om konkurrensneutral redovisning av mervärdeskatt, m.m
Regeringens proposition
1983/84: 75 .
om konrkurrensheutral redovisning av mervärdeskatt. m. m;
beslutad den 4 november 1983.
Regeringen föreslår riksdagen att antaga det förslag som har upptagits i
bifogade utdrag av regeringsprotokoll.
På regeringens vägnar
OLOF PALME
KJELL-OLOF FELDT
Propositionens huvudsakliga innehåll
I propositionen föreslås att den nuvarande dispensmöjligheten till en kontantmässig redovisning av mervärdeskatt och särreglerna om en kontantmässig redovisning av avbetalningshandeln slopas den I mars 1984. Mervärdeskatten kommer då att redovisas enligt ett enhetligt och konkur-
rensncutralt redovismingssystem, som är anknutet till den redovisnings-
skyldiges bokföring.
I Riksdagen [983184. 1 saml. Nr 75
Förslag till
Lag om ändring i lagen (1968: 430) om mervärdeskatt
Härigenom föreskrivs att Sa, 15:17. 70 och 74 §§ samt anvisningarna till 17 8 lagen (1968:430) om mervärdeskatt! skall ha nedan angivna lydelse.
Nuvarande Iydelse Föreslagen Ivdelse
a
Sat
Redovisningsskyldighet inträder Redovisningsskyklighet inträder när affärshändelse. genom vilken när alfärshändelse, genom vilken skattskyldighet har inträtt. enligt skattskyldighet bar inträtt. enligt
god redovisningssed bokförs eller god redovisningssed bokförs eller
borde ha bokförts. om ej annat borde ha bokförts. om ej annat följer av andra — fjärde styckena följer av andra — tredje styckena eller av 5 b 8. Är den skattskyldige eller av 5 hb 8. Är den skattskyldige varken — bokföringsskyklig enligt varken — bokförinegsskyldig enligt bokföringslagen — (1976:125) eller bokförineslagen —(1976:125) eller skyldig att föra räkenskaper enligt skyldig att föra — räkenskaper jordbruksbokföringslagen enligt jordbruksbokföringslagen (1979: 141) inträder dock redovis- (1979:141) inträder dock redovisningsskyldighet när skattskyldighet ningsskyldighet när skattskyldighet inträder enligt 4 §. inträder enligt 4 §.
Vid kreditförsäljning med förbe- Fid ullhandahällande mot kredit håll om återtaganderått enligt kon- kan länsstyrelsen. när principerna sumentkredittagen (1977:981) eller för den skattskyldiges bokföring lagen (1978:599) om avbetalnings- föranleder det. medge att redovisköp mellan näringsidkare mfl. får ningsskyldigheten inträder först vid redovisningsskyldigheten anstå tid beskattningsarets utgång, dock sedess betalning inflyter från köpa- nast när betalning inflyter eler ren. Om fordringen diskonteras et- fordringen diskonteras eller överler. överläts wan samband med låts. Ett sådant medgivande omfatöverlåtelse av verksamheten eller tar inte kreditförsäljning med fördel: därav inträder dock redovis- behåll om återtaganderätt enligt laninesskyldighet vid diskonmteringen gen (1978:599) om avbetalningsköp eller överlåtelsen. I fråga om annat mellan näringsidkare m.fl. tillhandahällande mot kredit kan länsstyrelsen, när principerna för den skuttskyldiges bokföring föranleder det. medge att redovisnings-
skyldigheten inträder först vid beskattningsårets utgång, dock senast
när betalning inflyter eller fordringen diskonteras eller överlåts.
Länsstyrelsen får. när särskilda skäl föreligger, medge att vad som sägs IL andra stycket om redovisningsskyldighetens inträde vid kreditförsäljning med förbehåll om
I Lagen omtryckt 1979: 304.
Senaste Ivdelse av lagens rubrik 1974: 885. ? Senaste lydelse 1981: 1276.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
återtaganderätt skall tillämpas tills vidare av viss skattskyldig även i annat fall.
Försätts skattskyldig i konkurs inträder redovisningsskyldighet för kon-
kursgäldenären för alla affärshändelser för vilka skattskyldighet men ej redovisningsskyldighet har inträtt före konkursutbrottet. Den som övertar
skattskyldigs verksamhet eller del därav är redovisningsskyldig för affärshändelse som inträffar efter övertägandet, I den mån redovisningsskyldighet ej har inträtt för den tidigare ägaren.
(Se vidare anvisningarna.)
Redovisning av skatt för viss redovisningsperiod skall omfatta affärshändelser genom vilka redovisningsskyldighet har inträtt enligt 5 a 8.
Uppkommer förlust på fordran, Uppkommer förlust på fordran,
för vilken utgående skatt har re- för vilken utgående skatt har re-
dovisats, får ett mot denna skatt dovisats, får ett mot denna skatt
svarande belopp avdragas i redo- svarande belopp avdragas 1 redovisningen för den period då förlus- visningen för den period då förlus-
ten uppkommer. Inflyter därefter ten uppkommer. Inflyter därefter
betalning för sådan fordran skall betalning för sådan fordran skall beloppet åter upptagas i redovis- beloppet åter upptagas I redovisningen. ningen. Återtages vara med stöd av
förbehåll om ätertaganderätt enligt
konsumenkreditlagen (1977:981)el-
ler lugen (1978:599) om avbetal-
ningsköp mellan — näringsidkare
mfl. får avdrag göras för vad säl-
jaren vid avräkning gottskriver kö-
paren för värdet av den återtagna
varan, endast om det kan visas att
köparen helt saknat rätt till avdrag
för ingående skatt som hänför sig
till dennes förvårv av varan.
Lämnas äterbäring, bonus eller annan rabatt, som icke utgör s.k. villkorlig rabatt, i efterhand och avser förmånen skattephiktig omsättning, för vilken utgående skatt redovisats, får belopp motsvarande den del av den tidigare redovisade skatten som belöpt på den utgivna förmånen avdragas i den ordning som gäller för den skattskyldiges redovisning av utgående skatt. Utges förmänen till skattskyldig skall avdraget grundas på kreditnota eller motsvarande handling. Av handlingen skall framgå minskningen av bäde vederlag och skatt.
Handling som avses I tredje stycket skall ligga till grund även för avdrag för annan kundkreditering som avser skattepliktig omsättning.
Uthyr eller upplåter den som är skattskyldig enligt 23 fjärde stycket, inom tre är från utgången av det kalenderår under vilket beslut om skattskyldighet har meddelats, fastigheten eler del därav ull någon som ej bedriver verksamhet som medför skattskyldighet enligt denna lag, skall
"Senaste lydelse 1982: 449. +I Riksdagen 198384. 1 saml. Nr 75
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
beloppet av ätnjutna avdrag för ingående skatt för ifrågavarande fastighet eller del därav återföras. Sker sådan uthyrning eller upplåtelse sedan tre
men ej sex är har förflutit från utgången av det kalenderår under vilket beslut om skattskyldighet har meddelats skall återföring göras med hälften
av det belopp som nu sagts. Vad som sägs I femte stycket tillämpas även när fastighetsägaren tar
uthyrd eller uppläten fastighet eller del därav i anspråk för användning i verksamhet som ej medför skattskyldighet samt när uthyrd eller upplåten fastighet säljs.
Äterföring skall ske i deklarationen för den redovisningsperiod under
vilken den skattepliktiga uthyrningen eller upplätelsen har upphört eller fastigheten har sälts.
Exporteras en vara av det slag som anges nedan, skall den ingående mervärdeskalt som hänför sig ull förvärvet av varan äterföras. om den skattskyldige inte visar att varan har innehafts endast av skattskyldiga. De varor som avses är
ID) andra varor än sådana som avses I 18 § fjärde stycket och som helt eller till väsentlig del består av guld, silver eller platina,
2) naturpärlor, naturliga och syntetiska ädelstenar. 3) varor. som helt eller till väsentlig del bestär av koppar, mässing, tenn,
brons eller nysilver,
4) vapen med undantag av sådana skjutvapen som omfattas av vapenlagen (1973: 1176),
5) alster av bildkonst,
6) konstalster av glas, porslin eller annan keramik,
7) möbler,
8) fartyg eller luftfartyg.
Äterföring enligt åttonde stycket skall ske i deklarationen för den redovisningsperiod under vilken varan har exporterats.
(Se vidare anvisningarna.)
17 8”
Skattskyldig som är redovis- Skattskyldig som är redovisningsskyldig fär med de begräns- ningsskyldig får med de begränsningar som anges i 18 § vid redovis- ningar som anges i 18 § vid redovisning av skatt avdraga ingående ning av skatt avdraga ingäcnde skatt som hänför sig till förvärv el- skatt som hänför sig ull förvärv eller införsel för verksamhet som ler införsel för verksamhet som
medför skattskyldighet. Avdrag får medför skattskyldighet. Avdrag får göras även för ingående skatt som göras även för ingående skatt som
hänför sig till framställning för utgi- hänför sig till framställning för utgivares räkning av tryckt upplaga av vares räkning av tryckt upplaga av
sådan publikation som är undanta- sådan publikation som är undantagen från skatteplikt enligt 883 6. gen från skatteplikt enligt 88 6. Rätt till avdrag föreligger för den Rätt till avdrag föreligger för den redovisningsperiod då förvärvet el- redovisningsperiod då förvärvet eller införseln enligt god redovis- ler införseln enligt god redovisningssed har bokförts eller borde ha ningssed har bokförts eller borde ha
bokförts om ej annat följer av andra bokförts om cj annat följer av andra
3 Senaste lydelse 1982: 449.
Nuvarande Iydelse Föreslagen Ivdelse
stycket. Har medgivande enligt 5 stycket. Har medgivande enligt 5
a $ andra stycket erhållits får av- a $ andra stycket erhållits får av-
drag göras först vid beskattnings- drag för andra förvärv än sådana årets utgång eller när betalning som skett med förbehåll om återtadessförinnan har erlagts. Avdrag ganderätt enligt lagen 11978:599)
för ingående skatt som hänför sig om avbhetalningsköp mellan niärtill förskotts- eller a contolikvid får ringsidkare mfl. göras först vid
göras under den redovisningsperiod beskattningsarets utgång eller när
då betalning har erlagts eller. i fråga betalning dessförinnan har erlagts. om byggnads- eller anläggningsen- Avdrag för ingående skatt som häntreprenad. när faktura med uppgift för sig till förskotts- eller a conto-
om skattens belopp har mottagits. likvid får göras under den redovis- Har skattskyldig försatts i konkurs ningsperiod då betalning har erlagts inträder avdragsrätt senast vid kon- eller. i fråga om byggnads- eller an-
kursutbrottet i fråga om ingående läggningsentreprenad, när faktura skatt. som hänför sig till förvärv. med uppgift om skattens belopp har
införsel eler förskotts- eller a con- mottagits. Har skattskyldig försatts to-likvid före konkursutbrottet. 1 konkurs inträder avdragsrätt ser
nast vid konkursutbrottet i fråga om ingående skatt. som hänför sig
vill förvärv. införsel eller förskotts-
eller a conto-likvid före konkursut-
brottet.
Vid kreditköp med förbehåll om Vid förvärv av uavverkningsrätt återtaganderätt enligt konsument- till skog får avdrag för ingående kreditlagen (1977:981) eller lagen skatt göras endast för vad som har (1978:599) om — avbetalningsköp betalats under redoövisningsperiomellan näringsidkare mfl. får av- den. Rätten tuff avdrag för ingående drag för ingående skatt göras en- mervärdeskatt som tas ut vid infördast för skatt som belöper på vad sel till landet inträder tidigast när en som har betalats under redovis- av tullverket utfärdad tullräkning ningsperioden. Motsvarande gäller har mottagits av den skattskyldige. när medgivande enligt 5 a § tredje Har skattskyldig övertagit annan stycket har lämnats och vid förvärv skaltskyldigs verksamhet eller del av avverkningsrätt till skog. Rätten därav äger han rätt till avdrag för
till avdrag för ingående mervärde- ingående skatt som hänför sig till
skatt som tas ut vid införsel till lan- den tidigare ägarens förvärv för det inträder tidigast när en av tull- verksamheten, i den män denne verket utfärdad tullräkning har skulle haft rätt till avdrag om skatmottagits av den skattskyldige. Har ten hade betalats av honom. skattskyldig övertagit annan skattskyldigs verksamhet eller del därav
äger han rätt till avdrag för ingåcen-
de skatt som hänför sig till den tidigare ägarens förvärv för verksam-
heten, I den mån denne skulle haft
rätt till avdrag om skatten hade betalats av honom.
Delägare i samfällighet för vattenreglering, väghållning eller liknande
ändamål får avdraga ingående skatt som hänför sig till samfällighetens
förvärv med vad som belöper på hans andel i samfälligheten. Vad som nu
Nuvarande lydelse Föreslagen Iydelse
har sagts gäller endast i den mån i samfälligheten deltagande fastighet används I verksamhet som medför skattskyldighet.
Äger eu svenskt aktiebolag. en svensk ekonomisk förening eller en svensk ömsesidig skadeförsäkringsanstalt (moderföretag) mer än nio tiondelar av aktierna i ett eller flera svenska aktieholag (helägda dotterbolag) och tillhandahåller ett av företagen något annat av företagen en tjänst som inte är skattepliktig får det andra företaget göra avdrag för den skatt som belöper på det förstnämnda företagets förvärv eller införsel för tillhandahållande av tjänsten. i den mån avdragsrätt hade förelegat om förvärvet eller införseln hade gjorts av det skattskyldiga företaget. Vad nu har sagts
gäller även aktiebolag vars aktier till mer än nio tiondelar ägs av ett eller flera helägda dotterbolag.
Förvärvar skattskyldig mot vederlag skattepiiktig vara inom landet från
den som ej är skattskyldig för omsättning av varan. skall som ingående
mervärdeskatt för den skattskyldige anses det belopp som skulle ha utgjort
utgående mervärdeskatt för säljaren om denne hade varit skattskyldig för
omsättningen. Vad nu sagts gäller även den som är skattskyldig för för-
medling som avses i punkt 3 första stycket av anvisningarna till 2 8.
Skattskyldig, som i annan verksamhet än serveringsrörelse ullhandahåller kost ät personal, äger rätt till avdrag för ingående skatt som hänför
sig till andra förvärv för detta tillhandahållande än sådana som avser
livsmedel eller andra förbrukningsvaror, i den män ej annat följer av andra stycket av anvisningarna.
Redovisar skattskyldig olika verksamheter var för sig får överskjutande ingående skatt i en verksamhet kvittas mot utgående skatt i annan verksamhet.
Om återbetalning av överskjutande ingaende skatt som ej kunnat kvittas föreskrivs 149 8.
(Se vidare anvisningarna.)
70 8
Belopp som avser omsättning eller skatt enligt denna lag anges i helt
krontal så att öretal bortfaller.
Skattebelopp under 0 kronor be- Skattebelopp under 25 kronor behöver icke betalas in till staten och — höver icke betalas in till staten och återbetalas ej heller. äterbetalas ej heller.
74 8
I fråga om delgivning av beslut Beslut som avses i 33 § denna lag eller utslag enligt denna lag äger 54 — skall sändas till den skattskyldige i och 55 §§ taxeringslagen motsva- — vanligt brev. Sadana försändelser rande tillämpning. får i särskilda fall rekommenderas
eller delges den skattskyldige. 1 frå-
gå om delgivning av beslut eller ut-
slag enligt denna lag äger 54 och
55 §§ taxeringslagen — (1956:623)
motsvarande tillämpning.
Nuvarande lydelse Föreslagen Iydelse
Anvisningar
till 17 8
Avdrag för ingående skatt skall styrkas av skattedebitering på inköps-
faktura, avräkningsnota eller motsvarande handling. Detta gäller dock inte om säljaren enligt 16 § tredje stycket är undantagen från skyldighet att på sådan handling ange skattens belopp och inte heller vid inköp från detaljhandeln, om vederlaget understiger 200 kronor. Rätt till avdrag för ingående skatt som anges i 17 § femte stycket föreligger endast om köpehandling-
en innehåller sådan uppgift som avses i anvisningarna till 16 § sista me-
ningen. |
Avdragsrätten för ingående skatt på driftkostnader för personbil eller
motorcykel som utgör inventarium i skattskyldigs verksamhet eller som förhyrs för bruk i sådan verksamhet omfattar alla sådana kostnader oavsett om fordonet helt eller endast delvis används i verksamheten. Används personbil eller motorcykel, som har förhyrts för annat ändamål än yrkesmässig återuthyrning, i mer än ringa omfattning i verksamhet som medför skattskyldighet föreligger avdragsrätt för 50 procent av den ingående skatt
som belöper på hyran. Avser ingående skatt i annat fall endast delvis
sådant förvärv som omfattas av avdragsrätten eller endast delvis verksamhet som medför skattskyldighet eller verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet, skall beloppet av den avdragsgilla ingående skatten bestämmas genom uppdelning efter skälig grund när annat ej följer av 18 § tredje stycket.
Kan det styrkas att vid leverans av vara till skattskyldig här i landet skatt erlagts för utländsk ej skattskyldig leverantörs räkning vid varans införsel, föreligger avdragsrätt för köparen med belopp motsvarande den av tullmyndigheten uttagna skatten, om avdragsrätt förelegat om köparen själv erlagt skatten.
Avdragsrätten för ingående skatt på jordbruksarrende omfattar hela skatten, även om i arrendet ingår värdet av bostad.
Finansieringsföretag äger rätt till Finansieringsföretag äger rätt till avdrag för ingående skatt som hän- = avdrag för ingående skatt som hänför sig till värdet av vara som enligt = för sig till värdet av vara som enligt köpeavtal återtagits av företaget. köpeavtal återtagits av företaget
när det kan visas att köparen helt
saknat rätt till avdrag för ingående
skatt som hänför sig till dennes förvärv av varan.
Skattskyldigs avdragsrätt omfattar även ingående skatt som hänför sig
till avhjälpande av skada som han vållat i sin verksamhet.
Förvärv eller införsel för verksamhet föreligger även när skattskyldigs kostnad härför bestrides av skadevållande eller försäkringsgivare.
Har fastighetsägare inom tre år från utgången av det kalenderår under
vilket utförts ny-, till- eller ombyggnad av fastighet medgivits skattskyldighet för uthyrning eller upplåtelse av fastigheten eller del därav enligt 2 8 fjärde stycket får han vid redovisningen av skatt avdraga ingående skatt som hänför sig till byggnadsarbeten till den del de avser lokaler, som uppläts för verksamhet som medför skattskyldighet enligt denna lag.
" Senaste lydelse 1982: 449.
12 Riksdagen 1983184, I saml. Nr 75
Denna lag träder i kraft den I januari 1984, såvitt gäller 70 och 74 §§. och i övrigt den 1 mars 1984.
1. De nya bestämmelserna i 5 a, 15 och 17 §§ samt anvisningarna till 17 § tillämpas, om annat inte följer av punkterna 2 och 3 på leveranser och tillhandahållanden som sker efter ikraftträdandet.
2. Ett medgivande som har lämnats enligt de äldre bestämmelserna i
Sa 8 tredje stycket upphör att gälla vid utgången av februari månad 1984. I sådana fall får länsstyrelsen, när synnerliga skäl föreligger, medge anstånd
med betalningen av skatt, som hänför sig till fordringar som har uppkom-
mit under perioderna mars — april. maj — juni, juli — augusti och septem-
ber — oktober 1984 och för vilka likvid inte har influtit vid utgången av resp. redovisningsperiod. Sådant anstånd får medges längst till utgången av år 1984.
3, Den som är redovisningsskyldig får vid redovisning av skatt för den första redovisningsperioden efter utgängen av februari 1984 redovisa utgående skatt som belöper på gjorda tillhandahållanden före den I mars 1984 och samtidigt göra avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller införsel före sistnämnda tidpunkt, under förutsättning att redovisningsskyldighet eller avdragsrätt inte har inträtt dessförinnan. Vad
nu sagts gäller inte ingående skatt som hänför sig till kreditförvärv med
förbehåll om återtaganderätt enligt konsumentkreditlagen (1977:981) eller lagen (1978: 599) om avbetalningsköp mellan näringsidkare m.fl.
Utdrag
FINANSDEPARTEMENTET PROTOKOLL vid regeringssammanträde 1983-11-04
Närvarande: statsministern Palme, ordförande, och statsråden Feldt, Leijon, Peterson, Bodström, Holmberg
Föredragande: statsrådet Feldt
Proposition om konkurrensneutral redovisning av mervärde-
skatt, m. m.
1 Inledning
Mervärdeskatteutredningen (Fi 1971:05) lämnade i maj 1983 sitt sjunde delbetänkande (Ds Fi 1983: 10) Översyn av mervärdeskatten del VII Kon-
kurrensneutral skatteredovisning!. I betänkandet föreslår utredningen åt-
gärder som syftar till att mervärdeskatteredovisningen skall bli konkur-
rensneutral genom att i princip endast en redovisningsmetod skall få tillämpas. Till protokollet i detta ärende bör som bilaga I fogas utredningens
sammanfattning av betänkandet.
Betänkandet har remissbehandlats. En inom finansdepartementet upp-
rättad sammanställning över remissinstanser och remissyttrandena bör fogas till protokollet som bilaga 2.
Jag avser att i detta sammanhang också ta upp vissa andra ändringsförslag som har aktualiserats.
Hänvisningar till paragrafer avser lagen (1968:430) om mervärdeskatt (ML), om inte annat särskilt anges.
2 Mervärdeskatteutredningens förslag
Mervärdeskatteutredningen behandlade och föreslog i ett tidigare delbetänkande (Ds B 1977:6) en övergång till en enhetlig redovisningsmetod för mervärdeskatt. Den proposition som följde, behandlades av riksdagen våren 1979. De ändrade bestämmelserna om bl.a. skatt- och redovisningsskyldighetens inträde började gälla den I januari 1981.
! Utredningsman f.d. depariementsrådet Hans R. Fridolin.
Utredningen hade föreslagit en i princip generell övergång ull faktureringsmetoden dvs. att redovisningen också skall ske för under redovis-
ningsperioden uppkomna skulder och fordringar. Det enda undantaget gällde avbetalningshandeln. Skäle: ull detta undantag var att faktureringsmetoden i detta fall skulle kunna leda till att en säljare vid återtagande av en vara minskade sin utgående skatt medan köparen som fätt göra avdrag för hela den ingående skatten vid förvärvet inte minskade sin ingäende
skatt. Avdraget skulle därför få göras enbart för den skatt som motsvarade betalningen under redovisningsperioden. Som en följd härav skulle också
säljaren få tillämpa kontantmetoden såvitt gällde avbetalningstörsälj-
ningar.
Under remissbehandlingen framfördes kritik mot förslaget. Kritiken gick ut på att kreditgivande företag skulle drabbas av allvarliga likviditets-
effekter vid övergången från kontantmetoden till faktureringsmetoden.
Frågan om övergång tll en enda redovisningsmetod behandlades i tva
propositioner under riksmötet 1978/79 (prop. 1978/79:33 och 14D). I den
senare propositionen underströk dävarande departementschefen det principiellt riktiga i att endast en redovisningsmetod skulle få tillämpas. Mot bakgrund av den kritik som riktats mot en generell övergäng till faktureringsmetoden förordade departementschefen att kontantmetoden även fortsättningsvis skulle få finnas kvar. Det var dock väsentligt bl. u. från kontroll- och neutralitetssynpunkt att användningen av kontantmetoden kraftigt begränsades. Den mer långsiktiga målsättningen borde vara att samtliga skattskyldiga tillämpade faktureringsmetoden. För att begränsa tillämpningen föreskrevs att länsstyrelsen skulle medge dispens etter prövning i varje enskilt fall.
Vid behandlingen av förslaget i skatteutskottet underströk ett enigt utskott att det vid kontantmetoden kan föreligga uppenbara risker för att skatten utnyttjas som ett konkurrensmedel. Med de i propositionen föreslagna dispensmöjligheterna kan sadan skattekonkurrens i viss mån komma att permanentas. Det var därför av vikt, enligt skatteutskottet, alt ansträngningar gjordes för att senare avveckla dispensförfarandet. Enligt utskottet borde mervärdeskatteutredningen pröva denna fråga under sitt
fortsatta arbete.
Det är mot bakgrund av detta uttalande som mervärdeskatteutredningen återigen behandlat frågan om övergång till en enhetlig redovisningsmetod för redovisningen av mervärdeskatt.
Utredningen har inte funnit några skäl till att frångå sitt tidigare, av riksdagen godkända, ställningstagande att mervärdeskatteredovisningen bör ske enligt bokföringsmässiga grunder. Mervärdeskatteutredningen pekar. förutom på de skattetekniska skälen, också på att kreditgivningen
senast behandlade frågan. Kundfördringarna bekinas I allt större utsträckning, vilket innebär att redovisninesskyldigheten får anstå ulls betalningen
inflyter till skillnad mot vad som skulle ske om kontrakten diskonterades
eller överläts. Utredningen konstaterar att kontantmetoden ger den redovisningsskyldige en favör i likviditets- och konkurrenshänscende i förhållande till den som inte får tillämpa kontantmetoden. En övergång till en enda redovisningsmetod är därför motiverad både av skattetekniska skäl och av hänsyn till konkurrensneutraliteten.
Utredningen har funnit att ca 6000 dispenser för en fortsatt kontantmässig redovisning har meddelats och att den tlätenta skatteskulden till staten
från dessa skattskyldiga inte torde understiga en miljard kr. Det har vidare framkommit att det är ett mycket begränsat antal skattskyldiga företag som atnjuter en skattekredit av betydelse. Flertalet dispensfall rör små eller
mycket små belopp. Fördelarna med kontantmetoden är, enligt utredning-
en. således koncentrerade till ett fåtal företag inom olika branscher. Kon-
tantmetoden tillämpas, enligt utredningen, inte av samtliga företag i någon
viss bransch.
Fit metodbyte innebär att berört företag går förlustig den av staten
tillhandahållna krediten och att kompensation för detta får sökas genom
ändrade kreditvillkor eller priser. Utredningen betonar vikten av att alla skall konkurrera på samma villkor i vart fall så vitt gäller mervärdeskatten.
Utredningen konstaterar vidare att en övergång till en enhetlig redovisning av mervärdeskatt mäste leda till att vissa företag drabbas av en kraftig
likviditetsätstramning och att denna elfekt uppkommer oavsett när över-
gången görs. För att sprida övergången föreslår utredningen att länsstyrel-
sen skall få rätt att i vissa speciella fall medge anstånd under viss kortare tid med betalningen.
Särregeln om en kontantmässig redovisning av avbetalningsköpen och
försäljningen infördes med verkan fr.o.m. den 1 januari 1981. Regeln
tillkom för att förhindra ett skattebortfall som annars skulle uppkomma när
ett avdrag som tillfallit en skattskyldig köpare inte kunde korrigeras vid ett återtagande. Samtidigt medgavs säljaren också rätt att redovisa skatt i takt med avbetalningarna. Av praktiska skäl gäller samma regler både för konsumentkreditköp och kreditköp mellan näringsidkare. Utredningen har angett att dessa bestämmelser utnyttjats på ett ej avsett sätt vid försäljning ull köpare som inte är mervärdeskattskyldiga. De tidigare missförhållandena vid försäljning mellan skattskyldiga försvann genom att samma redo-
visningsmetod, kontantmetoden, tillämpades hos både säljare och köpare. Det nya missbruket består, enligt utredningen, i att säljaren vid avbetal-
ningsförsäljning villkorslöst och räntefritt kan förfoga över den skatt som skall utgå på leveransen till dess betalning inflyter. Vid andra kreditförsälj-
ningar skall hela skatten redovisas omedelbart. Erfarenheterna visar att
avbetalningstiderna blir längre och volymen stadigt ökar och att nuvarande
mervärdeskatteregler bidragit till denna negativa utveckling. Eftersom rän-
tan fr.o.m. den I juli 1979 inte heller ingår i beskattningsvärdet innebär gällande regler vid fleräriga avbetalningskontrakt i realiteten en reducering
Prop. 1983/84:75 - 12
av beskattningen. Til! detta skatte3ortfall kommer att de gällande bestäm-
melserna, enligt utredningen, inn2bär redovisningstekniska olägenheter.
Den skattskyldige måste under hela betalningstiden, som i vissa fall är
mycket lång, hålla reda på leveransdagens skattesats, eftersom varje avbetalning skal! skattebeläggas med denna procentsats. Utredningen har funnit att särreglerna om en kontantmässig redovisning snarast bör slopas.
För att inte det tidigare missbruket skall återuppstå föreslår utredningen att skatteredovisningen inte skall justeras när en vara som har sålts på avbetalning återtas från en köpare som är skattskyldig till mervärdeskatt.
Säljaren föreslås alltså inte längr? ha rätt till avdrag för den skatt som motsvarar vad köparen gottskrivs vid återtagandet. Vid försäljning till
privatpersoner uppkommer inga sådana problem och någon ändring av gällande bestämmelser behövs därför inte i dessa fall.
Utredningen har föreslagit att dispensregeln och särbestämmelsen för avbetalningshandeln snarast slopas och att detta skall ske med verkan fr.o.m. den 1 mars 1984. Bokföringsmässig redovisning föreslås gälla för leveranser fr.o.m. nämnda dag raedan äldre bestämmelser — dvs. kon-
tantmetoden — får tillämpas för tidigare tillhandahållanden.
3 Remissyttrandena
Utredningens förslag om övergång till i princip en enda redovisningsmetod har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av i det närmaste samtliga hörda myndigheter och näringslivsorganisationer.
Sveriges grossistförbund och Svenska postorderföreningen har dock bestämt avstyrkt avvecklingen av den s.k. dispensregeln och Motorbranschens riksförbund och Bilindustriföreningen har motsatt sig avvecklingen av särregeln för avbetalningshandeln. Föreningen auktoriserade revisorer och Sveriges bokförings- och revisionsbyråers förbund har varit negativa till bägge förslagen. Skrivelser med ett avstyrkande av förslaget har också inkommit från några enskilda företag. Som skäl för ett bibehållande av
kontantmetoden åberopas framför allt den kraftiga likviditetsbelastning
som drabbar vissa av de företag som nu har dispens och som tvingas över
från kontantmetoden till bokföringsmässig redovisning. De skäl som utred-
ningen anfört för en Övergång anses inte tillräckliga.
Flertalet av de remissinstanser som tillstyrkt utredningens förslag har betonat nödvändigheten av att skattesystemet blir neutralt och att denna åtgärd snarast bör genomföras. Vidare har betonats att åtgärden stärker statens likviditet.
För att mildra övergången har några remissinstanser förordat ett något senare ikraftträdande eller något förmånligare anståndsregler. Kritik har också riktats mot att reglerna vid återgång av köp blir svårtillämpade.
4 Föredragandens överväganden
Vid övergången till ett räkenskapsenligt redovisningssystem fick kontantmetoden fortfarande gälla dels för vissa företag som efter dispens kunde fortsätta att tillämpa den. dels för avbetalningshandeln.
Den s. k. dispensregeln, får anses ha utgjort ett provisorium. Redan när
dispensregeln infördes uttalade föredragande departementschefen och ett
enigt skatteutskott att målsättningen var ett enhetligt redovisningssystem för mervärdeskatten. Skatteutskottet uttalade att ansträngningar borde göras för alt avveckla kontantmetoden och skapa ett enhetligt redovisningssystem som minskade riskerna för snedvridning av konkurrensen.
Utredningen har visat att dispensregeln gett vissa företag betydande förmåner jämfört med konkurrenter som inte lyckats uppfylla kraven för
att få dispens. När kraven för dispens fastställdes var önskemålet att endast de som verkligen skulle drabbas av allvarliga lik viditetspåfrestning-
ar skulle omfattas av dispensen. Utredningen har emellertid visat att de formella förutsättningarna också har kunnat uppfyllas av vissa företag med
mycket små nettokreditbelopp. Totalt har ca 6 000 företag fått dispens. Av dessa företag torde flertalet dock vara mycket små och ha små nettokreditbelopp. Vidare har utredningen framhållit att ingen bransch i sin helhet har
fätt behålla kontantmetoden vilket innebär att mervärdeskattekonsekvenserna för företagen blir helt beroende på hur företagen lämnar och finansierar sin kredit till kunderna. Mot bakgrund av skatteutskottets tidigare eniga uppfattning och utredningens genomgång har jag funnit att de nuvarande reglerna inte längre kan behållas. Det är inte minst av rättviseskäl viktigt att alla skattskyldiga får arbeta under samma villkor när det gäller mervärdeskatten, dvs. att reglerna är konkurrensneutrala. Det är givet att ett genomförande av förslaget leder till kraftiga lik viditetspåfrestningar för vissa skattskyldiga men det är också dessa skattskyldiga som har de största förmänerna av de nuvarande reglerna.
Sammanfattningsvis har jag den bestämda uppfattningen att kontantmetoden inte är förenlig med ett konkurrensneutralt skattesystem vad gäller kredithandeln. I all synnerhet gäller detta om, som nu har skett, redovisningsbestämmelserna är så utformade att rätten till kontantredovisning är förbehållen ett mycket begränsat antal skattskyldiga.
Medgivna dispenser för tillämpning av kontantmetoden har också ut-
nyttjats bl.a. av stora finansieringsföretag för nya former av kreditgivning
som endast kan förklaras av de favörer redovisningsmetoden ger. Företag
vars egentliga verksamhet hittills har varit att lämna penningkrediter har
gätt in som mellanled mellan den faktiske Ieverantören och dennes faktiske köpare när fråga varit om exempelvis investeringar i mångmiljonklassen hos industrin och hos kommunerna. Det kreditgivande mellanledet får sina lämnade varukrediter finansierade till 19 procent av allmänna medel, medan denna förmän inte står den faktiske leverantören till buds i de fall då denne tillämpar faåktureringsmetoden.
De lämnade varukrediterna är i vissa fall mångåriga. Exempel finns på 15-20 års amorteringstid. Får systenet fortsätta kan statens ränteförluster bli avsevärda. Det är angeläget att uppbördsbestämmelserna inte ger förmåner åt ett fåtal företag. Det kraftiga utslaget för ett slopande av dispensregeln vid remissbehandlingen har också övertygat mig om att utredningens förslag är riktigt. Vidare bör återigen betonas riksdagens principiella uppfattning som redovisades redan år 1978. Det bör ha stått klart för alla som har fått dispens att detta förfarande enbart var ett provisorium.
Mot bakgrund av det anförda bör möjligheten till redovisning av mervärdeskatt enligt kontantmetoden efter dispens snarast upphävas. Jag återkommer senare till hur och när avveckligen bör göras.
Vid omläggningen till räkenskapsenlig redovisning den 1 januari 1981 fick avbetalningshandeln generell möjlighet till kontantmässig redovisning av skatt som hänförde sig till varor som sålts med förbehåll om återtaganderätt. Samtidigt föreskrevs att köparens avdrag för ingående skatt skulle göras i takt med amorteringarna. Ändringen motiverades främst av önskemålet att förhindra ett skattebortfall som annars skulle uppkomma när ett avdrag som hade medgetts en köpare inte i praktiken kunde återkrävas när godset återtogs av säljaren på grund av köparens bristande betalning, medan säljaren redovisade skatt endast på vad köparen faktiskt betalade. Utredningen har föreslagit att särbestämmelserna för avbetalningshandeln slopas eftersom systemet lett till oberättigade fördelar för denna kreditform jämfört med andra. Reglerna har också utnyttjats på ett sätt som inte var förutsett vid införandet. Antalet avbetalningsköp med mycket långa avbetalningstider har ökat. Detta gäller exempelvis vissa delar av båthandeln. |
Utredningen har också framhålli: att det ur redovisnings- och kontrollsynpunkt är en nackdel med särbestämmelser och att det i dag finns nya finansieringsformer som ändå möjliggör omedelbar avdragsrätt för köparen.
I likhet med i det närmaste samtliga remissinstanser har jag funnit att utredningens förslag är välmotiverat. Detta gäller också förslaget att redovisningen hos mervärdeskatteskyldig säljare och köpare inte skall ändras vid återtagande av en vara som sålts på avbetalning. De synpunkter som några remissmyndigheter framfört om svårigheterna för säljaren att kontrollera om köparen haft rätt till avdrag för ingående skatt eller cj är enligt min mening överdrivna. Det torde snarare vara så att säljaren oftast är väl medveten om köparens avdragsrätt, eftersom detta förhållande kan påverka betalningsplanen m.m. När det gäller t.ex. försäljning av personbilar. som ofta säljs på avbetalning, har köparen nästan aldrig rätt till avdrag för ingående skatt. Det bör enligt min mening kunna krävas att säljaren kan visa att köparen inte haft rätt till avdrag för ingående skatt på förvärvet för att säljaren skall kunna få korrigera sin skatt vid ett återtagande. Detta förhållande bör enkelt kunna klarläggas redan vid kontraktstecknandet.
Samma regler bör. som också flera remissinstanser påpekat. gälla även i de fall då kontrakt överlåts till ett finansieringsföretag och da köparen endast delvis haft avdragsrätt. Utredningens förslag till nya regler + MI bör
förtydligas på denna punkt.
Med hänvisning till vad jag nu har anfört förordar fag att den s.k. dispensregeln slopas. att avbetalningshandeln också skall redovisas enligt räkenskapsenlig redovisningsmetod och att säljarens och köparens redovisning av mervärdeskatt inte ändras vid atertagande av vara som sålts på avbetalning när köparen helt eller delvis haft rätt till avdrag för ingaende mervärdeskatt vid förvärvet.
Vid remissbehandlingen har framhållits att det kan uppstå problem vid återtagande av vara när antingen säljaren eller köparen redovisar skatt enligt bokslutsmetoden, dvs. använder kontantmetoden under aret och beaktar fordringar och skulder endast vid räkenskapsarets utgång. I dessa fall föreligger inte kongruens i redovisningsskyldighetens inträde och avdragsrättens inträde. För att komma till rätta med detta problem, som också kan leda till ett skattebortfall. och för att underlätta redovisningen förordar jag I likhet med vad vissa remissinstanser föreslagit att redovisningsskyldighet resp. avdragsrätt vid avbetalningsaffärer mellan näringsidkare skall. hos den som har redovisning enligt bokslutsmetoden. ske i den redovisningsperiod under vilken varan har levererats.
Som utredningen framhållit torde övergångsproblemen i likviditetshän-
seende för dem som tvingas övergå från en kontantredovisning till en
redovisning enligt faktureringsmetoden bli lika stora oavsett när övergång-
en sker, förutsatt att kreditvillkor. priser m.m. inte ändras innan eter i samband med övergången. I administrativt hänseende underlättas självfallet övergången om lång tid förflyter mellan beslut och ikraftträdande.
Såsom framgått tidigare har både dispensregeln och särregeln för avbetalningshandeln kommit att utnyttas på ett sätt som inte var avsett då reglerna infördes. Försäljningar med mycket länga kredittider är numera inte ovanliga. En del konstlade transaktioner har gjorts enbart för att dra nytta av de förmånliga mervärdeskattereglerna. Detta innebär att ett omfattande missbruk och skattebortfall sannolikt skulle uppkomma om de nuvarande reglerna behölls under en längre tid för att ge de skattskyldiga god tid att anpassa sig till eller förbereda sig för de nya reglerna. Ju längre tid de nuvarande reglerna behålls desto fler transaktioner kommer att omfattas av nuvarande regler och desto större blir också de redovisningsoch kontrollmässiga nackdelarna. Jag har mot denna bakgrund funnit det mycket angeläget att utredningens förslag genomförs snarast möjligt. Den
av utredningen föreslagna ikraftträdandetidpunkten, den I mars 1984, är
enligt min mening en rimlig avvägning mellan de olika intressen som gör sig gällande då det gäller att fastställa ikraftträdandetidpunkten. De nya reg-
lerna bör som utredningen framhållit enbart gälla ullhandahållanden som
görs efter utgången av februari månad 1984.
Vid remissbehandlingen har hävdats alt vissa företag eller grupper av företag skulle drabbas särskilt härt av övergången. Till dessa hör bl.a. postorderföretagen. Det finns enligt min mening inte någon realistisk möjlighet att skapa särskilda regler för t.ex. företag i en viss bransch eller av viss typ. Däremot bör det under en övergångstid vara möjligt att ge anständ med betalning av skatten. I likhet med flera remissinstanser har jag funnit att de av utredningen föreslagna reglerna är onödigt komplicerade. Fänsstyrelsen bör medges rätt att medge anstånd med skattebetalningen under viss tid för ett enskilt företag som får övergå fran kontantmetoden till faktureringsmetoden. Anständ bör dock komma ifråga endast i de fall där nettokrediterna beloppsmöässigt är av betydande storlek. Anständet bör omfatta endast skatten på sådana fordringar som har uppkommit under perioderna mars-april, maj-juni. juli-augusti eller september--oktober 1984 och som inte har betalats före utgången av redovisningsperioden. Anständ bör inte kunna medges langre än fram ull ärsskifttet 1984/85. Det bör beaktas I detta sammanhang att de nya reglerna endast gälter tillhandahällanden efter ikraftträdandet. Leveranser som ägt rum före ikraftträdandet får redovisas även fortsättningsvis enligt de gamla bestämmelserna.
I likhet med vad som föreslagits av några länsstyrelser och Svenska revisorsamfundet bör möjlighet införas alt avskatta utestående fordringar och skulder i samband med övergången. Detta bör dock inte gälla ingående skatt på avbetalningsköp eftersom den utgående skatten hos säljaren i enlighet med de gamla bestämmelserna fortfarande skulle kunna minskas med den beräknade skatten på ätertagningsvärdet. Den föreslagna avdragsbegränsningen gäller enbart leveranser som gjorts efter ikraftträdandet.
Vidare bör i övergångsbestämmelserna uttryckligen föreskrivas att de dispenser som medgetts för en fortsatt redovisning enligt kontantmetoden upphör att gälla den I mars 1984.
5 Övriga frågor
Genom en hänvisning i 49 § sista stycket ML ull uppbördslagens bestämmelser om restitution av skatt skall belopp understigande 25 kr. inte
återbetalas. I 70 &$ MEL föreskrivs emellertid att skattebelopp under 10 kr. inte behöver betalas in till staten och inte heller behöver återbetalas. Sistnämnda bestämmelse bör ändras så att den överensstämmer med upp-
bördslagens beloppsgräns.
Fnligt 74 § gäller. genom en hänvisning till 54 § taxeringslagen, att
beslut enligt MI. skall tillställas den skattskyldige genom delgivning om det är av betydelse alt bevis om mottagandet erhålls. Beslut enligt 33 § om
ändring av fastställd skatt kan numera omprövas under en sexårsperiod
och slutligt beslut kan också meddelas under lika lång tid. Det finns därför
Prop. 1983/84: 75 . I >
knappast någon anledning att behålla denna regel i ME. Att slopa regeln skulle dessutom innebära vissa fördelar när det gäller övergangen till det nya ADB-systemet för mervärdeskatten. Beslut enligt 33 § bör förtsättningsvis normalt kunna sändas till den skattskyldige i vanhigt brev. 74 § bör ändras i enlighet härmed och utformas i överensstämmelse med vad som gäller enligt 69 § 4 mom. taxeringslagen (1956:623).
Ändringarna i 70 och 74 88 bör träda i kraft den I januari 1984.
6 Lagrådets hörande
Med hänsyn tull lägstiftningsfrågornas enkla beskaffenhet anser jag att en lagrådsgranskning bör kunna underlåtas.
7 Hemställan
Med hänvisning till vad jag nu har anfört hemställer jag att regeringen föreslår riksdagen att antaga ett inom finansdepartementet upprättat för-
slag till lag om ändring i lagen (1968: 430) om mervärdeskatt.
8 Beslut
Regeringen ansluter sig till föredragandens överväganden och beslutar att genom proposition föreslå riksdagen att antaga det förslag som föredraganden har lagt fram.
IS
Bilaga I
Mervärdeskatteutredningens sammanfattning av betänkandet (Ds Fi 1983: 10) Översyn av mervärdeskatten Del VII Konkurrensneutral skatteredovisning
Genom riksdagsbeslut våren 1979 infördes med verkan fr.o.m. den I Januari 1981 väsentligt ändrade bestämmelser om redovisningen av mervärdeskaltt.
De nya bestämmelserna innebar. att den ditutlls gällande huvudregeln om kontantmässig skatteredovisning ersattes med en redovisning enligt bokföringsmässtiga grunder. [stället för redovisning enligt kontant influtna likvider och kontant betalda förvärv under redovisnings- eller deklarationsperioden stadgades som ny huvudregel att skatteredovisningen skall avse under perioden verkställda leveranser och förvärv. varvid redovisningsskyldigheten inträder när tränsaktionen bokförs eller borde ha
bokförts. dock senast vid beskattningsärets utgång.
Av särskilda skäl. bl.a. för att motverka negativa konsekvenser i likviditetshänseende för de skattskyldiga. gjordes vissa undantag från regeln om bokföringsmässig skatteredovisning varigenom ett begränsat inslag av kontantmässig redovisning blev kvar. Sålunda tillkom en dispensregel enligt vilken länsstyrelsen under vissa förutsättningar ägde medge kontant-
mässig skatteredovisning för skattskyldiga med kreditförsätjning. Vidare
bibehölls. främst av andra än likvititetsskäl. en rätt ull sådan skatteredovisning för omsättning i viss avbetalningshandel.
I det av riksdagen godkända utskottsbetänkandet. som läg till grund för
riksdagsbeslutet (SKU 1978/79:52) uttalades emellertid också. att medgivande av kontantmässig redovisning av skatt innebär uppenbara risker för
att skatten utnyttjas som ett konkurrensmedel. Ansträngningar borde där-
för göras för att avveckla dispensförfarandet och att skapa ett enhetligt
redovisningssystem. I enlighet med riskdagens beslut fick vi i uppdrag att pröva denna fråga.
I arbetet därmed fann vi att det förelåg omständigheter som gav anledning all pröva frågan om en avveckling inte endast av dispensregeln utan även rätten till kontantmässig redovisning av skatten på omsättning i avbetalningshandeln. Behandlingen av dessa frågor har också lett till att även pröva frågan om den skattemässiga behandlingen av återtagande av vara på grund av bristande betalning.
Avveckling av dispensregeln
Dispensregeln. som finns intagen i 5 a 8 tredje stycket lagen om mervärdeskatt (MD), tillkom som nämnts för att motverka annars uppkommande ej acceptabla Tikviditetspäfrestningar. Enligt inhämtade uppgifter visade det sig att knappt 6000 av de dryg: 420000 registrerade skattskyldiga har
medgetts dispens för kontantmässig skatteredovisning. Dessa skattskyldigå dominerar inte antalsmässigt i nagon bransch. Av inhämtade uppgifter framgår vidare att det i fråga om Nertalet dispenser rör sig om beloppsmässigt föga betydande skattekrediter och att därmed behovet av dispens från likviditetssynpunkt är av underordnad betydelse. I vissa fall rör det sig
emellertid om betydande sådana krediter och därmed också om betydande
törmäner i förhållande tull andra skattskyldiga inom samma bransch som inte medgetts dispens oaktat en omfattande kreditgivning ull kunderna. Det är angeläget att samtliga skattskyldiga som har att redovisa skatt av den storlek det är fråga om skall göra det på lika villkor. Detta är en grundförutsättning för att neutralitet i beskattningen skall uppnås. Detta i förening med de uppenbara fördelarna med ett enhetligt redovisningssystem för mervärdeskatten motiverar enligt vår mening att dispensregeln slopas.
Vi är medvetna om att en övergång från kontantmässig till bokföringsmässig skatteredovisning för vissa skattskyldiga kommer att medföra en
betydande likviditetsätstramning. Detta är ofrånkomligt. För de skattskyl-
diga som genom dispensregeln åtnjuter betydande skattekrediter mäste det dock genom riksdagens uttalande ha stått klart att dispensregeln var att se som ett temporärt provisorium. Vi anser därför att beslut nu bör fattas om ett slopande av dispensregeln och vi föreslår att övergång ull bokföringsmässig skatteredovisning för de skattskyldiga som erhållit dispens bör ske från den I mars 1984. Denna redovisningsform bör därvid gälla i fråga om omsättning och förvärv fr.o.m. den dagen, medan skatteredovisningen för de berörda skattskyldigas då utestående kundfordringar och leverantörsskulder får ske med fortsatt ullämpning av den s.k. kontantmetoden.
Det kan emellertid inte uteslutas att omläggningen i vissa fall kan skapa lik viditetsproblem av sådan omfattning att betalningssvärigheter skulle uppkomma. Vi föreslår därför att länsstyrelsen, när synnerliga skäl föreligger, skall kunna medge visst anständ med inbetalningen av skatt för den första redovisningsperioden efter omläggningen, dvs. perioden mars-april 1984, för vilken skatt skall redovisas senast den 5 juni 1984. Vi föreslår att anständet skall avse den yviterligare skatt som den skattskyldige har att erlägga genom omläggningen, dvs. den skatt som skall redovisas enligt bokföringsmässiga grunder utöver vad som enligt tidigare omsättning och förvärv får redovisas kontantmässigt. Detta tillkommande belopp föreslås få erläggas med en tredjedel i den första redovisningen efter omläggningen och resten lika fördelat på de därpä följande två ordinarie redovisningarna.
Skutteredovisningen för avbetalningshandeln
Rätten till kontantmässig skatteredovisning för avbetalningshandeln regleras I Sa $ andra stycket ML. Den omfattar skatteredovisningen för kreditförsäljning med förbehäll om atertaganderätt enligt konsumentkreditlagen (1977:981) elter lagen (1978:599) om avbetalningsköp mellan nä-
ringstdkare m.fl. och innebär att redovisningen av skätten för sädan om-
sättning får anstå tll eller ske i takt med att betalningen inflyter. Av
bestämmelsen i 17. $ andra stycket ME följer. att skattskyldig köpares rätt till avdrag för ingaende skatt för förvärv mot avbetalning får utnyttjas först i takt med att betalning sker tll levorantören. Au märka är att feverantören
kan tillämpa huvudregeln om bokföringsmässig skatteredovisning vad gäl-
ler rätten till avdrag för ingaende skatt för andra förvärv ån sådana avbetalningsköp som den aktuelta bestämmetsen avser. Detta innebär att leverantörerna normalt inte har nagon outnyttjud avdragsrätt.
Vi har kunnat konstatera att särbestämmelserna för avbetalningshandeln kommit att utnyttjäs på ett ej avsett sätt. Genom transaktioner i förening med lånefinanslering uppnås ränte- och likviditetstörmåner för parterna och samtidigt en uppskjuten beskattning som leder till faktiska eller i vart fall räntemässiga förluster för staten. Exempel på sådana transaktioner
som helt bygger på möjligheten till kontantmässig skatteredovisning läm-
nas I betänkandet.
Rätten till kKontantmässig redovisning av omsättning i avbetalningshandeln och den därtill kopplade kontantmässiga avdragsrätten för skattskyldiga köpare ger dessutom upphov tll betydande redovisningstekniska och kontrollmässiga problem,
Enligt vår mening ger särbestämmelserna avbetalningshandeln fördelar
gentemot annan kredithandel som har att tillämpa bokföringsmässig skat-
teredovisning och att därmed uppkommer en bristande konkurrensneutralitet i beskattningen. Vi menar också att ett slopande av dessa särbestämmelser inte kan sägas påverka likviditeten totalt sett när det gäller träunsaktioner mellan skattskyldiga. I dessa fall gäller — med bortseende från att parterna kan ha olika långa redovisningsperioder för skatten — att säljarens skyldighet att redovisa hela skatten redan vid bokföringen av den
fakturerade leveransen motsvaras av en rätt för köparen till avdrag för
samma belopp i sin skatteredovisning för samma period.
Vid avbetalningsförsäljningar till ej skattskyldiga köpare föreligger ingen avdragsrätt för ingående skatt hos köparen och effekten av ett slopande av kontantmässig skatteredovisning för säljaren blir därmed en annan. Enligt vår uppfattning bör det dock i princip ankomma på företagen att finansiera
beviljade avbetalningskrediter utan hjälp av skattekrediter som inverkar på
konkurrensförhållandena. Vi erinrar om att pristillägg i form av ränta vid kreditförsäljningen numera inte inräknas i beskattningsvärdet.
Vi anser alt särbestämmelserna om kontantmässig skatteredovisning för
avbetalningshandeln enligt 5 a § andra stycket ML bör slopas snarast och föreslår att detta skall ske med verkan fr.o.m. den I mars 1984. Bokföringsmässig skatteredovisning föresläs gälla för omsättning och avdrags-
gilla förvärv fr.o.m. den dagen, medan kontantmetoden får tillämpas för redovisningen av då utestående kundfordringar och härtill knuten avdrags-
rätt för köparna.
Återtagande uv vara
I betänkandet behandlas även skatteredovisningen för det fall en vara tas tillbaka på grund av bristande betalning från köparen. Enligt rättspraxis betraktas en sådan åtgärd som återgång av köp och därmed far säljaren göra avdrag för skatt som han har redovisat vid försäljningen ull sådan del som svarar mot utebliven betalning. Vi föreslår att sådana avdrag inte skall
få göras i fortsättningen i fråga om sådana fall där köparen är skattskyldig och har rätt till omedelbart och fullt avdrag för skatten på förvärvet.
Vära I betänkandet framlagda förslag föranleder ändringar i 5 a. I5 och
17 88.
Bilaga 2
Sammanställning av remissyttrandena över mervärdeskatteutredningens betänkande (Ds Fi 1983: 10) Oversyn av mervärdeskatten del VII Konkurrensneutral skattere-
dovisning
Remissinstanser
Remissyttranden har inkommit från kapumarrätten i Stockholm. riksrevi-
sionsverket (RRV). riksskatteverket (RSV 1), komimerskollegium, sumtliga
länsstyrelser. fullmäktige i Sveriges riksbank, Elektriska instaällutörsorvanisationen FIO, Finansbolageas förening, Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR, Företagareförbundet SER. Kooperativa förbundet (KF). Landsorganisationen i Sverige (LO), Landstingsförbundet, Lantbrukarnas riksförbund (ERE). SHIO-Faomiljeföretagen, Sweboat — Bäåtbranschens riksförbund, Svensk industriförening, Svenska arbetseivareföreningen (SAF), Svenska kommunförbundet, Svenska postorderföreningen, Svenska revisorsamfundet SRS, Svenska åkertiförbundet, Sveriges bokföringsoch revisionsbyråers förbund SBRF, Sveriges grossistförbund, Sveriges industriförbund och Sveriges redovisningskonsulters förbund. Gemensamt yttrande har avgeus av Motorbranschens riksförbund och Bilindustriföreningen. LRF har som eget remissyttrande åberopat ett utlåtande av Lantbrukarnas skattedelegation. Kopmmerskollegiwm har överlämnat vu-
rande avgivet av Stockholms handelskammare.
Skrivelser med synpunkter på utredningens förslag har dessutom inkommil från Västsvenska handelskammaren, Hagenfeldt-Affärerna AB, SSAB Svenskt Stål AB. Föreningen för köpmannakonton, Strömbergs Idrottsböcker och Pappersgruppen AB.
I Avveckling av dispensregeln och särregler för avbetalningshandeln
Mervärdeskatteutredningen har föreslagit en övergäng till ett i princip enhetligt redovisningssystem. Utredningen föreslår att den nuvarande dis-
pensmöjligheten från en bokföringsmässig redovisning slopas och att sär-
bestämmelserna om en kontantmässig redovisning av avbetalningshandeln
också slopas.
Pessa förslag har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av i det närmaste
samtliga hörda remissinstanser. Sålunda tillstyrks utredningens bägge för-
slag av kammarrätten i Stockholm, RSV, samtliga länsstyrelser utom länsstyrelsen i Skaraborgs län sant av RRV. kommerskollegium, fullmäktige i Sveriges riksbank, EIO, Finansbolagens förening, KF, LÖ, Lands-
tingsförhundet, ERF. SHHO-Familjeföretagen, Sweboat — Båtbranschens riksförbund, Företagarförbundet SER, Svenska kommunförbundet. Svenska revisorswnfundet SRS. Svenska äkeriförbundet. Sveriges industriförbund. SAF och Sveriges redovisningskonsulters förbund.
Länsstyrelsen i Skaraborgs län tillstyrker att den s.k. dispensregeln
avskaffas men föreslår en fortsatt kontantredovisning för köparen vid
avbetalningsaffärer.
Svensk industriförening har pekat på möjligheterna att lösa den bristande konkurrensneutraliteten genom en schabloniserad kreditavgift. Likviditetsproblemen skulle då bortfalla samtidigt som kapitalet hålls kvar i företagen.
FAR biträder tanken på ett enhetligt och förenklat redovisningssystem men framhåller. med hänvisning till likviditetseffekterna, att kontantredovisningen bör finnas kvar. Sveriges bokförings- och revistonsbyråders förbund har avstyrkt förslaget. eftersom det får allvarliga följder i likviditetshänseende för vissa skattskyldiga.
Beträffande de ändrade reglerna för avbetalningshandeln anser FÅR att konsekvenserna inte är tillräckligt utredda och Sveriges hokförings- och revistonsbyråers förbund att förslaget leder till en otillbörlig styrning av företagens finansteringsprinciper.
Sveriges grossistförbund och Svenska postorderföreningen, som enbart behandlat den s.k. dispensregelns avskaffande. avstyrker detta förslag. Grossistförbundet menar att ett genomförande av förslaget för vissa företag innebär en allvarlig belastning både likviditets- och resultalmässigt. Den kreditgivande partihandeln blir tvungen att förskottera skatten. vilket leder till högre priser. Förbundet framhåller vidare att de förslag som enligt utredningen skulle vara missgynnande inte varit särskilt högljudda i sina protester. Den konkurrensbild som utredningen målar upp finns inte enligt förbundet. De tidigare framförda farhågorna att den kontantmässiga redovisningen skulle utnyttjas som ett konkurrensmedel har inte besannats. Enligt förbundet finns det ingen anledning att avveckla dispensregeln. Inte heller nägra kontrollmässiga aspekter kan anföras för förslaget.
Postorderföreningen anser att utredningen inte förebragt några skäl för att avskaffa den kontantmässiga redovisningen. Allmänt mäste det enligt föreningen anses som en logisk och ändamålsenlig princip att den skattskyldige innan skatt erlägges till staten själv har uppburit den intäkt som föranleder skatten. Den skattskyldige skall inte behöva förskottera skatten. Utredningen har enligt föreningen inte beaktat detta. En enhetlig tillämpning av bokföringsmässig redovisning kan inte enligt föreningen
innebära någon neutralitet. Föreningen anser att det inte finns någon grund
för utredningens påstäende om att riksdagen uttalat sig för en redovisningsmetod och att hänsynstagandet till likviditetsproblemen av riksdagen skulle ha betraktats som ett provisorium. Den likviditetsåtstramning som skulle drabba postorderhandeln. 100 milj. kr.. skulle bli mycket betungan-
de och få konsekvenser för företagens sysselsättning och vidareutveckling. Den ökade räntebelastningen, ti!l följd av likviditetspåkänningen, blir i dagsläget 20 milj. kr. per år. Föreningen protesterar — oavsett vilka regler som skall gälla avbetalningshandeln — bestämt mot förslaget att upphäva dispensregeln.
SSAB Svenskt Stål AB, Västsvenska handelskammaren. Hagenfeldtaffärerna AB. Föreningen för köpmannakonton, Pappersgruppen AB och Strömbergs Idrottsböcker har i var sin skrivelse, under åberopande av de allvarliga likviditetseffekter. som kan uppstå, framhållit nödvändigheten av att dispensregeln som möjliggör en fortsatt kontantmässig redovisning får finnas kvar.
I ett gemensamt remissvar har Motorbranschens riksförbund och Bilindustriföreningen framhållit nödvändigheten av att den kontantmässiga redovisningen bibehålls såvitt gäller avbetalningshandeln. I remissvaret hävdas att den kontantmässiga skatteredovisningen inte lett till något omotiverat och betydande skattebortfall som utredningen påstått. En övergång till bokföringsmässig redovisning innebär för statsverket inga som helst fördelar. Förslaget leder inte, som utredningen påstår, till några förenklingar av skatteredovisningen. I remissvaret framhålls de stora likviditetspåfrestningar som uppstår hos avbetalningssäljarna. Likviditetsförsämringen uppskattas till 600 milj. kr. enbart för bilhandeln. Vidare framhålls att förslaget leder till att statsverkets förlustrisk för utebliven betalning övervältras på säljaren.
Länsstyrelsen i Stockholms län framhåller att det även efter ett genomförande av utredningens förslag föreligger skillnader mellan redovisningsskyldighetens inträde resp. avdragsrättens inträde. Detta gäller i de fall där köpare och säljare har faktureringsmetoden och den andra parten bokslutsmetoden. För att komma tillrätta med detta problem förordar länsstyrelsen — i avvaktan på en fullständig övergång till faktureringsmetoden — att den som har bokslutsmetoden får ett omedelbart avdrag för de förvärv som görs på avbetalning. Analogt föreslås samma gälla för säljare som har bokslutsmetoden. Liknande synpunkter har framförts av länsstyrelsen i Kronobergs län. Även länsstyrelsen i Jönköpings län framhåller att redovisningen under löpande år bör göras likformig oberoende av faktureringseller bokslutsmetod hos säljare och köpare. Länsstyrelsen i Malmöhus län ifrågasätter om inte all mervärdeskatt bör redovisas i dessa fall i sin helhet vid första betalningstillfället. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län menar att redovisningen skall ske då fakturan bokförs eller borde ha bokförts enligt god redovisningssed. Liknande synpunkter har framförts av länsstyrelsen i Ålvsborgs län. Länsstyrelsen i Blekinge län anser att redovisning resp avdragsrätt skall göras för den period då varan levereras.
Länsstyrelsen i Hallands län befarar att en ändring av reglerna innebär att fler skattskyldiga kommer att begära en övergång till redovisning enligt bokslutsmetoden. Länsstyrelsen föreslår för att motverka en sådan över-
gång att reglerna om rätt till redovisning enligt bokslutsmetoden skärps. Denna metod bör endast få tillämpas om god redovisningssed medger
detta. Länsstyrelsen i Gävleborgs län befarar också att åtskilliga skattskyldiga begär en övergång till bokslutsmetoden. Länsstyrelsen föreslår att sådan övergång endast skall få göras i samband med räkenskapsårets utgång.
Vid ett slopande av kontantmetoden bör, enligt länsstyrelsen i Jämtlands län. möjligheten till användning av bokslutsmetoden ökas.
2 Återtagande av vara
För att motverka missbruk och skattebortfall har utredningen föreslagit
att en säljare som återtar en vara från mervärdeskattskyldig köpare i
fortsättningen inte skall har rätt att göra avdrag för den skatt som svarar mot det belopp som gottskrivs köparen.
Förslaget har i allmänhet tillstyrkts eller lämnats utan erinran av remissinstanserna. Endast länsstyrelsen i Jämtlands län, Sweboat — Båtbranschens riksförbund och Finansbolagens förening har uttryckt tveksamhet mot
förslaget. Dessa menar att särregeln leder till att olika former av köp kommer att behandlas olika vid återtag eller eller återgång av köp. Kam-
marrätten i Stockholm och några länsstyrelser har riktat uppmärksamhe-
ten på att säljaren vid återtag av vara måste ha ingående kännedom om
köparens verksamhet och dennes skatteredovisning för att rätt kunna tillämpa utredningens förslag till reglering av avdragsrätten vid återtag. Detta är främmande för mervärdeskatten men de föreslår ingen annan lösning. Även Svenska revisorsamfundet pekar på nu nämnda svårigheter. Länsstyrelserna i Uppsala, Södermanlands, Värmlands och Örebro län framhåller att sekretess torde lägga hinder 1 vägen för en kontroll av säljaren om köparens skatteredovisning. Länsstyrelserna i Uppsala och Örebro län ifrågasätter om det inte räcker om säljaren kontrollerar att köparen var registrerad som redovisningsskyldig vid tidpunkten för köpet. Länsstyrelserna i Södermanlands och Västmanlands län har förslagit att kontrollen inriktas på om köparen är registerad vid tidpunkten för återtagandet. Även länsstyrelsen i Östergötlands län föreslår en anknytning till registreringen.
Länsstyrelsen i Kopparbergs län anser att bestämmelser bör införas som
ålägger köparen att i samband med ett återtagande i avräkningen till säljaren redovisa hur tidigare debiterad skatt har behandlats. Länsstyrelserna i Stockholms, Uppsala, Södermanlands, Blekinge, Göteborgs och Bohus samt Värmlands län har funnit att bestämmelserna inte ger ett önskat resultat i de fall där säljaren överlåter sina kundfordringar till
ett finansieringsföretag. Avdragsrätten vid bristande betalning tillkommer i dessa fall enligt gällande bestämmelser finansieringsföretaget. Denna be-
stämmelse bör ändras så att inte heller finansieringsföretaget får avdragsrätt vid återtagande från den som haft rätt till avdrag vid förvärvet. Det har vidare påpekats att bestämmelserna kan kringgäas genom andra avtalskonstruktioner än de tvä avbetalningslagarna. Länsstyrelsen i Östergötlands län föreslår att reglerna om återtagande bör göras generella och gälta allt återtagande av varor där köparen inte fullgjort sina förpliktelser enligt köpeavtalet. Liknande synpunkter har framförts av länsstyrelsen i Värmlands län.
I förtydligande syfte föreslår nägra länsstyrelser och RSV att det uttryckligen av lagen framgår att förbudet mot avdrag vid återtagande av vara också skall gälla i de fall köparen endast delvis haft avdragsrätt för förvärvet.
Kammarrätten i Stockholm och RSV förslår för att undvika oklarheter att uttryckliga regler införs om hur värderingen skall göras vid återtagande av köp. RSV föreslår att sådana regler införs i konsumentkreditlagen och lagen om avbetalningsköp mellan näringsidkare m.fl. Finansbolagens förening hemställer att det skall vara försäljningsvärdet och inte värderingsvärdet som skall ligga till grund för mervärdeskatteavdragets storlek.
3 Anstånd
För att underlätta övergången har utredningen föreslagit att länsstyrelsen ges möjlighet att medge anstånd med betalningen.
Flera länsstyrelser har ansett att utredningens förslag till anständsbestämmelser är onödigt komplicerade och oprecisa. Detta skulle enligt dessa länsstyrelser leda till ett administrativt resurskrävande merarbete hos länsstyrelserna. Ett enklare system bör skapas. En senareläggning av ikraftträdandet minskar behovet av anständ. Länsstyrelserna i Östergötlands och Kopparbergs län anför att de ordinarie anständsbestämmelserna
145 & ML efter hänvisning bör kunna tillämpas I dessa fall. Länssivrelser-
na i Uppsala, Gotlands, Värmlands, Örebro och Västmanlands län har föreslagit att anståndet endast skall avse en senare inbetalning vid ett enda tillfälle. Länsstyrelsen t Södermanlands län föreslär en månads anstånd med redovisningen under tre på varandra följande redovisningsperioder. SHIO-Familjeföretagen anser ati de föreslagna anständsbestämmelserna är klart otillräckliga. Organisationen har pekat på de övergangsbestämmelser som fanns vid övergången 1981 och som gav länsstyrelsen möjlighet alt medge anstånd med inbetalningen under två kalenderår och föreslagit att liknande bestämmelser införs nu.
Svenska postorderföreningen anser att övergangsbestämmelserna. om förslaget genomförs, måste avse helt andra belopp och helt andra tider. om man inte allvarligt vill skada de företag som drabbas av bestämmelserna.
4 Ikraftträdande
Länsstyrelserna i Uppsala, Södermanlands, Östergötlands. Gotlands, Örebro, Västmanlands, Kopparbergs, Gävleborgs, Jämtlands och Norrbottens län har föreslagit att de nya bestämmelserna sätts I kraft i samband
med ett ordinarie bokslutsdatum. En framflyttning till den 1 maj eller I juli
1984 ger enligt dessa remissinstanser också bättre rådrum för de skattskyl-
diga och bättre möjligheter för skattemyndigheterna att hinna informera de skattskyldiga om de nya reglerna. Genom att skjuta fram ikraftträdandet minskar också behovet av anstånd. Kwnmarrätten i Stockholm anser att de som drabbas av likviditetsbelastningen bör erhålla en något längre
respit för att förbereda sig för omställningen. förslagsvis till den I juli 1984.
Även Svenska revisorsamfundet och Sveriges industriförbund föreslår att .
de nya reglerna skall tillämpas fr. o. m. nämnda dag. Fullmäktige i Sveriges
riksbank anför att övergången, med hänsyn till den kraftiga likviditetsbe-
lastningen, kan få ta en något längre tid än den som utredningen föreslagit.
Kommerskollegium Iiksom SHIO-Familjeföretagen förordar ett ikraftträdande den I januari 1985.
Sveriges grossistförbund liksom Motorbranschens riksförbund och Bilindustriföreningen, förordar. om förslagen ändå genomförs, ett ikraftträdande först den I januari 1985.
RSV och länsstyrelsen i Stockholms län har framhållit att stopandet av
de nuvarande förmånliga beskattningsreglerna kan medföra att långa avbetalningsköp ökar språngvis inför lagändringen. RSV föreslår att de gamla
reglernas giltighet begränsas till tillhandahållanden som skett före den I
december 1983 eller med anknytning till dagen för propositionens avlämnande. Länsstyrelsen föreslår att äldre bestämmelser enbart skall gälla leveranser som ägt rum före den tidpunkt då propositionen läggs fram.
Finansbolagens förening anser att de nya reglerna kan komma att omfatta förvärv som avtalats redan innan betänkandet avlämnades men som inte levereras förrän efter den 29 februari 1984. Föreningen anser att leveranser som sker efter den I mars 1984 men där avtal tecknats före den dag då den nya författningen kommit från trycket skall redovisas enligt kontantmetoden.
Kammarrätten i Stockholm och länsstyrelsen i Stockholms län sätter ifråga om det inte uttryckligen måste föreskrivas att tillstånd till kontant-
mässig redovisning upphör att gälla i samband med att möjligheten att
medege dispens upphävs.
Länsstyrelserna i Uppsala, Södermanlands. Östergötlands, Västman-
lands och Jämtlands län samt Svenska revisorsamfundet har föreslagit att möjlighet införs. för den som så önskar, till avskattning av utestående fordringar och skulder i samband med övergången. Undantag skulle dock göras för ingående skatt som hänför sig till avbetalningsköp eftersom den
utgående skatten hos säljaren inte skulle komma att omfattas av det före-
slagna avdragsförbudet i 15 §. Denna möjlighet fanns vid 1981 års reform och var praktisk både för de skattskyldiga och för beskattningsmyndighe-
ten.
Norstedts Tryckeri, Stockholm 1983