HFD 2020:56

Justitierådet Anderson var skiljaktig och ansåg att skattetillägget skulle sättas ned till en tiondel av det av Skatteverket påförda och att bolaget skulle beviljas ersättning för kostnader med 200 000 kr samt att domskälen från och med punkt 19 skulle ha följande lydelse.

19. Vid proportionalitetsbedömningen ska vidare unionsrätten beaktas. EU-domstolen har nämligen slagit fast att även om medlemsstaterna har befogenhet att välja de sanktioner som de finner lämpliga för underlåtenhet att iaktta villkor som föreskrivs i ett regelverk som införts genom unionslagstiftningen, så är de vid utövandet av denna befogenhet skyldiga att iaktta unionsrätten och dess allmänna rättsprinciper, följaktligen också proportionalitetsprincipen (se Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302, punkt 59 och där anmärkta rättsfall).

20. Omständigheterna i Farkas var i korthet följande. I samband med en elektronisk auktion som anordnades av en ungersk skattemyndighet köpte T. Farkas en flyttbar hangar från ett bolag med begränsat ansvar, som hade en skatteskuld. Säljaren utfärdade en faktura med angivande av mervärdesskatten i enlighet med reglerna för det ordinarie skattesystemet. T. Farkas betalade det pris som bestämts vid auktionen och den mervärdesskatt som säljaren hade angivit. Säljaren betalade in den skatten till skattemyndigheten.

21. T. Farkas gjorde ett avdrag för den mervärdesskatt som hade angetts på fakturan. Skattemyndigheten konstaterade efter kontroll att reglerna om förfarandet för omvänd skattskyldighet, enligt vilka T. Farkas i egenskap av köpare skulle ha betalat mervärdesskatten direkt till statskassan, inte hade följts. Myndigheten avslog T. Farkas begäran om återbetalning av den mervärdesskatt som han hade betalat till säljaren, konstaterade att han hade en skatteskuld och ålade honom att betala ett skattetillägg som motsvarade 50 procent av skatteskulden.

22. EU-domstolen fann att proportionalitetsprincipen ska tolkas så, att den utgör hinder för att den nationella skattemyndigheten, i en sådan situation som i det nationella målet, påför en beskattningsbar person, som har köpt en vara vars leverans omfattas av förfarandet för omvänd betalningsskyldighet, ett skattetillägg om 50 procent av den mervärdesskatt som vederbörande är skyldig att betala in till skattemyndigheten när myndigheten inte har förlorat några skatteintäkter och det inte finns något som tyder på skatteundandragande (Farkas, punkt 67).

23. Mot bakgrund av det ovan anförda, inte minst dels de i punkt 18 ovan återgivna vägledande uttalandena om principerna för prövningen av frågan om befrielse från skattetillägget, nämligen att den ska vara nyanserad och inte alltför restriktiv, dels EU-domstolens tolkning av proportionalitetsprincipen i Farkas, gör Högsta förvaltningsdomstolen följande bedömning i frågan om det finns förutsättningar för att helt eller delvis befria DS Smith från skattetillägget.

24. Utöver den oredovisade utgående skatten har bolaget, såvitt framgår, inte haft några andra skatter eller avgifter att betala i Sverige. Bolaget har inte kopplat något bankkonto till skattekontot och beloppet har stått kvar orört tills Skatteverket genom omprövningsbeslut påförde bolaget ett motsvarande belopp som utgående skatt efter att bolaget på myndighetens förfrågan uppgett att det av misstag inte hade redovisat utgående skatt. Skatteverket har alltså inte förlorat några skatteintäkter.

25. Det förhållandet att Skatteverket inte förlorat några skatteintäkter är i sig inte skäl för befrielse från skattetillägget. Såväl av principen att bedömningen ska vara nyanserad som av EU-domstolens tolkning av proportionalitetsprincipen i Farkas, följer emellertid att även om en omständighet sedd för sig inte kan föranleda befrielse från skattetillägget så kan en sådan omständighet betraktad i sitt sammanhang, dvs. i skenet av de andra omständigheter som kommit fram, ha betydelse vid bedömningen av om ett skattetillägg är proportionellt.

26. Bolaget har i samband med sin ansökan om registrering till mervärdesskatt tydligt redovisat de transaktioner som det hade för avsikt att utföra och som också var de som utfördes. Det finns alltså inte någonting som tyder på att bolaget agerat i skatteundandragande syfte. Den ingående och detaljerade redogörelse för aktuella transaktioner som bolaget lämnade i anslutning till registreringen tyder snarare på att bolaget ansträngt sig för att redovisningen till mervärdesskatt skulle bli korrekt. Redan med hänsyn till bolagets agerande finner Högsta förvaltnings-domstolen att det är oskäligt att påföra skattetillägg med fullt belopp.

27. Med hänsyn till bolagets agerande finner Högsta förvaltningsdomstolen att även det förhållandet att Skatteverket inte förlorat några skatteintäkter ska beaktas vid proportionalitetsbedömningen. Dessa förhållanden bör i detta fall vid denna bedömning föranleda en kraftig reducering av skattetillägget. Högsta förvaltningsdomstolen anser att skattetillägget ska sättas ned till en tiondel av det av Skatteverket påförda.

Ersättning för kostnader

28. Bolaget har fått delvis bifall till sitt yrkande och målet avser en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen. Det finns därför förutsättningar för att bevilja bolaget ersättning för kostnader som det skäligen har behövt för att ta till vara sin rätt.

29. Bolaget har begärt ersättning för kostnader i kammarrätten med 175 000 kr och i Högsta förvaltningsdomstolen med 102 100 kr. Av det ingivna underlaget framgår att kostnaderna i kammarrätten avser arvode för 46 timmars arbete och att kostnaderna i Högsta förvaltningsdomstolen avser 27 timmars arbete.

30. Av underlaget framgår även att det nedlagda arbetet har avsett bl.a. utredning av den mervärdesskatterättsliga fråga som ligger till grund för påförandet av skattetillägget och av skattetilläggsfrågan, upprättande av inlagor, avstämning med bolaget, genomgång av material från föregående domstolsinstans samt översättning mellan svenska och engelska. Däremot framgår det inte hur lång tid som har lagts ned på respektive arbetsåtgärd, vem som har utfört respektive åtgärd eller vilken timkostnaden är.

31. Kostnadsunderlaget är således bristfälligt och en sammantagen skälighetsbedömning måste därför göras (HFD 2019 ref. 16). Vid denna bedömning finner Högsta förvaltningsdomstolen att bolaget bör medges ersättning med sammanlagt 200 000 kr för kostnaderna i kammarrätten och Högsta förvaltningsdomstolen.

____________________________

Förvaltningsrätten i Stockholm (2017-12-05, ordförande Lagercrantz):

Oriktig uppgift

[text här utelämnad]

Bolaget har lämnat en oriktig uppgift genom att inte redovisa den utgående mervärdesskatten i deklarationen för april 2015. Förvaltningsrätten anser inte att de uppgifter som bolaget lämnat i samband med ansökan om registrering för mervärdesskatt kan anses utgöra en komplettering till deklarationen.

Om det uppkommit en s.k. utredningsskyldighet anses inte en oriktig uppgift ha lämnats. Enligt praxis uppkommer en utredningsskyldighet om det finns uppgifter som så tydligt indikerar att något är fel att det får anses närmast uteslutet att Skatteverket utan vidare utredning skulle ha accepterat deklarationen.

Frågan om den särskilda utredningsskyldigheten uppkommer eller inte ska bedömas med utgångspunkt enbart från de uppgifter som den skattskyldige har lämnat i deklarationen, i bilagor till denna eller i handlingar som den skattskyldige hänvisar till i deklarationen. I det här fallet har det inte funnits något som skulle ha kunnat initiera en särskild utredningsskyldighet för Skatteverket.

Förvaltningsrätten delar Skatteverkets uppfattning att den omständigheten att bolaget yrkat avdrag för ingående skatt utan att redovisa en omsättning i sig inte är sådan att det varit uppenbart att de lämnade uppgifterna varit bristfälliga och att det varit tveksamt om de var riktiga.

Slutligen medför inte den omständigheten att bolaget lämnat uppgifter i samband med ansökan om registrering att Skatteverket sådan information att ett korrekt beslut hade kunnat fattas.

Underlag för skattetillägget

[text här utelämnad]

När underlaget för skattetillägg beräknas ska hänsyn bara tas till förhållanden som gäller samma sakfråga som den fråga som föranlett skattetillägget. Sakfrågan är alltid knuten till den period och det skatteslag som det överklagade beslutet avser.

I sin rättsliga vägledning (2016.2/340200.html) ger Skatteverket bl.a. följande exempel på kostnader eller ingående mervärdesskatt kopplade till oredovisad inkomst eller utgående mervärdesskatt.

”Även när ett företag lämnat en oriktig uppgift genom att inte redovisa någon utgående mervärdesskatt för en varuförsäljning, får kvittning ske mot den ingående mervärdesskatten för samma vara, om den köpts in under samma redovisningsperiod. Det finns då ett så nära samband mellan den utgående om ingående mervärdesskatten att de får anses avse samma sakfråga. Skattetillägget på grund av den oredovisade försäljningen ska därför beräknas på skillnaden mellan den utgående och ingående mervärdesskatten på varan.”

När underlaget för skattetillägg beräknas beaktas s.k. oäkta kvittningsinvändningar. En oäkta kvittningsinvändning är en invändning som rör samma fråga som den fråga som utgjort grunden för skattetillägget. För att ett kvittningsyrkande ska anses avse samma fråga krävs också att sakomständigheterna är hänförliga till samma taxerings- och redovisnings-period. Dessutom krävs att det är samma händelseförlopp eller sak-omständigheter som gett upphov både till frågan som föranleder skattetillägget och kvittningsinvändningen. Sammanfattningsvis förutsätts att det föreligger ett så starkt samband mellan ut- och ingående mervärdesskatt att de bakomliggande förhållandena kan anses hänförliga till samma händelseförlopp (jfr prop.2002/03:106 s. 159 f.).

Förvaltningsrätten anser att bolagets kvittningsinvändning uppfyller de krav som kan ställas för att man ska bedöma den som en s.k. oäkta kvittningsinvändning. Skattetillägget ska således beräknas på ett underlag som utgör skillnaden mellan utgående och ingående mervärdesskatt för den aktuella redovisningsperioden. Det som Skatteverket invänt kan inte föranleda någon annan bedömning.

Vid ovan angiven utgång saknas det anledning av pröva bolagets yrkande om helt eller delvis befrielse från skattetillägget.

Ersättningsfrågan

Bolaget har begärt ersättning med totalt 108 000 kr exklusive mervärdesskatt (81 timmar á 1 342 kr). Bolaget framhåller särskilt att ett betydande skattetillägg har påförts och att man behövt biträde av skatteprocessrättslig expertis för att kunna försvara sig mot de anklagelser som utgjort grund för påförande av skattetillägget. Såväl sak- som rättsfrågorna är av komplicerad natur och har krävt relativt omfattande utredning och analys.

För det fall förvaltningsrätten skulle finna att ersättning för ombudskostnader ska medges anser Skatteverket att yrkat belopp är för högt. Kostnaderna har vidare inte styrkts med någon faktura. Slutligen anser verket att nedlagda timmar som angivits förefaller orimligt många.

Bolaget har vunnit bifall till sin talan och är därför berättigat till ersättning för kostnader som skäligen har behövts för att bolaget ska kunna ta till vara sin rätt. Förvaltningsrätten instämmer i de invändningar som Skatteverket har riktat mot ersättningsanspråken och medger bolaget ersättning med skäliga 10 000 kr.

– Förvaltningsrätten bifaller DS Smith PLC:s andrahandsyrkande. Det innebär att skattetillägget ska beräknas på ett underlag som utgör skillnaden mellan utgående och ingående mervärdesskatt för redovisnings-perioden april 2015. DS Smith PLC medges ersättning för kostnader med 10 000 kr.

Kammarrätten i Stockholm (2018-11-28, Schömer, Berendt och Roslund):

Skattetillägg

Kammarrätten instämmer i underinstansernas bedömning att bolaget har lämnat en oriktig uppgift genom att inte redovisa utgående mervärdesskatt för den aktuella perioden. Det finns därför grund för att påföra bolaget skattetillägg. Frågan är då hur underlaget för skattetillägget ska beräknas.

Av 49 kap. 19 § skatteförfarandelagen (2011:1244) framgår att när det underlag som skattetillägg ska beräknas på bestäms, ska hänsyn bara tas till förhållanden som rör den fråga som ligger till grund för skattetillägget.

Bestämmelsen medför att det vid bestämmande av underlaget för skattetillägg är tillåtet att kvitta oredovisade utgiftsposter mot utelämnade inkomstposter endast under förutsättning att de är hänförliga till en och samma ”fråga” (jfr prop. 2002/03:106 s. 159).

Det har i målet kommit fram att bolaget redan hade redovisat och medgetts avdrag för den aktuella ingående mervärdesskatten när Skatteverket upptäckte den oredovisade utgående mervärdesskatten. Kammarrätten anser därför att bolagets kvittningsinvändning inte kan anses röra den fråga som ligger till grund för skattetillägget. Det innebär att skattetillägget ska beräknas utan hänsyn till kvittningsinvändningen, dvs. med 20 procent på underlaget om 12 809 096 kr. Det har inte kommit fram skäl att medge bolaget hel eller delvis befrielse från skattetillägget. Skatteverkets överklagande ska därför bifallas.

Ersättning för kostnader

Kammarrätten har bifallit Skatteverkets överklagande. Målet avser inte en fråga av betydelse för rättstillämpningen och det finns inte heller synnerliga skäl att bevilja ersättning för kostnader. Bolagets ansökan om ersättning för kostnader i kammarrätten ska därför avslås.

– Kammarrätten bifaller överklagandet, upphäver förvaltningsrättens dom i den del som avser skattetillägg och fastställer Skatteverkets beslut om skattetillägg. Kammarrätten avslår ansökan om ersättning för kostnader i kammarrätten.