NJA 1995 s. 492

(Jmf 1991 s 465)

E.M. förvärvade i maj 1986 genom en till honom riktad nyemission 3 940 aktier i Wekab AB för 50 milj kr. Han blev därigenom ägare till ungefär en tredjedel av aktierna i Wekab AB, som är moderbolag i en fastighetsförvaltande koncern, som i sig innefattar även en underkoncern. En del av de i koncernen ingående bolagen bedriver vad som i kommunalskattelagens dåvarande lydelse betecknades som rörelse. Genom gåvor d 2 juni 1987 skänkte E.M. samtliga sina aktier i Wekab AB utan förbehåll till sina söner C.M. och J.M. med lika fördelning, dvs 1970 aktier till vardera. Samtidigt skänkte E.M. till vardera sonen 225 ASEA- aktier, serie A, 395 Electrolux-aktier, serie B, och 100 SKF-aktier, serie A. I deklarationer av gåvorna upptogs de börsnoterade aktierna till kursvärdet och Wekab-aktierna till 0 kr.

Skattemyndigheten i Stockholms län (avdelningsdirektören L. och förste byråsekreteraren N.) upptog i beslut d 31 maj 1991 de börsnoterade aktierna till 75% av kursvärdet. Beträffande Wekabaktierna gjordes - med tillämpning av 23 § B 5 st 2 lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt (AGL) - en uppdelning av Wekab-koncernen i en rörelsedel, som åsattes ett jämförelsetal av 30%, och en förvaltningsdel utgörande resten, 70 %. Beträffande rörelsedelen gjordes en värdering enligt den s k lättnadsregeln, vilken ledde till ett negativt resultat på denna del. Värdet av aktierna såvitt avsåg förvaltningsdelen bestämdes till 70 % av det belopp som E.M. erlagt för samtliga aktier vid emissionen, dvs till 17 500 000 kr för vardera gåvan. Skattemyndigheten bestämde, efter sammanläggning med tidigare gåvor, gåvoskatten till 10 211 555 kr för gåvan till C.M. och 10 211 532 kr för gåvan till J.M..

Skattemyndigheten beviljade d 28 juni 1991 jämlikt 55 § AGL anstånd med betalning av gåvoskatten enligt en särskild amorteringsplan.

C.M. och J.M. (bröderna M) överklagade skattemyndighetens beslut i Svea HovR och yrkade att värdet av vardera gåvan av Wekabaktierna skulle bestämmas till i första hand 0 kr och i andra hand, som talan slutligen bestämdes, 10 milj kr och att gåvoskatten till följd härav skulle nedsättas.

Kammarkollegiet tillstyrkte att det skattepliktiga värdet av vardera gåvan av Wekab-aktierna skulle bestämmas till 12 500 000 kr.

HovR:n (hovrättsråden tender och Forss, referent, samt tf hovrättsassessorn Johannisson) anförde i slutligt beslut d 7 sept 1993: HovR:ns skäl. Parterna har i HovR:n utvecklat sin talan på huvudsakligen följande sätt.

Bröderna M. Mot uppdelningen av aktiernas värde på en del avseende rörelse och en annan avseende förvaltning finns i och för sig intet att anmärka. Proportionerna bör dock vara 60 % på rörelsedelen och 40 % på förvaltningsdelen. Det underskott som uppkommer på rörelsedelen skall dras från värdet på förvaltningsdelen. Värderingen av förvaltningsdelen bör ske enligt den s k genomsynsprincipen. De fastigheter som ingår i förvaltningsdelen skall alltså värderas enligt 22 § AGL som om de ägdes direkt av givaren. En sådan värdering leder till underskott även beträffande förvaltningsdelen. Om värdering av förvaltningsdelen skall ske enligt den princip som skattemyndigheten tillämpat, blir de båda gåvornas sammanlagda värde 40 % av 50 milj kr, dvs 20 milj kr.

Kammarkollegiet. Proportionerna mellan rörelse och förvaltning bör vara 50 % på vardera. Det är fel att dra av underskottet i rörelsen från värdet av förvaltningsdelen. Den värdering av förvaltningsdelen som skattemyndigheten gjort är principiellt riktig. Hälften av vad E.M. erlade för aktierna vid nyemissionen, alltså 25 milj kr, är värdet av de båda gåvorna tillsammans.

HovR:n gör följande bedömning.

Aktierna skall vid bestämmande av gåvoskatt värderas enligt 23 § B 5 st AGL, dvs till det pris som kan påräknas vid försäljning under normala förhållanden, varvid dock den del av koncernen som anses bedriva rörelse skall värderas särskilt enligt den s k lättnadsregeln. Det belopp E.M. erlade for aktierna vid den till honom riktade nyemissionen kan enligt HovR:ns mening inte utan särskilda skäl vara att jämställa med det pris som kan påräknas för aktierna vid en försäljning under normala förhållanden. Några sådana särskilda skäl kan inte anses föreligga. Värdet av aktierna får då bestämmas enligt en substansvärdeberäkning. Denna bör - med tillämpning av de grundsatser som kommit till uttryck i rättsfallet NJA 1991 s 465 - ske så att koncernens fastigheter tas upp till taxeringsvärdena 1987, då gåvorna skedde. Dessa värden uppgick till drygt 79 milj kr. Enligt koncernens bokslut per d 31 dec 1987 uppgick övriga tillgångar till drygt 61 milj kr och skulderna till något mer än 231 milj kr. Värdet blir alltså negativt och anledning att värdera rörelsedelen särskilt saknas. Värdet av gåvorna av Wekab-aktierna skall sålunda som bröderna M hävdat bestämmas till 0 kr och gåvoskatten nedsättas i enlighet därmed.

Värdet av vardera gåvan blir då 157 461 kr. Efter sammanläggning med tidigare gåvor 1982 från E.M. (4170 850 kr till C.M. och 4 171 016 kr till J.M.) blir det skattepliktiga värdet på gåvorna till C.M. 4 328 311 kr och på gåvorna till J.M. 4 328 477 kr.

Skatten på 4 328 300 kr utgör enligt den år 1987 gällande tariffen 2 014 150 kr, varifrån skall avräknas skatten på 4 170 800 kr enligt samma tariff. Skatten blir då på 1987 års gåva till C.M. 78 750 kr.

Skatten på 4328400 kr utgör enligt den nyssnämnda tariffen 2014200 kr, varifrån skall avräknas skatten på 4171000 kr enligt samma tariff. Skatten blir då på 1987 års gåva till J.M. 78 700 kr.

HovR:ns avgörande. Med ändring av skattemyndighetens beslut fastställer HovR:n gåvoskatten på gåvan till C.M. till 78 750 kr och på gåvan till J.M. till 78 700 kr. Skattemyndigheten i Stockholms län återbetalar utan särskild ansökan för mycket erlagd gåvoskatt jämte ränta.

Kammarkollegiet överklagade HovR:ns beslut och yrkade att HD skulle fastställa gåvoskatten för vardera gåvotagaren till 7 211 532 kr. Bröderna M (ombud advokaten P.N.) bestred ändring. Målet avgjordes efter föredragning.

Föredraganden (RevSekr Elserth) föreslog i betänkande att HD skulle meddela följande beslut: HD:s avgörande. HD fastställer HovR:ns beslut.

HD (JustR:n Vängby, Magnusson, Freyschuss, Lind och Regner, referent) fattade slutligt beslut i enlighet med betänkandet.

HD:s beslut meddelades d 6 sept 1995 (nr SÖ 136).