde åsättas dessa bygg— nader, varvid värdesättningen bör ske under hänsynstagande till de värden, som med ledning av schablonregeln upptagas för jordbrukets övriga bygg- nader.

o

I jordbruksvärdet kan jämväl ingå särskilt värde 3 naturfyndigheter och andra förmåner. Såsom exempel härpå kunna nämnas grustag, stenbrott, rätt till jakt och fiske m. Ill. Förekommer dylika förmåner till mera betydande be- lopp, bör en skälig reduktion ske av det taxerade jordbruksvärdet vid upp— skattning av byggnadsbeståndets ingående värde. Till ledning för denna upp— skattning torde kunna tjäna det värde, som åsatts förmånen vid fastighets— taxering.

Kan jordbrukaren visa den verkliga anskaffningskostnaden för någon eller några byggnader eller eventuellt hela byggnadsbeståndet och överstiger den- na kostnad, minskad med skäliga värdeminskningsavdrag, det schablonmäs- sigt beräknade värdet, bör givetvis detta högre värde upptagas såsom hela byggnadsbeståndets ingångsvärde.

Vad beträffar fasta maskiner och inventarier, för vilka de sakkunniga fö- reslagit avdrag för värdeminskning och underhåll i snabbare takt än för byggnaderna i övrigt, kan ifrågasättas, huruvida icke även för dessa ingångs- värdet skulle kunna bestämmas schablonmässigt. Emellertid förekomma sådana maskiner och inventarier i väsentligt olika omfattning å olika fastig- heter. Sålunda kunna å två jordbruksfastigheter med samma taxeringsvär- den finnas, å den ena fastigheten maskiner och inventarier till betydande be- lopp medan å den andra fastigheten sådana tillgångar helt eller delvis sak— nas. Med hänsyn härtill och då de, som kunna visa anskaffningskostnaden för fasta maskiner, icke böra få en förmånligare ställning i förevararde av- seende än övriga jordbrukare föreslå de sakkunniga, att något särskilt värde å de fasta maskinerna ej skall få upptagas vid övergången.

Under hänvisning till vad ovan anförts kan byggnads-kapitalets ingångs- värde vid övergången bestämmas på följande olika sätt:

1) Den ursprungliga kostnaden för uppförande av samtliga byggnader, därest jordbrukaren kan visa denna kostnad, å ena sidan ökad med kostna- derna för till- och ombyggnad samt å andra sidan minskad med tidigare åt- n jutna värdeminskningsavdrag.

2) Två tredjedelar av det vid senaste fastighetstaxering åsatta jordbruks- värdet, i förekommande fall minskat med däri ingående skogsmarksvärde över 25 000 kr. samt skäligt värde å mera betydande naturtillgångar eller särskilda förmåner.

3) Två tredjedelar av det vid 1938 års allmänna fastighetstaxering åsatta jordbruksvärdet i förekommande fall minskat med däri ingående skogs- marksvärde överstigande 25 000 kronor och skäligt värde å mera betydande naturtillgångar och särskilda förmåner. Härifrån skall avgå erhållna vär- deminskningsavdrag. Har efter 1938 års ingång förändringar i byggnadsbe- ståndet inträtt, skall följande iakttagas. Till återstående värde enligt ovan skall läggas kostnad för verkställd ny-, till- eller ombyggnad samt köpeskil- ling för förvärvad och skäligt värde å från annan förvärvskälla överförd byggnad. Avdrag skall å andra sidan göras för erhållna bostadsförbättrings- bidrag och dylika bidrag samt skäligt värde å byggnad, som utrangerats, ned- brunnit, avyttrats eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jord- bruksfastighet.

4) Särskilt värde å för jordbrukets binäringar och skogsbruket uppförda byggnader, vilka icke ingå i de under 2) och 3) angivna värdena.

Vad beträffar underhållskapitalet må framhållas att vid övergången hän- syn givetvis icke skall tagas till underhållskostnader för vilka avdrag fått åtnjutas vid inkomsttaxeringen.

Mot de sakkunnigas här förordade förslag till fastställande av jordbruks— fastighets byggnads- och underhållskapital kan anföras den invändningen att värdeminskningsavdragen äro baserade på den ursprungliga byggnadskost- naden. Hänsyn tages sålunda icke till återanskaffningskostnaden och därmed icke till penningvärdets förändring. Samma erinran kan emellertid göras mot nuvarande bestämmelser om värdeminskningsavdrag i fråga om rörelse, då avdraget beräknas å anskaffningsvärdet. , Även mot principen i de sakkunnigas förslag att beräkna avdragen för underhåll och reparation å det i byggnadsbeståndet nedlagda kapitalet kunna invändningar riktas. Sålunda kommer avdrag för underhåll att beräknas oberoende av huru prisnivån förändras. Detta medför att högre avdrag kom- mer att medgivas för en byggnad som uppförts för en högre kostnad, än för en byggnad som anskaffats till en lägre kostnad.

Vid den praktiska tillämpningen torde emellertid de påtalade teoretiska

, bristfälligheterna icke få större betydelse. Man torde kunna förutsätta att endast i sällsynta fall hela byggnadsbeståndet förnyas på en gång. I allmän- , het lära väl byggnaderna förnyas successivt varigenom en utjämning mellan

olika är av byggnadskostnadernas förändringar åstadkommes. Med hänsyn härtill samt till den av de sakkunniga nedan föreslagna regeln för beräkning av avdragsposternas storlek, nämligen alternativt å byggnadskostnaden eller å byggnads- och underhållskapitalets restvärde, torde de praktiska olägen- heterna icke komma att bliva av större betydelse, ej ens sett på kortare sikt. I det långa loppet medgives enligt förslaget fullt avdrag för det i byggnader- na nedlagda byggnads- och underhållskapitalet.

V. Vad som skall hänföras till byggnad i förvärvskällan jordbruks- fastighet.

I skatteförfattningarna angives ej vad som skall förstås med begreppet »byggnad». Kommunalskattelagen innehåller emellertid i 4 å tredje stycket en bestämmelse om vad med »fastighet» skall avses i kommunalskattelagens mening; enligt nämnda författningsbestämmelse förstås med fastighet vad enligt allmän lag är att hänföra till fast egendom, ävensom byggnad, ändå att den enligt allmän lag ej är hänförlig till fast egendom. Här återgivna författningsbestämmelse hänsyftar på lagen den 24 maj 1895 angående vad till fast egendom är att hänföra. Enligt denna lag skiljes mellan å ena sidan å jorden uppförda hus, vattenverk och andra byggnader samt å andra sidan bl. a. i jorden anbragta ledningar och andra anläggningar. De föreslagna bestämmelserna om rätt till avdrag för underhåll och värdeminskning hava givetvis endast avseende å byggnad och kunna icke tillämpas å sådana an- läggningar i jordbruket, som ej äro att hänföra till byggnader.

I förslaget till nämnda lag framhölls, att ordet byggnad tagits i den vid- sträckta betydelse att det »omfattar alla genom människohand å jorden medelst timring, murning eller på annat därmed jämförligt sätt uppförda konstruktioner». Byggnad kan i skattetekniskt hänseende icke fattas i denna bemärkelse och så har icke heller skett vid skattedomstolarnas avgörande angående vad som är att räkna till byggnad i förvärvskällan annan fastig— het eller rörelse. Å en jordbruksegendom finnas stadigvarande anläggningar, vilka visserligen icke fylla kravet på byggnad enligt allmän uppfattning men beträffande vilka kunna ifrågasättas, huruvida de i beskattningshänseende böra hänföras till byggnad. En brunn synes sålunda i allmänhet höra i be- skattningshänseende hänföras till byggnad. Samma förhållande torde gälla i fråga om gödselstad samt urinbrunn och gropsilon, därest de uppförts av mera varaktigt material. Även fristående siloanläggning torde böra räknas som byggnad. Fasta hässjor, vilka särskilt förekomma i Norrland och ibland äro taktäckta, torde även böra betraktas som byggnader.

Såsom för driften nödiga bostadsbyggnader anses enligt gällande bestäm- melser dels byggnader, som äro upplåtna åt anställd personal, dels ock jordägarens egen bostadsbyggnad, i den mån denna ej representerar ett större värde än som för jordbruk eller skogsbruk av motsvarande storlek må an- ses behövligt. Föreligger ett dylikt mervärde, må avdraget endast avse så

stor del av värdeminskningen, som kan anses belöpa på nödig bostadsbygg- nad. Principiellt bör ej heller underhållskostnad medgivas i fråga om den del av bostadsbyggnaden, som icke kan anses nödig, men gränsdragningen härvidlag torde vara svår att upprätthålla i praxis. Vid ett ställningstagande till frågan huru byggnads- och underhållskapitalet skall beräknas för jord- ägarens bostadsbyggnad, må framhållas, att onödigt stora bostadsbyggnader framdeles torde komma att uppföras relativt sällan, samt att därest vid över- gången värdet å bostadsbyggnad bestämts enligt av de sakkunniga föreslagna schablonmässiga grunderna, detta värde kommer att ingå i byggnadskapi- talet med relativt lågt belopp. Medgives avdrag för värdeminskning och un- derhåll å bostadsbyggnaden i dess helhet, bör vid uppskattning av förmånen av bostad hänsyn härtill tagas. Då de sakkunniga av praktiska skäl icke före— slå inskränkning i fråga om rätten att beräkna avdrag för värdeminskning och underhåll är bostadsbyggnader, förutsätta de sakkunniga, att beskatt- ningsnämnderna ägna särskild uppmärksamhet åt bostadsförmånens värde- sättning. Särskilt i fråga om bostadsbyggnader, som uppföras efter övergång- en, samt byggnader som efter 1938 — därest taxeringsvärdet vid 1938 års all— männa fastighetstaxering användes som grund för fastställande av byggnads- kapitalet vid övergången — undergått mera betydande förbättringar, bör bo- stadsförmånen beräknas efter bostaden i dess helhet. Då bostadsbyggnad är avsevärt större än som för jordbruk eller skogsbruk av motsvarande storlek må anses behövlig samt av hög standard, hör till ledning för bostadsförmå- nens beräknande kunna tagas kostnaden för byggnadens uppförande samt för nedlagda förbättringar dårå. Verkställas efter övergången förbättringar å äldre bostadsbyggnad i syfte att mera avsevärt höja dess standard, skall gi- vetvis hänsyn härtill tagas vid bostadsförm-ånens värdering. Slutligen må framhållas, att, då bostadsförmån utnyttjas endast under del av år, densam- ma bör beräknas för helt år.

Byggnaden skall vara avsedd för användning i jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk. Användes den stadigvarande för annat ändamål, t. ex. för uthyrning till bostad till annan än anställd personal eller för annan verk- samhet än jordbruksdrift, skall den enligt gällande grunder för taxering av fastighet åsättas taxeringsvärde såsom annan fastighet än jordbruksfas- tighet, i följd varav de för förvärvskällan annan fastighet meddelade bestäm- melserna om avdrag för värdeminskning samt underhåll och reparation kom- ma att tillämpas. Särskilda regler bliva erforderliga, då byggnad övergår från att vara byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet till byggnad i förvärvs- källan annan fastighet eller omvänt. Till dessa spörsmål återkomma de sak- kunniga nedan.

Det må slutligen erinras om att till byggnad även är att hänföra tillbehör till densamma, som ursprungligen utgjorts av lös egendom men sedermera förenats med byggnaden på sådant sätt, att de ingå däri. De tillbehör, varom här är fråga, utgöra dels anläggningar för belysning, värme, vatten m. m. dels ock i ekonomibyggnader ingående inventarier, som vila på fast från

grunden berett underlag, såsom spannmålstorkar och fasta motorer och lik- nande. Värdet å samtliga dessa tillgångar skola sålunda inräknas i byggna- dens värde. Att beträffande sistnämnda slag av tillgångar avdrag för under- håll och värdeminskning kan medgivas i snabbare rtakt än för byggnaden i övrigt framgår av vad nedan anföres.

VI. Plan för beräkning av avdrag för underhåll och värdeminskning av byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet.

Enligt de sakkunnigas förslag skall vid inkomsttaxeringen avdrag för un— derhåll och värdeminskning av byggnader i jordbruket ske med belopp mot- svarande genomsnittliga, efter jordbruksekonomiska grunder beräknade års- omkostnader för nämnda ändamål. För kontroll av avdragen för underhåll och värdeminskning skulle krävas en särskild tablå eller plan för varje bygg nad. Då emellertid i byggnadsbeståndet å en jordbruksfastighet ingår ett fler- tal byggnader, skulle följ-den sålunda bliva den att beträffande varje fastig- het komme att upprättas åtskilliga tablåer, vilket givetvis skulle medföra ett betydande arbete såväl för jordbrukarna som för beskattningsmyndigheterna. Då ett sådant system med fullständiga planer över såväl byggnads- som un— derhållskapitalet torde vara praktiskt owtförbart, hava de sakkunniga av taxeringstekniska skäl föreslagit den förenkling, att redogörelse endast behö- ver lämnas för restvärdet vid beskattningsårets ingång, respektive utgång, d. v. s. det värde, vartill fastighetens byggnads- och underhållskapital ned— bragts genom vid taxeringarna medgivna avdrag för un-derhåll och värdeminsk- ning.

De sakkunniga hava vidare övervägt, huruvida beräkning av byggnads— och underhållskapitalets restvärde bör ske för byggnadsbeståndet i dess hel- het eller för varje byggnad för sig. Frågan om sättet för restvärdets beräk- nande har betydelse bl. a. vid fastställande av utrangeringsavdrag i samband med byggnads nedrivning samt vid beräknande av det belopp, som skall aV- gå på grund av att byggnad försålts, eldhärjalts eller övergått att användas i annan förvärvskälla.

För ett riktigt fastställande av byggnads- och underhållskapitalets restvär— de erfordras en beräkning för varje i byggna-dsbestån—det ingående byggnad. Med en sådan metod skulle d'eklarationsförfarandet komma atrt bliva betung- ande. Beräknas däremot avdragen å byggnadsbeståndet i dess helhet, blir förfarandet betydligt enklare, enär uppgift endast behöver lämnas å byggnads- beståndets restvärde i dess helhet. Sistnämnda metod medför emellertid den konsekvensen, att något restvärde för byggnad, som utrangerats, eldhärjats eller övergått att användas i annan förvärvskälla, icke kan fastställas. Då i dessa fall en justering av byggnads- och underhållskapitalets restvärde bör göras, uppkommer frågan, huru detta lämpligen bör ske. Om byggnad ut- rangeras, kan avdrag för utrangeringsförlust ej kons-tateras, varför avdrag för denna förlust icke kan på en gång medgivas. Emellertid medför detta

sett på längre sikt icke någon rättsförlust för jordbrukaren, enär den utran- gerade byggnaden ändock kvarstår i byggnads- och underhållskapitalets rest- värde; avdrag motsvarande utrangeringsförlusten sker därför successivt. Detta torde i vissa fall vara till fördel, enär jordbrukaren måhända icke kunnat , utnyttja avdraget på en gång, om utrangeringsavdraget uppgår till mera be-

tydande belopp. Om byggnad försäljes eller eldhärjas, kan justering av bygg- nads- och underhållskapitalets restvärde ske genom att därifrån avdrages ett till skäligt belopp uppskattat värde ä byggnaden.

I valet mellan förenämnda två principer, d. v. s. avdrag beräknat å bygg- nadsbeståndet i dess helhet eller å varje byggnad enligt särskild redovisning, hava de sakkunniga av praktiska skäl ansett sig böra förorda den enklaste d. v. s. gemensam beräkning för hela byggnadsbeståndet.

Skulle vid tillämpningen av den föreslagna regeln brandskadeersättningen eller köpeskillingen komma att överstiga byggnads- och underhållskapitalets hela återstående restvärde, skall enligt de sakkunnigas mening brandskade- ersättning, respektive köpeskilling icke avgå med högre belopp än återståen- de restvärdet, vilket innebär att hänsyn icke skall tagas till negativa belopp.

Skulle en byggnad övergå till byggnad i annan förvärvskälla synes, då rest- värdet för denna byggnad ej kan fastställas, samma regel böra tillämpas som ovan angivits, då byggnad försäljes eller eldhärjas.

Med utgångspunkt från vad ovan anförts hava de sakkunniga upprättat här nedan intagna utkast till plan för beräkning av avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning å driftbyggnader i jordbruket.

Enligt förenämnda plan skall som första post upptagas fastighetens bygg- nads- och underhållskapital vid beskattningsårets ingång. Detta kapital ut- gör vid övergången antingen den verkliga kostnaden för uppförande av bygg- naderna, därest denna kostnad kan av jordägaren visas, eller ock värdet å byggnaderna beräknat med utgångspunkt från två tredjedelar av jordbruks— värdet och i övrigt bestämt på sätt de sakkunniga ä 5. 157 angivit. Däremot skall särskilt värde å vid övergången befintliga fasta maskiner och inven- tarier icke upptagas.

Till detta byggnads- och underhållskapital vid övergången skall därefter läggas kostnad för den nybyggnad ävensom för den till- och ombyggnad, som kan hava verkställts under beskattningsåret. Härjämte skall upptagas kostnaderna för under samma är utförda reparations- och underhåll'sarbeten ävensom för värdet av under året inköpt eller från annan förvärvskälla över- förd byggnad. Med värde i sistnämnda fall förstås, om byggnad köpts i sam- band med marken, den del av köpeskillingen, som belöper på byggnaden och, om byggnad överförts från annan förvärvskälla, det taxeringsvärde såsom annan fastighet, vilket varit åsatt byggnaden. Har emellertid byggnaden förut tillhört jordbruksfastighet och dess värde då ingått i fastighetens bygg- nads- och underhållskapital, bör det värde, varom här är fråga, beräknas med utgångspunkt från sist angivna värde. Därvid bör hänsyn tagas till den tid, byggnaden varit taxerad såsom annan fastighet ävensom till de föränd-

11—457371.

Plan för beräkning av avdrag för reparation och underhåll samt för värde- minskning av driftbyggnader i förvärvskällan jordbruksfastighet.

Vid förvärvet av fastigheten år ...... utgjorde byggnads- och underhållskapitalets ingående restvärde kr. ............ 1

l 2 3 4

Fastighetens driftbyggna— I byggna— der, ev. efter derna ingå- avdrag för i ende fasta byggnaderna maskiner ingående fasta och inven- maskiner och tarier inventarier kr. kr. kr.

Summa

Byggnads- och underhållskapitalets restvärde vid beskattningsårets ingång ........ . ........... a) ............................................... Tillkommer kostnad under beskattningsåret för ny-, till- och ombyggnad samt för reparation och underhåll (Kr.. .. . . .) ävensom enligt ut- redning å särskild bilaga Värdet å under året inköpt eller från annan förvärvskälla i taxe— ringshänseende överförd byggnad (Kr ....... ) b) .............................................

Summa av a) och b) c) ................................................

Avgår statsbidrag och liknande bidrag (Kr.. .. . .) samt influtet belopp vid avyttring av bygg- nadsmaterialier o. dyl. i samband med ut- rangering eller rivning av byggnad (Kr.. .. . . .) ävensom enligt utredning å särskild bilaga skäligt belopp för byggnad, som nedbrunnit, avyttrats eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jordbruksfastighet (Kr ...... ) d) ...............................................

Skillnad mellan c) och d) e)

Avdrag för underhåll och värdeminskning yrkas alt. 1 å beloppet vid e)” alt. 2 å byggnadskostnaden nedan vid 11)' med ....... . ........ . .f) ----- % ————————————————————— % .............................. Byggnads- och underhållskapitalets restvärde vid beskattningsårets utgång (skillnad mellan e) och f) . . ............... . . . ................ g) ...............................................

1 2 3 4

Byggnadskostnaden för vid beskattningsårets ut- gång befintliga driftbyggnader med därtill hörande fasta maskiner och inventarier ut— gjorde. ....... .. .......... ..... .....h) ................................................

Anm. Har under beskattningsåret förändring med avseende å fastighetens byggnadsbestånd inträtt därigenom att byggnad nedbrunnit, rivits, avyttrats, övergått att användas i annan förvärvskälla, ny byggnad uppförts, tillbyggnad till redan befintlig byggnad företagits eller byggnad i taxeringshänseende överförts från annan förvärvskälla skall utredning härom läm- nas å särskild bilaga för bedömande av byggnadskostnadens förändring sedan näst föregående beskattningsårs utgång.

' Har fastigheten förvärvats före den 1 januari 1947 skall här upptagas ingående rest- ' värdet vid nämnda tidpunkt. Det ej tillämpliga överstrykes.

ringar, som byggnaden undergått genom om- och tillbyggnad liksom till åt- njutna värdeminskningsavdrag.

Från byggnads- och underhållskapitalet skall därefter avdrag verkställas för erhållet statsbidrag och liknande bidrag, exempelvis bostadsförbättrings- bidrag, samt för influtet belopp vid avyttring av byggnadsmaterialier 0. dyl. i samband med utrangering eller rivning av byggnad. Därest byggnad eld- härjats, försålts eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jord— bruksfastighet, skall vidare byggnads- och underhållskapitalet minskas med skäligt bel-opp enligt utredning. För bedömande av skäligheten av ifrågava- rande byggnads värde torde ofta byggnadernas brandförsäkringsvärden kunna tjäna till ledning.

I planen skall vidare avdrag verkställas för underhåll och värdeminskning, beräknat till viss procent av det belopp, som framkommer sedan byggnads- och underhållskapitalet justerats på sätt här ovan angivits. Vad som där- efter återstår av det ingående byggnads- och underhållskapitalet utgör rest— värdet därav vid beskattningsårets utgång; detta restvärde upptages följ- aktligen i nästkommande års deklaration såsom byggnads- och underhålls- kapitalets ingående restvärde. Emellertid medför den principen att rest- värdet lagts till grund för beräkning av avdragen för underhåll och värde- minskning, att underlaget för avdragsberäkningen nedgår för varje år. Ef— ter ett visst antal år skulle sålunda _— därest icke restvärdet ökas genom kostnad för om- eller tillbyggnad samt underhåll avdragsbeloppen bliva relativt låga. Till förebyggande av den olägenhet, förslaget i denna del med- för, föreslå de sak-kunniga följande.

I stället för att lägga byggnads- och underhållskapitalets restvärde till grund för nu ifrågavarande beräkning kan jordbrukaren välja att grunda beräkningen å byggnadskostnaden. I byggnadskostnaden ingår, såsom förut nämnts, kostnaden för byggnadens uppförande samt för tillbyggnad men icke ombyggnads- och förbättringskostnader. Till ledning för en beräkning av avdragen för underhåll och värdeminskning enligt denna metod har jordbrukaren att å planen lämna särskilda uppgifter vid h). Vid övergången skall byggnadskostnaden bestämmas på sätt förut beträffande ingångsvärdet är angivet, i följd varav byggnads- och underhållskapitalets restvärde och byggnadskostnaden torde komma att uppgå till samma belopp. Under det att byggnads- och underhållskapitalets restvärde för varje år nedgår på grund av verkställda avdrag för underhåll och värdeminskning, bibehålles emellertid byggnadskostnaden oförändrad såsom grund för avdragens beräknande; sker ny- eller tillbyggnad skall dock givetvis kostnaden härför tilläggas. Därest i planen redovisad byggnad brunnit, nedrivits, avyttrats eller övergått till annan förvärvskälla, skall byggnadskostnaden reduceras med den del därav, som kan anses belöpa på byggnaden ifråga. Härvid får en skälighetsuppskattning ofta verkställas, varvid jämförelse bör göras mellan ifrågavarande byggnad och byggnadsbeståndet i dess helhet. Vid denna jämförelse torde ofta brand- försäkringsvärdena kunna utgöra en god vägledning. Även om en fullt riktig uppdelning av byggnadskostnaden icke kan vinnas härigenom, saknar detta

större betydelse, enär avdrag, som ej fått åtnjutas, i stället får avdragas suc- cessivt. Kommer ny byggnad i stället kan det ju vara fördelaktigare att till- lämpa restvärdesmetoden.

Förut har sagts att kostnad för ombyggnads- och förbättringsarbeten icke får medräknas vid avdragsberäkning å byggnadskostnaden. Skulle kostnaden för ombyggnad medräknas, torde nämligen detta komma att medföra att värdeminskningsavdrag ofta finge beräknas på ett för högt belopp, enär om- byggnad oftast avser att ersätta den värdeminskning, som uppkommit. Om sålunda en byggnad, som i uppförande dragit en kostnad av 50000 kr., om- bygges för t. ex. 40 000 kr., skulle avdragen för underhåll och värdeminskning få beräknas på 90 000 kr. i stället för 50 000 kr. Avdraget skulle antagligen bliva större än om byggnaden nedrivits och ny byggnad uppförts i stället. Beträffande förbättringarna torde dessa principiellt böra inräknas i det värde, varå avdragen för underhåll och värdeminskning skola beräknas. De sak- kunniga hava dock av praktiska skäl ansett att dessa kostnader icke böra medräknas. I annat fall skulle tvister mellan jordbrukarna och beskattnings- myndigheterna lätt uppkomma angående vad SOm vore att hänföra till reparation och underhåll och vad som kunde anses såsom förbättring. Det må för övrigt erinras om att kostnaden för förbättring ingår i restvärdet; före- tages större förbättringsarbeten, kommer restvärdet att öka med belopp mot- svarande kostnaden härför, i vilket fall restvärdet kan komma att överstiga byggnadskostnaden. Under dylika omständigheter är det sålunda fördelak- tigare för jordbrukaren att begagna restvärdet som underlag för avdrags- beräkningen.

Syftet med den anordning, som här beskrivits, är att göra byggnadsk0st- naden till regulator för avdragsposternas beräknande så att om restvärdet nedgår under byggnadskostnaden, avdragen icke behöva nedsättas utan kun- na upptagas till ett för varje är konstant belopp. Vid bedömande av försla- gets verkan må ihågkommas att en mer än 100-procentig avskrivning å det i byggnaderna nedlagda kapitalet icke kan ske; metoden med byggnads- kostnaden som regulator för avdragsposternas beräknande medför endast en snabbare amortering av det i byggnaderna nedlagda kapitalet än som er- hålles med restvärdesmetoden.

I värdet å jordbrukets byggnader skall, som förut nämnts, även inräknas kostnaden för anskaffande av fasta maskiner och inventarier. Ovan har under kapitlet om avdrag för värdeminskning å inventarier anförts, att enär förslitning av vissa fasta inventarier i allmänhet lär ske i snabbare takt än förslitning av byggnaderna i övrigt synes beträffande dem en hastigare avskrivning kunna tillåtas vid taxeringen. De för förvärvskällan rörelse gällande reglerna beträffande fasta maskiner kunna dock ej tillämpas å jord- bruket. Med hänsyn till att det finnes mera dyrbara fasta maskiner, vilkas varaktighetstid torde vara kortare än den egentliga byggnadens, anse de sak- kunniga emellertid att värdeminskningsavdrag med högre procentsats bör _medgivas för sådana maskiner på samma sätt som i praxis tillämpas vid

beräkning av inkomst av annan fastighet. Yrkas särskilt avdrag för under- håll och värdeminskning av här avsedda fasta maskiner, får jordbrukaren förete utredning angående dessas anskaffningskostnad. Restvärdet respek- tive byggnadskostnaden får i sådant fall minskas med anskaffningskostna- den för de fasta maskinerna.

Av vad ovan anförts framgår, att till grund för beräkning av avdrag för underhåll och värdeminskning kunna läggas

1) byggnads- och underhållskapitalets restvärde; 2) byggnadskostnaden; och 3) anskaffningskostnaden för till byggnad hörande fasta maskiner och inventarier, som anskaffats efter övergången.

Ä planen skall slutligen anteckning verkställas angående byggnads- och underhållskapitalets restvärde vid den skattskyldiges förvärv av fastigheten. Uppgift härom är nämligen nödvändig för att kunna beräkna storleken av eventuell realisationsvinst vid försäljning av fastigheten. Enligt gällande be- stämmelser (punkt 1 av anvisningarna till 36 & kommunalskattelagen) skall vid beräkning av sådan vinst såsom intäkt upptagas vad som erhållits för den avyttrade egendomen. Avdrag får ske för alla omkostnader för förvärvet eller avyttringen, såsom för bl. a. erlagd köpeskilling och för vad som ned— lagts på förbättring av egendomen. Har avdrag för värdeminskning av den avyttrade fastigheten tidigare åtnjutits, skola omkostnaderna minskas med detta avdrag.

Den utredning, som erfordras för beräkning av realisationsvinst vid för- säljning av jordbruksfastighet, förenklas genom den av de sakkunniga före- slagna metoden för beräkning av avdrag för underhåll och— värdeminskning av driftbyggnader i jordbruk. Det belopp, avseende kostnader för å egendo- men nedlagda förbättringar samt vid tidigare taxeringar medgivna avdrag för underhåll och värdeminskning, framkommer här genom en enkel räkneoperation: från byggnads- och underhållskapitalets ingående restvärde vid förvärvet drages det för jordbrukaren i taxeringshänseende senast gäl- lande restvärdet. Uppkommer därvid ett positivt belopp, skall vinsten vid försäljningen ökas därmed; vid negativt belopp skall vinsten minskas med beloppet i fråga. Om sålunda det vid förvärvet ingående restvärdet av bygg- nads- och underhållskapitalet [uppgick till 20 000 kr. samt restvärdet vid utgången av det beskattningsår, under vilket försäljningen skett, till 15 000 kr., skall bruttovinsten ökas med 5 000 kr.; ändras beloppen så att ingående restvärdet utgjort 15 000 kr. och utgående värdet 20000 kr., skall vinsten i stället minskas med 5000 kr.

VII. Värdeminsknings- och underhållsfaktorns storlek.

Vidkommande värdeminsknings- och underhållsfaktorns storlek har man tidigare i regel räknat med att värdeminsknings- och underhållskostnaderna i medeltal uppgå till 2—3 0/0 av byggnadsvärdet. Detta lär exempelvis

hava varit fallet inom Lantbruksförbundets bokföringsverksamhet. Därvid har värdeminskningsfaktorn antagits vara 1—2 % och underhållsfaktorn 1 0/0.

Vad värdeminskningen beträffar måste denna givetvis grundas på bygg- nadernas varaktighet. En undersökning1 över ladugårdarnas varaktighet vid bokföringskontrollerade jordbruk visar, att man numera i genomsnitt icke kan räkna med längre varaktighet än högst 40 år för dessa byggnader. En viss skillnad har dock uppgivits föreligga mellan södra och mellersta Sverige å ena sidan samt norra Sverige å andra sidan. Medellivslängden för ladugår- dar i Norrland anses sålunda ligga vid 30—35 år.

En inom Statens Forskningskommitté för Lantmannabyggnader företagen motsvarande undersökning för bostäderna utvisar att medellivslängden för mangårdsbyggnader för närvarande kan beräknas till 60—65 år, medan var- aktigheten för arbetarbostäder i genomsnitt kan uppskattas till omkring 50 år.

Enligt ovannämnda undersökningar torde varaktigheten av byggnadsbe- ståndet i dess helhet för närvarande kunna uppskattas till ungefär 50 år, vilket motsvarar en avskrivning av 2 0/o.

I fråga om årliga underhållskostnader har Stensgård angivit dessa till 0,6 procent av förnyelsekostnaden. Giertz har ansett, att denna kostnad skulle utgöra 1 0/0 av nybyggnadsvärdet.

Den nuvarande avdragsprocenten för värdeminskning av byggnad eller 1 % å jordbruksvärdet anses i många fall för låg och torde ofta icke till- godose anspråk på skälig värdeminskning av byggnad. Om hänsyn tages till den under senare årtionden verkställda bebyggelsen å jordbruk, är en- ligt de sakkunnigas mening en höjning av procentsatsen för värdeminskning motiverad, därest gällande bestämmelser för beräkning av avdrag för värde— minskning bibehållas. De verkställda utredningarna giva tydligt bevis för att varaktighetstiden för vissa byggnader nu är kortare än då gällande pro- centsats fastställdes.

Då enligt förut omnämnda utredningar ekonomibyggnaderna hava olika varaktighetstid, kan ifrågasättas huruvida värdeminskningsfaktom bör va- rieras med hänsyn till förhållandena inom olika delar av riket. I Norrland anses sålunda ekonomibyggnaderna påkalla något större avdrag bl. a. med hänsyn till starkare förslitning på grund av klimatet. Det torde emellertid med hänsyn till brukningsförhållandena i Norrland kunna antagas, att bygg- nadernas ekonomiska livslängd det oaktat icke understiger den för landet i övrigt antagna ekonomiska livslängden för jordbrukets byggnader. Med hänsyn härtill och då det kan förväntas att beträffande Norrland använd- ningen av vara-ktigare byggnadsmaterial kommer att öka, synes hinder mot tillämpning av en för riket gemensam avskrivningsfaktor icke föreligga.

Då såsom de sakkunniga ovan föreslagit avdrag för värdeminskning skall beräknas å byggnadsbeståndet i dess helhet, kan en individuell beräkning av

1 L. Hjelm: Byggnadskapitalet och byggnadsomkostnadernas storlek vid svenska jordbruk. Meddelande nr 1 från Statens Forskningskommitté för Lantmannabyggnader.

de olika byggnadernas varaktighetstid icke verkställas. Värdeminsknings- faktorn bör därför bestämmas på sådant sätt att den motsvarar den genom- snittliga värdeminskningen å byggnadsbeståndet i dess helhet.

Storleken av värdeminskningsfaktorn torde det självfallet ankomma på praxis att fastställa. Enligt de sakkunnigas mening bör en procentsats av 2 i övervägande antalet fall giva ett riktigt uttryck för byggnadernas värde- minskning.

I fråga om underhållsfaktorn anse de sakkunniga att denna bör generellt kunna bestämmas till 1 0/0.

Den sammanlagda värdeminsknings- och underhållsfaktorn skulle således utgöra 3 0/o.

Är på grund av särskilda omständigheter byggnadens värde för jordbru- ket, dess binäringar eller skogsbruket begränsat till förhållandevis kort tid, bör hänsyn härtill tagas. I sådana fall bör den för byggnadsbeståndet i dess helhet beräknade värdeminsknings- och underhållsfaktorn bestämmas på så sätt att det i byggnadsbeståndet nedlagda kapitalet enligt förebragt utred— ning blir amorterat under byggnadernas beräknade varaktighetstid. Så kan vara fallet exempelvis, då fråga är om byggnad för utnyttjande av fyndig- het. Beträffande av arrendator uppförd byggnad, so-m enligt arrendeavtal icke skall vid arrenderättens upphörande lösas av jordägaren, bör värde- minskningsfaktorn bestämmas på sådant sätt att byggnaden blir amorterad under arrendeavtalets giltighetstid. I fråga om rent tillfälliga byggnader, av- sedda att användas endast ett fåtal år, må byggnadskostnaden i sin helhet avdragas för det år, då utgiften för byggnadens uppförande ägt rum.

Vad beträffar storleken av underhålls- och värdeminskningsfaktorn för till byggnad hörande fasta maskiner och inventarier torde denna få bestämmas med hänsyn till tillgångarnas varaktighetstid. Det torde få ankomma på jordbrukaren, att, om så erfordras, förebringa utredning härom.

VIII. Frågan om beskattning av återvunna avdrag för värdeminskning och underhåll av byggnad i samband med försäljning av jordbruksfastighet.

De sakkunniga hava till behandling upptagit frågan, huruvida de av de sakkunniga föreslagna reglerna för avskrivning å byggnads värde vid taxe- ringen bör återverka på inkomstbegreppet så, att vid avyttring av jordbruks- fastighet uppkommande vinst, i den mån den motsvarar tidigare medgivna avdrag för avskrivning å byggnaderna, skall beskattas såsom intäkt av jord- bruksfastighet oavsett tiden för innehavet. Spörsmålet härom sammanhänger även med frågan om. avvägningen av den procentsats, varmed avdrag för värdeminskning å byggnader må tillåtas; företages en sådan beskattning fin— nes givetvis mindre anledning att vara restriktiv vid bestämmande av pro- centsatsens storlek än om beskattning icke sker.

Bevillningsutskottet vid 1941 års riksdag anförde i sitt betänkande nr 33, att det ur principiell synpunkt syntes riktigt att avdrag för värdeminskning

å i rörelse och jordbruk använda driftbyggnader i beskattningshänseende be- handlades på samma sätt som då fråga vore om i rörelse använda maskiner och andra inventarier för stadigvarande bruk. Detta skulle bl. a. innebära att vinst vid försäljning av fastighet till den del den motsvarar återbekom- na värdeminskningsavdrag skulle beskattas såsom inkomst av rörelse, res— pektive jordbruksfastighet. För beskattning av sådan vinst förutsättes emel- lertid att utredning förebringas om såväl anskaffningsvärdet å den avytt- rade byggnaden som tidigare vid taxering medgivna värdeminskningsavdrag å densamma. Den uppdelning, som eventuellt redovisas i respektive köpc- handlingar, lär icke utan vidare kunna godkännas. En sådan uppdelning kan ofta befaras hava tillkommit i syfte att fördelaktigt påverka beskatt- ningen. Att en sådan utredning, särskilt då det gäller äldre byggnader, är förenad med stora svårigheter är också uppenbart. Det var främst av denna orsak, som frågan om en uppmjukning av avskrivningsreglerna beträffande byggnader ej upptogs i det till 1938 års riksdag framlagda förslaget om änd- rade grunder för beräkning av avdrag för värdeminskning å inventarier m. m. i rörelse.

Med de regler de sakkunniga föreslagit beträffande avdrag för underhåll och värdeminskning av driftbyggnader i jordbruket hava här berörda svå- righeter eliminerats. För att konstatera till vilken del vinst vid försäljning av jordbruksfastighet motsvarar vid taxeringen tidigare medgivna avdrag för underhåll och värdeminskning behöver icke någon uppskattning före- tagas av vad som av köpeskillingen belöper på byggnaderna vid försälj- ningen. Genom att från byggnads- och underhållskapitalets ingående rest- värde draga dess senast gällande restvärde framkommer skillnaden mellan erhållna avdrag för underhåll och värdeminskning, å ena sidan, och det av ägaren nedlagda kapitalet för underhåll samt för ny-, till- och ombyggnad, å andra sidan. Taxeringstekniska svårigheter skulle sålunda icke stå hind- rande i vägen för en beskattning av återvunna avdrag för underhåll och vär- deminskning. De sakkunniga anse emellertid att frågan om en utvidgning av inkomstbegreppet av här angiven innebörd bör anstå till dess frågan här- om blir aktuell även beträffande byggnader tillhörande förvärvskällan rö- relse eller annan fastighet. Denna ståndpunkt synes så mycket mer motiverad som enligt de sakkunnigas förslag restvärdet även vid överlåtelse åtföljer fastigheten, på grund varav, sett på längre sikt, något undandragande från beskattningen ej sker på grund av för höga avdrag för underhåll och vår- deminskning.

IX. Arrendators rätt till avdrag för reparation och underhåll.

Ett samordnande av avdragen för, å ena sidan, reparation och underhåll

0

samt, a andra sidan, värdeminskning förutsätter att fråga är om repara- tions— och underhållsarbeten, som utföras av byggnadens ägare, Då arren-

f, .

dator verkställer reparations- eller underhållsarbeten a jordägaren tillhöriga

hus å den arrenderade jordbruksfastigheten, kan emellertid av praktiska skäl avdrag härför vid taxeringen icke beräknas enligt de grunder, som de sakkunniga ovan föreslagit. Olika regler bliva därför erforderliga för det fall att reparations- och underhållsarbeten utföras, å ena sidan, av byggna- dens ägare och, å andra sidan, av annan än byggnadens ägare. Vad sist an— givna fall beträffar hava de sakkunniga icke föreslagit någon ändring i för- hållande till vad nu gäller. Verkställer följaktligen arrendator reparations- och underhållsarbeten å jordägaren tillhöriga hus å den arrenderade fas- tigheten, får avdrag sålunda ske med det belopp, arrendatorn kontant ut— betalat härför under beskattningsåret.

I lagen om nyttjanderätt till fast egendom regleras jordägares och arren- dators byggnads- och underhållsskyldigheter dels genom bestämmelser av allmän räckvidd dels genom av sociala skäl betingade särbestämmelser för vissa kategorier av arrendejordbruk (sociala arrenden). Vad först de all- männa arrendebestämmelserna beträffar åligger det enligt 10 å i nämnda lag arrendatorn att underhålla byggnader och övriga fastighetens tillhörigheter så, att icke något under arrendetiden försämras. Byggnadsskyldighet åvilar i princip ej någondera kontrahenten med mindre avtal därom träffats. Un- dantag från nämnda princip har gjorts dels i 15 å, som innehåller bestämmelser om jordägares byggnadsskyldighet i fall av byggnads förstörelse genom vådeld eller annorledes utan arrendators vållande, dels ock i 14 % tredje stycket med avseende å lantarbetares bostäder. Ingår arbetarbostad i arrendet, åligger det jordägaren, ändå att i avtalet annorlunda blivit bestämt, att verkställa sådan nybyggnad eller ombyggnad, som erfordras för bostadens hållande i det skick, som motsvarar vad enligt gäll-ande hälsovårdsstadga kräves. Det är att märka, att det endast är nybyggnads- och ombyggnadsskyldighet, som åvilar jordägaren beträffande arbetarbostad. Underhållet av dylik bostad åligger, såsom av 10 & följer, arrendatorn. Denne är således skyldig att om- besörja reparationer, och icke blott mindre utan även större sådana. Vad be- träffar de 5. k. sociala arrendena åligger det jordägaren att vid tillträdet av- lämna för jordbruket nödiga byggnader i sådant skick, att därå ej tarvas ombyggnad eller annan än mindre reparation. Vid tillträdessynen undersökes, huruvida jordägaren uppfyllt detta åliggande. Befinnes brist föreligga, skall vid synen bestämmas arbetets omfattning och beskaffenhet samt den tid och den kostnad, det anses betinga, ävensom föreläggas jordägaren att inom den utsatta tiden verkställa arbetet. Erfordras sedermera under arrendetiden, utan att vållande ligger arrendatorn till last, att nybyggnad eller ombyggnad sker av hus, som enligt vad vid tillträdessynen bestämts är att hänföra till nödig byggnad, eller att å sådant hus verkställes annan än mindre reparation, är likaledes jordägaren skyldig att utan oskäligt dröjsmål därOm besörja. Dessa bestämmelser äro tvingande, och jordägaren kan sålunda icke genom förbehåll i kontraktet fritaga sig från den honom åliggande byggnads— och- underhålls— skyldigheten. Vad beträffar arrendatorns skyldighet att underhålla åbygg- nader är denna, såsom redan framhållits, begränsad till avhjälpande av sådana

o

brister a nödiga byggnader, som föranleda blott mindre reparation. Med

mindre reparationer förstås enligt 59 å avhjälpande av smärre brister å golv-, vägg- och takbeklädnad, fönster, dörrar, trappor, eldstäder, murar och fast inredning, ävensom andra åtgärder, som äro att anse som tillfällig lagning.

Då arrendatorn verkställer reparation eller underhåll å jordägaren till- 'höriga hus, bör ägaren icke såsom intäkt till någon del upptaga vad arren- datorn utgivit för reparation och underhåll av fastighetens byggnader. Arren- datorn är givetvis berättigad att erhålla avdrag för sina verkliga underhålls- och reparationskostnader. Har arrendatorn utfört de huvudsakliga repara- tionerna, bör ägaren ej erhålla något avdrag för byggnadernas underhåll utan endast för värdeminskning. Har åter arrendatorn utfört endast mindre reparationer, skall ägaren det oaktat erhålla fullt avdrag för byggnadernas underhåll. Begreppet mindre reparationer torde få tolkas i överensstämmelse med motsvarande stadgande i nyttjanderättslagen. Skulle i något fall be- finnas att jordbrukaren eller någon, som står honom nära, vidtagit åtgärd för att jordägaren skall kunna tillgodoräkna sig högre avdrag för underhåll och värdeminskning än som synes rimligt och kan det antagas, att detta skett för att åt någon av dem bereda obehörig förmån i beskattningsavseende, böra avdragen i skälig mån jämkas.

X. Särskilda bestämmelser då byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet övergår till byggnad i annan förvärvskälla eller omvänt.

Särskilda bestämmelser bliva erforderliga, då byggnad i jordbruk eller dess binäring eller skogsbruk övergår till byggnad i förvärvskällan annan fastighet eller rörelse liksom omvänt, då byggnad av sist angivet slag över- går till förvärvskällan jordbruksfastighet.

Enligt gällande bestämmelser för taxering av fastighet skall fastighet taxeras antingen såsom jordbruksfastighet eller såsom annan fastighet (7 & kommunalskattelagen). Den avgörande indelningsgrunden, då det gäller att hänföra en fastighet till det ena eller andra slaget av beskattningsnatur, är fastighetens användning. Sålunda taxeras fastighet såsom jordbruksfastig- het, då den användes för jordbruk, varunder jämväl inbegripes binäring till jordbruk, eller skogsbruk, och såsom annan fastighet, då den användes för annat ändamål. Användes fastighet delvis för jordbruk eller skogsbruk och delvis för annat ändamål, skall den del, som användes för jordbruk eller skogsbruk, med därtill hörande byggnader och inrättningar taxeras såsom jordbruksfastighet och- den del, som användes för annat ändamål, med därtill hörande byggnader och inrättningar taxeras såsom annan fastighet.

Om vid övergången viss byggnad å en jordbruksfastighet, t. ex. mangårds- byggnaden, taxerats såsom annan fastighet på grund därav att densamma uthyrts, ingår värdet å denna byggnad ej i det taxerade jordbruksvärdet och faller följaktligen utom det vid övergången schablonmässigt bestämda värdet. Upphör efter övergången det förhållande beträffande byggnaden. som föranlett dess taxerande såsom annan fastighet, och återgår således

byggnaden att nyttjas i jordbruket eller skogsbruket, bör såsom byggnadens ingångsvärde (och— byggnadskostnad) upptagas det taxeringsvärde (såsom annan fastighet), som varit byggnaden åsatt. Förvärvas en byggnad, som är avsedd att användas i jordbruket eller skogsbruket, genom benefikt fång, torde samma regel få tillämpas; förvärvas den genom köp och liknande fång, skall ; givetvis köpeskillingen till den del, den belöper på byggnaden, upptagas

såsom ingångsvärde.

Därest å andra sidan en byggnad i jordbruk eller dess binäringar eller skogsbruk, som funnits vid övergången och vars värde sålunda inräknats i det schablonmässigt bestämda ingångsvärdet å byggnadsbeståndet å fastig- heten, efter övergången övergår till byggnad i förvärvskällan annan fastighet eller rörelse, får man skilja mellan olika fall. Försäljes byggnaden skall ur planen avföras ett belopp, motsvarande byggnadens restvärde. De spörs- mål, som uppkomma i samband härmed, hava av de sakkunniga förut be- handlats (s. 161). Byggnad i jordbruk, dess binä-ringar eller skogsbruk kan emellertid övergå till byggnad i förvärvskällan annan fastighet eller rörelse utan att byggnaden skiftar ägare; mangårdsbygganden uthyres t. ex. stadig- varande eller övergår till av jordbrukaren bedriven rörelse. Sedan byggnaden med anledning av att densamma ändrat beskattningsnatur åsatts taxerings— värde såsom annan fastighet, komma de för förvärvskällan annan fastighet givna bestämmelserna om avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning att tillämpas på byggnaden i fråga. Värdeminskningsavdra- get skall sålunda beräknas å byggnadens värde, vilket, såvida ej särskilda omständigheter annat föranleda, skall utgöra taxeringsvärdet (byggnads- värdet) under beskattningsåret. Ändrar byggnaden ånyo beskattningsnatur och återgår till förvärvskällan jordbruksfastighet, uppkommer frågan, vilket värde som i taxeringshänseende skall läggas till grund för beräkningen av underhålls- och värdeminskningsavdragen för byggnaden i dess ändrade egen- skap av byggnad tillhörande jordbruksfastighet. Nyssnämnda värde kan icke sättas lika med det byggnaden såsom annan fastighet åsatta byggnads- värdet; sistnämnda värde skulle nämligen kunna överstiga det taxerings- mässiga restvärdet vid den tidpunkt, då byggnaden ursprungligen ändrade beskattningsnatur. Det förevarande spörsmålet torde böra lösas på det sätt att det ifrågavarande värdet bestämmes efter skälighetsuppskattning med hänsyn till omständigheterna i det särskilda fallet. De faktorer, som därvid böra vara vägledande, äro, å ena sidan, det taxeringsmässiga restvärdet vid den tidpunkt, då byggnaden övergick från jordbruksfastighet, samt, å andra sidan, den tidsperiod, byggnaden varit taxerad såsom annan fastighet.

KAP. 4.

Avdrag för underhåll och värdeminskning av täckdikningsanläggning.

Från bruttointäkten av jordbruksfastighet må enligt 22 ä 1 mom. kommu- nalskattelagen avdrag göras bland annat för reparation och underhåll av diken. Däremot får enligt 2 mom. i nämnda författningsbestämmelse avdrag icke ske för kostnad för grundförbättring å fastigheten, såsom nyodling, vattenledning, sjösänkning m. 111. Enligt anvisningarna till nämnda paragraf, punkt 7, skall såsom avdragsgill underhållskostnad räknas, bland annat, även kostnad för iståndsättande eller omläggning av förut anlagd täckdik- ning, varemot avdrag icke får ske för nyanläggning av täckdikning. Därest omläggning av täckdikning på grund av användande av dyrbarare material än det förut befintliga är till viss del att hänföra till grundförbättring, får, enligt samma anvisningar, avdrag ej ske för mer än vad en omläggning med enahanda material som det gamla skulle kostat. Enär kostnad för vidmakt- hållande av täckdikning får avdragas såsom underhållskostnad, får sålunda avdrag icke ske för den värdeminskning täckdikningen efter hand undergår. Gällande bestämmelser, som i huvudsak grundats å tidigare stadganden och praxis i ämnet, erhöllo sin lydelse efter förslag av första särskilda utskottet vid 1927 års riksdag. I motion hade, under framhållande av att omläggning av täckdikning i många fall måste betraktas såsom till sina kostnader och verkningar jämställd med nyanläggning, yrkats att avdrag för sådan om- läggning icke måtte medgivas. I anledning härav anförde utskottet bl. a.:

»Utskottet finner vad i motionen sålunda anförts icke böra föranleda bi- fall till det av motionärerna framställda yrkandet. Då avdrag icke är med- givet för nyanläggning av täckdikning, är det riktigt att, då denna täckdik- ning repareras eller omlägges, medgiva avdrag för kostnaden härför. Sker däremot omläggningen med annat och dyrbarare material än det förut an- vända, föreligger en partiell nyanläggning, för vars kostnad avdrag icke bör medgivas. »

Med grundförbättring avses bl. a. åtgärder, som vidtagas i syfte att var- aktigt höja jordens avkastningsförmåga. Bland dylika åtgärder för grund- förbättring torde täckdikning intaga en särställning i det att densamma har en mera begränsad varaktighetstid. Varaktighetstiden kan variera beroende på hållbarheten hos det material, som använts vid täckdikningens utförande. Täckdikena torde numera i allmänhet utföras med tegelrör. Annat material,

som användes, är cementrör och, i fråga om mossjordar, rör av trä, vilka visat sig ändamålsenliga för täckdikning å sådan mark. I detta sammanhang må från propositionen till 1943 års riksdag med förslag till ändring i vissa delar av lagen om nyttjanderätt till fast egendom återgivas ett uttalande av kungl. lantbruksstyrelsen angående .den tid en täckdikning medelst te- l gelrör normalt kan anses äga bestånd.

»För några årtionden sedan, då de använda tegelrören i allmänhet vore av något lägre och mera ojämn kvalitet än vad numera vore fallet, hade en väl utförd täckdikning ansetts kunna äga bestånd under omkring 50 år. Er- farenheterna hade visat, att ett fullgott rörmaterial vore ett oeftergivligt vill- kor i'ör att en täckdikning skulle fungera tillfredsställande och få största möjliga livslängd. I fråga om täckdikning, till vars utförande understöd av statsmedel utginge, hade lantbruksstyrelsen numera föreskrivit, att allenast sådana tegelrör finge komma till användning, som uppfyllde fordringarna i en av Sveriges standardiseringskommission i december 1937 fastställd stan- dard för dräneringsrör av tegel. Ett ytterligare villkor för täckdikningens effektivitet och varaktighet vore, att densamma utfördes enligt en av fack- man uppgjord plan och under betryggande kontroll. Enligt nämnda författ- ningsbestämmelse vore en förutsättning för utbetalande av ersättning till arrendator för av honom verkställd täckdikning, att denna utförts enligt plan, som skulle vara antingen godkänd av jordägaren eller ock upprättad av lantbruksingenjör eller jordbrukskonsulent. För erhållande av statsbidrag till täckdikning eller län från täckdikningslånefonden stadgades, bland an- nat, att plan och kostnadsberäkning för arbetet jämte karta däröver skulle vara uppgjorda av lantbruksingenjör eller, efter vederbörande hushållnings- sällskaps bestämmande, av länsagronom, jordbrukskonsulent eller annan person, som hushållningssällskapet prövade vara därtill kompetent ävensom att arbetet skulle, där hushållningssällskapet ej annorlunda medgåve, utfö- ras med biträde av hos vederbörande hushållningssällskap anställd täckdik— ningsförman. — Såsom allmänt omdöme kunde sägas, att de krav, som vore utslagsgivande för täckdikning-ens framtida bestånd, numera vore väl upp- fyllda i vad beträffade täckdikning, som utfördes under iakttagande av nu angivna bestämmelser. Sådan täckdikning torde med hänsyn härtill kunna beräknas äga bestånd under en tid av i genomsnitt 70 år.»

Med hänsyn till den begränsade varaktighetstiden för en täckdikningsan- läggning anse de sakkunniga riktigt att avdrag bör få ske ej blott för kost— naden för underhåll utan även för värdeminskning, som täckdikningsan- läggningen är underkastad trots åtgärder för dess vidmakthållande. Denna ståndpunkt synes även motiverad därav att kostnaderna för täckdikning upp- gå till relativt höga belopp. Till belysande härav må återgivas följande, till de sakkunnigas förfogande ställda utredning angående dikningskostnader i Östergötlands län vid av täckdikningsförmän ledda arbeten åren 1935—1944.

År transporter Material Total Kr. % Kr. % Kr. 1935 ............ 225 60 148 40 373 1936 ............ 255 60 168 40 423 1937 ............ 293 63 171 37 464 1938 ............ 297 62 181 38 478 1939 ............ 315 61 200 39 515 1940 ............ 321 61 205 39 526 1941 ............ 421 63 247 37 668 1942 ............ 427 62 261 38 688 1943 ............ 456 63 267 37 723 1944 ............ 490 64 281 36 771

Vad beträffar kostnaderna för underhåll av täckdikning torde dessa i regel vara obetydliga och till huvudsaklig del utgöras av arbetslöner. I allmänhet torde underhållsarbetena utföras av gårdens arbetspersonal.

Utgår man, såsom de sakkunniga gjort, från att rätt till avdrag för värde- minskning av täckdikningsanläggning principiellt bör tillåtas, uppkommer frågan, huru denna avdragsrätt bör utformas. De sakkunniga hava avsett, främst av praktiska skäl, att beräkning av avdrag för värdeminskning av täckdikning bör ske enligt samma grunder och i samma ordning, som de sakkunniga föreslagit beträffande avdrag för värdeminskning av driftbygg- nader i jordbruket. Därvid uppställer sig till en början frågan, huruvida avdrag även för underhållskostnaderna bör medgivas på sätt föreslagits för byggnader. Förut har framhållits att kostnaderna för underhåll av täckdik- ning i regel torde vara obetydliga och till huvudsaklig del utgöras av arbets- löner. Med hänsyn härtill kunde det synas enklast att medgiva avdrag för underhåll enligt nu gällande grunder, d. v. 5. för vad som utbetalats i un- derhållskostnader under ett visst beskattningsår. Emellertid anse de sakkun- niga att största möjliga överensstämmelse bör eftersträvas i nu ifrågavarande hänseende mellan byggnader och täckdikning. I detta sammanhang må erin- ras om vad de sakkunniga anfört ovan (s. 153) beträffande det fall att fast personal, som är anställd för den egentliga jordbruksdriften, använts Vid byggnadsarbete, De sakkunniga hava där uttalat, att om sådan fast anställd personal biträtt vid byggnadsarbetet, bör avlöningskostnaden för denna hän- föras till jordbruksdriften och icke inräknas i byggnads- och underhålls- kapitalet. Om motsvarande regel tillämpas även beträffande täckdiknings- anläggning, torde övrig-a underhållskostnader för denna i allmänhet komma att belöpa sig till ringa belopp. Med hänsyn härtill vilja de sakkunniga föreslå ett samordnande av avdragen för underhåll och värdeminskning även ifråga om täckdikning.

Det värde, som skall läggas till grund för beräknande av nämnda avdrags— poster, benämnes i fortsättningen anläggnings— och underhållskapitalet. An- läggningskapitalet utgör kostnaden för täckdikningens anordnande; under- hållskapitalet utgifterna för dess vidmakthållande. Jordbrukaren har att läm- na utredning angående det anläggnings- och underhållskapital, som ned-

lagts i fastigheten under visst beskattningsår. Att i underhållskapitalet icke bör inräknas avlöningskostnad till personal, som huvudsakligen är anställd för den egentliga jordbruksdriften, har nyss framhållits.

Vad beträffar frågan om beräkning av anläggnings- och underhållskapi- talet vid övergången till här föreslagna bestämmelser hava de sakkunniga % övervägt möjligheten att fastställa ett ingångsvärde å befintliga täckdiknings- anläggningar. Därvid ha de sakkunniga emellertid funnit att en individuell prövning torde vara omöjlig att genomföra i praktiken med hänsyn till det stora antal fastigheter, varom här är fråga. Att schablonmässigt fastställa ett ingångsvärde torde ej heller låta sig göra med hänsyn till de olika förhållan- den i fråga om täckdikning, som råda beträffande skilda fastigheter. De sakkunniga hava därför funnit, att hänsyn icke kan tagas till de kostnader för täckdikning, vilka före övergången nedlagts å en jordbruksfastighet. Detta torde icke innebär-a något ogynnsamt i förhållande till nuvarande regler, enligt vilka icke något avdrag får ske för sådana kostnader. De av de sak- kunniga föreslagna bestämmelserna om avdrag för underhåll och värdeminsk- ning av täckdikningsanläggning skola följaktligen endast tillämpas å sådan anläggning, som utföres efter bestämmelsernas ikraftträdande.

Avdrag för underhåll och värdeminskning av täckdikningsanläggning må s—ke dels för materialkostnaden dels ock för samtliga övriga kostnader för anläggningen; beträffande sistnämnda kostnader dock endast därest anlägg- ningen utförts enligt plan upprättad av sakkunnig person såsom lantbruks- ingenjör elller jordbrukskonsulent.

Avdrag för underhåll och värdeminskning av täckdikningsanläggning bör bestämmas enligt plan till belopp motsvarande genomsnittliga, efter jord- bruksekonomiska grunder beräknade årsomkostnader för nämnda ändamål. Avdragen böra vidare beräknas å anläggnings- och underhållskapitalets rest- värde, dock äger jordbrukaren rätt att i stället begagna anläggningskost— naden såsom grund för avdragens beräknande. För beräkning av avdragen torde kunna begagnas å nästföljande sida intagna plan, som uppgjorts i över- ensstämmelse med den av de sakkunniga föreslagna planen för beräkning av avdrag för underhåll och värdeminskning av jordbrukets driftbyggnader. Någon särskild kommentar till planen torde icke vara erforderlig; de sak- kunniga hänvisa i tillämpliga delar till vad ovan anförts angående planen för byggnader.

Beträffande den procentsats, med vilken avdrag för underhåll och värde- minskning bör få ske, kan ifrågasättas huruvida densamma bör varieras med hänsyn till det material, varmed täckdikningen utförts. Då emellertid avdrag icke ansetts kunna förordas för vid övergången befintliga täckdik- ningsanläggningar och då framtida täckdikningsanläggningar i övervägande antalet fall komma att utföras enligt plan, som upprättats av sakkunnig, vil- , ket torde medföra att lämpligt material kommer till användning, vilja de sak- kunniga förorda en gemensam procentsats för samtliga täckdikningsanlägg- ningar.

Plan för beräkning av avdrag för reparation och underhåll samt värdeminskning av täckdikningsanläggning.

Vid förvärvet av fastigheten år ......... utgjorde anläggnings- och

underhållskapitalets ingående restvärde kr. ..................

Anläggnings— och underhållskapitalets restvärde vid beskattningsårets

ingång ........................................................... a) ________________________ Tillkommer kostnad för nyanläggning samt för reparation och under- håll under beskattningsåret ....................................... b) ........................

Summa av a) och b) c) ......................... ' Avgå statsbidrag och liknande bidrag ............................... d) ________________________ ! Skillnad mellan c) och d) e) ........................

Avdrag för värdeminskning och underhåll yrkas alt. l ä beloppet vid e)

alt. 2 a anläggningskostnaden nedan vid h) med ........ % ........ f) _______________________ Anläggnings- och underhållskapitalets restvärde vid beskattningsårets utgång ........................................................... g) ........................ 1 2

Anläggningskostnaden efter avdrag av statsbidrag och liknande bidrag

utgjorde år 19 ...... Kr ................... år 19 ...... Kr. __________________ år 19 ...... Kr ................... h) ________________________

Det tillkommer givetvis praxis att fastställa procentsatsens storlek med hänsyn till täckdikningens beräknade varaktighetstid. De sakkunniga vilja i detta sammanhang erinra om att kungl. lantbruksstyrelsen i ovan återgivna uttalande angivit varaktighetstiden för en väl utförd täckdikning till i ge- nomsnitt 70 år samt att vid procentsatsens avvägning hänsyn bör tagas där- till att kostnaderna för underhåll av täckdikning i regel torde vara relativt obetydliga. Å andra sidan torde kunna framhållas, att i de fall, täckdikning utförts av annat material än tegelrör, en kortare varaktighetstid kan förut- ses. Med utgångspunkt från det anförda bör en procentsats av 2 i allmänhet giva ett riktigt resultat.

Liksom då det gäller byggnader förutsättes även här att ovan angivna regler endast skola tillämpas, då fråga är om täckdikningsarbeten, som ut— föras av fastighetens ägare. Verkställer arrendator dylika arbeten, kan av praktiska skäl avdrag icke medgivas enligt förut angivna grunder. Olika avdragsregler komma sålunda, i överensstämmelse med vad som föreslagits beträffande byggnader, att tillämpas för jordägare och arrendator. Utför arrendator täckdikningsarbete är han berättigad till ersättning härför av jordägaren enligt bestämmelser i nyttjanderättslagen, som i huvudsak inne- hålla följande.

Förutsättningarna för ersättningsrätt äro att täckdikningen utförts me— delst tegelrör eller andra rör av lika varaktig beskaffenhet samt att täckdik— ningen verkställts enligt plan, vilken antingen blivit godkänd av jordägaren eller ock uppgjorts av statens lantbruksingenjör eller hos hushållningssällskap anställd jordbrukskonsulent. Ersättningsbeloppet är begränsat till den kost— nad, som varit nödig för företaget. Hänsyn skall sålunda icke tagas till den j värdeökning, som förbättringen medfört. Arrendatorn är berättigad att lyfta ! ersättningen i två etapper, nämligen dels, så snart arbetet blivit behörigen slutfört, med så stor del av kostnaden, som motsvarar värdet av rören, dels, när fastigheten avträdes, med den övriga del av täckdikningskostnaden, vartill han är berättigad. Beträffande ersättningen gälla nämligen vissa be- gränsningar. Sålunda utgår ersättning allenast för den kostnad, som vid ti— den för arbetets utförande varit nödig. Vidare gäller den begränsningen, att från det belopp, som beräknats för utförande av täckdikningen utöver kostnaden för rören, skall avdrag ske dels med 1/25 för varje helt år, varunder arrendatorn utan förhöjning av arrendet dragit nytta av täckdikningen, dels, därest å täckdikning vid avträdet av arrendet finnes brist, med kostnaden för bristens avhjälpande. Efter förloppet av 25 år anses således hela täck— dikningskostnaden utöver värdet av rören vara amorterad genom den nytta, som arrendatorn utan förhöjning av arrendeavgiften haft av täck— dikningsföretaget. Enär jordägarens ersättningsskyldighet för täckdikning principiellt icke omfattar mer än den kostnad, som arrendatorn nedlagt å förbättringen, torde, därest kostnaden nedbragts därigenom att arrendatorn erhållit statsbidrag till företaget, detta bidrag få avräknas å ersättningsbe- loppet.

Sammanfattningsvis innebär de sakkunnigas förslag i förevarande avseende att jordägaren för visst beskattningsår får göra avdrag enligt plan för kost- nader för täckdikning med viss procent av anläggnings- och underhålls- kapitalets restvärde eller av anläggningskostnaden; är egendomen utarrende- rad och har täckdikningsarbete utförts av arrendatorn, skall jordägaren på- föra anläggningskapitalet vad han enligt ovan angivna regler utgivit i ersätt- ning till arrendatorn. Avdrag för nämnda ersättning får sålunda icke ske på en gång utan åtnjutes successivt enligt planen. Arrendator bör vid taxe- ringen få åtnjuta avdrag för den del av kostnaden, som icke kommer att ersättas av jordägaren. Denna del bör uppdelas och fördelas på den beräk- nade arrendetiden. Med utgångspunkt från de bestämmelser, som ovan anv givits i arrendelagen, skulle sålunda arrendator vara berättigad att årligen avdraga 1/25 eller 4 0/0 av de honom havda kostnaderna (utom för rören).

KAP. 5.

Avdrag för överpris och merkostnad å inventarier och byggnader i förvärvskällan jordbruksfastighet.

Frågan om avdrag för överpris och merkostnad har i skattelagstiftningen behandlats beträffande inkomst av rörelse. Efter inträdandet av nu rådande krisförhållanden har i praxis frågan emellertid kommit att uppmärksammas jämväl vad beträffar inkomst av jordbruksfastighet.

Vad till en början angår förvärvskällan rörelse upptogo inkomstskattesak- kunniga frågan till behandling och föreslogo i ett 1923 avgivet betänkande rätt till avdrag för överpris och merkostnader, som under extraordinära kon- junkturförhållanden den skattskyldige fått vidkännas för anskaffande av för stadigvarande bruk i jordbruks- eller annan yrkesmässigt utövad näring av- sedda anläggningar, maskiner och andra driftsmedel av betydligare värde.

I förslag till anvisningar har detta avdrag motiverats sålunda: »Avdrag för överpris och merkostnad får åtnjutas endast för det fall, att på grund av extraordinära konjunkturförhållanden anskaffningskostnaden mera avsevärt överstigit, vad den skattskyldige under normala förhållanden skolat behöva utgiva. Bestämmelsen är alltså icke tillämplig vid blott smärre ändringar i konjunkturerna eller för det fall, att den verkliga anskaffnings- kostnaden blott obetydligt överstigit, vad som kan anses motsvara normal kostnad. Avdraget skall motsvara skillnaden mellan den verkliga anskaff- ningskostnaden och det belopp, vartill anskaffningskostnaden under normala förhållanden kan antagas hava högst uppgått, samt får fördelas på flera år, i den mån intäkterna, efter avdrag för övriga omkostnader, förslå till täc- kande av avdraget. Ha-r anskaffningen skett till ersättande av anläggningar, maskiner eller andra drifts-medel, vilka avyttrats under sådan förhållanden, att vinsten å avyttringen icke varit skattepliktig intäkt, skall den eventuellt uppkomna vinsten, även om den influtit ett tidigare år, i första hand avräk— nas å överpriset eller merkostnaden, så att avdrag för överpris och merkost- nad får ske endast, om den verkliga anskaffningskostnaden efter avdrag av dylik vinst överstiger den normala anskaffningskostnaden.»

Angående detta avdrag anfördes i betänkandet ytterligare följande: »Till driftkostnad äro även närmast att hänföra överpris och merkost— nad, som den skattskyldige under extraordinära konjunkturförhållanden fått vidkännas för anskaffande av för stadigvarande bruk i näring avsedda

anläggningar, maskiner och andra driftmedel. Det härför medgivna avdra— get behöver näppeligen motiveras, men det må framhållas, att nämnda över- pris eller merkostnad varit en nödvändig förutsättning för förvärvandet av den extraordinärt stora vinst, vartill samma konjunkturförhållanden kunna hava givit anledning. Vid ett sådant förhållande synes det ligga i sakens na- tur, att avdrag för merkostnaden får äga rum, i första hand från den vinst, som kunnat förvärvas endast tack vare den skattskyldiges åtgärder att un- derkasta sig den merkostnad, som för konjunkturernas utnyttjande krävts. Till sin natur är detta avdrag av helt annan natur än det avdrag för värde— minskning genom slitning av byggnader och inventarier, som enligt gällande lagstiftning är medgivet och som jämväl enligt det föreliggande förslaget i och för sig är tänkt att fortfarande äga rum.»

1924 års skatteberedning föreslog ett stadgande om rätt för skattskyldig till särskilt avdrag, därest på grund av extraordinära konjunkturförhållan- den anskaffningskostnaden mera avsevärt överstigit det pris, som kunde för- utses bliva det för liknande tillgångar normala; detta avdrag, som endast avsåge inventarier, skulle ske i form av ett särskilt avdrag för överpris och merkostnad. Med hänsyftning på detta förslag anförde departementschefen vid avgivandet av 1927 års förslag till nu gällande skattelag följande:

»Det av skatteberedningen föreslagna stadgandet om rätt till avdrag för överpris och merkostnad har icke upptagits i det nu framlagda förslaget. Ett generellt stadgande av dylik innebörd synes knappast behövligt uti en för normala förhållanden avsedd författning. Detta förhållande får dock ej anses innebära, att det under alla förhållanden blir uteslutet att medgiva av- drag, varOm här är fråga. Sådana omständigheter kunna nämligen tänkas föreligga, att avdrag kan medgivas redan på grund av huvudregeln i 20 %, att alla omkostnader för inkomstens förvärvande må avdragas.»

I 1928 års lagstiftning upptogs av skäl, som nyss anförts, icke någon be— stämmelse angående avdrag för överpris och merkostnad.

1928 års bolagsskatteberedning upptog icke i sitt förslag något avdrag för överpris och merkostnad. Bolagsskatteberedningen erinrade om att den före- slagit ett stadgande, enligt vilket vid bestämmande av tiden, varunder an- skaffningskostnaden skulle avdragas, hänsyn skulle tagas till omständig- heter, som kunde föranleda, att tillgångens nytta för rörelsen begränsades till förhållandevis kort tid, såsom då tillgången anskaffats för utnyttjande av en konjunktur, som syn-tes osäker, eller för begagnande av ett särskilt ar- betstillfälle. Med användande av denna bestämmelse torde det, anförde bolags- skatteberedningen, i allmänhet vara möjligt att vinna vad som i skattebered- ningens utkast avsågs med det där förekommande särstadgandet om rätt till avdrag för överpris och merkostnad. Bestämmelsen syntes sålunda uta-n nå- gon härdragen tolkning hava kunnat användas för sådana under världs- kriget förekommande fall, då fartyg köptes för pris, som mångdubbelt över- stigit tillverkningskostnaden, med avsikt att köpeskillingen och därutöver en avsevärd vinst skulle intjänas på den korta tid, varunder kriget och där- , av orsakade abnorma förhållandena kunde beräknas fortfara. Uppenbarligen

vore bestämmelsen väl användbar även för mera normala situationer, exem- pelvis då ett industriföretag för att kunna effektuera en osedvanlig eller ena- stående beställning verkställde en utbyggnad av sin fabriksanläggning.

1936 års skattekommitté föreslog emellertid att en bestämmelse om av- drag för överpris och merkostnad skulle införas och anförde härom bland annat följande:

»Vidare synes anledning till värdeminskningsavdrag utöver det, som följer av normala regler, kunna medges för s. k. överpris och merkostnad, d. v. 5. pris över det normala som den skattskyldige betalar, eller kostnad över den normala, som han ikläder sig för att utnyttja en tillfällig konjunktur eller dyl. i avsikt att kunna under demia konjunktur intjäna överpriset eller merkost- naden. Det kan ju inträffa, att redan vid beskattningsårets slut värdet av tillgången så nedgått, att den här ovan senast omförmälda avdragsmöjlig- heten är tillfyllest. Detta är dock ingalunda alltid fallet. Rätt till avdrag för överpris och merkostnad kan för vissa företagstyper, särskilt rederinäringen, vara av stor betydelse. Sådan har i vissa fall medgivits även enligt gällande rätt, ehuru garanti ej hittills funnits att, om avskrivningarna kommit att ske med större belopp än den värdeminskning som faktiskt inträtt, f1amt1da försäljningsvinst skulle bli beskattad ens till den del den utgjorts av återbe- komna avskrivningar. Med de bestämmelser kommittén nu framlägger röran- de beskattning i sistnämnda avseende torde några betänkligheter mot avdrag för överpris och merkostnad knappast behöva hysas. Att här endast bör vara fråga om avdrag som skett 1 räkenskaperna ligger i sakens natur. »

Kammarrätten avstyrkte emellertid kom-mittéförslaget under hänvisning till bolagsskatteberedningens nyss återgivna uttalande. Det av 1936 års skatte- kommitté avgivna förslaget överarbetades inom finansdepartementet och resultatet av denna överarbetning framlades i en d—epartemen—tspromemoria, som ligger till grund för den år 1938 avgivna propositionen. I departements- promemorian uttalades bl. a. följande:

»Det torde förhålla sig så, att enligt gällande lagstiftning även utan ut- tryckligt stadgande lätt till avdrag för överpris och merkostnad i viss ut- sträckning förefinnes, ehuru det är oklait, hur långt denna rätt sträcker sig. Det är emellertid att märka, att gällande avskrivningsregler äro synnerligen knapphändiga och att rätt vida tolkningsmöjligheter fördenskull stå till buds. Men det är ingalunda lika klart att med den mera detaljerade reglering av avskrivningsrätten, varom nu är fråga, en motsvarande tolkningsmöjlighet skulle stå öppen. I den norska lagstiftningen har en liknande avdragsrätt med särskild tanke på rederinäringen varit föremål för en tämligen ingående reglering i lagstiftningen. Då, såsom förut framhållits, den ifrågavarande avdelningen om extra avdrag anses böra innehålla en uttömmande uppräk- ning, har bestämmelsen medtagits i den överarbetade texten. »

Genom 1938 års lagstiftning, som 1eglerade frågan om värdeminsknings- avdragen, infördes ehuru praxis redan tidigare medgivit avdrag för över- pris och merkostnad å inventarier — uttryckliga bestämmelser om avdrag härför i punkt 3 c sista stycket av anvisningarna till 29 & kommunalskatteg

lagen. Dessa bestämmelser hava följande lydelse: »Har ett särskilt högt pris eller eljest en särskilt hög kostnad för tillgång betingats därav att den sko- lat utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller för en konjunktur, som vän- tas bliva allenast tillfällig, eller av annan liknande omständighet, må avdrag för sådant överpris eller sådan merkostnad, i den mån motsvarande avdrag under beskattningsåret skett i räkenskaperna, göra-s vid inkomstberäkningen, även om värdet av tillgången vid beskattningsårets slut ej nedgått till det efter avskrivningen återstående beloppet.»

I fråga om avdrag för överpris och merkostnad å inventarier har praxis varit i hög grad växlande. Under åren närmast efter krigsutbrottet torde så- lunda avdrag för överpris och merkostnad ofta hava medgivits för den del av köpeskillingen, som motsvarade prisstegringen efter krigsutbrottet, och detta oavsett för vilken omständighet tillgången anskaffats. Un—der senaste åren torde emellertid — sedan det blivit troligt att prisnivån efter kriget kommer att'ligga över förkrigsprisnivån avdrag hava medgivits endast för den del av köpeskillingen, som överstege den beräknade prisnivån, då nor- mala förhållanden åter inträda. Sistnämnda prisnivå har i allmänhet anta- gits komma att ligga åtminstone 25 0/o högre än före kriget. I vissa fall har dock förutsättningen för att sådant avdrag medgivits varit den att maskinen ifråga anskaffats antingen för att utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller under en konjunktur, som väntas bliva allenast kortvarig eller för att i eko- nomiskt hänseende utnyttja en sådan konjunktur. Frågan om avdrag för överpris för inventarier torde, med hänsyn till att återvunna värdeminsk- ningsavdrag beskattas, icke vara av samma praktiska betydelse som mot— svarande spörsmål beträffande byggnader.

Vad angår byggnader infördes år 1938 bestämmelser om det fall att bygg- nad hade en kort ekonomisk varaktighetstid beroende på tillfällig använd- ningsmöjlighet, men upptogos inga föreskrifter rörande överprisavdrag. Ett sådant avdrag förutsätter ej någon särskilt kort användnings'tid utan i regel normal sådan, men däremot en kraftig engångsminskning av värdet. Det är givetvis med avsikt som åtskillnad sålunda gjorts mellan inventarier och byggnader. Anledningen härtill är att vid försäljning av inventarier vinst i form av återbekomna, tidigare avskrivna belopp alltid beskattas, medan däremot vinst vid försäljning av fastighet normalt beskattas endast såsom realisationsvinst. Fråga är, huruvida den omständigheten, att uttryckliga be- stämmelser i lagstiftningen saknas angående överpris och merkostnad för byggnader, skall anses utgöra hinder för att medgiva dylikt avdrag. Det förhållandet att genom 1938 års lagstiftning icke infördes motsvarande stad- ganden beträffande byggnader som för inventarier torde ej böra utesluta möjligheten att medgiva avdrag för förstnämnda tillgångar. Den allmänna bestämmelsen i 20 & kommunalskattelagen om rätt till avdrag för alla om- kostnader för intäkternas förvärvande torde få tolkas enligt det ovan åter- givna departementschefsuttalandet. I fråga om byggnader i rörelse finnes icke någon stadgad praxis. I fråga om byggnad, som uppförts i syfte att utnyttja

en viss konjunktur, torde dock överprisavdrag hava i princip medgivits, un- der de första åren efter krigsutbrottet ned till förkrigspris och under senare år ned till den beräknade efterkrigsprisnivån, d. v. s. 125 0/o. Huruvida av- drag kan medgivas även om byggnad icke tillkommit för huvudsakligt ut— nyttjande av krigskonjunkturen är för närvarande under prövning i skatte- domstolarna. Något utslag av prejudicerande betydelse har ännu icke medde- lats. Visserligen har regeringsrätten medgivit överprisavdrag för byggnad i ett uppmärksammat fall.1 De säskilda förhållandena i detta fall gör det emel- lertid svårt att därav draga några mera generella slutsatser.

Vad härefter beträffar rätt till överprisav-drag för inventarier och byggna- der i jordbruk och skogsbruk har frågan härom behandlats i två likalydan- de motioner till 1943 års riksdag (I: 120 och II: 119) däri bl. a. följande an- fördes.

»På grund av de höga byggnadskostnader och anskaffningskostnader för maskiner och övriga för stadigvarande bruk i jordbruket avsedda" inventarier, vilka föranletts av nu rådande konjunkturer, framstår det såsom särskilt önskvärt att vid den ordinarie taxeringen till statlig inkomst- och förmögen- hetsskatt liksom till kommunal inkomstskatt avdrag må åtnjutas vid inkomst- beräkning för överpris och merkostnad vid ny-, till- eller ombyggnader samt vid nyuppsättning av levande och döda inventarier i jordbruk och skogs- bruk. I princip synes ett sådant avdrag böra medgivas med hänsyn till be- stämmelserna i 20 å kommunalskattelagen, som utsäger, att vid beräkningen av inkomsten från särskild förvärvskälla, från samtliga ur denna under be- skattningsåret härflutna intäkter i penningar eller penningars värde skola avräknas alla omkostnader under beskattningsåret för intäktemas förvärvan- de och bibehållande.»

Bevillningsutskottet uttalade i sitt betänkande 1943 (nr 21) i anledning av förenämnda motioner bl. a. följande.

»Vad angår det -— —— framställda yrkandet om skrivelse till Kungl. Maj:t med begäran om utredning angående grunderna för beräkning av över- pris och merkostnad vid ny-, till- eller ombyggnad av fastighet och nyupp- sättning av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier finner utskottet jämväl berörda spörsmål böra upptagas till behandling i samband med den av utskottet sålunda föreslagna utredningen, varvid bör undersökas, huruvida i nämnda hänseenden kan vinnas överensstämmelse med vad som nu gäller beträffande rörelse.»

Ovan återgivna uttalande av bevillningsutskottet har åberopats i de till ledning för de sakkunnigas arbete utfärdade direktiven.

Med utgångspunkt från de sakkunnigas förslag till nya bestämmelser om rätt till avdrag för värdeminskning å inventarier i jordbruk och skogsbruk, vilka bestämmelser i princip motsvara de regler, som nu gälla för inventa— rier i rörelse, anse de sakkunniga att jordbrukare böra tillerkännas samma

1 R. A. 1943: ref. 32; jmfr 1945: not Fi 324.

möjligheter att verkställa avdrag för överpris och merkostnad, som nu i praxis tillämpas för rörelseidkare. Angående innebörden härav hänvisas till vad ovan anförts.

Vidkommande byggnader i jordbruk och skogsbruk förefinnes vid jämfö- relse med byggnader i rörelse den skillnaden att jordbruksfastighet med till- hörande byggnader försäljes betydligt oftare än byggnad i rörelse. Då nå- gon beskattning av realisationsvinst ej sker i det fall att fastighet ärvts eller erhållits i gåva eller vid försäljning innehafts under minst 10 år, synes vis- serligen den anförda skiljaktigheten böra föranleda till att strängare vill- kor uppställas för medgivande av överprisavdrag för byggnad i jordbruks- fastighet än för byggnad i rörelse. Emellertid kommer enligt de sakkunnigas förslag beträffande avdrag för värdeminskning å byggnad i jordbruk och skogsbruk det taxeringsmässiga restvärdet att följa fastigheten, varigenom garanti vinnes för att avskrivning icke sker med mer än 100 procent. Den förut berörda skillnaden mellan byggnad i jordbruksfastighet och i rörelse torde därför i praktiken icke bliva stor. Enligt de sakkunnigas mening bör på grund härav överprisavdrag för byggnad i förvärvskällan jordbruksfas— tighet medgivas under samma förutsättningar, som gälla för byggnad i rö- relse. Denna ståndpunkt torde vara sakligt motiverad bl. a. av den anled- ningen, att om en ny byggnad uppföres under tid, då byggnadskostnaderna äro särskilt höga, men fastigheten försäljes, då priserna äro mera normala, kommer ofta den höga byggnadskostnaden ej att helt täckas av köpeskil- lingen.

De närmare omständigheter, under vilka rätt till överprisavdrag för bygg- nader i jordbruk och skogsbruk kunna tänkas föreligga, kunna icke angivas. Det torde få ankomma på praxis att taga ställning till dessa frågor under hänsynstagande till omständigheterna i varje särskilt fall. Det må i detta sammanhang blott framhållas att överprisavdrag lär kunna ifrågakomma för såväl bostäder som övriga driftbyggnader.

KAP. 6.

Beskattningen vid s. k. benefika fång m. 111.

Då inkomstberäkning skall ske efter bokföringsmässiga grunder, har värde- sättningen av det utgående varulagret betydelse i beskattningshänseende icke blott för beskattningsåret utan även för det därpå följande. Vid inkomstbe- räkning för detta senare år skall nämligen värdet av det ingående varulag- ret alltid överensstämma med värdet av det utgående varulagret för när- mast föregående beskattningsår. Motsvarande gäller även beträffande varu- fordringar. Den skattskyldige har emellertid viss frihet vid den taxerings- mässiga värdesättningen av varulager och kan därigenom i motsvarande mån påverka nettointäktens storlek. Utnyttjas möjlighet till nedskrivning vid taxering av varulager, uppkommer s. k. dold reserv. Denna reserv motsvarar ett intäktsbelopp, som den skattskyldige föredragit att tills vidare icke fram- taga till beskattning. Det är av betydelse att ihågkomma, att det här är fråga om ett intäktshelopp; omkostnaderna för att anskaffa eller frambringa tillgångarna hava redan avdragits vid taxeringen. Vad här sagts beträffande varulager gäller även i viss mån beträffande inventarier för stadigvarande bruk. Intäkten för visst beskattningsår kan nämligen, om inventarierna för- säljas, komma att påverkas av den omfattning, i vilken avdrag för värde- minskning av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inven- tarier tidigare medgivits. Sålunda skall enligt det förslag, som de sakkun- niga framlagt beträffande jordbrukets inventarier och som förutsättes skola komma att jämväl omfatta inventarier i rörelse, intäkt vid avyttring därav, om och i den mån intäkten överstiger vad som i beskattningsavseende kvar- står oavskrivet av inventariernas anskaffningsvärde, upptagas till hela sitt belopp såsom intäkt av jordbruk, respektive rörelse.

Då rätt till nedskrivning av varulager eller avskrivning för värdeminskning av inventarier i driften tillåtes, måste detta givetvis ske under förutsättning att dolda reserver i dessa tillgångar i sinom tid bliva beskattade. Olika om- ständigheter kunna föranleda till att en dold reserv i tillgångar måste fram— tagas till beskattning. Dessa tillgångar kunna t. ex. uttagas ur driften för privat bruk eller försäljas tillsammans med rörelsen eller jordbruksdriften. En slutavräkning i beskattningshänseende måste då göras. Reglerna för en avräkning i angivna och liknande fall —-— behandlade nedan — erbjuda icke några svårigheter. Däremot uppkomma skatteproblem av invecklad beskaf— fenhet, då tillgångar av här avsett slag på grund av arv, testamente, bodel- ning, gåva m. fl. benefika fång övergå till ny ägare. Spörsmålen huruvida en

sådan äganderättsövergång bör föranleda slutavräkning, d. v. s. dödsboet (givaren etc.) beskattas, och efter vilka grunder en sådan avräkning bör verkställas, sammanhänger även med frågan, huruvida skattepliktig intäkt föreligger för mottagaren, då tillgångarna av denne sedermera försäljes eller tillgodogöres. Till undvikande av att förut obeskattad inkomst i form av dolda reserver i dessa tillgångar undgår beskattning i samband med benefik överlåtelse, erfordras särskilda bestämmelser, huru beskattningen skall ske.

Innan de sakkunniga ingå på frågan, huru dessa bestämmelser lämpligen böra utformas, må i korthet beröra-s beskattningsreglerna då tillgång av här avsett slag på annat sätt än genom benefik överlåtelse utgår ur driften, eller då tillgång avyttras tillsammans med denna. Härom gäller vad beträf- far förvärvskällan rörelse följande. Uttager rörelseidkare varor, produkter eller inventarier för stadigvarande bruk ur rörelsen för egen förbrukning eller användning, skall vid inkomstberäkningen för det år, varunder uttaget ägt rum, avräkning ske efter tillgångens allmänna saluvärde vid tidpunkten för uttaget. Överlåter rörelseidkaren rörelsen till annan och låter han däri ingå befintliga varor och produkter, utgör denna överlåtelse »så att säga dten sista affärshändelsen i hans rörelse» (punkt 1 av anvisningarna till 28 å kom- munalskattelagen). Vad som vid överlåtelsen influtit för varor och produk- ter, anses hava influtit i rörelsen och skall följaktligen i sin helhet redovisas vid vinstberäkningen för det år, varunder överlåtelsen skett. Överlåtas in- ventarier tillsammans med rörelsen, skall såsom inkomst av rörelse beskattas återvunna värdeminskningsavdrag.

Vid uttag för eget bruk av varor, produkter eller inventarier i jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk och vid överlåtelse i samband med jor'd- bruksfastighet av varor och produkter skola enligt de sakkunnigas förslag samma regler tillämpas som för rörelse. Avräkning skall sålunda ske vid ut— tag efter tillgångarnas allmänna saluvärde vid tidpunkten härför, och vid övertlåtelse efter försäljningssumman till den del densamma belöper på varor och produkter. Vid försäljning av inventarier skall, såsom förut anförts, den uppkomna vinsten beskattas såsom inkomst av jordbruksfastighet.

Vid bedömande av den beskattningssituation, som uppkommer vid över- låtelse genom benefikt fång av varulager, varufordringar och inventarier an- tingen tillsammans med den rörelse eller jordbruksdrift, däri de ingå eller utan sådant samband, torde det vara lämpligast att först undersöka, i vilken omfattning skatteplikt föreligger för mottagaren, därest denne sedermera av- yttrar eller (tillgodogör sig tillgången. Då, såsom förut nämnts, ingen inkomst bör undgå beskattning, kommer nämligen frågan om skattepliktens omfatt- ning för mottagaren att återverka på spörsmålet, huru beskattningen av döds- boet (eller motsvarande skattskyldig) bör ske.

Enligt gällande skattelagstiftning skall i princip icke någon inkomstbe- skattnjng ske av kapitalförvärv; det är endast inkomstförvärv som prin— cipiellt är föremål för inkomstbeskattning. Denna skiljaktighet i beskatt- ningshänseende mellan kapitalförvärv och inkomstförvärv har emellertid icke helt genomförts. Såsom framgår av det följande beskattas nämligen i viss utsträckning även kapitalförvärv.

Enligt 19 & kommunalskattelagen räknas icke till skattepliktig inkomst vad som vid bodelning eller eljest på grund av giftorätt ”tillfallit make eller vad som förvärvats genom arv, testamente, fördel av oskift bo eller gåva. Innebörden av detta stadgande torde icke vara att sådan egendom under alla omständigheter är fri från inkomstbeskattning. Om nämligen genom be- nefikt fång erhållen egendom sedermera avyttras eller på annat sätt till- godogöres, kan vederlaget eller intäkten härav bliva skattepliktig inkomst. Man torde härvid få skilja mellan yrkesmässig och icke yrkesmässig avytt- ring. Vid icke yrkesmässig avyttring skall enligt gällande bes-kattningsregtler någon inkomstbeskattning icke ske, dock med undantag för det fall att in- ventarier för stadigvarande bruk i rörelse avyttras, i vilket fall beskattning av återvunna värdeminskningsavdrag äger rum. »Tillgodogöres däremot till- gången såsom avkastning till en förvärvskälla» (Inkomstskattesakkunniga SOU 1923: 69, sid. 105), torde avkastningen utgöra skattepliktig intäkt. Om t. ex. växande skog förvärvas tillsammans med marken genom arv eller liknande fång och därefter avverkas och försäljes, uppkommer skatteplik- tig intäkt för avverkaren, oaktat han ärvt den avverkade skogen eller fått den i gåva. Därest exempelvis den, som ärvt en rörelse med varulager, seder- mera avyttrar detta i rörelsen, beskattas han för intäkt genom försäljningen. Givetvis kunna gränsfall uppkomma, där svårighet föreligger att avgöra, hu- ruvida sådan tillgång kan anses hava tivllgodogjorts såsom avkastning av en förvärvskälla, exempelvis då den, som ärvt en rörelse med varulager, fort- sätter rörelsen för avveckling utan att inköpa nya varor. Vid slutrealisation av ärvt varulager torde i praktiken säljaren hava ansetts såsom rörelseidkare och beskattas för försäljningsvinsten såsom inkomst av rörelse. I detta sam- manhang må erinras om rättsfallet i RÅ 1939, not 487. En rörelse med valru- la'ger övertogs i detta fall av den avlidnes änka efter viss värdesättning. Sedan lagret avyttrats med vinst, uppkom fråga, huruvida vinsten utgjorde skattepliktig intäkt, varvid gjordes gäll-ande, att icke skattepliktig realisa- tionsvinst förelåg. Vinsten beskattades emellertid i detta fall som intäkt av rörelse. Å andra sidan må framhållas, att försäljning av konstverk å min- nesutställning året efter en konstnärs död icke ansetts utgöra skattepliktig inkomst för dödsboet (RÅ 1942: ref. 9).

Sammanfattningsvis torde sålund'a kunna sägas, att om skattskyldig, som genom benefikt fång förvärvat tillgångar av här avsett slag, sedermera av- yttrar eller tillgodogör sig desamma, uppkommer skattepliktig intäkt för ho- nom, då tillgångama utnyttjas yrkesmässigt. Exempel härpå utgöra sådana fall, då skattskyldig förvärvat tillgångarna tillsammans med den näring, vari de nyttjats och vilken av de skattskyldige fortsättes eller ock då skatt- skyldig låtit tillgångarna ingå i en av honom bedriven rörelse eller jord- bruksnäring.

Vad härefter betnäfufar frågan om beskattningen av dödsbo (eller mot- svarande skattskyldig) vid benefik överlåtelse saknas i kommunalskattela- gen bestämmelser härom såvitt angår varulager och vaurufordringar i för-

värvskällan rörelse. Ej heller i praxis kan spörsmålet anses vara löst. Orsa- ken härtill torde vara, att skattetvister sällan förekomma, enär arvtagaren (eller motsvarande skattskyldig) i allmänhet fortsätter rörelsen och vid taxe- ringen upptager ingåendet värdet å tillgångarna till belopp, motsvarande för- utvarande ägarens utgående värde och därmed övertager skatteskulden för dold reserv i varulager m. m.

I fråga om inventarier i rörelse finnas i punkt 3 b fjärde stycket av anvis- ningarna till 29 & kommunalskattelagen bestämmelser för det fall, att inven- tarier i rörelse erhållits genom arv eller liknande fång i samband med för- värv av den» rörelse, vari 'de nyttjas. I sådant fall skall såsom anskaffnings— värde för tillgången anses det belopp, som kvarstår i beskattningsavseende oavskrivet för överlåtaren, försåvitt ej vid förvärv av rörelsen på grund av arv eller testamente stämpelplikt beräknats efter lägre belopp. I sistnämnda fall skall det belopp, efter vilket stämpelplikt sålunda beräknats, anses såsom anskaffningsvärde. Tilll utveckling av dessa regler, som infördes genom 1938 års lagstiftning efter förslag av 1936 års skattekommitté, må återgivas följan- de uttalande av kommittén (SOU 1937: 42 s. 239).

»Vad som skall förstås. med tillgångs ”anskaffningsvärde” är väl i allmän- het ej svårt att bestämma. Frågan blir mera komplicerad, när tillgången för- värvas genom annat fång än köp, eller när visserligen köp föreligger men ej ett köp i allmänna marknaden utan köp t. ex. mellan närstående, eller eljest i fall då köpeskillingens belopp kan antagas ha rönt inverkan av särskilda omständigheter. Har tillgång förvärvats genom byte, lärer väl i regel värdet av det lämnade vederlaget böra bestämma värdesättningen av den nya till- gången. Har åter tillgång förvärvats genom arv eller testamente eller likartat fån-g, borde väl följdriktigt som allmän huvudprincip uppställas, att såsom anskaffningsvärde skall antagas tillgången-s värde i allmänna marknaden (allmänna saluvärdet) vid tiden för förvärvet. Denna regel synes emellertid kunna fasthållas endast i det fall, då tillgången förvärvats utan samband med rörelsen. Har en person t. ex. genom arv förvärvat en rörelse, däri in- ventarier ingå, synes regeln böra vara, att såsom ingående värde för förvär- varen antages det värde till vilket tillgången genom avskrivningar nedbragts i arvlåtarens hand. Redan enligt gällande rätt torde vanligen anskaffnings- värde för arvtagare beräknas på detta sätt. Har arvlåtaren erhållit större värdeminskningsavdrag än som svarat emot den faktiska värdeminskningen, synes anledning ej förefinnas att vid beskattningen låta vederbörande arv- tagare såsom omkostnad få avdraga belopp, vilka redan en gång avdragits. Om å andra sidan arvlåtaren ej utnyttjar sin avdragsrätt så, att värdet å till- gången i fråga i beskattningsavseende nedbragts så mycket som svarar mot värdeminskningen, så kunde det synas analogivis följa av sistnämnda regel, att förvärvaren borde ha rätt att såsom anskaffningsvärde få det högre vär- d'et godkänt. Det synes dock ej självklart, att denna slutsats bör få dragas. Den nyss angivna regeln, att såsom ingående värde för arvtagaren ej bör god- kännas högre belopp än utgående värdet för arvlåtaren, är nämligen att be- trakta såsom en bestämmelse given närmast -i syfte att hindra de skattskyl-

diga från att söka bereda sig och sina efterkommande en obehörig förmån. Därför synes det kommittén riktigt att anknyta till huvudregeln om allmänna saluvärdet såsom anskaffningsvärde för arvtagaren i det fall, då det belopp som lagts till grund för arvsbeskattningen är lägre än utgångsvärdet för arv— låtaren. Den praktiska betydelsen av det i sådant syfte meddelade stadgandet torde ej vara alltför stor, och kommittén har hyst någon tvekan rörande dess behövlighet. Det har emellertid synts oförnekligt, att regeln är uttryck för en i och för sig riktig huvudprincip, varför densamma medtagits i förslaget.»

, Överlåtelse genom benefikt fång av varulager, varufordringar och inven- tarier i jordbruk torde förekomma i betydligt större omfattning än. överlåtel- se av motsvarande tillgångar i rörelse. Vid övergång till inkomstberäkning efter bokföringsmässiga grunder för inkomst av jordbruksfastighet torde det därför vara nödvändigt att närmare bestämma omfattningen av dödsboets (eller motsvarande skattskylldigas) skattskyldighet vid dylik överlåtelse. Här uppkomma särskilda taxeringsproblem, som kräva sin lösning. Har vid döds- fall jlordbruksdriften fortsatts av dödsbodelägare, kan ifrågasättas, huruvida de dolda reserver, som kunna hava bildats, skola vid dödsfallet framtagas till beskattning eller om dessa reserver skola >>ärvas», vilket innebär, att arv- taga—ren skall som ingående värde upptaga tillgångarna till samma värde, som arvlåtaren upptagit dem i sin deklaration. Fall kunna vidare förekom- ma, då tillgångar skiftas emellan dels arvtagare, som fortsätter jordbruket och dels annan, som innehar annan jordbruksfastighet eller ock driver rö- relse. Om i sistnämnda fall exempelvis häst eller lastbil överföras för att an- vändas i arvtagarens jordbruk eller åkeri, bör föreskrift meddelas, hur de dolda reserverna böra behandlas. Vidare kan inträffa, att arvtagare, som icke yrkesmässigt bedriver vare sig jordbruk, skogsbruk eller rörelse, tillskiftas dylika inventarier. Om i detta fall inventarierna försäljas med vinst, huru skall denna vinst beskattas? I sistnämnda fall kan enligt gällande bestämmel- ser arvtagaren icke beskattas för den vinst, han bereder sig genom att av- yttra dessa ärvda tillgångar. En sådan anordning kan emellertid icke anses tillfredsställande därest jämväl dödsboet skulle undgå beskattning för dold reserv, då detta skulle kunna föranleda 'till att dessa tillgångar för undvikan- de av skatt å dold reserv tillskiftas arvtagare, som sedermera överlåter till- gångarna till den, vilken fortsätter jordbruksdriften.

För att förhindra att dolda reserver i varulager m. In. undgå beskattning vid benefika överlåtelser måste särskilda bestämmelser införas och anknytas till ovan angivna regler för omfattningen av den skatteplikt, som åvilar mot— tagaren. Med utgångspunkt från dessa förutsättningar hava de sakkunniga funnit att vad beträffar varulager och varufordringar en slutavråknin-g prin- cipiellt bör ske på samma sätt som ovan angivits, då sådan tillgång uttagits ur driften eller försäljes tillsammans med denna. Såsom skäl härför vilja de sakkunniga anföra att, då utgifterna för att anskaffa eller frambringa dessa tillgångar fått avdragas såsom omkostnad vid taxeringen, driften bör gott- göras härför, då tillgångarna uttagas. Mot den ståndpunkt, d'e sakkunniga in-

tagit, kan anföras, att dödsfall icke bör få i beskattningsavseende inverka på samma sätt, som då jordbrukaren genom avyttring definitivt skiljer sig från jordbruksrörelsen. Ofta fortsätter nämligen hustru eller barn jordbruksdrif- ten i oförändrat skick och det kan därför synas mindre tilltalande att 1 an— ledning av dödsfall kräva en tvångsvis avräkning. Det torde ofta verka obil- ligt att åsätta dödsboet en taxering, som,' med hänsyn till förekomsten av dol- da reserver i varulager och inventarier kan, särskilt genom skatteprogres- sionen, bliva hög. Emellertid hava de sakkunniga tagit hänsyn till de an- förda omständigheterna vid utformningen av bestämmelserna angående de värden, efter vilka slutavräkningen får ske, varigenom de här berörda verk- ningarna av en tvångsvis slutavräkning väsentligen undanröjts. De sakkun- niga hava nämligen föreslagit, att vid slutavräkning följande regel för värde- sättning av varulager och varufordringar i jordbruk skall tillämpas. Värde- sättningen skall, i likhet med vad som gäller för uttag av varor för privat bruk, ske efter allmänna saluvärdet vid tiden för övergången. Om emeller- tid tillgång överlåtes till skattskyldig, som fortsätter jordbruksdriften, eller som låter tillgångarna ingå i annan av honom bedriven näring, skall, såvida icke särskilda omständigheter till annat föranleda, den av överlåta-ren gjorda värdesättningen godkännas. I följd härav skall mottagaren tillämpa samma värdesättning som överlåtaren vid beräknande av tillgångarnas anskaffnings- värde. Verkan i beskattnigshänseende av en sådan regel för varulagrets vär- desättning är följande. Tillskiftas exempelvis tillgångar av här avsett slag någon, som låter tillgångarna ingå i jordbruksdrift, eller annan av honom bedriven näring, beror det på uppgörelse mellan dödsboet och vederbörande arvtagare hur beskattningsfrågan skall ordnas. Sådan uppgörelse kan gå ut därpå att dödsboet helt eller delvis framtager en dold reserv till beskattning eller att dold reserv med därå belöpande skatteskuld överta—ges av arvtagaren. Tillskiftas åter tillgångarna någon, som ej har för avsikt att yrkesmässigt utnyttja dem, åligger det dödsboet att verkställa slutavräkning efter tillgång- ens allmänna saluvärde vid tidpunkten för skiftet. Härigenom uteslutes den möjlighet, som eljest skulle föreligga att för undvikande av beskattning av dold reserv låta tillgången övertagas av någon, som ej skall yrkesmässigt ut- nyttja densamma. Med tillämpning av den av de sakkunniga föreslagna bestämmelsen kan dold reserv i varulager följaktligen icke undgå beskatt- ning. Det må erinras om att, därest den förutvarande ägaren genom låg la- gervärdering tillskapat en dold reserv i varulagret, vilken av den nye ägaren helt eller delvis övertages, å den dolda reserven belöper en skatteskuld, var- till hänsyn bör tagas t. ex. vid arvskifte.

Allmänna saluvärdet skall, såsom nämnts, anknytas till tidpunkten för övergången, d. v. s. nttaget eller arv-skiftet. Arvskiftet fastställer definitivt de enskilda arvs- och testamentstagarnas lotter. Det må framhållas, att slut— avräkning icke kan företagas med utgångspunkt från det värde, vartill varu- lagret skall upptagas i bouppteckningen. Enligt förordningen om arvsskatt och gåvosskatt den 6 juni 1941 skall lös egendom, varom här är fråga, upp- , skattas till vad den kan antagas hava betingat vid en av boets avveckling

föranledd, med tillbörlig omsorg skedd försäljning. I allmänhet saknas emel- lertid möjlighet till kontroll, huruvida det i bouppteckningen upptagna vär- det å varulagret motsvarar dess verkliga Värde. En slutavräkning efter bo— uppteckningsvärdet är för övrigt utesluten redan av det skälet, att varulagret ofta undergår förändring i tiden mellan bouppteckningsförrättningen och arvskiftet. Till grund för värdesättningen skall sålunda läggas kvantiteter och priser vid uttag eller skifte.

De sakkunniga förutsätta, att de regler, som här föreslagits beträffande varulager och varufordringar i jordbruk, komma att införas jämväl för sådana tillgångar i rörelse, enär samma regler böra gälla för all inkomst, som beräknas efter bokföringsmässiga grunder.

Vad härefter beträffar inventarier i jordbruk, dess binäringar och skogs— bruk skall enligt de sakkunnigas förslag den förut angivna bestämmelsen beträffande inventarier i rörelse i punkt 3 b fjärde stycket av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen äga motsvarande tillämpning, under förut- sättning att inventarierna överlåtas till någon, som fortsätter jordbruksdrif- ten eller som låter tillgångarna ingå i annan av honom bedriven näring. Övergå sålunda jordbruksinventarier genom arv och liknande fång till ny ägare, som fortsätter jordbruksdriften, skall nye ägarens ingående värde överensstämma med förutvarande ägarens utgående värde, därest icke stäm- pelplikt beräknats efter lägre belopp, i vilket fall sistnämnda belopp skall upptagas såsom anskaffningsvärde. Föreligger icke sådant fall, som nyss nämnts — inventarierna överlåtas t. ex. till annan än jordbrukare eller rö- relseidkare — skall avräkning ske efter tillgångens allmänna saluvärde vid övergången.

Till frågan om beskattning av vinst vid försäljning av inventarier i jord- bruk och skogsbruk hava de sakkunniga intagit den ståndpunkten, att dylik vinst i sin helhet skall upptagas såsom inkomst av jordbruk. De sakkunniga hava därvid förutsatt, att motsvarande bestämmelse införes även för inkomst av rörelse. Härigenom kommer all vinst vid försäljning av inventarier, även sådana som erhållits genom benefikt fång, att beskattas såsom inkomst av jordbruksfastighet, respektive rörelse. Slutligen vilja de sakkunniga i detta sammanhang framhålla, att den lösning de sakkunniga föreslagit beträffan- de beskattning av försäljningsvinster å inventarier utgör en nödvändig för- utsättning för att de här ovan föreslagna reglerna för beskattning av till- gångar i samband med benefik överlåtelse skola kunna genomföras.

På grund av de sakkunnigas förslag angående slutavräkning kan dödsbo (eller motsvarande skattskyldig) komma att påföras en betydligt högre taxe- ring än som eljest skolart åsättas, därigenom att dolda reserver i varulager framtagits till beskattning på en gång eller att försäljningsvinster å maskiner och inventarier ökat nettointäkten av jordbruksfastighet. En sådan taxering kan bliva betungande med hänsyn till skatteprogressionen. Den ytterligare skatt, som härigenom kan uppkomma, torde ofta uppgå till betydligt högre belopp än de skattevinster, som gjorts genom bildande av dold reserv. Även

vid försäljning finnes med hänsyn till de av de sakkunniga föreslagna över- gångsbestämmels-ema starka skäl att mildra en på grund av överlåtelse upp- kommande hög taxering. De dolda reserverna måste nämligen då på en gång framtagas till beskattning. Sålunda lär vid övergången värdet å djur och in- ventarier i regel komma att fastställas schablonmäss' , vilket har till följd att ingångsvärdet kan komma att upptagas under verkliga värdet. Skillnaden mellan dessa värden blir då beskattad på en gång i samband med överlåtel- sen. Om överlåtelse sker under de närmaste åren efter övergången, kan där- jämte en taxeringsmåssigt hög inkomst uppkomma vid överlåtelsen på grund av att jordbrukaren för övergångsåret ej fått göra avdrag (för ingående varu- lager. För att i görligaste mån undanröja de olägenheter, som en dylik mer- beskattning på grund av överlåtelse kan medföra, hava de sakkunniga, så- som framgår av föreslagen bestämmelse i anvisningarna till 41 g kommu- nalskattelagen, föreslagit, att nettointäkten för ifrågavarande år får, om den skattskyldige så yrkar, fördelas å beskattningsåret och högst fem av de när- mast föregående åren. Fördelningen har icke ansetts böra ske å större antal år än att å vart och ett av dem belöpa minst 2 000 kronor.

A V D. I I. Inkomstbeskattning av skogsbruk.

Frågan om inkomstbeskattningen av skogsbruk har senast behandlats av kommu-nalskatteberedningen, som i ett år 1942 avgivet betänkande (SOU 1942: 35) framlagt förslag till ändrade regler för skogsbrukets beskattning. Genom de sakkunnigas förslag om bokföringsmässig vinstberäkning för in- komst av jordbruksfastighet har tillkommit en utgångspunkt för bedömande av skogsbeskattningsfrågan, som tidigare icke förelegat. Med hänsyn härtill hava de sakkunniga ansett sig böra pröva, huruvida och i vad mån de sak- kunnigas förslag till ändrade grunder för beskattning av jordbruksinkomst bör påverka jämväl inkomstbeskattningen av skogsbruk.

Gällande bestämmelser om beräkning av inkomst av skogsbruk återfinnas i 21 och 22 åå kommunalskattelagen jämte anvisningar. Inkomstberäkning- en för skogsbruket är för närvarande grundad å principen, att som inkomst för varje skogsägare bör beskattas värdet av skogens tillväxt under den tid, han innehaft fastigheten; tillväxten anses utgöra avkastning för skogsägaren. Säljer denne skog utöver tillväxten efter förvärvet av fastigheten, anses han hava realiserat en del av sitt kapital (skogskapital), och vad som flyter in vid denna realisation är skattefritt, såvitt ej reglerna om realisationsvinstbe— skattning äro tillämpliga. Realisation av skogskapital föreligger, då under innehavet av fastigheten den tillsammans med marken förvärvade skogens virkesförråd eller värde nedgått för den skattskyldige, samt vid försäljning av fastigheten med den därå växande skogen. Intäkt genom realisation av skogskapital undantages från beskattning därigenom, att avdrag medgives för det realiserade skogskapitalet. Det finns tre olika metoder för beräkning av sådant avdrag, och den skattskyldige kan själv välja, vilken han i varje sär- skilt fall vill använda. Metoderna äro förrådsmetoden, värdemetoden och schablonmetoden. Förrådsmetoden och värdemetoden kunna användas både vid försäljning av skog under fastighetsägarens innehav av fastigheten och vid försäljning av själva fastigheten; schablonmetoden endast i det senare fallet.

Vid förrådsmetoden beräknas avdraget med hänsyn till förändringar i vir- kesförrådets storlek; vid värdemetoden med hänsyn till förändringarna i vir- kesförrådets värde. Vid schablonmetoden anses den tillsammans med mar— ken förvärvade skogen helt schablonmässigt hava haft ett värde, som mot-

svarar värdet å fyra normala årsavkastningar av skogsmarken, varvid den normala årsavkastning-en bestämmes med ledning av värdefaktorerna för skogen vid den senaste fastighetstaxeringen beträffande den egendom, varom fråga är.

Såsom framgår av kommunalskatteberedningens betänka-nde hava emel- lertid dessa avdragsmetoder endast i ringa omfattning kommit till använd- ning vid skogstaxering.

Vissa begränsningar äro föreskrivna för utnyttjande av avdrag för uttag av skogskapital. Under innehavet må avdrag enligt värdemetoden icke ske med högre belopp än bruttointäkten. Vid fastighetsförsäljning får icke en- ligt någon av de tre metoderna avdrag ske med högre belopp än den å sko- gen belöpande delen av den för fastigheten erhållna valutan.

Vid tillämpning av värdemetoden eller, under innehavet, virkesförrådsme- toden blir värdestegring, som den tillsammans med marken förvärvade sko- gen undergår, beskattad som inkomst. Avdraget grundar sig nämligen i des- sa fall på ingångsvärdet. Sådan värdestegring blir däremot icke beskattad vid tillämpning av virkesförrådsmetoden vid fastighetsförsälj-ning, enär avdra- get då bestämmes av den vid försäljningen erhållna köpeskillingen för sko- gen. Enligt virkesförrådsmetoden blir sålunda värdestegringå den ursprung- ligen förvärvade skogen beskattad, om skogen uttages under innehavet, men ej om den avyttras i samband med försäljning av marken.

I kommunalskatteberedningens betänkande framläggas tre förslag, dels huvudförslaget eller A—förslaget, där, som hittills, värdestegring å ingångs- förrådet (utom vid realisationsvinstberäk-ning) icke beskattas, dels ledamoten Beigstedts reservationsvis framlagda förslag, enligt vilket all värdestegring å skogen beskattas, dels ock ordföranden Bärgs och ledamoten Anderssons likaledes reservationsvis framlagda förslag ( B-förslaget), enligt vilket nuva- rande avdragssystem samt beskattning av skogsinkomst i samband med för- säljning av fastighet bortfaller och skogsintäkterna helt tagas till beskattning, när de inflyta. Dessutom behandlas i betänkandet vissa andra metoder för inkomstbeskattning av skog, bl. a. i beskattning av inkomsten efter bokfö— ringsmässiga grunder.

A—förslaget innebär i princip bibehållande av nuvarande system för in- komstbeskattning av skog. Vissa modifikationer hava dock gjorts. Sålunda hava avdragsmetoderna inskränkts till en, virkesförrådsmetoden, som dock utbyggts med en speciell art därav, virkeskapitalsmetoden, vilken innebär, att vid beräkning av avdrag hänsyn icke endast kan tagas till virkeskvanti- teten som sådan utan även till dess sammansättning. Det i förrådet ingående virket har nämligen olika värde, i den mån det består av träd av olika grov- lek och trädslag; ett visst förråd å en fastighet vid en bestämd tidpunkt har icke samma värde som ett lika stort förråd vid en annan tidpunkt, då det undergått vissa förskjutningar beträffande dimensions- och trädslagssam- mansättning. Vidare har den avräkning, som skall ske vid försäljning av skog i samband med marken rent tekniskt ej konstruerats på sätt, som nu

gäller, nämligen att hela försäljningssumman för skogen upptages som in- täkt, från vilken avdrag får göras för värdet å det (för ägaren gällande) ingående förrådet. Enligt A-förslaget skall i stället som intäkt upptagas så stor del av försäljningssumman för fastigheten, som belöper å Ökningen av det ingående virkesförrådet. Vidare skall vid försäljning av fastighet skatt- skyldig, som förvärvat fastigheten före 1921, få räkna virkesförrådet den 1/1 1921 såsom ingående förråd. Slutligen föreslås, att för lindring av progressi— viteten vid försäljning av skog i samband med fastighet den skattskyldige skall genom eftertaxering få fördela intäkten på beskattningsåret och högst fem av närmast föregående år, under vilka han varit ägare av fastigheten. Fördelningen skall dock ej få ske på större antal år, än att å varje år belö- per minst 2 000 kronor och att minsta belopp motsvarar 1/20 av det taxerade skogsvärdet.

B—förslaget överensstämmer i stort sett med ett förslag av kommunal- skatteutskottet vid 1927 års riksdag. I proposition nr 102 till 1927 års riks- dag hade föreslagits bestämmelser motsvarande de nuvarande, men särskilda utskottet utarbetade ett särskilt förslag.

Enligt B-förslaget skall intäkt av skog tagas till beskattning, när den faller, oavsett om den utgör avkastning för den skattskyldige eller föregående ägaren och alltså även om intäkten för den skattskyldige utgör ersättning för realiserat virkeskapital. 'Enligt detta förslag förekommer sålunda icke avdrag för ingående värde eller ingående förråd (resp. minskning 'däri) och icke heller någon slutavräkning vid försäljning av fastighet. Vid försäljning av fastighet under sådana förhållanden att realisationsvinstbeskattning skall äga rum, skall, vad av försäljningssumman belöper å ökning av virkesför- rådet under säljarens innehav av fastigheten, undantagas från beskattning. Vidare skall intäkt kunna fördelas på beskattningsåret och högst 5 är dess- förinnan. Därvid skiljer sig B-förslaget från A-förslaget såtillvida, att för- delningen enligt B-förslaget får ske även på tid, då den skattskyldige ej varit ägare till fastigheten. Slutligen förekomma i B-förslaget övergångs- bestämmelser, enligt vilka skattskyldig, som förvärvat skogen före den 1/1 1944, skall få avdrag enligt förutvarande bestämmelser, dock ej för större minskning än intill ett virkesförråd, som motsvarar en relativ skogstillgång å fastigheten av 0,8.

lEnligt B-förslaget sker beskattning av värdestegringsvinsten, då skogen av- verkas, men icke på den genomsnittliga produktionsfaktor, som den kvar- varande skogen på lång sikt utgör. Förslaget anses av reservanterna stå i god överensstämmelse med skogsägarnas uppfattning och i själva verket vara det system, som hittills tillämpats. Gällande avdragssystem hade näm- ligen visat sig icke kunna fungera varken vid försäljning av skog under in- nehavet eller vid fastighetens försäljning, vilken senare i allmänhet skett utan föreskriven slutavräkning. Vidare bor-de förslaget ur skogsvårdssyn- punkt verka främjande, då det beskattar avverkning men icke besparavd till- växt. Dess stora fördel vore därjämte, att det är enkelt och begripligt för de skattskyldiga samt lätt att tillämpa.

De fördelar, som taxeringstekniskt äro förbundna med B-förslaget, anser även majoriteten vara betydande. Dessa fördelar framstå särskilt genom B- förslagets enkelhet samt därigenom att det på ett exakt sätt löser frågan om vilken värdestegring av skogen, som ej skall beskattas. De taxeringstekniska ' fördelarna reduceras emellertid i fall av realisationsvinst vid försäljning av fastighet med skog. Även övergångsbestämmelserna medföra komplikatio- ner. Såsom en avgörande brist hos B-förslaget framhåller majoriteten att hänsyn icke tages till den personliga skatteförmågan, samt att skatt för in— komst principiellt skall utgöras av den, som förvärvat inkomsten.

Enligt de sakkunnigas förslag skall inkomst av jordbruksfastighet, så- lunda både inkomst av jordbruk och av skogsbruk, beräknas efter bokfö- ringsmässiga grunder. Fråga uppkommer då, vad som bör hänföras till varulager i skogsbruk. Att hit skall räknas avverkade skogsprodukter är givet. I princip bör emellertid till varulager i skogsbruk jämväl hänföras växande skog. Kommunalskatteberedningen har, såsom tidigare nämnts, övervägt ett förslag om inkomstbeskattning enligt bokföringsmässiga grun- der. Detta förslag är grundat på tanken, att inkomsten skall beräknas med hänsyn till ändringar i lagrets, d. v. s. även den växande skogens, värde. Be- redningen anför beträffande ifrågavarande förslag i huvudsak följande.

Till skillnad från inkomstberäkningen vid rörelse, där lagervärderingen sker efter affärsmässiga grunder, är lagervärderingen här uteslutande en skatteteknisk anordning, huvudsakligen avsedd att åstadkomma en inkomst- utjämning vid beskattningen. Lagervärderingen har därför icke ansetts böra ske efter de år från år växlande priserna å växande skog. Den växande sko- gens värde är så stort i förhållande till avkastningen, att även obetydliga ändringar i skogspriserna skulle kraftigt påverka inkomsten och göra denna ojämn. En annan svårighet beträffande utjämningen, som sammanhänger med den stora lagerhållningen i skogsbruk, är att en försäljning av fastig- heten, vilket innebär en realisation av lagret, kan leda till att en stor samlad vinst respektive förlust framkommer. Utjämningsanordningen måste därför om möjligt omfatta även denna sista affärshändelse. Av hänsyn till dessa förhållanden och då beträffande skogsbruket anknytning i regel icke kan ske till de av den skattskyldige förda räkenskaperna, bör lagervärderingen inskränkas till en beräkning, huru virkesförrådets värde förändrats sedan närmast föregående år, och om möjligt genomföras på ett tekniskt enkelt sätt. I förslaget har beräkningen av lagervärdet ordnats på följande sätt. När en person köper en skogsfastighet, fastställes den andel av köpeskil- lingen, som belöper å den växande skogen. Beloppet utgör ingående skogs- lagervärde för första beskattningsåret. Det för ägaren utgående skogslager- värdet för samma år erhålles genom att till ingående skogslagervärdet lägga värdet av skogstillväxten eller normalavkastningen under beskattningsåret, beräknat för helt år till sex procent av den växande skogens och skogsmar- kens sammanlagda taxeringsvärde, samt 'frånräkna värdet av vad som ut- tagits ur skogen under beskattningsåret. Sistnämnda värde beräknas sum-

mariskt efter det rotvärde per kubikmeter, som vid senaste allmänna fastig- hetstaxering bestämts för fastigheten. Det sålunda fastställda utgående skogs- lagervärdet blir ingående skogslagervärde för följande beskattningsår. På detta sätt beräknas skogslagervärdet år från år, tills den skattskyldige säljer fastigheten. Utgående skogslagervärdet fastställes då till så stor del av för- säljningssumman, som belöper å den växande skogen. Om äganderätten över— går genom arv, testamente, gåva eller bodelning, beräknas utgående skogs- lagervärdet vid äganderättsövergången på angivet sätt med hänsyn till till— växt och uttag under den förflutna delen av året, och det utgående skogs- lagervärdet för den förutvarande ägaren blir, liksom vid fastighetsförsälj— ning, ingående skogslagervärde för den tillträdande.

För varje år upptages ingående skogslagervärdet på avdragssidan och ut- gående skogslagervärdet på intäktsidan i jordbruksbilagan, varigenom skogs— lagervärdets ökning höjer och dess minskning nedsätter resultatet enligt bilagan. I det nu gällande formuläret till jordbruksbilaga utgå intäktsposten för skog, som avyttrats i samband med marken, och avdragsposten för värde- minskning av skog. Genom denna anordning framkommer den totala inkoms- ten av skogsbruket under den skattskyldiges ägotid såsom skillnaden mellan å ena sidan försäljningssumman för skogen jämte nettointäkten av virkes— uttagen under innehavet och å andra sidan det belopp, ägaren erlagt för skogen vid inköpet av fastigheten. All vinst av skogen tages alltså till be- skattning, vare sig den beror av värdestegring eller ej, på samma sätt som vid beräkning av realisationsvinst. Lagervärderingen, d. v. s. den årliga beräkningen av skogslagervärdet, är av betydelse endast för frågan, när in— komsten skall tagas till beskattning, och syftet är, som nämnt, att detta skall ske med tämligen lika stora belopp årligen.

För att hindra att gällande skogslagervärde i alltför hög grad skiljer sig från verkliga värdet, vilket kan hava till följd, att slutavräkningen vid en försäljning av fastigheten leder till en hög beskattning eller till ett underskott, som ej kan utnyttjas, har föreslagits, att det utgående skogslagervärdet under innehavet ej får överstiga 150 procent och ej understiga 80 procent av den växande skogens gällande taxeringsvärde. Minimispärren medför, då den träder i funktion, att inkomsten blir högre beräknad än eljest skulle blivit fallet, på samma sätt som då lagret i en rörelse uppvärderas.

Detta förslag löser, enligt vad kommunalskatteberedningen vidare anför, flera av de svårigheter, som äro förbundna med inkomstbeskattningen av skogsbruk. Vissa Skogstekniska beräkningar bortfalla liksom ock därmed sam- manhängande utredningssvårigheter och felmöjligheter. Inkomsten blir tagen till beskattning med ungefär lika belopp varje år, i följd varav gäldränte- avdrag, allmänna avdrag och ortsavdrag. kunna bättre utnyttjas. Obehörig merbeskattning på grund av statsskattens progression undvikes, och kommu- nerna få ett jämnare skatteunderlag.

Beredningen har emellertid icke ansett sig kunna förorda förslaget. En nackdel av principiell art är enligt beredningens mening, att all värdesteg-

ring av skogen blir underkastad beskattning. En olägenhet är vidare, att taxe- ringsförfarandet blir omständigt, och att beskattningsmyndigheterna erhålla en avsevärt ökad arbetsbörda. Vid förslagets införande möter uppgiften att fastställa ingående skogslagervärde för varje skogsägare, vilket måste kräva ett omfattande arbete. Den mest framträdande förtjänsten är, att inkomsten blir utjämnad, så att avdrag av olika slag kunna utnyttjas även de år, då ingen avverkning skett. Denna utjämning är särskilt värdefull vid garanti- skatt, i det att den på ett effektivt sätt avhjälper de olägenheter, som äro för— bundna med garantibeskattning av skog. Sedan beredningen beslutat föreslå övergång till fristående objektskatt, har dock denna fördel hos förslaget blivit mindre betydelsefull. Slutligen framhåller beredningen, att viss osäkerhet måste råda i fråga om utjämningseffekten med hänsyn till svårigheten att erhålla för prövning härav nödigt material.

Med sin utgångspunkt från taxering av jordbruksinkomst efter bokförings- mässiga grunder hava de sakkunniga med stort intresse tagit del av beredning- ens förevarande förslag till taxering av inkomst av skogsbruk efter bokfö— ringsmässiga grunder. Sistnämnda förslag har utarbetats under hänsynsta- gande till gällande taxeringsmetod. Det må framhållas, att den schablonmäs- siga beräkningen av tillväxten ofta icke torde överensstämma med den verk- liga tillväxten, varigenom efter en längre eller kortare tids förlopp det taxe- ringsmässiga skogslagervärdet skulle komma att väsentligt avvika från det verkliga värdet. Det schablonmässiga tillägget, liksom också avdraget, år ha- serat på priserna vid senaste fastighetstaxering, vilket medför, att avdraget för avverkning kan beräknas efter andra priser än de, som upptagits såsom inkomst för tillväxten. Om således tillväxten sker under tider med låga taxe— ringsvärden, men avverkningen sker under tider med höga taxeringsvärden, kommer avdraget för en kvantitet att bliva större än den beskattade inkomsten för motsvarande tillväxt. Härigenom undgår viss del av köpeskillingen för avverkad skog beskattning. En justering sker visserligen i samband med en eventuell försäljning av fastigheten. I det motsatta fallet är olägenheten kan- ske ännu större, i det att skogsägaren får skatta för större inkomst än han verkligen haft. En nackdel är slutligen, att avräkningen är knuten till en re- dovisning av avverkade kvantiteter med de felkällor, som därvid alltid måste uppkomma. Det kan måhända även befaras att, då all tillväxt, oavsett om avverkning sker eller ej, är underkastad inkomstbeskattning, en skogsägare kan tvingas att iföretaga avverkning för erhållande av medel till skatt. I praktiken skulle säkerligen det ifrågavarande förslaget bliva svårtillämp- ligt.

Om man för skogsbruket skall kunna genomföra en inkomstbeskattning efter bokföringsmässiga grunder, torde ur såväl principiella som praktiska synpunkter fördelar vinnas, om bestämmelserna härom liksom för det egent- * liga jordbruket så nära som möjligt anknytas till vad som gäller i fråga om

inkomst av rörelse. I stället för den schablonmässiga skattetekniska anordning för skogslagervärdets bestämmande, som kommunalskatteberedningen förut- satt, hava de sakkunniga övervägt ett förslag, enligt vilket detta värde skulle få tämligen fritt bestämmas av skogsägaren själv. Vid inkomstberäkningen kommer då värdestegring på skogen att tagas till beskattning, såvida icke särskilda anordningar vidtagas för att mildra sådan beskattning vid fastighets överlåtelse. Innebörden av de sakkunnigas förslag framgår av följande.

Som lagervärde skall upptagas värdet vid årets början och slut, dels av lager av skogsprodukter, och dels av växande skog. Skogsprodukternas la- gervärde bör upptagas till självkostnadspris. Växande sko-gens ingående la- gervärde bör vara vid köp eller byte eller därmed jämförligt fång dess andel i köpeskillingen och vid arv eller annat benefikt fång det taxefrade skogsvär- det vid senaste alllmänna fastighetstaxering. Det ingående skogslagervärdet bör alltså bestämmas efter samma regler, som nu gälla för skogens ingångs- värde. Har avdrag åtnjutits i detta värde eller för minskning i ingående vir- kesförråd-et, bör ingående skogslagervärdet vara det för ägaren gällande in- gångsvärdet. Vid årets slut får det utgående skogslagervärdet bestämmas av skogsägaren med hänsyn icke blott till förändringarna i värde genom av- verkning och tillväxt utan även till möjligheten av jämkningar nedåt eller uppåt, beroende på behovet av inkomstutjämning.

En långt gående frihet vid bestämmande av utgående skogslagervärde skulle emellertid kunna av skogsägarna utnyttjas till nedskrivning i detta värde, vilket skulle kunna medföra allmänt minskade skogsinkomster och sannolikt en betydande nedgång i skatteunderlaget. Till förhindrande härav synes det nödvändigt att endast medgiva en värdering av utgående skogslager- värdet inom vissa gränser, närmast så att nedskrivning icke får i regel ske under ett visst värde, förslagsvis kallat spärrvärde. Vid fastställande av detta spärrvärde torde i första hand hänsyn böra tagas till det värde, som skogs- ägaren får räkna såsom ingångsvärde. Spärrvärde och ingångsvärde böra näm- ligen av nyssnämnda skäl icke alltför mycket avvika från varandra. Å andra sidan bör spärrvändet sättas i sådant förhållande till ingångsvärdet, att en viss lämplig och skälig nedskrivningsmöjlighet beredes för utjämning av skogsinkomster, som bero på att större uttag ske än som motsvara den ge- nom-snittliga avverkning, som kan uttagas från skogen. Vid övervägande av gränsen för spärrvärdet torde man kunna förutsätta, att i de flesta fall en tillfredsställande utjämningsanordning erhålles, om spärrvärdet sättes 20 0/o lägre än ingångsvärdet. Inom dessa 20 0/0 torde nämligen i stort sett falla be— hållna skogsinkomster, som för viss tid kräva utjämning genom minskning i skogslagervärdet.

I vissa fall, då onormalt stora uttag göras, kan självfallet behov av större minskning i skogslagervärdet vara berättigat än som kan medgivas med fastställt spärrvärde. För tillgodoseende av större utjämning i sådana fall bör spärrvärdet kunna sänkas enligt vissa bestämda regler. Därvid bör det åligga skogsägaren att förete sådan utredning, som erfordras för omtaxe— ring av fastighet enligt 12 % kommunalskattelagen. Om det av utredningen

framgår, att det taxerade skogsvärdet bör nedsättas på grund av skogskapi- talets minskning med mera än 20 %, bör spärrvärdet nedsättas med samma procenttal av ingångsvärdet (köpeskilling eller taxerat skogsvärde).

Denna möjlighet till extraordinär nedsättning i spärrvärdet bör givetvis även föreligga vid ofrivilliga minskningar av skogskapitalet, såsom genom eldsvåda, stormfällning, statligt förfogande eller liknande förfarande.

Ett spärrvärde, anknutet till vars och ens ingångsvärde efter visst procent- tal med möjlighet till extraordinär ned-sättning, som nu nämnts, torde bättre fylla sin uppgift vid denna speciella lagervärdering av skogen än ett efter vissa grunder bestämt värde, avseende normallager av växande skog. Den nedre gränsen för skogskapitalet bestämmes i praktiken genom gällande skogs- vårdslagar och blir sålunda även slutligt avgörande för det lägsta spärrvärde, som för en viss fastighet kan förekomma. Att generellt söka för alla fastig- heter fastställa ett annat, högre spärrvärde, avseende det skogskapital, som vid god Skogshushållning icke bör underskridas på en fastighet, torde med starkt växlande ingångsvärden leda till allt för stora skillnader i nedskriv- ningsmöjligheterna och för stora risker för rubbningar i skatteunderlaget vid övergången till beskattning av skogen enligt dessa grunder.

Vid överläggning om spärrvärdet och möjligheterna till utjämning har även uppmärksammats frågan om prisfall eller —— måhända vanligare och rikti- gare —— prisskillnader på grund av för högt betalda köpeskillingar för sko- gen. Som varulager med lång omloppstid (= omsättning) är växande skog icke underkastad så stora och hastiga värdeförändringar som andra, mera kortsiktiga varulager. Hittills hava skogsvärdena på lång sikt visat en stadig, stigande tendens, och några "risker för nämnvärt prisfall anses allmänt icke vara för handen. Detta utesluter givetvis icke, att vissa spekulationsköp i skog under goda konjunkturer kunna avvecklas under sämre konjunkturer med förlust. Att för utjämning av sådana prisförluster bereda möjlighet till extraordinär nedsättning i spärrvärdet har ej ansetts genomförbart. En slutlig förlust vid försäljning skulle kunna mildras genom att densamma bleve fördelad på ett antal år bakåt i tiden enligt för eftertaxering gällande grunder.

Under innehavet har skogsägaren dessutom möjlighet att göra justering uppåt i skogslagervärdet, motsvarande värdet av besparad tillväxt eller an- nan värdeökning, som motiverar sådan justering. Något gränsvärde för juste- ringar uppåt av skogslagervärdet förutsättes ej behöva stipuleras; för sådan värdering anses bokföringslagarnas bestämmelser, att lager icke får uppta- gas till högre belopp än verkliga värdet, vara tillfyllest som begränsning. För skogsägaren är det av betydelse att rätt förstå innebörden av skogslagervär- dets ändringar icke blott nedåt utan även uppåt. Det är sålunda vid perio- diska avverkningar i regel lämpligt att justera skogslagervärdet uppåt för värdet av sparad tillväxt de år, då avverkning för avsalu icke sker, eftersom man därigenom får större möjlighet till nedskrivning i samband med avverk— ningen, då den företages. Givetvis bör dessutom tillvaratagas möjligheten till justering uppåt i skogslagervärdet för att utnyttja förekommande förlustav- drag å annan förvärvskälla. Slutligen bör skogsägaren uppmärksamma, att

om fastigheten försäljes, en avräkning skall ske och att beskattningen där- vid beror på huru nära skogslagervärdet ligger den köpeskilling för skogen, som kan påräknas.

Den relativt stora frihet att ändra skogslagervärdet nedåt och uppåt, som på så sätt skulle beredas skogsägaren, bör kunna verka utjämnande i fråga om beskattningen av såväl skogsinkomster som därmed förenade inkomster av jordbruket eller av andra förvärvskällor. Här har sålunda bland annat förutsatts, att skogslagervärdet får justeras uppåt intill skog-ens verkliga vär- de bland annat för att motväga förlust å annan förvärvskälla. I extrema fall torde därvid skogslagervärden kunna ifrågasättas, som ligga betydligt över fastighetstaxeringens skogsvärde eller köpeskillingen som ingångsvärde. Vissa svårigheter kunna uppkomma att i dylika fall konstatera »verkliga värdet» för en sådan speciell lagervara som växande skog. Därest tvekan skulle upp- stå, huruvida för högt skogslagervärde kommit till användning, torde det få ankomma på skogsägaren att för skattemyndigheten styrka, att det icke över- stiger verkliga vär—det och att även lämna uppgifter rörande de värderings- grunder, som han kan åberopa till stöd härför. Någon annan begränsning av rätten att höja skogslagervärdet har, som förut nämnts, icke ansetts erfor— derlig.

Den slutliga beskattningen av skogsinkomsten under ägotiden sker först vid fastighetens övergång till annan ägare. Avräkning skall då ske i anslut— ning till det utgående skogslagervärde, som skall vara ingångsvärde för den nye ägaren. Vid fastighets försäljning skall skogens köpeskilling utgöra det värde, till vilket avräkning sker. Säljares och köpares olika intressen vid be- stämmande av detta värde torde i regel vara garanti för att det blir nöjaktigt avvägt. Ovidkommande synpunkter kunna givetvis föranleda, att köpare för att skaffa sig bättre ingångsvärde överenskommer med säljare om att större andel av köpeskillingen skall anses belöpa på skogen än som vore be- rättigat. Dylika konsekvenser torde dock icke få anses utgöra hinder för ge— nomförande av här behandlade förslag. Av större betydelse vid bedömning av dess verkningar för säljaren, resp. köparen är själva den omständigheten, att en uppdelning av köpeskillingen måste ske för att få skogens värde fast- slaget. Detta är nämligen i många fall svårt. Avsefärda fel i värdesättningen kunna därför befaras. Dylika fel inverka vid beskattningen med hela sitt belopp.

Vid en så relativt fri skogslagervärdering, som här avses, föreligger ingen garanti för att i fråga om fastigheter, som gå i arv, skogslagervärdena hållas uppe i skälig nivå, om icke avräkning sker även vid sådana och andra bene- fika överlåtelser. En avräkning i anslutning till det taxerade skogsvärdet vid arvfall och övriga benefika fång anses därför böra vara principiellt motive- rad. På annat sätt kan ej heller värdestegringen på skogen tagas till be- skattning vid benefika överlåtelser.

Då det vid slutavräkning — oaktat utjämningsmöjligheterna _— givetvis kan inträffa, att en stor samlad skogsinkomst tages till beskattning, torde en uppdelning av denna på ett flertal år på sätt kommunalskatteberedning-

en ifrågasatt, vara motiverad. Om liknande anordning vid slutlig förlust har tidigare nämnts.

I det system för beskattning av skogsinkomst, för vilket redogörelse här lämnats, kan ifrågasättas, huruvida det även bör vinna tillämpning i fråga om sådana juridiska personer, där slutavräkningar endast undantagsvis äga rum (statens och övriga allmänna skogar samt bolagsskogar). I regel före- tagas på dessa skogar årliga avverkningar enligt skogshushållningsplaner. Här lärer icke föreligga samma behov av nedskrivning i ingångsvärde (vid förvärv eller övergång till det nya systemet) som vid övriga skogar. I fråga om statens m. fl. skogar kan därför övervägas att sätta spärrvärdet lika med det ingångsvärde, som fastställes vid övergången eller vid senare förvärv. Å andra sidan böra utjämningsmöjligheter, som sådana skogsägare själva kun- na skapa efter övergången, även beredas dem, d. v. 5. de böra genom juste- ring uppåt i skogslagervärdet kunna motverka förluster och utjämna rela- tivt stora skogsinkomster.

Beskattning efter bokföringsmässiga grunder med skogen som ett varu- lager innebär, att värdestegring på växande skog tages till beskattning, i var- je fall senast vid slutavräkningen. I detta sammanhang uppkommer frå- gan, huruvida hänsyn skall tagas till penningvärdets fall vid försäljning. I föreliggande förslag betraktas skogen såsom varulager, och varulager be- skattas i allmänhet utan hänsyn till penningvärdets fall. Emellertid föreligga särskilda förhållanden beträffande skogen. I själva verket utgör skogen så— väl varulager som produktionsmedel. Skogens omloppstid är lång; skogen utgör till större delen en tillgång för stadigvarande bruk. Med hänsyn här- till synes det skäligt, att vid beskattning i samband med försäljning av fas- tigheten hänsyn tages till penningvärdets förändring på så sätt, att ingångs- värdet omräknas till det penningvärde, som gäller under överlåtelseåret. Att därvid avräkna inträffad värdestegring torde icke vara möjligt. Dels utgör nämligen den inkomst, som motsvaras av verklig värdestegring, en faktisk inkomst, som principiellt bör beskattas, dels ock lär det vara i praktiken mycket svårt att generellt fastställa värdestegring å skog. Under en och sam- ma tidrymd kan nämligen för vissa fastigheter värdestegringen vara obe- tydlig, medan för andra fastigheter densamma kan vara relativt sett betydan- de. Detta är framför allt beroende på de olika fastigheternas belägenhet.

Här ovan behandlade förslag må belysas med följande exempel. Det antages, att ingångsvärdet av växande skog å en fastighet är 10 000 kronor eller samma värde, som blivit skogen åsatt vid senaste fastighetstaxe- ring. Spärrvärdet, beräknat till 80 0/0 av ingångsvärdet, utgör 8 000 kronor. Som ingående värde är 1948 upptages alltså 10000 kronor. Kostnaden för under detta år verkställd avverkning har uppgått till 1 000 kronor. Skogs- ägaren ökar sitt skogslagervärde med detta belopp till 11 000 kronor (10 000 + 1000). Den härigenom uppkomna inkomsten, 1000 kronor, kommer att kvittas mot avverkningskostnaden. Nettointäkten kommer således icke

att påverkas härav. Nästa år, då skogsägaren har ett ingående skogslager- värde av 11000 kronor, försäljer han virke för 3000 kronor. Lagervär- vdet nedskrives till 9 000 kronor och skogsägaren får skatta för 1 000 kro- nor (3 000—2 000). År 1950 avverkas virke, som försäljes för 2500 kro- nor, för vilken avverkning han haft kostnader å 1000 kronor. Skogsägaren nedskriver skogslagervärdet till spärrvärdet 8 000 kronor, under vilket värde avskrivning ej får ske. På grund av intäkten genom försäljning av det av- verkade virket ökas nettointäkten med 500 kronor [=2500—(1000+ 1 000)]. Under det därefter följande året uppskrives skogslagervärdet med hänsyn till tilltänkt försäljning från 8 000 kronor till 12 000 kronor, vilket har till följd, att hans nettointäkt för detta år ökas med 4000 kronor. År 1952 säljes fastigheten och av köpeskillingen belöper å skogen 20 000 kronor. Från nämnda 20 000 kronor skall avdragas icke blott bokförda lagervärdet, 12 000 kronor, utan även det belopp, som motsvarar penningvärdesförsäm- ringen å ingångsvärdet. Ingångsvärdet 10 000 kronor skall nämligen med hän- syn till penningvärdets förändring omräknas till försäljni'ngsårets penning- värde. Om index för penningvärdets förändring visar att ingångsvärdet bör höjas med exempelvis 10 0/o eller 1 000 kronor, skall 12000 + 1000 eller sålunda 13000 kronor fråndragas köpeskillingen 20000 kronor och åter— stående 7 000 antingen tagas till beskattning i sin helhet eller eventuellt ge- nom eftertaxering uppdelas på flera år.

En övergång till beskattning av skogen enligt bokföringsmässiga grunder i enlighet med ovan behandlade förslag ställer stora krav på bestämmelser, som kunna på ett nöjaktigt sätt anslutas till nu gällande regler för inkomst- beskattningen- av skog och samtidigt icke bliva komplicerade vid tillämp— ningen. Med hänsyn till övergången till ett system med värdestegringsskatt för skogen borde bestämmelserna såvitt möjligt utesluta, att sådan värde- stegring, som uppkommit före övergången, bleve beskattad. Å andra sidan borde vid övergången sparad tillväxt helt taga—s till beskattning, då avverk- ning senare sker. Ett fastställande av ingångsvärden vid övergången, som skulle tillgodose dessa principiella önskemål, fordrar ett särskilt omständligt taxeringsförfarande i fråga om de värden, som i varje fall skulle åsättas som ingående skogslagervärden vid övergången, vilket kommunalskattebered- ningen även fram-hållit (s. 240 i dess betänkande, del II).

Det kan emellertid ifrågasättas, om icke övergångsförfarandet borde för- enklas, varvid dock olikformigheter för skogsägarna bli ofrånkomliga. För att göra övergången så enkel som möjligt för såväl de skattskyldiga som be— skattningsmyndigheterna synes det enda tänkbara vara att vid ingångsvärdets bestämmande utgå från en schablonregel, baserad på taxeringsvärdet å den växande skogen. Emellertid måste givetvis skogsägare, vilkas »för ägaren gäl- lande ingångsvärde» (t. ex. köpeskilling minus erhållna avdrag) ligger högre än taxeringsvärdet, tillerkännas rätt att få såsom ingående skogslagervärde upptaga detta högre värde. Beträffande övriga skogsägare bör en schablon- regel tillämpas. Den enklaste metoden torde härvid vara att låta taxerings-

värdet å skogen vid senaste (1945 års) allmänna fastighetstaxering utgöra in- gångsvärde. Vid denna taxering torde större likformighet och noggrannhet hava tillämpats än vid föregående allmänna fastighetstaxeringar. Nämnda regel är synnerligen enkel i tillämpningen och torde i stort sett giva ett till- fredsställande resultat. Mot densamma kan invändas, att ingångsvärdet icke bör baseras på ett taxeringSVärde, bestämt efter en vid tidpunkten för fastig- hetstaxeringens företagande befintlig skogstillgång. Har sålunda en skogs- ägare sparad skog, skulle han vid övergången komma i gynnsamt läge, om taxeringsvärdet å skogen räknades såsom ingångsvärde, i det att han skulle undgå beskattning för den tillväxt utöver avverkningen, som uppkommit i tiden mellan förvärvet och övergången. Värdet å denna tillväxt blir enligt gäl- lande regler för slutavräkning mycket ojämnt beskattad; vid arv och lik- nande fång beskattas den ej, och vid försäljning hava de invecklade bestäm- melserna om beskattning av skog i samband med försäljning av fastighet i praktiken icke på långt när vunnit avsedd tillämpning. För att motverka här angivna olägenhet skulle krävas bestämmelser för beräknande av in- gångsvärdet, vilka bestämmelser enligt sakens natur skulle bliva svåra och tidsödande att tillämpa. I de fall, fastighet innehafts under en längre tids- period, torde över huvud ett riktigt resultat endast sällan kunna uppnås.

Förutom grundreglerna för ingående skogslagervärdets bestämmande vid övergången, eller att skogslagervärdet skall motsvara det taxerade skogsvär- det, alternativt det för ägaren gällande ingångsvärdet om detta senare ligger högre, måste även angivas särskilda regler för vilket värde, som skall vara spärrvärde vid övergången. Detta anses böra vara 20 % lägre än det in- gående skogslagervärdet, varigenom systemets genomförande skulle innebära en motsvarande nedskrivningsmöjlighet.

Om sålunda det taxerade skogsvärdet skulle finna stor tillämpning såsom ingående skogslagervärde, borde detta givetvis bäst ske, om övergången i ti- den sammanfölle med det år, då allmän fastighetstaxering äger rum. I annat fall kunde övervägas att justera detta värde med erhållna avdrag för minsk- ning i skogs ingångsvärde under den tilländalupna delen av löpande fastig- hetstaxeringsperiod, dock högst intill spärrvärdet, 80 0/0 av det taxerade skogs- värdet. I sådana fall skulle således spärrvärdet hållas oförändrat på samma nivå som i de fall, då avdrag icke begärts. Justeringen av ingående skogs— lagervädet med åtnjutna avdrag minskar alltså nedskrivningsmöjlighetema och skapar därmed en (sådan likställighet skogsägarna emellan, som är möjlig enbart på grund av tidpunkten för övergången.

Såsom tidigare nämnts, har övervägts att i fråga om statens skogar, övriga allmänna skogar samt bolagsskogar låta deras ingående skogslagervärden även utgöra spärrvärden. Kommunalskatteberedningen har föreslagit rela- tivt låga ingångsvärden för dessa i regel mycket gamla förvärv, så att in- gångsvärdet vid övergången endast skulle motsvara 5 normala årliga värde- avkastningar, bestämda enligt senaste fastighetstaxeringsvärdefaktorn. Det torde emellertid icke föreligga nägra skäl, varför icke ingående skogslager- värdet — och spärrvärdet — även för dessa skogar upptagas enligt grund-

regeln, d. v. s. till det taxerade skogsvärdet, eventuellt till det för ägaren gäl- lande ingångsvärdet, om det senare är högre och ägaren det önskar.

En lösning av frågan om skogsbrukets inkomstbeskattning efter nu an— givna linjer förutsätter, att bondeskogsbrukets utövare —— som frågan när- mast gäller skulle kunna bibringas en riktig uppfattning om systemets konsekvenser i olika avseenden. Skulle följden av systemets införande bliva, att man väl använde sig av de nedskrivningsmöjligheter, som funnos, men att man inte förstod betydelsen av att hålla skogslagervärdena uppe något så när och således även gjorde justeringar uppåt i värdena för att möta be- skattningen vid överlåtelse av fastigheten, skulle utjämningsanordningen icke få åsyftad verkan. I stället skulle systemet kunna leda till relativt hårda beskattningar vid slutavräkningar, och den särskilda eftertaxeringen, som är en besvärlig procedur, skulle ofta behöva förekomma. Systemets frestelse att ned till spärrvärdet kunna minska skatten och uppskjuta den till slutav- räkningen är uppenbar och fordrar säkert mycken upplysning och erfaren— hetsmässig belysning, innan den kan nöjaktigt övervinnas.

Som förut nämnts, är det vid skogsfastighets försäljning svårt att rätt fast- ställa, hur stor del av köpeskillingen som belöper på växande skog. Fel i detta avseende påverka den slutliga beskattningen för såväl säljare som kö- pare. Liknande olägenheter vidlåda det taxerade skogsvärdet vid arv och andra benefika fång. Fastighetstaxeringen får ökad betydelse för bestäm- mande även av skogsinkomsten, vilket icke i och för sig kan anses önskvärt.

Särskilt med tanke på de svårigheter för bondeskogsbrukets utövare, som tillämpningen kan erbjuda, hava de sakkunniga i samband med förslaget om jordbrukets beskattning efter bokföringsmässiga grunder icke velat ut- sträcka dessa att jämväl avse växande skog. De sakkunniga anse dock, att efter en viss tids förtrogenhet med de föreslagna grunderna för jordbrukets beskattning och med erfarenhet av huru dessa komma att verka, jämväl skogsbrukets beskattning borde principiellt samordnas med jordbrukets och att de nu framlagda synpunkterna i fråga om inkomstbeskattning av skog då borde övervägas.

Då enligt vad ovan anförts de sakkunniga icke ansett sig böra föreslå, att växande skog hänföres till varulager i skogsbruk, kommer följaktligen att hit endast räknas avverkade skogsprodukter, som finnas i lager vid beskatt- ningsårets utgång. Beträffande värdering av ifrågavarande produkter vid inkomsttaxeringen skola gälla samma regler, som de sakkunniga under avd. I om jordbrukets inkomsttaxering föreslagit beträffande produkter från jord- bruksfastigheten och inköpta förnödenheter (s. 64). Regeln blir sålunda den, att jordbrukarens värdesättning av tillgångarna endast frångås, om särskilda omständigheter därtill föranleda.

Vad angår lager av skogsprodukter vid övergångsårets ingång komma jäm- väl motsvarande bestämmelser att tillämpas, som de sakkunniga föreslagit för produkter i jordbruket. Jordbrukaren får följaktligen i deklarationen

för övergångsåret icke upptaga något ingående värde a skogsprodukter. I övrigt må här hänvisas till. vad de sakkunniga anfört ovan om de skatte- problem, som, såvitt angår här avsedda slag av lagertillgångar, uppkomma vid övergången (s. 68 o. följ.).

Vad härefter angår fordringar i skogsbruk kunna dessa hava uppkommit på grund av såväl försäljning av avverkade skogsprodukter som upplåtelse av avverkningsrätt till skog. Beträffande förstnämnda slag av fordringar skall gälla vad ovan sagts om fordringar i jordbruket (s. 74—75); sålunda skall den där föreslagna bestämmelsen för övergångsåret, att avdrag ej får göras för fordringar vid nämnda års ingång, även tillämpas i fråga om ford- ringar för försålda skogsprodukter.

Vidkommande härefter fordran för upplåtelse av avverkningsrätt till skog, skulle, enligt före år 1929 gällande praxis, hela köpeskillingen räknas som intäkt för det år, varunder upplåtelsen skett. I gällande kommunalskattelag vidtogs den ändringen (se anvisningarna till 41 & kommunalskattelagen) att, om någon upplåtit avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall erläg- gas under loppet av flera år, skall såsom intäkt för varje år upptagas den del av köpeskillingen, som under samma år influtit. Denna bestämmelse infördes på förslag av 1921 års kommunalskattekommitté, som —— med an- ledning av då gängse praxis att på en gång upptaga köpeskillingen till be- skattning — anförde:

»Otaliga äro de klagomål, som hos högre instans anförts över dylika taxeringar men där ogillats. Och säkerligen har mången gång fastighetsägare, som upplåtit skog till avverkning, fått skatta för inkomst härav, vilken på grund av avverkarens in- solvens eller andra omständigheter aldrig kommit fastighetsägaren till godo. Enligt kommitténs uppfattning är den inkomst, som sålunda successivt tillföres inkomst- tagaren, att anse som åtnjuten under det beskattningsår, då den i verkligheten :till- godokommer honom. Förhållandet är detsamma, som då någon på grund av kon- trakt med ömsesidig pres-tationsskyldighet _ leveranskontrakt, arrende, hyra med mera sådant — förvärvat rätt att av annan successivt utbekomma visst belopp.»

Med hänsyn till de speciella förhållandena beträffande fordringar för upplåtelse av avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall erläggas under flera år, finnes anledning att vid inkomsttaxeringen behandla dessa fordringar på annat sätt än som ovan angivits för övriga fordringar i skogs- bruk. Den, som ingått avtal om upplåtelse av avverkningsrätt till skog, har nämligen icke fullgjort någon prestation i och med avtalets upprättande. Ur denna synpunkt synes upplåtelse av avverkningsrätt till skog kunna jämställas med leveranskontrakt å varor i rörelse. Ett sådant leveranskon- trakt redovisas i allmänhet icke i den skattskyldiges bokföring eller vid in- komsttaxeringen, förrän vara levererats och säljaren således fullgjort sin prestation. I följd härav skulle beträffande kontrakt om upplåtelse av av— verkningsrätt köpeskillingen upptagas såsom inkomst, i den mån avverk- ning sker. Då det emellertid skulle möta svårigheter för skogsägaren att be— döma huru mycket, som vid en viss tidpunkt avverkats, och då i regel likvid för avverkningsrätt torde erläggas i nära anslutning till avverkning, hava de sakkunniga funnit att ur praktisk synpunkt skogsägaren bör äga rätt att

upptaga köpeskillingen såsom inkomst först i den mån den blivit tillgänglig för lyftning. Han behöver sålunda icke såsom utestående fordran upptaga någon del av den avtalade köpeskillingen.

Vidkommande fordringar för upplåtna avverkningsrätter, som finnas vid övergångsårets ingång, skall motsvarande regel gälla, som nyss angavs för' fordringar för försålda skogsprodukter.

Vad slutligen angår skulder i skogsbruket hänvisas till vad de sakkunniga anfört härom beträffande skulder i jordbruket.

AVD. III.

Bokföringsskyldighet för vissa jordbrukare.

KAP. 1.

Frågans tidigare behandling.

1855 års förordning ang. handelsböcker och handelsräkningar undantog uttryckligen jordbrukare och idkare av de näringar, som med jordbruket sammanhänga från skyldigheten att föra handelsböcker.

Grunden för förpliktelsen att föra handelsböcker angavs i propositionen till nämnda förordning sålunda: »Då köpmannen och i allmänhet varje nä- ringsidkare, så snart hans rörelse kommit till någon högre grad av utsträck- ning, ofta sättes i nödvändighet att anlita krediten, och det således måste ligga i samhällets intresse, att utvägarne för honom att erhålla kredit, så vitt ske kan, underlättas, blir det på samma gång av stor vigt, att missbruk av densamma i möjligaste måtto förekommes och, då det inträffar, allvarligen bestraffas. Sådant kan likväl ej ske, med mindre, varje gång en näringsid- kare kommer på obestånd, och nödgas inställa sina betalningar, tillfälle gives att inhämta tillförlitlig och fullständig upplysning, huru han begagnat det av hans borgenärer honom lämnade förtroende, och om anledningarne till hans obestånd. Den säkraste upplysning i detta hänseende lämna ordentligen och ändamålsenligt förda handelsböcker. Bokföring över rörelse är således för näringsidkaren en skyldighet ej blott emot honom själv, utan. även emot det allmänna, och bör förty av lagen påbjudas.»

I skrivelse den 4 mars 1903 hemställde riksdagen, att Kungl. Maj:t ville taga under övervägande i vad mån då gällande bestämmelser ang. skyldig- heten att föra handelsböcker kunde erfordra utvidgning eller förtydligande. I skrivelsen anfördes bl. a. följande.

»Gällande lagstiftning angående bokföringsskyldighet torde, åtminstone i den mån densamma avser enskilda personer, kunna sägas vila på den upp- fattningen, att dylik skyldighet bör åligga dem, vilka på grund av beskaffen- heten utav deras verksamhet kunna antagas behöva i någon större utsträck- ning anlita krediten. Det allmänna förtroendet är en grundval för omsätt- ningen, och skydd mot missbruk av detta förtroende är därför ett viktigt samhällsintresse. En förutsättning för beredande av sådant skydd är emel- lertid att, då en näringsidkare kommer på obestånd och måste inställa sina

betalningar, tillfälle gives att inhämta tillförlitlig och fullständig upplysning, huru han begagnat det honom lämnade förtroendet, samt vad anledningen är till det obestånd han iråkat. Då ordentligt och ändamålsenligt förda handels— böcker i detta hänseende bereda den säkraste kännedomen, är bokföring över rörelsen för näringsidkaren en skyldighet ej blott mot honom själv, utan även mot det allmänna.

Riksdagen, som ansluter sig till den uppfattning, på vilken gällande lag— stiftning i förevarande ämne är byggd, finner däremot anmärkningar i vissa hänseenden kunna framställas mot det sätt, varpå denna uppfattning för det närvarande är genomförd. Av vad riksdagen ovan anfört om syftet med bok— föringsskyldigheten torde framgå, att detta syfte skulle bäst tillgodoses där- igenom, att dylik skyldighet ålades dem, vilka driva rörelse av större omfatt- ning, oavsett den yrkesställning de i övrigt intoge. En föreskrift av detta innehåll torde dock knappast kunna bliva av tillräcklig tydlighet och be- stämdhet, och det har därför ansetts nödigt att närmare angiva de slag av näringsidkare, vilka bokföring åligger. Den uppräkning av särskilda yrken, som 2 & av ifrågavarande förordning i detta ändamål innehåller, lärer emel- lertid på grund av de ändrade förhållanden, som uppstått efter tiden för för- ordningens tillkomst, numera vara i viss mån föråldrad och ofullständig. I densamma upptagas nämligen icke en del näringar, vilka i våra dagar ofta bedrives i så stor omfattning, att bokföringsskyldighet borde förefinnas. Det synes därför vara lämpligt och behövligt, att nämnda bestämmelser under- kastas omprövning, i ändamål att förutom nu uppräknade näringsgrenar jäm— väl andra, som kunna anses med hänsyn till betydelse för affärslivet vara med dem likställda, måtte, i den mån de utövas i avsevärd omfattning få sig ålagd skyldighet att föra handelsböcker. Å andra sidan torde det kunna ifrågasättas, huruvida samtliga de i paragrafen angivna yrken städse äro av den betydelse för affärslivet eller utövas i den omfattning, att förandet av handelsböcker bör vara ovillkorligen och utan undantag påbjudet.

Att liksom jordbruket de näringar, vilka med jordbruket sammanhänga, äro fritagna från bokföringsplikt, synes riksdagen riktigt, men bestämmelsen härom, sådan den för närvarande är avfattad, lärer i tillämpningen hava givit anledning till skiljaktiga åsikter angående frågan, vilka näringar i före- kommande fall böra anses på sådan grund vara undantagna. Stadgandets me- ning torde vara, att undantaget avser endast sådana näringar, vilka utgöra verkliga binäringar. Är däremot en näring i och för sig av den beskaffenhet och omfattning, att den är hänförlig under bestämmelserna om bokförings- skyldighet, torde dylik skyldighet böra åligga näringsidkaren, även om nä- ringen står i närmare eller fjärmare samband med jordbruk. Att med be- stämdhet angiva gränsen härutinnan lärer möta synnerliga svårigheter, men det torde i allt fall förtjäna att tagas under övervägande, huruvida ett för- tydligande skulle kunna åstadkommas och enhet i rättstillämpningen där- igenom vinnas.»

År 1912 tillkallades särskilda sakkunniga att biträda inom justitiedeparte— mentet med verkställande av utredning och avgivande av förslag bl. a. rö-

rande omarbetning i vissa delar av 1855 års förordning. De sakkunniga av- gåvo ett den 29 januari 1916 dagtecknat betänkande innefattande utredning och förslag i ämnet.

I de sakkunnigas betänkande anfördes rörande grunden för bokförings- skyldigheten: »Förpliktelsen är av offentligrättslig natur och är ålagd nä- ringsidkaren framför allt i deras intresse, med vilka han kommer i affärs- förbindelser. Fullgörandet av bokföringsskyldigheten från den enskildes sida är av stor betydelse för staten, då bokföringen bildar ett viktigt led i pro- ceduren för bestämmandet av den enskildes skattskyldighet. En lagstiftning i ämnet bör därför, om ock i första hand grundad på affärslivets krav å för detsamma lämpade bestämmelser, taga hänsyn även till statens intresse att genom bokföringen vinna ledning för ett rättvist bestämmande av skattskyl- digheten. Främst måste emellertid lagstiftaren hava till ögonmärke att in- rätta denna lagstiftning så, att den enskilde finner med sitt intresse fören- ligt att efterleva densamma. Endast i sådant fall kan man vänta, att densam- ma skall erhålla den betydelse den bör äga för såväl den enskilde som för samhället.»

Enligt 1855 års förordning fritogs, såsom ovan nämnts, jordbrukets binä- ringar generellt från bokföringsskyldighet. I betänkandet uttalade de sak- kunniga att detta vore ett missförhållande, som ej borde få fortfara. Därför infördes i förslaget en bestämmelse under vilka villkor vissa i och för sig till jordbruket hänförliga näringar skulle anses såsom binäringar till jordbruket och såsom sådana vara från bokföringsskyldighet frikallade. I anslutning härtill anfördes i betänkandet:

»Enligt kommitterades förslag skulle jordbruksnäringen såsom sådan fort- farande vara frikallad från bokföringsskyldighet. Av de korporationer, som till granskning förehaft ett av kommitterade utarbetat preliminärt förslag till ändring av 1855 års förordning om handelsböcker, hava åtskilliga påyrkat bokföringsskyldighet jämväl för jordbrukare. Man har därvid utgått från den riktiga förutsättningen, att bokföring är oundgänglig för ett rationellt jordbruk. Men en sådan bokföringsskyldighet torde sannolikt böra regleras ur andra synpunkter än den allmänna handelsbokföringen, varför enligt kom- mitterades mening frågan om sådan bokföringsskyldighet lämpligen bör upp- tagas och utredas för sig eller i annat sammanhang än det förevarande.»

Från yttranden, avgivna över nyssnämnda preliminära förslag, må följande uttalanden återgivas.

Handels- och Industrikammaren för Örebro och Västmanlands län:

»Ehuru ej upptaget i förslaget och kanske fallande utom ramen för kommit-te- rades uppdrag, synes det dock Handelskammaren nödvändigt, att i samband med ett lagförslag om skyldigheten att föra handelsböcker och handelsräkningar upp- taga frågan, huruvida icke idkare av jordbruksnäring även skulle åläggas bokfö- ringsskyld'ighet.

På grund av de stora krediter, som jordbrukare i allmänhet begagna, torde för- pliktelsen för dem att föra räkenskapsböcker vara en nödvändighet ej blott av all- mänrättslig natur, utan även i deras intresse, med vilka de stå i affärsförbindelse

Även från statens sida torde för ett rät-tvist bedömande av beskattningen,_det vara av stor betydelse att erhålla lagstadgad bokföringsskyldighet för jordbrukare.

Utom det från allmän-rättslig synpunkt berättigade kravet skulle genom dylik bokföringsskyldighet bortfalla svårigheten att bestämma, huruvida en näring, som står i närmare eller fjärmare samband med jordbruket, skulle vara bokföringsskyl- dig eller ej.

Undantag från dylik skyldighet skulle medgivas jordbruk, som drives i ringa om- fattning, förslagsvis sådant med taxeringsvärde understigande 10 å 15,000 kronor.»

Skånes Handels-, Industri- och Sjöfartskammare: »De förtydliganden och utvidgningar av % 2 i gällande lag om handelsböcker och handelsräkningar, som kommitterade i motsvarande & av föreliggande lagför- slag verkställt, synes Handelskammaren i övrigt vara tillfredsställande. Skäl till erinran torde endast kunna ifrågasättas däremot, att icke idkare av jordbruksnä- ring vid drift i större omfattning gjorts bokföringsskyldiga.

Uti den riksdagens skrivelse, i vilken frågan om ändrade bestämmelser om skyl- dighet att föra handelsböcker väcktes, framhölls, hurusom lagstiftningen angående bokföringsskyldighet kunde sägas vila på den uppfattningen, att dylik skyldighet borde åligga dem, vilka på grund av beskaffenheten utav deras verksamhet kunde antagas behöva i någon större utsträckning anlita kredit. Det allmänna förtroendet vore en grundval för omsättningen, och skydd emot missbruk av detta förtroende vore ett viktigt samhällsintresse. En förutsättning för beredande av sådant skydd vore emellertid att, då en näringsidkare komme på obestånd och måste inställa sina betalningar, tillfälle gåves att inhämta tillförlitlig och fullständig upplysning, huru han begagnat det honom lämnade förtroendet sam-t vad anledningen vore till det obestånd han iråkat. Då ordentligt och ändamålsenligt förda handelsböcker i detta hänseende beredde den säkraste kännedomen, vore bokföring över rörelsen för näringsidkaren en skyldighet ej blott mot honom själv, utan även mot det all— männa. Syftet med bokföringsskyldigheten angavs vidare uppenbarligen bäst bliva tillgodosett därigenom, att dylik skyldighet ålades dem, vilka dreve rörelsen av större omfattning, oavsett den yrkesställning de i övrigt intoge.

Kommitterade påpeka även, hurusom fullgörandet av bokföringsskyldigheten från den enskildes sida är av stor betydelse för staten, då bokföringen bildar ett viktigt ledi proceduren för bestämmandet av den enskildes skattskyldighet.

Handelskammaren finner det obestridligt, att de större jordbruksidkarna, oavsett penningupplåning emot säkerhet av fastighetsinteckningar, numera för sin rörelse i stor omfattning anlita sig av varukredit utan lämnande av säkerhet för densamma.

Även med hänsyn till skattskyldigh-etens ordentliga fullgörande torde den ordna- de bokföringen vara av enahanda betydelse för de större jordbrukarna, som för övriga näringsidkare. I fråga om tillgodoseende av borgenärernas krav på fullt till- förlitlig utredning angående såväl anledningen till en gäldenärs inträffade obestånd som ock hans övriga förhållanden till sina fordringsägare torde icke heller anled- ning föreligga att åt den förstnämnde giva någon särställning, blott därför att hans affärsverksamhet omfattat idkande av jordbruk.

Handelskammaren är sålunda av den bestämda uppfattningen att bokföringsskyl- dighet bör åläggas idkarna av jordbruk, dock med det för ett flertal andra närings- idkare föreslagna undantaget beträffandet rörelse i mindre omfattning.»

Norrbottens och Västerbottens Läns Handelskammare:

»Vidkommande frågan om bokföringsskyldighetens omfattning, kan handelskam- maren till en början icke underlåta att uttala sina betänkligheter mot, att jordbruks- näringen, utom i det fall då densamma utövas av de juridiska personer, vilka, en- ligt kommitterades förslag, oavsett verksamhetens beskaffenhet och omfång, skola vara skyldiga föra handelsböcker. fritagits från all bokföringsskyldighet. Handels- kammaren har sig visserligen väl bekant, att det sedan gammalt alltid ansetts, att

jordbruksnäringen vore att hänföra till en sådan verksamhet, beträffande vilken bokföringsskyldighet icke borde vara i lag stadgad. Denna ställning har ock Riks- dagen hävdat, när den ingå-tt till Kungl. Maj:t med begäran om utvidgande och förtydligande bestämmelser rörande skyldigheten att föra handelsböcker. Det oak- tat finner handelskammaren det vara principiellt oriktigt, att jordbruksnäringen undantagslöst skall vara befriad från bokföringsskyldighet. Utvecklingen har näm- ligen bragt det därhän, att jordbruksdriften i större skala ofta vid såväl inköp som försäljning för dess räkning medför så pass vidlyftiga och komplicerade affärs- transaktioner, att på samma grunder, som gälla beträffande andra näringar, kravet på bokföringsskyldighet för den stora jordbruksdriften enligt handelskammarens uppfattning måste anses nära nog oavvisligt. När exempelvis en större godsägare varje år i sitt jordbruk med därtill hörande binäringar har en omsättning på flera tiotusental kronor och för driftens uppehållande är nödsakad anlita handelskredit i vidsträckt omfattning, synes det från ekonomisk och rättslig synpunkt otillfreds- ställande, att en sådan verksamhet icke skall vara underkastad bokföringsskyldig- het. Den omständigheten att ett flertal även mindre jordbrukare sedan rätt lång tid tillbaka funnit det vara med sin egen fördel förenligt att beträffande inkomster och utgifter i sin näring anordna en mer eller mindre fullständig råkenskapsföring tyder även på, att förhållandena nu icke längre äro sådana, att jordbruksnäringens utövare utan undantag böra vara befriade från skyldighet att föra handelsböcker. Med hänsyn härtill bör enlig-t handelskammarens åsikt tagas i övervägande, huru- vida icke bokföringsskyldighet bör åläggas den, vilken i större omfattning idkar jordbruk såsom näring.»

Handelskammaren i Gävle:

»Kommitterades benägenhet att i ovan berörda fall särdeles långt utsträcka bok- föringsskyldigheten står i skarp kontrast till deras liberalitet beträffande jordbru- karne. Dessa skulle, utom i vissa undantagsfall (se & 2 p. 5), alltjämt vara befriade från bokföringsskyldighet, i huru stort omfång jordbruksnäringen än bedrives. En- ligt kammarens mening bör nu tiden vara mogen för bokföringstvångs införande även för jordbrukare, så snart jordbruket äger en viss omfattning. Alla de av kom- mitterade anförda grundläggande skälen för bokföringsskyldighets åläggande synes här med styrka framträda, nämligen hänsynen till såväl näringsidkarens eget väl- förstådda intresse som hänsynen till hans kredi-torer samt, från skattesynpunkt, till staten. Erinras må, att det av kommitterade själva anförda skälet för utsträckande av bokföringsskyldigheten även till mindre hantverkare och handlande, så snart deras nettoinkomst från rörelsen i regel uppgår till 800 kr., nämligen att de då äro deklarationspliktiga, borde, åtminstone för kommitterade, gälla även beträffande deklarationspliktige jordbrukare. Uppenbarligen måste man gå varsamt till väga och åtminstone till en början stadga sådan skyldighet endast för större jordbrukare, under det att den stora massan mindre jordbrukare lämnas fria.»

Östergötlands och Södermanlands Industri- och Handelskammare: »Enligt de föreslagna bestämmelserna skulle jordbrukare såsom sådana vara be— friade från bokföringsskyldighet utan hänsyn till jordbrukets storlek, begagnande av kredit eller dylikt. Något motiv för dylik befrielse anföres icke av kommitterade utan konstateras endast t. ex. på sidan 16 i kommentarerna: 'Enligt denna allmänna regel och då jordbruket icke under någon punkt medtages såsom medförande skyl- dighet till bokföring skulle jordbrukare såsom sådana även framgent komma att vara från bokföringsskyldighet fritagna.' En jordbrukare bedriver dock stundom en ganska vidlyftig affärsverksamhet med de produkter, som egendomen avkastar. Mjölk, ost, smör, trädgårdsalster, spannmål, hö och halm avyttras, skog säljes på rot eller i form av ved, kolning och körslor verkställas, kredit begagnas för jord-

! brukets drift, vid inköp av inventarier för utsäde och dylikt, och talrika anställda äro sysselsatta för jordbrukets bedrivande. Den näringsverksamhet, som bedrives

av en jordbrukare kan sålunda vara mycket omfattande och bör därför denne en- ligt Handelskammarens mening i bokföringspliktigt hänseende jämställas med hand- lande och hantverkare.»

På grundval av de sakkunnigas förslag och efter överläggningar med särskilt tillkallade sakkunniga avgavs proposition till 1929 års riksdag med förslag till bokföringslag, vilken proposition av riksdagen bifölls. Lagen utfärdades den 31 maj 1929.

Enligt 1 & bokföringslagen åligger bokföringsskyldighet aktiebolag, bolag, som blivit infört i handelsregistret, bostadsrättsförening samt, där annat ej följer av 2 5, en var som yrkesmässigt driver någon av följande rörelser:

1) handel med varor, värdepapper eller annan lös egendom eller fastigheter, 2) tillverkning eller bearbetning av varor till avsalu eller på beställning,

3) reparationsverksamhet,

4) framställning eller överföring av elektrisk kraft till avsalu, 5) byggnadsverksamhet, utförande på beting av arbete å annans fastighet, 6) skeppsbyggeri eller varvsrörelse, 7) verksamhet för utvinnande eller tillgodogörande av mineral, stenkol, sten, kalksten, torv eller skogsprodukter,

8) tryckeri- eller förlagsrörelse, 9) apoteksrörelse,

10) hotell- eller pensionatrörelse, till vars utövande fordras tillstånd av myn- dighet,

11) kafé eller värdshusrörelse, 12) teater—, varieté-, cirkus-, biograf— eller därmed jämförlig rörelse eller film- inspelning,

13) järnvägsdrift, rederirörelse eller kanaldrift, 14) annan verksamhet för befordran mot avgift av personer, gods eller medde- landen,

15) fartygskommission, spedition, bärgning eller magasinering, 16) mäklerirörelse, sk—eppsklarerarrörelse, handels- eller befraktningsagentur, 17) bank- eller försäkringsrörelse, 18) pantlånerörelse eller annan lånerörelse, 19) verksamhet såsom advokat eller patentombud, inkasseringsrörelse, 20) badhus- eller tvättinrättningsrörelse. Enligt 2 % samma lag följer emellertid icke bokföringsskyldighet med ut- övande av rörelse i följande fall:

1) om någon idkar handel med varor genom kringföring eller från salustånd eller på annat liknande sätt och därvid vanligen icke biträdes av flera än make och barn under sexton år eller en annan person;

2) om rörelse, som i 1 % 2), 3), 5), 6), 7), 8), 11), 14) eller 20) sägs, vanligen drives utan biträde av flera än make och barn under sexton år samt två andra personer;

3) om någon idkar rederirörelse endast med eget, av honom själv fört fartyg; eller

4) om rörelse drives såsom binäring till jordbruk allenast för utnyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar.

Staten och kommun äro icke underkastade bokföringsskyldighet enligt bokföringslagen.

I propositionen anförde departementschefen angående jordbrukets bok- föring:

»För bestämmande av begreppet binäring till jordbruk har med någon jämkning använts den definition härå, som lämnats av 1921 års kommu- nalskattekommitté i dess betänkande. Sakligt sett torde här icke ligga någon ändring i förhållande till de sakkunnigas förslag. Ej heller med hänsyn till _ gällande rätt lärer föreligga någon mera betydande skiljaktighet; dock torde 3 genom den närmare bestämning, begreppet binäring till jordbruk erhållet, * en viss utsträckning av bokföringsskyldigheten på detta område av närings- ' livet komma att följa, därest förslaget varder upphöjt till lag.

Från åtskilliga håll, exempelvis ett flertal handelskammare, har anmärk- ning framställts däremot att enligt förslaget jordbruksnäringen i sin helhet, således även det större, affärsmässigt bedrivna jordbruket, fortfarande fri- tages från bokföringsskyldighet. På sätt de sakkunniga erinrat, torde emel- lertid de synpunkter, vilka ligga till grund för stadgandena om den allmänna handel-sbokföringen, icke utan vidare äga tillämpning för idkare av denna näring. Jag har därför ansett den nu gällande lagstiftningens ståndpunkt i detta avseende böra bibehållas.»

Departementschefen anförde vidare: »Jordbruksnäringen är enligt förevarande förslag, liksom i de sakkunnigas och 1926 års, frikallad från bokföringsskyldighet. Vidkommande jordbrukets binäringar har jag ansett dessa icke böra för jordbrukaren medföra bokfö- ringsplikt i fullt så stor utsträckning som enligt de tidigare förslagen. Inta— ger man den ståndpunkten, att jordbruksnäringen såsom sådan icke bör åläggas bokföringsskyldighet, synes den jordbrukare, som för rationellt ut- nyttjande av sin fastighet och för dess behov sätter upp t. ex. ett mejeri, icke i anledning därav böra bliva bokföringsskyldig, då därmed enligt förslaget skulle följa skyldighet för honom att i inventarium och balansräkning lämna redovisning för jordbruket i dess helhet. Förslaget har synts mig böra givas det innehåll, att exempelvis ett mejeri för fastighetens mjölk, en kvarn för fastighetens säd, en såg för fastighetens skog, ett tegelbruk, som förädlar fastighetens lera, eller liknande uteslutande för utnyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar drivna rörelser icke skola för jordbrukaren med- föra bokföringsskyldighet under förutsättning att rörelsen ej har ett sådant omfång, att rörelsen blir huvudsak och jordbruket en bisak. Detta bör gälla oberoende av huruvida rörelsen drives med tillhjälp av den för jordbruket anställda arbetskraften eller icke. Med ordet binäring bör i förslaget förstås endast vad som enligt allmänt språkbruk ligger i själva ordet, d. v. s. jord- bruket skall vara huvudsaken och den i samband därmed drivna rörelsen bi- saken. När detta kan anses vara förhållandet, får avgöras i det särskilda fal- let och torde som regel ej möta svårighet. I fråga om de måhända oftast fö- rekommande binäringarna — mejeri, kvarn, såg och tegelbruk — torde för- slaget överensstämma med de sakkunnigas. Såsom bestämmelserna nu före- slagits synas de för övrigt närmast ansluta sig till de riktlinjer, som riksdagen , på denna punkt uppdragit i den skrivelse, som föranlett förevarande lag- stiftningsarbete.»

I fråga om senare väckta förslag angående bokföring för jordbruksnäringen hänvisas till den allmänna historiken.

KAP. 2. De sakkunnigas förslag.

Allmän motivering.

Det nuvarande deklarationsförfarandet ifråga om jordbruk och skogsbruk förutsätter, att räkenskaper föras eller att anteckningar verkställas över jord- bruksdriftens intäkter och utgifter samt tillgångar och skulder. Utan räken— skaper eller anteckningar torde en riktig deklaration i regel icke kunna av- givas. Man har emellertid anledning antaga, att i många fall jordbruksdekla- rationen icke grundar sig å räkenskaper eller anteckningar. Då enligt de sak- kunnigas förslag inkomst av jordbruksfastighet skall taxeras efter bokförings- mässiga grunder, är det givetvis i hög grad angeläget, att bokföring eller nog- granna anteckningar verkställas över jordbruksdriften.

Självfallet kan icke varje jordbruk underkastas bokföringsskyldighet. Det medelstora och större jordbruket bedrives under sådana förhållanden att bok- föringsskyldighet av skäl, vilka här nedan närmare angivas, bör kunna före- skrivas. Beträffande övriga jordbruk, alltså småbruk och det mindre familje- jordbruket, kan uppenbarligen bokföringsskyldighet ej åläggas; här torde det vara tillfyllest att anteckningar föras över jordbruksdriften. Spörsmålet huruvida i sist avsedda fall anteckningsskgldighet kan föreskrivas med åt— följande straffpåföljd, därest skyldigheten åsidosättes, komma de sakkunniga att nedan upptaga till behandling.

Vid framläggandet av gällande bokföringslag anfördes _ som ovan sagts _ såsom skäl för att jordbruket icke kunde åläggas bokföringsskyldighet, att de synpunkter, som lågo till grund för stadgandena om den allmänna handels- bokföringen, icke utan vidare ägde tillämpning å jordbrukare. Härmed torde hava åsyftats, att bokföringen för rörelseidkare i första hand avsågs som skydd åt näringsidkarens borgenärer. Lagutskottet vid 1929 års riksdag har utvecklat denna synpunkt på följande sätt:

»Förpliktelsen att föra handelsböcker är förestavad av önskemålet att inom så- dana näringsgrenar, där anlitande av kredit regelmässigt förekommer, bereda ford- ringsägarna möjlighet att vid näringsidkarens obestånd erhålla en överblick över det sätt, varpå denne handhaft sin rörelse. Men samtidigt är denna förpliktelse ägnad att befordra ordning och reda och att för näringsidkaren själrv möjliggöra kontroll över rörelsens gång och över sin egen ekonomiska ställning. Bokföringsskyldighe- ten ger härigenom borgenärerna en viss garanti för att en förlustbringande verk- samhet icke fortsättes dem till förfång. Härtill kommer ytterligare, att balansräk- ningen i nutida afffärsliv fått en alltmer ökad betydelse såsom grundval för kredit- givning.»

De synpunkter, som sålunda motivera bokföringsskyldighet för rörelseid- kare, göra sig emellertid icke gällande på samma sätt i fråga om jordbruket. Visserligen kan beträffande de stora jordbruken hänsyn till kreditförhållan- dena i lika grad som vid rörelse vara skäl för bokföringsskyldighet, men för jordbruket i dess helhet kunna de anförda synpunkterna icke enbart vara be- stämmande för, huruvida jordbruksnäringen skall underkastas bokförings- plikt eller ej. På sätt här nedan närmare utvecklas kan icke jordbrukets bokföringsskyldighet utan vidare anknytas till 1929 års bokföringslag. Vissa av denna lags bestämmelser äro så avfattade, att de icke lämpligen böra eller kunna tillämpas å jordbruket. Om således de bärande principerna för bokfö- ringsskyldighet för rörelseidkare icke helt kunna motivera ett tvång för jord- brukare att föra böcker, kan detta grundas å andra skäl. Det må framhållas, att bokföringsskyldighet enligt gällande bokföringslag föreligger, därest jord- bruksrörelse bedrives av aktiebolag och bolag, som blivit införda i handelsre- gistret.

Skälen för att ålägga jordbrukare bokföringsskyldighet kunna sammanfat- tas sålunda:

Beträffande de stora jordbruken föreligger ifråga om driftens utövning och omfattning principiellt icke någon skillnad jämfört med rörelse. Vid nämnda jordbruk, där omsättningen kan uppgå till betydande belopp, är jordbrukaren ofta hänvisad att för jordbruksdriften anlita handelskredit i stor utsträckning. I jordbruket är vidare nedlagt betydande kapital. De skäl, som främst motivera bokföringsskyldighet för rörelseidkare, nämligen hänsyn till kreditintressena, göra sig även gällande i fråga om dessa jordbruk.

Sedan sekelskiftet har jordbruket befunnit sig i en ständig utveckling. Driftsekonomiska synpunkter hava alltmera lagts på jordbruksnäringen. Den- na närin-gsgren har en sådan omfattning och en sådan betydelse för landet att åtgärder från det allmännas sida böra vidtagas för åstadkommande av ordnade räkenskaper vid åtminstone de stora jordbruken. Under senare år hava stats- makterna haft att taga ställning till förslag om prisreglerande åtgärder för jordbruket. Vid framtida ställningstagande till denna fråga är det av vikt, att en utredning till grund härför i så stor utsträckning som möjligt kan baseras på ordnade räkenskaper över jordbruket. Det må även framhållas, att vissa för jordbrukets framtida gestaltning synnerligen betydelsefulla frågor påkalla sin lösning och att det därvid säkerligen är av värde att hava tillgång till de uppgifter angående jordbruksnäringen, som ordnade räkenskaper kunna giva.

För jordbrukaren själv är bokföring till uppenbart gagn, bland annat av det skäl, att den giver jordbrukaren bättre översikt och kontroll över jordbrukets ekonomi samt möjlighet att bedöma olika driftgrenars lönsamhet. Jordbru- karen har sålunda en påtaglig nytta av att föra sina räkenskaper med ordning och reda, vilket givetvis även såsom nämnts är ett allmänt intresse.

Bokföring är slutligen önskvärd såsom underlag för taxering av jordbruks- inkomst. Här åsyftas icke blott den skattekontroll, som måste utövas, utan även det förhållande att jordbrukarna genom framläggande av riktiga räken- skaper kunna styrka sina påståenden i skattetvister.

De viktigaste uppgifter, som bokföring i jordbruksnäringen bör tillgodose, hava angivits1 på följande sätt:

a) Bokföringen bör lämna fortlöpande kontroll över lantbrukets penning—, krea- turs- och varuomsättning samt arbetsförbrukning.

Oberoende av jordbrukets storlek är en fortlöpande kontroll över företagets pen- ningomsättning och kreditaffärer av den största betydelse. Utan ordentliga anteck- ningar häröver kunna lätt avsevärda förluster uppstå. Även en fortlöpande kontroll över kreaturs- och varuomsättningen samt arbetsförbrukning-en är av stor betydelse, för att driftsledaren skall få en bekväm översikt över dessa. Betydelsen härav är desto större, ju intensivare driften och större lantbruksföretaget är. Vid mindre jordbruk är det givetvis lättare att överblicka ifrågavarande omsättning, men även där har förandet av fortlöpande journaler över kreaturs- och varuomsä-ttning samt arbetsförbrukning 'ett betydande värde både ur kontrollsynpunkt och för bedöman- det av det tekniska produktionsresultatet från jord och djurstallar.

b) Bokföringen bör göra det möjligt att fastställa lantbrukets ekonomiska resultat. Den bör i detta hänseende först och främst ge det nödiga underlaget för lant- mannens skattedeklaration. Vidare bör bokföringen vara så upplagd och genomförd. att lantbrukets nettoavkastning och lantbrukskapitalets förräntning kunna faststäl- las för varje räkenskapsår, ävensom storleken av jordbrukarefamiljens inkomst (nettoinkomst och arbetsinkomst) från lantbruksföretaget.

c) Bokföringen bör lämna material för en ingående analys av lantbrukets eko- nomiska resultat.

Bokföringen bör sålunda icke blott enligt föregående punkt lämna upplysning om huru det gått utan även ge möjlighet att bedöma, varför det gått på ena eller andra sättet. Ju riktigare och värdefullare upplysning bokföringen kan ge i detta hänseende, desto större valuta får jordbrukaren för på bokföringen nedlagt arbete och kostnad. Det gäller därvid att söka genomföra bokföringen så, att denna blir ett så effektivt driftsanalytiskt instrument som möjligt för den räknande och kal- kylerande jordbrukaren.

Bokföringens betydelse i detta hänseende skall varken över- eller underskattas. Jordbruket är ett mycket komplicerat företag. De olika produktionsgrenarna liksom de olika driftsätgärderna gripa på mångahanda sätt in i varandra och det är där— för i regel mycket vanskligt att enbart ur bokföringen avläsa lönsamheten av en särskild produktionsgren eller av en viss dri-ftså-tgärd. Men en rationellt ordnad bok- föring kan i flera hänseenden ge synnerligen värdefulla hållpunkter för bedömning av driftens mer eller mindre ändamålsenliga planläggning och genomförande.

Av särskild vikt för detta bedömande är att bokföringen så ordnas, att den lämnar upplysning om såväl det tekniska produktionsresultatet som uppnådda realisations- pris pr produktenhet och kostnader pr enhet av i driften använda produktionsme- del. Driftens lönsamhet sammanhänger nämligen i hög grad med dessa faktorer. Av- kastningens storlek pr hektar och pr djurenhet samt i förhållande till mängden an- vända produktionsmedel ger också möjlighet att bedöma med vilken grad av effek- tivitet ifrågavarande produktionsmedel blivit utnyttjade.

d) Bokföringen bör ge underlag för förhandskalkylationer över lämpligaste plan- läggning av driften. Ur bokföringen framgår direkt endast vad som ägt rum. Men lantmannen måste oupphörligt planlägga för framtiden. Vid denna planläggning kan bokföringen ge värdefullt erfarenhetsmaterial som underlag. Ju bättre man känner sin drift, dess

* Nanneson och Nilsson: Jordbrukets Bokföring, sid. 50 0. f.

förtjänster och svagheter under den gångna tiden, des-to säkrare grundval har man för erforderliga förhandskalkylationer angående den lämpligaste planläggningen för framtiden. Vid dessa kalkylationer måste givetvis även konjunkturläget uppmärksam— mas. Bokföringens betydelse för driftsledaren sammanhänger emellertid i hög grad med i vad mån denne förstår att utnyttja räkenskaperna i och för en bättre an- passning av driften till de föreliggande förutsättningarna.

Utom lantbruksbokföringens här ovan diskuterade uppgifter ur den enskilde jord- brukarens synpunkt, har densamma stor betydelse ur allmän jordbruksekonomisk synpunkt. En ordnad lantbruksbokföring ger nämligen ett mycket viktigt material för den jordbruksekonomiska forskningen. Genom statistisk bearbetning av ett en- hetligt bokföringsmaterial från ett större antal jordbruk erhålles kännedom om jordbrukets allmänna lönsamhet och på denna lönsamhet inverkande faktorer, var- igenom olika driftsekonomiska och även agrarpolitiska spörsmål av stor allmän be— tydelse kunna studeras och klargöras.

Frågan om vilka jordbrukare, som skola underkastas bokföringsskyldig- het, är i första hand beroende av de krav, som böra ställas å jordbruksbok- föring. Självfallet kan i fråga om bokföring icke fordras mera av jordbrukar- na än av rörelseidkarna. För rörelseidkarna äro minimifordringarna förandet av dagbok samt inventariebok med inventarium och balansräkning. Motsva— rande fordringar böra även kunna uppställas för jordbrukarna. Förandet av bok över intäkter och utgifter samt upprättandet vid årets slut av en sam- manställning av tillgångar och skulder är en förutsättning för ett riktigt de— klarationsförfarande.

En bokföring med ovannämnda minimifordringar böra kunna föreskri- vas även för brukare av medelstora jordbruk. För de större och största jord- bruken böra ytterligare böcker föras. Detta är samma förhållande, som gäl- ler i fråga om rörelse, där omständigheterna i vissa fall påkallat ett flertal olika handelsböcker utöver de i lag föreskrivna.

I princip torde det vara önskvärt att utsträcka bokföringsskyldigheten så långt som detta av praktiska skäl är möjligt. Å andra sidan får med hänsyn till konsekvenserna av denna skyldighet gränsen icke sättas så, att jordbru- karen icke kan fullgöra sin bokföringsskyldighet. Då således en gränsdrag- ning måste göras mellan bokföringsskyldiga och icke bokföringsskyldiga jordbrukare, bör denna ske på så sätt att det blir fullt klart, när bokförings- skyldighet föreligger. Skyldigheten måste anknytas till en viss bestämd fak- tor. Göres gränsen svävande, uppkomma lätt svårigheter vid ett avgörande, huruvida vederbörande varit bokföri-ngsskyldig. Detta har betydelse icke endast vid taxering utan även eljest och särskilt, då det gäller att konstatera, huruvida straff skall ådömas för uraktlåten eller felaktig bokföring.

De sakkunniga, som haft under övervägande olika alternativ för bestäm- mande av bokföringsskyldighetens omfattning, vilja här redovisa de förslag, som diskuterats.

1) Omsättningen under visst beskattningsår. Ett jordbruk-s omsättningssumma är i regel ett gott uttryck för jordbru- kets storleksordning och omfattningen av jordbruksdriften. Särskilt om hän- syn tages till omsättningen under några är, exempelvis en femårsperiod, kan

en till visst belopp bestämd omsättningssumma läggas till grund för bok- föringsskyldigheten. Omsättningen i ett jordbruk kan emellertid ibland vara svår att fixera. Den är icke konstant utan varierar från år till år. En större skogsavverkning ett år — ofta ett uttag av flera års tillväxt och i vissa fall även skogskapital —— ökar omsättningen detta år, medan för följande liksom föregående år redovisas väsentligt lägre intäkter av skogsbruk. Ett exempel från det egentliga jord-bruket är oljeväxtodlingen, som vissa år tillfört jord- brukaren större intäkter än eljest. Bestämmes bokföringsskyldigheten efter omsättningen, blir denna skyldighet icke konstant, vilket bör eftersträvas, utan inträder eller upphör, eftersom olika årsresultat redovisas. Likvärdiga jordbruksfastigheter skulle på grund av mer eller mindre tillfälliga omständig- heter komma att i avseende å bokföringsskyldigheten bedömas olika. En be- räkning av omsättningen efter medeltalet för en femårsperiod skulle visser- ligen undanröja en del av dessa olägenheter, men även under en sådan tidrymd kunna stora fluktuationer uppkomma och en dylik anordning skulle säker- ligen skattetekniskt möta stora svårigheter att genomföra.

Då bokfö-ringsskyldigheten bör klart fixeras, kan enligt de sakkunnigas mening omsättningssumman icke användas som skiljelinje.

2) Nettointäkt vid inkomsttaxeringen. Bokföringsskyldigheten kan sättas i relation till nettointäkt av jordbruks— fastigheten, exempelvis så att bokföringsskyldighet skall inträda, då netto- intäkten enligt senaste inkomsttaxering överstiger förslagsvis 10000 kronor. Denna anordning kan kombineras med innehav av viss förmögenhet.

Mot en gränsbestämning efter nettointäkten, kunna samma erinringar gö- ras som beträffande omsättningssumman, och de sakkunniga hava därför icke ansett sig kunna förorda denna linje.

3) Antalet anställda.

Enligt bokföringslagen följer icke bokföringsskyldighet med utövande av rörelse, som vanligen drives utan biträde av andra än make och barn under sexton år samt två andra personer. Med utgångspunkt härifrån skulle kunna föreslås, att ägare eller brukare av jordbruksfastighet, som i jordbruket eller dess binäringar och skogsbruk stadigvarande sysselsätter ett visst antal per- soner, skulle vara bokföringsskyldiga. Även om en sådan väg är teoretiskt framkomlig, är denna anordning svår att genomföra i praktiken. Antalet anställda i ett jordbruk är sålunda icke konstant från år till år. Å egendomar av samma storleksgrad, användes i ett fall visst antal fast anställda och i ett annat fall mindre dylik personal men mera tillfällig arbetshjälp. Anställ— ningens karaktär av uteslutande användning i verkliga jordbruksdriften kan giva anledning till tvekan (ex. i fråga om barn över 16 år, dagsverkare, tor- pare). På grund härav och då bokföringsskyldigheten bör hänföra sig till ett klart faktum, måste denna gränslinje avvisas.

4) Fastighetens areal. Bokföringsskyldigheten kan anknytas till fastighetens areal på det sätt, att ägare eller brukare av jordbruksfastighet av viss storleksordning skall

vara skyldig att föra böcker över jordbruksdriften. Man skulle således kunna bestämma, att bokföringsskyldighet inträder, när egendomens sammanlagda areal uppgår till visst antal hektar. Detta förslag har det företrädet framför de förutnämnda, att gränsen här är klarare bestämd. Den totala arealen kan konstateras av jordregistret, ekonomiska kartor och annat tillgängligt material. Antalet brukningsdelar i riket år 1937 utgjorde 418 644 sålunda fördelade.

0'26— 1 har åker ........ 52 335 20— 30 har åker .......... 17 518 1— 2 » >> ........ 58 990 30— 50 » » .......... 10 969 2— 5 > » ........ 113 722 50 —100 » » .......... 5 077 5—10 ) » ........ 97 298 över 100 >> >> .......... 2 294 10—20 » » ........ 60 441

I en jordbruksfastighets areal kan ingå inägojord, skogsmark, samt övrig mark och impediment med olika arealer för olika ägoslag. Sålunda förekom- mer särskilt i Norrland jordbruksfastigheter med stor areal övrig mark och impediment. Av den totala arealen kan med hänsyn till olika däri ingående ägoslags arealer icke generellt bedömas, huruvida sådana förhållanden före- ligga, att innehavet av en- jordbruksfastighet bör föranleda skyldighet att föra böcker över jordbruksdriften.

En gränslinje efter den totala arealen skulle enligt de sakkunnigas upp- fattning icke giva en rättvis fördelning av bokföringsskyldigheten.

I stället för den totala arealen kunde man räkna med åkerarealen och

skogsmarksarealen.

Åkerarealen i hektar fördelad på olika storleksgrupper utgjorde 1937. 0'26— 1 har .............. 37 030 20— 30 har ............ 431 415 1 2 » .............. 99 315 30— 50 » ............ 421 621 2 —- 5 » .............. 413 677 50—100 ) ............ 347 133 5 —10 >> .............. 728 672 över 100 » ............ 383 276

10 —-20 » .............. 864 178 Summa 3 731 038

Då intäkter och utgifter från en jordbruksfastighet till övervägande del här— röra från lanthushållning och skog, bör en gränsdragning efter arealen för åker och skogsmark kunna ske. Till åkerarealen bör då läggas i bete utlagd åker samt ängsmark. Den senare är av stor betydelse i fråga om jordbruks— driften och kan därför i detta sammanhang icke lämnas å sido. Man bör således räkna med areal jordbruksjord, vilket föranleder en evalvering av ängsmark till åker, olika i olika delar av riket. Skogsmarken torde även böra beräknas efter lägre norm till undvikande av att fastigheter, huvudsak- ligen bestående av skogsmark, komma under bokföringsplikt.

Mot en sådan gränsdragning kunna emellertid flera invändningar göras. Det föreligger sålunda ofta svårigheter att bestämma den exakta jordbruks- jordsarealen. Uppgifterna i jordregister samt ekonomiska kartor och beskriv- ningar återgiva icke alltid de aktuella brukningsförhållandena. Arealen av åker och äng varierar från år till år; nyodlingar kunna upptagas och skogs- planteringar verkställas. Tvistigheter torde därför lätt uppkomma mellan den

enskilde och myndigheterna angående dessa arealer. Ett sätt att undgå dessa svårigheter vore att föreskriva, att arealuppgiftern—a finge hämtas från de f-astighetstaxeringslängder, som upprättas vid den vart femte år förekom- mande allmänna fastighetstaxeringen. I taxeringslängderna införas nämligen med ledning av tillgängliga uppgifter och efter beskattningsnämndernas pröv- ning arealer å jordbruksfastigheternas olika ägoslag. *Det bör emellertid fram- hållas, att dessa arealuppgifter icke alltid äro så exakta, att en senare korri- gering är utesluten. Frånsett detta skulle emellertid, därest arealen av jord- bruksjord och skogsmark lägges till grund för ett avgörande i denna fråga, särskilda svårigheter uppstå, när det gäller att bestämma vilken areal, som skall vara avgörande. I fråga om särskilt jordbruksjorden må framhållas, att denna har varierande värden i länen, varför bokföringsplikt efter samma areal i riket skulle komma att mycket ojämnt åvila jordbrukarna.

De sakkunniga anse sig av ovan angivna skäl icke kunna förorda att bok— föringsplikten bestämmes efter jordbruksfastigheternas areal.

5) Fastighetens taxeringsvärde. Mot fastighetens taxeringsvärde som grund för bokföringsskyldigheten kan invändas att icke heller detta värde är konstant. Det fastställes vart femte år och samma jordegendom kan under oförändrade brukningsförhållanden åsät— tas olika värde, beroende på bl. a. penningvärdets förändringar. För taxe- ringsvärdet som grund talar dock den omständigheten, att det med en så- dan princip blir enkelt att konstatera, när bokföringsplikt föreligger. Ett taxeringsvärde är ett uttryck för jordbrukets storleksgrad och giver därige— nom större möjligheter att bedöma, huruvida sådana förhållanden föreligga, att för ökad kontroll av intäkter och utgifter bokföringsplikt bör föreskrivas. Den ovan framhållna olägenheten eller »att ändrat värde kan föreligga vid senare fastighetstaxeringar kan undgås genom en bestämmelse om att bok- föringsskyldigheten, när den en gång inträtt, bör fortbestå, oaktat konjunk- turförhållanden eller andra omständigheter föranlett en mindre reducering av fastighetens värde.

Vid övervägande av dessa olika ailtemativ hava de sakkunniga särskilt med hänsyn till önskvärdheten av att anknyta bokföringsplikten till en en- kel, lätt konstaterbar faktor ansett sig böra föreslå, att gränsdragningen emellan bokföringsskyldiga och icke bokföringsskyldiga jordbrukare skall ske med ledning av taxeringsvärdet å de brukade fastigheterna.

Den frågan uppkommer då, vilket taxeringsvärde som skall markera grän- sen. Det bör framhållas, att i taxeringsvärdet kan ingå dels jordbruksvärde, dels skogsvärde (värde å den växande skogen), dels ock tomt- och industri- värde. I taxerade jordbruksvärdet ingår även värdet av skogsmarken.

Skäl skulle kunna anses föreligga, att här låta endast värdet av jordbruks- jorden få vara bestämmande. Då i så fall endast innehavet av inägojord skulle motivera bokföringsplikt, bör jordbruksvärdet reduceras med skogs— marksvärdet. Emellertid är en jordbruksinkomst icke endast härflytande från jordbruket i egentlig mening. Skogsbruket lämnar i vissa fall sin andel

till inkomsten och det är därför fullt i sin ordning, att även dess intäkter och utgifter komma. under bokföring; i annat fall skulle en påtaglig ojämnhet i bokföringsplikten inträda.

Emellertid kan det ifrågasättas, huruvida ett åsatt tomt- och industrivärde bör medräknas. Detta värde representerar icke någon kapitaltillgång, som till- för vinst i annat fall än då fastigheten avyttras. Det torde förekomma, att mindre jordbruksfastigheter i närheten av samhällen påföras tomt- och in- dustrivärde till betydande belopp. De sakkunnigas förslag skulle sålunda medföra bokföringstvång för dylika fastigheter. Innehavet av dylik fastighet bör icke föranleda bokföringsplikt. De sakkunniga anse att vägande skäl tala för att tomt- och industrivärdet frånräknas och att endast jordbruksfastig- hetens jordbruks- och skogsvärde blir avgörande för bokföringsskyldigheten.

De sakkunniga föreslå därför, att bokföringsskyldigheten bestämmes efter senast fastställda taxeringsvärde å jordbruksfastigheten med avdrag för däri ingående tomt- och industrivärde.

Olika uppfattningar kunna självfallet göra sig gällande, då fråga blir om bestämmande av det lägsta taxeringsvärde, som skall konstituera bokförings- skyldigheten. Då bokföring för ett icke obetydligt antal jordbrukare blir en ny arbetsuppgift, har ifrågasatts, huruvida icke omfattningen av bokförings- skyldigheten till en början bör göras snäv för att därefter kunna utvidgas, sedan erfarenhet vunnits angående sättet för dess fullgörande. Å andra sidan har framförts, att det för jordbruksnäringen och dess utövande är av värde, att jordbrukarna redan nu i den utsträckning, som förhållandena medgiva, åläggas bokföringsskyldighet.

De sakkunniga hava efter övervägande av olika omständigheter, som i fö- revarande avseende kunna inverka, ansett sig böra föreslå, att bokförings- skyldigheten regelrätt bör anknytas till ett taxeringsvärde (jordbruks- och skogsvärde-) av 60 000 kronor.

Hur många jordbruksfastigheter, som efter denna indelningsgrund skulle komma under bokföringsplikt, har icke kunnat beräknas. Här nedan lämnas redogörelse för infordrade uppgifte1 från Stockholms stad och länen. Dessa uppgifter avse 1944 års taxeringsvärden och inbegripa jämväl tomt- och in- dustiivärden.

Antal jordbruksfastigheter enligt 1944 års taxeringslängder med ett taxeringsvärde över

40 000 50 000 60 000 7 5 000 Stockholms stad .................. —— 29 26 Stockholms län ................ 1 080 841 678 514 Uppsala » ................ 630 433 338 258 Södermanlands » ................ 1 103 852 696 528 Östergötlands >> ................ 2 661 1 949 1 483 1 002 Jönköpings » ................ 867 551 394 279 Kronobergs » ................ 418 302 239 173 Kalmar » ................ 1 334 919 672 464 Gotlands » ................ 190 101 56 32 Blekinge » ................ 450 290 203 1 35

40 000 50 000 60 000 75 000 Kristianstads län ................ 1 615 1 068 756 499 Malmöhus » ................ 4 624 3 613 2 814 1 900 Hallands » ................ 878 581 391 245 Göteborgs och Bohus » ................ 356 249 1 81 131 Älvsborgs » ................ 820 551 415 288 Skaraborgs » ................ 1 288 841 641 464 Värmlands » ................ 1 003 696 536 406 Örebro » ................ 803 551 433 320 Västmanlands » . . . ." ............ 1 000 667 476 343 Kopparbergs » ................ 474 337 273 226 Gävleborgs » ................ 740 464 333 227 Västernorrlands » ................ 537 413 326 246 Jämtlands » ................ 506 362 272 211 Västerbottens » ................ 159 133 118 103 Norrbottens » ................ 134 113 101 90 Summa 23 699 16 906 12 854 9 110

Ändrade taxeringsvärden föreligga i anledning av 1945 års allmänna fas- tighetstaxering. Enligt en av landshövding E. Lindeberg och överdirektör E. Höijer verkställd undersökning av taxeringsutfallet beträffande jordbruks- fastighet å landsbygden enligt beredningsnämndemas förslag vid 1945 års allmänna fastighetstaxering hava taxeringsvärdena å länets landsbygd ökat i genomsnitt med 28,5 0/0 av 1938 års värden. Ökningen har uppgått till 20,4 0/0 i fråga om jordbruksvärdet och till 53,6 0/0 i fråga om skogsvärdet.

Vid 1945 års fastighetstaxering utgjorde medelvärdet per hektar i kronor enligt beredningsnämndernas förslag följande: Åker ...................... 1 280 Skogsvärde per hektar skogsmark 101'1 Tomt och trädgård .......... 1 297 Summa skogs- och markvärde per Slåtteräng .................. 181 hektar skogsmark .......... 141'7 Kultiverad betesäng ......... 549 Betesvärde per hektar skogsmark 1'6 Annan betesäng ............ 197 Värde per hektar åker av sär— Övrig mark (utan skogsmark) 2'5 skilda förmåner ............ 29 Skogsmark .................. 3 1 ' 6

I fråga om dkerjorden utgjorde medelvärdena: Stockholms län ........... 1 049 Göteborgs och Bohus län ...... 1 528 Uppsala » ........... 929 Älvsborgs » ...... 1 162 Södermanlands » ........... 1 020 Skaraborgs :> ...... 1 036 Östergötlands » ........... 1 344 Värmlands » ...... 1 000 Jönköpings » ........... 1 324 Örebro >> ...... 1 182 Kronobergs » ........... 1 169 Västmanlands » ...... 916 Kalmar » ........... 1 144 Kopparbergs :> ...... 1 383 Gotlands » ........... 748 Gävleborgs » ...... 1 115 Blekinge » ........... 1 383 Västernorrlands » ...... 1 395 Kristianstads » ........... 1 554 Jämtlands » ...... 1 296 Malmöhus » ........... 2 107 Västerbottens >> ...... 1 290 Hallands » ........... 1 534 Norrbottens » ...... 1 381

Ovan angivna siffror äro medelvärden och stora variationer i värdena före- finnas inom länen vid värdesättning av de olika ägoslagen.

Den frågan uppställer sig nu, hur bokföringsskyldigheten bör ordnas. Att föreskrifterna härom böra hava lags karaktär, anse de sakkunniga självfal- let. Bestämmelser om bokföringsplikt för jordbrukare äro av sådan bety- delse, särskilt med hänsyn till dess konsekvenser, att föreskrifterna härom icke synas böra inrymmas i administrativ författning. Närmast gäller frå- gan huruvida bestämmelserna om bokföringsplikten böra ansluta sig —— i särskild avdelning —— till gällande bokföringslag eller upptagas i särskild lag.

Som förut framhållits medför bokföringsskyldighet enligt bokföringsla- gen den 31 maj 1929 för rörelseidkaren konsekvenser, som icke utan vidare kunna överföras å jordbrukaren.

I ett flertal lagar och författningar har köpmannabegreppet anknutits till bokföringsskyldighet.1 Enligt lagen den 20 juni 1905 om köp och byte be- stämmes begreppet köpman genom hänvisning till gällande föreskrift om bokföringsskyldighet. Med köpman förstås envar, som är skyldig att föra handelsböcker. I denna lag göres skillnad emellan handelsköp och andra köp. Handelsköp föreligger emellan köpman i och för deras rörelse. Olika föreskrifter äro meddelade beroende av huruvida handelsköp föreligger eller ej. Här hänvisas till %% 27, 32 och 52 (angående reklamationsskyldig- het på grund av kontraktsbrott), åå 21 och 28 (angående påföljden av dröjs- mål med godsets avlämnande och köpeskillingens erläggande) % 38 (angå- ende ränta å köpeskillingen). Paragraferna 6, 16 och 51 avse uteslutande handelsköp och åå 39 och 40 innehålla särskilda regler för köpmän. Vid användandet av bestämmelser, gemensamma för handelsköp och vanliga köp, ställas i allmänhet större anspråk på kontrahenterna vid handelsköp, än vid andra köp, exempelvis vid bestämmande av begreppen »utan oskä- ligt uppehåll» och »inom rimlig tid».

Konkurslagen innehåller särskilda bestämmelser angående köpmän. En- ligt 193 g anses som köpman envar, som är eller under någon del av sista året, innan konkursansökningen gjordes, varit pliktig att föra handelsböc— ker. Enligt 3 5 skall köpman, som över en vecka inställt sina betalningar, på yrkande av borgenär ovillkorligen försättas i konkurs. Har köpman under en vecka uraktlåtit att betala klar och förfallen fordran, beträffande vilken krav på visst sätt framställts, kan han likaledes försättas i konkurs.

Enligt lagen den 13 juli 1887 angående handelsregister, firma och pro- kura skall den, som vill idka handel eller näring, med vars utövande följer skyldighet att föra handelsböcker, anmäla firma till handelsregistret.

Lagen den 18 april 1914 om kommission, handelsagentur och handels- resande likställer begreppen köpman och bokföringsskyldig.

Lagen om ackordsförhandling utan konkurs bestämmer (& 45) köpman- nabegreppet i huvudsak på samma sätt som konkurslagen.

Enligt lagen den 28 juni 1895 om handelsbolag och enkla bolag förstås med handelsbolag, att två eller flera sluta bolag för att under gemensam firma idka han-del eller annan näring, med vars utövande följer skyldighet att föra handelsböcker.

1 Hemberg och Sillén: Bokföringslagen.

Bokföringslagstiftningen har, som framgår av ovanstående redogörelse, kommit att läggas till grund för lagstiftningen på skilda områden. Vid granskning i lagrådet av förslaget till bokföringslag framhöll en ledamot de olägenheter, som bibehållandet av köpmannaegenskapens sammankopp- ling med bokföringsskyldigheten medförde, och ifrågasatte, huruvida icke lagstiftningen borde så ändras, att köpmannaegenskapen ej längre bleve ett korrelat till skyldigheten att föra affärsböcker. Lagrådets övriga ledamöter anförde i anledning därav följande:

»I motiven till 1890 års förslag till bolagslagar framhölls angelägenheten därav att begreppen köpman och handelsrörelse gåves en och samma innebörd inom den svenska allmänna rätten i dess helhet. På samma uppfattning byggde förslaget till lag om köp och byte av lös egendom 1903. Bolagskommittén fann sig av nämnda hänsyn hunden att beträffande arten av den rörelse, som giver ett bolag egenskap av handelsbolag, hänvisa till bestämmelserna om bokföringsskyldighet i 1855 års förordning såsom varande den grundläggande författningen i ämnet. Kommittén erinrade om att samma förfaringssätt iakttagits såväl i konkurslagen som i lagen om handelsregister, firma och prokura. Denna förslagets ståndpunkt godkändes genom lagen om handelsbolag och enkla bolag. Sedermera har i lagarna om köp och byte samt om kommission m. m. begreppet köpman — som i sin ordning lig- ger till grund för begreppen handelsköp och handelskommiss-ion _ bestämts till att vara identiskt med bokföringsskyldig. Och detsamma gäller om den nya kon- kurslagen och lagen om ackordsförhandling utan konkurs, ehuru med den redan av äldre konkurslagen tillämpade modifikation, att egenskapen av köpman här räka nas fortvara viss tid efter det bokföringsskyldigheten upphört. Den sålunda vunna enhetligheten är utan tvivel ett värde, som icke utan tungt vägande skäl bör givas till spillo. Att just författningen om bokföringsskyldighet blivit den på området normerande, (torde visserligen mera få tillskrivas den yttre tillfällighet, att det ämne den avhandlar råkat att först av alla hithörande blivit föremål för legislativ behand- ling i nyare tid; och i olika sammanhang ha ock framhävts eller antytts olägenhe- ter, som med denna tekniska anordning äro förbundna. Någon rubbning härutin- nan lärer dock icke numera böra ifrågasättas; men så mycket angelägnare är att vid bestämmandet av kretsen av dem, som skola vara bokföringsskyldiga taga be.- hörig hänsyn till de återverkningar i olika riktningar, som ett sådant bestämmande för med sig till följd av lagstiftningens nyss angivna ståndpunkt.»

Departementschefen yttrade härom vid framläggande av propositionen: »För egen del ansluter jag mig till den av lagrådets majoritet intagna ståndpunk- ten till .förevarande lagstiftningsfråga. —— —— Väl är det möjligt, att utvecklingen kan gå därhän, att vid åläggandet av bokföringsskyldighet skillnad måste göras mel- lan köpmannayrken och övriga bokföringspliktiga näringar. För närvarande lärer dock icke föreligga anledning att låta den på detta område vunna enhetligheten givas till spillo. Hänsyn till köpmannabegreppet lorde möjligen kunna föranleda, att en eller annan näringsgren, för vilken bokföringsplikt kan ifrågasättas, icke anses böra inrangeras bland de bokföringspliktiga, men en närmare granskning av de speciella fallen torde dock visa, att olägenheterna härav icke äro alltför bety- dande. —— — Om jag sålunda finner vad som anförts emot ett fullföljande av revisionsarbetet icke kunna tillmätas större betydelse, synes mig å andra sidan be- hovet av en reformerad bokföringslagstiftn'ing så trängande, att frågan icke längre kan få undanskjutas.»

Av här ovan lämnad redogörelse angående bokföringsskyldighetens konse- kvenser för rörelseidkarna anse de sakkunniga framgå, att jordbruksnäringen

icke kan fogas till de näringar, vilka hava att föra böcker enligt 1929 års bok- föringslag. Jordbrukarna kunna nämligen icke i här avsedda förhållanden likställas med köpmän. Köp eller byte av varor och förnödenheter dels jord- brukarna sinsemellan och dels i förhållande till köpmän böra icke regleras efter bestämmelserna om handelsköp. En föreskrift för jordbrukarna att föra

, handelsböcker skulle medföra även andra icke önskvärda konsekvenser, bland ' annat anmälningsskyldighct till handelsregistret. Med hänsyn till den sär-

skilda betydelse i åtskilliga avseenden, som »skyldighet att föra handelsböc- ker» fått, anse de sakkunniga, att vägande skäl tala för att bestämmelserna om bokföringsskyldighet för jordbrukarna upptagas i särskild lag och att de böcker, jordbrukarna hava att föra, icke benämnas »handelsböcker». De sak- kunniga vilja här framhålla, att med 1929 års bokföringslag som grundläg- gande för bokföringen särskilda bestämmelser angående bokföring meddelats i vissa lagar, exempelvis lagen om aktiebolag den 14 september 1944, lagen om bankrörelse den 22 juni 1911, lagen om sparbanker den 29 juni 1923, la- gen om järnvägsaktiebolag den 22 juni 1911 och lagen om bokföring vid en- skild järnväg den 3 juli 1930. Ehuru även i fråga om jordbrukarnas bokfö— ringsplikt de i 1929 års bokföringslag givna allmänna bokföringsprinciper böra gälla, uppstå likväl här särskilda problem och värderingsfrågor, vilka jämväl utgöra skäl för att bokföringsplikten regleras i särskild lag.

De sakkunniga hava därför i en lag om jordbruksbokföring sammanfört de bestämmelser, som böra gälla för bokföring i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk. Den närmare innebörden av dessa bestämmelser framgå av de sakkunnigas förslag till lag om jordbruksbokföring och specialmotiveringen till densamma.

AVD. IV.

Ikraftträdandet av författningarna. Deklarationsformulär. Organisationsfrågor m. 111.

De av de sakkunniga framlagda författningarna på beskattningsvåsendets område föreslås skola träda i kraft den 1 januari 1948 och skulle sålunda komma att tillämpas första gången vid 1948 års taxering. Med övergångsåret avse de sakkunniga följaktligen det beskattningsår, som skall läggas till grund för 1948 års taxering. Förslagen till lag om jordbruksbokföring samt till lag angående ändrad lydelse av gällande bokföringslag avses skola tillämpas från och med den 1 januari 1947. Härav följer sålunda att bokföringsskyldighet inträder med ingången av det räkenskapsår, som börjar den 1 januari 1947 eller senare dag.

De sakkunniga hava, som förut nämnts, utarbetat förslag till deklarations- formulär avseende inkomst av jordbruksfastighet (Bil. D—E).

I likhet med vad som gäller för rörelseidkare hava två olika formulär upp- rättats. Det ena, benämnt nr 4 b, är avsett för jordbrukare med ordnad bok- föring, som avslutats medelst vinst- och förlustkonto i huvudbok. Det andra formuläret, nr 4 a, skall användas av övriga jordbrukare.

Formulär nr 4 a är så uppställt att det utgör ett enkelt bokslut över jord- ' bruksdriften. Den specificerade uppgiftsskyldigheten i det nuvarande dekla- rationsformuläret har i huvudsak bibehållits bl. a. med hänsyn till att # en- ligt vad de sakkunniga förut anfört— anteckningsskyldighet icke ansetts kun- na nu åläggas idkare av jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk. Särskild kommentar till deklarationsformuläret i fråga torde icke vara erforderlig; det framgår vid en granskning av detsamma att de sakkunniga föreslagit en vid jämförelse med nuvarande jordbruksbilaga något ändrad systematisering av intäkts- och utgiftsposterna. De sakkunniga vilja framhålla önskvärdhe- ten av att de skattskyldigas uppmärksamhet fästes å nödvändigheten av att en avskrift tages av beskattningsårets deklaration för att finnas till hands vid upprättande av nästföljande års deklaration.

Formulär nr 4 b har upprättats enligt samma princip, som ligger till grund för nuvarande formulär nr 8 b. För innebörden härav har redogörelse läm- nats i det föregående.

För övergångsåret torde det bliva nödvändigt att upprätta särskilda for- mulär med tillhörande upplysningar.

Till såväl formulär nr 4 a som formulär nr 4 b skola fogas specificerade uppgifter i vissa avseenden. Sålunda skall enligt samma grunder, som för närvarande gälla, uppgifter lämnas angående värdesättningen av naturaför- måner för den skattskyldige och hans hushåll. De sakkunniga hava föresla- ,git en ändring såtillvida att åldersgränsen vid bestämmande av i hushållet använda produkter angivits till 15 år i stället för, såsom nu gäller, 16 år. Ändringen motiveras av att vid konsumtionsstatistiken hushållsmedlem från och med 15 år räknas såsom en enhet. I enlighet med de av de sakkunniga föreslagna principer, för vilka i det föregående redogjorts, skall vidare ut- redning lämnas för bedömande av den i deklarationen gjorda värderingen av djurbeståndet vid beskattningsårets utgång; för beräkning av avdrag för värdeminskning å maskiner och inventarier; ävensom i vis-sa fall för beräkning av avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av jordbrukets driftbyggnader samt av täckdikningsanläggning.

Genomförandet av de sakkunnigas förslag till ändrade regler för beskatt- ning av inkomst av jordbruksfastighet kommer givetvis att medföra ökat arbete både för de skattskyldiga och för beskattningsmyndigheterna. Till ledning vid upprättande av deklarationer böra utförliga upplysningar angå- ende deklarationsskyldigheten och sättet för dess fullgörande utarbetas. Det kan förutses, att de skattskyldiga i större utsträckning än för närvarande är fallet komma att begagna sig av sin rätt att hos ordförande i taxerings- nämnd begära råd och upplysningar härom. Det är givet att taxeringsnämnds- ordförandenas arbetsuppgifter i samband med övergången i görligaste mån böra underlättas. De sakkunniga förutsätta, att ordförande och kronoom- bud i taxeringsnämnder vild sammanträden inför landskamreraren informe- ras om innebörden av de nya bestämmelserna samt att särskilt utvalda taxe- ringstjänstemän, närmast taxeringskonsulenter, ställas till taxeringsnämn— dernas förfogande för lämnande av råd och upplysningar. Åt dessa tjänste- män synes lämpligen kunna uppdragas att i första hand granska ingångs- värdena för övergångsåret å djurbeståndet, å maskiner och inventarier samt 51 jordbrukets driftbyggnader. Sedan de med övergången förenade svårighe- terna övervunnits, torde taxering av jordbruksinkomst enligt de sakkunnigas förslag i viss mån bliva enklare än enligt nuvarande förfarande. En fortlö- pande kontroll av den skattskyldiges uppgifter i deklarationen ävensom av infordrade uppgifter angående intäkts— och utgiftsposter blir fortfarande nöd- vändig. Vid granskning av jord-bruksdeklarationer böra ordförandena ri taxe- ringsnämnderna hava hjälp av taxeringskonsulenterna i fråga om sådana jordbrukare, som begagna deklarationsbilaga nr 4 b. Dessa hava att vid sina deklarationer foga bestyrkt avskrift av balansräkning för beskattningsåret och balansräkning för det närmast föregående räkenskapsåret samt av vinst- och förlusträkning för beskattningsåret, om sådan räkning ingått i bokfö- ringen. Dessa räkenskapsutdrag synas i första hand böra granskas av taxe-

l ringskonsulent. Däremot torde övriga jordbruksdeklarationer kunna behand- las direkt av taxeringsnämnden, vilken givetvis liksom nu är oförhindrad att,

därest deklarationsmaterialet är av mera invecklad beskaffenhet, översända detsamma till taxeringskonsulent för preliminär granskning. Deklarationer, avlämnade av jordbrukare, vilka icke äro bokföringsskyldiga, men frivilligt åtagit sig att föra böcker enligt jordbruksbokföringslagens föreskrifter böra jämväl granskas av taxeringskonsulent.

Av det anförda framgår att ett genomförande av de sakkunnigas förslag torde medföra ett ökat behov av taxeringskonsulenter. Det är av vikt att till taxeringskonsulent med uppgift att granska jordbruksdeklarationer utses personer, vilka utöver kunskap i bokföring genom deltagande i taxering eller annorledes förvärvat speciell kännedom om jordbruksförhållanden.

Självfallet kommer den nya taxeringsmetoden att ställa stora krav på taxe- ringsavdelningarna å landskontoren, där taxeringsmaterialet skall granskas och utredning i besvärs- och anmärkningsmål verkställas. Då skyldighet före- slås för jordbrukare att för granskning förete sin bokföring eller, om räken- skaper icke förts, sina anteckningar över jordbruksdriften, åstadkommes här— igenom en väsentlig utökning av antalet skattskyldiga, som hava att under- kasta sig bokföringsgranskning. Den nuvarande personalen å taxeringsavdel— ningarna, som kunna åtaga sig granskningsuppdrag, är icke tillräcklig. Det må framhållas att en omfattande kontroll är nödvändig för att kunna konsta- tera huru de föreslagna bestämmelserna efterlevas. En bok—föringsgransk- ning bör självfallet även inrymma råd och upplysningar för framtiden, var— för det även för de skattskyldiga torde vara av värde att hava tillgång till den information, som därvid kan lämnas.

Storleken av den arbetsförstärkning, som erfordras å taxeringsavdelning- arna hava de sakkunniga icke ansett sig kunna beräkna. Många olika fak- torer, som icke kunna överblickas utan ingående granskning av förhållan- dena i de olika länen, göra sig här gällande. De sakkunniga förutsätta, att länsstyrelserna i sina remissyttranden skola lämna uppgifter härom. Här må blott framhållas, att därest länsstyrelsernas bestyr med omsättningsskat- ten upphör, de nu anställda kontrollanttjänsterna synas kunna ombildas till tjänster avsedda för kontroll av jordbruksdeklarationer.

AVD. V.

Speciell motivering till författningsförslagen.

Ändringar i kommunalskattelagen. 21 5 med anvisningar.

Enär taxering av jordbruksinkomst enligt 21 5 skall ske efter bokförings- mässiga grunder hava i fråga om djur och inventarier de nuvarande be- greppen »löpande försäljning» och »realisation» bortfallit. Djuren äro att anse såsom varor i jordbruksdritfen och från denna synpunkt äro försälj- ningar liksom förvärv av djur att bedöma.

I stället för den nu använda benämningen »levande och döda inventarier» hava de sakkunniga föreslagit benämningarna djur och inventarier, vilket föranlett ändring i 21 % b).

I 21 5 c) har angivits, att till intäkt av jordbruksfastighet är att hän- föra värdet av skogsprodukter, som den skattskyldige tillgodogjort sig för ny-, till— eller ombyggnad eller därmed jämförlig förändring eller för grund— förbättring. Här kursiverat tillägg har gjorts för att förtydliga stadgandets innebörd, varigenom överensstämmelse med gällande deklarationsformulär erhållits.

I mom. 1 av anvisningarna har gjorts ett tillägg motiverat av numera änd- rade avtalsbestämmelser i fråga om upplåtelse av bostad till viss fast an- ställd personal i jordbruket. Därest bostad upplåtes mot särskilt avtalad hyra, skall givetvis hyresersättningen upptagas som intäkt.

I punkt 3 av anvisningarna har, i analogi med punkt 1 av anvisningarna till 28 &, upptagits en allmän föreskrift om att till intäkt skall hänföras samtliga intäkter 1 penningar, varor och förnödenheter, som influtit i jord- bruksdriften. I övrigt har hänvisats till ovannämnda punkt 1.

I fråga om vinst vid avyttring av för stadigvarande bruk avsedda maski- ner och inventarier i jordbruksdrift, vilka icke äro att hänföra till byggnad, hänvisas till den allmänna motiveringen. De sakkunnigas förslag, att avdrag för värdeminskning av dessa tillgångar må beräknas å hela inventariebe- ståndets restvärde, har föranlett en bestämmelse av innehåll, att, där värde- minskningsavdragen beräknas på sist angivet sätt, intäkt av försålda inven- , tarier skall upptagas som intäkt av jordbruksfastighet, i den mån densam-

ma överstiger det för inventariebeståndet i dess helhet i beskattningsavseen- de gällande värde (restvärdet).

Punkt 4 av anvisningarna har medtagits för ändring av den däri medde— lade hänvisningen, vilken rätteligen bör lyda » ( jfr punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 29 5)».

22 % med anvisningar.

1 mom. Begreppen »nyanskaffning» och »nyuppsättning» — motsvaran- de de under 21 & omnämnda begreppen »löpande försäljning» och »realisa- tion» — förekomma icke vid bokföringsmässig vinstberäkning. Enligt den- na är varje kostnad för inköp av djur, oberoende av huruvida fråga är om nyuppsättning eller ersättningsköp, avdragsgill. Anskaffning av djur, eller inventarier, som i huvudsak tjäna ett personligt ändamål, såsom t. ex. rid- häst, vilken icke användes för driften, får emellertid icke belasta jordbruks- driften.

I förtydligande syfte har som avdragsgill omkostnad angivits försäkring av djur och inventarier i stället för den nuvarande benämningen »inventa- rier».

I fråga om avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av jordbrukets driftbyggnader hänvisas till den allmänna motiveringen.

Avdrag för värdeminskning av inventarier får enligt förslaget ske genom årliga värdeminskningsavdrag. Dessa avdrag kunna bestämmas på två olika sätt. Antingen begagnas samma system, som gäller i fråga om inventarier i rörelse, d. v. s. avskrivning med viss bråkdel av anskaffningsvärdet för in- ventarierna eller också en enklare metod innebärande avskrivning med viss bråkdel av det för egendomens inventariebestånd i dess helhet i bes-katt- ningsavseende gällande värdet (restvärdet). Anledningen till att de sakkun- niga föreslagit olika avdragsregler är att de för rörelse gällande reglerna i allmänhet torde bliva för omständliga att tillämpa för jordbrukarna. Rest- värdesmetoden är betydligt enklare och därför ur praktisk synpunkt att före- draga.

Enligt förslag-et må vidare avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av täckdikning verkställas enligt i huvudsak samma grunder, som angivits för byggnader. Även här skola sålunda olika regler tillämpas då fråga är om jordägare, å ena sidan, och arrendator, å andra sidan. Jord- ägare får sålunda göra avdrag för ifrågavarande ändamål med viss, efter driftsekonomiska grunder bestämd bråkdel av antingen anläggnings- och un- derhållskapitalets restvärde eller av anläggningskostnaden. Vad beträffar ar— rendators rätt till avdrag för reparation och underhåll av täckdikning hava de sakkunniga anknutit till de civilrättsliga reglerna angående ersättning härför. Avdrag vid taxeringen medgives sålunda endast för den del av täck- dikningskostnaden, som icke skall ersättas av jordägaren. Avdrag för denna del medgives årligen med 1/25 därav.

I punkt 8 har upptagits en bestämmelse av innehåll, att avdrag för sub- stansminskning vid tillgodogörande av naturtillgångar å jordbruksfastighet. såsom stenbrott, grustag m. ni. skall bestämmas enligt de grunder, som an- givas i punkt 8 av anvisningarna till 29 g. Följande beräkningsmetod synes därvid kunna komma till användning. Till utgångspunkt torde kunna tagas 3 det värde, som vid fastighetstaxeringen åsatts tillgång, varom här är fråga. Avdrag bör ske i form av avskrivning med skäligt belopp om och i den mån tillgången utnyttjas. Då svårighet föreligger att bedöma varaktighetstiden för en tillgång av här åsyftat slag, synes avdrag böra få ske för vad som un— der året uttagits ur tillgången. Avskrivningsplan i vanlig mening kan alltså här ej ifrågakomma utan till grund för avdragets beräknande får läggas en utredning i förut angivna hänseenden.

2 mom. Ändringen är föranledd av de sakkunnigas förslag angående un-

o

derhåll och värdeminskning a täckdikningsanläggning.

23 g.

1 mom. På grund av de ändrade grunderna för beräkning av inkomst av jordbruksfastighet har här angivits, att vid beräkning av nettointäkt av jord- bruksfastighet hänsyn skall tagas till in- och utgående balans.

Anvisningarna till 25 &.

Punkt 2 av anvisningarna i dess nuvarande lydelse hänvisar till punkt 2 första stycket av anvisningarna till 22 &. Sistnämnda anvisningspunkt har emellertid enligt de sakkunnigas förslag erhållit annan lydelse. I följd härav har en omformulering blivit nödvändig till överensstämmelse med den nu- varande innebörden av här avsedda bestämmelse.

41 & med anvisningar.

Denna paragraf fastslår, att inkomst av jordbruksfastighet skall beräknas efter bokföringsmässiga grunder. Samma bestämmelser skola _ frånsett värdering av djurbeståndet —— gälla som vid rörelse. Vid beräkningen av jordbruksinkomst skall hänsyn tagas till in- och utgående lager av bland an- nat jordbruks- och skogsprodukter samt djurbeståndet å jordbruksfastighe- ten. Medan den i räkenskaperna gjorda värdesättningen av tillgångar endast skall frångås, om särskilda omständigheter därtill föranleda, gäller icke den- na värderingsnorin för djurbeståndet. Djuren å en jordbruksfastighet få icke upptagas under de värden, som för varje beskattningsår fastställes i sär- skild ordning. Djur, vilka icke åsatts minimivärde, såsom avelsdjur, skola åsättas ett skäligt värde. De sakkunniga hänvisa till vad härom anförts i den allmänna motiveringen.

Skillnaden emellan å ena sidan handelsbokföring och å andra sidan jord— bruksbokföring har föranlett ett tillägg i fråga om det år, varunder en in-

komst skall anses hava åtnjutits eller en utgift ägt r.um Föleliv ggande fråga skall bedömas, i fraga om rörelse enligt allmänt vedeitagen köpmannased och i fråga om jordbruk enligt vad som allmänt brukas och kan anses som god sed.

Reglerna för inkomstbeskattning vid upplåtelse av avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall erläggas under loppet av flera är, hava av de sakkunniga lämnats utan ändring av skäl, som torde framgå av den allmän— na motiveringen. För att angiva att bestämmelsen ej har tvingande, karak- tär har »skall» utbytts mot »må». Föreligga sådana omständigheter, att en— ligt principerna vför bokföringsmässig inkomstberäkning fordran på grund av upplåtelse av sådan avverkningsrätt bör upptagas vid inkomsttaxeringen. är givetvis den skattskyldige oförhindrad härtill. Sådana omständigheter kunna vara t. ex. då vid beskattningsårets utgång avverkning av hela den avtalade virkeskvantiteten redan skett, men den avtalade köpeskillingen icke då till fullo erlagts.

2 mom. Ändringen är motiverad därav att inkomst av 101dbruksfast10hel föreslås skola taxeras efter bokföringsmässiga g1under.

Övergångsbestämmelserna.

Som framgår av den allmänna motiveringen kan ingångsvärdet å bygg- nader bestämmas enligt endera av ovan ä 5. 157 angivna sätt. Då skattskyl— dig i regel icke torde kunna visa den ursprungliga anskaffningskostnaden, lär ingångsvärdet i övervägande antalet fall komma att bestämmas till två tredjedelar av vid senaste fastighetstaxering åsatt jordbruksvärde. Sker icke övergången i nära anslutning till allmän fastighetstaxering, kan emellertid sådan förändring med avseende å egendomens byggnadsbestånd inträffa, som påverkar byggnadskapitalet vid övergången. Om hänsyn härtill skulle tagas, måste en förhållandevis omfattande reglering med tillägg och avdrag av vissa poster ske (jämför avskrivningsplanen). Har byggnadsarbetet varit av större omfattning, föranledes omtaxering och hänsyn kommer då att tagas till detsamma. Med hänsyn till önskväwrdheten att för övergången er— hålla en enkel schablonregel hava de sakkunniga ansett sig kunna bortse från nu avsedd förändring. Ett ytterligare skäl har varit, att det står den skatt- skyldige fritt att vid beräkning av hyggnadsbeståndets ingångsvärde utgå från det vid 1938 års allmänna fastighetstaxering åsatta taxeringsvärdet (jordbruksvärdet), varvid på sätt närmare framgår av den allmänna moti- veringen hänsyn får tagas till de förändringar beträffande byggnadsbestån- det, som inträffat efter ingången av år 1938.

Ett särskilt skatteproblem uppkommer beträffande sådana skattskyldiga, som redan vid ikraftträdandet av de av de sakkunniga föreslagna bestäm- melserna för inkomstberäkningen taxeras efter bokföringsmässiga grunder. Den bokföringsmässiga vinstberäkningen, som dessa skattskyldiga tillämpa,

kan avse jordbruksdriften i dess helhet alltså omfattande djur, varula- ger i övrigt, varufordringar, varuskulder och inventarier — eller blott någon eller några av dessa poster. Vid övergången skola de ingående värdena å tillgångar och skulder, vilka redan då ingå i den bokföringsmässiga vinst- beräkningen, upptagas till samma belopp, som de utgående beloppen vid in— komsttaxeringen för nästföregående beskattningsår.

Ändringar i förordningen om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt.

9 % samt anvisningarna till 9 och 10 55.

I 1 mom. c) av 9 få har föreslagits en omformulering betingad av de sak— kunnigas ändringsförslag beträffande inkomstbeskaltningen. Sålunda har benämningen »levande och döda inventarier» utbytts mot »djur» och »in- ventarier». Enligt de sakkunnigas förslag skola djuren hänföras till varula- ger och benämningen inventarier endast avse, vad som nu hänföres till döda inventarier. Som ett förtydligande tillägg till varor har upptagits »förråd av jordbruks- och skogsprodukter».

Vad angår värdesättningen av djur gäller för närvarande, att dessa vid förmögenhetsberäkningen sättas till sitt värde i allmänna marknaden, (1. v. s. saluvärdet vid beskattningsårets utgång. Enligt av de sakkunniga föreslagna regler för inkomstbeskattningen skola djuren, såvida icke särskilda förhål- landen till annat föranleda, upptagas till lägst vissa bestämda minimivär- den, om sådana finnas i särskild ordning fastställda, eller, därest så ej är förhållandet, till lägst de värden, som kunna anses vara skäliga. I båda fallen avses minimivärden, som ligga något under marknadspriserna för des- sa djur. Med hänsyn till svårigheterna att i varje särskilt fall fastställa dju- rens saluvärden hava de sakkunniga av praktiska skäl och för ernående av en likformig värdesättning föreslagit, att som värderingsnorm vid förmö- genhetsberäkningen må tillämpas de värden, under vilka djuren icke få upp— tagas vid inkomstberäkningen.

Övriga lagertillgångar i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk skola en- ligt de sakkunnigas förslag vid förmögenhetstaxeringen värdesättas enligt de grunder, som finnas angivna för motsvarande tillgångar i rörelse. Det må framhållas, att värdesättning vid inkomstberäkningen icke skall anses bin- dande jämväl för förmögenhetsberäkningen.

I fråga om värdesättningen av inventarier i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk har någon ändring i förhållande till vad nu gäller icke föresla- gits. Sålunda lär ofta det vid inkomsttaxeringen i beskattningsavseende gäl- lande värdet (restvärdetl kunna upptagas såsom inventariernas värde vid

förmögenhetsbeskattningen.

Ändringar i taxeringsförordningen.

31 &.

Ändringen i första stycket har föranletts av att vissa jordbrukare enligt lagen om jordbruksbokföring äro bokföringsskyldiga.

Till denna paragraf har gjorts det tillägg, att skattskyldig, som avses i denna paragraf, är skyldig, att därest han vill omlägga räkenskapsåret i god tid lämna taxeringsintendenten underrättelse härom och därvid uppgiva skä- let för ändrat räkenskapsår. De sakkunniga hava såsom framgår av vad här nedan anföres i fråga om jordbruksbokföringslagens 10 % havt under övervägande, att stadga förbud för omläggning av räkenskapsår för icke bokföringsskyldiga jordbrukare och rörelseidkare, samt beträffande bokfö- ringsskyldiga jordbrukare och rörelseidkare tillåta sådan omläggning en- dast efter medgivande av administrativ myndighet, länsstyrelse och överståt- hållareämbetet. De sakkunniga hava av anförda skäl icke ansett sig kunna föreslå bestämmelser av angiven innebörd. Emellertid har med hänsyn till bland annat det stora antal jordbrukare, som med utgångspunkt från >>ord- nade räkenskaper» eller bokföring enligt lagen om jordbruksbokföring, skulle äga rätt att omlägga räkenskapsåret, de sakkunniga ansett, att en sådan omläggning icke bör få ske utan vidare. En anmälan till taxeringsint-enden- ten i god tid före omläggningen bör kunna åläggas dessa skattskyldiga. Med föranledande av dylik anmälan kan taxeringsintendenten verkställa kon- troll av huruvida sådan bokföring förts, som kan anses ingå i begreppet »ordnade räkenskaper» eller bokföring enligt jordbruksbokföringslagen. En- dast i fall dylik räkenskap icke förts, torde hinder mot omläggningen upp- komma. Den föreslagna anmälan tjänar vidare det ändamålet, att ordfö- randen i taxeringsnämnden kan erhålla underrättelse om omläggning å sådan tid, att erforderliga kontrolluppgifter, vilka nu i de flesta fall avse kalenderåret, kunna infordras.

Då skäl synes föreligga att dylik anmälnings-skyldighet ålägges samtliga näringsidkare, således även rörelseidkare, hava de sakkunniga ansett sig kunna i förslag till ändring av 31 % taxeringsföro-rdningen föreslå en änd- ring, som jämväl berör sistnämnda skattskyldiga.

32 5.

Då inkomst av jordbruksfastighet skall taxeras efter bokföringsmässiga grunder och vissa jordbrukare åläggas bokföringsskyldighet, böra jordbru- kare liksom rörelseidkare vara skyldiga att tillhandahålla sin bokföring.

35 &.

Ändringen vidtagen med anledning av ändrade grunder för taxering av jordbruksinkomst.

Enligt förevarande paragraf skola bokföringsskyldiga jordbrukare liksom motsvarande rörelseidkare äga rätt till anstånd med avgivande av deklara— tion till den 31 mars, därest räkenskapsåret gått till ända senare än den 31 oktober året näst före taxeringsåret.

I proposition nr 345/1943 förordades, i syfte att bereda taxeringsn-ämnds- ordförandena längre tid för deras arbete, att anståndstiden för de i 36 å an- givna skattskyldiga måtte förkortas till den 15 mars. Bevillningsutskottet fann (betänkande nr 57) för sin del uppenbart, att ett bibehållande av den nuva- rande anståndstiden för bokföringspliktiga skattskyldiga kunde komma att medföra olägenheter med avseende ä taxeringsnämndernas arbete. Utskottet fann fördenskull skäl tala för den i propositionen föreslagna begränsningen av anståndstiden. Därest skattskyldig, varom här vore fråga, icke skulle kun- na färdigställa deklarationen före den lagstadgade tiden, förefunnes möjlig- het att jämlikt 36 ä 1 mom. fjärde stycket efter ansökan erhålla ytterligare anstånd. Med hänsyn till de av nä—ringsorganisationerna gjorda utfästelserna att verka för ett tidigare avlämnande av deklarationerna och under förväntan att dessa utfästelser även skulle leda till åsyftat resultat, ansåg sig emellertid utskottet kunna förorda, att den nuvarande anståndstiden tills vidare bibe- hölles oförändrad. Skulle det likväl visa sig att ett tidigare avlämnande av deklarationerna icke kunna i erforderlig omfattning uppnås på frivillighetens väg, borde enligt utskottets mening frågan om en begränsning av anstånds- tiden för ifrågavarande skattskyldiga tagas under förnyad omprövning.

De sakkunniga hava haft under övervägande att i fråga om bokförings- skyldiga jordbrukare föreslå begränsning av anstånd'stiden till den 15 mars närma-st med hänsyn till önskvärdheten att ytterligare tid lämnas taxerings- nämn-derna för granskning och kontroll av uppgifter avseende jordbruksde- klarationerna. Då emellertid skäl icke syntes föreligga att för bokförings- skyldiga jordbrukare stadga andra bestämmelser än för bokföringsskyldiga rörelseidkare och då jämväl anledning föreligger antaga, att organisationer, som hava att företräda jordbrukets intressen, komma att medverka för ett tidigare avlämnande av deklarationerna, hava de sakkunniga ansett nu gäl- lande bestämmelser böra bibehållas.

39, 40, 79, 93 och 140 åå.

Här föreslagna ändringar hava motiverats av att jordbruksinkomst skall taxeras efter bokföringsmässiga grunder. Uttrycket »näringsidkare» avses omfatta jämväl jordbrukare.

80 a &.

T axeringskonsulent har att granska självdeklarationer och andra uppgif- ter, som avgivas av rörelseidkare, vilka skola taxeras av lokal taxerings— nämnd. Han har därjämte att granska andra deklarationer och uppgifter av mera invecklad beskaffenhet, vilka taxeringsnämnd överlämnar till honom för granskning.

Då enligt de sakkunnigas förslag taxering av jordbruksinkomst skall ske efter bokföringsmässiga grunder, hade det varit naturligt, att jämväl alla deklarationer avseende jordbruksdrift i förväg granskas av taxeringskonsu- lenten. Med hänsyn till det stora antal jordbruksdeklaratio'ner skulle taxe- ringskonsulentens arbetsbörda härigenom högst väsentligt ökas. Taxerings- nämnderna skulle i avvaktan på konsulentens utredningar angående rörelse— idkare och jordbrukare endast kunna behandla taxeringsmaterialet avseende andra skattskyldiga. En sådan anordning synes icke lämplig. Särskilda informationer böra vid införande av den nya taxeringsmetoden meddelas ordförande och kronoombud i taxeringsnämnderna. Sedan de med över- gången förenade svårigheterna övervunnits, torde emellertid taxering av jordbruksinkomst icke erbjuda större besvärligheter än nu. I vissa avse— enden torde den bliva enklare. Det finns därför all anledning antag-a, att taxeringsnämnderna skola kulma i fråga om det stora flertalet jordbrukare besluta taxering utan medverkan av taxeringskonsulent. Skulle jordbruks- deklaration av mera inveckad beskaffenhet förekomma, bör ordförande över- lämna den för granskning till taxeringzskonsulenten. Däremot skola alla till lokal taxeringsnämnd hänförliga deklarationer avlämnade av bokförings— skyldiga jordbrukare granskas av taxeringskonsulenten. Hårför tala samma skäl, som föranledde införandet av detta led i taxeringsorganisationen. Änd- ring i 80 a & har därför föreslagits.

97 a %.

För att möjliggöra införandet av enhetliga bestämmelser för inträ—dande av bokföringsskyldighet har här föreslagits, att mål och ärenden angående fas— tighetstaxering skola av länsprövningsnämnden vara avgjorda senast den 31 december under taxeringsåret.

Förslag till lag om jordbruksbokföring.

Lagförslagets rubrik.

I rubriken har lagen angivits röra jordbruksbokföring. Inkomst av jord— bruksfastighet innefattar i skatteteknisk mening icke endast intäkt av jord- bruket i egentlig mening och jordbrukets binäringar utan även skogsbruk. Av lagtexten framgår att även skogsbruket inbegripes under bokföringsskyl- digheten.

& 1.

Gränsdragningen emellan bokföringsskyldiga och icke bokföringsskyldiga jordbrukare bör av skäl, som anförts i den allmänna motiveringen _ ske, så att brukare av jordbruksfastighet med ett sammanlagt taxeringsvärde av 60 000 kronor (jordbruks- och skogsvärde) och däröver skola vara under- kastade bokföringsskyldighet.

Bokföringsskyldigheten är avsedd att reglera bokföringen å jordbruksfastig-

heten. Härav följer, att det är idkaren av jordbruket och skogsbruket, som ålägges denna skyldighet, således i de flesta fall fastighetsägaren.

Är jordbruksfastigheten utarrenderad, har ägaren i många fall ingen annan inkomst av fastigheten än arrendeavgiften och som utgift skatter och värde- minskningsavdrag å fastigheten. Därför bör icke han utan den verklige idka- ren av jordbruket, arrendatorn, vara bokföringsskyldig. Om arrendet upphör och ägaren själv övertager jordbruket, bör denne givetvis vara underkastad bokföringsskyldighet. Då bokföringsskyldighet anknutits till idkande av jord- bruk med ett jordbruks- och skogsvärde av 60 000 kronor, kan det inträffa, att större delen av detta värde utgöres av skog, som icke inbegripes under arrendet. Endast i sällsynta undantagsfall upplåtes skog under arrende. Ar- rendatorns bokföringsskyldighet kan därför icke bestämmas av både jord- bruks— och skogsvärdet och icke heller av enbart jordbruksvärdet, enär däri ingår värdet av skogsmarken. De sakkunniga hava därför ansett sig böra föreslå att arrendatorns bokföringsskyldighet skall inträda, då arrendet omfattar jordbruksfastighet med ett efter fråndragning av värdet är skogs- marken — till minst 60 000 kronor uppgående jordbruksvärde. Särskilt värde å skogsmarken finnes redovisat i fastighetstaxeringslängderna, varför svårig- het icke föreligger att konstatera bokföringsskyldigheten.

Brukar någon flera jordbruksfastigheter och understiger jordbruks- och skogsvärdet å dessa fastigheter var för sig 60 000 kronor föreligger icke bok- föringsskyldighet, såvida de icke drivas i sambruk. Om en jordegendom så brukas, att ägaren själv behåller huvudgården och skogen men utarrende- rar övriga gårdar och jordbruks- och skogsvärdet å huvudgård-en och sko- gen icke uppgår till 60 000 kronor, är han icke bokföringsskyldig. För att en ägare eller arrendator skall bliva bokföringsskyld'ig för flera jordbruks- fastigheter under 60 000 kronors värde fordras, att dessa drivas i sambruk. Det avgörande för bokföringsskyldigheten här är, att en gemensam jord- bruksdrift föreligger. Boklföringsskyldighet uppkommer sålunda för oskif- tat stärbhus och för delägarskap i fastighet med minst ovan nämnt värde. Vid förening av äganderätt och arrenderätt, måste förhållandena bedömas efter samma grunder. Har sålunda en jordbrukare utöver egen fastighet jämväl arrendehemman, vilka drivas i sambruk, blir han bokföringsskyldig, om jord- bruks- och skogsvärdet å den egna fastigheten samt jordbruksvärdet minus skogsmarksvärdet å den arrenderade tillsammans uppgår till 60 000 kronor. Vid arrende av två eller flera i sambruk drivna fastigheter bedömes bokförings- skyldigheten efter fastigheternas gemensamma jordbruksvärde efter avdrag av skogsmarksvärdet.

Av flera skäl är det angeläget, att en ägare och brukare av jordbruksfas- tighet, som en gång enligt föreslagna bestämmelser är bokföringsskyldig, bi- behålles vid denna skyldighet. Då gränslinjen 60 000 kronor (jordbruks- och skogsvärde) kan anses som i viss mån skönsmässigt bestämd, bör icke varje reducering av detta värde föranleda att bokföringsskyldigheten upphör.

Vid de allmänna fastighetstaxeringarna kan inträffa, att jordbruksfastighet åsättes ett lägre taxeringsvärde än förut, oaktat ingen ändring i arealinne- havet och dess fördelning å olik-a ägosl-ag inträffat efter senaste fastighets—

taxering. Det ändrade taxeringsvärdet kan nämligen bero på att vid sista taxeringstillfället annorlunda konjunkturförhållanden äro rådande och att dessa inverkat å allmänna saluvärdet och därmed även å taxeringsvärdena. Även vissa förändringar i fråga om fastighetens hävd och byggnadsbesånd eller dylikt kan vid en senare taxering föranleda en reducering av taxerilgs— värdet. Därest i dessa fall en mindre sänkning av taxeringsvärdet föreligger, anse de sakkunniga en fortsatt bokföringsskyldighet försvarbar. Om nark frånskiljes fastigheten, föranledes härav ändring i stamfastighetens taxeriigs- värde. En försäljning av tomtmark med obetydlig areal från en till 60000 kronor jordbruks- och skogsvärde taxerad fastighet skulle då föranleda att bokföringsplikten upphör. Därest icke en mera väsentlig nedgång i taxerilgs- värdet ägt rum genom avyttring av mark, synes en fortsatt bokföringsscyl— dighet vara motiverad. Slutligen må framhållas, att i 12 % kommunalskatte- lagen angivas fall, då omtaxering av fastighet skall ske under löpande taxeringsperiod. Sådan omtaxering skall äga rum, därest

1) en taxeringsenhet bör uppdelas i flera taxeringsenheter eller flera taxe- ringsenheter böra sammanslås till en,

2) ändring i fastighets beskattningsnatur inträtt, 3) fastighet, som förut varit undantagen från skatteplikt, blivit skattepliltig, 4) fastighets värde genom eldsvåda, vattenflöde eller annan dylik anlediing eller genom nedrivning av byggnad eller skogsavverkning så minskats, att förändringen föranleder en minskning av taxeringsvärdet med minst en femtedel,

5) fortsatt bebyggelse skett å fastighet, som vid den tidpunkt, nästfire- gående taxering avsett, ej varit färdigbyggd,

6) fastighets värde genom ny-, till- eller ombyggnad så förhöjt-s, att därav föranledes en ökning av taxeringsvärdet med minst en femtedel.

En omtaxering av jordbruksfastigheter under löpande taxeringsperiod can föranleda till att förhöjt taxeringsvärde åsättes eller att taxeringsvärdet re- duceras. Liksom en förhöjning av taxeringsvärdet bör hava till följd, attve- derbörande blir bok-föringsskyldig, så bör en nedsättning av taxeringsvä'det föranleda att bokföringsskyldigheten upphör, därest icke denna nedsättling är av mindre omfattning.

Efter övervägande av olika omständigheter, som i förevarande avseelde kunna inträffa och med hänsyn till önskvärdheten att i största möjiga utsträckning låta en inträdd bokföringsskyldighet tortbestå, hava de sakkin- niga föreslagit i analogi med bestämmelsen i 12 & kommunalskattelagen,att bokföringsskyldigheten bör fortfara även om jordbruksfastighetens vä'de minskats genom att mark frånskilts eller annan förändring inträtt i fråga om fastighetens värde och därigenom föranletts att fastighetens taxeringsväde (jordbruks- och skogsvärde) eller vid arrende jordbruksvärdet efter avdag av skogsmarksvärdet nedgått med högst en femtedel. Ett jordbruks— och Skags- värde samt vid arrende ett jordbruksvärde (minus skogsmarksvärdet) av 48 000 kronor bliva i dessa fall lägsta gräns för bokföringsskyldigheten.

Bokföringsskyldighet skall bestå under ägarens och brukarens innehav av

fastigheten även om taxeringsvärdet på grund av ovan angivna omständig- heter reducerats. Övergär fastigheten till ny ägare, skall dennes bokförings- skyldighet bedömas efter taxeringsvärdet vid äganderättens övergång. Mot- svarande gäller vid övertagande av arrende.

De sakkunniga föreslå, att bokföringsskyldigheten bestämmes efter senaste fastighetstaxering. De vid allmän fastighetstaxering fastställda värdena må ej ändras förrän vid nästa allmänna fastighetstaxering, såvida icke skäl till om- taxering enligt 12 & kommunalskattelagen föreligger. Bokföringsskyldigheten skulle med detta undanta-g bliva konstant under en femårsperiod. Vid en om- taxering under löpande taxeringsperiod kan emellertid som förut fram- hållits fastighetens taxeringsvärde ändras vilket kan påverka bokförings- skyldigheten. Bokföringsskyldigheten bör därför icke anknyta till förhål- landena vid varje allmän fastighetstaxering utan därjämte bestämmas av de årliga fastighetstaxeringarna. Taxeringsvärden åsättas vid allmän fastig— hetstaxering av fastighetstaxeringsnämnder och fastighetsprövningsnämnder och vid de årliga taxeringarna av taxeringsnämnder och län-sprövnings— nämnder. Besvär över fastighetsprövningsnämnds och länsprövningsnämnds beslut anföras hos kammarrätten, som är sista instans i fråga om uppskatt- ningsfrågor. Vissa rättsfrågor rörande fastighet må fullföljas till Kungl. Maj:t i regeringsrätten.

Då bokföringsskyldigheten anknutits till taxeringsvärdet uppkommer frå- gan, huruvida denna skyldighet skall inträda först sedan ett lagakraftvunnet beslut angående fastighetstaxeringen föreligger, i vilket fall utslag av kam- marrätten och Kungl. Maj:t finge avvaktas. Bokföringsskyldigheten bleve då icke på en gång avgjord för samtliga jordbrukare utan skulle för en del bliva svävande under något eller några år, därigenom att besvär fullföljts till beskattningsdomstolarna. Den beredning, som fastighetstaxeringsären- dena få hos beskattningsnämnderna, är en garanti för att man kan låta bokföringsskyldigheten inträda, då beslut av beskattningsnämnderna före- ligger. Anföras besvär häröver och blir ett nytt taxeringsvärde åsatt, som inverkar på bokföringsskyldigheten, bör denna inträda och upphöra med det räkenskapsår, som börjar sex månader efter det utslag meddelas. Denna be- stämmelse föreslås med hänsyn till att tid åtgår för delgivning av utslaget, som jämväl kan komma att inverka på arrendators bokföringsskyldighet. Då jordbruk-arna under alla förhållanden böra föra anteckningar eller böc- ker över jordbruksdriften, kan en ändring av taxeringsvärdet i skattedom- stolarna icke anses medföra större olägenheter av den omfattning, att en en- hetlig linje för bokföringsskyldighetens inträdande bör övergivas.

Vid allmän fastighetstaxering skall fastighetsprövningsnämnden senast den 30 juni hava avslutat sitt arbete. Beträffande den årliga taxeringen kan av- görandet i fråga om anförda besvär och yrkanden uppskjutas till den 30 juni året efter det taxeringsnämnden fattat beslut. Det sistnämnda vållar dröjsmål med bokföringsskyldighetens inträdande. Då de årligen återkom- mande ändringarna i fråga om fastighetstaxeringarna äro relativt få, synes nämnd-a olägenhet kunna undanröjas med en bestämmelse, att besvär eller

yrkanden angående den årliga fastighetstaxeringen skola vara avgjorda före den 31 december under taxeringsåret. Taxeringsnämnder och prövnings- nämnder komma då att samma år fatta beslut i fråga om fastighetstaxe- ringen, och bokföringsskyldigheten inträder med det räkenskapsår, som börjar efter 'den 31 december. En bestämmelse angående avslutande i läns- prövningsnämnden av ärenden rörande årlig fastighetstaxering föreslå de sakkunniga som tillägg till 97 a & taxeringsförordningen.

Enligt 2 ä 4 mom. i 1929 års bokföringslag är från bokföringsskyldighet frikallad »rörelse, som drives som binäring till jordbruk, allenast för ut- nyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar». Skälet till detta stad- gande är som framgår av departementschefen-s uttalande (s. 213) att, då jordbruksnäringen som sådan icke ålades bokföringsskyldighet, ett utnytt- jande av jordbrukets alster som binäring till jordbruket icke kunde för- anleda bokföringsskyldighet för jordbrukaren, enär därmed skulle följa skyldighet för honom att i inventarium och balansräkning lämna redovisning för jordbruket i dess helhet.

Då nu vissa jordbrukare enligt de sakkunnigas förslag komma att åläggas bokföringsskyldighet, kommer frågan om binäringarnas bokföring i ett an- nat läge. Det kan nämligen icke anses lämpligt, att exempelvis en såg för fastighetens skog skall anses driven som rörelse och icke medföra bokfö- ringsskyldighet, medan åter andra intäkter och utgifter för jordbruksfastig- heten skola bokföras. Då bokföringsskyldighet nu föreslås för vissa jordbru- kare, bör i denna bokföring upptagas intäkter och utgifter icke endast för det egentliga jordbruket utan även för dess binäringar under förutsättning att dessa binäringar hava sådant samband med jordbruket i övrigt, att de icke böra betraktas som särskilda rörelser, i vilket fall deras bokföringsskyl- dighet — liksom nu —— bedömes efter 1929 års bokföringslag. För jordbruks- fastigheter, vilka icke komma att läggas under bokföringsskyldighet, böra där— emot nuvarande bestämmelser fortfarande gälla. Ovan angivna skäl föranleda därför en ändring av 2 & i 1929 års bokföringslag.

Aktiebolag och bolag, som blivit infört i handelsregistret, äro för närvarande bokföringsskyldiga enligt 1929 års bokföringslag, även om de driva jordbruks- rörelse. Då lagen om jordbruksbokföring i vissa avseenden innehåller andra bestämmelser än 1929 års bokföringslag, har det synts lämpligt, att, då ovan- nämnda juridiska personer driva jordbruksrörelse, deras bokföringsskyldighet bestämmes efter lagen om jordbruksbokföring.

Ekonomiska föreningar äro enligt 1929 års bokföringslag bokföringsskyl- diga endast i den mån, de driva någon av de i 1 % av denna lag angivna rörel- ser. Idkande av jordbruk i föreningsform föranleder för närvarande icke bok- föringsskyldighet. Då emellertid en sådan skyldighet enligt de sakkunnigas mening bör föreskrivas för ekonomisk förening, som driver jordbruksrörelse, har bestämmelse härom upptagits i lagförslaget.

Bokföringsskyldighet för här avsedda juridiska personer föreligger obero- ende av jordbruksfastighetens taxeringsvärde.

Liksom i fråga om handelsbokföring hava staten och kommun, som driva jordbruksrörelse, icke ansetts böra åläggas bokföringsskyldighet enligt före- liggande bestämmelser.

5 2.

De sakkunniga anse nödvändigt, att i en särskild paragraf inskärpa, att . bokföringen även i fråga om jordbruksbokföringen skall ske efter allmänna bokföringsprinciper. I fråga om jordbruksbokföring liksom handelsbokföring måste man lämna näringsidkama frihet att med hänsyn till företagets storlek och sättet för dess bedrivande bestämma den bokföringsmetod, som är mest lämplig. Förevarande lagförslag innehåller därför, liksom 1929 års bokfö- ringslag, endast vissa minimikrav i fråga om de böcker, som skola föras. Bokföringen skall utökas, därest förhållandena så påkalla. Avgörandet, huru- vida bokföringen är nöjaktigt förd, måste bedömas med utgångspunkt, huru— vida allmänna bokföringsregler blivit tillämpade. Även vid jordbruksbokfö- ringen kan emellertid i detta avseende vid egendomar av olika storlek och brukningssätt skilda uppfattningar göra sig gällande. Hänsyn måste tagas till vad som är eller rättare kan bliva sed och bruk i fråga om jordbruksbok- föringen. Det är därför nödvändigt, att därjämte som allmän regel bestämma, att bokföringen skall ske i överensstämmelse med vad i jordbruksbokfö— ringen allmänt brukas och kan motsvara god sed. Med detta har avsetts att få ett uttryck motsvarande allmänna bokföringslagen's »god köpmannased». Det bör här framhållas, att —— liksom i fråga om rörelseidkarna endast den omständigheten, att ett stort antal bokföringspliktiga tillämpat viss redo— visningsmetod, icke är tillfyllest, utan att det därjämte fordras, att metoden representerar god praxis.

Uttrycket jordbruksbokföring har använts för att markera, att i jordbruket icke skola föras »liandelsböcker».

53.

Denna paragraf överensstämmer med bokföringslagens & 4 och avser att fastställa jordbruksbokföringens uppgift. Denna angives vara att lämna redo- visning över intäkter och utgifter i jordbruksdriften, så att rörelsens gång därav kan bedömas. Uttrycket »rörelsens gång» har upptagits från bokfö- ringslagen med hänsyn till bestämmelserna i 23 kap. 5 % strafflagen, som stadgar straff för bokföringsbrott, därest bokföringen på sådant sätt åsido- satts, att ställningen och rörelsens gång ej kunnat i huvudsak bedömas med ledning av bokföringen.

Förevarande paragraf fastslår de böcker, som ovillkorligen skola föras. Liksom för rörelseidkare är förandet av dagbok ävensom upprättande av ba— lansräkning och inventarium obligatoriskt.

Jordbruksbokföringen kan efter jordbrukarens fria val äga rum antingen efter den enkla eller den dubbla bokföringens principer. Vid den enkla bok- . föringen föras endast anteckningar om affärshändelser' 1 tidsföljd, medan vid ) den dubbla bokföringen verkställas såväl kronologiska som systematiska an- 61—457371.

teckningar, vilka alltid redovisas dubbelt. Vid denna bokföring föres utöver dagbok och inventariebok, därjämte ofta huvudbok och avräkningsboc (res- kontra) samt andra nödvändiga handelsböcker. Som förut framhållits, är jordbrukaren icke skyldig att under alla förhållanden föra sina räkemkaper efter den dubbla bokföringens principer. Men liksom i fråga om rörelseidkare uppställes det kravet, att, när jordbruksdriftens omfattning och beskaffenhet så påkallar, den bokföringsskyldige har att föra även systematiska böcker, i första hand huvudbok och reskontra. Då bokföringsplikten begränsrts till brukare av egendomar med 60 000 kronors jordbruks- och skogsvärde torde jordbruksbokföringen i de flesta fall komma att verkställas efter den Alubbla bokföringens principer.

De sakkunniga hava med det nu anförda velat framhålla. att för jordbruks- bokföringen torde utöver nämnda obligatoriska böcker ytterligare bokföring vara nödvändig, därest man vill nå de önskemål, som med denna bokföring åsyftas. Det är emellertid önskvärt att bokföringen kan genomföras efter enhetliga grunder och det synes därför vara en uppgift för organisationer, som hava att företräda jordbrukets intressen. att i detta avseende verka för genomförande av en bokföring, vilken samtidigt som den kan giva jordbru— karen önskvärda kontrollmöjligheter i olik-a avseenden, jämväl kan vara av värde för bedömningen av jordbruksrörelsen i riket.

I 1929 års bokföringslag är föreskrivet, att inventarium och balansräkning skola, där ej Konungen för vissa slag av rörelse annat medgiver, införas i in- ventarieboken inom tre och en halv månad efter räkenskapsårets utgång. Som skäl härför har angivits, att den bokföringsskyldige som regel skall av- lämna skattedeklaration senast den 15 februari och därvid foga bestyrkt av- skrift av balansräkning för beskattningsåret och balansräkning för det när- mast föregående räkenskapsåret, samt vinst- och förlusträkning för beskatt- ningsåret, därest sådan räkning ingått i bokföringen. Deklarationsskyldighe- ten kan få anstå till den 31 mars. Bokslutet måste alltså vara färdigt före mars månads utgång. Även om detta skulle medhinnas, har det ansetts lämp- ligt, att därutöver medgiva ytterligare en halv månad för införingen i inven- tarieboken.

Vid jordbruksbokföringen bör arbetet med upprättande av inventarium och balansräkning samt för införingen i inventarieboken kunna ske något tidi- gare än» vid handelsbokföringen. De sakkunniga föreslå därför, att inventa- rium och balansräkning skola vara införda i inventarieboken inom två måna- der efter räkenskapsårets utgång.

ä 4. Denna paragraf motsvarar åå 5 och 12 i 1929 års bokföringslag.

åå.

Enligt 6 5 i 1929 års bokföringslag skola i dagboken affärshändelmrna införas dagligen post för post. Begreppet affärshändeISe är svårdefinierbart men anses i vidsträckt bemärkelse innefatta varje inom en rörelse inträf-

fande händelse av ekonomisk natur. Varje affärshändelse behöver icke bok— föras, endast vad som från sakkunnigt håll betecknats som bokföringsfakta, d. v. s. anteckningar angående åtminstone från ena sidan fullgjorda presta- tioner. Som en allmän. regel torde kunna sägas, att i dagboken (kassaboken) skall införas varje affärshändelse, som medför en omedelbar förskjutning i affärsförmögenhetens sammansättning. Detta gäller såväl vid kontanta affä- rer som vid uttag från rörelsen eller jordbruket.

Om man jämför jordbruket med han—dels- och industriföretag av samma storleksklass — räknat efter investerat kapital — befinnes, att jordbruket ur bokföringssynpunkt skiljer sig avsevärt från de båda andra näringsföretagen. Jordbrukets produktion är mera komplicerad och som följd härav de rörliga tillgångarnas omloppstid längre. De egentliga affärshändelserna äro betyd— ligt färre till antalet. Detta gäller i synnerhet för de mindre brukningsdelarna med animaliskt inriktad produktion, där en stor del av de färdiga varorna förbrukas i det egna hushållet. Vid de större, vegetabilieproducerande jord— bruken går huvuddelen av produkterna till avsalu, men även här medför den långa framställningstidlen en i förhållande till kapitalinvesteringen låg yttre omsättning.

De anförda skillnaderna mellan jordbruket samt handels- och näringsföre- tag motivera en viss olikhet i bokföringen. De egentliga affärshändelsema böra redovisas efter likartade principer. Även jordbruksbokföringen- bör vis-- serligen redovisa »rörelsens gång» men det bör framhållas att i fråga om jordbruket icke ens den mest detaljerade lagerhokföring förmår registrera växlingarna i sammansättningen av jordbrukets tillgångar, så som de fram— träda i växande gröda och husdjur.

De sakkunniga föreslå att kontanta intäkter och utgifter skola bokföras dagligen post för post. I likhet med vad som gäller för handelsbokföring kun- na likväl affärshändelser under dagen av likartad beskaffenhet införas i' en gemensam post, om betryggande åtgärder vidtagas för beloppens specifik-a- tion genom särskilda försäljningslistor, räkningarnas förvaring i pärmx eller på liknande sätt.

Utöver kontantaffärer finnas inom jordbruket ett betydande antal affärs- händelser, vilkas redovisning möter särskilda svårigheter. Här åsyftas dels den inbördes omsättningen emellan jordbruksfastighetens två huvuddelar, å ena sidan det egentliga jordbruket eller lanthushållningen och å andra sidan skogsbruket, dels ock omsättningen emellan jordbruksföretaget och. brukaren-.

Lanthushållning och skog betraktas vid taxering som en enhet. En uppdel- ning är likväl ur driftsekonomisk synpunkt nödvändig. Härtill återkomma d'e sakkunniga vid behandling av frågan om uppställningen av vinst- och för- lustråkningen.

Omsättningen mellan jordhruksföretaget och brukaren omfattar natura— produkter till hushållet samt privata förmåner som bostad m. m». och kost från brukarens hushåll till driftspersonalen. Dessut-om ingår häri produkter- och förnödenheter, vilka uttagits till driftspersonal. Vad som av fastigheter» 3 använts för reparationer och underhåll samt för ny-, till— och ombyggnad” åå

fastigheten eller annan därmed jämförlig förändring eller för grundförbättring hör även hit. Slutligen räknas till denna kategori vad som från fastigheten ta- gits för användning å annan av jordbrukaren innehavd fastighet eller föräd- lats eller förbrukats i jordbrukarens rörelse.

I dagboken skall icke endast föras intäkter och utgifter. Däri bör, eventuellt som särskild del eller delar av dagboken, antecknas vad som av jordbrukets produkter och förnödenheter för olika ändamål tagits till hushåll m. m. Re- dan nu förekommer, att särskilda journaler föras över dessa uttag, såsom hushållsjournal, arbetsjourn—al, kost- och statjournal, virkesjournal. Särskilda mjölk- och ägglistor bruka föras för underlättande av bokföringen.

Produkter, som frambringas i jordbruksdriften, såsom foder åt djuren, stallgödsel, utsäde m. m., behöva icke upptagas i dagboken, såvida icke sär- "skild kontroll härå är önskvärd, i vilket fall dessa poster skola upptagas '_som intäkt för jordbruket och som utgift för utfodring m. m. å vederbörliga ikonti.

Medan de egentliga affärshändelserna äro bestämda till såväl kvantitet som värde, kan man beträffande omsättningen emellan jordbruksföretaget och brukaren i de flesta fall endast räkna med kvantiteter. Vid beskattningen föreskrives värdering efter ortens pris och detta bör gälla även i fråga om ' jordbruksbokföring. Då man här rör sig med subjektiva uppskattningar, kunna dessa affärshändelser icke vara till sitt värde bestämda på samma ' sätt som verkliga inköp och försäljningar. Härav följer att deras redovisning ' icke bör sammanblandas med kontantaffärerna. Det synes därför lämpligt att bokföringen sker så att under året antecknas kvantiteterna av verkställda uttag och att värderingen sker i samband med räkenskapernas avslutande.

Söm förut framhållits skall i fråga om handelsbokföring uttag ur rörelsen principiellt bokföras vid uttaget. I vissa branscher är i praxis dock denna fö- reskrift uppmjukad. En bokföring av uttagen allenast vid årets slut torde dock anses felaktig.

Vid den bokföring av här ovan angivna uttag uppkommer frågan, huru- vida dessa skola redovisas dag för dag efter samma regler som för kontant— affärerna. Vissa poster, som spannmål, kött, fläsk och bränsle, tillföras hus— hållet i större poster ett visst antal gånger under året och böra då kunna bokföras. I dagboken antecknas mängden samma dag säden förmal'ts, djuren slaktats och veden upplagts. Även ull och lin kunna bokföras den dag, de av- lämnats till hushållet. Fjäderfä, fisk och vilt kunna bokföras veckovis eller senast vid varje månads utgång. Samma förhållande gäller trädgårdspro- dukter. Då det i sistnämnda fall ofta är fråga om ett stort antal sorter, är det lämpligt att i stället för kvantitetsredovisning i dagboken införa det totala värdet av förbrukade produkter sedan senaste redovisning i dagboken. Vissa omsättningar utgå i stort sett oförändrade dag för dag, exempelvis mjölk. Äggförbrukningen i eget hushåll kan konstateras exempelvis genom att vecko- vis anteckna antalet ägg och därifrån frånräkna, vad som sålts och finns 'kvar; Ehuru vissa av ovannämnda poster böra kunna bokföras vid uttaget, ' hava de sakkunniga med hänsyn till att förhållandena i jordbruket tidvis icke

medge en dylik daglig anteckning, ansett att bokföringen bör ske senast vid slutet av varje vecka eller, där förhållandena därtill föranleda, vid månadens slut.

Beträffande däremot uttag från fastigheten för användning för reparation och underhåll samt för ny-, till- och ombyggnad eller för därmed jämförlig förändring eller för grundförbättring eller för användning å annan jordbru— karen tillhörig fastighet, är här närmast fråga om virke, som tages från * fastighetens skog. Detta förekommer regelrätt i vissa större partier, som böra bokföras, när virket hemkörts eller upplagts för avsett ändamål. Likaledes bör vid uttag för användningen i egen rörelse, exempelvis potatis till bränneri, bokföringen ske vid uttaget.

De sakkunniga vill här framhålla, att vid taxering värderingen av dessa naturaförmåner oftast sker efter länsvis fastställda schabloner. Mot denna schablontaxering hava erinringar gjorts (se bevillningsutskottets betänkande nr 5/1944). Därest en motbevisning genom företeende av utdrag av räken- skaperna skall kunna med framgång göras, är det enligt de sakkunnigas uppfattning nödvändigt, att bokföring av dessa förnödenheter och produkter verkställes så utförligt som möjligt och så nära konsumtion eller användning, att uppgiften om bokförda kvantiteter kan vinna tilltro.

Vid handelsbokföring hava olika meningar gjort sig gällande angående tid- punkten för bokföring av inkomna räkningar från leverantörer. Det princi- piellt riktiga i fråga om handelsbokföring torde vara, att bokföring sker den dag räkningen erhållits och icke då den likviderats. I fråga om jordbru- kare torde för de största jordegendomarna ett motsvarande förfaringssätt vara naturligt. För det stora flertalet jordbrukare torde det emellertid fram— stå som något främmande att bokföra intäkter och utgifter, innan de erhål- lits resp. utbetalats. De sakkunniga hava därför övervägt, huruvida icke sär- skilda bestämmelser angående tidpunkten för bokföring av dessa transaktio- ner borde göras. Liksom man i fråga om rörelseidkare, där de obetalda räk- ningarna förvaras i pärm eller på annat betryggande sätt, ansett sig kunna godtaga bokföring av räkningar först vid betalning, bör för jordbrukare sam- ma system kunna tillåtas. Vad som i detta avseende är eller kan bliva god sed inom jordbruksbokföringen är icke utan betydelse.

Olika uppfattningar hava gjort sig gällande i fråga om bokföringen av in- köp, som icke skett kontant utan mot växel. Sålunda har bokföring skett, när växeln utställts; i andra fall har notering i räkenskaperna icke skett, förrän första amorteringen verkställts. De sakkunniga anse, att bokföring av växel- transaktionen skall ske den dag, växeln överlämnats.

% 6.

Jordbrukaren är icke skyldig men väl berättigad, att i den löpande jord- bruksbokföringen upptaga andra bokföringsuppgifter än dem som avse jord— bruksdriften. Han skall emellertid i bokföringen anteckna de medel, som han insatt i driften eller för annat ändamål uttagit. I fråga om inventariet och balansräkningen skola däremot jordbrukarnas samtliga tillgångar och skulder,

således även privata, upptagas, detta för att bokslutet skall giva en riktig bild av hans ekonomiska förhållanden.

De sakkunniga hava i fråga om djurbeståndet föreslagit, att värdering skall ske efter olika åldersklasser för vissa djur. I deklarationsbilagan har upptagits en förteckning över djurbeståndet, vilken bör kunna läggas till grund för upprättande av inventariet. Detta skall även innehålla en förteck- ning å sådana inventarier, vilka icke äro att hänföra till fast egendom. Vissa inventarier, vilkas anskaffningsvärde avdragits på en gång, som årlig omkost- nad, böra kunna sammanfattas till en post, exempelvis » Diverse inventarier i ladugården » .

ä 7.

Denna paragraf motsvarar ä 8 i 1929 års bokföringslag. I fråga om balansräkningen må framhålla, att denna samtidigt. kan vara inventarium, därest den föres tillräckligt utförligt. Vid dubbel bokföring kom- mer balansräkningen att överensstämma med huvudbokens motsvarande ba— lanskonto. Om emellertid den bokföringsskyldige icke i bokföringen upptager sina privata ekonomiska transaktioner, kommer balansräkningen att omfatta tillgångar och skulder, som icke äro upptagna i utgående balanskontot.

n

S 8.

Denna paragraf innehåller de allmänna reglerna för värdering av tillgångar och skulder i ett jordbruk. I stort sett ansluta sig dessa bestämmelser till vad som är föreskrivet i fråga om handelsbokföring. Sålunda bör som all— män regel gälla, att tillgångarna icke böra upptagas över sina verkliga värden. Det må i detta sammanhang erinras om att jordbruket _— åtminstone det större ofta rör sig med omfattande kreditaffärer, För kreditgivning åt jordbruket är det av stor betydelse, att räkenskaperna äro tillförlitliga och att någon över-värdering av tillgångar icke äger rum.

Bestämmelserna i förevarande & syfta till att förhindra att tillgångarna till skada för borgenärerna upptagas till för högt belopp. Lagen om jordbruks- bokföring innehåller därför inga bestämmelser om de lägsta värden, vartill tillgångarna må upptagas. Bestämmelser av sådan innebörd hava däremot upptagits i de sakkunnigas förslag till ändrade beskattningsregler. Har därför tillgångarna i räkenskaperna upptagits till lägre värden än de vid taxeringen medgivna måste följaktligen därvid en justering i detta hänseende ske. Detta medför att i sådana fall en särskild balansräkning måste upprättas för taxe- ringen. Det bör följaktligen ligga i den bokföringsskyldiges intresse att för undvikande härav vid värdesättningen i räkenskaperna ej tillämpa lägre vär— den än som kunna godkännas vid beskattningen. De av de sakkunniga före- slagna reglerna för värdering av inventarier och lagertillgångar vid taxe— ringen innebära följande.

Inventarier i ett jordbruk böra regelrätt upptagas till det värde, vartill kostnaden för deras anskaffande uppgått. Där dylikt anskaffningsvärde för inventarier, förvärvade före år 1937, icke kan visas, bör värdet för dessa in-

ventarier upptagas till schablonmässigt uppskattade värden, i enlighet med vad de sakkunniga föreslagit ovan (5. 101) i fråga om värdesättning av in- ventarier vid övergångsåret. Inventariernas värde minskas med årligen ske— ende nedskrivningar.

Inventarier, som äro underkastade en jämförelsevis hastig förbrukning, få — som förut framhållits avdragas som omkostnad. I inventariet bör värdet av dessa inventarier upptagas som särskild post inom linjen för kontroll av att icke avdrag för värdeminskning sker jämväl å dessa inventarier. Summan av övriga inventarier kommer då att överensstämma med uppgiften i värde- luinskningstablån.

Djurbeståndet i ett lantbruksföretag bör lägst upptagas till belopp, som centralt bestämts för olika åldersklasser av djur, såvida icke särskilda om— ständigheter föranleda till annat. Härom hänvisas till vad de sakkunniga ä 5. 66 anfört. Saknas dylikt minimivärde, såsom i fråga om hingstar, tjurar och andra avelsdjur, kan värderingen ske till belopp, som kan anses skäligt.

Under förråd upptagas sådana varor, som ligga på lager i magasin, logar, visthusbodar eller stukor m. m. Värdesättning av spannmål och andra sälj- bara förråd kan ske efter det aktuella prisläget vid avhämtning å egendomen. Kraftfoder och andra inköpta förnödenheter värderas efter gällande mark- nadspriser. Hahn, foderbetor och andra icke i regel direkt säljbara produk— ter upptagas till värden, som ungefär motsvara deras fodervärde. Med ut— gångspunkt från en sådan värdesättning har den skattskyldige att verkställa värdering av lagertillgängar med den rätt till nedskrivning av lagret, som förhållandena kunna medgiva. I sistnämnda avseende hänvisas till vad de sakkunniga härom är S. 64 anfört.

För att erhålla bättre översikt över företagets ekonomi och jämväl för kon— trollens skull hava skulderna för jordbruksdriften ansetts böra uppdelas i laneskulder och löpande skulder.

Beträffande fordringar uppkommer frågan, hur förfaras skall, då vid upp- låtelse av avverkningsrätt till skog bestämts, att likviden skall erläggas suc- cessivt .i mån av avverkningens fortgång eller å vis—sa angivna tider. De sak- kunniga hava under avd. Ill om inkomstbeskattning av skogsbruk uttalat, att fordringar på grund av upplåtelse av avverkningsrätt till skog böra jäm- ställas med leveranskontrakt å varor, samt att, då avtal om sådan upplåtelse icke i regel redovisas i bokföringr eller vid inkomsttaxering, köpeskillingen bör upptagas endast till den del, den varit tillgänglig för lyftning. I följd här— av kan skogsägaren sålunda förfar-a på det sätt, att han i räkenskaperna liksom vid taxeringen — underlåter att som fordran upptaga någon del av den avtalade köpeskillingen.

& 9. Vid handelsbokföringen äro inga särskilda bestämmelser i 1929 års bok- föringslag meddelade angående upprättandet av vinst— och förlustkOnto. I 69 & av 1910 års aktiebolagslag fanns föreskrift om att vinst- och förlusträk— ning skulle bifogas förvaltningsberättelsen. Däremot saknades bestämmelse om

vinst- och förlusträkningens innehåll. I den nya aktiebolagslagen har i 102 & anvisningar lämnats å redovisningen av rörelsens intäkter och utgifter i vinst- och förlusträkning. En fullständig bruttoredovisning har emellertid icke an- befallts med hänsyn till sekretessförhållandena. Lagstiftningen har icke an— sett sig kunna gå längre än att kräva en nettoredovisning för rörelsen med specifikation allenast av vissa huvudposter.

I fråga om andra rörelseidkare än aktiebolag redovisas ofta bruttovinsten fördelad på olika rörelsegrenar; i flera fall åter innehåller vinst- och förlust- räkningen allenast en bruttovinst å varukontot. Anledning finnes ofta an- taga, att omkostnader och utgifter, som rätteligen bort belasta vinst- och för- lustkontot, debiterats varukontot. Bruttovinsten beräknad efter vinst— och förlustkontot kan då bliva felaktig.

Från jordbrukets sida framstår det SOm önskvärt, att jordbruksbokföring- en kan så uppläggas, att den kan bilda stomme till en driftsanalys över lant- bruksföretaget för bedömande av dess ekonomiska resultat och som under- lag för förhandskalkyler över den lämpligaste planläggningen för driften. En fullständig driftsanalys erhålles visserligen icke med en utvidgad redovis- ning av intäkter och utgifter å vinst- och förlustkontot, men för de jordbru— kare, som av skilda anledningar icke kunna föra den ytterligare bokföring, som härför erfordras, är det av värde att genom utförligare specifikation av detta konto erhålla bättre översikt över jordbruksdriftens resultat. Sålunda torde man med ledning av ett specificerat vinst- och förlustkonto kunna uträkna per hektar dels bruttoavkastningen för växtprodukter, djur och djurproduktion samt övriga inkomster, dels driftskostnader uppdelade i arbetskostnader, varuförbrukning, amortering och underhåll samt övriga kostnader. Sådana per hektar uträknade medeltal äro av värde vid en jäm- förelse av årsresultaten av jordbruksdriften och av däri ingående detaljer.

Ett vinst- och förlustkonto, som i kredit endast upptager »Lantbruksnä- ringens konto» utan specifikation av huvudposterna, lämnar icke sådana uppgifter som ovan berörts och försvårar därför taxeringskontrollen. Då de jordbrukare, som icke avsluta sina räkenskaper medelst vinst- och förlust— konto, ålagts en omfattande uppgiftsskyldighet angående sina intäkter och utgifter, synes det ock lämpligt, att övriga jordbrukare åläggas att i vinst- och förlusträkning i kredit lämna uppgifter angående bruttovinsten och i debet angående de avdrag för utgifter, som därifrån gjorts. De sakkunniga hava därför föreslagit, att, där bokföringen avslutas medelst vinst- och för- lustkonto, skall å detta konto uppföras all bruttovinst i lämpliga huvud- poster i enlighet med vad i jordbruksbokföring allmänt brukas. Motsvaran- de gäller om utgifterna. Intäkter och utgifter, avseende det egentliga jord- bruket, dess binäringar och skogsbruket böra särskiljas. Ä bilaga C hava de sakkunniga velat lämna ett exempel på ett dylikt vinst- och förlustkonto.

% 10.

Denna paragraf motsvarar 10 å i 1929 års bokföringslag.

Deklaration för inkomst skall regelrätt avse nästföregående kalenderår. Vissa skattskyldiga hava emellertid rätt att deklarera efter räkenskapsår, även om detta icke sammanfaller med kalenderår, I författningarna är emellertid icke utsagt hur långt denna valfrihet sträcker sig. Denna rätt tillkommer dem, som enligt 1929 års bokföringslag äro skyldiga att föra handelsböcker. Här- utöver anses rätt att låta räkenskapsåret omfatta annan tidrymd än kalen- deråret tillkomma varje rörelse- och näringsidkare, vilken för ordnade räken- skaper i enlighet med 1929 års bokföringslag. Till stöd för denna uppfattning kan åberopas departementschefens uttalande i proposition nr 90/1910 5. 50, vari framhålles att rätt att deklarera för ett räkenskapsår, som ej samman- fallit med kalenderår, utan tvekan bör medgivas dem, som enligt lag äro pliktiga att föra handelsböcker.

»Men jag håller före att det ej bör alldeles förhindras andra rörelse- eller närings- idkare, som föra ordnade räkenskaper, att få lägga dessa till grund för deklarationen och beskattningen även i det fall, att räkenskapsåret ej sammanfaller med kalen- deråret. Särskilt komma härvid i betraktande jordbrukarna, som väl, där de föra ordnade räkenskaper, i regel ställa dessa på annan tid än kalenderåret. Hvad be- träffar den av Kammarrätten framhållna önskvärdheten därav, att särskilda be- stämmelser meddelas till förekommande af alltför ofta återkommande förändringar af deklarationsåret, synes det mig kunna med säkerhet antagas, att praxis utan vida- re skall kunna komma till rätta med denna fråga. Om det någon gång skulle in- träffa, att en skattskyldig i sannolikt eller möjligt syfte att undkomma beskattning för någon sin inkomst skulle omlägga sitt räkenskapsår, lära helt visst taxerings- myndigheterna ej utan undersökning af förhållandena åtnöjas därmed. Och då be- skattningen avser att träffa all inkomst, måste taxeringsmyndigheterna anses hafva stöd för en vägran att utan vidare godkänna förändring af deklarationsår.»

I fråga om inkomst av jordbruk skulle efter övergång till taxering av jord- bruksinkomst efter bokföringsmässiga grunder rätt att deklarera för räken- skapsår, som ej sammanfaller med kalenderår, tillkomma dem som enl-igt lagen om jordbruksbokföring äro bokföringsskyldiga samt därutöver de jord— brukare, som fört ordnade räkenskaper. Sistnämnda torde böra fattas så, att ordnade räkenskaper förts i överensstämmelse med stadgandena i lag om jordbruksbokföring.1

Antalet personer, som härigenom komma att erhålla ovannämnda rätt, kommer att väsentligt utökas, och det torde därför kunna ifrågasättas, huru- vida icke föreskrift borde meddelas, att räkenskapsåret regelrätt bör om- fatta kalenderåret, Vad departementschefen år 1910 uttalade om möjligheten att inskrida vid omläggning av räkenskapsår har, såvitt känt är, icke kunnat föranleda annan åtgärd från taxeringsmyndigheternas sida än att det till- setts att icke inkomst undgått beskattning. Omläggning av räkenskapsåret sker utan angivande av skäl, och möjlighet att ingripa mot alltför ofta före- kommande förändringar av räkenskapsåret finnes icke. En omläggning av räkenskapsåret förekommer i stor utsträckning i fråga om förvärsvkällan rörelse, och en alltmer ökad tendens till ändrad tid för bokslutet i jordbruket

* Palmgren: Självdeklaration 17:e uppl. s. 143.

har även kunnat konstateras. Flertalet rörelseidkare liksom jordbrukare deklarera emellertid efter kalenderår.

1929 års bokföringslag innehåller icke någon bestämmelse om att räken- skapsåret skall sammanfalla med kalenderåret. I aktiebolagslagen har där- emot bestämts, att räkenskapsåret skall vara kalenderår, om ej annan tids— period beslutats skola utgöra räkenskapsår.

Föreliggande spörsmål avser icke endast de jordbrukare, som enligt för- slaget skulle vara bokföringsskyldiga, utan har större räckvidd och berör jämväl de jordbrukare, som — ehuru icke bokföringsslwldiga — komma att föra ordnade räkenskaper över jordbruksdriften. Av detta skäl har frågan ansetts böra upptagas i detta sammanhang.

Icke bokföringsskyldiga jordbrukare skola deklarera efter anteckningar över intäkter och utgifter i jordbruksdriften, d. v. s. föra kassabok och vid årets slut uppgöra en sammanställning av tillgå-ngar och skulder för förmö- , genhetsredovisning, vilket i stort sett är detsamma, som fordras av de bok- föringsskyldiga jordbrukarna. Med »ordnade räkenskaper» torde förstås, att dessa föras i enlighet med i denna lag givna principer, även om de icke upp- fylla alla de krav, som ställas på en jordbruksbokföring.

Om genomförandet av taxering av jordbruksinkomst efter bokföringsmäs— siga grunder skulle få till följd, att jordbrukarna i större utsträckning än som för närvarande sker skulle frångå kalenderåret som räkenskapsår,skulle härav föranledas stora svårigheter vid taxeringskontrollen. Intäkter och ut- gifter i och för jordbruksdriften kontrolleras nu genom infordrade och in- komna uppgifter från jordbrukets försäljningsorganisationer och enskilda. äxempel härå äro uppgifter från slakterier, mejerier och skogsföreningar m. fl. Dessa hava i de flesta fall sina räkenskaper per kalenderår och läm- nade uppgifter hänföra sig till försäljningar och inköp under kalenderåret. Självfallet kommer även efter ett genomförande av de sakkunnigas förslag dessa uppgifter att fortfarande vara nödvändiga för taxeringskontrollen. Ett mera allmänt övergivande av kalenderåret som räkenskapsår kommer att hava till följd, att jordbrukarna i en utsträckning, som måste föranleda irrita— tion, bliva föremål för förfrågningar, därest införskaffade uppgifter icke överensstämma med bokföring. Ytterligare avskrifter av räkenskaperna kom- ma att begäras. Det bör vidare framhållas som ett ingalunda betydelselöst skäl, att en sådan omläggning av räkenskapsåret kan föranleda att inkoms— ten av jordbruksfastighet beräknas för olika växtperioder, varigenom möj— ligheten till jämförelse med ärsresultaten från andra jordbruksföretag för- ringas.

Som skäl mot ett avslutande av räkenskaperna per den 31 december har anförts, att stora svårigheter föreligga att då verkställa en rätt inventering av lagerbehållningen. Ett bokslut per den 30I,, eller 31/7 har ansetts mera lämp- ligt, enär skörden då i huvudsak försålts och lagren av spannmål och gröda i allmänhet äro små. Att en inventering av inneliggande lager vid senare tid- punkt än årsskiftet kan vara lämpligare och lättare att verkställa, är i vissa fall obestridligt. Svårigheterna vid inventering böra dock icke överskattas. Vid

inventering i ett jordbruk, är det ofta fråga om ett fåtal poster, som i de flesta fall kunna till kvantiteten bestämmas vid årsskiftet. Åtskilliga jordbru— kare hava då tröskat det mesta av skörden och arbetet å jordbruket lämnar jordbrukaren tid för bokslutsarbete.

Emellertid kunna sådana fall förekomma, att en omläggning av räken- skapsåret är fullt befogad. Vid de större jordbruken är en inventering vid årsskiftet i allmänhet mind—re lämplig med hänsyn till svårigheterna att be- stämma kvantiteten av inneliggande lager. Om jordbruksfastigheten utarren- (leras, är det mera naturligt, att arrendatorn har sitt bokslut i anslutning till arrendet-idens början, vanligen den 14 mars. En ändring av räkenskapsåret är i sådana fall motiverad. De sakkunniga hava övervägt bestämmelser av innebörd, att omläggning av räkenskapsår icke skulle vara medgiven andra än jordbrukare och rörelseidkare. vilk'a äro bokföringsskyldiga och i fråga om dessa, endast efter av myndighet lämnat medgivande. Den rätt till om- läggning av räkenskapsår, som enligt praxis tillkommer icke bokförings- skyldiga näringsidkare, vilka fört »ordnade räkenskaper», skulle således bortfalla. För omläggning av räkenskapsåret kunna föreligga andra skäl än som sammanhänga med taxeringsförfarandet. Ett medgivande till omlägg- ning bör därför icke lämnas av taxeringsmyndigheterna utan av administra- tiv myndighet, länsstyrelse och överståthållarämbetet. Bestämmelser härom borde inrymmas i bokföringslagarna.

En bestämmelse av ovan angivet innehåll kan icke föreslås enbart för bok— föringsskyldiga jordbrukare. Den bör hava giltighet även i fråga om bokfö— ringsskyldiga rörelseidkare. Åtgärder avseende de sistnämnda falla utanför de sakkunnigas uppdrag. Beträffande de. jordbrukare, vilka föra >>ordnade räkenskaper» utan att vara bokföringsskyldiga, och vilka sålunda enligt ovan skulle deklarera efter kalenderår, kunna sådana fall förekomma, att en om- läggning av räkenskapsåret kan vara påkallad. Inför ovissheten huru före- slagna bestämmelser om taxering enligt bokföringsmässiga grunder komma att verka, hava de. sakkunniga icke velat nu föreslå bestämmelser i här an- tydd riktning, men förutsätta, att denna fråga kan komma att upptagas till förnyad behandling, då avseende samtliga näringsidkare. Emellertid synes en omläggning av räkenskapsåret icke böra äga rum utan vidare. På sätt framgår av föreslagen ändring av 31 & '.axeringsförordningen, hava de sak- kunniga ansett. att däri angivna skattskyldiga skola, därest de vilja omlägga räkenskapsåret, i god tid lämna taxeringsintendenten underrättelse härom och därvid uppgiva skäl för omläggningen

åå 12 och 13. Dessa paragrafer motsvara åå 13 och 14 i 1929 års bokföringslag.

& 14. Denna & ("iverensstämmer med 15 å i 1929 års bokföringslag. Enligt bestämmelserna i 23 kapitlet strafflagen i dess lydelse före 1942 kunde gäldenär, som kommit i konkurstillstånd, straffas för konkursförbry-

telse i fall han idkat handel eller annan rörelse, varöver bok hållas bör, och fört falska böcker eller sina böcker svikligen förändrat eller uppsåtligen för- stört eller oläsliga gjort (1 % mom. 3) eller ock sådan bokföring icke ordent- ligen fullgjort (3 5 mom. 3).

Genom lagen den 12 juni 1942 om ändring i vissa delar av strafflagen har 23 kap. strafflagen erhållit annan lydelse.

Straff för de gäldenärsbrott, som benämnas bokföringsbrott, inträder enligt 23 kap. 5 © om gäldenär uppsåtligen eller av oaktsamhet åsidosätter honom åliggande bokföringsskyldighet på sådant sätt, att ställningen och rörelsens gång ej kunna i huvudsak bedömas med ledning av bokföringen. Bokfö- ringsbrott enligt 23 kap. 5 & må icke åtalas, där ej gäldenären inom fem år från det brottet förövades kommit i konkurs, fått eller erbjudit ackord eller inställt sina betalningar.

Straffrättskommittén, vars förslag låg till grund för lagstiftningen om för— mögenhetsbrotten, har i fråga om bokföringsbrotten anfört bland annat:

»Bokföringsskyldighet kan åsidosättas ej blott genom positiv åtgärd, såsom in- föring i böckerna av icke existerande tillgång eller skuld eller införing av en post under oriktig beteckning eller till oriktigt värde, utan även genom underlåtenhet att göra erf