RÅ 2008:86

I en ansökan hos Skatterättsnämnden om förhandsbesked uppgav X AB och A bl.a. följande. X AB bedriver revisionsverksamhet. A är sedan en tid tillbaka anställd som revisor. Han är tillika delägare i bolaget. Tidigare var A anställd i ett annat revisionsföretag, Z AB, i vilket han även var delägare. Z AB avyttrades till ett större revisionsföretag Y AB. Vid försäljningen ingick som ett villkor en bestämmelse om att A inte hade rätt att under viss tid bedriva med Y AB konkurrerande verksamhet. Vid brott mot avtalets villkor om förbudet mot konkurrerande verksamhet skulle enligt avtalet - utöver skadestånd - även ett vite utgå beräknat med utgångspunkt från de arvoden som debiterats kund under en tolvmånadersperiod före anställningens upphörande. Till följd av sin anställning hos X AB har A ålagts att efter träffad förlikning till Y AB utge en såsom vite betecknad ersättning med ett större belopp. Mellan A och X AB har träffats överenskommelsen att bolaget betalar vitet och andra kostnader som kan uppkomma till följd av att A tillträder sin anställning i bolaget och därvid för med sig de kunder och klienter i vilka han har uppdrag som revisor. För X AB har det betalningsåtagande som gjorts för A inte betingats av andra omständigheter och förhållanden än som skulle ha varit fallet om bolaget förvärvat den klientstock som A medför i sin anställning på annat sätt, t.ex. genom att förvärva klientstocken direkt från Y AB. - X AB och A ställde följande frågor till Skatterättsnämnden: 1. Om X AB erlägger betalning för det vite som A ålagts att betala till Y AB utgör detta belopp - med angivna förutsättningar - en vid inkomsttaxeringen avdragsgill driftkostnad? 2. Om svaret på fråga 1 är ja, blir motsvarande belopp att betrakta som inkomst av tjänst för A? 3. Om svaret på fråga 1 är nej, eller att svaret på fråga 2 är att A blir beskattad för beloppet som inkomst av tjänst, är han då berättigad till avdrag med motsvarande belopp som en kostnad för intäkternas förvärvande? 4. Oavsett svaret på inledande frågor 1 - 3 är A berättigad till avdraget som en kostnad för intäkternas förvärvande under inkomst av tjänst? 5. Om svaret på frågorna 3 och 4 är nekande, äger A rätt till avdrag för skadeståndet/vitet under inkomst av kapital?

Skatterättsnämnden (2007-06-13, André, ordförande, Wingren, Silfverberg, Sjökvist, Ståhl, Svanberg, Werkell) yttrade: Förhandsbesked (avser frågorna 1-4). - X AB:s betalning till Y AB för A:s räkning, skall dras av som en personalkostnad enligt 16 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL. A skall ta upp motsvarande belopp som en kostnadsersättning enligt 11 kap. 1 § IL och dra av beloppet enligt 12 kap. 1 § IL. - Motivering - A var tidigare delägare och anställd i Z AB. Aktierna i bolaget avyttrades sedermera till Y AB. I samband med att verksamheten i det förstnämnda bolaget senare överfördes till Y AB blev A anställd där. När han år 2003 lämnade sin anställning för en ny anställning och delägarskap i X AB utlöstes en konkurrensklausul i ett tidigare aktieägaravtal. A och X AB kom överens om att bolaget skulle betala "vitet och andra kostnader" som kunde uppkomma till följd av att A förde med sig revisionskunder när han påbörjade sin anställning i bolaget. Enligt en förlikning mellan Y AB och A skall han betala en såsom vite betecknad ersättning med ett större belopp. - Fråga är hur betalningen skall behandlas vid inkomsttaxeringen för A och X AB. - Sökandenas inställning kan sammanfattas med att betalningen skall vara avdragsgill för bolaget på annan grund än som en lönekostnad och att den inte skall föranleda några skattekonsekvenser för A. Skatteverket anser att betalningen är en löneförmån för A. - Skatterättsnämnden gör följande bedömning. - A. är skyldig att betala en såsom vite betecknad ersättning till sin förre arbetsgivare på grund av att han brutit ett avtal om att inte bedriva viss konkurrerande verksamhet. Med hänsyn härtill och till vad som upplysts om överenskommelsen mellan A och X AB med anledning av detta krav ligger det enligt nämnden närmast till hands att uppfatta betalningen som en A tillkommande kostnadsersättning från X AB som han i sin tur betalar till sin förre arbetsgivare. - Härav följer att X AB skall dra av ett belopp motsvarande betalningen som personalkostnad. A skall ta upp och dra av beloppet i inkomstslaget tjänst (jfr RÅ 1970 Fi 1413). Förhandsbeskedet har utformats i enlighet härmed. - Fråga 5 förfaller.

I överklagande yrkade Skatteverket att Regeringsrätten skulle överpröva förhandsbeskedet. I första hand vidhöll Skatteverket att vitet var avdragsgillt för bolaget som lönekostnad och att A skulle beskattas för betalningen som en löneförmån samt att han hade rätt till avdrag för kostnaden som för intäkternas förvärvande. Förhandsbeskedet borde därför ges med den motivering som verket framförde i Skatterättsnämnden. I andra hand yrkade Skatteverket att Regeringsrätten skulle fastställa förhandsbeskedet med den motivering som lämnats där. Skatteverket anförde i huvudsak följande. A har till följd av att han påbörjat en anställning hos en ny arbetsgivare, X AB, brutit mot en konkurrensklausul och ålagts att betala ett vite. Om bolaget betalar det vite som ålagts A personligen, är beloppet att betrakta som en skattepliktig ersättning för A. Hos bolaget är kostnaden avdragsgill som en personalkostnad. Huruvida bolagets betalning av det vite som ålagts en av deras anställda att betalas personligen ska ses som en löneförmån eller en kostnadsersättning kan diskuteras. I båda fallen är ersättningen dock skattepliktig för A och avdragsgill för bolaget. - För A:s del gäller vidare att vitet enligt praxis anses utgöra en förutsättning för intäkternas förvärvande i hans nya anställning hos bolaget (jfr RÅ 1970 Fi 1413 och RRK R 74 1:23). Oavsett om A själv betalar eller om han beskattas i det fall arbetsgivaren betalar, bör han därför ha rätt till avdrag för samma belopp. Frågan om beloppet ska ses som en löneförmån eller kostnadsersättning har dock betydelse för om beloppet ska vara pensionsgrundande eller inte för A (jfr 2 kap. 3 § lagen /1998:674/ om inkomstgrundad ålderspension). - För bolagets del har frågan om beloppet ska ses som en lönekostnad eller en kostnadsersättning betydelse för om skatteavdrag ska göras och om beloppet ska ingå i underlaget för arbetsgivaravgifter. För att bolagets betalning av vitet för A:s räkning ska anses utgöra en kostnadsersättning ska det kunna betecknas som en "kostnad i arbetet" för denne (jfr 8 kap. 20 § skattebetalningslagen /1997:483/). Eftersom betalningen torde vara avdragsgill för A vid taxeringen ska beloppet vidare, om det ses som en kostnadsersättning och inte som en lönekostnad, undantas vid beräkningen av skatteavdrag och inte ingå i underlaget för arbetsgivaravgifter.

X AB och A bestred ändring av förhandsbeskedet och anförde i huvudsak följande. Den praktiska skillnaden mellan Skatterättnämndens besked och följden av Skatteverkets uppfattning är att i sist nämnda fall arbetsgivaravgifter ska redovisas på det utbetalade vitet. Vitet baseras på de intäkter som bolaget erhåller till följd av att A påbörjar sin anställning hos bolaget och arbetar med de uppdrag som han tar med sig från sin tidigare arbetsgivare. För bolaget utgör således ersättningen en kostnad för intäkternas förvärvande. Skatterättsnämndens beslut vad gäller den skattemässiga effekten, för både A och bolaget står i överensstämmelse med utgången i RÅ 1993 ref. 67. Skillnaden är endast att det i detta avgörande enbart var själva subjektet som erlade betalningen. Skatterättsnämndens beslut och motivering bör därför fastställas.

Regeringsrätten (2008-12-22, Heckscher, Wennerström, Nord, Stävberg, Kindlund) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. Som Skatterättsnämnden funnit utgör det belopp som X AB betalar för A:s räkning till hans tidigare arbetsgivare, Y AB, en kostnadsersättning som han ska ta upp som inkomst av tjänst enligt 11 kap. 1 § IL samtidigt som han äger rätt att dra av beloppet enligt 12 kap. 1 § IL.

För X AB får beloppet anses utgöra en kostnad för att bolaget ska kunna tillgodogöra sig den intjänandepotential som bolaget erhåller genom att A, när han tillträder sin anställning i bolaget, för med sig en betydande klientstock. Vid detta förhållande är beloppet hos bolaget närmast att se som en allmän driftskostnad och inte som en personalkostnad. Förhandsbeskedet i nu berörd del bör då utformas i enlighet härmed.