RÅ 2005 not 155

Not 155. Överklagande av Skatteverket av förhandsbesked ang. inkomstskatt. - I en ansökan om förhandsbesked anförde Skatteverket bl.a. följande. Föreningen X är en inskränkt skattskyldig ideell förening med idrottsligt ändamål. Föreningens representationslag i fotboll spelar i Superallsvenskan. Föreningen har enligt ett den 21 november 2001 dagtecknat avtal med Svenska Fotbollförbundet upplåtit TV- rättigheter, arenareklamrättigheter och andra immateriella rättigheter knutna till sin fotbollsverksamhet för åren 2001-2005 till förbundet. Förbundet har i sin tur genom fullmakt från samtliga föreningar i Föreningen Svensk Elitfotboll ingått avtal med ett tyskt företag om vidareupplåtelse av angivna rättigheter. Detta företag har därigenom med ensamrätt förvärvat sändningsrättigheterna till i princip samtliga fotbollsmatcher som spelas av svenska lag i de båda högsta divisionerna samt i Damallsvenskan. Avtalet omfattar även matcher som spelas av svenska landslag. Föreningen erhåller löpande ersättning från Föreningen Svensk Elitfotboll för de upplåtna rättigheterna. Vid 2003 års taxering behandlade föreningen denna ersättning som skattefri inkomst. Skattemyndigheten fann dock att föreningen skulle beskattas för ersättningen som inkomst av näringsverksamhet. - Skatteverket begärde förhandsbesked om den ersättning som föreningen erhållit från upplåtelse av TV-rättigheter m.m. utgjorde sådan inkomst av självständig näringsverksamhet som föreningen är skattskyldig för. -Skatterättsnämnden (2004-11-30, André, ordf., Knutsson, Silfverberg, Sjökvist, Svensson, Virin): Förhandsbesked. Föreningen är inte skattskyldig för inkomsten på grund av upplåtelsen av sändningsrättigheter m.m. - Motivering. - - - Nämnden gör följande bedömning. - Föreningen, vars huvudsakliga syfte är att bedriva idrottsverksamhet, uppfyller förutsättningarna för skattebefrielse enligt bestämmelserna i 7 kap. 7 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229), IL, för allmännyttiga ideella föreningar. Enligt paragrafens andra stycke omfattar skattebefrielsen bl.a. inkomst från en självständig näringsverksamhet, om inkomsten till huvudsaklig del kommer från verksamhet som är ett direkt led i främjandet av det idrottsliga ändamålet eller som har annan naturlig anknytning till detta ändamål, eller verksamhet som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete. - I betänkandet SOU 1995:63 s. 188 f. utvecklas innebörden av begreppet naturlig anknytning enligt följande. Rekvisitet naturlig anknytning innefattar ett krav på samband mellan näringsverksamheten och det allmännyttiga ändamål som föreningen främjar. Det starkaste sambandet föreligger i de fall då näringsverksamheten i sig innebär ett direkt fullföljande av föreningens ändamål, t.ex. när en idrottsförening anordnar idrottstävlingar, och då verksamheten bedrivs i syfte att på annat sätt än rent ekonomiskt stödja den ideella verksamheten, t.ex. försäljning av informationsmaterial. För skattebefrielse godtas emellertid också det svagare samband som föreligger när en verksamhet bedrivs för att ge service åt medlemmar och andra som deltar i den ideella verksamheten, t.ex. en kiosk, en servering eller en butik för sportartiklar vid en idrottsanläggning. Det förhållandet att en verksamhet bedrivs på marknadsmässiga villkor och i vinstsyfte hindrar inte att den anses ha naturlig anknytning till det allmännyttiga ändamålet. Åtminstone när det gäller verksamhet av servicekaraktär förutsätts dock att verksamheten är av begränsad omfattning. - Att en idrottsförening anordnar en idrottstävling är alltså ett typexempel på det som i betänkandet benämns det starkaste sambandet mellan näringsverksamheten och det allmännyttiga ändamål som föreningen främjar. En sådan anknytning medför att exempelvis entréavgifter som åskådare betalar för att ta del av en idrottstävling är skattefria för föreningen (jfr prop. 1976/77:135 s. 84). I sådana fall torde inte verksamhetens omfattning påverka bedömningen. - En näringsverksamhet som går ut på att en ideell förening erbjuder allmänheten att ta del av egna idrottstävlingar via televisionen eller motsvarande medium framstår ur beskattningshänseende som likvärdigt med att ta emot betalande publik på arenan där tävlingen äger rum. Av tekniska och ekonomiska skäl är det för flertalet idrottsföreningar inte praktiskt möjligt att själva ombesörja sådana sändningar. Ett alternativ som kan stå till buds är, som i förevarande fall, att föreningen upplåter sändningsrätter från egna idrottstävlingar till utomstående företag som använder sig av de förvärvade rättigheterna i sin näringsverksamhet. - Bestämmelsen i 7 kap. 7 § IL om skattebefrielse för inkomst av verksamhet som har naturlig anknytning till det allmännyttiga ändamålet - eller är en hävdvunnen finansieringskälla - synes förutsätta att verksamheten för att komma ifråga för skattefrihet skall bedrivas av föreningen själv, dvs. i direktägd form (jfr SOU 1995:63 s. 187 och där anmärkta rättsfall samt RÅ 2000 ref. 53). Denna inställning torde grundas på att skattefriheten för en ideell förening inte skall kunna utnyttjas så att näringsverksamhet som bedrivs av annan juridisk person som behärskas av föreningen kan undgå beskattning (jfr a.bet. s. 187 och s. 194 f.). - I förevarande fall består föreningens verksamhet av att upplåta sändningsrätterna till föreningens egna fotbollsmatcher. Föreningen har, som nämnden uppfattar saken, inget inflytande över hanteringen av sändningsrätterna i det förvärvande tyska bolagets verksamhet och har inte heller rätt till några tillkommande ersättningar på grund av denna verksamhet. Det innebär att det tyska bolaget kommer att beskattas för den inkomst som sändningsrätterna kan ge upphov till enligt de regler som gäller för bolaget. - Mot den bakgrunden anser nämnden att den näringsverksamhet som skall bedömas i ärendet består av att upplåta sändningsrättigheter till de fotbollsmatcher som anordnas och spelas av föreningen. Med hänsyn härtill och till vad som anförts om näringsverksamhet som har sådant samband med en ideell förenings idrottsutövande skall inkomsterna anses vara skattefria för föreningen. - Den ersättning som utgår på grund av de träffade avtalen inrymmer även ersättningar för upplåtelser av bl.a. arenareklamrättigheter när fotbollsmatcherna sänds i televisionen. Vidare har föreningen uppgett att nämnden äger förutsätta att den delen av ersättningen är av "försumbart värde" i förhållande till den del som avser sändningsrätterna och att behandlingen av dessa kompletterande rättigheter enligt 7 kap. 7 § andra stycket IL därför skall följa den bedömning som görs i fråga om ersättningen för sändningsrättigheterna. Föreningen skall vid sådant förhållande inte anses skattskyldig för någon del av ifrågavarande ersättning. - Ledamoten Wingren var skiljaktig och ansåg att föreningen skulle beskattas för ersättningen. - Skatteverket överklagade beslutet och yrkade i första hand att föreningen skulle vara skattskyldig för inkomster avseende upplåtelse av TV-rättigheter m.m. och i andra hand, för det fall Regeringsrätten fann att ersättning för TV-rättigheter kunde särskiljas och bedömas för sig, att föreningen skulle vara skattskyldig för ersättning hänförlig till upplåtelse av "marknadsföringsrättigheter". - Skatteverket anförde till stöd för sin talan bl.a. följande. Föreningen har upplåtit rätten att kommersiellt exploatera dess matcher till Svenska Fotbollförbundet. För denna upplåtelse erhåller föreningen en löpande ersättning. Idrottsföreningar har rätt att ta betalt för sina egna prestationer vilket vanligtvis sker genom entréavgifter. Sådan inkomst är undantagen beskattning enligt reglerna för naturlig anknytning. Televisionssändningar som tillhandahåller fotbollsmatcher till en bredare publik kan ses som en utvidgning av möjligheten att ta emot betalande publik på läktarna. Den ersättning som det tyska bolaget erlägger för rätten att producera och sprida matcherna till ett större antal åskådare torde dock så gott som uteslutande grundas på det reklamvärde som de företag som exponeras i samband med sändningarna, genom arenareklam och reklamavbrott, bedömer sändningarna till. Det avgörande skälet till att sändningarna produceras är alltså kommersiellt. - De flesta föreningar saknar resurser att själva producera sändningar utan får i stället ingå avtal med företag som utför denna tjänst. Detta skulle kunna ske genom att föreningar själva direkt ingår avtal med TV-företag. I detta fall har emellertid föreningen på begäran från Svenska Fotbollförbundet överlåtit rätten till sändningarna till förbundet som därefter innehar och förfogar över rättigheten att kommersiellt exploatera matcherna. Detta innebär att föreningen inte längre kan sälja sin egen prestation. - Utifrån nuvarande regelverk kan det ifrågasättas om ersättning för upplåtelse kan undantas från beskattning i de fall där föreningarna inte själva bedriver eller medverkar i den inkomstbringande verksamheten. Det finns ett krav på direkt deltagande i den näringsverksamhet vars inkomster undantas från beskattning. Föreningens utförande av själva fotbollsspelandet kan inte anses uppfylla detta krav på direkt deltagande. Dessutom är det grundläggande kravet som kom till uttryck i bestämmelsens ordalydelse i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, nämligen att inkomsten skall härröra från ideell verksamhet för att anses ha naturlig anknytning till ändamålet, inte uppfyllt. De aktörer, spelare, ledare m.fl. som ingår i föreningens elitverksamhet och som medverkar i TV-sändningarna torde så gott som uteslutande vara professionella och avlönade. Fotbollsmatcherna som sänds i TV bör därför inte ses som ett led i föreningens ideella verksamhet utan som kommersiell verksamhet. Av RÅ 2000 ref. 53 framgår klart att upplåtaren är skattskyldig för ersättningen hänförlig till de "marknadsföringsrättigheter" som upplåtits i samband med TV-sändningarna. - Föreningen ansåg att förhandsbeskedet skulle fastställas. - Regeringsrätten (2005-12-08, Almgren, Stävberg, Kindlund, Lundin, Fernlund): Skälen för Regeringsrättens avgörande. För att förhandsbesked skall kunna lämnas krävs - förutom att de formella förutsättningarna är uppfyllda - att de faktiska omständigheter som beskedet skall grundas på är tillräckligt klarlagda. Detta gäller även när det som i förevarande fall är Skatteverket som har ansökt om förhandsbesked (jfr RÅ 2004 not. 222). - Av utredningen i målet framgår inte den ekonomiska uppgörelsen mellan avtalsparterna annat än i begränsade delar. Uppgifter saknas bl.a. om hur ersättningen från det tyska bolaget fördelats mellan de olika idrottsföreningar som omfattas av upplåtelseavtalet. I avsaknad av sådana uppgifter kan enligt Regeringsrättens mening förekomsten av ett samband mellan den idrottsliga verksamhet som föreningen bedrivit och de uppburna inkomsterna inte bedömas. Utredningen innehåller inte heller ett underlag som möjliggör ett ställningstagande i fråga om upplåtna arenareklamrättigheter och andra immateriella rättigheter. Förhandsbesked borde mot denna bakgrund inte ha meddelats. Beskedet skall därför undanröjas. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten undanröjer förhandsbeskedet och avvisar ansökningen. (fd I 2005-10-19, M. Lindvall)