RÅ 2002 not 151
Väsentlig anknytning till Sverige efter utflyttning (inkomstskatt)
Not 151. Överklagande av J.W. ang. särskild inkomstskatt för utomlands bosatta. - Enligt beslut avSkattemyndigheten i Göteborgs och Bohus län (1997-11-26) hade J.W. sådan väsentlig anknytning till Sverige att han i skattehänseende skulle anses bosatt här enligt punkt 1 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen (1928:380), KL. Skattemyndigheten hänvisade bl.a. till att J.W. enligt intyg betraktades som "non-resident" i Belgien och därmed endast inskränkt skattskyldig där. - J.W. överklagade och yrkade att han inte skulle anses bosatt i Sverige. Han anförde i huvudsak följande. Han och hans hustru flyttade från Sverige den 22 september 1995 i avsikt att stadigvarande bosätta sig i utlandet. Sedan december 1995 är makarna stadigvarande bosatta i Woluwe-Saint-Pierre, Belgien, inskrivna som kommunmedborgare där och med ett hyreskontrakt som löper ut år 2004. Deras barn är myndiga. De äger en sommarstuga öster om Ystad som de tagit över efter hustruns föräldrar. Stugan används endast som fritidsbostad, främst av deras barn och barnbarn. J.W. är sedan den 1 oktober 1995 anställd i Volvo Continental NV, Gent, Belgien, som ansvarig för EU-frågor med placering i Bryssel. Han betalar skatt i Belgien och har inga andra avlönade uppdrag i Volvo i Sverige. På grund av J.W:s internationella erfarenheter och kunskaper om EU:s institutioner har han ombetts ha kvar två arvoderade styrelseuppdrag i Sverige, som ledamot i Stena Line och Nordbankens Västra Region. De sammanlagda arvodena är 160 000 kr per år. Härutöver har han två icke-arvoderade uppdrag i Exportföreningen och Näringslivets internationella råd. - J.W. åberopade bl.a. ett "certificate de domicile et de residence". - Skattemyndigheten fann i omprövningsbeslut den 3 september 1998 inte skäl att ändra sitt beslut. Skattemyndigheten anförde bl.a. följande. Vid tillämpning av dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Belgien åsyftas enligt artikel 4 med uttrycket "person med hemvist i avtalsslutande stat" person som enligt lagstiftningen i denna stat är skattskyldig där på grund av hemvist, bosättning, plats för företagsledning eller annan liknande omständighet. Uttrycket inbegriper inte person som är skattskyldig i staten endast för inkomst från källa i denna stat eller för förmögenhet belägen där. Intyget från Belgien visar att J.W. enligt belgisk lagstiftning inte är att anse som en person med hemvist i Belgien. Därför kan J.W. inte anses ha tagit varaktigt bo och hemvist i den mening som avses i den svenska lagstiftningen. - J.W. genmälde att artikel 4 i dubbelbeskattningsavtalet inte var tillämplig eftersom avtalsbestämmelserna inte kunde grunda en skattskyldighet för honom och hans hustru som inte fanns enligt interna svenska bestämmelser. Den inskränkta skattskyldigheten i Belgien var en följd av incentive-lagstiftning som syftade till att gynna näringsverksamhet där. - Länsrätten i Göteborg (1998-11-24, ordf. Lundqvist)anförde, efter att ha konstaterat att makarna hade fast bostad i Belgien och att J.W hade fast, icke tidsbegränsad anställning där samt gjort bedömningen att varken fastighetsinnehavet eller styrelseuppdragen grundade väsentlig anknytning till Sverige, följande: Fråga är också vilken betydelse det har att makarna W. inte är oinskränkt skattskyldiga i Belgien. Enligt förarbetena till 1966 års lagstiftning (prop. 1966:127 s. 30) synes viss betydelse kunna tillmätas huruvida personen i fråga i det främmande landet behandlas som där bosatt skattskyldig. Av ingivet intyg framgår att J.W. inte är oinskränkt skattskyldig i Belgien. Den omständigheten kan dock inte ensamt medföra att han anses ha väsentlig anknytning till Sverige. Vid en sammanvägd bedömning av samtliga omständigheter i målet finner länsrätten att J.W. visat att han inte har väsentlig anknytning till Sverige på sätt som avses enligt punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 53 § KL. Överklagandet skall därför bifallas. - Länsrätten bifaller överklagandet och förklarar att J.W. i skatterättsligt hänseende inte skall anses bosatt i Sverige. - Skattemyndigheten överklagade och yrkade att J.W. skulle beskattas som här i riket bosatt. - Kammarrätten i Göteborg (2000-04-18, Kihlgren, Ericsson) biföll yrkandet med följande motivering: Frågan i målet är om J.W. under beskattningsåret 1996 i skatterättsligt hänseende skall anses som bosatt i Sverige med stöd av punkt 1 andra och tredje styckena av anvisningarna till 53 § KL. Därvid gäller att J.W. såsom svensk medborgare anses vara bosatt här i landet om han inte kan visa att han inte har väsentlig anknytning till Sverige. Vid bedömningen härav skall beaktas sådana förhållanden som anges i andra stycket av den aktuella bestämmelsen och andra därmed jämförliga förhållanden. - Skattemyndighetens huvudsakliga uppfattning är att J.W. inte haft "varaktigt bo och hemvist på viss utländsk ort", eftersom han inte varit oinskränkt skattskyldig i Belgien samt att denna omständighet ensam konstituerar väsentlig anknytning till Sverige. Det finns här anledning att erinra om att det, såsom länsrätten också har anfört, är en samlad bedömning av alla föreliggande omständigheter som skall göras vid prövningen av frågan om en person skall anses ha väsentlig anknytning till Sverige. Det kan emellertid inte uteslutas att det i ett visst fall kan föreligga en omständighet som med sådan tyngd talar för en väsentlig anknytning att denna omständighet ensam har en avgörande betydelse. Kammarrätten noterar att lagtexten inte definierar uttrycket "varaktigt bo och hemvist på viss utländsk ort" och att det saknas stöd i såväl förarbeten som praxis för att uttrycket skall tolkas så att det innefattar ett absolut krav på att den enskilde är oinskränkt skattskyldig i annat land. Enligt kammarrättens mening är således den omständigheten att J.W. inte är oinskränkt skattskyldig i Belgien endast en omständighet bland andra som påverkar bedömningen av om han skall anses bosatt i Sverige. - I målet framgår utöver det som redovisats i länsrättens dom bl.a. att J.W. enligt egen uppgift varit anställd som Volvokoncernens representant i EU och att han, även efter det att hans anställning hos AB Volvo har upphört, fortsatt har åtnjutit vissa förmåner i Sverige. J.W. har således behållit en stark anknytning till sin tidigare arbetsgivare och därmed till den svenska arbetsmarknaden. Anställningen i det belgiska bolaget framstår mot denna bakgrund mer ha varit av teknisk karaktär. Härtill kommer att han av de belgiska skattemyndigheterna har betraktats som "non-resident" i syfte att bereda honom vissa skatteförmåner som inte tillkommer belgiska medborgare. Enligt kammarrättens mening är detta en omständighet som med särskild tyngd talar för att han i skatterättslig mening inte har haft ett varaktigt bo och hemvist på viss utländsk ort. I samma riktning talar det förhållandet att han enligt skatteavtalet mellan Sverige och Belgien inte kan anses ha hemvist i Belgien på grund av att han är inskränkt skattskyldig där. Den omständigheten att han haft sitt faktiska boende i Belgien föranleder inte ett annat ställningstagande. En samlad bedömning av de nu anförda omständigheterna jämte det förhållandet att J.W. har behållit en fritidsfastighet och vissa styrelseuppdrag i svenska bolag, där han i likhet med övriga styrelseledamöter får anses ha ett direkt ansvar för och inflytande över respektive bolags näringsverksamhet, ger enligt kammarrättens bedömning vid handen att J.W. även efter utflyttningen till Belgien har haft en väsentlig anknytning till Sverige. Eftersom han således inte har förmått visa att han saknar sådan anknytning, skall han som svensk medborgare anses bosatt här i landet och därmed vara skattskyldig här. Skattemyndighetens överklagande skall därför bifallas. - Norgren Wendt var skiljaktig och ansåg att J.W:s anknytning till Sverige inte kunde anses väsentlig på sätt som gjorde honom oinskränkt skattskyldig här i landet. - J.W. överklagade och yrkade att han i skatterättsligt hänseende inte skulle anses bosatt i Sverige. Han yrkade vidare ersättning för ombudskostnader i Regeringsrätten enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. med 40 000 kr inkl. mervärdesskatt. - Riksskatteverket (RSV) bestred bifall till J.W:s yrkande i huvudsaken liksom till ersättningsyrkandet. För den händelse Regeringsrätten skulle anse ersättning böra utgå borde denna begränsas till 6 400 kr inkl. mervärdesskatt. - Regeringsrätten (2002-10-14, Lavin, Schäder, Melin, Nord, Stävberg) anförde bl.a. under Skälen för Regeringsrättens avgörande. Enligt 53 § 1 mom. KL är en fysisk person skyldig att erlägga skatt i Sverige för all inkomst, som han förvärvat inom eller utom riket, för den tid under vilken han varit bosatt i Sverige. Enligt punkt 1 av anvisningarna till samma paragraf räknas såsom bosatt i Sverige dels den som har sitt egentliga bo och hemvist här, dels den som utan att vara bosatt i Sverige stadigvarande vistas här. En person, som inte stadigvarande vistas i Sverige men som tidigare haft sitt egentliga bo och hemvist här, skall anses bosatt här om han har väsentlig anknytning till Sverige. Därvid skall beaktas sådana omständigheter som att han är svensk medborgare, den tidrymd under vilken han tidigare haft sitt egentliga bo och hemvist i Sverige, att han inte har varaktigt bo och hemvist på viss utländsk ort, att han vistas utomlands för studier eller av hälsoskäl, att han har en bostad i Sverige inrättad för åretruntbruk, att han har familj i Sverige, att han bedriver näringsverksamhet i Sverige eller genom innehav av tillgångar som direkt eller indirekt ger honom ett väsentligt inflytande i sådan näringsverksamhet, är ekonomiskt engagerad i Sverige eller att han innehar fastighet här i riket och därmed jämförbara förhållanden. I anvisningspunktens tredje stycke anges att en person som är svensk medborgare eller som under sammanlagt minst tio år haft sitt egentliga bo och hemvist i Sverige eller stadigvarande vistats här och som utreser från Sverige skall anses bosatt här intill dess fem år har förflutit från dagen för avresan från Sverige, såvida han inte visar att han under beskattningsåret inte har haft sådan väsentlig anknytning till Sverige som anges ovan. - I prop. 1984/85:175 (om bl.a. nya bosättningsregler i skattelagstiftningen) s. 10-15 har departementschefen uttalat bl.a. följande om reglernas syfte och innebörd: Regeln om väsentlig anknytning till Sverige har utformats som en presumtionsregel för bosättning i Sverige vid utflyttning till utlandet. Syftet med bestämmelsen är att förhindra s.k. skenbosättning i utlandet av personer som tidigare varit bosatta och verksamma i Sverige. Den som efter utflyttningen från Sverige väljer att inte längre vara svensk medborgare får därigenom anses ha gett tillkänna en avsikt att bryta banden med Sverige eller i vart fall minska anknytningen, vilket också bör beaktas vid bedömningen av den skattemässiga bosättningen. Det framhålls dock att det är fråga om att göra en samlad bedömning i det enskilda fallet varför alla omständigheter av betydelse för bosättningen måste beaktas. Som exempel på vad som inte anses ge väsentlig anknytning till Sverige anges ett enkelt fritidshus eller rena kapitalplaceringar i Sverige. Däremot bör hus som är klassificerade som fritidshus men som är belägna i attraktiva områden och inrättade för åretruntbruk få en ökad betydelse vid bedömningen. Tillgångar som ger ett verkligt inflytande i en rörelse som bedrivs i Sverige bör beaktas oavsett om det sker genom innehav av aktier, via en juridisk person eller på annat sätt. Mellan en kapitalplacering och ett klart ägarinflytande finns det ett gränsland där det är befogat att tala om ett aktivt ekonomiskt engagemang. Den som flyttar från Sverige har därtill varje beskattningsår och till dess fem år förflutit från utflyttningsdagen i princip bevisbördan för att han inte har väsentlig anknytning till Sverige. - Regeringsrätten gör följande bedömning. - RSV har som sin uppfattning framfört att frågan om J.W:s skattskyldighet under det aktuella året skall bedömas mot bakgrund av om han kan anses ha varit oinskränkt skattskyldig i ett annat land. Det finns emellertid inte någonstans angivet i lag att förekomsten av "oinskränkt skattskyldighet i ett annat land" skall vara bestämmande för en persons skattskyldighet i Sverige. RSV anser att det i uttrycket "varaktigt bo och hemvist på viss utländsk ort" i punkt 1 andra stycket anvisningarna till 53 § KL ligger att den skattskyldige är oinskränkt skattskyldig i ett annat land. De citerade orden i anvisningarna ger dock endast uttryck för att vissa faktiska förhållanden (bosättning och hemvist) skall vara för handen. Den tolkning som RSV förordar skulle i själva verket medföra att det andra landets skatterättsliga lagstiftning skulle vara utslagsgivande för den skattskyldiges bosättning och hemvist. Det ifrågavarande uttrycket i anvisningarna ingår som en av många anknytningsfaktorer. Dessa ger överlag uttryck för objektivt iakttagbara faktiska förhållanden, vilket talar emot att innebörden av såväl det ifrågavarande uttrycket som övriga anknytningsfaktorer skulle vara beroende av en särskild skatterättslig prövning enligt utländsk rätt. Om uttrycket skulle tillmätas den betydelse som RSV gör gällande, skulle flertalet andra anknytningsfaktorer framstå som i stort sett onödiga. Syftet med bestämmelsen om väsentlig anknytning till Sverige i 53 § 1 mom. KL är emellertid att det skall göras en samlad bedömning i varje särskilt fall, varför alla omständigheter av betydelse för bosättningen skall vägas in. Vad nu anförts innebär att frågan om J.W. haft väsentlig anknytning till Sverige skall besvaras utan avseende på om han varit obegränsat skattskyldig eller inte i ett annat land. - De omständigheter som knutit J.W. till Sverige efter utflyttningen till Belgien, nämligen att han är svensk medborgare, att han tillsammans med sin hustru äger en fritidsfastighet här och att han varit styrelseledamot i två aktiebolag i Sverige, kan inte var och en för sig anses ha gett honom väsentlig anknytning till Sverige. Inte heller vid en sammantagen bedömning av dessa omständigheter bör han anses ha haft sådan anknytning. J.W. skall därför under inkomståret 1996 anses ha saknat väsentlig anknytning till Sverige. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten upphäver kammarrättens dom och fastställer det slut länsrättens dom innehåller. - Regeringsrätten beviljar J.W. ersättning med som skäliga ansedda 10 000 kr enligt lagen om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. (fd II 2002-09-04, Bolin). - I dom samma dag fann Regeringsrätten, med hänvisning till domen avseende inkomståret 1996, att J.W. också för inkomståret 1997 skulle anses sakna väsentlig anknytning till Sverige (mål nr 4797-2000).