RÅ 2002 not 210

Not 210. Överklagande av A och B av förhandsbesked ang. inkomstskatt. - I en ansökan om förhandsbesked anförde A och B bl.a. följande: X AB är moderbolag i en koncern med betydande verksamhet. Verksamheten utgörs av handel med frukt och grönt, bilar (Audi, Volkswagen och Skoda), fastighetsförvaltning, vinagentur, förvaltning och handel med värdepapper samt handel med datorer. - Bolaget ägs förutom av sökandena av ett bolag hemmahörande på Malta. I detta har sökandena inte ägarintressen. Ägandet är delat på det sättet att aktieägarna äger en tredjedel var av aktierna i Bolaget. Sökandena är verksamma i Bolaget och dess dotterbolag. - Handeln med frukt och grönt expanderar kraftigt och är omsättningsmässigt en av de tre största i Sverige. Den baseras helt på import från utlandet, huvudsakligen från Chile, Argentina, USA, Spanien, Holland, Italien, Frankrike, Cypern och Sydafrika. - Att verksamheten är internationellt inriktad har medfört, att det finns planer på att expandera ut i Europa dels genom utvidgat samarbete i olika hänseenden med utomstående, dels genom egna etableringar. - Den nuvarande strukturen på koncernen är inte ändamålsenlig för den kraftfulla expansion som pågår inom frukt- och grönsakshandeln och de ägarförändringar som kan komma att äga rum. Diskussioner förs därför om att på något sätt dela upp konglomeratet av verksamheter på ett ändamålsenligt sätt. - I de diskussioner som förs framstår det av såväl kommersiella som skattemässiga skäl som lämpligast att renodla verksamheten med frukt och grönt under ett belgiskt moderbolag ägt av de nuvarande ägarna till Bolaget. - Det belgiska bolaget är ett B.V.B.A. Sådana bolag är juridiska personer och egna skattesubjekt och motsvarar således svenska aktiebolag. Ett B.V.B.A. omfattas av skatteavtalet mellan Belgien och Sverige. - Emellertid kan aktierna i Bolaget inte säljas direkt till det belgiska bolaget utan en betydande beskattning av sökandena. Däremot kan sökandena avyttra sina aktier till ett svenskt aktiebolag, ägt av det belgiska bolaget, utan att det behöver uppkomma någon skattebelastning. - Det omstruktureringsarbete som erfordras för att omorganisera ägandet är komplicerat och innehåller bl.a. en mängd olika skatterättsliga frågor, som måste utredas och bedömas. - Vad som nu först och främst diskuteras är - som framgår ovan - en överlåtelse av aktierna i Bolaget till det svenska aktiebolag som ägs av det belgiska bolaget. Denna överlåtelse avses för sökandenas del ske för ett belopp motsvarande deras skattemässiga anskaffningsvärde för aktierna i Bolaget. Detta värde understiger avsevärt aktiernas nuvarande verkliga värde. Mot bakgrund av det angivna önskar sökandena svar på följande två frågor. -Fråga 1. Kommer en överlåtelse av aktierna i Bolaget att beskattas med utgångspunkt i överlåtelsepriset, dvs. det belopp som utgör aktiernas skattemässiga anskaffningsvärde? - Fråga 2. Är skatteflyktslagen tillämplig på förfarandet? - Skatterättsnämnden (1999-09-27, Ersson, Wingren, Brydolf, Johansson, Tollerz, Silfverberg, Öqvist): Fråga 1. A:s och B:s ifrågavarande överlåtelser av aktierna i Bolaget skall behandlas som om överlåtelserna skett mot ersättningar motsvarande marknadsvärdena. - Motivering. Bestämmelserna om överlåtelser till underpris i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, är ändrade (3 §1 h mom. första stycket och tredje stycket andra meningen). De nya bestämmelserna trädde i kraft den 15 juli 1999 och tillämpas på överlåtelser efter den 19 mars 1999 (SFS 1999:643). De i ansökningen planerade överlåtelserna prövas därför med tillämpning av de nya bestämmelserna. Bolaget ägs till lika delar av sökandena tillsammans med ett maltesiskt företag. Sökandena planerar att överlåta sina aktier i Bolaget till ett nybildat svenskt aktiebolag som kommer att ägas av ett belgiskt företag ägt på samma sätt som Bolaget. Aktierna skall överlåtas mot ersättning motsvarande omkostnadsbeloppet vilket understiger aktiernas marknadsvärden. Sökandena frågar om överlåtelserna kommer att beskattas utifrån åsatt pris. - Interna svenska regler - De nya bestämmelserna i SIL omfattar till skillnad mot tidigare även överlåtelser av aktier till svenska aktiebolag i vilka överlåtaren indirekt äger andel via utländsk juridisk person (3 § 1 h mom. tredje stycket andra meningen). Vid en prövning mot de interna reglerna i SIL skall alltså de aktuella överlåtelserna behandlas som om de skett till marknadsvärden. - Dubbelbeskattningsavtalet med Belgien (1991:606) - Avtalets bestämmelser om förbud mot diskriminering finns i artikel 24. Bestämmelserna gäller i fråga om företag i en avtalsslutande stat som ägs av personer i den andra avtalsslutande staten och omfattar således inte beskattningen av ägarnas andelar i företaget. Dubbelbeskattningsavtalets bestämmelser om diskriminering är således inte tillämpliga här. - Fördraget om Europeiska unionen med ändringar genom Amsterdamfördraget den 2 oktober 1997 - Allmänt gäller inom EG-rätten att ett land har rätt att införa bestämmelser om särbehandling så länge det är fråga om att upprätthålla skattesystemets inre sammanhang och skydda den egna skattebasen. Ett behov av att skydda den egna skattebasen aktualiseras när skattekrediter inte återförs till beskattning i den egna staten vid en upplösning av krediten (se Roger Persson SN 1995 s. 6). Förevarande bestämmelser förhindrar att en uppskjuten reavinstbeskattning i praktiken blir definitiv. Den särbehandling som uppkommer genom de aktuella bestämmelserna kan därför inte anses stå i strid med EG-rätten. - I artikel 43 (f.d. artikel 52) behandlas den grundläggande rätten att etablera verksamhet i annan medlemsstat på samma villkor som gäller för etableringslandets medborgare. I förevarande fall är det enbart fråga om att Bolagets ägare övergår från att äga Bolaget direkt till att äga Bolaget indirekt. Det är därför enligt nämndens mening inte här fråga om en sådan form av etablering som avses i fördraget. - I artikel 56 (f.d. artikel 73b) behandlas rätten till kapitalets fria rörlighet. Skattebestämmelser som behandlar utländskt kapital annorlunda genom att begränsa möjligheten till aktieförvärv med uppskjuten beskattning kan utgöra ett hinder för investerare i en stat att investera i en annan. Enligt artikel 58 1 a (f.d. 73d 1 a) skall dock bestämmelserna i artikel 56 inte påverka medlemsstaternas rätt att tillämpa sådana bestämmelser i sin skattelagstiftning som skiljer mellan skattebetalare som har investerat sitt kapital på olika ort. De åtgärder och förevaranden som avses får inte enligt punkten 3 i artikeln utgöra ett medel för godtycklig diskriminering eller förtäckt begränsning av den fria rörligheten för kapital och betalningar enligt artikel 56. - Det i artikel 58 1 a angivna undantaget torde bl.a. ha sin grund i det förhållandet att en majoritet av medlemsstaterna har bestämmelser i sina skattelagstiftningar som medför att utdelning från bolag i den egna staten beskattas lindrigare än utdelning från bolag i andra stater. Medan utdelning från den egna staten enligt bestämmelserna ifråga medför rätt för den skattskyldige att från den egna skatten avräkna den på utdelningen belöpande bolagsskatten föreligger inte annat än i undantagsfall, som ett resultat av ömsesidiga åtaganden i bilaterala dubbelbeskattningsavtal, någon sådan rätt när fråga är om utdelning som erhållits från utlandet. Detta leder ofta till att utdelning från utlandet blir föremål för dubbelbeskattning medan utdelning från den egna staten enkelbeskattas. Även i förevarande fall är det fråga om skattebestämmelser som syftar till att investeringar som görs med skattelättnader också beskattas i samma stat. Skatterättsnämnden finner med hänsyn härtill att det i artikel 58 1 a angivna undantaget är tillämpligt i förevarande fall. - Mot bakgrund av ovanstående finner nämnden att varken dubbelbeskattningsavtalet eller EG-rätten ger stöd för att de interna svenska bestämmelserna på grund av diskriminering inte skall tillämpas på ifrågavarande överlåtelser. - Fråga 2 förfaller. - A och B överklagade förhandsbeskedet såvitt avsåg fråga 1 och yrkade att Regeringsrätten skulle förklara att överlåtelserna skall beskattas med utgångspunkt i det tilltänkta överlåtelsepriset. - Riksskatteverket bestred bifall till överklagandet. - A och B yrkade ersättning för sina rättegångskostnader. - Regeringsrätten (2002-12-20, Lindstam, Schäder, Melin, Nord, Stävberg): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten har enligt protokoll den 1 november 2000 beslutat inhämta förhandsavgörande från EG-domstolen beträffande beskattningen vid de i målet aktuella överlåtelserna. Regeringsrätten har därvid ställt följande fråga till EG-domstolen: "Utgör artiklarna 43, 46, 48, 56 och 58 EG i en situation som är för handen i förevarande mål hinder för att tillämpa en medlemsstats lagstiftning som - i likhet med den svenska lagstiftningen på området - innebär att ett kapitaltillskott genom överlåtelse av aktier till underpris beskattas oförmånligare om tillskottet sker till en juridisk person som är hemmahörande i en annan medlemsstat och i vilken överlåtaren direkt eller indirekt äger andel eller till ett inhemskt aktiebolag i vilket en sådan juridisk person äger andel, än vad som skulle ha gällt om något sådant utländskt ägarinflytande inte funnits." - EG-domstolen har i dom den 21 november 2002 (mål C-36/00) uttalat följande med anledning av Regeringsrättens begäran om förhandsavgörande: "1) Artiklarna 43 EG och 48 EG utgör hinder för sådan nationell lagstiftning som den som är i fråga i målet vid Regeringsrätten, enligt vilken överlåtaren, vid överlåtelse till underpris av aktier i bolag, utestängs från möjligheten att beviljas uppskov med beskattningen av övervärdet på dessa aktier när överlåtelsen sker till en utländsk juridisk person i vilken överlåtaren direkt eller indirekt äger andel - dock under förutsättning att denna andel är sådan att han därigenom får ett obestridligt inflytande över denna utländska juridiska persons beslut och kan bestämma över dess verksamhet - eller till ett svenskt aktiebolag som är dotterbolag till en sådan utländsk juridisk person. - 2) Artiklarna 56 EG och 58 EG utgör hinder för sådan nationell lagstiftning som den som är i fråga i målet vid den nationella domstolen, enligt vilken överlåtaren, vid överlåtelse till underpris av aktier i bolag, utestängs från möjligheten att beviljas uppskov med beskattningen av övervärdet på dessa aktier när överlåtelsen sker till en utländsk juridisk person i vilken överlåtaren direkt eller indirekt äger andel som inte är sådan att han därigenom får ett obestridligt inflytande över denna utländska juridiska persons beslut och kan bestämma över dess verksamhet." - EG domstolens dom innebär således att det inte är förenligt med gemenskapsrätten att i ett fall som det förevarande utestänga klagandena från möjligheten att beviljas uppskov med beskattningen av övervärdet på de aktuella aktierna. - Sedan förhandsbeskedet meddelades har lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt upphävts och ersatts av inkomstskattelagen (1999:1229) som, med vissa undantag, skall tillämpas fr.o.m. 2002 års taxering. Författningsändringarna påverkar inte svaret på den fråga som målet avser. Det saknas därför anledning att begränsa giltighetstiden för förhandsbeskedet i nu aktuell del. - Enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. utgår i vissa fall ersättning av allmänna medel för skattskyldigs kostnader hos domstol i mål om skatter. Av 1 § framgår dock att lagen, i ärenden om förhandsbesked, är tillämplig endast om Riksskatteverket ansökt om sådant besked. Då så inte är fallet kan klagandenas begäran om ersättning för rättegångskostnader inte vinna bifall. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten ändrar Skatterättsnämndens förhandsbesked, såvitt det överklagats, på det sättet att Regeringsrätten förklarar att aktierna skall anses ha avyttrats mot ersättningar motsvarande omkostnadsbeloppen. - Regeringsrätten avslår yrkandet om ersättning för rättegångskostnader. - Regeringsrätten förordnar att sekretessen enligt 9 kap. 1 § sekretesslagen (1980:100) skall bestå utom i fråga om vad som står under rubrikerna Skälen för Regeringsrättens avgörande och Regeringsrättens avgörande. (fd II 2002-12-11, Heinefors)

*REGI

*INST