RÅ 2005:15

I en ansökan hos Skatterättsnämnden om förhandsbesked anförde S.M. bl.a. följande. Bakgrund. - Jag är anställd i Avanza Fondkommission AB (Avanza). Utöver lagstadgad pensionsrätt har jag i min anställning rätt till pensionsförmåner som motsvarar ITP-planen. Detta innebär att Avanza månadsvis avsätter ett belopp motsvarande 5-22 procent av min lön till en pensionsförsäkring som administreras av X. Jag har själv möjlighet att välja vilka fonder som försäkringen skall investera i. Avsättningen är avdragsgill för Avanza som erlägger särskild löneskatt på pensionskostnader om 24,26 procent baserat på inbetalda försäkringspremier. - Ovanstående pensionslösning innebär betydande kostnader i form av avgifter till såväl X som aktuella fondförvaltare. För att undvika denna merkostnad skulle jag föredra att Avanza avstod från att göra ifrågavarande premieinbetalningar och istället höjde min bruttolön. På sådant sätt skulle jag själv kunna avgöra om jag vill göra bruttolöneavdrag och fortsätta att pensionsspara genom en fondförsäkring eller om jag istället vill göra inbetalningar till mitt eget pensionssparkonto. - Mot denna bakgrund överväger jag att avsäga mig min pensionsrätt till förmån för en högre bruttolön. För att detta skall vara intressant krävs dock att jag kan göra pensionssparavdrag i enlighet med reglerna i 59 kap.inkomstskattelagen (1999:1229), IL, i samma utsträckning som Avanza har avdragsrätt för de pensionspremier som för närvarande erläggs. Det är därför av stor betydelse för mig att förhandsbesked i nedanstående frågor meddelas. - De frågor som önskas besvarade är (endast fråga 1 aktuell i målet hos Regeringsrätten): 1) Om jag avsäger mig min pensionsrätt kommer jag då att kunna göra pensionssparavdrag i enlighet med 59 kap. 5 § tredje stycket IL? - Jag är av uppfattningen att jag har rätt att göra pensionssparavdrag i enlighet med 59 kap. 5 § tredje stycket IL om jag avsäger mig min pensionsrätt eftersom bedömningen huruvida jag saknar pensionsrätt i anställning bör begränsas till pensionsrätt som intjänats under beskattningsåret.

Skatterättsnämnden (2004-11-01, André, ordförande, Wingren, Knutsson, Silfverberg, Sjökvist, Svensson, Virin) yttrade: S.M. har vidare uppgett att hans avstående från pensionsrätt gentemot Avanza inte avser redan intjänad pensionsrätt. - Skatterättsnämnden beslutar följande. - Förhandsbesked. - Fråga 1. - S.M. har inte rätt till pensionssparavdrag enligt 59 kap. 5 § tredje stycket IL. - Motivering. - Fråga 1. - En skattskyldig har - utöver det belopp som anges i 59 kap. 5 § första stycket IL - enligt tredje stycket samma bestämmelse rätt till pensionssparavdrag med 35 procent av inkomsten, dock högst 10 prisbasbelopp, om han helt saknar pensionsrätt i anställning. Ordalydelsen ger uttryck för att en bedömning av om den skattskyldige helt saknar pensionsrätt i anställning inte skall begränsas till förhållandena aktuellt beskattningsår utan avse även tidigare intjänad pensionsrätt. Med hänsyn härtill och då S.M. har pensionsrätt i sin anställning hos Avanza är bestämmelsen inte tillämplig för honom.

S.M. överklagade Skatterättsnämndens förhandsbesked och yrkade att Regeringsrätten med ändring av förhandsbeskedet skulle förklara att han hade rätt till pensionssparavdrag enligt 59 kap. 5 § tredje stycket IL. Han anförde bl.a. följande. Det förhandsbesked som lämnats av Skatterättsnämnden innebär att avdrag enligt 59 kap. 5 § IL inte kan medges om den skattskyldige någon enda gång under sin yrkesverksamma tid haft pensionsrätt i anställning. Om en jämförelse görs med hur stor andel av inkomsten som en skattskyldig kan avsätta via bruttolöneavstående till en tjänstepensionsförsäkring framkommer en skevhet som måste anses som helt orimlig. Det årliga bruttolöneavstående till tjänstepensionsförsäkring som medges motsvarar nämligen beloppsmässigt det som anges i 59 kap. 5 § IL och någon begränsning på grund av tidigare pensionsrätt i anställning görs inte. Motsvarande skevhet framkommer vid en jämförelse med en skattskyldig som väljer att bedriva enskild näringsverksamhet i stället för att vara anställd. Det är uttalat i så gott som all annan inkomstskattelagstiftning att bedömningen av den skattskyldiges beskattningsbara inkomst och avdragsrätten i relation till denna skall göras utifrån de förhållanden som föreligger vid varje enskilt beskattningsår och inte utifrån förhållanden som förelegat långt tidigare. Att tolka lagstiftningen på det sätt som Skatterättsnämnden gör och därmed lägga förhållanden som är relaterade till tidigare beskattningsår till grund för avdragsrätten under ett senare beskattningsår måste därför anses oförenligt med lagstiftningens syfte. Tolkningen medför dessutom att den skattskyldige tvingas vidta orimliga planeringsåtgärder innan det yrkesverksamma livet påbörjas så att tryggandet av den framtida pensionen inte äventyras.

Skatteverket bestred bifall till överklagandet och ansåg att fråga 1 skulle besvaras på det sätt Skatterättsnämnden gjort. Skatteverket anförde bl.a. följande. Skatterättsnämnden skriver i sin motivering att ordalydelsen i 59 kap. 5 § tredje stycket IL ger uttryck för att bedömningen av om den skattskyldige helt saknar pensionsrätt i anställning inte skall begränsas till förhållandena under aktuellt beskattningsår utan även avse tidigare intjänad pensionsrätt. Bestämmelsen i fråga skall enligt Skatteverket tolkas med beaktande av beskattningsårets slutenhet. Det innebär att frågan om den skattskyldige skall anses helt sakna pensionsrätt i anställning skall bedömas utifrån den situation som råder under beskattningsåret i fråga. Om den skattskyldige under beskattningsåret har en anställning, i vilken han eller hon under tidigare beskattningsår tjänat in pensionsrätt, saknar inte personen i fråga pensionsrätt i den anställning som innehas under det aktuella beskattningsåret, även om något nytt intjänande inte sker under beskattningsåret.

Regeringsrätten (2005-05-16, Nordborg, Eliason, Ersson, Hamberg, Fernlund) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden.