SOU 1954:19

Förslag till ändrad företagsbeskattning

Skrivelse till chefen för iinansdepartementet ............................... 7

FÖRFATTNINGSFÖRSLAG

Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370) ............................................................ 9

Förslag till förordning om inventering av varulager för inkomsttaxeringen . . 17

Förslag till förordning om investeringsfonder för konjunkturutjämning ....... 19 Förslag till förordning om rätt till förlustutjämning i vissa fall vid taxering till statlig inkomstskatt .................................................. 29 M 0 T I V 1. Utredningsdirektiven ............................................... 32 2. Konjunkturer och företagsbeskattning ................................ 36

Inledning 36

Konjunkturer och konjunkturpolitik .................................. 36

Investeringarnas roll .............................................. 36 Investeringarnas storlek. De privata bruttoinvesteringarna. Underhållsutgifter- na. Byggnader och maskiner. Utlandets inflytande. Motkonjunktur. Konjunkturpolitikens medel ....................................... 41 Byggnadsreglering. Penningpolitiska åtgärder. Företagens likviditet. Företags- beskattningens roll.

Nettovinstbeskattningens regler från konjunkturpolitisk synpunkt ........ 46 thtovinstbeskattning ............................................ 46 Avskrivningar å inventarier och byggnader .......................... 47 Lagervärderingsreglerna ........................................... 51 Investeringsfonder ................................................ 52 Avsättningar till pensions- och andra personalstiftelser ................ 53 Särskild konjunkturlagstiftning ..................................... 54

Bruttobeskattning .................................................. 54 Inledning ....................................................... 54 Allmän bruttointäktskatt .......................................... 57 Bruttoutgiftsskatt ................................................ 60 Skatt på intäkter minus vissa kostnader ............................. 60 Skatt på vissa utgifter ............................................ 61 Kombinationer av nettovinstskatt med andra skatter ................. 62

Taxeringstekniska synpunkter ..................................... 63

3. Avskrivningsreglerna ............................................... 66

Inledning ....................................................... 66 Bestämmelser i civillagstiftningen rörande avskrivning ................ 66 Avskrivning å inventarier ........................................... 68 Historik ......................................................... 68 Gällande rätt .................................................... 74 Kommunalskattelagens bestämmelser ............................. 74 Tillfälliga begränsningar i avskrivningsrätten ...................... 79 Utredning rörande den fria avskrivningsrättens ekonomiska verkningar . 82 Kommitténs förslag ............................................... 109 Avskrivning å byggnader ............................................ 135 Historik ......................................................... 135 Gällande rätt .................................................... 140 Kommitténs förslag ............................................... 142 4. Värdering av varulager .............................................. 148 Historik ......................................................... 148 Gällande rätt .................................................... 150 Särskilda inventeringsbestämmelser ................................. 153 Uttalanden om erfarenheterna beträffande skattelagarnas regler om lagervärdering ................................................. 154 Av kommittén verkställd undersökning av lagernedskrivningar ......... 178 Kommitténs förslag ............................................... 201 De permanenta värderingsreglerna ................................ 204 Bestämmelser om inventering av varulager ........................ 217 Övergångsbestämmelser ......................................... 219 5. Investeringsfonder för konjunkturutjämning ........................... 221 Historik ......................................................... 221 Gällande bestämmelser ............................................ 230 Kommitténs förslag .............................................. 235 Allmän motivering ............................................. 235 Specialmotivering .............................................. 256 Övergångsbestämmelser ......................................... 259 6. Pensions- och andra personalstiftelser ................................. 262 Pensionsstiftelser ................................................... 262 Kort historik .................................................... 262 Gällande rätt m. m ............................................... 265 Vissa uppgifter angående pensionsstiftelsernas omfattning m. m ........ 272

Kritik av gällande bestämmelser. Kommitténs rundskrivelse till lands-

kamrerarna i riket rn. fl ......................................... 274 Kommitténs förslag ............................................... 289

Inledning ...................................................... 289

Formen för medelsöverföring till stiftelse .......................... 292 Beräkning av avsättningens storlek ............................... 299 Pensionsutfästelse ........................................... 299 Anställda som må avses med stiftelseavsättning .................. 305 Begränsning i avdragsrätten för stiftelseavsättning ............... 315 Bestridandet av kostnaderna för pensioneringen ................... 326 Kontrollföreskrifter m. m ........................................ 327

Förvärvskällor, i vilka avsättning får ske .......................... 337 Övergångsbestämmelser ......................................... 337

Andra personalstiftelser än pensionsstiftelser (personalstiftelser) .......... 341 Gällande bestämmelser m. m ....................................... 341 Vissa uppgifter angående personalstiftelsernas omfattning m. m ......... 345

Av riksförsäkringsanstalten lämnade uppgifter om bundna personal- stiftelser .................................................... 345

Den av Sveriges industriförbund verkställda utredningen ............ 346 Kommitténs rundskrivelse till landskamrerarna i riket m. fl. .......... 349 Kommitténs förslag .............................................. 356 7. Förlustutjämning .................................................. 365 Inledning ........................................................ 365 Kommitténs förslag ............................................... 367 8. Skattesatsen för vissa juridiska personer ............................. 375 9. Speciella regler för högkonjunkturlägen ............................... 380

Avskrivningsreglerna ........................................... 381 Investeringsavgift .............................................. 382

Lagervärderingsreglerna ......................................... 382 Stiftelseavsättningar ............................................ 384 Sammanfattning ............................................... 384

10. Sammanfattning av kommitténs förslag ............................... 386 RESERVATIONER Reservation av ledamöterna Gustafson och Wehtje ........................ 390

Reservation av ledamoten Hedborg ...................................... 415

Till Herr Statsrådet och Chefen för

Kungl. F inansdepartementet

Med stöd av Kungl. Maj:ts bemyndigande den 9 maj 1952 har chefen för finansdepartementet tillkallat ledamoten av riksdagens första kammare, f. d. lektorn H. L. E. Sjödahl, byråchefen i finansdepartementet G. F. E. Cederwall, ledamoten av riksdagens andra kammare, bankkamreraren S. H. Gustafson, byråchefen i finansdepartementet, kammarrättsrådet G. T. Hedborg, civilekonomen G. A. Henrikson samt ledamöterna av riks- dagens första kammare, lantbrukaren 0. S. Niklasson och teknologie dok— torn E. J. Wehtje med uppdrag att verkställa en översyn av vissa bestäm- melser berörande företagsbeskattningen. Tillika har departementschefen uppdragit åt Sjödahl att såsom ordförande leda utredningsmännens ar- bete.

Utredningsmännen har antagit benämningen företagsbeskattningskom- inittén.

Sedan Niklasson den 11 november 1952 på egen begäran entledigats från ifrågavarande uppdrag, har departementschefen samma dag uppdragit åt ledamoten av riksdagens andra kammare, hemmansägaren R. L. Jansson att såsom utredningsman deltaga i utredningen.

Att såsom experter biträda kommittén har departementschefen förord- nat den 28 maj 1952 bokföringssakkunnige i riksskattenämnden, revi- sionsintendenten S. V. Lundell och bankdirektören L.-E. Thunholm samt den 16 november 1953 numera professorn i företagsekonomi vid handels- högskolan i Stockholm N. E. B. Västhagen.

Kommitténs sekreterare har varit assessorn vid överståthållarämbetets skatteavdelning Å. I. J. Gärdin.

Ett antal skrivelser och framställningar har överlämnats eller inkommit till kommittén. Dessa har av kommittén tagits i övervägande i samband med fullgörandet av kommitténs utredningsuppdrag.

Kommittén får erinra om att kommittén den 29 september 1953 till Herr Statsrådet överlämnat

dels förslag till förordning om begränsning av rätten till fri avskrivning å maskiner och inventarier vid 1955 års inkomsttaxering, 111. m.;

dels förslag till förordning med provisoriska bestämmelser om särskild investeringsfond för ersättande av avyttrat fartyg;

dels ock infordrat yttrande Över en framställning från Sveriges industri- förbund och Kooperativa förbundet om utsträckning av den tid, inom vilken till investeringsfond avsatta medel senast skall återföras till be- skattning.

Företagsbeskattningskommittén får härmed vördsamt överlämna be- tänkande med förslag till ändrad företagsbeskattning.

Vid betänkandet är fogade reservationer dels av ledamöterna Gustafson och Wehtje samt dels av ledamoten Hedborg.

Med överlämnandet av förenämnda betänkande har kommittén slutfört sitt utredningsuppdrag.

Stockholm den 16 augusti 1954.

Edgar Sjödahl Gustav Cederwall Sven Gustafson Gustaf Hedborg

Arne Henrikson Rob. L. Jansson Ernst Wehtje

/ Åke Gärdin

Förslag till

lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, att punkterna 2, 4 och 7 av anvisningarna till 29 5, punkt 1 av anvisningarna till 41 å och punkt 6 av anvisningarna till 53 & kommunalskattelagen den 28 september 1928 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

Anvisningar till 29 g.

2. Skattskyldig må åtnjuta avdrag för medel, som avsatts till pensions- stiftelse varom förmäles i punkt 6 av anvisningarna till 53 å för pensione- ring av personal, som är eller varit anställd i rörelsen eller efterlevande till sådan personal. Avdrag må icke medgivas med mindre pensioneringen anordnats på sätt i anvisningarna till 31 & föreskrives som villkor för att livförsäkring skall hänföras till pensionsförsäkring. Vidare kräves för rätt till avdrag att medlen kontant eller i form av aktier, obligationer eller därmed jämförliga tillgångar till ett värde motsvarande den gjorda avsättningen överlämnats till stiftelsen. Är fråga om aktiebolag, ekonomisk förening, ömsesidigt för- säkringsbolag eller sparbank må med tillgångar som nyss sagts jämställas skuldebrev som av den skattskyldige överlämnats till stiftelsen. Avdrag för avsättning till pensionsstiftelse må icke medgivas med högre belopp än som —— bedömt på grundval av förhållandena vid beskattnings- årets utgång — erfordras för att jämte framtida avgifter säkerställa de pensioner jämte dyrtidstillägg eller andra därmed jämförliga tillägg, vilka högst skola utgå enligt av vederbörande företag gjorda bindande utfästel- ser till personer som omfattas av stiftelsens ändamålsbestämning. Vid beräkning av det belopp, vartill stiftelsens förmögenhet sålunda högst må uppgå, skall hänsyn tagas endast till den, som vid ingången av beskattningsåret uppnått tjugufem års ålder, och må de framtida avgif— terna icke antagas lägre än de från tjugufem år till pensionsåldern oför-

änderliga avgifter, som skolat erfordras för att säkerställa nu ifråga- varande pensionsförmåner. ,

Oaktat vad i nästföregående stycke sägs, må den framtida avgiftsbetal- ningen anses grundad på från dagen för anställningen och till pensions- åldern med oförändrade belopp utgående avgifter och må all personal för Vilken bindande utfästelse gäller oavsett åldern medräknas. Härvid skall dock, om löneförhöjning erhållits under anställningstiden, avgiften för den del av utfästelsen, som belöper på eller kan anses belöpa på löneförhöj- ningen, beräknas utgå från dagen för löneförhöjningen. Ävenså skall, i fall av tilläggsutfästelse av annan anledning än nyss nämnts, avgiften för tilläggsutfästelsen anses utgå från den dag då denna gavs.

Skattskyldig må jämväl åtnjuta avdrag för medel, som avsatts till an- nan personalstiftelse än pensionsstiftelse, därest medlen kontant eller i form av aktier, obligationer eller därmed jämförliga tillgångar till ett värde motsvarande den gjorda avsättningen överlämnats till stiftelsen och under förutsättning tillika att stiftelsens ändamål är sådant, att den skatt- skyldige vid direkt omkostnad för dylikt ändamål är berättigad till avdrag, samt att stiftelsen i övrigt uppfyller villkor motsvarande dem som i punkt 6 av anvisningarna till 53 å stadgats beträffande pensionsstiftelse.

4. Aktiebolag, ekonomisk förening, ömsesidigt försäkringsbolag eller sparbank må utan avseende å vad ovan i punkt 3 sägs efter därom hos beskattningsnämnd framställt yrkande berättigas att, under förutsättning att motsvarande avskrivning gjorts i räkenskaperna, tillsvidare åtnjuta avdrag för avskrivning å maskiner eller andra för stadigvarande bruk av- sedda inventarier i enlighet med bestämmelserna nedan. Såsom förutsätt- ning härför gäller att tillfredsställande utredning föreligger om vad som återstår i beskattningsavseende oavskrivet av anskaffningsvärdet å här ifrågavarande tillgångar samt dessa ävensom avskrivningar å desamma i den skattskyldiges räkenskaper och i företedd utredning redovisas på så- dant sätt, att trygghet föreligger att vid avyttring av tillgångarna fram- deles möjligen uppkommande vinster ej skola undgå taxering. Avdrag för avskrivning å här ifrågavarande tillgångar må för visst be- skattningsår åtnjutas med högst trettio procent för år räknat av summan av bokfört värde å tillgångarna enligt ingående balansräkning för räken— skapsåret och anskaffningsvärdet av sådana under beskattningsåret an- skaffade tillgångar som äro i bruk vid årets slut. Vad sålunda stadgats skall gälla oavsett när under beskattningsåret tillgångarna anskaffats. Kostnaden för tillgångar med en beräknad varaktighetstid av högst tre år må dock under anskaffningsåret i sin helhet avdragas. Har såsom skattepliktig intäkt för beskattningsåret upptagits ersättning för försålda eller förlorade tillgångar, vilka anskaffats före beskattnings- årets ingång, må särskilt avdrag för avskrivning åtnjutas med belopp mot- svarande sålunda upptagen intäkt. Därest skattskyldig erhållit avdrag i

enlighet med bestämmelserna i detta stycke, skall underlaget för beräkning av avdrag enligt nästföregående stycke fastställas till motsvarande lägre belopp.

Har ett särskilt högt pris eller eljest en särskilt hög kostnad för tillgång betingats därav, att den skolat utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller för en konjunktur, som väntas bliva allenast tillfällig eller av annan lik- nande omständighet, må under anskaffningsåret avdrag göras för sådant överpris eller sådan merkostnad. Därest avdrag som nu sagts medgivits, skall avdrag enligt bestämmelserna i andra stycket beräknas å därefter återstående del av anskaffningsvärdet.

Har skattskyldig beträffande under beskattningsåret anskaffade till- gångar tidigare åtnjutit i punkt 1 av anvisningarna till 41 & kommunal— skattelagen omförmält avdrag å värdet av rättighet till leverans av till- gångar enligt ej fullgjorda köpekontrakt, skall, vid beräkning av avdrag för värdeminskning med 30 procent av anskaffningsvärdet, såsom anskaff- ningsvärde anses den verkliga kostnaden minskad med det tidigare åt- njutna avdraget. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning, om investeringsfond tagits i anspråk för avskrivning av tillgångar under be- skattningsåret och om enligt för sådant fall meddelade bestämmelser så skall anses som om tillgångarna i beskattningsavseende avskrivits med det i anspråk tagna beloppet.

Ådagalägger skattskyldig att i denna anvisningspunkt avsedda tillgångars bokförda värde, därest detta bestämmes i enlighet med ovan angivna av- dragsregler, skulle överstiga vad av anskaffningsvärdet å de vid beskatt- ningsårets utgång i bruk varande tillgångarna återstår sedan å sistnämnda värde avräknats en beräknad årlig avskrivning av tjugu procent, må av- drag medgivas med härav föranlett högre belopp. Visar skattskyldig att nämnda tillgångars värde avsevärt understiger även sålunda beräknat värde, må avdrag medgivas för härav betingad avskrivning.

Då tillgångar, som anskaffats under beskattningsåret, avyttras, förloras eller såsom för rörelsen obrukbara utrangeras under samma år, skall vad i punkt 3 (1 första och tredje styckena sägs äga motsvarande tillämpning.

Finnes skattskyldig hava i räkenskaperna verkställt avskrivning med större belopp än det, varmed han må åtnjuta avdrag vid taxeringen, skall så anses som om sådant avdrag åtnjutits jämväl för det över-skjutande beloppet.

Oavsett vad i nästföregående stycke stadgas må dock, sedan taxeringen för det beskattningsår, varunder skattskyldig i räkenskaperna verkställt avskrivning med större belopp än som godkänts vid taxeringen, blivit slutligt avgjord, där ej särskilda omständigheter till annat föranleda, avdrag åtnjutas för det överskjutande beloppet enligt särskild av beskatt- ningsnämnd godkänd avskrivningsplan avseende en tid av minst fyra år, räknad från nyssnämnda beskattningsår.

Den omständigheten att vid tillämpning av bestämmelserna ovan av- dragen vid beskattningen skola överensstämma med avskrivningen enligt räkenskaperna, utgör ej hinder för skattskyldig att efter övergång till av- skrivning enligt bestämmelserna i denna punkt utöver avdrag enligt räken- skaperna tillgodogöra sig från tiden före övergången resterande, i räken- skaperna gjorda men ej vid beskattningen åtnjutna avdrag antingen inom ramen för avskrivningsplan som avses i punkt 3 eller, med beskattnings- nämnds särskilda medgivande, på en gång eller enligt särskild av beskatt- ningsnämnd godkänd avskrivningsplan avseende en tid av högst tio år. Sedan övergång skett må dock i intet fall sådant avdrag tillgodonjutas, som avses i punkt 3 c tredje stycket. Har den skattskyldige icke kunnat vid taxeringen utnyttja på visst är belöpande avdrag, som upptagits i sådan särskild avskrivningsplan som nyss sagts, må detta avdrag icke tillgodo— föras honom för senare år.

Har före övergång varom nu är fråga skattskyldig vid taxeringen till- godoräknats större värdeminskningsavdrag än enligt räkenskaperna, skall, för åstadkommande av överensstämmelse mellan tillgångens återstående värden enligt räkenskaperna och i beskattningsavseende, det belopp, var- med tillgångens värde sålunda i beskattningsavseende understiger värdet enligt räkenskaperna, upptagas såsom intäkt under det första beskatt— ningsår, för vilket bestämmelserna i denna punkt gäller, eller, om den skattskyldige hellre vill, med en tredjedel för nämnda beskattningsår och ett vart av de två närmast följande åren. Om belopp, varom nu är fråga, för något av sagda år skulle helt eller delvis undandragas beskattning genom utnyttjande vid inkomstberäkningen av avdrag, som eljest ej kunna utnyttjas, skall dock beloppet i stället uppföras såsom intäkt för det första år, då dylikt förhållande ej föreligger. Vid tillämpning av detta stycke skall även sådant på tidigare år enligt avskrivningsplan belöpande värde- minskningsavdrag, som den skattskyldige ej kunnat utnyttja, anses hava tillgodoräknats honom.

Angående avdrag — —— till 41 5.

7. Avdrag medgives ock för värdeminskning å byggnad, vilken är av- sedd för användning i ägarens rörelse. Avdraget bör bestämmas till viss procent av byggnadens värde, olika allt efter den tid byggnaden anses kunna utnyttjas. Vid denna bedömning skall beaktas jämväl sådana om— ständigheter som att byggnadens ekonomiska varaktighetstid kan antagas komma att röna inflytande av framtida rationaliseringar, förändringar med hänsyn till teknikens utveckling, omläggning av verksamhet och lik- nande. Är på grund av särskilda omständigheter av annan art än nyss nämnts byggnadens värde för rörelsen begränsat till förhållandevis kort tid, skall hänsyn även härtill tagas. Så kan vara fallet exempelvis då fråga är om byggnad för utnyttjande av en begränsad malmfyndighet, eller då å annans grund belägen byggnad, som användes i rörelse, vid nyttjande-

rättens upphörande icke skall av jordägaren lösas. I fråga om rent till— fälliga byggnader, avsedda att användas endast ett fåtal år, må byggnads- kostnaden i sin helhet avdragas för det år, då utgiften för byggnadens uppförande ägt rum.

I byggnads —— —— särskilt maskinvärde. Hinder möter — — — punkt angives. Utrangeras eller —— .— eller rivningen. till 41 5.

1. Inkomst av — — — särskilt stadgas.

För skattskyldig, som haft ordnad bokföring, skall beräkningen av in- komst ske på grundval av hans bokföring, med iakttagande av följande.

Därest vinstresultatet påverkats därav, att bland intäkter upptagits så- dana intäkter, vilka icke skola beskattas såsom inkomst, eller uteslutits intäkt, som skolat medräknas, eller bland utgifterna avförts sådana poster, för vilka vid inkomstberäkningen avdrag icke får ske, skall företagas er- forderlig justering av det bokföringsmässiga vinstresultatet till överens- stämmelse med en inkomstberäkning enligt de i denna lag stadgade grunder.

Den i räkenskaperna gjorda värdesättningen å tillgångar avsedda för omsättning eller förbrukning (lager) skall vid inkomstberäkningen god— tagas, därest denna värdesättning icke uppenbarligen står i strid med vad nedan sägs.

Lagret vid beskattningsårets utgång må icke upptagas till lägre b'elopp än femtio procent av lagrets anskaffningsvärde eller, därest återanskaff- ningsvärdet vid bokslutstillfället är lägre, sistnämnda värde, i förekom- mande fall efter avdrag för inkurans.

Därest värdet å lagret, beräknat till anskaffnings- eller återanskaffnings- värdet, uppgår till lägre belopp än som motsvarar medeltalet av detta värde och av värdena å lagren vid utgången av de två närmast föregående beskatt- ningsåren (jämförelseåren) må lagret vid beskattningsårets utgång i stället upptagas till lägst ett belopp motsvarande förstnämnda värde åt detta lager efter avdrag med femtio procent av sagda medeltalsvärde. Därvid skola så— som värden å lagren vid jämförelseårens utgång hava upptagits anskaff- ningsvärdena eller, därest återanskaffningsvärdena vid bokslutstillfällena i fråga var lägre, sistnämnda värden. Föreligger sådant fall att femtio pro- cent av nyssnämnda medeltalsvärde överstiger värdet av lagret vid beskatt- ningsårets utgång, må avdrag åtnjutas för det överskjutande beloppet, där- est en häremot svarande avsättning i räkenskaperna gjorts till lagerregle- ringsfond. Då avdrag för dylik avsättning medgivits, skall fondavsättningen återföras till beskattning nästföljande beskattningsår, därvid frågan om av- drag för förnyad avsättning till dylik fond får prövas enligt bestämmelser- na ovan.

Ingår i lagret råvaror eller stapelvaror må, även om en lägre värdesätt-

ning av dessa tillgångar härav föranledes, lagret i denna del upptagas till lägst sjuttio procent av ifrågavarande tillgångars värde beräknat efter lägsta marknadspris under beskattningsåret eller under något av de när- mast föregående fyra beskattningsåren. Därest nu angiven grund för värde- ring av varulagret eller del därav tillämpats skall vad i nästföregående stycke sägs icke gälla.

Utan avseende å vad förut stadgas angående den lägsta värdesättning å lagret som vid inkomstberäkningen kan godtagas må den lägre värdering av lagret godtagas som skattskyldig med hänsyn till föreliggande risk för prisfall visar vara uppenbart påkallad.

Vad i femte, sjätte och sjunde styckena här ovan sägs angående det lägsta värde å skattskyldigs varulager som må vid inkomstberäkningen godtagas har icke avseende å penningförvaltande företags och försäkrings— företags placeringar av förvaltade medel i aktier, obligationer, låneford- ringar m. m. eller å skattskyldigs lager av fastigheter, prisgaranterade varor, beställningsarbeten och liknande tillgångar beträffande vilka en sådan värdesättning finnes uppenbarligen icke vara godtagbar. För sådant lager skall den i räkenskaperna gjorda värdesättningen godtagas allenast för såvitt denna med hänsyn till omständigheterna framstår såsom skälig.

Avdrag för inkurans må icke medgivas med större belopp än vad den skattskyldige enligt vid självdeklarationen fogad utredning visar svara mot den vid bokslutstillfället konstaterade värdenedgången å lagret. Oaktat vad nu sagts må dock avdrag för inkurans medgivas med fem procent av det lägsta utav lagrets anskaffnings- och återanskaffningsvärde, därest detta ej framstår såsom uppenbart opåkallat, eller med det högre procenttal därav som riksskattenämnden kan hava för lagren inom Vissa branscher eller hos vissa grupper av skattskyldiga angivit.

Vid bestämmande av lagrets anskaffningsvärde skall så anses som om de lagertillgångar, vilka kvarligga i lagret vid beskattningsårets utgång, äro de senaste av den skattskyldige anskaffade eller av honom tillverkade.

För tillgångar, som den skattskyldige framställt eller bearbetat, skall såsom anskaffningsvärde anses direkta tillverkningskostnader (material— kostnader och arbetslöner) ökade med ett tillägg som motsvarar vad som av de indirekta tillverkningskostnaderna skäligen belöper å nu ifråga— varande tillgångar, därvid hänsyn dock icke behöver tagas till ränta å eget kapital.

Nedskrivning av värdet å rättigheter till leverans av lagertillgångar en- ligt ej fullgjorda köpekontrakt må godkännas endast i den mån det visas. att inköpspriset för tillgångar av samma slag å balansdagen understiger det kontraherade priset, eller det göres sannolikt, att dylikt prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras eller av den skattskyldige i oförändrat eller förädlat skick försäljas. Beträffande värdet å rättigheter till leverans av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier enligt ej fullgjorda köpekontrakt må nedskrivning av värdet därå godkännas

endast i den mån den skattskyldige visar, att inköpspriset för tillgångar av samma slag å balansdagen understiger det kontraherade priset, eller det göres sannolikt, att dylikt prisfall kommer att inträffa innan till- gångarna levereras. Djur å jordbruksfastighet skola, därest icke särskilda förhållanden till annat föranleda, upptagas lägst till värden, som för olika slag av djur i skilda åldersgrupper fastställas av riksskattenämnden. I vissa fall (såsom i fråga om dyrbarare avelsdjur) fastställas icke dylika värden; i sådant fall må värdet å djuret icke upptagas lägre än till allmänna salu— värdet, reducerat med det procenttal, varmed de av riksskattenämnden fastställda värdena å olika slag av djur understiga genomsnittspriserna å dessa djurslag under tiden från och med den 1 oktober året före beskatt- ningsåret till och med den 30 september beskattningsåret.

Vad här — — årets inkomst.

Har avverkningsrätt — — — influtna likviden.

Om beskattningsmyndighet — till beskattning. Motsvarande gäller _ —— _ års inkomstberäkning. till 53 5.

6. Med pensionsstiftelse avses, förutom pensionsstiftelse bildad enligt lagen om aktiebolags pensions- och andra personalstiftelser, jämväl inrätt- ning, självständig fond eller annan stiftelse under förutsättning, att denna står under tillsyn enligt lagen om tillsyn över stiftelser, att stiftelsens stadgar fastställts av tillsynsmyndigheten, att stiftelsens kapital och av- kastning må användas endast till pensioner på grund av tjänst, att genom föreskrifter i reglementet eller eljest trygghet skapats för att stiftelsen så länge den består skall hava sådant ändamål samt att vid dess upplösning eller då det icke längre finnes någon, vars rätt till pension på grund av tjänst skall tillgodoses av stiftelsen, återstående medel antingen skola an- vändas för dylik pensionering eller ock skola anslås till välgörande eller eljest allmännyttigt ändamål. Om aktierna i aktiebolag eller andelarna i ekonomisk förening till huvud- saklig del ägas eller på därmed jämförligt sätt innehavas direkt eller genom förmedling av juridisk person _— av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer, skall dock beträffande stiftelse, bildad av sådant bolag eller sådan förening, gälla att stiftelsen icke må hava till ändamål att be- reda pension åt någon eller efterlevande till någon, vilken genom eget eller anhörigas innehav av aktier eller andelar har ett avgörande inflytande i bolaget eller föreningen.

Denna lag skall, såvitt angår punkterna 2, 4 och 7 av anvisningarna till 29 5 samt punkt 6 av anvisningarna till 53 å träda i kraft dagen efter den, då lagen enligt därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling; dock att nämnda anvisningspunkter i tidigare lydelse fortfarande skola gälla i fråga om 1955 års taxering samt i fråga om efter-

taxering för år 1955 eller tidigare år. I övrigt skall denna lag träda i kraft den 1 januari 1956; dock att äldre bestämmelser fortfarande skola gälla i fråga om 1956 års taxering samt i fråga om eftertaxering för år 1956 eller tidigare år.

I samband härmed skall följande iakttagas.

1. Finnes vid denna lags ikraftträdande personalstiftelse med sådan ändamålsbestämning att avdrag för avsättning till stiftelsen icke kan jäm- likt punkt 2 av anvisningarna till 29 5 och punkt 6 av anvisningarna till 53 5 medgivas, må sådant avdrag likväl åtnjutas, därest den skattskyldige vid självdeklarationen fogar handling som utvisar att stiftelsens styrelse beslutat mottaga de under beskattningsåret avsatta medlen under uttryck— ligt förbehåll att medlen i fråga skola användas uteslutande för sådant ändamål som jämlikt nyssnämnda anvisningspunkter utgör förutsättning för avdragsrätt. Handling som nyss sagts skall vidfogas deklarationen i två exemplar, varav det ena skall av beskattningsnåmnd överlämnas till taxeringsintendenten för att av denne tillställas myndighet som har att öva tillsyn över stiftelsen. Utgår vid denna lags ikraftträdande pension utan att pensionsutbetal- ningen är grundad på bindande utfästelse gentemot den som uppbär pen— sionen, niå, oaktat vad i denna lag stadgas, vid beräkning av det belopp, varmed avdrag för avsättning till pensionsstiftelse högst får medgivas, så anses som om pensionen i fråga utgår på grund av bindande utfästelse.

2. Skattskyldig, som vid 1955 års taxering åtnjutit avdrag för värde- minskning å inventarier i enlighet med de i räkenskaperna verkställda avskrivningarna, är berättigad att utan något beskattningsnämnds ytter- ligare medgivande tills vidare erhålla avdrag enligt bestämmelserna i denna lag. Har skattskyldig före denna lags ikraftträdande medgivits rätt till fri avskrivning och har i samband därmed bestämmelserna i punkt 4 andra eller tredje stycket av anvisningarna till 29 å i äldre lydelse blivit å honom tillämpliga, skall vad där sägs gälla jämväl efter det denna lag trätt i kraft.

3. Oaktat bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 41 å skola vid taxering i första instans i sin helhet tillämpas från och med år 1957, skall för de beskattningsår beträffande vilka taxering verkställes åren 1957—- 1960 följande särskilda bestämmelser gälla vid tillämpning av femte stycket i nämnda anvisningspunkt. Vid utgången av angivna beskattningsår må lagret icke upptagas till belopp understigande i det följande angivna procentuella andel av lagrets i nyssnämnda stycke av sagda anvisningspunkt angivna värde, nämligen de beskattningsår, för vilka taxering i första instans verkställes åren 1957 och 1958, trettio procent av lagrets värde; samt de beskattningsår, för vilka taxering i första instans verkställes åren 1959 och 1960, fyrtio procent av lagrets värde.

Förslag till

förordning om inventering av varulager för inkomsttaxeringen

Härigenom förordnas som följer.

1 g.

Skattskyldig, som är pliktig föra handelsböcker eller som redovisar in— komst av jordbruksfastighet enligt bokföringsmässiga grunder, skall i in- ventariet för varje i lagret ingående post av tillgångar, avsedda för om- sättning eller förbrukning, angiva anskaffningsvärdet eller dagspriset vid bokslutstillfället (återanskaffningsvärdet); dock att skattskyldig som så önskar i stället må angiva utförsäljningspriset, under förutsättning att anskaffnings— eller återanskaffningsvärdet kan på godtagbart sätt fram- räknas med utgångspunkt från det sålunda angivna priset.

Tillämpar skattskyldig regelmässigt annan tillförlitlig värderingsmetod än i första stycket sägs, må den skattskyldige angiva värdena enligt nämnda metod, under förutsättning att anskaffnings- eller återanskaffningsvärdet å inneliggande varulager kan på tillförlitligt sätt framräknas med utgångs— punkt från de i inventariet angivna värdena.

(Se vidare anvisningarna.)

2 5.

Å inventarium, som i 1 & avses, skola två i inventeringen deltagande personer teckna en på heder och samvete avgiven försäkran att vid in- venteringen icke någon lagertillgång uppsåtligen undantagits. Har den skattskyldige ensam företagit inventeringen, må dock försäkran som nu sagts undertecknas av honom ensam.

3 5.

Har skattskyldig icke vid upprättandet av inventarium iakttagit före- skrifterna i denna förordning, skall hans till ledning för taxering läm- nade uppgifter angående varulagrets värde icke äga vitsord. Då fråga är om skattskyldig, som med hänsyn till varulagrets storlek och samman- sättning icke utan avsevärda svårigheter kan vid inventeringen varje år iakttaga föreskrifterna i denna förordning, skall den skattskyldiges utred- ning angående värdet dock äga vitsord, därest det icke framstår såsom sannolikt att värdet är ett annat eller att de tillämpade beräkningsgrun- derna icke äro tillförlitliga.

4 5.

Har någon, med vetskap om att samtliga lagertillgångar icke upptagits i skattskyldigs inventarium, dårå tecknat försäkran som i 2 & sägs, straf- fes med dagsböter.

Har någon, utan att hava undersökt inventariets fullständighet iden omfattning som skäligen kan fordras, dårå tecknat försäkran, som nyss sagts, dömes, därest lagertillgång uteslutits ur inventariet, till straff varom i första stycket förmäles.

55.

Böter, som ådömas enligt denna förordning, tillfalla kronan.

Anvisningar till 1 5.

Såsom exempel på annan värderingsmetod, som, därest den regelmäs- sigt användes, må tillämpas vid inventeringen, kan nämnas värdering till fasta styckepris. Förutsättning härför är emellertid, att anskaffnings- eller återanskaffningsvärdet kan på tillförlitligt sätt framräknas med utgångs- punkt från de angivna värdena.

Anskaffningsvärdet skall beräknas under den förutsättningen, att de lagertillgångar, vilka kvarligga i lagret vid räkenskapsårets utgång, äro de senaste av den skattskyldige anskaffade eller av honom tillverkade eller producerade. För tillgångar, som den skattskyldige framställt, pro- ducerat eller bearbetat, skall såsom anskaffningsvärde anses direkta till- verknings- eller produktionskostnader (materialkostnader och arbetslöner) ökade med ett tillägg som motsvarar vad som av de indirekta tillverk- nings- eller produktionskostnaderna skäligen belöper å nu ifrågavarande tillgångar, därvid hänsyn dock icke behöver tagas till ränta å eget kapital. Därest tillägg för indirekta kostnader beräknas i form av pålägg å de direkta kostnaderna, skall grunden för beräkningen av pålägget angivas i inventariet.

I denna paragraf föreskrivna värderingsbeståmmelser skola iakttagas vid inventeringen, men betaga icke den skattskyldige rätt att verkställa ned- skrivning av de angivna värdena. Sådan nedskrivning skall öppet redo- visas i inventariet, varvid den nedskrivning som betingas av redan inträdd inkurans skall redovisas för sig.

Avdraget för inkurans skall i princip motsvara lika stor andel av det verkliga anskaffningsvärdet för varorna som den på grund av inkuransen verkställda nedsättningen av utförsäljningspriset utgör av normalt utför- säljningspris för motsvarande kuranta varor. I fråga om icke kuranta varor, för vilka något utförsäljningspris ej kan fastställas, skall avdraget för

inkurans i regel motsvara skillnaden mellan anskaffningsvärdet och varor- nas utrangeringsvärde.

Vid redovisningen av varulagret i inventariet bör skattskyldig uppdela detsamma i huvudgrupper med angivande av grunderna för de olika grup- pernas värdering. Uppdelningen bör lämpligen ske på beställningsarbeten, prisgaranterade varor, kuranta råvaror och stapelprodukter, övriga kuranta varor samt okuranta varor.

Denna förordning träder i kraft den 1 mars 1956.

Förslag till

förordning om investeringsfonder för konjunkturutjämning

Härigenom förordnas som följer.

1 5.

Vid beräkning av nettointäkt av jordbruksfastighet och av rörelse enligt kommunalskattelagen och förordningen om statlig inkomstskatt må svenskt aktiebolag och svensk ekonomisk förening åtnjuta avdrag i enlighet med bestämmelserna i denna förordning för belopp, som avsättes till investe- ringsfond.

Om företaget icke är berättigat att åtnjuta avdrag för avskrivning å inventarier i enlighet med bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 22 5 eller punkt 4 av anvisningarna till 29 5 kommunalskattelagen må avdragsrätt enligt denna förordning dock icke åtnjutas med mindre be- skattningsnämnd, efter därom framställt yrkande, lämnat särskilt med- givande därtill.

(Se vidare anvisningarna.)

2 &. Investeringsfonder som i denna förordning avses äro investeringsfond för skogsbruk och investeringsfond för rörelse.

3 &. Avdrag för avsättning till investeringfond må för visst beskattningsår icke överstiga, såvitt avser investeringsfond för skogsbruk, tio procent av den för he- skattningsåret redovisade bruttointäkten av skogsbruk; samt såvitt avser investeringsfond för rörelse, fyrtio procent av årsvinsten.

Avdrag enligt denna förordning må åtnjutas allenast därest ett belopp motsvarande fyrtio procent av den gjorda avsättningen inbetalats å sär- skilt konto (konto för investering i skogsbruk respektive i rörelse) i riks- banken.

(Se vidare anvisningarna.)

4 &.

Inbetalning av medel å konto för investering skall hos riksbanken hava verkställts senast den dag företaget jämlikt bestämmelserna i 36 5 taxe— ringsförordningen har att avlämna allmän självdeklaration för det beskatt- ningsår, då avsättning till investeringsfond skett.

5 5.

Å konto för investering inbetalade medel må icke utbetalas i andra fall än som nedan i denna paragraf samt i 15, 17 och 21 55 stadgas.

Sedan fem år förflutit från ingången av det år varunder inbetalningen verkställts, äger företaget att efter uppsägning hos riksbanken uttaga högst trettio procent av det ursprungligen inbetalta beloppet. Har sådant uttag skett åligger det riksbanken att lämna underrättelse därom till länsstyrel- sen för att tillställas vederbörande beskattningsnämnd. Särskild under- rättelse skall lämnas för varje i 3 5 angivet konto från vilket uttag skett samt innehålla uppgift om företagets namn och adress ävensom det ut- tagna beloppets storlek.

6 &.

Inbetalning av medel å konto för investering skall ske till vederbörande riksbankskontor. Vid inbetalning skola uppgivas företagets namn och adress samt det beskattningsår som inbetalningen avser ävensom det konto för investering varom fråga är. Avser vid ett och samma tillfälle inbetalning konto för investering i såväl skogsbruk som rörelse skall angivas huru stor del av det inbetalta beloppet, som belöper på vardera kontot.

I av riksbanken lämnat bevis om insättning å konto för investering skall angivas, att om avtal om överlåtelse eller pantsättning av de insatta medlen träffas, detta skall anmälas till banken. Har riksbanken erhållit sådan an- mälan, skall banken verkställa anteckning om det förhållande, som med anmälan avses, samt senast inom åtta dagar efter det anmälan som nyss sagts ingivits översända underrättelse om vad som förekommit till läns- styrelsen för att tillställas vederbörande beskattningsnämnd.

7 5.

Riksbanken skall senast den 15 april under taxeringsåret till länssty- relsen översända uppgifter angående de för beskattningsåret verkställda inbetalningarna å konto för investering. Å uppgiftshandling, som skall upprättas särskilt för varje företag, skola angivas företagets nanm och

adress samt det beskattningsår och det konto varå inbetalning skett även— som det inbetalta beloppets storlek.

Har inbetalning för beskattningsåret skett efter den 15 april under taxe- ringsåret, skall uppgift som i första stycket sägs översändas till läns- styrelsen snarast möjligt och senast inom åtta dagar efter det inbetalningen ägt rum.

8 5. Till investeringsfond enligt denna förordning gjorda avsättningar skola stå under tillsyn av statens arbetsmarknadsstyrelse.

9 Q. 1 mom. Kungl. Maj:t eller, efter Kungl. Maj:ts förordnande, arbets- marknadsstyrelsen äger besluta att investeringsfond under visst eller Vissa beskattningsår och under villkor i övrigt, som läget å arbetsmarknaden påkallar, skall eller må tagas i anspråk för sitt ändamål. Beslut, varom i första stycket förmäles, må avse samtliga företag eller företag av viss beskaffenhet eller ock visst eller vissa företag. 2 mom. Det ankommer på arbetsmarknadsstyrelsen att genom samråd med företag, som gjort avsättning till investeringsfond, verka för att fon— dens ianspråktagande i erforderlig utsträckning planlägges. Fråga om fonds ianspråktagande må väckas, förutom av arbetsmarknads- styrelsen och företaget, även av vederbörande kommun och näringsorga- nisation.

10 5.

Företag, som jämlikt 5 5 andra stycket uttagit medel från konto för investering, skall det beskattningsår, varunder sådant uttag gjorts, av vederbörande investeringsfond för i 11 & angivet ändamål taga i anspråk ett belopp motsvarande två och en halv gånger det från kontot uttagna beloppet.

11 &.

Tager företag i enlighet med bestämmelserna ovan investeringsfond i anspråk under visst beskattningsår, skall det ske för ändamål, varom här nedan sägs:

investeringsfond för skogsbruk: för kostnader för arbeten avsedda att främja skogsbruket, såsom skogsodling och skogsdikning, röjning, hägnad, anläggande av flottleder och vägar, som huvudsakligen avse att direkt tjäna skogsbruket, ävensom uppförande och underhåll av för skogsbruket nöd- vändiga byggnader; samt

investeringsfond för rörelse:

a) dels för avskrivning å byggnad, som ny-, till- eller ombyggts under beskattningsåret, med högst ett belopp motsvarande kostnaderna under beskattningsåret för ny-, till- eller ombyggnaden, dels, såvitt angår företag som huvudsakligen bedriver industriell verksamhet, för kostnaderna för reparations— och andra underhållsarbeten under beskattningsåret å bygg- nad, som användes i rörelsen, dels ock för bidrag under samma år till ny-, till- eller ombyggnad av bostad eller välfärdsanläggning för arbets- tagare eller förutvarande arbetstagare utan ledande ställning hos företaget eller detta närstående företag;

b) för avskrivning å maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier, som anskaffats under beskattningsåret eller, vad angår fartyg, anskaffats eller ombyggts under samma år, dock att beträffande ombygg- nad av fartyg avskrivning må ske med högst ett belopp motsvarande kost- naderna under beskattningsåret för ombyggnaden;

c) för nedskrivning å lager av råvaror samt hel- och halvfabrikat med högst ett belopp, motsvarande kostnaderna under beskattningsåret för till- verkning eller anskaffning av dylika tillgångar, dock att företagets varu- lager i dess helhet vid beskattningsårets utgång därigenom icke må ned- skrivas till lägre värde än som enligt kommunalskattelagen är medgivet; samt

(1) för kostnader för undersökningsarbete, förberedande arbete eller till- redningsarbete under beskattningsåret i gruva, stenbrott eller annan lik- nande fyndighet.

Därest investeringsfond efter beslut enligt 9 5 1 mom. fått tagas i an- språk under flera på varandra följande beskattningsår för ny-, till- eller ombyggnad eller för underhållsarbeten å byggnad samt ifrågavarande ar- beten pågått under flera av dessa år, må företaget, under förutsättning att avdrag för kostnaderna under de tidigare åren icke redan skett, under det sista året taga fonden i anspråk för avskrivning å byggnaden eller för täckande av underhållskostnaden med högst ett belopp motsvarande de uppkomna kostnaderna under de ifrågavarande åren. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning i fråga om ny- eller ombyggnad av fartyg.

Kungl. Maj:t må, om särskilda skäl därtill föreligga, medgiva företag, som direkt eller genom dotterföretag driver rörelse i utlandet, att taga investeringsfond för rörelse i anspråk för kostnader, ämnade att främja avsättningen utomlands av varor som företaget här i riket tillverkar.

Vid tillämpning av bestämmelserna i första stycket skall iakttagas, att kostnad för anskaffning av begagnade inventarier icke må medräknas samt att, då fråga är om inventarier eller varulager, som av företaget förvärvats från rörelseidkare med vilken det är förbundet i väsentlig ekonomisk in- tressegemenskap, anskaffningskostnaden må medräknas endast om till- gången tillverkats under beskattningsåret.

(Se vidare anvisningarna.)

12 5. Kungl. Maj:t må meddela tillstånd för företag, som verkställt avsättning till investeringsfond för rörelse, att taga fonden i anspråk för ändamål som avses med investeringsfond för skogsbruk.

13 å.

Kungl. Maj:t må, om särskilda skäl därtill föreligga, medgiva att in- vesteringsfond för rörelse tages i anspråk för avskrivning av kostnader för vägarbete, anordnande av vatten- och avloppsledningar, iordningstäl- lande i övrigt av tomtområde för bebyggelse samt liknande arbeten.

14 5.

För beskattningsår, under vilket medel avsatta till investeringsfond tagits i anspråk jämlikt denna förordning, må vid taxeringen avdrag för i 11 å avsedd avskrivning, nedskrivning eller kostnad eller för där angivet bidrag med belopp svarande mot fondens minskning ej ske, men skall, där medlen tagits i anspråk för avskrivning eller nedskrivning, så anses, som om den ifrågavarande tillgången i beskattningsavseende avskrivits eller nedskrivits med det i anspråk tagna beloppet.

15 5.

Om investeringsfond enligt beslut, varom i 9 5 1 mom. stadgas, skall eller må tagas i anspråk helt eller delvis, äger företaget hos riksbanken, i den ordning nedan sägs, från konto för investering utfå fyrtio procent av det belopp av investeringsfonden som i enlighet med beslutet skall eller må tagas i anspråk. Det ankommer på arbetsmarknadsstyrelsen att efter därom av företaget gjord framställning förordna om utbetalning som nyss sagts. Sedan utbetalning skett skall riksbanken lämna underrättelse därom till arbetsmarknadsstyrelsen med angivande av företagets namn och adress samt det utbetalta beloppets storlek och från vilket konto för investering uttag skett.

16 5.

Har Kungl. Maj:t eller arbetsmarknadsstyrelsen jämlikt 9 5 1 mom. förordnat att investeringsfond skall tagas i anspråk av samtliga företag, företag av viss beskaffenhet eller ock visst eller vissa företag, åligger det arbetsmarknadsstyrelsen att lämna underrättelse därom dels till företag varom fråga är, dels ock till länsstyrelsen för att tillställas vederbörande beskattningsnämnd.

Avser förordnande jämlikt 9 5 1 mom. att investeringsfond må tagas i anspråk och har företag i anledning härav enligt 15 & uppburit medel från konto för investering, åligger det arbetsmarknadsstyrelsen, sedan styrelsen erhållit besked från riksbanken att utbetalning skett, att till länsstyrelsen,

för att tillställas vederbörande beskattningsnämnd, lämna underrättelse om att investeringsfonden skall tagas i anspråk.

Underrättelse som enligt ovan ankommer på arbetsmarknadsstyrelsen skall innehålla uppgift om år för vilka investeringsfond skall tagas i an- språk samt, därest medgivandet avser investering för visst ändamål, upp- gift härom.

17 5.

Har företag för visst beskattningsår å konto för investering inbetalt mer än fyrtio procent av det belopp för vilket avdrag i enlighet med bestäm— melserna i 3 & åtnjutits för samma beskattningsår, skall länsstyrelsen, på framställning av företaget, förordna om återbetalning av det till kontot för mycket inbetalta beloppet.

18 5. _

Har investeringsfond tagits i anspråk utan tillstånd och är ej fråga om fall som i 10 & sägs eller har företag jämlikt 5 5 andra stycket utfått medel från konto för investering utan att i sistnämnda fall investeringsfond i enlighet med bestämmelserna i 10 å tagits i anspråk eller skall investerings- fond enligt sådan underrättelse som arbetsmarknadsstyrelsen enligt 16 & avlämnat tagas i anspråk men har så ej skett under det eller de beskatt- ningsår varom fråga år, skall investeringsfonden eller vederbörlig del ome- delbart upptagas såsom skattepliktig intäkt i den förvärvskälla däri fond- avsättningen gjorts. Därvid skall till beskattning upptagas jämväl ett belopp motsvarande en tjugondel av vad som av investeringsfonden återförts.

Därest fondavsättning återförts till beskattning, må företaget icke för beskattningsåret i fråga tillgodonjuta avdrag för ny avsättning till investe- ringsfond.

Vid den taxering, då återföringen sker, må varken nettointäkten eller den till kommunal inkomstskatt uppskattade inkomsten av den förvärvskälla, varom fråga är, bestämmas till lägre belopp än vad som enligt bestämmel- serna i denna paragraf skall upptagas såsom skattepliktig intäkt.

19 5.

Har företag trätt i likvidation, skall investeringsfond återföras till be- skattning för det beskattningsår, varunder beslutet om likvidation fattats.

Har genom fusion företag uppgått i annat företag, skall investeringsfond hos det förra företaget, därest investeringsfonden icke enligt fjärde stycket övertagits av det senare företaget, återföras till beskattning för det be- skattningsår, varunder rättens tillstånd till fusionen registrerats. Därvid skall till beskattning upptagas jämväl ett belopp motsvarande en tjugondel av vad som av investeringsfonden återförts. Har investeringsfond återförts till beskattning i enlighet med bestäm-

melserna i denna paragraf, skall därvid vad i 18 5 tredje stycket sägs äga motsvarande tillämpning.

Vid sådan fusion, som i 28 5 3 mom. kommunalskattelagen avses, må moderbolaget i beskattningsavseende övertaga investeringsfond, därest förut- sättning därför enligt 1 5 andra stycket föreligger. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning vid fusion enligt 96 5 lagen om ekonomiska för- eningar. Har investeringsfond övertagits i enlighet med vad nyss sagts, skall så anses som om fonden avsatts hos moderbolaget eller den över— tagande föreningen under det beskattningsår, då avsättning skett hos dotter- bolaget eller den överlåtande föreningen.

Har företag övertagit investeringsfond enligt bestämmelserna i nästföre- gående stycke, skall länsstyrelsen efter anmälan av företaget underrätta riksbanken härom.

20 5.

Har avtal träffats eller annan utfästelse gjorts om överlåtelse, pantsätt- ning eller annan rätt till medel som inbetalats å konto för investering, skall investeringsfonden eller vederbörlig del därav omedelbart upptagas såsom skattepliktig intäkt i den förvärvskälla däri fondavsättningen gjorts. Där- vid skall till beskattning upptagas jämväl ett belopp motsvarande en tju— gondel av vad som av investeringsfonden återförts.

Har investeringsfond återförts till beskattning i enlighet med bestämmel- serna i denna paragraf, skall därvid vad i 18 å andra och tredje styckena sägs äga motsvarande tillämpning.

21 5.

Har investeringsfond helt eller delvis jämlikt lagakraftvunnet beslut åter- förts till beskattning, skall länsstyrelsen, på framställning av företaget, för- ordna om återbetalning från vederbörligt konto för investering av ett be- lopp motsvarande fyrtio procent av den återförda fondavsättningen i den mån medlen icke tidigare återgått till företaget.

22 5.

Har fastighet, å vilken med anlitande av till investeringsfond avsatta medel företagits ny-, till- eller ombyggnad, avyttrats inom tio år från ut- gången av det beskattningsår, varunder medlen tagits i anspråk, och före- ligga icke förutsättningar för beskattning av realisationsvinst, skall såsom skattepliktig intäkt upptagas vad som vid dylik avyttring må hava åter- bekommits av belopp, för vilka företaget tillgodonjutit avdrag enligt denna förordning. Motsvarande skall gälla då ersättning utfaller på grund av försäkring för skada å sådan fastighet samt skadan inträffat inom nyss angiven tid.

Vid beräkning av återvunnet belopp skall i förekommande fall vid av- sättning till investeringsfond erhållet avdrag anses återvunnet före åt- njutna avdrag för värdeminskning.

23 5.

Har taxeringsnämnd påfört taxering enligt 18, 19 eller 22 5, skall taxe- ringsnämndens ordförande i förekommande fall lämna taxeringsnämnds- ordförandena i de övriga taxeringsdistrikt, där taxering bör äga rum, er- forderliga meddelanden till ledning vid taxeringen inom dessa distrikt.

24 5.

Företag, som gjort avsättning till investeringsfond enligt denna förord- ning eller som jämlikt 19 5 fjärde stycket övertagit sådan fond, är pliktigt att vid självdeklaration för det beskattningsår, då avsättningen eller över- tagandet ägt rum, ävensom för varje påföljande beskattningsår, intill dess de avsatta eller övertagna medlen avförts ur fonden, foga uppgift enligt formulär, som fastställes av riksskattenämnden, rörande avsättning av me- del till fonden samt fondens användning och avveckling. Vid allmän själv- deklaration skall sådan uppgift fogas i tre exemplar.

Företag, som avsatt medel till investeringsfond eller som jämlikt 19 å fjärde stycket övertagit sådan fond, är skyldigt att på anfordran till arbets- marknadsstyrelsen lämna de uppgifter i fråga om fonden, som styrelsen anser erforderliga ur arbetsmarknadssynpunkt.

25 5.

Det åligger taxeringsnämnd, som har att till statlig inkomstskatt taxera aktiebolag eller ekonomiska föreningar, att i sitt protokoll förteckna de företag, som för året avgivit eller bort avgiva uppgifter enligt 24 5 första stycket.

26 &.

Länsstyrelsen har att snarast möjligt efter det taxeringsnämnderna av- slutat sitt arbete till arbetsmarknadsstyrelsen översända två exemplar av de jämlikt 24 5 första stycket avgivna uppgifterna. Om ändring i meddelat beslut rörande avdrag för avsättning till investeringsfond därtill föranle— der, skola erforderliga tilläggsuppgifter ofördröjligen genom länsstyrelsens försorg tillställas arbetsmarknadsstyrelsen.

27 &. Hos arbetsmarknadsstyrelsen skall föras register över investeringsfonder. 28 &. Besvär över arbetsmarknadsstyrelsens beslut enligt denna förordning må föras hos Kungl. Maj:t och skola, vid äventyr av talans förlust, hava

inkommit till finansdepartementet inom tre veckor från det klaganden fick del av beslutet.

29 å.

Åtgärd av riksbanken enligt denna förordning ankommer på bankens huvudkontor i Stockholm såvitt avser företag som skall taxeras till statlig inkomstskatt i Stockholms stad eller län samt i övrigt på bankens avdel- ningskontor i residensstaden i det län, där vederbörandes hemortskommun är belägen.

30 5. För tillämpningen av denna förordning erforderliga föreskrifter med— delas av Kungl. Maj:t.

Anvisningar till 1 5. Företag, som icke tillgodonjuter sådan avskrivning å inventarier varom i 1 5 förmäles, må medgivas rätt till avdrag för avsättning till investerings— fond endast om avsättningarna i räkenskaperna och i företedd utredning redovisas på sådant sätt, att tillfredsställande kontroll kan utövas över fondmedlens användning. Är fråga om inkomst av jordbruksfastighet må medgivande som nyss sagts lämnas allenast därest inkomsten redovisas enligt bokföringsmässiga grunder.

till 3 5.

Med bruttointäkt av skogsbruk avses vad som enligt 21 & kommunal- skattelagen är att hänföra till sådan intäkt, dock att vad som influtit genom försäljning av växande skog i samband med avyttring av marken ej räknas till intäkt av skogsbruk vid tillämpning av denna förordning.

Med årsvinst förstås årsvinsten enligt vederbörligen fastställd balansräk- ning efter avdrag av aVSkrivningar, tantiemer m. fl. poster, vilka rätteligen äro att hänföra till omkostnader i rörelsen —— jämväl om de formellt utgått av vinstmedel — men utan avdrag för avsättning till reservfond, skuld- regleringsfond, dispositionsfond, investeringsfond m. fl. fonder, donatio— ner 0. d. Avdrag skall icke ske för allmänna svenska skatter vare sig de erlagts preliminärt eller icke.

Har inbetalning å något i 3 5 andra stycket omförmält konto verkställts med lägre belopp än som svarar mot fyrtio procent av fondavsättningen, skall avdrag medgivas med två och en halv gånger det inbetalta beloppet.

till 11 &. Investeringsfond för rörelse må tagas i anspråk för bidrag till bestri- dande av kostnader för ny-, till- eller ombyggnad av bostad eller väl-

färdsanläggning för arbetstagare eller förutvarande arbetstagare, som i 11 å avses, vare sig bidraget lämnas direkt till arbetstagaren eller den förutvarande arbetstagaren eller till förening eller annan sammanslutning, bildad huvudsakligen av personal hos det ifrågavarande företaget eller detta närstående företag eller till sådant närstående företag vars huvud- sakliga uppgift är att uppföra och tillhandahålla bostäder eller välfärds- anläggningar åt personal, som nyss sagts.

Med arbetstagare utan ledande ställning avses arbetstagare, som icke i egenskap av verkställande direktör, styrelseledamot eller eljest kan an- tagas utöva inflytande å företagets medelsdispositioner för i förordningen angivna ändamål.

Har kostnaden för investering, som i 11 & sägs, helt eller delvis bestritts av annan än företaget eller av detta men med medel, som för ändamålet ställts till företagets förfogande, må till investeringsfond avsatta medel användas endast för den del av investeringskostnaden som företaget be- stritt av egna medel.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssam- ling; dock att äldre bestämmelser skola gälla i fråga om 1955 års taxering samt i fråga om eftertaxering för år 1955 eller tidigare är.

Genom denna förordning upphäves, med de inskränkningar som följa av vad nedan sägs, förordningen den 2 maj 1947 (nr 174) om investerings- fonder.

1. Sistnämnda förordning skall alltjämt äga tillämpning i avseende å sådana investeringsfonder, som bildats jämlikt samma förordning.

2. Vad i förordningen den 2 maj 1947, nr 174, stadgas rörande nämnda förordnings tillämplighet å vissa i övergångsbestämmelserna till samma förordning angivna konjunkturinvesteringsfonder och investeringsfonder samt vad beträffande dessa fonder har att iakttagas skall alltjämt äga giltighet.

3. Oaktat vad vid 1 och 2 ovan sägs skall vad i 11 5 första och femte styckena förordningen den 2 maj 1947, nr 174, stadgas om investerings- fonds återförande till beskattning inom viss angiven tidrymd ej längre gälla.

Förslag till

förordning om rätt till förlustutjämning i vissa fall vid taxering till statlig inkomstskatt

Härigenom förordnas som följer.

1 &.

Aktiebolag, ekonomisk förening, ömsesidigt försäkringsbolag och sparbank må, i enlighet med vad i denna förordning sägs, vid taxering till statlig in— komstskatt åtnj uta avdrag för underskott, som vid tidigare års taxering till sådan skatt icke kunnat utnyttjas.

2 5.

Avdrag för underskott som i 1 5 sägs må åtnjutas med belopp, varmed summan av de enligt förordningen om statlig inkomstskatt för visst be— skattningsår fastställda avdragen för underskott å skattskyldigs olika för- värvskällor överstiger sammanlagda beloppet av de enligt nämnda förord— ning för samma beskattnjngsår beräknade inkomsterna av olika förvärvs- källor.

Det åligger beskattningsnämnd som har att pröva den skattskyldiges taxering till statlig inkomstskatt att på av honom framställt yrkande fast- ställa det belopp, som enligt ovan må utnyttjas för förlustutjämning ( för- Iustavdrag).

3 &.

Skattskyldig, för vilken förlustavdrag fastställts, äger utnyttja detta av- drag sist vid taxering avseende tionde beskattningsåret efter det beskatt- ningsår för vilket avdraget fastställdes. Hinder möter ej för skattskyldig att fördela förlustavdraget på två eller flera beskattningsår inom nyss an- given tidsperiod.

Förlustavdrag skall göras från sammanlagda beloppet av den skatt- skyldiges inkomster från olika förvärvskällor, sedan i förekommande fall avdrag gjorts för under beskattningsåret uppkommet underskott å för- värvskälla.

4 &. Yrkande som i 2 5 andra stycket sägs skall framställas i den skattskyl- diges till ledning för taxering för det beskattningsår, till vilket underskottet hänför sig, avgivna deklaration eller vid denna fogad handling, dock att så-

dant yrkande även må väckas hos prövningsnämnden senast den 31 juli under taxeringsåret.

Innefattar beslut av prövningsnämnden eller utslag av Kungl. Maj :t eller kammarrätten sådan ändring av inkomstberäkningen för skattskyldig att förlustavdrag må beräknas eller att redan fastställt sådant hör till beloppet ändras, äger den skattskyldige att inom sex månader från det han av be- slutet eller utslaget erhöll del hos prövningsnämnden framställa härav föranlett yrkande. Rätt som nu sagts tillkommer jämväl taxeringsinten- denten, dock att den tid, inom vilken yrkande skall framställas, i sist an- givet fall skall räknas från det beslutet eller utslaget i fråga meddelades.

5 5.

Skattskyldig, som vid taxering för visst beskattningsår önskar helt eller delvis utnyttja fastställt förlustavdrag, har att i självdeklarationen för beskattningsåret härom framställa yrkande, dock att sådant yrkande även må väckas hos prövningsnämnden senast den 31 juli under taxeringsåret.

6 5.

Har skattskyldig i uppgift eller upplysning, som avgivits till ledning för fastställande av förlustavdrag, lämnat oriktigt meddelande och har därav föranletts att förlustavdraget fastställts till för högt belopp, må sist vid taxeringen för det femte beskattningsåret efter det för vilket avdraget fast- ställdes detta bestämmas till sitt rätta belopp. Har det till för högt belopp fastställda förlustavdraget utnyttjats vid taxering, må rättelse i denna taxe- ring ske genom eftertaxering som skall hava verkställts sist vid taxeringen för det femte beskattningsåret efter det för vilket förlustavdraget fast— ställdes.

7 &.

Det åligger taxeringsnämnd, som prövat framställt yrkande om faststäl- lande av förlustavdrag, att härom göra anteckning i nämndens protokoll och om sitt beslut lämna den skattskyldige underrättelse på sätt och inom tid som i 90 5 2 mom. taxeringsförordningen sägs. Har taxeringsnämnd medgivit skattskyldig rätt att utnyttja förlustavdrag, skall anteckning här- om verkställas i protokollet.

8 &.

Beträffande klagan över beslut av beskattningsnämnd eller utslag av kammarrätten i fråga rörande fastställande av förlustavdrag eller utnytt- jande av sådant avdrag skall vad i taxeringsförordningen sägs angående fullföljd av talan äga motsvarande tillämpning.

Även vad i övrigt i nämnda förordning stadgas skall i tillämpliga delar äga motsvarande giltighet.

9 5.

Med ledning av taxeringsnämndens protokoll samt beslut av prövnings- nämnden och utslag av Kungl. Maj:t och kammarrätten skall hos länssty- relsen föras anteckningar över skattskyldiga för vilka förlustavdrag fast- ställts, därvid tillika skall antecknas när sådant avdrag utnyttjats vid taxe- rmgen.

10 5. För tillämpningen av denna förordning erforderliga föreskrifter medde- las av Kungl. Maj:t.

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1956.

1. Utredningsdirektiven

F öretagsbeskattningskommitténs direktiv innefattas i yttrande till stats- rådsprotokollet den 9 maj 1952 av chefen för finansdepartementet, stats— rådet Sköld. Departementschefen anförde därvid bl. a.

Som ett led i strävandena att upprätthålla samhällsekonomisk balans har stats- makterna under de senaste åren vidtagit en rad åtgärder såväl av penningpoli— tisk som skattepolitisk natur i syfte att motverka den av konjunkturförhållandena starkt stimulerade investeringsbenägenheten inom den enskilda sektorn av näringslivet.

Efter att ha lämnat en översikt över vidtagna åtgärder av antydd natur fortsatte departementschefen.

Kommunalskattelagens bestämmelser rörande företagsbeskattningen är i åt- skilliga delar så utformade, att de direkt stimulerar investeringar av visst slag, däribland sådana i lager och inventarier. Företag, som arbetar under goda kon- junkturer och erhåller stora vinster, undgår temporärt en beskattning av dessa vinstmedel, därest sådana tillgångar anskaffas varå i skattelagarna normalt med— givna nedskrivningar kunna göras. Detta förhållande kan givetvis vara ägnat att befordra produktionsutvecklingen och möjliggöra en ur skilda synpunkter önskvärd konsolidering inom näringslivet. Men det är å andra sidan även uppen- bart, att som jag framhöll i propositionen nr 200/1952 bestämmelsernas investeringsstimulerande effekt i vissa konjunkturlägen är av inflationsdrivande art och i sådana fall ur samhällets synpunkt följaktligen icke acceptabel.

Departementschefen erinrade därefter om att 1950 års långtidsutredning, som för femårsperioden 1951—1955 förordat en hård och aktiv finanspoli- tik, särskilt uppmärksammat verkningarna av företagsbeskattningens nu- varande utformning och därvid ifrågasatt en omläggning av företagsbe- skattningen till en bruttobeskattning.

Departementschefen anförde vidare till statsrådsprotokollet.

I nyssnämnda proposition berörde jag närmare reglerna om rätten till fri avskrivning å inventarier, vilka bestämmelser hör till de som i detta samman- hang är värda särskild uppmärksamhet. Jag framhöll därvid att det vore ange- läget undersöka huruvida dessa bestämmelser kunde så utformas att den fria avskrivningsrättens utnyttjande anpassades efter vad som ur samhällets syn- punkt vore i olika konjunkturlägen önskvärt. Vid en sådan utredning borde givetvis även beaktas näringslivets önskemål om sådan fasthet i skattereglerna att ett tillfredsställande bedömande rörande finansieringen av inventarieförvärv m. ni. kunde verkställas; en avvägning mellan de senast båda antydda synpunk— terna kunde bli erforderlig. Även frågan om underlaget för avskrivningsrätten

_— anskaffningsvärdet eller återanskaffningsvärdet och bestämmelserna om investeringsfonder borde i ett sådant sammanhang omprövas liksom spörsmålet huruvida vid sidan av inkomstskatten borde finnas en särskild skatteform, som riktade sig mot företagens utgifter och som i vissa konjunkturlägen borde sättas i tillämpning.

Den sålunda antydda utredningen, som alltså bör åsyfta permanenta bestäm- melser på förevarande beskattningsområde, synes nu höra igångsättas.

Av det förut sagda framgår, att utredningens främsta uppgift är att undersöka möjligheterna att utforma de ifrågavarande beskattningsreglerna så att avskriv- ningsrättens omfattning under en viss tidsperiod göres beroende av vad som ur samhällets synpunkt kan anses vara för samma tidsperiod önskvärt med hän- syn till investerings- och kreditsynpunkter. Vid en närmare undersökning av detta spörsmål kan befinnas att en lagstiftning av antydd innebörd måste, för att få tillräcklig effekt, kompletteras med en samtidig omläggning av de be— stämmelser, som reglerar möjligheterna att vidtaga andra vinstreglerande dis- positioner än avskrivning å inventarier. Jag åsyftar därvid _— förutom reglerna om avdrag för avsättning till investeringsfonder, vilka uppenbarligen har ett mycket intimt samband med den fria avskrivningsrätten främst bestämmel- serna om varulagervärdering och avdrag för avsättning till personalstiftelser. Skulle utredningen komma till en sådan uppfattning, bör i dess uppdrag ingå att undersöka även dessa områden och framlägga förslag till ändrade bestäm- melser. Under utredningsarbetets gång torde få avgöras, huruvida eventuella förslag till omreglering av samtliga nyssnämnda bestämmelser bör framläggas samtidigt eller om de berörda spörsmålen bör successivt lösas. Vad särskilt angår avdrag för avsättning till pensionsstiftelser, synes det böra ankomma på utred- ningen att, oavsett denna frågas samband med skattelagstiftningens samordnande med konjunkturpolitiken, ompröva de nuvarande reglerna härom; till denna fråga får jag längre fram närmare återkomma. Härjämte bör utredningen pröva be— hovet och lämpligheten av en skatteform, som direkt tar sikte på företagens ut- gifter. Syftet med en sådan beskattning skulle vara att framkalla en noggrannare prövning än den som nu sker hos många företag beträffande behovet och ange- lägenheten av vissa utgifter och investeringar. I första hand synes böra uppmärk- sammas sådana utgifter, som utgör vid taxeringen avdragsgilla omkostnader. Beträffande bestämmelsernas utformning skall här icke sägas annat än att in- vesteringsavgiftsförordningens föreskrifter kan erbjuda en viss vägledning. Det torde icke böra ifrågakomma att binda utredningen med närmare utfor- made direktiv än som framgår av det förut sagda. Utredningen bör ha fria händer att pröva hur ifrågavarande problem lämpligast skall lösas under be— aktande av de olika intressen, mellan vilka en avvägning med nödvändighet måste göras. Jag vill emellertid med några ord antyda vissa tänkbara lösningar. Vad angår den fria avskrivningsrätten skulle kunna prövas ett system enligt vilket denna utbytes mot en rätt till avdrag för avsättning till förnyelsefond. Denna fond skulle få uppbringas till högst ett belopp motsvarande anskaffnings- värdet å företagets inventarier, procentuellt uppräknat så att viss hänsyn tages till inventariernas återanskaffningsvärde och, eventuellt, företagets fortsatta ut- veckling. Till en sådan fond skulle avsättning alltid få göras med viss procent av det belopp, vartill fonden högst må uppbringas, vilken procentsats skulle svara mot den genomsnittliga ekonomiska förslitningen på befintliga inventarier. Pro- centsatsen skulle i övrigt vara rörlig; statsmakterna skulle äga rätt att ange den högsta procentsats med vilken under en viss förestående tidsperiod avdrag för avsättning skulle medgivas. Skulle en anordning av i huvudsak nu angiven art

väljas, bör prövas om specialbestämmelser påkallas av hänsyn till utrangeringar, särskild värdenedgång å innehavda maskiner o. s. v.

I fråga om varulagervärderingen kunde vara lämpligt att undersöka, huruvida bestämmelser kunde utarbetas som motverkade spekulativa investeringar i lager under tider, då en viss återhållsamhet i lageranskaffningarna bedömes såsom ur samhällets synpunkt önskvärd. Möjligen borde reglerna utformas så att de allenast riktade sig mot direkta lagerökningar. Bestämmelserna synes närmast böra ha karaktär av en beredskapslagstiftning, som av statsmakterna kunde för- klaras skola gälla för en viss förestående tidsperiod.

Beträffande den tidigare angivna utgiftsbeskattningen bör det stå utredningen fritt att pröva, huruvida en sådan beskattning bör inarbetas i den ordinarie skattelagstiftningen eller om — bland annat av hänsyn till önskemålet att icke onödigt komplicera det årliga taxeringsarbetet bestämmelserna i fråga skall ha karaktär av beredskapslagstiftning, som kan sättas i tillämpning i tider då det ur det allmännas synpunkt framstår som särskilt angeläget att åstadkomma återhållsamhet på företagens utgiftssida.

Som jag förut framhållit hör ovedersägligen bestämmelserna om avdrag för avsättning till pensions— och andra personalstiftelser till de skatteregler som möjliggör vinstreglerande dispositioner av mera avsevärd omfattning. Redan på grund härav bör utredningen äga ompröva dessa bestämmelser. Därtill kom- mer att bestämmelserna med deras nuvarande utformning är komplicerade i till- lämpningen och ur skilda synpunkter otillfredsställande konstruerade. Från taxeringsmyndigheternas sida har vid upprepade tillfällen anmärkts att be- stämmelserna ofta utnyttjats i huvudsakligt syfte att uppnå opåkallade skatte- lättnader samt att myndigheterna saknar möjligheter att ingripa häremot. Så- lunda har påpekats att avsättningar verkställes till pensionsstiftelser, oaktat att företaget har sina anställda pensionsförsäkrade i försäkringsanstalt eller direkt belastar omkostnadskontot med aktuella pensionsutgifter. Dessa erfarenheter borde, har det framhållits, föranleda att man prövade huruvida företag, som bildade pensionsstiftelser, skulle åläggas föra sina samtliga pensioneringskost- nader över stiftelsen. Vidare har invänts att sedan avsättning till s. k. fri pen— sionsstiftelse verkställts en sådan avsättning behöver icke innefatta mer än utfärdandet av ett skuldebrev och en mot skuldebrevets belopp svarande utgifts— notering i räkenskaperna —— förloras kontrollen över stiftelsen och hur dess förmögenhet användes. Även invändningar av annan art har riktats mot be- stämmelserna på förevarande område. Vad angår övriga personalstiftelser har framhållits att avdrag enligt gällande bestämmelser visserligen skall medges blott om stiftelsens tillgångar skall användas för omkostnader av för stiftelsebildaren i och för sig avdragsgill natur, men att icke sällan förekommit att tillgångarna i fråga, oaktat vad på förhand uppgivits, använts i icke obetydlig omfattning för ändamål av annat slag än det nyss nämnda.

Vid en omprövning av de nu senast antydda bestämmelserna bör givetvis iakt— tagas, att de synpunkter av social natur, som vid de nuvarande bestämmelsernas utformning beaktades, bli i förevarande sammanhang i lika mån tillgodosedda.

Jag vill erinra om att 1950 års skattelagssakkunniga är sysselsatta med en teknisk revision av inkomstskattelagstiftningen och att nämnda sakkunniga kan vid fullgörandet av sitt uppdrag komma att behandla frågor, som faller inom om- rådet för företagsbeskattningen. Samråd bör därför i förekommande fall äga rum mellan skattelagssakkunniga och de utredningsmän, som anförtros uppgiften att överse reglerna för företagsbeskattningen.

Avsikten med den nu ifrågasatta översynen av vissa mycket betydelsefulla

bestämmelser på företagsbeskattningens område bör icke vara att i och för sig åstadkomma en skärpt företagsbeskattning. Avsikten är att få bestämmelserna ur skilda synpunkter mer ändamålsenligt utformade. På grund härav bör det ingå i utredningens uppdrag att pröva, huruvida de bestämmelser, som kan komma att föreslås, bör föranleda att företagens statliga inkomstskatt beräknas efter annan eller andra procentsatser än nu gällande. Jag vill emellertid fram- hålla, att den omständigheten att utredningen kan komma att föreslå bestäm- melser som skulle framdeles omöjliggöra ett nu förekommande men av lag- stiftaren uppenbarligen icke avsett utnyttjande av skattereglerna i och för sig icke kan betraktas som en skärpt företagsbeskattning.

2. Konjunkturer och företagsbeskattning

Inledning. Som framgår av de i föregående kapitel återgivna direktiven har företagsbeskattningskommittén erhållit ett i viss mån begränsat upp— drag. Enligt direktiven har kommittén nämligen att undersöka i vilken utsträckning och på vad sätt företagsbeskattningens regler skulle kunna så utformas, att denna beskattning kunde bättre än vad för närvarande är fallet anpassas till en konjunkturstabiliserande ekonomisk politik och om möjligt även positivt befrämja en sådan. Som en allmän förutsättning har därvid gällt, att enligt givna direktiv avsikten inte varit att i och för sig åstadkomma en skärpt företagsbeskattning.

Med hänsyn till utredningsuppdragets natur vill kommittén i detta kapitel först allmänt beröra konjunkturväxlingarnas karaktär och konjunkturpoli— tikens olika medel för att därmed ange den roll, som härvidlag kan till- komma företagsbeskattningen. Kommittén redogör därefter för de prin— cipiella överväganden av konjunkturpolitisk art, som kan göras beträffande reglerna för företagsbeskattningen, därest denna —— såsom nu är fallet anses böra grundas på företagens nettovinster. I direktiven har antytts möjligheten av en omläggning av företagsbeskattningen till att i stället utgå efter företagens bruttointäkter eller bruttoutgifter eller någon del av dessa. Verkningarna av en sådan övergång till bruttoskatt har därför upp- tagits till bedömning i ett särskilt avsnitt.

Konjunkturer och konjunkturpolitik

Inuesteringarnas roll. En hög och jämn sysselsättning av samhällets pro- duktiva resurser är en allmänt accepterad målsättning för den ekonomiska politiken. För att detta mål skall uppnås erfordras en konjunkturpolitik som syftar till att stabilisera de totala utgifterna i samhällsekonomin, d.v.s. den samlade efterfrågan, privat och offentlig, för konsumtion och investeringar. I de flesta situationer torde härvidlag en kombination av olika konjunkturpolitiska medel böra ifrågakomma i syfte att vinna en erforderlig stabilisering inom olika delar av den samlade efterfrågan. Kom- mittén saknar anledning att närmare ingå på frågan om avvägningen mel- lan olika konjunkturpolitiska medel. Under alla förhållanden är det dock uppenbart, att åtgärder syftande till en stabilisering av investeringsverk-

samheten måste tillmätas stor vikt, helst som fluktuationer i investering- arna, sammanhängande såvål med tekniska omständigheter som med psyko- logiska faktorer, erfarenhetsmässigt visat sig spela en mycket betydelsefull roll i konjunkturförloppet. Detta gäller investeringar såväl i varulager som i bostadshus och industriella anläggningar, maskiner o. (1.

Denna investeringarnas betydelse för växlingarna i den ekonomiska akti- viteten har av 1949 års investeringskommitté angivits på följande sätt (SOU nr 6/1953, s. 13).

I den ekonomiska utvecklingen spelar investeringsverksamheten en betydelse- full roll. I varje hushållning är det möjligt och till och med ofrånkomligt att företa investeringar. Produktionsinsatser kunna nämligen tillföras produktions- apparatens fasta och rörliga element utan att omedelbart tagas i anspråk för slutlig konsumtion, och det är tillika nödvändigt att bygga ut produktionsappara— tens fasta anläggningar samt utöka dess rörliga kapital, om en fortlöpande pro- duktionsökning skall kunna hållas vid makt. Vad som gjort denna samhällseko- nomiens expansionsprocess till ett praktiskt konjunkturpolitiskt problem är emel- lertid den omständigheten, att investeringsverksamheten ofta präglas av en avsevärd instabilitet, vilket har återverkningar på inkomstbildningen inom sam— hällsekonomien i övrigt.

Det erbjuder inte någon större svårighet att förklara varför det kan förekomma häftigare växlingar inom investeringsverksamheten än inom övrig ekonomisk verksamhet. Utbyggnaden av samhällets rörliga kapital eller dess lagerhållning kan ju i och för sig mycket väl koncentreras till vissa perioder, utan att de löpande produktions— och distributionsprocesserna däremellan i rent tekniskt avseende behöva lida något avbräck. På motsvarande sätt låter sig förklaras hur en liknande koncentration i tiden också kan förekomma inom utbyggnaden av varaktiga anläggningar. Mellan de speciellt livliga utbyggnadsperioderna kan man ju för den löpande produktionen utnyttja tjänster från det fasta realkapital- beståndet som blivit upplagrade under »högkonjunkturen».

Tabell ]. Försörjningsbalans 1938/39. 1946—1953 Miljoner kronor i löpande priser

1938/39 1946 1947 1948 1949 1950 1951 1952 1953

Privat konsumtion. . . 8 460 15 120 16 370 17 790 18 090 19 560 22 200 24 380 25 080 Offentlig konsumtion 1 000 2 230 2 450 2 850 3 020 3 210 3 960 4 820 5 350

Summa konsumtion 9 460 17 350 18 820 20 640 21 110 22 770 26 160 29 200 30 430 Privat inhemsk brut-

toinvestering ..... 2 240 4 150 4 970 4 830 4 790 5 540 6 630 6 890 ) 7 260 Offentlig inhemsk '

bruttoinvestering. . 860 1 780 2 060 2 530 2 760 3 030 3 780 4 930 5 700 Summa inhemsk brut-

toinvestering 3 100 5 930 7 030 7 360 7 550 8 570 10 410 11 820 12 960

Lagerförändring ..... + 250 + 90 + 380 + 340 + 140 —— 70 + 990 + 820 —350 Bytesbalansens saldo —— 40 —— 100 ——1 440 —410 + 500 + 180 + 950 + 180 + 330 Bruttonationalpro- dukttillmarknadspris 12 770 23 270 24 790 27 930 29 300 31 460 38 510 42 020 43 370

Meddelanden från Konjunkturinstitutet, Ser. A:25, sid. 8.

Investeringarnas storlek. Mot bakgrunden av det nyss anförda har det sitt intresse att ange storleksordningen av investeringsutgifterna i förhål- lande till andra utgifter inom den svenska samhällsekonomin. Detta för- hållande framgår av deni tabell 1 uppställda försörjningsbalansen för åren 1938/39 och 1946—1953, byggd på konjunkturinstitutets nationalbokföring. De privata bruttoinvesteringarna tog såväl under det sista förkrigsåret som under efterkrigstiden genomsnittligt i anspråk 171/'-_. procent av brutto— nationalprodukten, en andel som dock varierat mellan högst 20 procent år 1947 och lägst 16,3 procent år 1949. De offentliga bruttoinvesteringarna har successivt stigit från 6,7 procent 1938/39 och 7,8 procent 1946 till 13,1 procent av bruttonationalprodukten 1953.

De privata bruttoinvesteringarnas fördelning på olika verksamhetsområ- den framgår av tabell 2.

Tabell 2. Privat bruttoinvestering 1938/39. 1946—1953

Procenttal

1938/39 1946 1947 1948 1949 1950 1951 1952 1953

1. Bostäder1 ........... 41,1 39,8 37,6 28,4 29,9 28,6 26,0 27,2 27,4 2. Industri ............ 26,7 28,3 31,1 35,5 37,3 36,1 37,7 35,1 30,8 3. Kraft- och belysnings- verk ............... 1,2 1,9 2,1 2,8 2,9 2,9 2,1 3,6 3,3 4. Jordbruk (ekonomi- byggnader och ma- skiner) ............. 10,2 10,4 10,1 12,6 13,4 12,7 12,4 12,6 12,2

5. Transportmedel ..... 16,6 16,8 16,3 17,4 13,0 16,5 18,8 18,3 23,0 6. Övrigt .............. 4,2 2,8 2,8 3,3 3,5 3,2 3,0 3,2 3,3 Summa 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0

Miljoner kronor ........ 2 241 4 153 4 966 4 832 4 791 5 542 6 633 6 894 7 263

1 Bostadsinvesteringarnas sjunkande andel sammanhänger delvis med att bostadsbyggandet i viss utsträckning flyttats över till den offentliga sektorn.

Med hänsyn till kommitténs uppdrag är det naturligt att ställa frågan hur stor del av investeringarna som påverkas av hur reglerna för företags— beskattningen är utformade. Av de i tabell 2 upptagna grupperna kan det hävdas att bostadsbyggandet endast i mindre utsträckning är föremål för sådan påverkan. På grund av företagsformerna gäller detsamma för åt- minstone någon del av investeringarna inom jordbruket. Investeringarna inom övriga i tabellen redovisade områden måste däremot i större eller mindre grad påverkas av utformningen av företagsbeskattningen. Denna skulle sålunda beröra 60—70 procent av de privata bruttoinvesteringarna eller en utgiftssumma på 4 ä 5 miljarder kronor år 1953; detta motsvarar 35—40 procent av de totala privata och offentliga bruttoinveste- ringarna sagda år.

Underhållsutgifterna. Konjunkturinstitutet fattar bruttoinvesteringsbe- greppet synnerligen vidsträckt. I motsats till vad som är fallet i en del andra länder ingår däri även underhållet av produktionsapparaten. Även om underhållsutgifterna kan variera från år till år, torde de dock i stort sett vara stabilare än investeringarna i övrigt. Det kan därför i konjunktur- politiskt sammanhang vara motiverat att utskilja underhållsutgifterna. Av totala bruttoinvesteringsutgifter år 1953 på 13 miljarder kronor kom i runt tal 4 miljarder på underhåll, varav 1 365 miljoner kronor offentliga under- hållskostnader och 2 625 miljoner kronor privata sådana. Fördelningen av bruttoinvesteringsutgifterna på underhåll och övrigt inom den privata sektorn framgår av tabell 3.

Tabell 3. Enskilda brultoinuesteringar 1953 Miljoner kronor

Totalt Under— Övrigt håll 1. Bostäder ................... 1 994 716 1 278 2. Industri ................... 2 236 819 1 417 3. Kraft- och belysningsverk. . . . 239 21 218 4. Jordbruk .................. 888 466 422 5. Transportmedel ............. 1 668 562 1 106 6. Övrigt ..................... 238 41 197 Summa 7 263 2 625 4 638

Byggnader och maskiner. Vid diskussionen rörande investeringsstruktu- ren finns det anledning att skilja mellan investeringar i byggnader och anläggningar å ena sidan och i maskiner och andra verkstadsprodukter å den andra. Om man till en >>allmån sektor» hänför statens och kom- munernas investeringar samt bostadsbyggandet och kraftverksanläggandet, finner man att byggnadsinvesteringarna dominerar inom denna sektor, medan investeringarna inom företagssektorn i högre grad är inriktade på maskinanskaffningar o. d. Investeringskommittén ger för 1951 följande sammanställning (tabell 4), vilken belyser sagda förhållande.

Tabell 4. Investeringsverksamheten 1951 uppdelad på vissa kategorier (Lagerinvesteringar samt reparationer och underhåll inte inberäknade) Miljoner kronor

Byggnader Maskiner och Samtliga och anlägg— andra verk- investeringar ningar stadsprodukter

A. Investeringar inom den allmänna sek- torn (stat, kommun, bostäder och kraft— verk) ............................. 3 000 1 000 4 000 B. Investeringar inom företagssektorn (jordbruk, industri, handel, privat sam- färdsel) ........................... 800 2 200 3 000

Summa A +B 3 800 3 200 7 000

Utlandets inflytande. Ett litet land som Sverige med en relativt omfat- tande utrikeshandel måste även i konjunkturhänseende bli starkt beroende av de internationella växlingarna. Det föreligger därför ett stort intresse från vårt lands sida av internationell samverkan för konjunkturstabilise- ring och för sådana betalningsarrangemang, som dämpar konjunktur- spridningen från ett land till ett annat. Man bör dock inte vara alltför optimistisk beträffande möjligheterna att helt eliminera internationella konjunkturfluktuationer. I samma mån får man räkna med att förhållan- dena i vårt land inte kan undgå att påverkas av sådana fluktuationer och att den inhemska ekonomiska politikens möjligheter i viss mån be- gränsas av hänsynen till de internationella betingelserna. Man får också räkna med att dessa måste få vissa verkningar på de privata investeringar- nas omfattning.

Motkonjunktur. Mot bakgrunden härav uppstår frågan om det är möjligt att åstadkomma en stabilisering av den totala investeringsverksamheten genom att investeringarna utanför företagssektorn bringas att variera i om— vänt förhållande till konjunkturerna. I viss utsträckning föreligger givet- vis möjligheter härtill, och inte minst under efterkrigsåren har sålunda bostadsbyggandet och den offentliga investeringsverksamheten hållits till- baka under vissa skeden, då den industriella anläggningsverksamheten ställt mycket betydande anspråk på landets produktiva resurser. Man bör dock inte ställa alltför stora förhoppningar på möjligheterna att på denna väg stabilisera den totala investeringsverksamheten. I ett högkonjunktur- läge kan det vara svårt att vinna en tillräckligt kraftig nedpressning av investeringarna inom den allmänna sektorn för att ge utrymme för den spontana ökningen inom företagssektorn. Och i ett lågkonjunkturlåge är det ingalunda säkert att en utökning av bostadsbyggandet och offentlig in- vesteringsverksamhet i alla avseenden utgör någon lämplig ersättning för en nedgång i företagens investeringar. Detta framgår tydligt av investerings- kommitténs kommentarer till den i tabell 4 ovan anförda uppställningen (SOU nr 6/1953 s. 72—73).

Såsom framgår av tabellen uppgingo 1951 ny- och reinvesteringar inom den allmännan sektorn (d. v. s. bostäder, kraftverk och offentliga anläggningar) till ca 4 miljarder kronor. Härav utgjorde 3 miljarder byggnader och anläggningar samt 1 miljard maskiner och andra verkstadsprodukter, däribland militär ut- rustning till ett belopp av ca 500 miljoner kronor. Om man bortser från den militära materielanskaffningen, vars omfattning inte i någon väsentlig mån torde påverkas av konjunkturpolitiska överväganden, uppgår således hela den årliga anskaffningen av maskiner och andra verkstadsprodukter inom den all- männa sektorn till omkring 500 miljoner kronor eller mindre än fjärdedelen av motsvarande investering inom företagssektorn. Det kan under sådana omstän- digheter inte anses anmärkningsvärt att den offentliga investeringsreserven endast i ringa utsträckning omfattar investeringar av annat slag än byggnads— och an- läggningsarbeten. Det torde också vara uppenbart att varje mera betydande

utvidgning av investeringsverksamheten utanför företagssektorn främst måste komma att avse byggnader och anläggningar. Om en mera avsevärd tillbakagång i företagens investeringsverksamhet till fullo skall kunna kompenseras genom investeringsökningar på andra områden, måste det sålunda finnas möjligheter att utvidga den totala byggnads— och anläggningsverksamheten utöver dess normala omfattning, varvid arbetskraft tillfälligt finge överföras dit främst från verkstads- industrien. Men en sådan tillfällig utökning av byggnads- och anläggningsverksam- heten skulle sannolikt visa sig vansklig att genomföra ur åtskilliga synpunkter.

Om möjligheterna att variera den offentliga investeringsverksamheten samt bostadsproduktionen i omvänt förhållande till konjunkturerna således framstå såsom starkt begränsade, så innebär detta å ena sidan att det inte längre finns skäl att hoppas på en fullständig konjunkturutjämning inom den totala investeringsverksamheten. Å andra sidan blir det som följd härav desto mera angeläget att undersöka alla rimliga medel för att dämpa konjunkturrörelserna inom företagens investeringsverksamhet.

F öretagsbeskattningskommittén finner investeringskommitténs argumen- tering på denna punkt bärkraftig. Kommittén anser det visserligen i och för sig angeläget, att alla möjligheter tillvaratas att genom variationer i investeringarna inom den allmänna sektorn kompensera växlingar i före- tagens investeringsverksamhet. Man måste dock beakta att utrymmet för en sådan motkonjunktur är begränsat. En ansvällning av de privata inves- teringarna kan endast i begränsad utsträckning uppvägas av en inskränk- ning av de offentliga liksom också en nedgång av de privata investeringsut- gifterna endast ofullständigt kan ersättas av ökade offentliga utgifter.

I de flesta lägen torde därför en konjunkturreglerande politik inte kunna stanna vid försök att ernå en motkonjunktur av antytt slag utan måste även inriktas på åtgärder för att parallellt påverka såväl offentliga som enskilda investeringar.

Konjunkturpolitikens medel. De åtgärder, som kan erfordras för att åstadkomma en stabilisering av investeringsverksamheten inom den all- männa sektorn, torde här inte behöva behandlas. När det åter gäller att påverka investeringarna inom företagssektorn kan olika medel komma i fråga såsom direkta regleringar, penningpolitik och finanspolitiska åt— gärder. I allmänhet torde det bli fråga om en kombination av flera sådana medel, vilkas användning får avpassas efter det vid varje tillfälle förelig- gande ekonomiska läget. Företagsbeskattningskommittén har inte för avsikt att ingå på en bedömning av de betydelsefulla politiska avvägningsproblem, som därvid uppkommer. Den inskränker sig till några allmänna principiella betraktelser, som kan vara ägnade att belysa den roll speciellt företagsbe- skattningens regler kan spela härvidlag.

Byggnadsregleringens användning för att stabilisera företagsinvestering— arna har behandlats av investeringskommittén (s. 73).

Vid tillgång till en byggnadsreglering skulle det teoretiskt vara möjligt att föra den ekonomiska politiken i övrigt på ett sådant sätt, att det alltid förelåg en

reserv av icke beviljade byggnadsprojekt, vilken skulle kunna anlitas så snart några depressionstendenser gjorde sig gällande. Genom att ömsevis dämma upp och tappa ur denna reserv skulle det vara möjligt att bibehålla stabilitet inom byggnadsverksamheten trots cykliska växlingar i investeringsbcnägenheten. Men av de projekt, som nekas tillstånd under en högkonjunktur blir det sannolikt endast en del som byggherrarna komma att vara angelägna om att genomföra också under en efterföljande konjunkturavmattning. Med avseende på före- tagens investeringsverksamhet skulle det dessutom vara en avgörande svaghet hos den antydda utjämningsmetoden att den i huvudsak skulle vara tillämplig endast på deras byggnads- och anläggningsverksamhet men inte på deras an- skaffning av maskiner och andra verkstadsprodukter och ännu mindre på deras investeringar i lager. Den begränsande inverkan på maskinanskaffningen, som indirekt skulle kunna utövas genom byggnadsregleringen, är ju som tidigare fram— hållits synnerligen ofullständig. I sämsta fall skulle man f. ö. kunna framkalla cn accentuering av konjunkturfluktuationerna inom maskinanskaffningen i stället för en utjämning av dessa.

Som framgått av det tidigare anförda, är det just för företagens ma- skinanskaffning som en utjämning bör eftersträvas. Investeringskommittén drar för sin de] följande slutsats (s. 74): »Ur konjunktur-utjämningssyn- punkt måste därför penning- och finanspolitiska kontrollåtgärder, som kunna inverka på företagens totala investeringsverksamhet, vara att före— dra framför fysiska kontroller, som äro verksamma endast med avseende på företagens byggnadsinvesteringar.»

Investeringskommittén har behandlat penningpolitiska åtgärder i flera olika sammanhang. Investeringskommittén har i denna fråga uttalat: >>I sådana fall då den ekonomiska politiken likväl anses böra inriktas på att tillfälligtvis öka den allmänna sektorns andel av investeringsverksamheten finns det emellertid möjligheter att vidtaga penning— och finanspolitiska åtgärder, som i första hand drabba företagens investeringar. Sådana äro även att föredraga med tanke på de fysiska kontrollernas osmidighet. Så- som tidigare framhållits måste dessutom en fysisk kontroll sådan som byggnadsregleringen med hänsyn till byggnadsinvesteringarnas begränsade betydelse för företagen vara förhållandevis ineffektiv, om det speciellt gäl- ler att hålla tillbaka företagens investeringar—> (s. 66). — Det förefaller dock som om de penningpolitiska medlens effektivitet skulle begränsas av det även av investeringskommittén inledningsvis omtalade förhållandet, att >>för företagsinvesteringarna har finansiering över den allmänna kapital- marknaden inte samma betydelse som för övriga investeringar» (s. 18). Men vissa verkningar kan likväl uppnås av penningpolitiska kontrollåtgärder »genom en begränsning av företagens lånemöjligheter. Eftersom likviditeten brukar vara ojämnt fördelad, finns det alltid företag med lånebehov också i sådana lägen där det kan konstateras, att likviditeten genomsnittligen är stark för företagssektorn i dess helhet. Sådana företags möjligheter att finansiera investeringar bero i hög grad på om de kunna få låna av affärsban-

kerna, som bl. a. förvalta de mera likvida företagens tillgodohavanden. En penningpolitik som på det ena eller andra sättet söker tvinga affärsbankerna att bedriva en restriktiv kreditgivning kan i viss utsträckning förhindra att de mera likvida företagens tillgodohavanden tagas i anspråk för andra före- tags investeringar» (s. 25—26).

Företagens likviditet. I detta sammanhang vill företagsbeskattningskom- mittén hänvisa till de undersökningar rörande industrins bruttosparande och bruttoinvesteringar, som utförts inom konjunkturinstitutet på grundval av statistiska centralbyråns sedan 1950 sammanställda företagsstatistiska uppgifter.1

Bruttosparandet omfattar härvid företagens avskrivningar å anläggnings— tillgångar och den redovisade vinsten inklusive fondavsättningar efter av- drag för skatteavsättningar och utdelningar. Avsättningar till pensionsstif- telser och andra personalstiftelser har, ehuru de närmast har karaktären av långfristiga skulder, också medräknats.

Investeringarna innefattar all ny- och ombyggnadsverksamhet samt ny- och ersättningsanskaffning av maskiner, apparater, fordon etc. Häri ingår dock ej kostnader för reparationer och underhåll, vilka om de inräknats i investeringarna, skulle ha medfört en motsvarande ökning av sparandet och således ej påverkat sparandeöverskottets storlek. Vid försäljning av anläggningstillgångar uppkommen vinst eller förlust har reglerats över vinst- och förlustkontot och därvid ökat (resp. minskat) sparandet med motsvarande belopp, varför ej heller denna omständighet inverkar på spa— randeöverskottets storlek. Lagerposten slutligen borde egentligen, liksom fallet är med övriga investeringar, representeras av de mot förändringarna i lagret svarande faktiska kostnaderna och ej av det bokförda värdet, som i hög grad är beroende av värderingsprinciperna. Om en nedskrivning av lagrets värde ägt rum vid årets slut, innebär detta emellertid, att den i statistiken redovisade bruttovinsten och därmed även bruttosparandet en- ligt ovan angivna definition minskats med samma belopp. Sparandeöver- skottets storlek är således oberoende av lagervärderingsmetoden så länge sparandet och de totala investeringarna påverkas på likartat sätt av den använda värderingsprincipen. Eftersom uppgift om denna bokföringsmäs— siga nedskrivning ej varit tillgänglig, har, för att uppfattning skall erhållas om sparandeöverskottets storlek, förändringen i det bokförda värdet an- vänts.

I tabell 5 har sammanställts uppgifter för bruttosparande (S), investe- ringar i anläggningstillgångar (I,) samt investeringar i anläggningstill- gångar och lager (I,,+ IL), varvid sistnämnda investeringar avser föränd- ring i lagrets bokförda värde. I tabellen har medtagits de företag, för vilka

1 Se »Konjunkturläget hösten 1953», Meddelanden från konjunkturinstitutet, serie A: 24, bilaga 1.

hos de i industristatistiken ingående företagen. uppgifter förelegat för alla tre åren 1950—1952, tillhopa 762 företag med 356 000 arbetare år 1952 —— omkring 55 procent av hela arbetarantalet

Tabell 5. Bruttosparande och bruttoinvesteringar 1950—1952

Miljoner kronor

ÅT S IA IA + IL 1950 ........................ 1 366,1 1 016,6 1 062,51 1951 ........................ 1 529,65 1 235,1 1 826,13 1952 ........................ 1 377,5 1 202,3 1 745,2

Tillhopa 4 273,2 3 454,0 4 634,0

Det framgår av tabellen, att för de ifrågavarande företagen tillhopa bruttosparandet alla åren översteg investeringarna i anläggningstillgång- arna. Av största intresse är emellertid att jämföra sparandet med de totala investeringarna sådana de framträder i den sista kolumnen i tabellen; den vid en sådan jämförelse framträdande differensen anger nämligen i vilken utsträckning företagen för de angivna investeringarna behövt anlita upplå- ning utifrån resp. kunnat förbättra sin likviditet. År 1950 förelåg för de ingående företagen tillhopa ett sparandeöverskott, för de båda följande åren däremot ett upplåningsbehov.

Förhållandena växlar emellertid starkt från företag till företag och olika branscher emellan. År 1950 var mellan 60 och 70 procent av företagen helt självfinansierande och förhållandena var i detta avseende gynnsamma inom flertalet industrigrenar. Det kan anmärkas, att lagrens volym detta år torde undergått någon minskning. Följande år var bilden mera splittrad. Endast mellan 35 och 40 procent av företagen var i anförd mening självfinansie- rande. Olikheterna mellan branscherna var stora, med betydande överskott särskilt inom de exporterande Skogsindustrierna och ett ansträngt läge för hemmamarknadsindustrierna, särskilt textilindustrin. Främst på grund av avsättningssvårigheterna för de sistnämnda branscherna ägde en betydande ökning av lagervolymen rum (för de i tabell 5 medtagna företagen upp- skattningsvis av storleksordningen 300 miljoner kronor). År 1952 var läget ånyo omkastat. Skogsindustrierna såg sina försäljningsinkomster gå ned, sina lager växa och sin finansiella ställning försämras, medan en viss åter— hämtning inträdde för konsumtionsvaruindustrierna. Över 60 procent av företagen var helt självfinansierande. Totalt för hela treårsperioden 1950—52 var 330 av de i tabell 5 ingående 762 företagen i här angiven me-

ning självfinansierande.

Det är klart att helt självfinansierande företag inte i samma mån som mera kreditberoende företag kan påverkas av en kreditåtstramning, som företages i syfte att dämpa en extrem högkonjunktur. I den mån en be-

tydande del av företagen, såsom ovan anförda uppgifter synes antyda, är självfinansierande kan därför ett behov föreligga att i vissa lägen kom- plettera en restriktiv penningpolitik med åtgärder av finanspolitisk natur som begränsar företagens möjligheter att göra investeringar på grundval av inom företagen uppsamlade sparmedel.

Å andra sidan är det uppenbart att inte allt för vittgående slutsatser kan dras av det material som presenterats ovan. För det första måste under- strykas, att de år som inbegripes i denna undersökning representerar en period av förmodligen helt exceptionell karaktär, bl. a. med hänsyn till den osedvanligt starka vinstkonjunktur, som under åren 1950—1951 präg- lade skogsindustrin. För det andra visar även dessa siffror, att en tillräck- ligt stor del av företagssektorn är så pass beroende av kreditmarknaden att en restriktiv penningpolitik i och för sig kan beräknas få en starkt återhållande effekt på investeringsverksamheten totalt sett, låt vara att denna effekt kan väntas slå ojämnt med hänsyn till det skiftande likviditets— läget inom olika branscher och olika företag. För det tredje är det sanno— likt att en allmän åtstramning på kreditmarknaden även inom helt själv- finansierande företag manar till större omtanke om likviditetsberedskapen och därmed leder till större återhållsamhet i investeringshänseende. I ett knappt penningläge kan nämligen dessa företag snabbt komma i den situationen att deras likvida resurser blir uttömda och de blir beroende av upplåning på kreditmarknaden.

Utvecklingen på den svenska kreditmarknaden under efterkrigstiden synes bekräfta, att trots att många företag utan tvivel kunnat grunda en väsentlig del av sin investeringsverksamhet på självfinansiering, närings- livets beroende av upplåning på kreditmarknaden dock varit mycket ut- präglat under de mest markerade högkonjunkturåren. För att belysa detta har i tabell 6 nedan sammanställts vissa uppgifter beträffande industrins ianspråktagande av kredit under åren 1946—1953. Ehuru dessa uppgifter delvis grundats pånngefärliga uppskattningar, torde de dock ge en riktig

Tabell 6. Förändringar i utestående industrikrediter under åren 1946—1953

Miljoner kronor

1946 1947 1948 1949 1950 1951 1952 1953

Affärsbankerna1 ....... 10 + 220 + 275 ——40 + 75 + 440 + 30 —200 Försäkringsbolagen2 . . . + 8 + 51 + 24 + 31 + 18 + 45 + 139 — AB Industrikredit ..... + 1 + 10 + 12 + 3 + 2 + 2 + 5 + 2 Obligationslåna ........ ——14 + 162 + 130 + 82 _ 21 + 8 + 61 + 159 Förlagslåna ........... + 116 + 86 —- + 39 + 87 + 20 + 1

15 + 559 + 527 + 76 + 113 + 582 + 255 38

1 Uppskattningar grundade på Svenska Bankföreningens statistik angående bankkrediternas fördelning på näringsgrenar. ? Lån mot inteckning i fabriksfastighet.

3 Emissioner amorteringar.

uppfattning om storleksordningen av variationerna i industrins anspråk på kreditmarknaden.

Under efterkrigstidens högkonjunktur har det förelegat två markerade toppar, nämligen dels åren 1947—1948, dels åren 1950—1951. Ovanstående tabell visar klart att det under båda dessa perioder förelåg en mycket kraftig ökning av industriföretagens upplåning såväl från affärsbankerna som på marknaden för långfristigt kapital. Däremot visar det mellanlig- gande stabiliseringsåret 1949 en kraftig minskning av kreditanspräken. En kraftig nedgång föreligger även under åren 1952—1953, en nedgång som väl då åtminstone till stor del måste ses som ett resultat av den mycket restriktiva kreditpolitik som insattes i början av 1952.

De i tabell 6 anförda siffrorna tyder på att spelrummet för en restriktiv kreditpolitik och därmed möjligheterna att förhindra en överdriven an- svällning av de privata investeringarna under efterkrigstiden varit bety- dande. Sannolikheten talar för att så även i fortsättningen kommer att vara fallet.

Företagsbeskattningens roll. Utan att ytterligare ingå på avvägningen mel- lan kreditpolitiska och finanspolitiska åtgärder vill kommittén understryka önskvärdheten av en samordning av politiken på dessa båda fält. Verkning- arna av exempelvis åtgärder på företagsbeskattningens område måste i hög grad bli beroende av den penningpolitik, som samtidigt föres. Det är för kommittén sålunda uppenbart, att en konjunkturstabilisering inte kan åstadkommas allenast med hjälp av företagsbeskattningen utan att denna måste ingå som ett led i en allmän, på detta syfte inriktad ekonomisk politik. Från rent konjunkturpolitiska synpunkter är det angeläget att de olika bestämmelserna i företagsbeskattningen får en sådan utformning att de inte i och för sig tenderar att skärpa konjunkturfluktuationerna i före- tagens investeringar. Därutöver kan man diskutera mera speciella skatte— politiska åtgärder, som kan behöva tillgripas i särskilda situationer.

Nettovinstbeskattningens regler från konjunkturpolitisk synpunkt

Nettovinstbeskattning. Vår nuvarande företagsbeskattning är lagd på företagens nettovinst sådan denna skall beräknas enligt i skattelagarna givna föreskrifter. I väsentliga hänseenden är denna nettovinst densamma som framkommer vid en beräkning enligt bokföringsmässiga grunder. Detta innebär att sådana omkostnader, som är vid taxeringen omedelbart av- dragsgilla, direkt och omedelbart påverkar företagets skattebelastning. För ett företag, som vet att det kommer att redovisa vinst till beskattning, framstår med hänsyn härtill kostnaden i fråga såsom till storleksordningen

inte utgörande det pris företaget har att erlägga, utan detta pris minskat med den procentuella andel därav som svarar mot den aktuella skattesatsen. Vid en hög nettovinstbeskattning kan därför befaras, att företagens i och för sig naturliga strävanden att så mycket som möjligt hålla nere sina löpande utgifter försvagas. Särskilt kan nämnas sådant som anskaffning av in- ventarier med kort varaktighetstid, reparationer, reklam, representation o. d. Investeringar och utgifter av detta slag kan följaktligen i viss mån stimuleras av skattereglerna, och under goda är få en inte önskvärd kon- junkturbetoning.

Från såväl fiskalisk som rent konjunkturpolitisk synpunkt är nettovinst- beskattningen alltså inte helt invändningsfri. Ju högre nettovinstbeskatt- ningen är, desto starkare kan f. ö. denna synpunkt hävdas. Att genom ändrade avdragsregler i nu förevarande hänseenden åstadkomma något mera väsentligt synes emellertid knappast görligt. Mera vittgående ingrepp skulle nämligen förändra beskattningens karaktär av nettovinstbeskatt- ning och mer eller mindre innebära en bruttobeskattning. En sådan skatte- forms för- och nackdelar behandlas närmare i ett senare sammanhang.

Från konjunkturpolitisk synpunkt är det inte i första hand de nyss an- tydda spörsmålen som tilldrar sig det större intresset. Det är fastmer frågorna om avskrivning på inventarier och byggnader, värdering av varu- lager, avsättning till investeringsfonder samt avsättning till pensions- och andra personalstiftelser. I det följande skall _ inom ramen för en netto- vinstbeskattning —— mera allmänt diskuteras just dessa väsentliga frågor.

Avskrivningar å inventarier och byggnader. Kommitténs diskussioner om avskrivningsfrågorna har, som närmare visas i följande kapitel, varit äg- nade att betona mångfalden av de synpunkter som kan anläggas på dessa spörsmål. De ter sig olika beroende på det sammanhang, i vilket de be- traktas: om det gäller en priskalkyl eller en resultatredovisning; för företag med kontinuerlig anskaffning eller större anskaffningar koncentrerade vid vissa tidpunkter; för företag som arbetar med eget eller med lånat kapital; om man ser till avskrivningarnas betydelse med hänsyn till finansieringen av företagens verksamhet; eller om frågan gäller beskattningsreglernas ut— formning med hänsyn till rättvisan mellan olika grupper. Allt detta moti- verar enligt kommitténs mening en ganska långt gående relativism: ett visst betraktelsesätt i fråga om avskrivningarna passar för vissa frågeställ- ningar men inte för andra. Några från alla synpunkter riktiga principer för beräkningen av avskrivningar finns inte.

Kommittén har koncentrerat sig på frågan hur de regler som tillämpas vid företagens beskattning verkar från konjunkturpolitisk synpunkt, varvid jämförelsen närmast gäller å ena sidan fria och å andra sidan bundna avskrivningar.

Från konjunkturpolitisk synpunkt kan mot ett system med fria av—

skrivningar riktas vissa invändningar. Först och främst medför fria av— skrivningar under en högkonjunktur med all sannolikhet att företagen skriver av mera än vad de skulle gjort vid bundna avskrivningar. De be— talar därför mindre skatt och får mera pengar över till andra utgifter. Fria avskrivningar förbättrar sålunda företagens likviditet under en hög- konjunktur, vilket tenderar att öka deras investeringar under en tid, då investeringarna även av andra anledningar är mycket stora. Det är inte lika klart vad effekten blir under en lågkonjunktur. I den mån använd- ningen av den fria avskrivningsrätten endast medför en förskjutning i tiden av utnyttjandet av avskrivningarna, måste detta innebära, att företagen i gengäld kommer att räkna sig till godo mindre avskrivningar under de- pressionen, och därför _ om de inte redovisar förluster och därmed inte betalar någon skatt erlägger en högre skatt än de eljest skulle göra under en tid då det av konjunkturpolitiska skäl är önskvärt att företagen har mera medel till sin disposition. Därtill kan komma, att ju större in- vesteringarna blir under högkonjunkturen, dess mindre kvarstår att göra under en lågkonjunktur och dess starkare blir variationen i investerings- verksamheten.

För det andra förefaller det sannolikt, att den fria avskrivningsrätten under en högkonjunktur kan ge ytterligare incitament till vissa investe- ringar. Överavskrivningen _ här använd som beteckning på en avskriv- ning som går utöver vad som svarar mot förslitning och värdenedgång _ utgör en dold konsolidering, som kan sägas innebära ett bokförings- och skattemässigt förskjutande av vinst till kommande år, då så mycket mindre avskrivningar göres på tillgångarna i fråga. Ett företag, som redan utnyttjat alla andra avskrivningsmöjligheter, kan därför vara frestat att göra en ytterligare anskaffning för att vinna en ytterligare avskrivnings— möjlighet. Detta innebär inte, att ett företag investerar enbart av skatteskäl, men skattereglernas utformning kan ge en extra stimulans till investering i sådana fall där det eljest står och väger om en investering skall bli av eller inte.

Ett skattesystem, som leder till en snabb nedgång i skatterna vid mins- kade inkomster och en snabb uppgång vid ökande inkomster, synes vara det från konjunktursynpunkt idealiska. Sådana egenskaper besitter en starkt progressiv beskattning av fysiska personer vid källskatteuppbörd och en renodlad nettovinstbeskattning av företagen med minsta utrymme för störande vinstdispositioner. Ett system som tvärtom låter skattebeta- larna betala skatt på högkonjunkturinkomster under en lågkonjunktur, då inkomsterna minskar, skärper däremot konjunkturfluktuationerna. På samma sätt är en nettovinstbeskattning automatiskt konjunkturstabilise— rande, därför att den medför större skatteuttag under goda är och, om inte särskilda dispositioner vidtages, mindre uttag då nettot sjunker. Man kunde önska att en effektiv preliminärskatteuppbörd även för företagens del ägde

rum, men uppbördsreglernas konstruktion ger inte garanti härför; i prakti- ken kan en inte obetydlig tidsförskjutning uppkomma.

Å andra sidan har ofta anförts, t. ex. vid den fria avskrivningsrättens införande, att företagen genom fri avskrivningsrätt för inventarier stimule- ras till stora avskrivningar, till att konsolidera sig, till att stabilisera ut- delningarna m. m., vilket allt leder till att deras motståndskraft mot kon- junkturväxlingarna ökas och därmed också deras möjligheter att hålla en mera jämn sysselsättning.

Från konjunkturpolitisk synpunkt synes intet. vara att invända mot att företagen stabiliserar utdelningar det måste i och för sig verka kon— junkturutjämnande _ och under goda år konsoliderar sig: det kan vara klokt från företagens egen synpunkt och det kan verka konjunkturutjäm- nande. Men konsolideringen bör kunna ske även på annat sätt än genom vinstreglerande dispositioner som medför skattekredit. En konsolidering innebär närmast ett företagssparande, ett bibehållande inom företaget av uppsamlade vinstmedel, som ökar det egna kapitalet. Det kan tillfälligt anbringas i likvid form, vilket bör göra det lättast för företaget att använda det, t. ex. för att uppehålla driften i en besvärligare framtida situation. Men även om det användes till anskaffning av exempelvis maskiner, kan detta förbättra företagets möjligheter att rida ut en kris, både genom att bidraga till en rationalisering av produktionen som sänker de löpande kostnaderna och genom att öka företagets realkapital och därmed kanske dess möj- ligheter att uppta lån om så skulle behövas. Den fria avskrivningsrätten synes snarast bidra till att stimulera konsolidering i form av maskinan— skaffningar jämfört med konsolidering i likvid form. Detta behöver inte ge anledning till allvarliga invändningar; det kan från företagens synpunkt vara förnuftigt. Men högkonjunkturerna kännetecknas ofta av en smittsam optimism och det är inte säkert, att alla investeringar som då görs är så väl överlagda. Det kan dock möjligen invändas, att om investeringarna inte blir gjorda då, kanske de aldrig kommer till utförande.

Från konjunkturpolitisk synpunkt framstår det som önskvärt att så- dana investeringar, som inte absolut behöver göras under högkonjunktur- åren, uppskjuts till en lågkonjunktur. Man borde därför stimulera sådana uppskov. Särskilt om ett företag vill »lconsolidera» sig, vill avsätta en del av ett överskott från ett gott är för ett sådant ändamål, bör det ordnas så att investeringen inte nödvändigt måste ske omedelbart för att vissa skatte— förmåner skall vinnas. Här har avsättningar till investeringsfonder sitt be— rättigande, vilka just bör ha denna funktion att möjliggöra överförandet av medel från högkonjunkturen till användning under lågkonjunkturen. Härtill återkommer kommittén nedan.

Mot argumenteringen om de fria avskrivningarnas ogynnsamma kon- junkturella verkningar har ytterligare anförts följande. Om företagen under goda år på grund av skattelagstiftningen leds till att göra mindre av- 4—407153

skrivningar än de med utnyttjande av den fria avskrivningsrätten skulle göra, blir resultatet att de kommer att redovisa större vinster. Resultaten kommer att framstå i en gynnsammare dager, vilket kommer att öka optimismen och kanske därigenom ytterligare späda på investerings- lusten. Detta är en fråga om företagarnas psykologi. En investering måste dock föregås av en kalkyl över vad som kan vinnas om den utföres, dvs. av den förväntade framtida avkastningen under kapitalföremålets hela livslängd. I denna kalkyl måste givetvis ingå avskrivningen. Det kan därvid i viss mån verka stimulerande, om ett företag som tror sig kunna göra en ganska snabb avskrivning, också skattemässigt får göra detta. Jämfört därmed måste en korrekt beräknad bunden avskrivning framstå som mindre gynnsam, ehuru den kanske närmast i och för sig bör be- tecknas som neutral.

Diskussionen om avskrivningarna har rört sig huvudsakligen om hög- konjunktursituationer. Detta förefaller också motiverat, eftersom det just är i sådana situationer som skattepolitiken kan väntas ha större effektivi- tet som investeringsreglerande medel. 1 ett depressionslåge är som regel intresset och utrymmet för särskilda vinstdispositioner mera begränsat. Möjligheterna att i en sådan situation över huvud påverka investeringarna genom skattereglerna bortsett från investeringsfonderna synes små. En konsekvens av detta förhållande blir å andra sidan att man inte kan gå alltför hårt fram med en investeringsdämpande politik under en hög- konj unktur utan att på längre sikt menligt påverka takten i det ekonomiska framåtskridandet. Inte minst av psykologiska skäl föreligger det en tendens till särskilt livlig investeringsverksamhet inom företagssektorn under hög- konjunkturer. Håller man starkt tillbaka denna tendens under högkonjunk- turer utan att i motsvarande mån lyckas stimulera företagens investeringar under lågkonjunkturerna, kan följden på längre sikt bli en minskning i investeringsverksamheten. Detta är givetvis en synpunkt som måste be- aktas när det gäller att bedöma hur långt man skall tillgodose de önskemål i fråga om företagsbeskattningens utformning som kan uppställas från konjunkturpolitiska synpunkter.

Vad här från konjunkturpolitisk synpunkt anförts om avskrivningarna på inventarier gäller i princip även om avskrivningar å byggnader. Med hänsyn till de betydande kapitalbelopp, som är nedlagda i byggnader, och med hänsyn till byggnadernas vanligen längre varaktighet, skulle fria avskrivningar å byggnader öppna möjligheter till vinstdispositioner av stort omfång. De härigenom möjliggjorda förskjutningarna av skattebetalning- arna torde från konjunkturpolitisk synpunkt i huvudsak få bedömas på samma sätt, som konsekvenserna av en fri avskrivningsrätt för inventarier. Det framstår dock som mindre sannolikt att ett sådant system i nämnvärd utsträckning skulle kunna utöva inflytande på variationerna i byggnads- investeringarnas omfattning, men vinstdispositioner grundade på förskjut—

_aämr. u ».

ningar i avskrivningarna å byggnader kan påverka företagens allmänna likviditet och därmed deras möjligheter till andra investeringar och ut— gifter av olika slag.

Lagervärderingsreglerna har givetvis en mycket stor betydelse från konjunktursynpunkt. De totala varulagren i landet kan uppskattas till minst 20 och högst 40 miljarder kronor, dvs. ett halvt till ett års national- inkomst.1 Av kommitténs i kapitel 4 redovisade undersökning framgår, att de av densamma omfattade företagen vid utgången av 1951 hade sina lager nedskrivna med i genomsnitt 50 a 60 procent av anskaffningsvärdet. Redan mindre modifikationer i värderingsreglerna kan därför ha utomor— dentligt stor kvantitativ betydelse för variationerna i de redovisade vins- ternas storlek, vilket påverkar skattebeloppen och därigenom företagens likviditet och deras förmåga att företa andra utgifter. Lagervärderingen användes också av företagen som utj ämningsfaktor mellan olika är i mycket stor skala.

Kommittén kan inte finna något bärande skäl för en resultatutjämning, som åstadkommes genom en godtycklig värdering av varulagret. Lagervär- deringen synes böra ske med iakttagande av någon konsekvent genomförd värderingsprincip. Flera av de erkända värderingsprinciperna medför en viss automatisk resultatutjämning mellan goda och dåliga år. Härigenom förhindras en redovisning av fiktiva prisstegringsvinster och prisfalls— förluster. En allmän konsolidering synes kommittén däremot höra åstad— kommas med andra medel än lagervärderingen. Många skäl talar för att man i högre grad än som hittills skett borde genomföra denna konsolide— ring öppet och inte genom att bilda dolda reserver.

I analogi med vad kommittén anfört i fråga om avskrivningar å inven— tarier skulle man från konjunkturpolitisk synpunkt kunna i fråga om varulager uppställa önskemålet att minsta möjliga nedskrivning medgives, dvs. endast vad som med konsekvent tillämpning av en erkänd värderings- princip kan motiveras av inkurans och prisfallsrisk. I så fall finns knap- past anledning för ett företag att göra en lagerinvestering från konsolide— ringssynpunkt, i varje fall inte för att därigenom vinna några skatteför- måner. Det bör härvid hållas i minnet, att lagervärderingsreglerna genom den effekt de har på företagens skattebetalning och likviditet är av bety- delse för investeringarna inte endast i lager utan även för företagens övriga investeringsverksamhet, t. ex. i maskiner och byggnader.

Ser man endast till effekten på lagerhållningen blir det ett önskemål att åstadkomma sådana regler för varulagrens behandling i skattehän- seende, att man undviker en direkt stimulans till investering i lager i kon- solideringssyfte i en konjunktursituation, där en sådan ökad investering

1 Jämför bl. a. Erik Lundbergs »Konjunkturer och ekonomisk politik», sid. 123, not 2, och beräkningar i kapitel 4 nedan.

framstår som mindre lämplig, ävensom att man undanröjer de hinder för en lageravveckling, som nu föreligger och som givetvis får en ogynnsam inverkan i situationer, där en sådan lageravveckling kanske är i och för sig önskvärd. I båda fallen gäller det härvid att koppla loss konsolideringen som sådan från själva lagerutvecklingen.

En snäv begränsning av nedskrivningsrätten medför, att det inte skulle finnas någon anledning för företagen att från skattesynpunkt hålla på lagren i stället för att minska dem i en situation, där detta av andra skäl befinnes lämpligt. Om företagen vill göra en påfyllnad eller överhuvud en lageruppbyggnad i en konjunktursituation, då detta framstår som sam- hälleligt önskvärt, kan detta eventuellt stimuleras genom användning av investeringsfond för sådant ändamål.

I den mån det av andra skäl inte är möjligt att begränsa nedskrivning- arna av varulagren på sätt som nyss angavs, enär man vid nuvarande skatte— system måste medge rätt till en viss dold konsolidering, får det övervägas att tillgodose konjunktursynpunkterna på annat sätt. Härvid kunde ifråga- sättas, att en onormal lagerökning inte skulle få föranleda någon nedskriv- ning, varigenom incitamentet till en sådan lagerökning skulle bortfalla. Å andra sidan kunde en nedgång av lagrets volym under en normal nivå medföra rätt att lägga upp en påfyllnadsfond, så att den dolda reserven härigenom också i detta fall skulle kunna bevaras.

Därest man helt omöjliggjorde för företagen att använda lagervärde- ringen för konsolideringsändamål, kunde tillskapandet av möjligheter för en öppen konsolidering övervägas. Formen borde då vara sådan att den inte har samma ogynnsamma konjunkturpolitiska verkningar som fri lagervärdering utan medför viss bindning av konsolideringsmedlen.

Investeringsfonder. Principen att med hjälp av investeringsfonder söka påverka fördelningen i tiden av företagens investeringar måste enligt kom- mitténs mening anses riktig. Emellertid synes mot nuvarande regler kunna riktas vissa erinringar. Eftersom ingen spärrning av avsatta medel äger rum, verkar avsättningen under en högkonjunktur på samma sätt som en extra avskrivning, d. v. s. som ett medel att minska företagets aktuella skatt, varigenom dess likviditet ökas och en större investering i det läget möjliggörs. Det är inte säkert, att medel finns tillgängliga för den avsedda investeringen under lågkonjunkturen när denna kommer, även om före- taget kanske räknar med att då kunna låna. Från konjunkturpolitisk syn— punkt framstår det som önskvärt, att denna förstärkning av likviditeten under högkonjunkturen med därav följande konsekvenser undvikes och att garantier skapas för att investeringen kan utföras under lågkonjunk- turen.

För det andra finns det med nuvarande regler alltför liten stimulans för företagen att utnyttja investeringsfondsinstitutet. Rätten att få använda

. ,..., . Nga.:

det avsatta beloppet endast vid av myndigheterna bestämd tid verkar i viss mån avhållande på intresset för fondavsättningar. Avsättningarnas skattemässiga innebörd är att företaget får antecipera en mot avsättningen svarande avskrivning. Men vid fri avskrivningsrätt får företaget göra precis samma avskrivning ändå, om det anskaffat inventarier under lågkonjunk- tur utan att härför använda fondmedel. Endast beträffande byggnader, för vilka avskrivningsrätten är snävt begränsad, utgör den extra avskrivnings- rätten en förmån, som möjligen kan stimulera till avsättning. Det är också karakteristiskt att den helt övervägande delen av den avsättning som hittills skett just avsett byggnadsändamål. Endast om man har en begränsad av- skrivningsrätt, medför användningen av investeringsfonden en extra av- skrivning och därmed en viss förmån för företagen. Investeringsfonder och fri avskrivning enligt hittillsvarande regler låter sig inte väl förena. (En annan sak är givetvis, att om ett företag i alla fall gjort en avsättning, så har det anledning att använda fonden för investering på tillåten tid, eftersom det eljest får betala skatt och viss ränta på avsättningen.)

För att investeringsfonderna skall få någon konjunkturpolitisk betydelse kräves, att reglerna utformas på ett sådant sätt att avsättningarna till dylika fonder får tillräcklig omfattning. Det torde härvid inte vara nog med de extra avskrivningsmöjligheter, som nuvarande regler för investeringsfon- dernas användande bereder.

Avsättningar till pensions- och personalstiftelser har under senare år kommit att få stort omfång; sådana avsättningar torde ha gjorts till ett totalt belopp av uppskattningsvis 2 miljarder kronor (jfr kapitel 6 nedan). I den mån de avsatta medlen inte överförts kontant till och sålunda utgör en skuld till stiftelserna, intar de avsatta medlen dock en ställning närmast företagens eget kapital. Genom bibehållandet av medlen inom företaget och genom den med avsättningen förenade skattefriheten, har avsättning till sådana stiftelser kommit att spela en betydande roll för tillgodoseendet av företagens kapitalbehov under efterkrigstidens högkonjunktur.

Dessa avsättningar fyller ett viktigt socialt syfte och skattereglerna har utformats med sikte på att innefatta en viss stimulans till sådana avsätt- ningar. De har emellertid också kommit att få en roll för konjunkturväx— lingarna, som inte kan förbises. Från konjunkturpolitisk synpunkt torde de kunna betraktas på analogt sätt med de förut behandlade vinstdisposi- tionerna, t. ex. de fria avskrivningarna. Om man under en högkonjunktur önskar minska investeringarnas ansvällning, skulle sålunda en begränsning av rätten att göra stiftelseavsättningar som här omtalats kunna motiveras, eftersom de bidrager till finansieringen av investeringarna. Å andra sidan skulle en sådan begränsning inte kunna konjunkturpolitiskt motiveras under en depression. Vill man emellertid ha permanenta regler på detta om- råde, synes de konjunkturpolitiska önskemålen närmast kunna tillgodo- ses genom en viss maximering av de tillåtna avsättningarnas storlek.

Särskild konjunkturlagstiftning. Så långt har diskussionen gällt utform— ningen av permanenta regler för företagsbeskattningen och den konjunk— turella effekten av olika alternativa utformningar. Man kan emellertid också tänka sig att variera reglerna alltefter konjunktursituationen eller ha vissa sådana variationer i beredskap att tillgripa i särskilda lägen. I största allmänhet vill kommittén framhålla nödvändigheten av försiktighet med sådana variationer, som kan vara ägnade att försvåra för företagen att planera på lång sikt.

En enkel variationsmöjlighet är att variera skattesatsen, närmast att höja den under en högkonjunktur och sänka den under en lågkonjunktur. En sådan variation synes dock förutsätta restriktiva regler för vinstdispositio- ner; eljest skulle variationen medföra extra stora avskrivningar under tider av höga skatter och omvänt. Har man restriktiva sådana regler, så medför beskattningen av nettovinsten redan automatiskt stora variationer i de inbetalade skattebeloppen. Kommittén har därför ansett sig böra avvisa en variation i skattesatsen.

Man kan vidare tänka sig variera avskrivnings- eller lagervärderingsreg- lerna. Närmast skulle ifrågakomma att i ett extremt högkonjunkturläge strama åt dem. En annan möjlighet är att den ordinarie företagsbeskatt— ningen i vissa lägen kompletteras med andra åtgärder, t. ex. i form av en investeringsavgift. Kommittén återkommer i det följande till de här be— rörda frågorna.

Bruttobeskattning

Inledning. I det föregående har kommittén behandlat reglerna för en företagsbeskattning som grundas på nettovinstprincipen. Emellertid har i direktiven även berörts frågan om en eventuell övergång till en helt annan skatteform, innebärande att skatten beräknas på bruttointäkter, brutto- utgifter eller viss del av dessa. En sådan omläggning har ifrågasatts av 1950 års långtidsutredning (SOU nr 30/1951), som i sitt betänkande yttrade (s. 117—118).

Det ligger i linje med vad utredningen tidigare anfört, att den i första hand anser en skärpt skattebelastning på företagen böra komma i fråga. Med nuvarande utformning av företagsbeskattningen torde det emellertid icke vara praktiskt genomförbart eller önskvärt att öka den- direkta skattebördan på företagen. Redan vid nu rådande skattetryck stimuleras företagen till investeringar och andra utgifter, vilka öka den totala efterfrågan i samhället. Snarare synes det, med hänsyn härtill och med tanke på de snedvridande och produktivitetssän- kande följderna av en alltför hård beskattning av företagens nettovinster, vara ett önskemål att mildra denna form av företagsbeskattning. Det bör därför enligt utredningens mening undersökas, huruvida icke en omläggning av företagsbe- skattningen kunde skapa samhällsekonomiskt gynnsammare förutsättningar för

um). .:.

-.”.

produktionsutvecklingen och samtidigt bereda utrymme för en ur balanssynpunkt erforderlig skärpning av den effektiva beskattningen i ifrågavarande sektor. Härvid kan övervägas att övergå till en bruttobeskattning, dvs. skatter lagda på företagens bruttoinkomster eller -utgifter. I denna riktning verkar den ut- byggnad av investeringsskatten, som nyligen signalerats. Ytterligare kan någon form av avgift per anställd tänkas ifrågakomma, varvid en återhållande verkan beträffande efterfrågan på arbetskraft skulle erhållas. Utredningen har emeller- tid icke sett som sin uppgift att närmare diskutera de tekniska modaliteterna härutinnau.

Det må erinras om att samtidigt med företagsbeskattningskommittén tillkallades en annan kommitté med uppdrag att verkställa utredning an- gående den indirekta beskattningen. Sistnämnda kommitté har ännu inte redovisat sitt uppdrag. Självfallet är att vid en teoretisk diskussion av den i företagsbeskattningskommitténs direktiv omnämnda bruttoskatten pro- blemställningarna tangerar vad som faller under den andra kommitténs ut- redningsuppdrag. Företagsbeskattningskommittén vill understryka, att dess uppgift begränsats till att bedöma ett system med bruttoskatt ur konjunk- turpolitisk synpunkt som ett alternativ eller komplement till en beskatt— ning av företagens nettovinster. Företagsbeskattningskommittén har där- emot inte haft att i övrigt ta ställning till frågan om den indirekta beskatt- ningens utformning.

En prövning av frågan om en omläggning till bruttobeskattning i någon form måste enligt företagsbeskattningskommitténs mening förutsätta en analys av skatteövervältringen vid en sådan övergång. Övervältringsproble- met är emellertid så komplicerat och svårlöst, att det är förenat med be- tydande svårigheter att komma till några säkra slutsatser. Därtill kommer att man skulle önska klarlägga inte endast övervältringen utan de ekono- miska verkningarna i allmänhet. Företagsbeskattningskommittén vill i av- seende å sina överväganden i ämnet inte göra gällande att dessa grundas på en så ingående analys, som från rent teoretiska synpunkter varit i och för sig önskvärd. Kommittén är för egen del av den uppfattningen, att de överväganden, som redovisas i det följande och som kanske närmast kan karakteriseras såsom relativt enkla allmänna generaliseringar, likväl ut- gör tillräcklig grund för ett ställningstagande. Kommittén är med andra ord av den uppfattningen, att en mer tidsödande undersökning i ämnet knappast skulle svara mot den praktiska nyttan härav och i allt fall inte skapa ytterligare motiv av större bärkraft för en till sina verkningar så ytterligt ingripande reform som den varom nu är fråga.

En analys av verkningarna av en viss skatteform förutsätter alltid en jämförelse mellan den ekonomiska situation eller utveckling, som upp- kommer vid tillämpning av denna skatteform, och den som skulle upp- komma, därest något annat alternativ kom till användning. Detta alter- nativ måste alltid noga angivas och tillika bör andra antaganden som görs för resonemanget preciseras. Om man vill komma utöver de allra enklaste

allmänna synpunkter på de olika skatteformerna är en viss precision här- vidlag nödvändig. Det följande gör inte anspråk på någon fullständig så- dan precision. Analysen är närmast tänkt som en jämförelse mellan ett system med en nettovinstbeskattning av nuvarande typ och ett system med bruttobeskattning av nedan angiven typ, som förutsättes medföra samma avkastning för statskassan. Statsutgifterna antages givna och obe— roende av skatteformen liksom det ekonomiska läget i övrigt måste för- utsättas vara detsamma.

Jämförelsen gäller först nettovinstbeskattning eller någon form av bruttoskatt, som antages helt ersätta denna, dvs. en exklusiv, permanent bruttoskatt. Därefter diskuteras olika möjliga kombinationer, i vilka bruttoskatten bildar ett permanent eller tillfälligt komplement till netto- vinstbeskattningen.

En vanlig uppfattning torde vara att en skatt på företagens nettovinster inte övervältras. Om företagen antages sträva efter maximal vinst och rätta priser och produktion med detta mål i sikte, medför borttagandet av en viss del av den därvid uppkommande vinsten härvidlag ingen föränd— ring. Företaget får maximal behållning efter skattens erläggande vid det handlande som ger maximal vinst före skatt. Nu kan man ifrågasätta realismen i den ekonomiska teori, som räknar med att företagen strävar efter maximal vinst, och även i övrigt skulle resonemanget behöva nyan- seras i olika avseenden. Som en allmän presumtion synes man likväl kunna betrakta den här nämnda uppfattningen att en nettovinstskatt på kort sikt inte övervältras som i stort sett riktig.

På längre sikt kan däremot nettovinstskatten komma att få andra verk- ningar. Kommittén vill härvid hänvisa till den finansvetenskapliga littera- turen. ] vårt land har frågan främst behandlats i den undersökning an— gående finanspolitikens ekonomiska verkningar, som på sin tid verkställdes av Gunnar Myrdal för arbetslöshetsutredningens räkning (SOU nr 1/1934). Om övervältringen av aktiebolagsskatten utvecklade Myrdal följande ar- gument (s. 36).

Teoretiskt är det tämligen klart, att man icke a priori kan förlita sig på att en dylik specialbeskattning av viss inkomst blir direkt och icke övervältras. Då aktieägaren antages i vanlig ordning bli beskattad för sin personliga in- komst, betyder aktiebolagsbeskattningen en extra avbränning, som han rimligen räknar med i sina kalkyler. Vid investering förväntar han, att aktiebolaget efter skattens betalande skall kunna lämna viss utdelning; aktiebolagsskatten ingår m. a. o. bland »produktionskostnaderna». Incidensresultatet skulle bli, att ak- tiebolagsinvestering komme att återhållas, till dess denna skatt kunde klämmas in mellan priset på de produkter, som tillverkas i dylik företagsform, och ersätt— ningen till de produktionsmedel, som därvid finner användning.

Det finns alltså i och för sig ingen anledning att räkna med att denna skatt skulle vara direkt och verkligen bäras av aktieägarna. Med all sannolikhet skulle den på vanligt sätt spridas ut genom produktprisstegringar och sänkningar av produktionsmedelsersättningar. Då de breda lagren måhända få antagas i rela—

tivt större utsträckning efterfråga »aktiebolagsprodukter» (dessa samhällslagers konsumtion innehåller ju mindre av kvalitetsprodukter och framför allt av per— sonliga tjänster, vilka ju i blott mindre utsträckning tillhandahållas genom »aktiebolagsföretagande»), skulle aktiebolagsbeskattningen i verkligheten hava regressiva och i alla händelser icke progressiva verkningar.

Oberoende av hur det på kortare eller längre sikt förhåller sig med över- vältringen, har företagsbeskattningen verkningar på företagens eget hand- lande. Dessa framträder särskilt när det gäller beslut om investeringar i olika former. Verkningarna sammanhänger dels med att beskattningen inverkar på räntabilitetskalkylen för investeringarna och dels med att den påverkar företagens likviditet och därmed förhållandet mellan egna medel och främmande medel i företaget. Dessa verkningar kan ha olika betydelse i olika konjunktursituationer. I vad avser de med den nuvarande netto- ' vinstbeskattningen förenade reglerna för olika slag av vinstdispositioner har de behandlats i det föregående.

Allmän bruttointäktSSkatt. Den första form av bruttoskatt varmed jäm- förelse skall göras är en allmän bruttointäktsskatt, dvs. en skatt på före- tagens totala intäkter. Till en början antages att en sådan skatt permanent och helt får ersätta nuvarande nettovinstskatt.

En bruttointäktsskatt måste direkt påverka företagens pris- och pro- duktionspolitik. Företag, som drabbas av en sådan skatt, föranleds att på ett eller annat sätt reagera däremot: genom prishöjning, genom försök att sänka sin kostnader, genom att lägga om produktionen, närmast inskränka denna. Särskilt stora anpassningssvårigheter kan uppstå för marginal- företag, som redan utan skatten endast nätt och jämnt får täckning för sina kostnader. Troligt är att skatten får bäras både av företagen och av konsumenterna.

En bruttointäktsskatt måste drabba produkter, som passerar flera led på vägen till den slutlige konsumenten, hårdare än produkter som går direkt till förbrukaren. Detta utgör ett viktigt led i Myrdals framställning (s. 44——45).

En allmän produktionsbeskattning kunde tillgripas såsom en ersättning eller ett komplement till allmänna nettoinkomstskatter, där på grund av skattesat- sernas höjd eller taxeringsväsendets bristande effektivitet de senare beskatt- ningsformerna framstå mindre effektiva eller mindre givande. Det är nämligen i allmänhet lättare att fastställa de totala produktionsvärdena (eller bruttoin- komsterna; se nedan) än nettoinkomsterna. Fastställandet av de senare förut- sätter jn en subtraktion från bruttoinkomsterna av driftskostnader, avskrivning å investerat kapital och förräntning av lånat kapital, allt poster, som erbjuda svårigheter att riktigt taxera.

A priori kunde kanske en dylik allmän produktionsbeskattning _ som även kan anordnas såsom en allmän produktomsättningsskatt eller allmän brutto- inkomstskatt förväntas sakna verkningar å konsumtions- och produktions- inriktningen samt å prisrelationerna, då den ju drabbar all produktion utan un-

dantag. Emellertid är detta icke riktigt: den diskriminerar gentemot de pro- duktionslinjer fram emot färdigprodukter, som gå över flera led. Följden härav blir ett gynnande av vertikal företagskoncentration och vidare relativa pris- stegringar å de slutliga konsumtionsprodukter, som efter alla ekonomiskt och organisatoriskt möjliga omläggningar av detta slag likväl ha en mera genom- stafflad produktionshistoria. Dessa rubbningar av relationerna mellan prisen å olika konsumtionsnyttigheter ha i sin tur i följe vissa förändringar av kon- sumtions- och produktionsinriktningen.

Efter en vidlyftig incidensprocess, som vi icke mera i detalj kunna följa, stå så konsumenterna som de slutliga bärarna av den allmänna produktionsbeskatt— ningen, men bördan är differentierad ej blott efter de konsumerade nyttigheter- nas produktionskostnader i olika led utan även efter antalet av dessa led.

Ville man i möjligaste grad undvika dessa omläggningsprocesser inom pro— duktionen, borde man begränsa den allmänna produktionsbeskattningen till de sista produktionsled, som gälla tillverkning av konsumtionsvaror. Man hade då en allmän proportionell indirekt konsumtionsbeskattning, som, då man i prak- tiken sannolikt inte kunde beskatta även de personliga tjänsterna, vilka ju i särskilt hög grad ingå i de mera välbeställda klassernas konsumtion, likväl skulle verka regressivt i förhållande till totala konsumtionen (och ej blott i förhål- lande till inkomsten såsom all proportionell konsumtionsbeskattning). I prak- tiken är en dylik till konsumtionsproduktionen begränsad allmän produktions- beskattning utesluten redan av det skälet, att man ej strängt kan särskilja den produktion, som tillverkar konsumtionsvaror, från annan produktion, då många förnödenheter ha en dubbel karaktär i detta hänseende.1

Ett särskilt problem är beskattningens inverkan på konkurrensen med utlandet vare sig det härvid gäller produkter som säljs på den inhemska marknaden i konkurrens med importerade varor eller det gäller export- artiklar, som på andra marknader konkurrerar med andra länders till- verkningar. Är en sådan konkurrens effektiv, begränsar den uppenbarligen företagens möjligheter att genom prishöjning övervältra en bruttointäkts— skatt. Importkonkurrensen kan möjligen mötas genom avgifter eller tullar på importvarorna. Exportnäringarnas konkurrensläge kan eventuellt tän- kas förbättrat genom en restitution av skatten. En skatteövervältring kan emellertid också ske bakåt, på produktionskostnaderna. Särskilt på längre sikt är det rimligt att räkna med att en bruttointäktsskatt kommer att på- verka kostnadsnivån inom landet, eventuellt också växelkurserna. Men på kort sikt är både kostnadsnivå och växelkurser ganska trögrörliga och det förefaller därför uppenbart, att en bruttointäktsskatt kan vålla ett land större svårigheter i den internationella konkurrensen än en netto- vinstskatt ; den senare utgår ju endast då vinst uppkommer och försvinner, då konkurrensen skärps så att vinsten sjunker till noll. Bruttointäktsskat- ten är däremot på kort sikt utan tvivel en kostnadsfaktor, som företaget måste räkna med i sina kalkyler.

1 Liknande betraktelser har lett bl. a. en tysk författare Dr Karl Glassen att förorda en skatt på företagens produktionsinsats, som mäts genom skillnaden mellan försäljningsvärdet och värdet av däri ingående inköpta råvaror, halvfabrikat etc. (Umbau der Betriebsbesteuer- ung, Köln, 1950). Också en sådan utformning kan vålla tillämpningssvårigheter och föranleda diverse invändningar.

Från konjunkturpolitiska synpunkter synes det sistnämnda resone- manget äga tillämpning också på de inhemska förhållandena. Nettovinst- skatten varierar med vinstläget och skulle därför i princip ge automatiska utslag för konjunkturrörelserna. Den förefaller därför som ovan anförts vara automatiskt konjunkturdämpande. Om en permanent bruttointäkts- skatt uttages efter en sådan procentsats, som på längre sikt skall ge samma statsinkomst som nettovinstskatten, kommer den erlagda skatten visser— ligen att variera med bruttointäkternas variationer men sannolikt svagare än nettoinkomsterna. Företagen skulle snarast få betala mindre skatt un— der goda år och mera skatt under dåliga år än med en strikt nettovinst- skatt (med utnyttjande av fria vinstdispositionsmöjligheter kan företagen möjligen komma att omintetgöra dessa med sistnämnda skatteform för— enade fördelar). Om högkonjunkturen är utpräglad, måste det vidare vara jämförelsevis lätt för företagen att i ett sådant läge övervältra en brutto- intäktsskatt. Båda de nämnda omständigheterna samverkar till att före- tagen som sådana skulle komma att bära jämförelsevis liten skatt under högkonjunkturen. En sådan förskjutning i inkomstfördelningen i sam- hället kan kanske framkalla ett ökat sparande, vilket i och för sig skulle vara ägnat att dämpa eventuella inflationstendenser i ett sådant läge. Men de gynnsamma vinstutsikterna skulle också stimulera företagen till en än starkare expansion.

a

I en lågkonjunktur skulle a andra sidan bruttointäktsskatten kännas som en orörlig kostnadsfaktor, som försvårade en smidig anpassning. En sådan skatt skulle just i ett sådant läge framstå som en bidragande orsak till arbetslöshet.

Nu återgivna allmänna överväganden leder kommittén närmast till pre- sumtionen att en bruttointäktsskatt skulle vara ogynnsammare ur kon- junkturutjämningssynpunkt än en nettovinstskatt.

Mot detta resonemang kan möjligen invändas, att en bruttobeskattning kan varieras; man kan ta ut mera under högkonjunkturår och mindre under en depression. Det må därvid framhållas, att det kan vara lättare att variera skatteuttagets storlek vid en bruttoskatt än vid en nettoskatt, bl. a. därför att sådana variationer vid en nettovinstskatt påverkar företagens vinstdispositioner på ett kanske inte önskvärt sätt, såvida inte reglerna härför är mycket strikta. Om man gör starka variationer i uttagen av en bruttointäktsskatt, kan det givetvis teoretiskt tänkas få en konjunktur- politisk effekt. Man skulle då få höja skatten mycket starkt under ett år med överkonjunktur. Även om den därvid helt övervältrades, kunde likväl en restriktiv effekt uppnås genom att ett betydande budgetöverskott åstad- koms, ett överskott som inte i samma utsträckning skulle kunna nås med en nettovinstbeskattning. Å andra sidan skulle olägenheterna av skatten i hårdare tider undvikas genom att skatten sänktes eller kanske helt bort— togs. Över en längre tidsperiod skulle likväl skatteuttagen vara desamma

som vid nettovinstbeskattning. Detta leder till slutsatsen, att en brutto- intäktsskatt som tillräckligt varieras kan erbjuda fördelar ur konjunk- turpolitisk synpunkt framför en nettovinstskatt. Men dessa fördelar upp- kommer inte automatiskt; slutsatsen i det föregående var närmast att en inte varierad nettovinstskatt ur konjunkturpolitisk synpunkt var att före- draga framför en inte varierad bruttointäktsskatt. Fördelarna av den varierade bruttointäktsskatten i detta hänseende nås endast genom att det år för år fattas beslut om skatteprocentens höjd, som riktigt avväges i förhållande till det rådande ekonomiska läget. Svårigheten är härvidlag, att vid den tidpunkt då beslut om uttagningsprocentens storlek måste fat— tas, äga tillräcklig grund för en bedömning av konjunktursituationen un— der det kommande året. Vidare måste följande uppmärksammas. De i det föregående dragna slutsatserna till förmån, från konjunkturpolitisk syn- punkt, för en bruttobeskattning med starkt varierande skattesatser från tid till annan, kanske från år till år, gäller inte när fråga är om splittrade konjunkturer. Man måste räkna med att sådana är en relativt vanlig före- teelse. Att laborera med olika skatteuttag under ett och samma år för skilda branscher och företag torde i praktiken knappast vara görligt.

På längre sikt synes en bruttointäktsskatt vara ägnad att premiera risk— tagande, eventuellt påverka inkomstfördelningen till större ojämnhet. Det väsentliga i systemet är att skatten drabbar företag med samma omsätt— ning lika oberoende av deras nettovinst, att den lämnar det företag som lyckas erhålla en större nettovinst i okvald besittning av denna. Detta kan vara ägnat att göra hela ekonomin mera progressiv. Men en sådan verkan har också kombinationen hög nettovinstskatt och liberala vinstdispositions- regler. Det är inte säkert vilken metod att stimulera framåtskridande som verkar starkast och bäst ur olika synpunkter.

Bruttoutgiftsskatt. Det vill synas som om en skatt på de totala brutto- utgifterna inte skulle mera avsevärt skilja sig från en skatt på de totala bruttointäkterna. Det kan möjligen föreligga olikheter i fråga om defini- tioner och taxeringsförfarande. Om utgifterna verkligen fattas totalt, borde de redan definitionsmässigt överensstämma med intäkterna. Det kan dock föreligga en mindre skillnad som avser nettovinsten eller en del av denna, närmast den del som stannar kvar i företaget och kanske i sista hand den del av företagssparandet som användes för en förstärkning av före- tagets likviditet. En utgiftsskatt, som inte drabbar vinsten, kan verka ut- giftshämmande. Med de generaliseringar som här är nödvändiga kan man utgå från att en skatt på de totala utgifterna i övrigt har i huvudsak samma verkningar som en skatt på de totala intäkterna.

Skatt på intäkter minus vissa kostnader. I diskussionen har nämnts möj— ligheten att beskatta skillnaden mellan bruttointäkterna och vissa utgifter.

En möjlighet skulle t. ex. vara att från bruttointäkten dra alla kostnader för den löpande driften men inte avskrivningar o. dyl. En sådan skatt skulle likna den nedan berörda skatten på vissa kostnader så tillvida som den skulle framkalla en strävan från företagens sida att ersätta inte av— dragsgilla kostnader med avdragsgilla. Principiellt erbjuder denna form av skatt knappast andra aspekter än de nedan behandlade.

Skatt på vissa utgifter. Om företagsbeskattningen lägges som en skatt på vissa utgifter, kan detta betraktas som en speciell produktionsskatt. Myrdal behandlar dessa tillsammans med de speciella konsumtionsskat- terna och kommer efter en del utläggningar om incidensproblemets svå- righeter med följande mycket allmänna slutsatser (s. 31—32).

1) Såväl en speciell konsumtionsbeskattning som en speciell produktionsbe- skattning kunna i allmänhet antagas komma att drabba konsumenterna av de beskattade konsumtionsvarorna eller av de konsumtionsvaror, som indirekt ut- göra en efterfrågan på de beskattade produktionerna eller produktionsförnö- denheterna. Dessa konsumtionsvarors pris komma nämligen på lång sikt att stiga ungefär med den ingående skattekostnadens belopp.

2) I vissa fall, framför allt då den beskattade förnödenheten eller produk- tionen ställer en indirekt efterfrågan mera speciellt inriktad på vissa särskilda produktionsmedel, kommer nyss anförda slutsats att modifieras genom en rela— tiv sänkning av ersättningarna åt dessa särskilda produktionsmedel. Denna relativa sänkning av produktionskostnaden kommer i samma män att träda i stället för ett relativt fördyrande av konsumtionsnyttigheterna i fråga.

3) Såväl konsumtionsinriktning som produktionsinriktning kommer att för- ändras på ett sätt, som beror av efterfrågeelasticiteter i fråga om konsumtions- varorna och substitutionsförhållanden och utbndselasticiteter i fråga om pro- duktionen och produktionsförnödenheterna.

4) Förändringarna av produktionsinriktningen komma vanligen att vara av— sevärdare vid produktionsskatter, beroende på det mellan olika produktions- kostnader diskriminerande element, som produktionsskatterna i olikhet med konsumtionsskatterna innebära.

5) Över huvud taget äro de slutliga verkningarna både vad gäller produk- tions— och konsumtionsinriktning, prisrelationer och den slutliga belastningen av konsumenterna oftast svårare att överblicka och förutse vid produktionsbe- skattning än vid konsumtionsbeskattning och i allmänhet svårare ju längre ifrån den slutliga konsumtionsprodukten beskattningen sätter in.

En skatt på vissa utgifter leder sålunda företagarna till att i viss ut— sträckning undvika dessa slag av utgifter, om de kan ersättas med ut- gifter av andra slag som inte beskattas. Det är också klart, att skatten måste påverka priserna på de produktionstaktorer, som ingår i de båda slagen av kostnader, de beskattade och de inte beskattade. Det första ledet kan illustreras med några exempel. Lägger man en skatt på bränslen, sti- mulerar detta. till sparsamhet med bränslen. Genom hela prisbildningspro— cessen kan detta i sista hand påverka konsumtionens sammansättning så att det köps något mera av sådana varor, vilkas produktion kräver litet

bränsle, och mindre av varor, som är särskilt bränslekrävande. En skatt på råvaror av visst slag leder till sparsamhet med detta slag av råvaror. En skatt på järn, maskiner etc. kan medföra att produktionen göres mindre mekaniserad än den annars skulle bli. En sådan skatt på kapitalvaror kan sägas ha likartade verkningar som högre räntor.

Ett exempel på verkningarna på priserna för produktionsfaktorerna kan man få av en diskussion av en skatt på användningen av arbetskraft. En sådan skatt skulle —— i varje fall på längre sikt få en viss effekt på lönenivån. På samma sätt anses den gamla jordskatten på sin tid ha bi— dragit till att hålla nere jordvärdet.

Mot bakgrunden av dessa allmänna resonemang om verkningarna kan man uppställa frågan om det finns några skäl för att mera permanent lägga företagsbeskattningen som en skatt på vissa kostnader och i så fall på vilka. Om man räknar med en bestående svårighet att tillfredsställa aktuella investeringsbehov, kan detta möjligen vara ett argument för en långfristig skatt på investeringsvaror. Om man räknar med en strukturell svårighet med vårt lands försörjning med importbrånslen, kan detta vara ett argument för att med hjälp av skatteregler tvinga till en sträng hus- hållning med dessa. Om man räknar med en mer eller mindre permanent, strukturell brist på arbetskraft, kunde detta vara ett skäl till en löneskatt. Man skulle möjligen kunna göra gällande, att eftersom samhället här en hel del kostnader för arbetslösa, sjuka och gamla, så betalar produktionen inte de totala kostnader, som samhälleligt sett borde ligga på all använd— ning av arbetskraft. Såvitt kommittén kan finna räcker intet av dessa argument för en så radikal omläggning som att fullständigt och permanent ersätta hela företagsbeskattningen med en skatt på något visst slag av kostnader eller en kombination av sådana skatter.

Vad åter gäller de konjunkturpolitiska verkningarna av skatter på vissa slag av kostnader, synes i stort sett samma synpunkter kunna hävdas som i fråga om en generell bruttointäktsskatt. Sådana skatter har en större stelhet än en nettovinstskatt, som automatiskt anpassar sig till konjunk— turerna. Däremot kan naturligtvis variationer vara motiverade i speciella situationer. Om man vill undvika kortsiktiga kastningar och snedvrid— ningar inom näringslivet, förefaller det dock som om det skulle finnas större anledning till varsamhet med alltför stora variationer i skatter på vissa kostnadsslag än i fråga om en generell bruttointäktsskatt.

Kombinationer av nettovinstskatt med andra skatter. Den allmänna slut- satsen av det föregående år att det knappast synes lämpligt att räkna med en fullständig och permanent ersättning av nuvarande nettovinstskatt med någon form av bruttobeskattning av företagen. Det återstår i så fall frågan om i vad mån det kan finnas skäl att permanent eller temporärt komplet- tera en i huvudsak på nettovinsten lagd skatt med andra skatteformer.

"___—......

Vad först gäller en partiell men permanent sådan komplettering är inte mycket att tillägga utöver det ovan anförda. De olägenheter som uppkom- mit av nuvarande nettovinstbeskattning sammanhänger till en del med denna heskattnings höjd. Det borde därför enligt kommitténs mening knappast ifrågakomma att höja denna ytterligare och skulle snarast vara önskvärt om den kunde sänkas. Närmast skulle ifrågakomma att flytta över någon del av nuvarande företagsskatt på direkta socialbidrag. I den mån företagsbidrag förutsatts för aktuella ytterligare utbyggnader av den sociala tryggheten, har dessa bidrag tänkts ta formen av sådana social— bidrag (till sjukförsäkringen etc.).

Bortsett från dessa speciella fall synes en kombination av en lägre netto- vinstbeskattning och en permanent partiell bruttoskatt knappast vara att rekommendera. Beträffande den sistnämnda gäller de ovan anförda in- vändningarna mot en exklusiv bruttoskatt. Därtill kommer att en kom— bination skulle kräva dubbla taxeringsförfaranden och därmed innefatta alla de praktiska svårigheter som vidlåder såväl nettovinstbeskattningen som bruttobeskattningen. Kommittén har vid sina överväganden inte blivit övertygad om att en sådan kombination medför fördelar som skulle upp- väga dessa svårigheter.

Annorlunda ställer sig frågan om eventuella temporära kompletteringar av nettovinstbeskattningen, framför allt ur konjunktursynpunkt. Det sy- nes härvid ganska klart, att sådana kompletteringar närmast ifrågakom- mer under utpräglade högkonjunkturår. Under en depression åter blir det fråga om den stimulans som kan ligga i att sådana eventuella pålagor av- skaffas.

I en högkonjunktursituation kan valet stå mellan att på olika sätt skärpa nettovinstskatten eller att komplettera denna med en extra, fri— stående skatt. Kommittén återkommer härtill i ett senare sammanhang.

Kommittén vill slutligen beröra några i huvudsak taxeringstekniska syn— punkter.

Hur en nettovinstbeskattning i avseende å rätten att vidtaga vinstregle- rande dispositioner och även i andra hänseenden än utformas, är ofrån- komligt att den i tillämpningen inte sällan kommer att erbjuda betydande svårigheter. Det utpräglade skattetänkande som sammanhänger med att skatten ofta är en av ett företags största utgiftsposter _ ett förhållande som inte nämnvärt skulle rubbas annorledes än genom sådana skattesänk- ningar som med hänsyn till rådande förhållanden framstår som orealis— tiska — föranleder helt naturligt företagen att noga bevaka sina intressen i skattefrågor. Myndigheterna å sin sida tvingas till ingående och tids— ödande kontroll, så långt resurserna härför förslår. Resultatet blir erfaren— hetsmässigt många och ofta långt utdragna skatteprocesser. Nettovinst- beskattningen medför även, synnerligast när skatteuttagsprocenten är

relativt hög, att åtskilliga mindre nogräknade företag eller företagare till- godoför sig obehöriga avdrag resp. underlåter att lämna en korrekt redo- visning av sina bruttoinkomster. Från nu angivna synpunkter kan alltså riktas invändningar mot gällande skattesystem och man kan mot denna bakgrund även fråga sig om inte något väsentligt skulle nås genom en övergång till ett annat skattesystem.

Beträffande bruttoskatten har i diskussionen gjorts gällande att denna skulle innebära en sådan förenkling att tvister vid tillämpningen skulle i huvudsak undslippas. Kommittén har, med hänsyn till målsättningen för kommitténs utredningsuppdrag och den på grund härav avvisande inställ- ning som kommittén intagit till en bruttoskatt, inte funnit anledning före- ligga att närmare bedöma denna skatteform från nyss angivna synpunkter. I det föregående har taxeringsmässiga och därtill hörande spörsmål därför i huvudsak lämnats utanför diskussionen. För att likväl något ingå på dessa frågor må framhållas, att även om en bruttoskatt i en eller annan form i förstone framstår som något relativt lättillämpat detta vid en när- mare prövning likväl knappast blir fallet. Man måste förutse att en bruttoskatt skulle behöva så utformas att den färdiga varan i de fall, där densamma först efter en rad olika led i produktionen och distributionen når konsumenten, inte skall få ha gång på gång träffats av skatten. Om inom ett och samma företag råvaran genomlöper hela processen fram till dess den färdiga varan når konsumenten skulle beskattningsresultatet bli ett helt annat än 0111 olika företag ombesörjer de skilda leden i produk- tionen och distributionen. Det måste förutses att de nu antydda synpunk- terna ställer krav på regler, vilkas svärtillämplighet ingalunda kan utan vidare förutsättas bli mindre än nuvarande skattereglers. Skall avkall vi— dare göras med hänsyn exempelvis till exportintressen och liknande mö- ter ungefärligen samma invändningar. Man kan vidare fråga sig, vilka som skulle göras till föremål för en bruttobeskattning. Stannar man vid aktie— bolag och ekonomiska föreningar, kan de verkliga bruttointäkterna resp. utgifterna till viss del överföras på ett för ändamålet bildat handels- eller kommanditbolag. Föres även dessa in under bruttoskatten torde steget böra tagas vidare till enskilda företagare det går knappast att härut- innan upprätthålla någon skillnad. Att vissa fysiska personers skattebe— lastning skulle bestå i en på löntagare och andra övervältringsbar skatt samtidigt som sistnämnda grupp av skattskyldiga skulle alltfort progres- sivt beskattas för sin inkomst, vore å andra sidan ägnat att inge betänk- ligheter. Kommittén har med det sagda allenast velat antyda vissa av de betydande svårigheter, som vid en lagstiftning om bruttoskatt skulle möta, svårigheter som, om de överhuvud låter sig bemästras, knappast kan lösas annat än till priset av komplicerade och svårtillämpade regler.

Om alltså bruttoskatten ingalunda blir så enkel som vid ett första över- vägande synes kunna bli fallet, möter man med en sådan skatteform inte

heller de invändningar mot nettobeskattningen, som innebär att denna kan stimulera till felaktiga eller falska uppgifter.

Att en permanent kombination av nettovinst- och bruttobeskattning från taxeringssynpunkt är det allra mest olägliga ligger i sakens natur och har förut framhållits.

Även från sist angivna synpunkter finner kommittén övervägande skäl tala för att företagsbeskattningen utformas såsom en nettovinstbeskatt— ning.

3. Avskrivningsreglerna

Inledning

Den svenska skattelagstiftningen bygger i stort sett på den principen att till beskattning för en viss tidsperiod _ beskattningsåret upptages på perioden belöpande intäkter efter avdrag för på samma tidsperiod belö- pande omkostnader. Det kan alltså sägas att varje beskattningsår får be- lastas endast med sina egna kostnader.

Det sagda gäller i princip även förvärvskällan rörelse. Denna ståndpunkt har föranlett att kostnaden för anskaffning av sådana tillgångar i en rö- relse vilka kan användas under en följd av år _— här är fråga främst om byggnader och maskiner —— inte får på en gång avdragas. Anskaffnings- kostnaden har med andra ord inte ansetts utgöra en kostnad endast för det år, under vilket tillgången anskaffats, utan ansetts hänförlig till samtliga de år, varunder tillgången användes i rörelsen. Anskaffningskostnaden för- delas i avdragshänseende under tillgångens brukningstid vanligen sålunda att kostnaden successivt avskrives med lika belopp år från år så avpassade, att kostnaden i sin helhet är avskriven, då tillgången inte längre är ekono- miskt användbar i rörelsen.

Från den nyss angivna grundläggande principen gäller emellertid bety- delsefulla undantag. Genom den fria avskrivningsrätten har rörelseidkare, som berättigats utnyttja denna rätt, erhållit mycket vidsträckta möjlig- heter att själva bestämma tempot för avskrivningarna.

Bestämmelser i civillagstiftningen rörande avskrivning

Då innebörden av den fria avskrivningsrätten i princip är att de i räken— skaperna gjorda avskrivningarna skall respekteras vid taxeringen, har följaktligen de i civillagstiftningen givna bestämmelserna angående grun- derna för värdesättning av tillgångar för stadigvarande bruk i rörelse intresse jämväl ur skattesynpunkt. Det torde därför vara lämpligt att lämna en kort redogörelse för civillagstiftningens innehåll i berört av- seende.

Bokföringslagen den 31 maj 1929 — som föreskriver upprättande av inventarium och balansräkning, av vilka inventariet skall upptaga den bokföringsskyldiges samtliga tillgångar och skulder samt balansräkningen utgöra ett översiktligt sammandrag av inventariet — stadgar i 9 5 med

avseende a upprättandet av dessa räkenskapshandlingar, bland annat, att tillgångarna ej må upptagas över sina verkliga värden, dock att tillgångar avsedda till stadigvarande bruk för den bokföringsskyldige, må upptagas till det belopp, vartill kostnaderna för deras anskaffning eller tillverkning uppgått, ändå att verkliga värdet är lägre än detta belopp. I sådant fall skall dock årligen avskrivas det belopp, som motsvarar tillgångarnas av ålder och nyttjande eller annan därmed jämförlig orsak uppkomna värde- minskning. Tillika stadgas, att i stället för sådan avskrivning motsvarande belopp må kunna uppföras bland skulderna å särskilt värdeminsknings- konto, samt att sådant konto ej må minskas annorledes än genom en minskningen motsvarande avskrivning å ifrågavarande tillgångar. Än vi— dare gäller, att om tillgångar, som här avses, vid slutet av det räkenskapsår, varunder de anskaffats eller tillverkats, upptages till högre belopp än det, vartill kostnaderna för deras anskaffning eller tillverkning uppgått, eller om dylika tillgångar åsättes högre värde än i närmast föregående balans- räkning, skall i balansräkningen angivas med vilket belopp höjning skett.

Lagen den 14 september 1944 om aktiebolag innehåller i 100 5 värde- ringsregler av i stort sett motsvarande innehåll. Anläggningstillgångar må sålunda upptagas till högst det belopp, vartill kostnaderna för deras an— skaffning eller tillverkning uppgått; dock skall avskrivning därå efter lämplig avskrivningsplan årligen ske med belopp, som motsvarar tillgång— arnas värdeminskning på grund av ålder och nyttjande eller annan där- med jämförlig orsak, såvitt ej tillgångarnas verkliga värde uppenbarligen är högre än det, som skulle framkomma efter sådan avskrivning. Om till— gångs verkliga värde till följd av orsak, som ej kan antagas vara övergå- ende, finnes vara avsevärt lägre än det värde som erhålles efter nu nämnda avskrivning, skall särskild avskrivning ske, i den mån ej en ökning av den årliga avskrivningen må anses tillfyllest jämlikt allmänna bokföringsgrun— der och god köpmannased. Anläggningstillgång, som måste anses äga ett bestående värde väsentligt överstigande det belopp, vartill den är uppförd i närmast föregående balansräkning, må upptagas till högst detta värde, såframt det belopp varmed uppskrivning sker användes till erforderlig av- skrivning på värdet av andra anläggningstillgångar eller sådan ökning av aktiekapitalet varom stadgas i 64 å aktiebolagslagen. Har under räken- skapsåret kostnader nedlagts för förbättring å anläggningstillgång eller har sådana kostnader balanserats från tidigare räkenskapsår, må de in- räknas i anskaffnings— eller tillverkningskostnaderna. I andra fall än de nämnda får anläggningstillgång inte upptagas till högre värde än det, vartill den var uppförd i närmast föregående balansräkning. Fast egendom får inte i något fall uppskrivas över det senast fastställda taxeringsvärdet.

De i lagen den 1 juni 1951 om ekonomiska föreningar givna föreskrif- terna överensstämmer i stort sett med aktiebolagslagens. I föreningslagen finns emellertid inte någon bestämmelse att avskrivningen får inhiberas,

om tillgångarnas verkliga värde uppenbarligen är högre än det bokförda värdet. Uppskrivning får ske endast under förutsättning, att det belopp varmed uppskrivning verkställes användes till erforderlig avskrivning på värdet av andra anläggningstillgångar.

De nu berörda bestämmelserna för värdering av anläggningstillgångar ger den bokföringsskyldige en tämligen stor frihet vid bestämmandet av de årliga avskrivningarnas storlek. Bestämmelserna syftar liksom i fråga om värderingen av lagertillgångar väsentligen endast till att för- hindra, att dylika tillgångar bokföres till för högt värde, men de hindrar inte att värdet i räkenskaperna upptages lägre än det verkliga. Bestäm- melser i sistnämnda syfte är inte påkallade av hänsyn till fordringsägarnas intresse och har därför ansetts inte höra upptagas i de allmänna lagarna.

Avskrivning å inventarier

Historik

I äldre svensk skattelagstiftning medgavs ej avdrag för värdeminsk- ning vid rörelseinkomstens beräkning. Man medgav i stället avdrag för kostnaden för anskaffande av nya tillgångar, om dessa utgjorde ersätt- ning för förslitna sådana. Först genom 1910 års skattelagstiftning infördes uttryckliga bestämmelser om rätt till avdrag vid taxeringen för viss efter värdeminskningen på grund av förslitning avpassad årlig avskrivning.

Enligt ett förslag av inkomstskattesakkunniga (SOU nr 69/1923, s. 44) skulle för skattskyldig, som enligt lag varit pliktig föra handelsböcker, inkomstberäkningen i regel följa bokföringen, där denna efter allmänt vedertagen köpmannased var ordentligt förd, och skulle i följd därav dylik skattskyldig i regel erhålla avdrag för värdeminskning med samma belopp, varmed han gjort avskrivning i sina böcker. Avdraget skulle i regel för- delas på flera år med vissa efter tillgångens varaktighet så avpassade be- lopp, att anskaffningskostnaden för egendomen kunde till fullo avdragas under den tidrymd, densamma var för sitt ändamål användbar. Ett på visst är belöpande avdrag, som inte kunde utnyttjas, skulle få tagas igen genom motsvarande högre avskrivning ett följande år.

1924 års skatteberedning framlade 1926 en promemoria (SOU nr 23/1927) angående rätt till avdrag vid beskattningen för värdeminskning å inven- tarier, byggnader m. m. i rörelse eller yrke. De regler, vilka enligt förslaget skulle gälla för fysiska personer och med dem likställda, anslöt sig till tidigare lagstiftning och praxis. Emellertid innehöll förslaget även en från inkomstskattesakkunniga hämtad bestämmelse om avdrag för överpris och merkostnad. Enligt dessa regler skulle anskaffningskostnaden för lösa

tillgångar, därest densamma på grund av extraordinära konjunkturför- hällanden mera avsevärt överstigit det pris, som kunde förutses bli det för liknande tillgångar normala, få avdragas hastigare än bestämmelserna eljest skulle föranleda.

Beredningen ansåg att metoden att bestämma värdeminskningsavdraget i enlighet med den i räkenskaperna gjorda avskrivningen innebar bety- dande fördelar jämfört med tidigare tillämpat system. Med hänsyn till de praktiska svårigheter, som i fråga om enskilda näringsidkare förefanns att skilja mellan inventarier, som hörde till rörelse respektive inte gjorde detta, fann beredningen det inte vara möjligt att tillämpa en sådan metod beträffande enskild näringsidkare. Rörelseidkande aktiebolag eller där- med jämställd juridisk person skulle däremot enligt beredningens förslag i regel äga rätt att vid beskattningen erhålla avdrag för värdeminskning med de belopp, som avskrivits i räkenskaperna. Endast om avdragen var uppenbart oskäliga kunde avdragen sättas lägre än avskrivningarna. l konsekvens med dessa avdragsregler skulle all vid försäljning av dylik tillgång erhållen vinst beskattas såsom inkomst i rörelsen.

Såsom motivering för sitt förslag yttrade beredningen bland annat (bet. s. 65).

Man skulle alltså slå in på den väg, som regeringsrätten anvisat i 1919 och 1920 års prejudikat rörande beskattning av vinst, som uppkommit genom försäljning av fartyg, samt konsekvent genomföra den tanke, som tagit sig uttryck i nämnda prejudikat. Man skulle då förutsätta, att försäljning av mer eller mindre utslitna inventarier är en normal företeelse i rörelse, eller om man så vill, att inköp, avskrivning och försäljning av inventarier så ingå i rörelsen, att dessa före- teelser praktiskt taget icke kunna skiljas från rörelsen i övrigt och behandlas efter särskilda regler. Säljas inventarier, så utgör under den angivna förutsätt- ningen dcn influtna köpeskillingen intäkt i rörelsen lika väl som köpeskilling för försålda varor; överstiger köpeskillingen det bokförda värdet, uppstår en skattepliktig vinst, och har försäljningen skett med förlust, får denna förlust avdragas vid beskattningen. Inventarier skulle alltså i beskattningsavseende på sätt och vis likställas med varor. De avskrivningar, som den skattskyldige gjort i sin bokföring, kunna då godtagas av beskattningsmyndigheterna utom i rena undantagsfall, ty någon oberättigad vinst kan den skattskyldige icke i längden bereda sig härigenom. Gör den skattskyldige stora avskrivningar de första åren, efter det han inköpt ett nytt inventarium, får han åtnjuta desto lägre avdrag de följande åren, om han behåller inventariet tills det är utslitet, eller ock skatta för vinst, om han säljer det dessförinnan. I viss utsträckning kan, såsom tidi- gare påpekats, den skattskyldige möjligen göra sig en vinst genom att koncen- trera avskrivningarna till år med höga inkomster och höga kommunala utdebi- teringar. Faran härför torde dock icke vara så stor, enär för år med goda kon- junkturer och alltså höga inkomster för alla utdebiteringen troligen kommer att bliva lägre än för år med dåliga konjunkturer. Därtill kommer, att ett förfarings- sätt från den skattskyldiges sida sådant som det antydda rent av kan innebära fördelar för stat och kommun, .i "det att skatteunderlaget kommer att visa mindre fluktuationer än under nuvarande förhållanden. Göras stora avskrivningar un- der goda är, hindrar detta den beskattningsbara inkomsten att allt för mycket

stiga i höjden och, om avskrivningarna minskas under de dåliga åren, sjunker den beskattningsbara inkomsten mindre än den eljest skulle göra. Detta för- hållande torde hava särskilt stor betydelse i fråga om aktiebolagens beskattning.

I promemorian berördes även möjligheten att vid utformningen av av— skrivningsreglerna taga hänsyn till fluktuationerna i penningvärdet. Be— redningen anförde härom.

Syftet med avskrivningar inom ett affärsföretag lärer vara att tillse, att en minskning av det i inventarier och dylikt nedlagda kapitalets realvärde kommer till synes i årsresultatet av rörelsen. Vid förändringar i penningvärdet betyder detta, att avskrivning rätteligen borde ske med den i avskrivningsplanen be— stämda kvoten, evalverad till det nya penningvärdet. Om penningvärdet minskats, låter detta sig tekniskt genomföra genom avskrivning å vederbörande inventarie- eller liknande konto med kvotdelen av anskaffningsvärdet utan evalvering och avsättning till en speciell förnyelsefond (inflationsfond) av skillnaden mellan det evalverade och det icke evalverade beloppet. Om penningvärdet ökats, bör fortfarande avskrivning ske å vederbörande inventarie- eller liknande konto med kvotdelen av anskaffningsvärdet utan evalvering, men samtidigt något annat konto, t. ex. nyssnämnda inflationskonto eller ett särskilt deflationskonto, debi- teras för skillnaden mellan avskrivningsbeloppet och kvotdelens evalverade värde.

Det vore naturligtvis högeligen önskvärt, om hänsyn till penningvärdets änd- ringar kunde tagas vid skattelagstiftningen. De tekniska svårigheter, som skulle bliva förenade med ett sådant hänsynstagande, äro emellertid så stora, att taxe- ringsmyndigheterna i allmänhet svårligen skulle kunna gå i land med en kontroll därå, att avskrivningarna under tidernas lopp bleve riktiga. Skatteberedningen har fördenskull ansett det riktigast att undvika den komplicerade frågan om hänsynstagande till penningvärdet och liksom den nuvarande lagstiftningen utgå ifrån förutsättningen av oförändrat penningvärde. Skulle penningvärdet i fram— tiden komma att förete mera betydande växlingar, finnes emellertid otvivelaktigt skäl att upptaga denna fråga till förnyad behandling.

I fråga om avdragsreglerna för juridiska personer föranledde förslaget inte någon lagstiftning. Däremot infördes år 1928 i enlighet med förslaget bestämmelser om avdrag för värdeminskning å tidsbegränsade rättigheter av immateriell natur och avdrag för substansminskning av gruvor och lik— nande naturtillgångar.

Bolagsskatfeberedningens betänkande (SOU nr 110/1931) med förslag till ändrade bestämmelser angående beskattning av aktiebolag och andra nä- ringsföretag m. m. innehöll även förslag till ändrade bestämmelser om av- drag för värdeminskning. Förslaget gjorde ingen skillnad i detta hän— seende mellan rörelseidkande aktiebolag m. fl. å ena sidan och fysiska personer, som driver rörelse, å den andra. Alla skulle berättigas att få sina i bokföringen vidtagna avskrivningar respekterade vid beskattningen, dock under det villkoret att de förde så fullständiga och tydliga räkenskaper att kontinuerlig kontroll över avdraget var möjlig. En förutsättning för dylik fri avskrivningsrätt skulle vidare vara att, då tillgång av ifrågavarande slag uttogs för personligt bruk eller försåldes, värdet av vad därigenom tillför- des den skattskyldige skulle upptagas såsom intäkt i rörelsen. Föremål

för den fria avskrivningsrätten skulle vara maskiner och inventarier jämte sådana med dem i avskrivningshånseende likställda tillgångar, som ut- gjordes av till sin varaktighet begränsade rättigheter (patent o. dyl.). Där- emot inbegreps i den fria avskrivningsrätten ej fastigheter liksom ej heller sådana tillgångar, som ej genom själva användandet minskade i värde, så- ledes ej aktier och obligationer eller till tiden obegränsade rättigheter. I fråga om sistberörda grupp av tillgångar borde, om tillgångarna tillhört rörelsen, avdrag dock få ske med belopp, varmed värdet uppenbarligen el— ler sannolikt nedgått.

Till skillnad mot 1924 års skatteberedning synes bolagsskatteberedningen inte ha avsett att den föreslagna rätten till fri avskrivning skulle kunna i vissa fall inskränkas. Efter att ha redogjort för den kritik, som riktats mot skatteberedningens förslag att avdrag kunde medges med lägre belopp än de i räkenskaperna gjorda avskrivningarna, därest dessa befanns vara uppenbart oskäliga, yttrade bolagsskatteberedningen (bet. s. 252).

Inom beredningen har ifrågasatts sådan begränsning av den föreslagna fria rådigheten för vissa rörelseidkare med avseende å värdeminskningsavdrag för inventarier m. m., att för avdragens godkännande skulle fordras, att de ej strede mot »god köpmannased». Mot ett dylikt stadgande har emellertid ansetts kunna riktas samma anmärkning, som enligt den lämnade redogörelsen framförts mot det i 1924 års skatteberednings förslag förekommande uttrycket »uppenbart oskäliga», nämligen att det vore oklart och ägnat att medföra tvister i tillämp— ningen. Att djupgående och snabba avskrivningar skulle kunna anses strida mot »god köpmannased», om rörelseidkarens ställning medgiver dem, lärer svårligen kunna göras gällande. En dylik bestämmelse har därför icke medtagits i bered- ningens förslag.

Bolagsskatteberedningens förslag ledde inte till några lagstiftnings- åtgärder.

Nuvarande avskrivningsregler i kommunalskattelagen är i stort sett grundade på ett förslag av 1936 års skattekommitté, som i sitt betänkande (SOU nr 42/1937) med förslag till omläggning av den direkta statsbeskatt- ningen m. ni. även behandlade frågan om avdrag för värdeminskning å inventarier m. m.

Till motivering för sitt förslag om fri avskrivningsrätt anförde skatte- kommittén bland annat (bet. s. 229 f).

Kommittén är för sin del enig därom, att en större frihet i avseende å av- skrivningar än för närvarande är önskvärd, och att, i den mån ej ur fiskaliska, skattetekniska eller liknande synpunkter mera allvarliga betänkligheter inställa sig, såvitt möjligt den skattepliktiga inkomsten bör fastställas med hänsyn till den affärsmässigt beräknade vinsten. Då det enligt sakens natur endast i be- gränsad omfattning är möjligt för beskattningsmyndigheterna att bedöma vad som i ett visst företag betecknar en ur affärssynpunkt riktig avskrivningspolitik, innebär en dylik ståndpunkt att ett slags presumtion måste skapas för de i räkenskaperna gjorda avskrivningarnas riktighet, och man blir i hög grad be- roende av åtgärder från de skattskyldiga själva. Häri ligger i själva verket den

svårighet, med vilken man särskilt har att räkna: en friare avskrivning kan i stort sett ej tillåtas, där missbruk från de skattskyldigas sida vore att befara. Kommitténs allmänna ståndpunktstagande till frågan betingas sålunda å ena sidan dels därav att det är ur det allmän'nas synpunkt önskvärt, att i möjligaste mån anledningarna till stridigheter mellan de skattskyldiga och beskattnings- myndigheterna bringas ur världen, dels därav att ett tillmötesgående på denna punkt kan väntas bidraga till näringslivets konsolidering och dess motstånds- kraft vid påfrestningar under dåliga konjunkturer, men å andra sidan också därav, att vägar ej få öppnas för de skattskyldiga att vid beskattningen så redo- visa sina vinster, att det allmännas intresse blir åsidosatt.

Skattekommittén framhöll vidare, att inom kommittén hade gjorts gäl- lande i viss mån olika meningar rörande frågan huruvida och i vad mån en friare avskrivningsrätt utöver en av kommittén förordad uppmjuk- ning i avskrivningsreglerna —— i syfte att bidraga till näringslivets konsoli- dering borde kunna genomföras. Å ena sidan hade yppats en viss tveksam- het att gå längre än till den ifrågasatta uppmjukningen. Å andra sidan hade ansetts, att möjligheten till fria avskrivningar var av så stor vikt för näringslivet och dess motståndskraft under dåliga konjunkturer, att en fri avskrivningsrätt borde medgivas åtminstone i den utsträckning bolags- skatteberedningen föreslagit. Kommittén fortsatte.

Vid prövningen av de skäl som åberopats för den ena och andra synpunkten har kommittén, under konstaterande av svårigheten att helt undanröja anled- ningarna till dylika anmärkningar, enats om följande. En i huvudsak fri avskriv- ningsrätt medgives beträffande inventarier och liknande tillgångar i rörelse så- vitt avser aktiebolag, ekonomiska föreningar m. fl. affärsdrivande juridiska per- soner, men för närvarande undantagas från dylik fri avskrivningsrätt exempelvis byggnader och jord, och i densamma inbegripes ej nu enskilda rörelseidkare. En- dast om särskilda omständigheter därtill föranleda böra räkenskapernas av- skrivningar frångås vid taxeringen. Begagnas fri avskrivningsrätt, bindes den vid räkenskaperna även därutinnan att avdrag ej medges med större belopp än som skett i dessa. För nämnda juridiska personer skola vinster å för— säljning av sådana tillgångar, som den fria avskrivningsrätten avser, i sin helhet beskattas såsom inkomst av rörelse. De skäl, som samlat kommitténs medlemmar kring denna ståndpunkt, kunna sammanfattas på i huvudsak följande sätt.

En anknytning av avdragsrätten vid beskattningen till de avskrivningar, som skett i räkenskaperna, är i och för sig önskvärd av skäl, som redan förut anförts, samt med hänsyn till därmed följande förenkling av taxeringsförfarandet. Ett medgivande av fri avskrivningsrätt beträffande inventarier o. dyl. kan knappast tänkas ha synnerlig inverkan å beskattningsunderlaget. Det är visserligen ej osannolikt, att under de första åren av den ifrågasatta nya lagstiftningens giltig- hetstid beskattningsunderlaget kan komma att något minskas. Men en sådan minskning kommer att motsvaras av en ökning av beskattningsunderlaget i fort- sättningen, och antagligen är en viss utjämning mellan de olika åren att förutse, då det kan förmodas att i regel större vinster utnyttjas för större avskrivningar. Beträffande flertalet företag kan det antagas, att aktieägarnas behov av årlig av- kastning är en omständighet, som kommer att avhålla dem från att för dåliga inkomstår med i allmänhet högre skattesatser utnyttja avskrivningsmöjlig— heterna över hövan. Att den fria avskrivningen genomgående blir bunden vid

böckerna mäste härvid särskilt beaktas. För närvarande inträffar ej sällan att i böckerna redovisad vinst i beskattningsavseende elimineras genom avskriv- ningar, som ej skett i räkenskaperna. Med sannolikhet kommer utom i undan- tagsfall fri avskrivningsrätt beträffande inventarier att betyda mindre för före- tagen än den redan gällande rättigheten för dem till i huvudsak fri värdering av varulager. Det bör likväl ej förbises, att den fria avskrivningen skulle till— komma utöver friheten beträffande värdering av varulager, varigenom den sam- manlagda möjligheten till fri vinstreglering skulle ökas. Det är tyvärr ej möjligt att förebringa någon utredning om den sannolika inverkan på beskattningsunder- laget av den fria avskrivningsrätten, utan det lärer vara nödvändigt att söka bilda sig ett omdöme rörande frågans betydelse med stöd av allmänna erfarenheter. Här må påpekas, att många varulager säkerligen redan till högst avsevärd del nedskrivits, så att numera vinster komma fram i betydande utsträckning. Osan- nolikt är ej att regeln om fri värdering av varulager inom kort kommer att be- tyda en ökning av det årliga beskattningsunderlaget i stället för en minskning av detsamma. Vidare anser kommittén det böra beaktas, att inventarier och lik- nande tillgångar vanligen ha en relativt sett begränsad varaktighetstid och att sålunda den förkortning av avskrivningstiden, varom fråga kan vara i förhål- lande till företagens livslängd, ej kan bliva så synnerligen avsevärd, särskilt i betraktande därav, att företagen helt säkert oftast ha intresse av att ej på en gång förbruka sina avskrivningsmöjligheter i fråga om jämförelsevis större in- ventarievärden.

Efter att ha framhållit att kommittén ägnat frågan huruvida ej den fria avskrivningsrätten borde avse såväl fysiska som juridiska personer syn- nerligt beaktande, yttrade kommittén vidare.

Utan tvivel vore det önskvärt, att likartade regler kunde tillämpas för båda kategorierna. Det kan i och för sig synas egendomligt att enskild skattskyldig skall kunna genom att ombilda sin affär till aktiebolag komma i åtnjutande av en annan och friare avskrivningsrätt än han har såsom enskild man. Men det är att märka, att en sådan ombildning försätter honom i ett helt nytt skatterättsligt läge. Han själv blir skattskyldig enligt den progres- siva metoden för utdelningar, vare sig dessa härröra från årets vinst eller från tidigare års vinster och oavsett hur de uppkommit, men årsvinsten i dess helhet beskattas hos bolaget genom proportionell skatt. Ett medgivande av fri avskrivning för bolaget betyder sålunda en minskning under visst eller vissa år av bolagets efter jämförelsevis lägre skattesats utgående proportionella skatt, medan motsvarande medgivande för den enskilde rörelseidkaren skulle betyda en minskning av skatten med det måhända höga procenttal å avskrivningens be- lopp, som enligt den progressiva skiktskalan gäller för det eller de för honom förekommande högsta skikten. För enskilda personer med större inkomster skulle sålunda fri avskrivningsrätt kunna få en mycket större betydelse än för aktiebolag, med därav följande större risker för sådana åtgärder av de skatt— skyldiga, som ej vore väl förenliga med den fria avskrivningsrätten. Med den allmänna ståndpunkt kommittén intagit till frågan om rätt till fria avskrivningar, enligt vilken viss försiktighet med dess införande borde iakttagas, har det därför befunnits bäst förenligt att nu ej föreslå sådan för enskilda personer. Vid detta sitt ståndpunktstagande har kommittén jämväl tagit hänsyn till de skäl mot fri avskrivningsrätt för enskilda personer, som framkommit under tidigare utred- ningsarbete. Ett sådant skäl har varit, att, om en person nedbringar inventarier— nas värde under det verkliga värdet och sedan under sin livstid ej avyttrar dem,

han kommer att åtnjuta obehöriga förmåner i beskattningsavseende. Såsom ett annat skäl har anförts, att svårigheter och tvister äro att förutse, huruvida till- gångar äro att hänföra till rörelse eller ej. Likväl vill kommittén framhålla, att dessa olägenheter böra kunna bliva något minskade med kommitténs i det föl- jande omförmälda förslag om beräkning av anskaffningsvärde för den som för- värvar tillgång på grund av arv eller testamente samt om framläggande av av— skrivningsplaner och utredningar vid deklarationer i annan form än hittills varit vanligt.

Gällande rätt Kommunalskattelagens bestämmelser

I 29 5 1 mom. kommunalskattelagen stadgas att från bruttointäkten av rörelse avdrag må göras för allt, som är att anse som driftkostnad, vartill räknas, bland annat, värdeminskning genom slitning, utrangering eller el- jest av rörelseidkaren tillhöriga maskiner och andra inventarier eller, om dylik tillgång är underkastad hastig förbrukning, kostnad för anskaffning av tillgången. I punkt 3 av anvisningarna till denna paragraf återfinnes de närmare bestämmelserna om så kallad planenlig eller bunden avskrivning och i punkt 4 bestämmelserna om så kallad fri avskrivning.

Det anmärkes att i avskrivningshänseende räknas till inventarier jäm- väl sådana fasta maskiner och andra till byggnad hörande inventarier, för vilka enligt punkt 5 av anvisningarna till 10 å kommunalskattelagen sär- skilt maskinvärde redovisats vid fastighetstaxeringen eller, såvitt. fråga är om tillgångar vilka ännu ej varit föremål för fastighetstaxering, bör redo— visas vid sådan taxering.

Bunden avskrivning. Huvudregeln är att kostnaden för anskaffande av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier avdrages genom årliga värdeminskningsavdrag så avpassade att anskaffningsvärdet kan i sin helhet avdragas under den tidsrymd tillgången beräknas vara ekonomiskt användbar (tillgångens varaktighetstid). Beräknas tillgången bli förbrukad under högst tre år får dock anskaffningskostnaden i sin hel- het avdragas som omkostnad redan under anskaffningsåret. Normalt be— stämmes det årliga värdeminskningsavdraget enligt avskrivningsplan till viss bråkdel av anskaffningsvärdet.

Såsom en tillgångs anskaffningsvärde skall, då tillgången förvärvats genom köp eller byte eller därmed jämförligt fång, anses den verkliga kostnaden för dess anskaffande. Till sådana kostnader torde även få räknas kostnader för frakt, montage m. m., som erfordras för att tillgången skall kunna tagas i bruk. Har tillgången på annat sätt än nyss nämnts Övergått till rörelsen, anses det allmänna saluvärdet utgöra tillgångens anskaff- ningskostnad. I anvisningarna lämnas vidare särskilda bestämmelser för

10 sådana fall, då tillgång i samband med den rörelse, vari den nyttjas, er- hållits annorledes än genom köp eller byte eller därmed jämförligt fång _ anskaffningsvärdet blir då i regel det belopp, som kvarstår i beskatt— ningsavseende oavskrivet för överlåtaren — och då moderbolag vid visst slag av fusion övertagit tillgång från dotterbolag. I anslutning härtill gives en allmän jämkningsregel för det fall, att skattskyldig vidtagit åt- gärder för att tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än som synes rimligt.

Kan utredning inte förebringas om anskaffningsvärdet, får avskrivning ske å bokförda värdet eller annat värde, som med hänsyn till omständig- heterna finns lämpligt.

Vad angår tillgång med längre varaktighetstid än tre år, fördelas, som redan berörts, anskaffningsvärdet genom värdeminskningsavdrag såsom omkostnad på ett antal år i följd med belopp så avpassade att anskaff- ningsvärdet kan i sin helhet avdragas under den tidsrymd tillgången be- räknas vara ekonomiskt användbar. Normalt skall det årliga värdeminsk— ningsavdraget bestämmas enligt avskrivningsplan till viss bråkdel av an- skaffningsvärdet. Huvudregeln enligt kommunalskattelagen är sålunda att värdeminskningsavdraget beräknas å anskaffningsvärdet. Vid den praktiska tillämpningen torde det emellertid understundom förekomma, att någon form av den s. k. nettometoden kommer till användning. Van- ligen torde med nämnda metod som inte har något stöd i kommunal- skattelagens bestämmelser menas ett förfaringssätt av innebörd att den årliga avskrivningen å nya inventarier beräknas å skillnaden mellan an- skaffningskostnaden för nyinköpta tillgångar och försäljningssumman för utrangerade tillgångar. De utrangerade eller försålda tillgångarna kvarstår i avskrivningstablån till dess anskaffningsvärdet å desamma är helt av- skrivet. Något utrangeringsavdrag beräknas sålunda inte och ej heller vinst eller förlust vid försäljningar. Fördelarna med denna metod är att den är lätt att tillämpa och att man erhåller en mera jämn inkomstredo- visning, då utrangeringsvinster och -förluster så att säga fördelas på flera år.

Vid bestämmande av en tillgångs varaktighetstid skall hänsyn tagas till omständigheter, som kan föranleda att tillgångens nytta för rörelsen be- räknas bli begränsad till kortare tid än som kan antagas svara mot dess förbrukning genom slitning eller dylikt, exempelvis då tillgången anskaffats för utnyttjande av en konjunktur, som väntas bli allenast tillfällig, eller av ett särskilt arbetstillfälle, eller då tillgången kan antagas bli såsom oekonomisk utbytt mot ny tillgång, innan den blir utsliten. Såvitt angår skattskyldig, som för handelsböcker, får avdrag med större belopp än som under beskattningsåret avskrivits i räkenskaperna ske endast under förutsättning att utredning företes om hur mycket av anskaffningsvärdet som kvarstår oavskrivet i beskattningsavseende. Den omständigheten att

utredning i detta hänseende inte företes utgör dock ej hinder för skatt- skyldig att tillgodonjuta avdrag, som redan tidigare skett i räkenskaperna men då ej gjorts vid beskattningen, därest det påvisas hur stor skiljaktighet i sistnämnda avseende föreligger och avdraget eljest är behörigt. Om det skulle visa sig att tillgångens varaktighetstid från början felbedömts, före- ligger inte hinder att sedermera övergå till annan procentsats för beräkning av värdeminskningsavdraget.

Rörelseidkaren är inte heller i övrigt helt bunden av den avskrivnings— plan som en gång uppgjorts. Jämkning och förskjutning av värdeminsk- ningsavdrag får nämligen ske i vissa fall (punkt 3 c av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen).

Om värdet av tillgång nedgått avsevärt mer än som motsvarar samman- lagda beloppet av tidigare verkställda och på året belöpande värdeminsk- ningsavdrag, äger den skattskyldige tillgodoräkna sig härav föranlett större avdrag än enligt avskrivningsplanen, dock med den begränsningen att värdet i beskattningsavseende inte får nedbringas till lägre belopp än det bokförda värdet.

Har ett särskilt högt pris eller eljest särskilt hög kostnad för tillgång betingats därav att den skolat utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller för en konjunktur, som väntas bli allenast tillfällig, eller av annan lik— nande omständighet, får avdrag göras för sådant överpris eller sådan mer- kostnad, i den mån motsvarande avdrag under beskattningsåret skett i räkenskaperna, även om värdet av tillgången vid beskattningsårets slut ej nedgått till det efter avskrivningen återstående beloppet.

Då inventarier avyttras eller såsom för rörelsen obrukbara utrangeras, får avdrag ske för vad som i beskattningsavseende återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet, men skall å andra sidan belopp, som erhålles vid av- yttring av tillgången, i sin helhet upptagas såsom intäkt i rörelsen. I fråga om fartyg, som avyttrats eller utrangerats av annan skattskyldig än aktie- bolag, ekonomisk förening, ömsesidigt försäkringsbolag eller sparbank, skall dock såsom intäkt av rörelse upptagas endast vad som vid avyttringen må ha äterbekommits av belopp, för vilket avdrag i beskattningsavseende åtnjutits. För sistnämnda fall gäller å andra sidan att avdrag får ske för vad som i beskattningsavseende återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet endast i den mån detta belopp överstiger vad som influtit vid avyttringen av fartyget.

Fri avskrivning. Med fri avskrivning förstås rätt till avdrag å inven— tariernas värde i enlighet med de i räkenskaperna gjorda avskrivningarna. Enligt bestämmelserna i punkt 4 av anvisningarna till 29 å kommunal-

___—_.” _ _

skattelagen må aktiebolag, ekonomisk förening, ömsesidigt försäkrings- bolag eller sparbank, efter därom hos beskattningsnämnd framställt yr- kande, berättigas att tills vidare åtnjuta avdrag för värdeminskning å maskiner eller andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier i enlighet med de i räkenskaperna gjorda avskrivningarna.

Den fria avskrivningsrätten omfattar till förvärvskällan rörelse hörande lösa inventarier samt sådana fasta maskiner eller andra inventarier, som ingår i till förvärvskällan hörande byggnad och åsatts eller kommer att åsättas särskilt maskinvårde vid fastighetstaxeringen. Förutsättning för att fri avskrivning skall få åtnjutas är dels att beskattningsnämnd därtill lämnat medgivande dels ock att tillfredsställande utredning föreligger om vad som i beskattningsavseende återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet å ifrågavarande tillgångar samt att dessa ävensom avskrivningar å de- samma i den skattskyldiges räkenskaper och i företedd utredning redo- visas på sådant sätt, att trygghet föreligger att vid avyttring av tillgångarna framdeles möjligen uppkommande vinster ej skall undgå taxering.

Som framgår av vad ovan sagts åtnjutes fri avskrivningsrätt endast tills vidare. Ehuru stadgandets formulering således synes innefatta en möjlig— het för beskattningsmyndigheterna att återkalla medgivandet till fri av- skrivningsrätt, har veterligt sådant återkallande inte skett i något fall. Emellertid lär vara uppenbart att ett återkallande kan ske om den skatt- skyldiges räkenskaper ej längre är i sådant tillfredsställande skick, som var en förutsättning för beskattningsnämndens tidigare lämnade medgi- vande. Särskild uppmärksamhet har i den skatterättsliga diskussionen äg- nats frågan huruvida en avskrivning, som av beskattningsmyndigheterna bedömes vara överdriven, kan föranleda återkallelse av det lämnade med- givandet till fri avskrivning. Anvisningspunkten lämnar inte någon ledning för lösningen av detta spörsmål. Av förarbetena till 1938 års lagstiftning må erinras om följande. Då 1936 års skattekommitté inte funnit det rådligt att göra rätten till fri avskrivning ovillkorlig, föreslog kommittén ett stad- gande av innebörd, att den i räkenskaperna gjorda avskrivningen skulle godkännas såsom värdeminskningsavdrag »för såvitt ej särskilda omstän- digheter till annat föranleda». Skattekommittén framhöll att det i brist på erfarenheter rörande de olika anledningar, som kunde göra en korrige- ring av böckernas avskrivningar önskvärd, var utomordentligt svårt att finna en mera preciserad avfattning av en bestämmelse avsedd att sättas i myndigheternas hand som ett vapen mot missbruk av den fria avskriv— ningsrätten. Även om det i allmänhet var svårt att bedöma vad som kunde hänföras till god köpmannased, kunde det enligt kommittén dock i vissa fall vara uppenbart, att man brutit mot sunt affärsbruk. I dylika fall borde undantagsstadgandet kunna tillämpas. Kommittén tillade, att sedan några

års erfarenheter vunnits, anledning måhända kunde föreligga att söka finna en mera preciserad bestämmelse.

l proposition nr 258/1938, vari skattekommitténs förslag om fri avskriv- ningsrätt framlades för riksdagen, ströks emellertid den av kommittén förordade inskränkande bestämmelsen. I stället upptogs i propositionen en föreskrift att, om den skattskyldige uppfyllde de formella förutsätt- ningarna, »må rätt att tillgodonjuta fri avskrivning icke förvägras honom, såvida ej särskilda förhållanden i avseende å den skattskyldiges rörelse därtill föranleda». Anledningen härtill var att det ansetts lämpligt att i författningstexten antyda, att endast sådana omständigheter som hän- förde sig till den skattskyldiges förhållanden, men ej exempelvis en sådan omständighet som att kommun kunde ha intresse av ett större beskatt— ningsunderlag, borde få vara anledning att frångå avskrivningarna i räkenskaperna.

Vid riksdagsbehandlingen uteslöts den nyss berörda bestämmelsen. I be- villningsutskottets av riksdagen godkända betänkande nr 32/1938 fram- hölls, att inom utskottet anmärkningar framställts mot bestämmelsen enär den var till sin innebörd oklar och kunde tänkas föranleda taxeringsmyn- digheterna att i otid vägra avdrag för räkenskapernas avskrivningar. Ut— skottet hade fördenskull stannat för att låta den ifrågavarande punkten helt utgå, därvid utskottet beaktat, att anvisningspunkten i övrigt ej med— gav en alldeles ovillkorlig fri avskrivningsrätt även om de formella vill— koren för sådan rätt var för handen. Utskottet åsyftade därmed det i stadgandet upptagna uttrycket »må berättigas» till fri avskrivning. Denna formulering medgav enligt utskottet den möjlighet att ingripa mot miss- bruk, som propositionens formulering avsåg att upprätthålla.

Av vad nu återgivits framgår, att inte heller förarbetena till 1938 års lagstiftning kan sägas lämna något otvetydigt svar på frågan hur långt den fria avskrivningsrätten avsetts skola sträcka sig med avseende å avskriv- ningsbeloppets storlek.

Den omständigheten att vid fri avskrivning värdeminskningsavdragen vid beskattningen skall överensstämma med avdragen enligt räkenskaperna utgör ej hinder för skattskyldig att efter övergång till fri avskrivning ut- över avdrag enligt räkenskaperna tillgodogöra sig från tiden före över- gången resterande, i räkenskaperna gjorda men vid beskattningen ej åt— njutna avdrag. Resterande avdrag får, utöver avskrivning enligt räkenska- perna, åtnjutas antingen inom ramen för den före övergången till fri avskrivning tillämpade avskrivningsplanen eller, med beskattningsnämnds särskilda medgivande, på en gång eller enligt särskild av beskattnings- nämnd godkänd avskrivningsplan avseende en tid av högst tio år. Härvid gäller emellertid att efter övergång till fri avskrivning sådana förskjutna avdrag, som tidigare inte kunnat utnyttjas på den grund att rörelsen ut-

_aNlE—A*r"*-Wt_hy

visat förlust eller ringa överskott, inte får tillgodonjutas. Om för visst år det resterande avdrag, som enligt vad ovan sagts upptagits inom ramen för den före övergången till fri avskrivning tillämpade avskrivningsplanen eller å särskild avskrivningsplan, inte kunnat utnyttjas det året på grund av att rörelsen gått med förlust eller visat ringa vinst, må sådant avdrag inte tillgodoföras den skattskyldige för senare år.

I anvisningarna finns även regler meddelade för det fall, att vid över— gången till fri avskrivning den skattskyldige tillgodoräknats större värde— minskningsavdrag vid taxeringen än enligt räkenskaperna. Överensstämmel— se mellan tillgångens återstående värde enligt räkenskaperna och det i bc- skattningsavseende gällande värdet åvägabringas på så sätt, att det belopp, varmed tillgången i beskattningsavseende understiger värdet enligt räken- skaperna, upptages såsom intäkt under det första beskattningsår, för vilket fri avskrivning åtnjutes, eller, om den skattskyldige hellre vill, med en tredjedel för nämnda beskattningsår och ett vart av de två närmast föl- jande åren. Om sådant intäktsbelopp för något av dessa år skulle helt eller delvis undandragas från beskattning genom utnyttjande vid inkomst— beräkningen av avdrag, som, om intäktsbeloppet inte upptages, ej skulle kunna utnyttjas, skall dock beloppet i stället uppföras såsom intäkt under det första år, då dylikt förhållande inte föreligger. Vid tillämpning av ifrågavarande bestämmelser skall även sådant på tidigare år enligt av— skrivningsplan belöpande värdeminskningsavdrag, som den skattskyldige ej kunnat utnyttja, anses ha tillgodoräknats honom.

Beträffande värdet å rättigheter till leverans av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier enligt ej fullgjorda köpekontrakt godkännes nedskrivning å värdet dårå endast i den mån den skattskyl- dige visat, att inköpspriset för tillgångar av samma slag å balansdagen understiger det kontraherade priset, eller det göres sannolikt, att dylikt prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras.

Tillfälliga begränsningar i avskrivningsrätten

Av de åtgärder inom skattelagstiftningens område som av statsmak- terna vidtagits de senaste åren i syfte att ernå en investeringsbegränsning inom den enskilda sektorn av näringslivet är i detta sammanhang av in- tresse dels förordningen den 30 mars 1951 (nr 151) angående en tillfällig skatt i syfte att motverka vissa investeringar i varulager och inventarier ( investeringsskatt) och dels förordningarna den 6 juni 1952 (nr 380) om tillfällig begränsning av rätten till fri avskrivning å maskiner och andra inventarier vid inkomsttaaseringen, m. m. och den 26 februari 1954 (nr 50) om begränsning av rätten till fri avskrivning a maskiner och andra inven- tarier vid 1955 års inkomsttaxering, m. m.

&

Förordningen om investeringsskatt syftade till att motverka investe- ringar både i varulager och inventarier men beröres här endast i vad den avser det senare slaget av tillgångar. Förordningen gällde för beskattnings- året 1951. Vid investeringar i inventarier var skattskyldigheten begränsad till sådana aktiebolag och ekonomiska föreningar med rätt till fri avskriv- ning som under beskattningsåret haft en sammanlagd omsättning av minst 300000 kronor. Från skattskyldighet var emellertid vissa i förordningen angivna bolag och rörelseidkare frikallade.

Bestämmelserna innebar, att därest skattskyldig, varom fråga var, under beskattningsåret 1951 anskaffat inventarier med en varaktighetstid över— stigande tre år, investeringsskatt utgick med 10 procent å ett beskattnings- bart belopp, som i princip motsvarade skillnaden mellan den avskrivning å dessa inventarier, för vilken avdrag medgivits vid inkomsttaxeringen, och den avskrivning, som motiverades av förslitning eller värdeförsämring. En avskrivning av 10 procent å anskaffningskostnaden för år räknat presu- merades enligt förordningen motsvara inventariernas förslitning och värde- försämring. Om den genomsnittliga årliga värdeminskningen av samtliga i bruk varande inventarier motsvarade 20 procent eller mera av anskaff— ningskostnaden, fick dock tillåten avskrivning beräknas efter sistnämnda procenttal.

Bestämmelserna gällde inte inventarier med en varaktighetstid av tre år eller mindre. Nyanskaffade sådana inventarier fick således helt bortskrivas utan att investeringsskatt utgick. Samma var förhållandet beträffande alla slags inventarier anskaffade före beskattningsåret 1951.

Hade under beskattningsåret levererade inventarier avskrivits med be— lopp motsvarande under samma år såsom skattepliktig intäkt upptagen er- sättning vid avyttring av inventarier eller på grund av försäkring mot förlust av inventarier, föranledde sådan avskrivning inte taxering till in- vesteringsskatt. Detsamma gällde om investeringsfond under beskattnings- året tagits i anspråk för avskrivning av nyanskaffade inventarier.

Bestämmelserna rörande den tillfälliga begränsningen i rätten till fri avskrivning fastställdes genom 1952 års nyssnämnda förordning att gälla för beskattningsåren 1952 och 1953. 1952 års lagstiftning innebar, att beträffande under nämnda beskattningsår anskaffade inventarier med en beräknad varaktighetstid av mer än tre år avdrag för värdeminskning fick åtnjutas med högst 20 procent för år. För äldre ännu inte avskrivna inventarier gällde däremot inte någon begränsning i avskrivningsrätten. Avdraget vid taxeringen skulle alltid överensstämma med den i räken- skaperna gjorda avskrivningen. Hade skattskyldig gjort större avskriv- ning i räkenskaperna än som kunde medges som avdrag vid taxeringen, gick den skattskyldige i motsvarande mån förlustig avdragsrätten.

Hade skattskyldig beskattningsåret 1952 helt eller delvis inte utnyttjat

...... .... -_-:=e——o—- —-——

.-?—"'_' * " 1.

det värdeminskningsavdrag å 20 procent, vartill han varit berättigad, fick han i stället utnyttja detta avdrag eller resterande del därav beskattnings- året 1953.

Hade skattskyldig under något av beskattningsåren 1952 och 1953 av— yttrat inventarier, som anskaffats före ingången av beskattningsåret 1952, eller hade skattskyldig under något av nämnda beskattningsår förlorat inventarier och härför uppburit försäkringsersättning, fick inventarier, som anskaffats under det beskattningsår då försäljningssumman eller försäkringsersättningen upptagits såsom skattepliktig intäkt, fritt avskri- vas med belopp, svarande mot vad som erhållits för de avyttrade eller förlorade inventarierna (nettometoden). Därjämte fick avdrag åtnjutas med 20 procent å de nya inventariernas därefter återstående del av an- skaffningsvärdet.

I förordningen hade givits en särskild regel för det fall att skattskyldig jämlikt bestämmelserna i 28 5 2 mom. andra stycket kommunalskatte- lagen åtnjöt anstånd med beskattningen av uppburen ersättning på grund av försäkring för förlust av fartyg. Avdrag för värdeminskning å fartyg, som anskaffats under beskattningsåret 1952 eller 1953, fick nämligen då åtnjutas med belopp, motsvarande vad av nämnda ersättning använts för fartygsanskaffningen och upptagits såsom intäkt i rörelsen under beskattningsåret. Det 20-procentiga avdraget beräknades därefter å äter- stående belopp.

I förordningen fanns vidare bestämmelser meddelade om rätt till extra avdrag för s. k. överpris och merkostnad i anledning av avsevärd värde- nedgång eller utrangering.

Om avdrag tidigare medgivits för avskrivning å leveranskontrakt eller om investeringsfond tagits i anspråk för anskaffning av inventarier under beskattningsåret 1952 eller 1953 under sådana förhållanden att inven- tarierna i beskattningsavseende skulle anses avskrivna med motsvarande belopp, skulle avdrag enligt nettometoden eller 20-pr0centrege1n beräknas med utgångspunkt från återstående del av anskaffningskostnaden.

Riksskattenämnden kunde i vissa fall lämna dispens från förordningens bestämmelser.

Om skattskyldig i räkenskaperna verkställt avskrivning med större be- lopp än det, varmed han var berättigad åtnjuta avdrag vid taxeringen, ägde beskattningsnämnd, när särskilda skäl förelåg, tills vidare återkalla rätten till fri avskrivning för den skattskyldige.

I en den 29 september 1953 dagtecknad, till chefen för finansdeparte- mentet ställd skrivelse, upptog företagsbeskattningskommittén frågan om en förlängning på ett år av de för beskattningsåren 1952 och 1953 med— rielade bestämmelserna om begränsning i avskrivningsrätten m. m. I skri- 6—407153

velsen erinrade kommittén inledningsvis om de åtgärder av penningpoli- tisk och skattepolitisk natur, som under de senaste åren vidtagits som ett led i strävandena att upprätthålla samhällsekonomisk balans. Kommit- tén, som räknade med att framlägga sitt utredningsresultat under år 1954, framhöll därvid, att en återgång till de friare reglerna skulle medföra ett mindre önskvärt alternerande mellan helt olikartade avskrivningsmetoder under en ganska begränsad tidsperiod för den händelse de blivande per- manenta avskrivningsreglerna skulle ges en mera restriktiv utformning än kommunalskattelagens nuvarande bestämmelser. Vidare underströk kommittén starkt de för beskattningsåren 1952 och 1953 gällande in- skränkande bestämmelsernas nära samband med den av statsmakterna förda restriktiva kreditpolitiken. Därest upprätthållandet av en sådan kreditpolitik befanns nödvändig även under år 1954, var det enligt kom- mittén angeläget tillse att skattelagstiftningen erhöll en sådan anpassning att syftet med nämnda politik inte äventyrades.1

I proposition nr 17 till 1954 års riksdag upptogs ett på kommitténs framställning grundat förslag om begränsning i avskrivningsrätten m. m. jämväl för beskattningsåret 1954, vilket förslag av riksdagen oförändrat antogs. Denna lagstiftning anknyter i allt väsentligt till den för beskatt- ningsåren 1952 och 1953 gällande ordningen. Inventarier med en beräk— nad varaktighetstid av högst tre år får alltså avskrivas omedelbart, medan övriga inventarier, som anskaffats åren 1952—1954, får avskrivas med högst 20 procent vid 1955 års taxering. Under beskattningsåren 1952 och 1953 outnyttjade avdrag får förskjutas. Den s. k. nettometoden, tillämp- lig då äldre inventarier avyttrats, äger alltjämt tillämpning. Från år 1951 bevarat avskrivningsunderlag får fritt avskrivas.

Utredning rörande den fria avskrivningsrättens ekonomiska verkningar

Experten hos företagsbeskattningskommittén professor Nils Västhagen har inom Företagsekonomiska forskningsinstitutet vid handelshögskolan i Stockholm utfört en utredning rörande den fria avskrivningsrätten.2 Då utredningen utgör ett betydelsefullt underlag för kommitténs ställnings- tagande till frågan om avskrivningsreglernas utformning, lämnar kom- mittén här en översikt av de viktigaste resultaten av Västhagens utred- ning och de slutsatser Västhagen dragit av det framlagda materialet.

Undersökningen bygger i huvudsak på företagens självdeklarationer för åren 1938—1951. Urvalet har bestämts av en för undersökningen uppgjord arbetsplan, enligt vilken följande industrigrenar borde vara represente-

1 Kommitténs framställning var inte enhällig. I reservation uttalade två av kommitténs le damöter att en förlängning av den tillfälliga lagstiftningen med hänsyn bl. a. till konjunktur- utvecklingen inte var erforderlig. ' Nils Västhagen: »De fria avskrivningarna 1938—1951. Första delen. lndustrien». Gleerups 1953.

rade: mekanisk verkstadsindustri, varvsindustri, textilindustri och skogs- industri. Med hänsyn till nödvändigheten att begränsa materialet har endast sådana företag, som är belägna inom vissa län eller i taxerings- hänseende sorterar under mellankommunala prövningsnämnden, med- tagits i undersökningen. Därjämte har den begränsningen vidtagits att undersökningen omfattar blott sådana aktiebolag, vilkas aktiekapital ut- gjort minst en miljon kronor. Från sistnämnda krav har i några fall gjorts avkall på grund av särskilda omständigheter. Då undersökningen sålunda koncentrerats till större och medelstora företag inom de ovan angivna industrigrenarna, har Västhagen inte ansett det vara möjligt att applicera slutsatserna av en sådan undersökning på de små företagen. Såsom ett komplement till undersökningen av de större och medelstora företagens avskrivningar har därför verkställts en speciell undersökning av en grupp småföretag inom textilbranschen.

Utöver företagens självdeklarationer har åtskilliga uppgifter i företagens officiella årsredovisningar utnyttjats.

Undersökningens omfattning. Tabell 7 nedan visar antalet företag i var och en av de grupper som undersökningen omfattat.

Tabell 7. Undersökningens omfattning

Grupp Bransch Antal Ungefärligt

företag antal arbe— tare 1951

1 Mekaniska verkstäder .......... 36 67 500 2 Skeppsvarv ................... 8 14 500 3 Skogsindustri ................. 32 36 500 4a Textilföretag, större ........... 29 18 500 4b Textilföretag, mindre .......... 23 1 300 128 138 300

Västhagen beräknar att undersökningen med hänsyn till arbetarantalet i stort sett representerar ca 40 procent av verkstadsindustrin (exkl. skepps- varven), ca 65 procent av varvsindustrin och 35—40 procent av textil- industrin (exkl. sömnadsindustri o. d.).

1949 års investeringskommitté (SOU nr 6/1953, s. 54) beräknade, att de under 1950 gjorda maskininvesteringarna inom industrin uppgått till ca 1000 miljoner kronor. Härav beräknas belöpa på de i föreliggande undersökning behandlade företagen ca 200 miljoner kronor, alltså 20 pro- cent av industrins totala investeringar i maskiner.

När skedde övergången till fri avskrivning? I tabell 8 visas vilket år de i undersökningen ingående företagen erhöll rätt till fri avskrivning.

Tabell 8. Tidpunkt för övergång till fri avskrivning

Antal företag Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp lla Grupp 4b (verkstäder) (skeppsvarv) (skogsindustri) (textilföretag, (textilföretag, större) mindre)

1938 ......... 13 3 1 3 3 1939 ......... 6 — — 1 1 1940 ......... 3 — — — 1 1941 ......... 3 1 1 1 — 1942 ......... 3 1 3 1 1 1943 ......... — — 2 3 1 1944 ......... 2 1 2 5 3 1945 ......... — — 8 1 —— 1946 ......... 1 4 4 1 1947 ......... 2 — 5 7 2 1948 ......... 2 — — 2 7 1949 ......... — — 2 1 2 1950 ......... 2 1 4 — 1 1951 ......... — — — ——

Summa 36 8 32 29 23 1938—1945. .. 30 6 17 15 10 1946—1951 . . . 6 2 15 14 13

Som framgår av tabellen skedde övergången till fri avskrivning betydligt tidigare hos verkstäderna och skeppsvarven än hos skogsbolagen och textil— företagen. Sålunda hade ca 80 procent av de undersökta företagen inom de båda förstnämnda grupperna fri avskrivningsrätt 1945, medan motsva- rande siffra för skogs- och textilgrupperna är omkring 50 procent. Ej mindre än omkring en tredjedel av verkstadsföretagen gick över till fri avskriv- ning redan 1938, det första år, då rätt till fri avskrivning kunde komma i fråga. Givetvis sammanhängde dessa förhållanden, framhåller Västhagen, i främsta rummet med den olikartade konjunkturutvecklingen inom ifråga— varande branscher. Säkerligen hade åtskilliga företag i branscher, som under kriget ej kunnat utnyttja särskilt goda konjunkturer, varit tvek— samma beträffande fördelarna av den fria avskrivningsrätten och därför ofta ställt frågan om övergång till denna avskrivningsform på framtiden. [ en del fall torde divergensen mellan taxeringsmässigt restvärde och bok— föringsmässigt restvärde ha kunnat verka hindrande eller fördröjande.

Investeringarnas och avskrivningarnas utveckling. Av tabell 9 framgår, hur å ena sidan investeringarna i maskiner och inventarierl, å andra sidan avskrivningarna på dessa anläggningstillgångar utvecklats för grupperna i deras helhet under åren 1938—1951. I denna tabell liksom i de följande tabeller och diagram, som belyser förhållandena under hela tidsperioden, har ej medtagits företag, som bildats efter 1938 eller för Vilka uppgifter

1 När i det följande talas om maskiner, avses även inventarier och andra anläggningstill- gångar, som omfattas av den fria avskrivningsrätten.

för de tidigare åren ej kunnat anskaffas. Detta gäller 12 av de ovan nämnda företagen, varför uppgifterna avser 116 av de 128 företagen. .

Med nettoanskaffningar avser Västhagen kostnaden för de under ett år anskaffade maskinerna med avdrag av vad som eventuellt erhållits vid försäljning av äldre maskiner. De redovisade avskrivningsbeloppen är i så måtto heterogena, som för periodens tidigare del endast en del av avskriv- ningarna var fria. För de företag, som i taxeringshänseende följt bunden plan, har de taxeringsmässiga värdeminskningsavdragen uppförts som av- skrivningar, enär de bokföringsmässiga avskrivningarna i en del fall varit oåtkomliga.

Tabell 9. Investeringar och avskrivningar 1938—1951 (mkr)

Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b (verkstäder) (skeppsvarv) (skogsindustri) (textilföretag, (textilföretag, större) mindre) Netto- Avskriv- Netto- Avskriv- Netto- Avskriv- Netto— Avskriv- Netto- Avskriv— an- ning an- ning an- ning an- ning an- ning skaff— skaff- skaff— skaff- skaff- ning ning ning ning ning 1938. . . . 15,3 16,9 2,0 2,5 20,2 13,6 3,4 5,0 0,20 0,14 1939. . . . 15,0 16,7 2,0 2,7 14,6 15,0 4,3 5,2 0,24 0,14 1940. . . . 24,0 31,7 2,1 1,8 9,3 15,7 3,9 5,0 0,29 0,22 1941. . . . 20,7 24,7 0,9 1,7 7,7 15,6 5,4 6,1 0,39 0,27 1942. . . . 27,7 28,1 1,7 1,9 17,4 17,4 5,9 5,6 0,24 0,24 1943. . . . 41,5 31,4 3,8 2,3 15,8 18,1 6,6 5,7 0,50 0,33 1944. . . . 24,8 30,4 2,8 3,1 10,5 18,0 7,3 6,4 0,39 0,35 1945. . . . 18,1 21,1 4,1 2,9 15,4 20,4 4,0 6,1 0,40 0,45 1946. . . . 47,9 33,6 9,5 3,3 25,0 18,1 6,5 7,7 0,39 0,41 1947. . . . 63,6 47,7 12,6 5,0 32,6 39,1 7,9 12,6 0,92 0,55 1948. . . . 67,8 61,2 7,9 7,2 40,0 45,9 16,3 18,1 1,12 1,52 1949. . . . 80,0 74,2 8,4 8,8 30,8 35,0 25,0 25,6 0,92 1,30 1950. . . . 79,7 72,9 21,2 17,4 67,8 48,3 27,5 21,5 1,98 1,52 19511 . . . 122,0 73,5 11,1 7,9 74,6 94,3 28,3 18,1 2,06 1,01 S:a t.o.m.

1945 187,1 201,0 19,4 18,9 110,9 133,8 40,8 45,1 2,65 2,14

S:a t.o.m.

1948 366,4 343,5 49,4 34,4 208,5 236,9 71,5 83,5 5,08 4,62 S:a t.o.m. 1951 648,1 564,1 90,1 68,5 381,7 414,5 152,3 148,7 10,04 8,45

1 Ett av bolagen i grupp 3 hade 1951 överlåtit sina maskiner till närstående bolag.

Tabell 10. Genomsnittliga investeringar pr år (mkr)

Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b (verkstäder) (skeppsvarv) (skogs- (textilföretag, (textilföretag, industri) större) mindre) 1938—1945 ........ 23,4 2,4 13,9 5,1 0,34 1946—1948 ........ 59,8 10,0 32,9 10,2 0,81 1949—1951 .' ....... 93,9 13,6 57,7 26,9 1,65 Hela perioden ...... 46,3 6,4 27,4 10,9 0,72

Tabell 11. Genomsnittliga avskrivningar pr år (mkr)

Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b (verkstäder) (skeppsvarv) (skogs— (textilföretag, (textilföretag, industri) större) mindre) 1938—1945 ........ 25,1 2,4 16,7 5,6 0,27 1946—1948 ........ 47,5 5,2 34,2 12,8 0,83 1949—1951 ........ 73,6 11,3 59,2 21,7 1,28 Hela perioden ...... 40,3 4,9 29,6 10,6 0,60

Såväl investeringar som avskrivningar hade i samtliga grupper ökat under större delen av perioden, framför allt under dess senare del. Detta för- hållande belyses även av tabellerna 10 och 11, i vilka de genomsnittliga årliga investeringarna resp. avskrivningarna utråknats.

Västhagen framhåller, att i den mån prisutvecklingen varit likformig för samtliga de slag av maskiner, som undersökningen avsåg, skulle prissteg- ringens inverkan kunna elimineras genom att anskaffningssiffrorna om- räknades till enhetlig prisnivå med hjälp av ett maskinprisindex. Även om prisutvecklingen i verkligheten varit mera varierande än som framgick av en sådan indexserie, kunde dock de omräknade beloppen ge en bild av den genomsnittliga volymförändringen. I tabell 12 visas anskaffningsbe-

Tabell 12. Indexomräknade investeringar och avskrivningar 1938—1951 (mkr) (i 1938 års penningvärde, mkr)

Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b (verkstäder) (skeppsvarv) (skogsindustri) (textilföretag, (textiliöretag, större) mindre) Netto- Avskriv— Netto- Avskriv- Netto- Avskriv- Netto- Avskriv- Netto- Avskriv- an- ning an- ning an- ning an- ning an— ning skaff— skaff— skaff- skaff— skaff-

ning ning ning ning ning 1938. . . . 15,3 16,9 2,0 2,5 20,2 13,6 3,5 5,0 0,20 0,14 1939. . . . 13,0 14,4 1,8 2,3 12,6 12,9 3,9 4,7 0,21 0,13 1940. . . . 18,6 24,7 1,7 1,4 7,3 12,3 2,9 3,8 0,22 0,17 1941. . . . 15,3 18,4 0,7 1,2 5,8 11,6 3,8 4,2 0,27 0,18 1942. . . . 19,5 19,8 1,2 1,4 12,3 12,3 3,8 3,6 0,15 0,15 1943. . . . 29,2 22,0 2,6 1,6 11,1 12,7 4,0 3,5 0,30 0,20 1944. . . . 17,5 21,4 2,0 2,2 7,4 12,7 4,3 3,8 0,22 0,21 1945. . . . 12,6 14,7 2,9 2,0 10,8 14,2 2,3 3,5 0,23 0,26 1946. . . . 32,8 23,0 6,5 2,2 17,1 12,4 3,7 4,4 0,22 0,24 1947. . . . 40,5 30,4 8,1 3,2 20,8 24,9 4,0 6,5 0,47 0,28 1948. . . . 40,4 36,4 4,7 4,3 23,8 27,3 7,8 8,7 0,53 0,73 1949. . . . 47,1 43,6 4,9 5,2 18,1 20,6 11,6 11,9 0,43 0,60 1950. . . . 42,5 38,9 11,3 9,3 36,2 25,8 11,6 9,1 0,82 0,64 1951. . . . 52,4 31,5 4,8 3,4 32,0 40,5 9,4 6,1 0,70 0,34 S:a t.o.m.

1945 141,0 152,3 14,9 14,6 87,5 102,3 28,5 32,1 1,80 1,44 S:a t.o.m. 1948 254,7 242,1 34,2 24,3 149,2 166,9 44,0 51,7 3,02. 2,69

S:a t.o.m.

1951 396,7 356,1 55,2 42,2 235,5 253,8 76,6 78,8 4,97 4,27

loppen, omräknade till 1938 års priser. Vid omräkningen har utom be- träffande textilföretagen använts de omräkningstal, som priskontrollnämn- den utarbetat med utgångspunkt från Svenska tarifföreningens maskin- prisindex. För textilmaskinerna har en annan serie av omräkningstal be- gagnats, även denna utarbetad av priskontrollnämnden. Sistnämnda serie visar en starkare prisstegring än det för övriga branscher använda maskin- prisindexet.

Även de i tabell 9 redovisade avskrivningsbeloppen har i tabell 12 om- räknats efter samma index som investeringarna. Denna omräkning hade avsett att möjliggöra jämförelser beträffande den köpkraft, som de olika årens avskrivningsmedel representerat med hänsyn tagen till prisutveck— lingen på maskiner. Med avskrivningsmedel avses de medel som genom avskrivningsförfarandet kvarhålles i företaget. Dessa omräknade avskriv- ningar är ej identiska med de nuvärdeavskrivningar, som i det följande behandlas.

Även de omräknade avskrivningsbeloppen i tabell 12 är större under periodens senare år än under de tidigare, vilket förhållande är särskilt märkbart inom varvsindustrin, där även investeringsvolymen starkast ökat.

l tabellerna 13 och 14 visas sammanställningar av de omräknade siffrorna.

Tabell 13. Genomsnittliga investeringar pr år i 1938 års penningvärde

Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b (verkstäder) (skeppsvarv) (skogsindustri) (textilföretag, (textilföretag, större) mindre) mkr index mkr index mkr index mkr index mkr index

1938—1945. . . 17,6 100 1,8 100 10,9 100 3,6 100 0,23 100 1946—1948. . . 37,9 216 6,4 355 20,6 187 5,2 144 0,41 178 1949—1951 . . . 47,3 269 7,0 389 28,8 262 10,9 303 0,65 283 Hela perioden. 28,3 3,9 16,8 5,5 0,36

Tabell 14. Genomsnittliga avskrivningar pr år i 1938 års penningvärde

Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 41) (verkstäder) (skeppsvarv) (skogsindustri) (textilföretag, (textilföretag, större) mindre) mkr index mkr index mkr index mkr index mkr index

1938—1945. . . 19,0 100 1,8 100 12,8 100 4,0 100 0,18 100 1946—1948. . . 29,9 157 3,2 178 21,5 168 6,5 163 0,42 234 1949—1951. . . 38,0 200 6,0 333 29,0 226 9,0 225 0,53 294 Hela perioden. 25,4 3,0 18,2 5,6 0,30

Huruvida avskrivningarnas ökning är en automatisk följd av det för- höjda avskrivningsunderlaget eller om den även beror på ökad avskriv- ningstakt, kan ej med ledning av tabellerna utläsas, eftersom åtminstone de tidigare årens avskrivningar även avser anskaffningar, som gjorts före

1938 och som sålunda ej visas i tabellen. Detta problem upptages emeller- tid längre fram i samband med en jämförelse mellan de faktiska avskriv- ningarna och vissa konstruerade avskrivningar.

H ur har auvskrivningsunderlaget utnyttjats? Av undersökningen framgår, att i det närmaste hälften av de undersökta företagen vid något tillfälle haft sina maskiner helt avskrivna? Det framgår också av tabell 15, att det

Tabell 15. Antal företag, som haft sina inventarier helt avskrivna under följande antal år under den tid de åtnjutit fri avskrivningsrätt

Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b (verkstäder, (skeppsvarv, (Skogsindustri, (textilföretag, (textilföretag, 36 företag) 8 företag) 32 företag) större, mindre,

29 företag) 23 företag)

14 år ........ 1 __ _ __ 13 » ........ 2 — — __ _— 12 » ........ 2 _ _— _ 11 » ........ 1 _— __ __ 10 » ........ 3 __ 1 __ 9 » ........ 1 _— _. __ 8 » ........ 4 — — 1 1 7 » ........ -— __ __ 1 6 » ........ — — __ __ 2 5 » ........ — — 1 __ _ 4 » ........ 2 1 1 1 2 3 » ........ —- 3 5 1 2 » ........ — — 4 1 3 1 » ........ 2 1 3 4 3

Summa 18 2 12 13 13

egentligen endast är inom verkstadsgruppen som något större antal företag haft maskinerna bortskrivna under ett större antal år. Omkring 20 procent av företagen hade helt utnyttjat avskrivningsunderlaget under minst hälf- ten av det antal år de haft fri avskrivning. Medan närmare 30 procent av företagen hade värdena bortskrivna i 1949 och 1950 års bokslut, minska- des siffran till hälften i 1951 års bokslut, något som till stor del konstate- rats vara en följd av den för beskattningsåret 1951 gällande investerings- skatten.

Avskrivningarnas förhållande till avskrivningsunderlaget. I tabell 16 har uträknats förhållandet mellan avskrivningarna åren 1950 och 1951 i för- hållande till inventariernas bokförda värde före resp. avskrivning. Av ta- bellen framgår att antalet företag, som utnyttjat hela eller praktiskt taget hela sitt avskrivningsunderlag under 1950, varit betydande men 1951 gått avsevärt tillbaka.

1 Härmed avses även de fall, då maskinerna upptagits till 1 kr., 100 kr. eller liknande pro— formabelopp.

Tabell 16. Avskrivningarna 1960 och 1951 i förhållande till avskrivningsunderlaget

Avskrivningi Antal företag procent av " Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b bOkaTda var- (verkstäder) (skeppsvarv) (skogsindustri) (textilföretag, (textilföretag, det före resp. större) mindre) avskrivning

1950 1951 1950 1951 1950 1951 1950 1951 1950 1951

o_1o%.... 11—2o%.... 21—30%.... 31_40%.... 41_5094,.... 51—60%.... 61—70%.... 71—80%.... 81—90%.... 91—100%...

Summa 36

HNGFQ

NHHHHNOOUWCAJN l». mun—wmwumm

3 23

;—

3

33 cui—mewxidxq

ool—ll—u—I—wo—

.. | | | | [_em_

% OOMHICHJBWNCOM [tg wIHMHJåUlwoÄGä

s ..] | la......” |

03 N N

1 Härmed avses även de fall, då maskinerna upptagits till 1 kr., 100 kr. eller liknande proforma— belopp. ” 2 företag hade 1951 överlåtit sina maskiner till närstående bolag. ” Dessutom 1 företag, som vid bokslutet ej hade något avskrivningsunderlag.

Om avskrivningarna för samtliga företag i resp. grupper lägges samman och summan ställes i relation till sammanlagda avskrivningsunderlaget hos samma företag, erhålles följande procentsiffror.

1950 1951 Grupp 1 (verkstäder) ................ 46 % 36 % Grupp 2 (skeppsvarv) ................ 33 % 25 % Grupp 3 (skogsindustri) .............. 39 % 56 % Grupp 4a (textilföretag, större) ........ 51 % 36 % Grupp 41) (textilföretag, mindre) ....... 51 % 29 %

1950 avskrev de undersökta mekaniska verkstäderna och textilföretagen sålunda i genomsnitt omkring hälften av vad som före bokslutet kvarstod oavskrivet i böckerna. 1951 nedgick avskrivningen till ca 1/3 av det då be- fintliga avskrivningsunderlaget. Viktigaste orsak härtill var enligt Väst- hagens mening säkerligen den under sistnämnda år uttagna investerings- skatten. Inom gruppen skogsföretag har avskrivningarna i förhållande till avskrivningsunderlaget trots investeringsbeskattningen märkbart ökat under 1951. Skeppsvarven visar de lägsta procentsiffrorna.

Förhållandet mellan avskrivningarna och vinsten. Västhagen framhåller att inte blott avskrivningsunderlaget utan även vinstresultatet av företagets verksamhet utgjorde en gräns för vad som kunde avskrivas. Den sist an— givna omständigheten var visserligen inte grundad på teoretiska principer men hade i praktiken fått stor relevans. Det hade nämligen blivit en all-

män praxis, att man ej gjorde så stora avskrivningar, att nettoförlust kom att redovisas. Detta sammanhängde i hög grad med det svenska beskatt— ningssystemets utformning, som ej medger kvittning av ett års förlust mot ett annat tidigare eller senare års vinst. Värdeminskningsavdrag, som på grund av rörelseresultatet ej kunde utnyttjas, fick vid fri avskriv— ning ej heller förskjutas till ett följande vinstår.

Enligt såväl företagsekonomiskt vedertagna principer som enligt gäl— lande civillagstiftning skulle avskrivning med hänsyn till inventariernas förslitning och föråldrande ske alldeles oavsett om nettoförlust härigenom skulle uppkomma. Under en högkonjunkturperiod var det knappast någon risk för att dessa minimiavskrivningar ej kom till stånd. Däremot var det givet, att de avskrivningar, som i konsolideringssyfte eller i avsikt att för— bättra likviditeten verkställdes utöver minimiavskrivningen, gjordes be- roende av verksamhetsresultatet.

De följande tabellerna visar hur stor del av en på visst sätt uträknad vinst som tagits i anspråk för avskrivningar på inventarier. Det vinst- begrepp, som här använts i det följande betecknat som bruttovinst är vinsten före inventarieavskrivning, avsättning till investeringsfonder, pensions- och andra personalstiftelser samt skatter.

Hur stor del av bruttovinsten som de olika företagen använt för avskriv- ningar redovisas i tabell 17.

Tabell 17. Förhållandet mellan avskrivningar och bruttovinst 1949—1951

Avskriv- Antal företag ningari Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b procent (verkstäder) (skeppsvarv) (skogsindustri) (textilföretag, (textilföretag, av VIHSt större) mindre)

1949 1950 1951 1949 1950 1951 1949 1950 1951 1949 1950 1951 1949 1950 1951

0—10 % 2 4 8 2 1 1 2 11 6 1 3 3 3 3 4 11—20 % 5 8 5 — — 2 4 3 9 4 2 4 2 3 2 21—30 % 7 9 8 2 1 6 6 2 1 5 5 4 2 1 31—40 % 8 8 8 2 1 1 3 6 4 4 4 2 2 2 2 41—50 % 6 2 2 1 2 6 1 5 3 3 3 1 1 — 51—60 % 1 2 2 1 1 5 2 4 4 3 1 2 3 61—70 % 3 1 — — 2 3 2 2 3 2 2 2 1 1 71—80 % 1 — — — 1 — — 1 6 2 1 1 3 1 81—90 % 1 2 2 — — 1 2 — — 1 2 1 2 2 3 91—100% 2 2 1 — — — 1 2 2 2 5 4 3 5

Summa 36 36 36 8 8 8 32 32 30 29 29 29 22 22 22 Därav

0—50 % 28 31 31 6 4 6 21 27 26 13 17 17 12 11 9 51—100% 8 5 5 2 4 2 11 5 4 16 12 12 10 11 13

Av tabellen ovan framgår att avskrivningarnas andel av bruttovinsten i så gott som samtliga grupper varierar mellan de lägsta och högsta procent- intervallerna. Inom grupperna 1, 2 och 3 är de lägre siffrorna dock de van—

ligaste, medan inom såväl grupp 4 a som grupp 4 b de högre intervallerna är välfrekventerade.

Av tabell 18 finner man alltså att avskrivningarnas andel av brutto- vinsten genomsnittligt är större inom textilgruppen än i de andra före- tagen. De lägsta procentsiffrorna noteras inom verkstadsindustrin.

Tabell 18. Avskrivningar och bruttovinst för grupperna i deras helhet 1949—1951

Avskrivning (mkr) Bruttovinst (mkr) Avskrivning i procent av bruttovinsten

1949 1950 1951 1949 1950 1951 1949 1950 1951

Grupp 1 (verkstäder) . . 78,6 79,1 80,4 297,9 378,4 415,8 26 % 21 % 19 % Grupp 2 (skeppsvarv). . 8,8 18,5 12,7 30,2 58,8 47,5 29 % 31 % 27 % Grupp 3 (skogsindustri) 41,1 67,8 111,8 108,3 271,9 465,2 38 % 25 % 24 % Grupp 4a (textilföretag,

större) ............. 25,6 21,5 18,1 62,3 53,1 40,1 41 % 40 % 45 % Grupp 4b (textilföretag, mindre) ............ 1,54 1,74 1,18 4,16 3,80 2,26 37 % 46 % 52 %

Västhagen betonar att, när det gällde att bedöma orsakerna till föränd- ringarna i avskrivningarnas andel av bruttovinsten under ifrågavarande treårsperiod, man måste studera utvecklingen av de absoluta siffrorna för såväl bruttovinst som avskrivningar. Han anför vidare härom.

Medan bruttovinsten inom verkstadsindustrin under såväl 1950 som 1951 ökat, äro avskrivningarna så gott som konstanta, vilket ger dem en allt mindre andel av bruttovinsten. Påfallande många verkstäder ha under 1951 nöjt sig med ganska blygsamma avskrivningar, vilket som tidigare påpekats till stor del är en verkan av investeringsskatten. Ett av de största företagen i landet gjorde 1951 en av- skrivning, som endast motsvarade 2 procent av bruttovinsten men fick trots detta betala investeringsskatt. Även de båda föregående åren hade detta företag så relativt låga siffror som 13 resp. 12 procent, fastän hela avskrivningsunder- laget då utnyttjades. Ett annat företag i samma storleksordning disponerade däremot så stor del av bruttovinsten som 46, 40 resp. 40 procent för avskrivning och hade samtliga år outnyttjade avskrivningsunderlag. I de flesta fall har det visat sig, att företag med kvarstående restvärden under ifrågavarande period använt större del av bruttovinsten för avskrivningar än företag med helt av- skrivna tillgångar. Någon lagbundenhet har i övrigt knappast kunnat konstateras.

För skeppsvarven ligga procentsiffrorna något högre än för verkstadsindustrin i övrigt. I motsats till dessa äro de genomsnittliga avskrivningarna och brutto— vinsterna rätt mycket lägre 1951 än 1950. Inom gruppen äro procentsiffrorna mycket varierande. Medan några varv ha använt en tämligen konstant del av bruttovinsten för avskrivningar (t. ex. 38, 31 och 41 procent i ett företag), finnas stora oregelbundenheter i andra (t. ex. 0, 69 och 89 procent resp. 29, 51 och 5 procent).

I fråga om skogsindustrin observerar man först och främst den väldiga ökningen av bruttovinsterna under 1950 och 1951. Även avskrivningarna ökades kraftigt men ej fullt i samma takt, vilket förklarar den procentuella minskningen. Medan 1949 hälften av alla företagen hade avskrivningar på 40 procent av bruttovinsten eller mindre, hade samma antal företag 1951 disponerat mindre än 20 procent

härav för avskrivningar. Bland de största företagen i gruppen hade ett en låg och jämn procentsiffra (15, 14 och 16 procent), medan andra hade mera ojämna siffror (t. ex. 30, 35 och 17 procent, 53, 40 och 42 procent, 52, 28 och 35 procent, 49, 79 och 50 procent, 61, 0 och 28 procent).

Inom textilindustrin gingo bruttovinsterna markant tillbaka under 1950 och 1951, vilket hade till följd, att även avskrivningarna minskades, dock ej i samma proportion som bruttovinsterna. Avskrivningarna kommo därför att utgöra en allt större del av dessa. Det sagda gäller både grupp 4 a och grupp 4 b; inom den sistnämnda avskrevs dock totalt något mera 1950 än 1949. Inom textilgrupperna ha flera företag än i de andra branscherna använt mycket stor del av brutto- vinsten för avskrivningsändamål. För ett av de största företagen utgjorde denna andel sålunda 92, 91 och 95 procent, för ett annat 72, 61 och 95 procent. Andra höga siffror för företag i något mindre storleksordning äro: 84, 86 och 83 pro- cent, 65, 75 och 95 procent, 91, 85 och 91 procent. Några av de största företagen hade däremot relativt låga siffror, t. ex. 20, 30 och 12 procent, 56, 41 och 45 pro- cent, 43, 30 och 23 procent. De sistnämnda hade samtliga tre år sina inventarier helt avskrivna.

Även bland de små textilföretagen noteras stora variationer. Den stora över- vikten för de höga procentsiffrorna beror i viss mån på att åtskilliga bolag ej redovisa någon nämnvärd nettovinst och då ej heller skatt.

Investeringsfonder och personalstiftelser samt lagervärderingen. I tabell 19 har gjorts en jämförelse mellan totala avsättningar till investerings— fonder och totala avskrivningar på inventarier 1938—1951.

Tabell 19. Jämförelse mellan avsättning till investeringsfonder (av alla slag) och av- skrivning å inventarier 1938—1951

Avsättning till investeringsfonder Avskrivning

Hela pe- Därav 1949— Hela pe- Därav 1949—1951 rioden mkr 1951 % av rioden mkr % av brut— mkr bruttovin sten mkr tovinsten

Grupp 1 (verkstäder) . . 21,4 5,6 0,5 % 596,7 238,1 22 % Grupp 2 (skeppsvarv). . 11,9 6,9 5,1 % 75,0 40,0 29 % Grupp 3 (skogsindustri) 28,5 26,1 3,1 % 501,4 220,7 26 % Grupp 4a (textilföretag,

större) ............. 7,7 3,0 2,0 % 148,7 65,2 42 % Grupp 4b (textilföretag,

mindre) ............ 0,1 0,1 1,2 % 9,6 4,5 44 %

Västhagen framhåller att man möjligen skulle kunna tro, att avsättning till investeringsfonder endast kom till stånd, när avskrivningsunderlaget i fråga om inventarier helt förbrukats. Från skatteregleringssynpunkt hade avskrivning och avsättning till investeringsfond samma effekt, men avskriv- ning syntes från denna synpunkt ha de största fördelarna, då fondavsätt- ningen medförde definitiv skattefrihet endast om fonden inom viss tid togs i anspråk för det avsedda ändamålet. En undersökning av avskrivnings- underlaget visade emellertid, att ett stort antal av företagen vid de olika avsättningstillfällena haft så stort kvarstående avskrivningsunderlag, att avskrivning med motsvarande belopp likaväl kunde ha skett.

I förhållande till avskrivningarna utgör fondavsättningarna:

Hela perioden 1949—1951

Grupp 1 (verkstäder) ............ 4 % 2 % Grupp 2 (skeppsvarv) ............ 16 % 17 % Grupp 3 (skogsindustri) .......... 6 % 12 % Grupp 4a (textilföretag, större) ..... 5 % 5 % Grupp 4b (textilföretag, mindre). . . 1 % 2 %

Antalet företag, som verkställt avsättning till pensions- och personal- stiftelser under åren 1949—1951 framgår av tabell 20, där även avsätt- ningarnas sammanlagda omfattning under dessa år visas. I samtliga grup- per utom grupp 4 b gjorde flertalet företag avsättningar åtminstone under något av åren. Avsättningarna kulminerade 1950, dock ej inom textil- industrin där de var högst 1949. Minskningen 1951 i alla grupperna fick säkert till stor del tillskrivas investeringsbeskattningen men i fråga om textilindustrin även konjunkturnedgången.

Efter en jämförelse mellan de enskilda företagens avsättningar och av- skrivningar befinnes följande antal företag under de tre åren ha disponerat större belopp för stiftelseavsättningar än för avskrivningar: 4 st. i grupp 1, 2 st. i grupp 2, 10 st. i grupp 3, 2 st. i grupp 4 a och 3 st. i grupp 4 b. Skogsindustrigruppens siffra är alltså betydligt högre än övriga gruppers. Under 1950 var det ej mindre än 15 av skogsindustribolagen som hade större stiftelseavsättningar än avskrivningar, alltså i det närmaste hälften av bolagen.

Västhagen tillägger i anslutning härtill, att det framgick av de fram- lagda uppgifterna, att möjligheten att göra avsättningar till personalstif- telser blivit en betydelsefull resultatutjämningsfaktor vid sidan av den fria avskrivningsrätten.

Tabell 20. Avsättning till pensions— och andra personalstiftelser 1949—1951

Under- Härav med Avsättning till stiftelser Summa Såkta redovisade 1949 1950 1951 1949—1951 foretag 55215;st25_ Antal mkr Antal mkr Antal mkr mkr % av 1 r företag företag företag brutto- vinsten Grupp 1.. 36 30 18 20,9 23 32,9 23 28,2 82,0 8 % Grupp 2.. 8 7 5 4,6 6 15,3 5 8,7 28,6 21 % Grupp 3. . 32 26 9 5,1 24 70,7 22 59,8 135,13 16 % Grupp 4a 29 24 13 6,9 9 2,7 5 1,1 10,7 7 % Grupp 41) 23 14 8 0,9 5 0,7 _ — 1,6 16 %

Någon anledning att i detta sammanhang gå närmare in på utredningen i vad den avser varulagervärderingen synes inte föreligga. Västhagen har nämligen inte kunnat finna något samband mellan de lagervärderings- och

avskrivningsprinciper, som de undersökta företagen tillämpat de år under- sökningen omfattat, nämligen 1949 och 1951. Bland de företag, som verk- ställt relativt stora avskrivningar på inventarier, hade en del ökat och en del minskat sina dolda lagerreserver. Detsamma gäller företag med för- hållandevis små avskrivningar de ifrågavarande åren. —— Det må emeller- tid tilläggas att Västhagen inte haft anledning att undersöka, huruvida underlåten vinstreglerande disposition i visst fall berott på att av- eller nedskrivning redan skett till den gräns som kunde göras utan att investe- ringsskatt blev påförd.

Jämförelse mellan verkliga avskrivningar och konstruerade bundna av— skrivningar på anskaffningsvärdet (alt. A). För att möjliggöra en —— låt vara schablonmässig _ bedömning av de verkställda avskrivningarnas skä— lighet har konstruerade avskrivningsplaner utarbetats efter olika alter- nativ. I alt. A har de avskrivningsplaner, som respektive företag vid be- skattningen följde före övergången till fri avskrivning, förts fram t. o. m. 1951. I de allra flesta fallen visar det sig, att dessa planer upptagit avskriv- ning lned 10 procent av anskaffningsvärdet; det är endast inom skogs- industrin, som andra typer av värdeminskningsplaner varit vanliga.

För krigsåren har i de konstruerade planerna beräknats överprisavdrag, som för olika är varierar mellan 10 och 20 procent.

Vid uppställandet av ifrågavarande planer har hänsyn ej kunnat tagas till att investeringarna i en del fall sannolikt skulle ha varit mindre, om fri avskrivning ej hade förekommit. Ej heller har det förhållandet kunnat beaktas, att den tekniska utvecklingen säkerligen för vissa företag kunnat motivera andra procentsatser under de senare åren än som tillämpats ett tiotal år tidigare.

Västhagen framhåller, att en 10—procentig avskrivning givetvis ej behövde vara den för företaget lämpligaste, även om en sådan avskrivning godtagits av skattemyndigheterna. Medan den kanske i vissa fall innebar större av- skrivning än som var erforderligt med hänsyn till tillgångarnas ekonomiska livslängd, var procentsatsen säkerligen för snävt tilltagen i andra fall.

För grupperna som helhet betraktade visas i tabell 21 och diagrammen 1—-6 förhållandet mellan investeringar, verkliga avskrivningar och kon- struerade avskrivningar enligt alternativen A och B. (För alt. B redogöres nedan.) Samtliga data är uttryckta i 1938 års penningvärde (penningens köpkraft med avseende på maskiner).

Medan totalsumman av de faktiska avskrivningarna för hela perioden är mellan 45 procent och 60 procent högre än de bundna avskrivningarna enligt alt. A, utfaller en jämförelse för vart och ett av åren mycket olika. I verkstäderna har de verkliga avskrivningarna under samtliga är med undantag av konfliktåret 1945 varit väsentligt högre än de konstruerade. Det är särskilt under åren 1940 och 1947—1950, som relationstalen är höga.

Skeppsvarvens avskrivningar är relativt höga 1938 och 1939 men påfal- lande låga under de första krigsåren och även 1946. Relationstalen har där- efter kraftigt stigit t. o. m. 1950. Inom skogsindustrin har endast ett ringa antal företag fått fri avskrivning fram till 1945, varför de verkliga och de bundna avskrivningarna inom denna industri i stort sett sammanfaller. Det är först 1947 som avskrivningarna kunnat göras nämnvärt större än om den bundna planen hade följts. Även textilindustrin visar god överens- stämmelse mellan de verkliga avskrivningarna och avskrivningarna enligt alt. A under periodens förra del. Däremot är avskrivningarna under åren 1947—1950 i de större företagen 2-—3 gånger så stora som de planenliga, och detsamma gäller för de mindre textilföretagen för perioden 1948—1950. I båda grupperna minskades avskrivningarna kraftigt 1951, vilket berodde dels på de vikande branschkonjunkturerna, dels på investeringsskatten.

Västhagen understryker att om det för en längre period (t. ex. under— sökningsperioden 1938—1951) visade sig, att de verkliga avskrivningarnas totalsumma varit exempelvis 50 procent högre än motsvarande summa en- ligt en i huvudsak lO-procentig lineär avskrivningsplan, man ej härav fick draga den slutsatsen, att avskrivningarna utgjort i genomsnitt omkring 15 procent av anskaffningsvärdet. Lika litet sade förhållandet mellan ett en- staka års verkliga avskrivning och samma års beräknade avskrivning en- ligt en 10-procentig plan någonting om hur många procent på anskaffnings- värdet, som avskrivningen i verkligheten utgjort. Om ett företag kontinuer- ligt förnyade sina maskiner genom att årligen investera ett konstant be- lopp, fick företaget sedan jämviktsläge inträtt en årlig avskrivningssumma, som uteslutande var beroende av anskaffningsbeloppet men helt obero- ende av avskrivningsprocenten, i den mån avskrivningen utgjorde en konstant procent av anskaffningsvärdet. En 20-procentsplan och en 10- procentsplan skulle sålunda fr. 0. 111. det 10:e året ge samma avskrivnings- belopp. Om investeringarna ständigt ökades med 10 procent per år, skulle årsavskrivningarna vid tillämpning av olika procentsatser fr. o. ni. det 10:e året komma att stå i följande förhållande till varandra:

10 % 20 % 331/3 % 100 % 100 123 135 148

Om den årliga investeringsökningen i stället hade varit 20 procent, hade motsvarande relationstal blivit:

100 143 167 199

Vid någorlunda kontinuerlig anskaffning påverkade sålunda valet av av- skrivningsprocent endast i begränsad omfattning avskrivningarnas abso- luta storlek under en viss period. Endast i det fall, då en mycket stor ut— ökning av investeringsvolymen föll på några få år, kunde en hög avskriv- ningsprocent medföra betydligt större avskrivningar under dessa år än om

en lägre procentsats använts. För de företag, som under en följd av år haft som princip att bortskriva sina nyanskaffningar omedelbart, hade denna avskrivningspolitik knappast mer än de senaste åren under perio- den —— då i regel de största anskaffningarna skett -— fått en verkligt bety- delsefull effekt. Härtill kom givetvis också, att avskrivningarna vid över- gången från en lägre till en högre procentsats tillfälligtvis ökat.

Jämförelse mellan verkliga avskrivningar och konstruerade bundna av- skrivningar pä nuvärdet (alt. B). Bunden avskrivning på det historiska anskaffningsvärdet medför vid ändrat penningvärde, framhåller Västha- gen, att kostnaderna för en anläggningstillgångs förbrukning avräknas i ett vid förbrukningstillfället ej längre aktuellt värde. Inom redovisnings- teorin hade man av denna anledning ofta ansett, att en dylik avskrivnings— metod ledde till en oriktig resultatredovisning, särskilt när penningvärdet var underkastat starka växlingar. Man rekommenderade ej sällan meto- den att omräkna avskrivningarna med hjälp av ett allmänt penningvärde— index, varigenom avskrivningarna kunde sägas bli en funktion av ett i aktuellt penningvärde uttryckt anskaffningsvärde. En annan metod var att räkna avskrivningarna på ifrågavarande tillgångars nyanskaffnings- värde (nuvärde), varvid man särskilt lade vikt vid att i företaget kvar- hålla så stora avskrivningsmedel, att ersättningsanskaffning kunde finan- sieras utan tillskott av nytt kapital. I sin mest utpräglade form skulle me- toden innebära, att nuvärdet vid varje avskrivningstillfälle fastställdes in- dividuellt för varje föremål. Bl. a. med hänsyn till teknikens utveckling lät sig denna renodlade nuvärdemetod sällan tillämpa i praktiken. Man kunde emellertid också förfara så, att det historiska anskaffningsvärdet omräknades efter ett index, som gav ett uttryck för den genomsnittliga prisutvecklingen på ifrågavarande anläggningstillgångar. Denna metod hade i Västhagens utredning tillämpats, i det att i det föregående om- nämnda maskinprisindex använts för omräkningen.

Inom näringslivet torde det enligt Västhagen vara en rätt utbredd upp- fattning, att avskrivningarna teoretiskt borde beräknas på återanskaffnings— värdet vid det framtida ersättningstillfället, om företaget vid prisstegring skall kunna uppehålla sin fysiska kapacitet. Västhagen anger följande ex— empel. En maskin inköptes för 1 000 kronor vid början av år 1, då maskin— prisindex var 100, och index vid slutet av åren 1—5 var 120, 140, 160, 180 resp. 200. Maskinen antogs ha en livslängd av fem år och förbruka- des med lika belopp varje år. Om 20 procent på anskaffningsvärdet av- skreVS årligen, skulle den totala avskrivningen bli 1000 kronor, vilket ej räckte till för ersättningsanskaffning vid slutet av år 5, då priset på en ny likadan maskin antogs vara 2 000 kronor. Ej heller avskrivning på nu- värdet vid resp. avskrivningstillfälle skulle anses vara tillräcklig, enär av- skrivningssumman då blev 240 + 280 + 320 + 360 + 400 = 1 600 kronor, var-

vid alltså 400 kronor skulle komma att fattas. Man bortsåg emellertid här- vid från det förhållandet, att detta endast gällde i det i praktiken säker— ligen ovanliga fall, att avskrivningsmedlen hölls likvida eller placerades i tillgångar, som ej påverkades av någon prisstegring. I de allra flesta fall användes avskrivningsmedlen i rörelsen, för inköp av andra maskiner, va- ror etc. Om dessa tillgångar följde samma prisutveckling som avskrivnings- objekten skulle de vid utgången av år 5 ha ett sammanlagt värde av 2 000 kronor, alltså samma belopp som erfordrades för ifrågavarande ersätt- ningsanskaffning. Följde de ej samma prisutveckling, så blev visserligen summan av avskrivningsmedlen inte exakt lika med sistnämnda belopp, men det var i regel mera realistiskt att vid en mera allmän penningvärde- försämring räkna med en viss värdebeständighet för dessa medel än att tänka sig dem placerade i kassa eller bank.

I diagrammen 1——6 visas bl. a. de avskrivningar, som skulle ha behövt göras om nuvärdet legat till grund för avskrivningen, alltså konstruerade avskrivningar enligt alt. B. Bortsett från att omräkning skett är avskriv- ningarna i stort sett baserade på samma förutsättningar som i alt. A; dock har i alt. B ej någon överprisavskrivning beräknats. Diagram ]. Jämförelse mellan investeringar och avskrivningar i grupp 1 (verkstäder) mkr mkr '60 60 _ Anskaffningar —— —— Verkliga avskrivningar / 50— —-—-— Beröknade bundna avskrivningar enl. alt. A 0 """-'- Beröknade bundna avskrivningar enl. alt. B (Beloppen i 1938 års penningvärde) 40 40 30 30 20 20 1 10 l l I l l | 1938 43 42 44 46 48 50 1951 7—407153

i grupp 2 (skeppsvarv)

___-.—

Anskaffningar Verkliga avskrivningar

Beröknade bundna avskrivningar enl. ali. -A Beröknade bundna avskrivningarenl. ali. B (Beloppen i 1938 års penningvärde)

CD

1938 40 42 44 46 48 50 1951 Diagram 3. Jämförelse mellan investeringar och avskrivningar i grupp 3 (skogsindustri) mkr mkr 450 Anskaffningar _ _ __ Verkliga avskrivningar 40— -—-—-—- Beräknad: bundna avskrivningar enl. alt. A / Af) ........ Beröknade bundna avskrivningar enl. ali. B / (Beloppen [ 1938 års penningvärde) & / 30 20 —- __ ___;I; __ ___—_ _ "- _" 10 XX/7—XX/

Diagram 4. Jämförelse mellan investeringar och avskrivningar

i grupp 4 a (iextilföretag, större)

mkr mkr 12 1.2 Anskaffningar 10— —-——— Verkliga avskrivningar 10 — - — Beröknade bundna avskrivningar enl. ali. A ' _ --------- Beräknade bundna avskrivningar enl. all. B _ B (Beloppen i 1938 års penningvärde) _ a ( V X _ X _ X & --""'** __ , ""* el _ _ :?x /"——— 4. Xx . ** 4' & __ rx ..:T;_//; 2 2. | | | 1 i | 1938 40 42 44 46 48 50 1951 Diagram 5. Jämförelse mellan investeringar och avskrivningar i grupp 4b (textilförelag, mindre) mkr m_kr 1,00 ijoo

Anskaffningar ————— Verkliga avskrivningar

0.80— -— Beröknade bundna avskrivningar enl. ali. A --------- Beröknade bundna avskrivningar enl. alt. 8 (Beloppen i 1938 års penningvärde)

/

i'llllllllllll —= "HIV/%

Grupp 2 (skeppsvarv)

Grupp 1 (jie eL'ksfdeJ)

XXI?) Gr upp4a (e'x'tii-l 7 Gr upp4b(te>'iit)l- X förmigstör re) för re.irtagmnde

Diagram 6. Verkliga avskrivningar i förhållande till beräknade avskrivningar

enligt alt. A och B under perioden 1938—1951

Verkligafavskrivningar i procent av avskrivningar Verkliga avskrivn enl. alt. A , An ta lför eat ag f6 120 0 4

* %.

ingar i procent av avskrivningar enl. alt. B ,Antal företag 8 12 1'6

Tabell 21. Jäm öre V=

._———n—-_ ___—;xw.

Avskrivningarna omräknade till 1938 års penningvärde

verkliga avskrivningar. Alt. A och B = bundna avskrivningar enligt resp. alternativ

lse mellan verkliga avskrivningar och bundna avskrivningar enligt alternativen A och B (mkr)

1938..... 1939...... 1940............ 1941............ 1942............ 1943... 1944............ 1945............ 1946............ 1947.. 1948.. 1949............ 1950............ 1951............

5:21 t. o. m. 1945. .

1946—1948. . . . .. S:a t. o. m. 1948. .

1949—1951. . . . . . S:a t. o. m. 1951

Grupp 1 (verkstäder, 34 företag)

V

mp MA Mp mA me up mA MJ mp mA %A B£ %& ms 1&3 we um 11a0

356,1

Alt. A mp ns me up 15,5 ms w; MJ wa ms %; ms 24,5 ua 1n3 %3 mm na

238,8

Alt. B up ua wa mp up ms ne we wp ms 33 ms we %s 1w3 me img %s

285,4

Grupp 2

(skeppsvarv,

7 företag)

V

”321911 . NN

wmqmmmqmv Hv—n—iv—NNNMQ'UÖ one"

14,6

9,7 24,3 17,9 42,2

Alt.

A

HH

wH—enqn.-

HHHHv—lv—INNN mmm

mp

7A ms mA

28,7

Alt.

CD

*QQQQQQQ 1—4 wwadnv v—(v—ch—(v—av—iv—NNMOO

UZ tre!

nn

83 mg mg

33,9

Grupp 3

(Skogsindustri,

28 företag)

V

me up me up ms mn mn ua mA up me mp %s ms 1m3 && ww %$

253,8

Alt. A

wp mn me up mp me up ma mA mp np ms ua Mp mm mp nu up

178,1

Alt. B

ma we ms mA wa

Grupp 4 a

(textilföretag, större,

29 företag) V Alt.

27,1 13,3 78,8 53,0

Alt. B

HN””YQQQ- CDCDIDKOIOKDU'JQ'

coast—casi- vmvnmo

44,2 12,2 56,4 17,4 73,8

Grupp 4 b

(textilföretag, mindre,

18 företag)

V

au mm om am am am am cw nu an en am mm mm LM L% am fw 4,27

Alt. A 0,10 0,12 0,13 0,15 0,16 0,20 0,19 0,20 0,18 0,20 0,22 0,22 0,31 0,31 1,25 0,60 1,85 0,84 2,69 Alt. B am am nu en an am a% an en am an aw aa am rm an am rm 3,55

För hela perioden 1938—1951 ligger de verkliga avskrivningarna även vid detta alternativ högre än de konstruerade avskrivningarna i vad gäller grupperna i deras helhet, men divergensen är mindre här än i fråga om alt. A. För verkstäder, skeppsvarv och Skogsindustri ligger de verkliga av- skrivningarna 20 å 25 procent över summa nuvärdeavskrivningar, för större textilföretag ca 15 procent och för mindre textilföretag ca 25 procent. Sprid- ningen i relationstalen är mycket stor. Ett mindre antal företag har gjort avskrivningar, som totalt är dubbelt så stora eller mera än vad som skulle ha blivit resultatet av alt. B. De allra flesta företagens avskrivningar lig— ger för hela perioden mellan 80 och 150 procent av summan enligt den konstruerade planen.

Förhållandet mellan de verkliga avskrivningarna och avskrivningarna enligt alt. A resp. alt. B belyses även av diagram 6, som ej torde erfordra någon närmare förklaring.

Det kunde synas anmärkningsvärt, framhåller Västhagen, att nuvärde- avskrivningarna enligt alt. B genomsnittligt ej låg mer än omkring 20 pro- cent inom textilindustrin 30 a 40 procent —— högre än anskaffnings- värdeavskrivningarna enligt alt. A. Förklaringen var den, att de relativt nya anskaffningarna blev ganska obetydligt uppskrivna vid omräkning till nuvärde. Maskinprisindexet (för andra maskiner än textilmaskiner) var under åren 1945—1949 resp. 165, 168, 181, 193 och 196. Vid 1949 års bok- slut multiplicerades de under 1945 inköpta maskinernas inköpspris med 192, 1946 års inköp med 9.9, 1947 års inköp med & etc. Då de stora 165 168 181 anskaffningsbeloppen vid den i stort sett expanderande utvecklingen låg nära i tiden, blev de omräkningstal, som avsåg dessa anskaffningar, ganska låga.

Under krigsåren hade dessutom överprisavdragen vid alt. A gjort, att kurvorna kommit att löpa närmare varandra än om sådant avdrag ej beräk- nats. Metoden hade däremot fått en viss eftersläpande effekt i motsatt rikt— ning åren efter kriget, men denna effekt var ej betydande.

Konstruerade bundna avskrivningar på det framtida återanskaffnings- värdet (alt. C). Ehuru enligt Västhagens mening starka reservationer måste göras mot det berättigade i detta alternativ, hade han dock tillämpat det för att visa, hur stora avskrivningar som skulle ha varit erforderliga för att finansiera återanskaffningarna, om avskrivningsmedlen hade placerats på ett inte värdebeständigt sätt, t. ex. i bank. För hela perioden var sum- man av de verkliga avskrivningarna i stort sett lika stor som summan av avskrivningarna enligt alt. C i vad gällde verkstäder och varv. Inom skogs— industrin var de verkliga avskrivningarna obetydligt större och inom tex— tilbranschen obetydligt mindre än avskrivningarna på återanskaffnings— värdet.

' Skattekrediten som finansieringsfaktor. Med ledning av de vunna resul- taten av jämförelserna mellan verkliga avskrivningar och beräknade bund— na avskrivningar har Västhagen gjort en schablonmässig bedömning av den betydelse den genom utnyttjandet av den fria avskrivningsrätten vunna skattekrediten haft såsom finansieringsfaktor, jämförd med andra finan- sieringsmetoder.

Att bedöma hur stor den utnyttjade skattekrediten varit har låtit sig göra endast under vissa förenklade antaganden om vad som skall anses vara normal avskrivning. Västhagen har härvid till att börja med gått ut från att alternativ A skulle ge tillräckligt stora avskrivningar. Under denna förutsättning kunde meravskrivning betraktas som en av myndigheterna accepterad konsolideringsåtgärd, som innebar att vinstmedel skattefritt fick kvarstanna i företaget.

Västhagen understryker att det belopp, som motsvarade meravskriv- ningen, kunde i sin helhet investeras i företaget, men den fria avskriv- ningsrätten skapade ej investeringsmöjligheter svarande mot meravskriv- ningen utan endast mot den ökning av skattekrediten, som blev en följd av meravskrivningen. Hade företaget nöjt sig med den planenliga avskriv- ningen, hade visserligen vinsten blivit så mycket större, men den del därav, som ej tagits i anspråk för skatt, hade även i detta fall kunnat användas för investering.

Vid beräkningarna har räknats med en genomsnittlig skattebelastning av 45 procent.

Tabell 22. Beräkning av skattekreditens andel i finansieringen av investeringarna 1938 —1961 (mkr), då avskrivning enligt alternativ A betraktas som normalavskrivning

Investeringar och avskrivningar i 1938 års penningvärde Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b (verkstäder) (skeppsvarv) (skogs- (textilföre- (textiltöre- industri) tag, större) tag, mindre) Nettoanskaffning finan- sierad genom: avskrivning enl. alt. A . 239 29 178 53 2,7 meravskrivning ....... 117 13 158 124 1,6 på annat sätt ......... 41 13 _ — 0,7 Summa nettoanskaffning 397 55 236 77 5,0 Skattekredit 45 % av mer- avskrivningen enl. ovan 53 6 26 11 0,7 Skattekredit i procent av nettoanskaffningen. . . . 13 % 11 % 11 % 14 % 14 %

1 Totala meravskrivningen utgör ett högre belopp. Här har upptagits endast den de], som an- tagits finansiera inventarieanskaffning.

I tabell 22 visas, i vilken utsträckning de under åren 1938—1051 gjorda inventarieanskaffningarna i de undersökta företagen finansierats genom

medel, som kvarhållits i företagen dels genom »normal» avskrivning en- ligt alternativ A, dels genom meravskrivning. Vidare har skattekreditens andel i meravskrivningen beräknats, och slutligen har skattekrediten ställts i relation till totalinvesteringen. Skattekreditens andel i finansieringen ut- gör enligt tabellen 11—14 procent.

Västhagen påpekar att man inte kunde draga några direkta slutsatser om hur mycket mindre investeringarna skulle ha varit, om vid taxeringen avdrag för avskrivning hade medgivits enligt alternativ A. Det fick näm- ligen observeras att de konstruerade bundna avskrivningarna räknats på den faktiska investeringen, som till en del kunde antagas ha kommit till stånd med utnyttjande av Skattekredit.

Västhagen tillägger att det emellertid är tydligt, att en taxeringsmässig bunden avskrivning skulle ha beskurit de senare årens investeringar kraf— tigare än de tidigare årens.

Tabell 23. Beräkning av skattekreditens andel i finansieringen av investeringarna 1949 —1951 (mkr), då avskrivning enligt alternativ A betraktas som normalavskrivning

Investeringar och avskrivningar i 1938 års penningvärde Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b (verkstäder) (skeppsvarv) (skogs- (textilföre- (textilföre— industri) tag, större) tag, mindre) Nettoanskattning finansie— rad genom: avskrivning enl. alt. A . 72,2 10,4 41,0 13,3 0,84 meravskrivning ....... 41,8 7,5 45,3 13,8 0,74 andra finansierings- former ............... 28,0 3,1 5,5 0,37 Summa nettoanskaffning 142,0 21,0 86,3 32,6 1,95 Skattekredit 45 % av mer— avskrivningen enl. ovan 18,8 3,4 20,4 6,2 0,33 Skattekredit i procent av nettoanskaffningen . . . . 13 % 16 % 24 % 19 % 17 %

Detta uttalande gör Västhagen med stöd av tabell 23, som avser åren 1949 1951 men i övrigt visar samma förhållande som föregående tabell. I grupp 1 är skattekreditens andel av finansieringen 13 procent eller exakt densamma som för perioden i dess helhet, medan den för övriga grupper är större, nämligen 16—24 procent. Ökningen inom grupp 3 är mest fram- trädande.

Om nuvärdeavskrivningen enligt alt. B räknas som normalavskrivning, skulle meravskrivningen reduceras till den del av den i verkligheten gjorda avskrivningen, som överstiger nuvärdeavskrivningen. I tabell 24 visas be— räkningen av skattekreditens relativa betydelse från denna utgångspunkt

med avseende på hela perioden 1938—1951. Dess andel av totalfinansie- ringen av samtliga investeringar har beräknats variera mellan 2 och 8 procent.

Tabell 24. Beräkning av skattekreditens andel i finansieringen av investeringarna 1938 —1951 (mkr), då avskrivning enligt alternativ B betraktas som normalavskrivning

Investeringar och avskrivningar i 1938 års penningvärde Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 4b (verkstäder) (skeppsvarv) (skogs- (textilföre- (textilföre- industri) tag, större) tag, mindre) Nettoanskaftning finan- sierad genom: avskrivning enl. alt. B. . 285 34 214 74 3,6 meravskrivning ....... 71 8 22 3 0,7 andra finansieringsfor- mer ................. 41 13 —— —— 0,7 Summa nettoanskaffning 397 55 236 77 5,0 Skattekredit 45 % av mer- avskrivningen enl. ovan 32 3,6 10 1,4 0,3 Skattekredit i procent av nettoanskaffningen. . . . 8 % 7 % 4 % 2 % 6 %

Motsvarande uträkningar för åren 1948—1951, tabell 25, visar att skatte— krediten medverkat med 7—18 procent av investeringarnas finansiering (högst för skogsindustrin, lägst för verkstäderna).

Tabell 25. Beräkning av skattekreditens andel i finansieringen av investeringarna 1949 —1951 (mkr), då avskrivning enligt alternativ B betraktas som normalavskrivning

Investeringar och avskrivningar i 1938 års penningvärde Grupp 1 Grupp 2 Grupp 3 Grupp 4a Grupp 41) (verkstäder) (skeppsvarv) (skogs— (textilföre— (textilföre- industri) tag, större) tag, mindre) Nettoanskatfning finansie- rad genom: avskrivning enl. alt. B . 90,8 12,7 51,1 17,4 1,07 meravskrivning ....... 23,2 5,2 35,2 9,7 0,51 andra finansieringsfor- mer ................. 28,0 3,1 5,5 0,37 Summa nettoanskaffning 142,0 21,0 86,3 32,6 1,95 Skattekredit 45 % av mer- avskrivningen enl. ovan 10,4 2,3 15,8 4,5 0,23 Skattekredit i procent av nettoanskaffningen. . . . 7 % 11 % 18 % 14 % 12 %

Västhagen påpekar att de erhållna resultaten måste betraktas som myc- ket approximativa.

Sambandet mellan avskrivningar, investeringar och vinster. Av det före- gående framgår, att gruppernas avskrivningar och investeringar med några få avbrott ökats under perioden 1938—1951. Det faktum, att avskrivningar och investeringar _ även uttryckta i enhetligt penningvärde _— var större under periodens senare år än under dess tidigare, var, framhåller Väst— hagen, i och för sig ej något bevis på att det förelåg något omedelbart sam- band dem emellan. Ett visst samband måste givetvis alltid finnas så till vida, att en utökning av investeringarna automatiskt måste leda till ökade avskrivningar. Om en bestämd plan följdes, blev dessa höjda avskrivningar eftersläpande, och då kunde det ej gärna bli tal om att avskrivningarna varit speciellt investeringsstimulerande. Skattekredit kunde visserligen även vid bunden plan bli utnyttjad, nämligen då avskrivningen skedde i raskare tempo än som kunde motiveras med hänsyn till förslitning, föråldrande och andra företagsekonomiska förhållanden, men incitamentet till investeringar kunde bli ett helt annat, då företagen hade möjligheter att lägga sina av— skrivningar vid de tidpunkter, då de var i särskilt behov av ett skatte— uppskov. Det kunde därför tänkas att en stor avskrivning gjordes just vid det tillfälle, då medel behövdes för investeringar. Det kunde enligt Väst- hagens mening endast i undantagsfall förekomma, att en likviditetsför- bättring enbart skulle vara tillräckligt motiv för investeringen, men under en högkonjunktur bedömdes ett stort antal investeringsobjekt som lön- samma, varigenom kapitaltillgången ofta blev den trånga sektionen.

Västhagen har även försökt utröna huruvida något samband föreligger mellan variationerna i avskrivningar och investeringar.

Diagram 7 visar sålunda korrelationskoefficientens fördelning inom de olika grupperna. De fall, då negativa koefficienter förekommer, tilldrager sig i detta sammanhang mindre intresse, då det enligt Västhagen inte kunde antagas, att t. ex. stora avskrivningar ett visst är skulle ha föranlett mindre investeringar detta år än eljest.

De positiva koefficienterna däremot tydde på samvariation i högre eller lägre grad. Endast den överensstämmelse som kom till uttryck i högre koefficienter, kunde antagas bero på något kausalförhållande mellan av- skrivnings- och investeringspolitik.

Västhagen understryker, att en hög korrelationskoefficient måste fram- komma även i det fall då man vid jämn investering konsekvent avskrev en viss procent av anskaffningsvärdet. Här blev avskrivningen en direkt funktion av investeringen, och man kunde ej tala om korrelation i egent— lig mening, då det ej var fråga om oberoende variabler.

Vid närmare undersökning av ifrågavarande företags förhållanden hade emellertid kunnat konstateras, att en del av företagen med hög korrelation företedde mycket ojämna såväl anskaffnings- som avskrivningskurvor. Det syntes Västhagen troligt att avskrivningen i vissa av dessa fall direkt an- passats efter kapitalbehovet.

»w-Tm _..— ..,—=...-

Diagram 7. Korrelalionen mellan avskrivningar och anskaffningar under åren 1938—1951

7/ Grupp 4 b (textil- Antal % företog. mindre) "53209

& Grupp 40 (textil- x företag. större) 18 & .

16

Grupp 3 (skogsindustri) 14

Grupp 2 (skeppsvarv)

Grupp 1 (verkstäder)

Mer än hälften av de undersökta företagen har korrelationskoefficienter som är högre än 0,6. Vid en uppdelning på de olika grupperna ter sig för- hållandet på följande sätt.

Grupp 1 (verkstäder) ........................ 56 % Grupp 2 (skeppsvarv) ........................ 71 % Grupp 3 (skogsindustri) ...................... 39 % Grupp 4 a (textilföretag, större) ................ 52 % Grupp 4b (textilföretag, mindre) .............. 50 % Samtliga företag .............................. 52 %

En annan fråga som undersökts är den, huruvida de företag, som gjort avsevärt större avskrivningar än som beräknats vara erforderliga för uppe- hållande av maskinkapaciteten, företer starkare samband mellan avskriv- ningar och investeringar än övriga företag. Tabell 26 visar att så är fallet.

Av de företag som gjort de relativt sett största avskrivningarna har 25 eller nära 90 procent en korrelationskoefficient av mer än 0,6.

Tabell 26. Jämförelse mellan avskrivningarnas relativa storlek och korrelationen mellan avskrivningar och investeringar 1938—1951 (samtliga företag)

Korrelations- Antal företag koefficienter Verkliga avskrivningar i procent av nuvärde- avskrivningar enl. alt. B 61— 101— Över Summa 100 % 140 % 140 % Negativa ......... 4 5 9 0—0,60 .......... 20 24 3 46 0,61—1 .......... 9 26 25 61 Summa 33 55 28 116

Undersökningen rörande korrelationen mellan avskrivningar och redo- visad vinst för en grupp av företagen visade, att flera av de företag, inom vilka hög korrelation mellan avskrivningar och investeringar förelåg, ock- så haft utpräglad samvariation mellan avskrivningar och vinster.

Sammanfattningsvis uttalar Västhagen bl. a. följande.

Ej sällan har den fria avskrivningsrätten utnyttjats till fullständig bortskriv- ning av inventarievärdena. I det närmaste hälften av samtliga undersökta före- tag ha något år haft sina inventarier bokförda till praktiskt taget noll. De dju- paste avskrivningarna ha ägt rum inom verkstadsindustrin exklusive skepps- varven. Endast ett fåtal företag ha emellertid haft sina inventarier helt bort- skrivna under samtliga är de haft fri avskrivning.

Det försök som gjorts att analysera sambandet mellan avskrivningar, investe- ringar och vinster, har beträffande många av företagen ej gett något direkt posi- tivt resultat. Det finns emellertid en stor grupp av företag, för vilka ett tydligt samband råder antingen mellan avskrivningar och anskaffningar eller mellan avskrivningar och vinster, och i åtskilliga fall är korrelationen hög i båda avse- endena. Man synes beträffande en del av dessa fall vara berättigad att draga den slutsatsen, att ett kausalförhållande kan ha funnits mellan dessa faktorer. Det är uppenbart, att avskrivningspolitiken i en del fall kan ha påverkats av beho- vet att skaffa medel för gjorda eller förestående investeringar.

I de fall, då mycket djupgående avskrivningar gjorts, torde man ofta ha haft som motiv att konsolidera företaget, (1. v. s. kvarhålla kapital i företaget, med tanke på ett väntat eller tänkbart konjunkturomslag. Ett annat motiv kan ha varit att till förbättring av likviditeten åstadkomma uppskov med beskattningen och härigenom möjliggöra finansiering av investeringar och andra utgifter. Båda dessa motiv kunna i ett högkonjunkturläge vara starka, och båda ha större möj- ligheter att bli genomförda ju högre vinsten är. Om båda motiven finnas sam- tidigt, måste incitamentet till stora avskrivningar bli mycket starkt.

Kan man av undersökningen få belägg för uppfattningen, att industriföreta- gens avskrivningar varit överdrivna eller från företagsekonomisk synpunkt obe—

An.-5-4.

rättigade? Såvitt jag själv kan bedöma saken, kan utredningen ej lämna något generellt svar på en sådan fråga. Man måste komma ihåg, att det ej finns någon metod som kan göra anspråk på att kallas den enda företagsekonomiskt riktiga.

Utan tvivel kan det dock ha inträffat, att avskrivningar i praktiken förekom- mit, som ej kunna motiveras med hänvisning till någon inom företagsekonomin erkänd redovisningsprincip. Detta måste anses vara fallet, då stora men icke kontinuerliga anskaffningar omedelbart bortskrivas utan att detta kan anses vara motiverat med hänsyn till risken, att tillgången efter ett inträffat konjunk- turomslag ej längre kan få en lönsam användning. Som tidigare framhållits, är det emellertid farligt att generalisera. Vid en granskning ex post kunna höga avskrivningar lätt uppfattas som ett missbruk av den frihet, som medgivandet till fri avskrivning innebär, särskilt när det visat sig, att de goda tiderna i stort sett blivit bestående under hela den tid den fria avskrivningsrätten i sin oin- skränkta form varit gällande. Annorlunda ligger saken till vid den ex ante-bedöm- ning av framtidsutsikterna, som alltid måste göras vid avskrivningens faststäl— lande. Det är mycket förklarligt, att företagen iakttaga en viss försiktighet vid en sådan bedömning.

Kommitténs förslag

Redan av vad kommittén i det föregående anfört framgår att från kon- junkturpolitisk synpunkt invändningar kan riktas mot verkningarna av en helt fri avskrivningsrätt, nämligen med hänsyn till den förstärkning av företagens likviditet i ett högkonjunkturläge som en sådan avskrivnings- rätt möjliggör. Från denna synpunkt ter sig följaktligen ett avskaffande eller i allt fall en viss begränsning av den fria avskrivningsrätten önskvärd.

För ett närmare bedömande av riktigheten av det nyss gjorda uttalandet har kommittén ingående undersökt vilka slutsatser som enligt kommitténs mening kan dragas av den av Västhagen verkställda utredningen beträf- fande den fria avskrivningsrättens verkningar.

Kommittén får härom anföra följande. Vid de i föregående kapitel redovisade övervägandena har kommittén utgått från uppfattningen att, med hänsyn till avskrivningarnas direkta inverkan dels på företagens likviditet och dels på investeringarnas ränta— bilitet, det måste finnas ett nära samband mellan företagens investeringar och avskrivningar. Att ett sådant samband föreligger måste anses bestyrkt av Västhagens utredning. Kommittén hänvisar i första hand till vad som härutinnan anförts å sid. 106 f och vill endast erinra om att en jämförelse mellan avskrivningar och investeringar visar, att för mer än hälften av de undersökta företagen korrelationskoefficienten är högre än 0,6. Av utred- ningen framgår vidare att de företag, som gjort större avskrivningar än som beräknas vara erforderligt för att uppehålla maskinkapaciteten, upp- visar ett starkare samband mellan avskrivningar och investeringar än öv- riga företag. Utredningen visar därjämte att flera av de företag, som har hög korrelation mellan avskrivningar och investeringar, också haft ut-

präglad samvariation mellan avskrivningar och vinster. Mot det sagda kan visserligen invändas —— såsom Västhagen ock påpekar —— att samvariatio- nen kan bero på att företagen konsekvent avskrivit en viss procent av anskaffningsvärdet i vilket fall en hög korrelationskoefficient erhålles. Vid en närmare undersökning av företagen har det emellertid kunnat konsta- teras, att en del företag med hög korrelation företer mycket ojämna såväl anskaffnings- som avskrivningskurvor. I dessa fall måste antagas att det föreligger ett direkt samband mellan de vid ett visst tillfälle gjorda av- skrivningarna och då föreliggande behov av kapital för finansiering av redan verkställda eller planerade investeringar. Även Västhagen finner ett sådant samband troligt.

Västhagens undersökning ger vidare viss ledning för bedömningen av skillnaden i den kvantitativa storleksordningen av skat'tekrediten vid till- lämpningen av olika avskrivningssystem. Såsom framgår av den av Väst— hagen gjorda jämförelsen mellan de verkliga avskrivningarna och kon— struerade bundna avskrivningar beräknade på det historiska anskaffnings- värdet (alt. A) har för hela perioden 1938—1951 enligt tabell 22 ovan 11 —14 procent av nettoanskaffningarna i de undersökta företagen finansie- rats med Skattekredit. För åren 1949—1951 är motsvarande siffror 13—24 procent (tabell 23). Räknar man däremot konstruerade bundna avskriv- ningar beräknade på nuvärdet (alt. B) som jämförelseled, sjunker talen till 2—8 procent för perioden 1938—1951 och 7—18 procent för perioden 1949—1951, vilket närmare framgår av tabellerna 24 och 25.

De framkomna procenttalen kan i förstone förefalla låga. Det skulle dock enligt kommitténs mening vara förhastat att draga den slutsatsen, att det därför intet finns att invända mot dessa skattekrediter ur kon- junkturpolitisk synpunkt. Det må nämligen uppmärksammas, att Väst- hagen vid sina beräkningar har utgått från nettoanskaffningarna, varmed han avser kostnaden för de nyanskaffade inventarierna och maskinerna med avdrag av vad som influtit vid försäljning av äldre sådana. Till grund för beräkningarna ligger sålunda närmast bruttoinvesteringarna, d. v. s. kostnaden för såväl ersättnings— som nyanskaffning. Det är rimligt att av— skrivningarna i första hand bör anses täcka företagens reinvesterings— behov, eller med andra ord de anskaffningar som erfordras för att uppe- hålla företagens inventarieutrustning. Man skulle därför ha skäl att i stället fråga: Hur stor del av företagens expansion som man vet har varit mycket betydande under efterkrigstiden — har finansierats med av- skrivningsmedel?

Om man antager att de avskrivningsbelopp, som erhålles vid tillämpning av de av Västhagen konstruerade bundna avskrivningsplanerna enligt alt. B, motsvarar de undersökta företagens reinvesteringsbehov, skulle skillnaden mellan de totala investeringarna och nämnda avskrivningar ut- göra ett mått på de undersökta företagens anskaffningar i och för expan—

.__._...- _...

sion. Det måste emellertid bemärkas, att det avskrivningsbelopp som er— hålles med tillämpning av alt. B i själva verket betydligt överstiger före- tagens faktiska reinvesteringsbehov beroende på att företagen undergått en ständig expansion. Dessa spörsmål har närmare undersökts av Väst— hagen på sid. 40—44 i hans tidigare omnämnda arbete, men med hänsyn till materialets vidlyftighet återgives detsamma inte i detta betänkande. Om man emellertid tills vidare bortser från innebörden av det nyss gjorda påpekandet kan följande beräkning göras. Av tabell 25 i den tidigare läm— nade redogörelsen för Västhagens utredning framgår, att de undersökta företagen kunnat finansiera ca 65 procent av sin expansion under senare år med avskrivningsmedel. Vad som finansierats på annat sätt än med avskrivningsmedel är, som framgår av tabellerna, genomgående en relativt liten del av de stora investeringarna. Överhuvud har det varit utmärkande för efterkrigskonjunkturen att företagens mycket stora expansion i stor utsträckning finansierats med inom företagen uppsamlade medel. Kom- mittén får i detta avseende hänvisa till vad kommittén i föregående kapitel anfört rörande förhållandet mellan sparande och investeringar inom in- dustrin åren 1950 och 1951. Det kan därför med fog antagas, att vad ovan visats gälla rörande skattekreditens andel i finansieringen av de i Väst- hagens undersökning ingående företagens expansion mer eller mindre motsvarar förhållandena inom hela det svenska näringslivet.

Såsom Västhagen visat i sin utredning påverkar valet av avskrivnings— procent vid någorlunda kontinuerlig anskaffning endast i begränsad om- fattning avskrivningarnas storlek under en viss period. Över en följd av är, särskilt om perioden är lång, bör därför vid kontinuerlig investering fri avskrivning och ett system med bundna avskrivningar ge approxima- tivt samma resultat. Det är i avskrivningarnas fördelning på de olika åren som skillnaden mellan olika system ligger. Om en mycket stark ökning av investeringsvolymen inträffar under ett eller ett fåtal är, ger självfal- let en hög avskrivningsprocent större avskrivningar för ifrågavarande år än om en lägre procentsats tillämpats. Skillnaden mellan fri avskrivning och ett system med bundna avskrivningar måste följaktligen visa sig för enskilda år. För att se hur de olika avskrivningssystemen verkat under ett enda är har kommittén valt år 1950, som sannolikt representerar höjd— punkten av investeringskonjunkturen för företagen. 1949 års investerings- kommitté beräknar, som förut nämnts, att industrins investeringar i maski- ner år 1950 uppgick till ca 1 000 miljoner kronor. De i Västhagens under- sökning ingående företagen hade nämnda år verkställt nettoanskaffning på omkring 200 miljoner kronor, vilket således motsvarar ungefär 1/5 av hela industrins inventarieanskaffning. Om man utgår från att förhållan- dena för hela industrin varit jämförbara med de undersökta företagens, erhåller man ett mycket grovt mått på hela industrins avskrivningar enligt olika system genom att multiplicera de i Västhagens undersökning fram—

komna värdena med 5. De i undersökningen ingående företagens verkliga avskrivningar uppgick år 1950 till 162 miljoner kronor, medan de vid tillämpning av bunden avskrivning skulle ha utgjort 91 miljoner kronor och enligt alt. B 111 miljoner kronor. De verkliga avskrivningarna för de undersökta företagen var sålunda tillhopa 71 miljoner kronor större än vad de skulle ha varit enligt alt. A och 51 miljoner kronor större än enligt alt. B. Med ovan angivna beräkningsgrunder skulle sålunda meravskriv- ningen för hela industrin ha utgjort 355 resp. 255 miljoner kronor. Emel- lertid erinras därom att dessa belopp bör uppräknas, nämligen med hän— syn till vad tidigare framhållits därom, att viss del av vad som hänförts till reinvestering i själva verket finansierat utökningsanskaffning. Det är dock inte görligt att ange till vilket belopp sådan uppräkning bör ske. Härjämte bör uppmärksammas att om den ovan angivna beräkningen hade omfattat hela näringslivet och inte blott industrin den framräknade mer- avskrivningen enligt något av de angivna alternativen skulle ha uppgått till ännu större belopp.

Med det nu anförda har kommittén allenast velat påvisa att de under år 1950 gjorda avskrivningarna beträffande de i Västhagens undersökning ingående företagen inte blott varit tillräckliga för att finansiera den er— sättningsanskaffning i det aktuella penningvärdet som varit erforderlig för att upprätthålla företagens fulla kapacitet i avseende å inventarieutrust- ningen utan även därutöver till en betydande del möjliggjort finansiering av företagens expansion.

Vid bedömningen av den fria avskrivningsrätten måste emellertid å andra sidan beaktas att denna varit av betydande värde inte blott för företagen utan även för det allmänna. Ur åtskilliga synpunkter kan goda skäl an- föras för den fria avskrivningsrättens bibehållande. I detta avseende får kommittén anföra följande.

När lagstiftningen om den fria avskrivningsrätten antogs vid 1938 års riksdag, motiverades bestämmelserna härom inte blott med hänsyn till önskemålet att undvika stridigheter mellan skattskyldiga och taxerings- myndigheter genom tillskapandet av en slags presumtion för det befogade i de uti räkenskaperna gjorda avskrivningarna. Man beaktade även att större frihet för företagen att fördela avskrivningarna å olika beskattnings- år enligt företagets eget bedömande skulle medföra en önskvärd konsoli- dering av näringslivet. Att så även blivit fallet torde vara en allmän upp- fattning.

Taxeringstekniskt har den fria avskrivningsrätten stora förtjänster. Ge- nom den gällande presumtionen för de i räkenskaperna gjorda avskriv- ningarnas riktighet har skatteprocesser angående värdeminskningsavdra- gens storlek upphört. Enär det taxeringsmässiga restvärdet å inventarierna alltid utgöres av det bokföringsmässiga restvärdet, förutsätter avskriv— ningsförfarandet inte såsom vid bunden avskrivning att särskilda

avskrivningsplaner användes. Av nyss angiven anledning erfordras inte att vid sidan av det egentliga bokslutet verkställes en särskild resultatberäkning i och fö1 taxe1 1n(>en Den fria avsk11vnmgsratten underlättar även gransk— ni11(>e11 av företagens självdeklarationer.

Då föletagen vid f1i avskrivning äger frihet att fördela avskrivningarna pa olika beskattningsår efter eget skön, kan avskrivningarna avväg (as på 111' företagens synpunkt lämpligaste sätt med hänsyn till de speciella 0111— stiindigheterna i de individuella fallen. Rytmen i företagens rörelse kan ofta v.11a så varierande år från år att en schablonmässig fördelning av avskrivningarna med lika belopp för varje år skulle vara för företagen olä'>li(>t. Maskiner, inventarier och andra anlag >111n(>stlll(>an(>ar anskaffas ofta för att utnyttja goda konjunkturer, då de tillför företaget stora in- takter. Det kan då i och för sig anses rimligt att företagen får göra propor- tionsvis större avskrivningar under dessa år för att i stället få lägre av- sk1ivningskostnader under följande sämre år. Genom fria avskrivningar kan på så sätt ges möjligheter till en viss resultatutjämning inom före- lagen. Man synes ocksa i detta sammanhang böra beakt ta att maskiner o. d. utnyttjas betydligt hårdare under de goda årens intensivare drift. Även denna omständighet kan motivera större avskrivningar under de goda aren.

V idare bör uppmärksammas att vid den kraftiga stegring av återanskaff— ningskostnaderna, som vållats av det sistförflutna decenniets prisutveck- ling, den fria avskrivningsrätten har, trots att avskrivningen beräknats å de historiska anskaffningskostnaderna, i viss utsträckning medgivit en av ski" 1v ning bel äknada åter anskaffningsvärdet (nuvärdet).

När den fria avskrivningsrätten infördes år 1938 förutsattes, som förut nämnts, att den större friheten för företagen att fördela avskrivningarna å olika besl..1ttni11gså1 skulle bidraga till näringslivets konsolidering. I detta avseende ha1 den fria avsl.rivnin(>s1'.itten varit av stor betydelse, då före— taucn kunnat skapa reserver mot konjunkturväxlingm. Det torde emeller- tid vara ett känt förhallande, att den fria avsklivn1n(>s1atten i betydande omtattninu utnyttjats för en reseivbildning, som med hänsyn till att den sker med Obeskattade vinstmedel inte ter sig till alla delar ur samhällets svnpunkt (>odta(_>;ba1'.Härutinnan vill kommittén hänvisa till Västhagens utredning, som visar att n.11111are hälften av de undersökta företagen under nåvot ar haft sina inventarievärden helt avskrivna. Inte mindre än 20 procent av företagen har haft hela sitt avskrivningsunderlag bor'tskrivet minst halva den tid som den fria avskrivningsrätten gällt. I och för sig bör inte det förhållandet att något enstaka företag bortskrivit sina inven- tarier föranleda någon erinran. Men mot bakgrunden av att investerings— volymen i stort sett starkt ökat under hela den period, som varit föremål för undersökning, måste frekvensen av företag som helt utnyttjat sitt av- skm 11111(>sunderlag betecknas såsom anmärkningsvärt hög. 8—107153

Sammanfattningsvis kan det sålunda konstateras, att den fria avskriv- ningsrätten berett företagen ökade möjligheter till konsolidering och ro— sultatutjämning. Till följd härav har företagen lättare kunnat lämna en jämn vinstutdelning, vilket i sin mån verkat konjunkturstabiliserande. I de fall då företagen genom de fria avskrivningarna kunnat förbättra sin likvi— ditet och rationalisera produktionen har företagen därigenom vunnit ökade förutsättningar för att motstå påfrestningarna under en lågkonjunktur och då bidraga till upprätthållandet av sysselsättningen. Den fria avskriv— ningsrätten har i sådana fall varit av påtagligt värde även ur samhälls- ekonomisk synpunkt. Därtill kommer de taxeringstekniska fördelarna med fri avskrivningsrätt. Mot fri avskrivningsrätt talar emellertid såsom förut framhållits, förutom ovan antydda erinringar ur fiskalisk synpunkt, den omständigheten att nämnda avskrivningsrätt möjliggör en likviditetsför- stärkning och därigenom verksamt bidrager till investeringar även i så- dana lägen, där en investeringsbegränsning ur det allmännas synpunkt är önskvärd. Att så varit fallet belyses av de av kommittén gjorda beräkning- arna för år 1950 på grundval av Västhagens utredning, som visar att före- tagen kunnat genom avskrivningar kvarhålla högst betydande vinstmedel för investeringsändamål. Enligt kommitténs mening skulle en begränsning av avskrivningsrätten i det läget antagas ha verkat återhållande på före- tagens investeringar. Det är i och för sig möjligt, att en begränsning av avskrivningsrätten endast i mindre utsträckning skulle ha påverkat de genomsnittliga investeringarna men likväl genom att skära bort vissa ytter- lighetsfall fått en från konjunkturpolitisk synpunkt tillräcklig effekt på investeringsvolymen.

Med den av kommittén sålunda tillkännagivna uppfattningen att en viss begränsning av den fria avskrivningsrätten ur konjunkturpolitisk syn- punkt kan anses önskvärd, uppställer sig i första hand frågan huruvida man genom tillämpning av gällande bestämmelser kan på ett tillräckligt verksamt sätt inskrida mot ett överdrivet utnyttjande av den fria avskriv— ningsrätten. I detta avseende får kommittén erinra om följande.

Redan vid lagstiftningens tillkomst uppmärksammades att den fria avskrivningsrätten kunde komma att missbrukas, varför taxeringsmyn— digheterna borde ha möjlighet att ingripa i sådana fall. Med hänsyn till svårigheterna att finna ur skilda synpunkter ändamålsenliga bestämmel- ser upptogs emellertid inte något preciserat stadgande härom. Det förut- sattes dock att en ur näringslivets och det allmännas synpunkt önskvärd praxis skulle utbilda sig.

I samband med den år 1948 antagna lagstiftningen om viss begränsning av rätten till avdrag vid taxering för nedskrivning av leveranskontrakt å maskiner och inventarier gjordes en del uttalanden angående den fria avskrivningsrätten. I den promemoria, som låg till grund för sagda lag- stiftning, framhöll utredningsmannen bl. a. ( prop. nr 42/1948 , 5. 7), att de

skattskyldiga i stor utsträckning utnyttjat bestämmelserna till att skriva ned sina maskiner och inventarier till en krona, vilket knappast överens- stämde med lagstiftarens mening då bestämmelserna infördes. I vissa fall kunde anmärkning inte riktas mot ett sådant förfarande. Om däremot ett företag, som var förhållandevis oberoende av konjunkturväxlingarna, helt bortskrev sitt maskinbestånd, syntes denna åtgärd böra hänföras till sådant missbruk av den fria avskrivningsrätten, som befarades då den infördes. Möjligheterna för beskattningsmyndigheterna att ingripa mot missbruk torde i praktiken vara tämligen små. —— I promemorian lämnades en del exempel på väsentliga nackdelar, som den fria avskrivningsrätten visat sig medföra för det allmänna, såsom ränteförluster m. 111. — Erfaren- heten visade, framhölls vidare i promemorian, att den fria avskrivnings- rätten så ofta utnyttjats till överdrift, att de påtalade olägenheterna fått väsentlig betydelse.

Vid riksdagsbehandlingen av 1948 års berörda lagstiftning uttalade be- villningsutskottet (bet. nr 21/1948, 5. 10) att, ehuru utskottet givetvis inte för egen del hade möjlighet att närmare bedöma huru reglerna om den fria avskrivningsrätten tillämpats av taxeringsmyndigheterna, det föreföll utskottet, som om denna rätt vid tillämpningen ansetts vara ovillkorlig, så snart de formella betingelserna härför var för handen. Detta var vid tillkomsten av den fria avskrivningsrätten inte åsyftat. Enligt utskottets menng skulle införandet av en mera preciserad bestämmelse till förhind- rande av överdrifter i ifrågavarande hänseende i själva verket inte inne- bära annat än ett återställande av den fria avskrivningsrätten till den om- fattning, som från början varit avsedd.

Tillika må i detta sammanhang erinras om den begränsning i avskriv- ningsrätten som av konjunkturpolitiska skäl av statsmakterna beslöts åren 1952 och 1954. Av förarbetena till denna lagstiftning framgår att speciella regler ansågs erforderliga för att förhindra mer djupgående engångsav- skrivningar.

Med det sagda torde ha tillräckligt belysts, att nuvarande bestämmelser inte medger möjlighet att inskrida mot överdrivna avskrivningar på det mera verksamma sätt som kommittén utifrån sina utgångspunkter finner angeläget.

Vid en prövning av frågan hur ett ändrat avskrivningssystem bör ut- formas har kommittén att beakta, att dess främsta uppgift är att under— söka möjligheterna att skapa sådana regler, att avskrivningsrättens om- fattning under en viss tidsperiod göres beroende av vad som ur samhällets synpunkt kan anses vara för samma tidsperiod önskvärt med hänsyn till investerings- och kreditsynpunkter. En på antytt sätt utformad lagstiftning skulle innebära, att gränserna för avskrivningsrättens utnyttjande gjordes rörliga med möjlighet till anpassning till det för varje tidsperiod rådande

konjunkturläget. Kommittén har ägnat ifrågavarande spörsmål ingående överväganden men har inte kunnat finna, att ett allmänt konjunkturvaria— belt avskrivningssystem nämnvärt skulle främja de konjunkturpolitiska önskemålen. Det får nämligen anses klart, att möjligheterna att i någon nämnvärd grad påverka investeringsvolymen genom förändringar i av- skrivningsrättens omfattning endast föreligger under högkonjunktur. För att investeringar i önskvärd utsträckning skall komma till stånd under ett depressionsläge kräves mera direkt investeringsstimulerande åtgärder än en liberalisering av avskrivningsreglerna. Inom skatterättens område är det enligt kommitténs mening endast investeringsfonderna som här erbjuder vissa påtagliga möjligheter. Till denna fråga återkommer kom- mittén i samband med behandlingen av sitt förslag till investeringsfonds- lagstiftning. Från konjunkturpolitisk synpunkt kan inte göras några in— vändningar mot att fri avskrivning tillämpas under lågkonjunktur. En fri avskrivningsrätt synes vara möjlig att acceptera ur ifrågavarande syn— punkt även under normala konjunkturer under förutsättning att en åt- stramning i avskrivningsrätten kan få tillräcklig effekt i högkonjunktur. Det skulle kunna göras gällande att ett system av sist antydd innebörd, med hänsyn till den fria avskrivningsrättens obestridliga fördelar, skulle innebära en lämplig avvägning mellan å ena sidan de synpunkter som talar för bibehållandet av fri avskrivning och å andra sidan de konjunkturpoli— tiska önskemålen om den fria avskrivningsrättens avskaffande. Svagheterna med ett sådant system har emellertid visat sig under den senaste hög- konjunkturen. Till en betydande del måste nämligen framgången med en tillfälligt insatt begränsning i avskrivningsrätten bero av att lagstiftning- en härom träder i kraft redan i ett tidigt skede av högkonjunkturen. Er— farenheten har dock lärt, att det är synnerligen vanskligt att avgöra arten av en viss konjunktursituation, särskilt som konjunkturläget ofta kan vara högst olika för olika branscher. Det är därför risk för att den tillfälliga lag- stiftningen skulle komma att sättas i kraft först sedan högkonjunkturen bli- vit verkligt utpräglad och då redan hunnit åstadkomma vissa rubbningar i den samhällsekonomiska balansen. Härtill kommer _ och det är i detta sammanhang en synnerligen vägande anmärkning mot en dylik lagstiftning _ att tillfälligt insatta begränsningar i avskrivningsrätten inte får den ome- delbara effekt som är önskvärd ur konjunkturpolitisk synpunkt. Erfaren— heterna av den för beskattningsåren 1952—1954 gällande inskränkningen i avskrivningsrätten bestyrker detta. Då den tillfälliga lagstiftningen inte gärna kan givas retroaktiv innebörd, skulle inte helt avskrivna inventarier. som anskaffats före den tillfälliga lagstiftningens ikraftträdande, fort- farande få avskrivas fritt. Först sedan detta äldre avskrivningsunderlag blivit helt utnyttjat, skulle begränsningen i avskrivningsrätten få åsyftad verkan. Detta äldre avskrivningsunderlag kan ofta vara av sådan om- fattning att ett fullständigt utnyttjande av detsamma kan under en för-

-p,en—

hållandevis lång tid mer än väl uppväga en begränsad avskrivning å ny- anskaffade inventarier.

Härjämte må uppmärksammas att under den tid som den begränsade avskrivningen gäller ett betydande avskrivningsunderlag kommer att upp- samlas, som, då fri avskrivning åter blir tillåten, kan på en gång utnyttjas. Detta förhållande kan medföra besvärande rubbningar i skatteunderlaget. Därest de genom avskrivningarna frigjorda vinstmedlen omedelbart an- vändes för investeringsändamål, kan nämnda förhållande i sin män med- verka till ett nytt inflationstryck.

Det sagda visar enligt kommitténs uppfattning att ett system med i princip fri avskrivning, som i vissa lägen inskränkes, inte ger en godtagbar lösning av frågan ur konjunkturpolitisk synpunkt. Med hänsyn härtill finner kommittén att en viss permanent åtstramning i den fria avskriv- ningsrätten bör allvarligt övervägas.

I valet mellan fri avskrivning, som i vissa lägen kan inskränkas, och en permanent åtstramning i den fria avskrivningsrätten kan, förutom de konjunkturpolitiska synpunkterna, jämväl följande anföras till förmån för den senare anordningen. Ett alternerande mellan olika avskrivningssystem innebär betydande olägenheter för företagen och försvårar arbetet för taxe- ringsmyndigheterna. Företagen har berättigade anspråk på att veta vad de har att räkna med för avskrivningsregler, innan de fastlägger sina investe- ringsplaner m. m., särskilt som dessa planer ofta är långsiktiga. Det skulle därför skapa ett initiativhämmande osäkerhetsmoment för företagen om varierande avskrivningsregler infördes.

I detta sammanhang torde vidare böra erinras om de tidigare berörda av bl. a. 1948 års bevillningsutskott påtalade överdrifterna vid utnyttjandet av den fria avskrivningsrätten. Då såsom förut framhållits gällande be— stämmelser inte torde medge taxeringsmyndigheterna tillräckliga möjlig— heter att ingripa mot dylikt missbruk, framstår en i lagtexten angiven gräns för avskrivningsrättens utnyttjande såsom önskvärd. Vid ett ställ- ningstagande till detta spörsmål må tillika observeras att, ehuru den fria avskrivningsrätten visserligen till sin egentliga innebörd är en fråga om fördelning mellan beskattningsår, ett överdrivet utnyttjande av avskriv- ningsrätten i samband med en fortgående expansion av företagen innebär en faktisk skattelindring. Då man sett på längre sikt har att räkna med en ständigt fortgående expansion, är angivna förhållande ur fiskalisk syn- punkt inte invändningsfritt.

Vad härefter angår frågan hur en permanent begränsning av den fria avskrivningsrätten bör närmare utformas må följande anföras. Ehuru de taxeringsmässiga avskrivningsreglerna inte nödvändigt behöver iakttagas vid upprättandet av företagens bokslut, blir de helt naturligt lätt norm- givande härför. Det har därför synts kommittén angeläget att försöka fast-

ställa vilka krav som ur företagsekonomisk synpunkt kan ställas på ett avskrivningssystem. Kommittén har därvid funnit, att man från skilda ut- gångspunkter kan komma fram till mycket olikartade krav på avskriv- ningsreglernas utformning och därmed även frågan om underlaget för av— skrivningarnas beräkning. Om man ser utgiftsperiodisering som det väsent— liga i avskrivningen, talar övervägande skäl för att avskrivningen bör beräknas å det historiska anskaffningsvärdet. Lägger man största vikten vid en för olika ändamål användbar resultatutredning, är detta ej lika självklart, ty det kan mycket väl hända, att man t. ex. för att i skilda hän— seenden vinna bättre jämförbarhet vill beräkna alla kostnader — och då även avskrivningen —- på nukostnadsbasis. Önskar man vidmakthålla det i maskinerna nedlagda kapitalet, finns det vissa skäl som talar för att återanskaffningsvärdet eller ett indexomräknat anskaffningsvärde lägges till grund för avskrivningen.

I praktiken torde ofta ovan angivna avskrivningsprinciper få stå tillbaka för andra synpunkter. Avskrivningarnas storlek bestämmes i stället av vinstens storlek. Goda vinstår göres stora avskrivningar, medan i sämre tider avskrivningarna minskas eller helt underlåtes. Det kan i samman- hanget konstateras, att om med hänsyn till vinstförhållandena en investe- ringskostnad kan avskrivas omedelbart, detta ger samma resultat som framtida avskrivningar beräknade på den vid varje tidpunkt gällande åter- anskaffningskostnaden.

Behovet av större årsavskrivning än som motsvarar den på året belöpande delen av anskaffningskostnaden hävdas ofta under hänvisning till den ena eller andra avskrivningsfunktionen. Det kan förefalla egendomligt, att kravet på hög årsavskrivning ej sällan framföres med motiveringar, som kan vara varandra helt motsägande. Ett företag anser höga avskriv— ningar vara nödvändiga, därför att man väntar stigande priser, ett annat på grund av att man väntar fallande priser. Förklaringen till dessa para- doxala motiveringar ligger i att man i första fallet tänker på företagets stigande behov av medel för tillgångarnas återanskaffning, medan man i andra fallet avser att göra företaget bättre berett att möta sämre tider.

Avskrivningsfrågan ter sig också olika för företag som har en kontinuer— lig inventarieanskaffning och för företag som koncentrerar större anskaff- ningar till vissa tidpunkter. Av vikt är även den omständigheten i hur hög grad företaget arbetar med lånat kapital.

Med det sagda har kommittén velat konstatera, att det inte finns några i alla sammanhang riktiga principer för beräkningen av avskrivningarna; intet avskrivningsförfarande kan göra anspråk på att vara det enda före- tagsekonomiskt riktiga.

Mot bakgrunden härav finner kommittén det vara önskvärt att grän- serna för de taxeringsmässiga avskrivningarna bestämmes så liberalt, att de ger det enskilda företaget möjlighet att konsekvent följa en viss teo-

___

retiskt grundad avskrivningsmetod. Av detta skäl vill kommittén inte för- orda en återgång till bunden avskrivning i kommunalskattelagens mening. Å andra sidan måste de nya avskrivningsreglerna innefatta en sådan åt— stramning i avskrivningsrättens omfattning att en investeringsstimulerande effekt under högkonjunktur så vitt möjligt undvikes. Därjämte måste man söka utforma avskrivningsreglerna så att de blir enkla att tillämpa för både de skattskyldiga och taxeringsmyndigheterna.

Avskrivningsfrågan synes sålunda böra lösas efter den linjen att den högsta årliga avskrivning, som taxeringsmässigt är tillåten, uttryckligen fastställes. Det bör därvid observeras att med hänsyn till de högst växlande förhållandena det knappast är görligt att föreskriva varierande avskrivning för olika slag av inventarier och skilda branscher. En sådan anordning skulle för övrigt komplicera förfarandet i en utsträckning som inte är god- tagbar. Det blir därför nödvändigt att tillämpa en och samma avskrivnings- procent för samtliga inventarier och i alla branscher. Vid prövningen av frågan om lämplig avskrivningsprocent må till en början framhållas, att kommittén inte avser att föreslå någon ändring av nu gällande bestäm- melser beträffande inventarier med en varaktighetstid av högst tre år. Så— dana inventarier skall enligt kommitténs förslag alltjämt omedelbart få helt avskrivas, varför från ifrågavarande inventarier fortsättningsvis bortses.

Då avskrivningsprocenten skall tillämpas generellt kan den inte fast- ställas lägre än som vid bunden avskrivning ifrågakommer beträffande in- ventarier med kort varaktighetstid. Det torde därför inte vara möjligt att fastställa en för samtliga inventarier gällande lägre avskrivningsprocent än som svarar mot en avskrivningstid av fem år. Det bör beaktas att de kon- junkturpolitiska synpunkterna kräver snäva gränser för avskrivnings- rättens utnyttjande och att en avskrivningsprocent i enlighet med vad nyss sagts kan synas väl hög. Med hänsyn till nyss anförda omständighet anser sig kommittén likväl inte kunna ifrågasätta en lägre avskrivningsprocent än 20. Kommittén får erinra om att detta procenttal vid den tillfälliga be— gränsningen i avskrivningsrätten för beskattningsåren 1952—1954 av stats— makterna ansetts innebära den lämpligaste avvägningen.

Kommittén har vid diskussionen av de ifrågasatta nya reglerna över- vägt i huvudsak två alternativ.

Det ena alternativet har inneburit att nu gällande tillfälliga bestämmel- ser rörande begränsning i den fria avskrivningsrätten skulle läggas till grund för en permanent lagstiftning i ämnet. I avseende å detta alternatv må föl- jande anföras.

Om avskrivningsreglerna utformas enligt lineär metod synes det inte kunna undvikas, att de skattskyldiga måste upprätta och till självdeklara- tionen foga värdeminskningsplaner. Därest man nöjer sig med att låta värde- minskningsplanen visa det lägsta belopp till vilket inventariebeståndet får

bokföras, kan värdeminskningsplanen göras förhållandevis enkel. Arbetet med att upprätta och granska värdeminskningsplanerna skulle under så- dana förhållanden inte alltför mycket komplicera förfarandet. Följande exempel må närmare belysa kommitténs tankegång. Ett företag antages under åren 1#4 ha anskaffat inventarier för 100, 50, 80 respektive 100 kronor. En förenklad värdeminskningsplan enligt förevarande alternativ visar då följande lägsta tillåtna restvärde vid fjärde årets slut.

är 1 anskaffningskostnad 100, 20 % härav: 20

>> 2 >> 50, 40 % >> : 20 >> 3 >> 80, 60 % » = 48 >> 4 >> 100, 80 % >> : 80

lägsta tillåtna restvärde .............. 168

Om det bokförda värdet inte är lägre än 168 kronor godkännes den i räkenskaperna verkställda avskrivningen vid inkomsttaxeringcn.

En förutsättning för att värdeminskningsplanen skall kunna konstrueras på detta enkla sätt är, att överensstämmelse alltid råder mellan det taxe- ringsmässiga restvärdet och bokfört värde. I och för sig är sådan överens— stämmelse givetvis inte nödvändig vid ett system med hunden avskrivning. Å andra sidan måste det vara ett mycket starkt önskemål från såväl de skattskyldiga som taxeringsmyndigheterna att det taxeringsmässiga rest- värdet och bokfört värde stämmer överens. Som tidigare berörts är det en av de väsentliga fördelarna med fri avskrivning att så är fallet. Det finns därför starka skäl att söka bibehålla denna fördel så långt detta är möjligt även i ett nytt avskrivningssystem. Gentemot ett krav på att överensstäm- melse alltid skall råda mellan angivna värden kan möjligen anföras, att den skattskyldige härigenom, på grund av aktiebolagslagens bestämmelser om viss minimiavskrivning som under alla förhållanden måste göras, skulle tvingas att verkställa avskrivningar, som i vissa lägen inte kan utnyttjas i taxeringshänseende, t. ex. under förlustår. Frånsett att det i fråga om den kategori skattskyldiga det här gäller torde höra till undantagen att minimiavskrivningar inte kan utnyttjas vid taxeringen, skulle samma an- märkning kunna riktas mot den fria avskrivningsrätten sådan den gällt sedan år 1938. Invändningar av nu antytt slag väger emellertid lätt mot det starka önskemålet om överensstämmelse mellan taxeringsmässigt rest— värde och bokfört värde. Vid bedömningen av detta spörsmål mä tillika beaktas att vid ett genomförande av kommitténs i det följande framlagda förslag om rätt för aktiebolag och ekonomisk förening att vid framtida taxering åtnjuta avdrag för förlust som tidigare uppkommit de fall, då av- skrivning inte kan utnyttjas i taxeringshänseende, måste bli få.

I det ovan angivna exemplet har antagits att utrangering eller försälj- ning av inventarier anskaffade under åren 1—4 inte skett under nämnda

är samt att avskrivning medgivits med 20 procent för år. Har inventarier som anskaffats under åren 1—4 försålts eller utrangerats före fjärde årets utgång, måste från respektive anskaffningsårs avskrivningsunderlag dragas anskaffningsvärdet å de sålda eller utrangerade inventarierna. Beräkning av lägsta tillåtna restvärdet sker å det därefter kvarstående avskrivnings- underlaget. Om i exemplet antages att år 1 anskaffade inventarier med ett anskaffningsvärde av 50 kronor sålts år 4, skall dessa 50 kronor dragas från avskrivningsunderlaget, 100 kronor, år 1. Lägsta tillåtna restvärdet vid utgången av år 4 blir då 158 i stället för 168 kronor.

Då såväl inköp som försäljning av inventarier skett samma beskatt- ningsår, bör eventuell vinst å de försålda inventarierna i första hand få användas för avskrivning å de nyanskaffade inventarierna. Enligt de till— fälliga bestämmelserna rörande begränsning av den fria avskrivningsrätten får vad som vid försäljningen influtit användas för avskrivning å de ny— anskaffade tillgångarna. Det synes inte föreligga tillräckliga skäl att bibe— hålla en sådan regel i en permanent lagstiftning, då något berättigat krav på en ökad avskrivning utöver normala 20 procent endast kan uppställas i de fall, då försäljningssumman överstiger oavskrivet värde å de försålda tillgångarna. Om hela det belopp, som influtit vid försäljningen, skulle få användas för avskrivning av nyanskaffade tillgångar, skulle detta i vissa fall medföra fri avskrivning. Antag t. ex. att ett rederi inköper ett fartyg för 1 miljon kronor. Av någon anledning säljes fartyget samma år för samma pris och ett nytt fartyg inköpes för 1 miljon kronor. Det senast anskaffade fartyget skulle då i sin helhet kunna hortskrivas.

Det är därför uppenbart att endast försäljningsbelopp i den mån det överstiger taxeringsmässigt restvärde bör få användas för avskrivning å nyanskaffade tillgångar.

Om värdeminskningsplanen utformas på det förenklade sätt som här ovan ifrågasatts skulle det dock vid den praktiska tillämpningen uppkomma betydande svårigheter vid beräkning av försäljningsvinsten. Vid faststäl- lande av den avskrivning, som ett visst år medgives, har det nämligen inte någon betydelse hur denna avskrivning fördelat sig å olika inventarier. Det är följaktligen i efterhand omöjligt att beträffande det särskilda inven- tariet fastställa det taxeringsmässiga restvärdet. Det blir därför nödvändigt att vid beräkningen av vinsten vid försäljningen använda en schablonbe- räkning, vilken rimligen skulle innebära att de försålda inventarierna an— tages ha avskrivits med 20 procent för år. Inventarier, som är äldre än fem år, skulle sålunda anses helt avskrivna.

Den tänkta bestämmelsens innebörd skulle sålunda vara, att då försälj— ning av inventarier skett den del av försäljningsersättningen, som över- stiger det taxeringsmässiga restvärdet å de försålda inventarierna efter en beräknad avskrivning av 20 procent för år, får användas för omedelbar

u

avskrivning a nyanskaffade inventarier. För att i möjligaste mån under-

lätta tillämpningen torde vidare vara nödvändigt föreskriva på sätt gäller i den tillfälliga lagstiftningen rörande begränsning av den fria avskriv— ningsrätten —— att skattskyldig, som inte utnyttjat denna särskilda möjlig- het till avskrivning, inte får förskjuta avdraget till ett kommande beskatt- ningsår.

Vad nu sagts beträffande vinst å försålda inventarier skulle vid detta alternativ även böra gälla för de fall, då inventarier förlorats och försäk- ringsersättning i anledning härav uppburits.

De i den tillfälliga lagstiftningen givna bestämmelserna rörande överpris- avdrag och avdrag vid avsevärd värdenedgång borde i den permanenta lag- stiftningen äga motsvarande tillämpning. I den tillfälliga lagstiftningen intagna reglerna hur man skall bedöma de fall, då avdrag tidigare skett för avskrivninga å leveranskontrakt och då investeringsfond tagits i an- språk, borde också inflyta i den permanenta lagstiftningen

Av redogörelsen för ovan angivna alternativ torde framgå, att en lineär metod, utformad på det sätt kommittén angivit, medger en förhållandevis enkel tillämpning av avskrivningsförfarandet. I två avseenden medför dock metoden komplikationer, nämligen så tillvida att värdeminskningsplaner kräves och att en särskild beräkning av vinsten å försålda eller förlorade inventarier blir nödvändig.

I ett andra alternativ har kommittén därför sökt eliminera ifrågavarande svårigheter och därvid tänkt sig en lösning enligt vilken årets avskriv- ning ställes i relation till summan av årets anskaffningskostnad och in- gående bokfört värde å inventariebeståndet. Har inventarier, som anskaf- fats under beskattningsåret, utrangerats, försålts eller förlorats före be- skattningsårets slut, skall anskaffningskostnaden för sagda inventarier inte medräknas vid beräkning av tillåten avskrivning. Däremot skall utrange- ringsavdrag åtnjutas för anskaffningskostnaden för sagda inventarier.

Följande exempel, däri räknas med en avskrivning med 30 procent, må belysa bestämmelsens innebörd.

Ett nystartat företag anskaffar en maskin för 100000 kronor. Avdrag erhålles första året med 30 procent av 100 000 kronor, d. v. 5. med 30 000 kronor. Följande år göres inte någon nyanskaffning , avdrag erhålles detta år med 30 procent av ingående bokfört värde, 70000 kronor, eller med 21 000 kronor. Det bokförda värdet uppgår då till 49 000 kronor. Det tredje året anskaffas ytterligare en maskin för 50000 kronor. Avdrag erhålles detta år med 30 procent av (49000 + 50 000 =) 99 000 kronor eller med 29 700 kronor.

Skulle den högsta medgivna avskrivningen något år inte utnyttjas, följer härav att det ingående bokförda värde, varå tillåtet avskrivningsbelopp följande år beräknas, blir motsvarande högre.

Därest den skattskyldige något är gör större räkenskapsavskrivning än som kan godkännas vid taxering enligt nyssnämnda regler, göres tillägg vid inkomstberäkningen med det överskjutande beloppet. Avskrivnings— underlaget har dock minskats med hela avskrivningen enligt räkenska— perna, vilket innebär att den skattskyldige gått förlustig en avdragsmöjlig- het. Även detta system måste nämligen bygga på en överensstämmelse mellan bokförings- och taxeringsmässigt restvärde.

Då avskrivningen sker å bokförda värdet och följaktligen inte fördelas å de särskilda inventarierna, är det i regel omöjligt att fastställa det taxe- ringsmässiga restvärdet för en viss tillgång. Det är därför bl. a. av denna anledning inte tekniskt görligt att, utan att alltför mycket komplicera till- lämpningen av förevarande alternativ, införa föreskrifter rörande särskilt avdrag vid försäljning, förlust eller utrangering av tillgångar. Denna fråga kan emellertid erhålla en tillfredsställande lösning enligt en kompletterande regel, som längre fram skall närmare behandlas.

Det synes kommittén skäligt att nettometoden får komma till använd- ning även vid detta alternativ, något som för övrigt inte föranleder någon komplikation vid tillämpningen. Den omständigheten att särskilt utrange— ringsavdrag inte medgives omöjliggör ett sådant missbruk av nettometoden som vid alternativ 1 framtvingar komplicerade bestämmelser. Man kan sålunda medgiva att hela den uppburna ersättningen för försålda eller förlorade inventarier må i sin helhet användas för avskrivning å inventarier. Denna nettometod bör då även bli tillämplig i det speciella fall som före— ligger då ersättning i anledning av försäkring för förlust av fartyg redo— visas till beskattning i enlighet med bestämmelserna i 28 5 2 mom. andra stycket kommunalskattelagen.

Som ovan berörts synes inte några direkta bestämmelser rörande ut- rangeringsavdrag böra föreskrivas. Avsaknaden av en sådan avdragsmöjlig- het kan emellertid i vissa lägen föra till obilliga resultat. På grund härav och då en avskrivning beräknad å bokfört värde teoretiskt aldrig medför att inventarierna blir helt avskrivna, fordrar systemet en kompletterande regel av innebörd, att _ om den skattskyldige kan visa att värdet av vid beskattningsårets slut i bruk varande inventarier efter årlig avskrivning beräknad efter viss procent å anskaffningskostnaden är lägre än det rest: värde som erhålles vid tillämpning av reglerna i övrigt avskrivning får ske ned till detta lägre värde. Vid tillämpning av den kompletterande regeln tages automatiskt hänsyn till gjorda utrangeringar o. (1. på så sätt att för— sålda eller förlorade inventarier inte medräknas vid beräkning av det lägsta tillåtna bokförda värdet.

Det är uppenbart, att de skäl, som föranlett kommittén att förorda en avskrivningsprocent av 20 vid den lineära metoden i förra alternativet, i lika hög grad gör sig gällande vid prövningen av frågan om lämplig pro- centsats för den kompletterande regeln. Under hänvisning till vad kom-

mittén därutinnan anfört vid behandlingen av den lineära metoden för- ordar kommittén, att vid tillämpning av den kompletterande regeln årlig avskrivning skall beräknas efter 20 procent.

Vad sedan angår frågan vilken avskrivningsprocent som bör komma till användning vid beräkning av avskrivning enligt huvudregeln må till en början uppmärksammas, att systemet i och för sig väl medger, att ett pro- centtal användes för beräkning av avskrivning å det ingående bokförda värdet och ett annat procenttal vid beräkning av avskrivningen å anskaff- ningskostnaden för under beskattningsåret anskaffade inventarier. Av prak— tiska skäl synes dock en enhetlig procentsats vara att föredraga. Valet av avskrivningsprocent för den kompletterande regeln är i viss utsträckning avgörande för vilket procenttal som kan komma i fråga vid tillämpning av huvudregeln. Om den kompletterande regeln verkligen skall få karaktär av en huvudregeln kompletterande bestämmelse, år det nödvändigt, att avskrivningsprocenten vid huvudregeln avpassas på sådant sätt, att den kompletterande regeln kommer till användning endast undantagsvis. De skattskyldiga skulle eljest tvingas att regelmässigt beräkna avskrivningarna enligt såväl huvudregeln som den kompletterande regeln för uträkning av högsta tillåtna avskrivning.

Med denna utgångspunkt är det uteslutet att använda en avskrivnings- procent av 20 i huvudregeln, eftersom den kompletterande regeln vid kon- tinuerlig eller enstaka anskaffning skulle slå igenom redan från och med andra året. Gjorda beräkningar har visat att inte heller 25 procent lämp- ligen kan intagas i huvudregeln. Med tillämpning av detta procenttal skulle vid enstaka anskaffning den kompletterande regeln slå igenom redan tredje året och vid kontinuerlig anskaffning från och med fjärde året. Något av nu nämnda procenttal synes därför inte höra komma till användning.

Då man vid val av procenttal synes böra eftersträva att talet medger så enkla beräkningar som möjligt av tillåten avskrivning, är 30 det pro-- centtal som därnäst kan tänkas komma i fråga. Verkningarna av en av- skrivningsprocent av 30 —— använd vid beräkningen av tillåten avskrivning både å ingående bokfört värde och å anskaffningskostnaden under beskatt- ningsåret (metoden i det följande benämnd 30-1'egeln) belyses av föl- jande schematiska exempel. Såsom jämförelse utföres även avskrivningar enligt alternativ 1 (20 procent lineär metod).

I exemplet antages att ett företag har en kontinuerlig årlig anskaffning av inventarier ä 1 000 kronor.

Exemplet visar att vid kontinuerlig anskaffning medger 130-regeln högre avskrivning de fem första åren än enligt 20 procent lineär metod. Kom- pletteringsregeln slår följaktligen igenom först från och med det sjätte året. Om sistnämnda regel inte tillämpas blir emellertid skillnaden i restvärde vid tillämpning av de båda metoderna tämligen obetydlig. År 6 och i fort— sättningen är restvärdet enligt den lineära metoden 2 000 kronor under det

en,—...— fue—4-

År 20 % lineär metod 30 % degressiv metod Anskaff— Avskriv- Bokfört Avskriv- Bokfört ning ning värde vid ning värde vid

årets slut årets slut 1 ...... 1 000 200 800 300 700 2 ...... 1 000 400 1 400 510 1 190 3 ...... 1 000 600 1 800 657 1 533 4 ...... 1 000 800 2 000 760 1 773 5 ...... 1 000 1 000 2 000 832 1 941 (i ...... 1 000 1 000 2 000 882 2 059 7 ...... 1 000 1 000 2 000 918 2 141 8 ...... 1 000 1 000 2000 942 2 19.9 &) ...... 1 000 1 000 2 000 960 2 239 10 ...... 1 000 1 000 2 000 972 2 267 11 ...... 1 000 1 000 2 000 980 2 287 12 ...... 1 000 1 000 2 000 986 2 801 13 ...... 1000 1 000 2 000 990 2 311 1—1 ...... 1 000 1 000 2 000 993 2 318 15 ...... 1 000 1 000 2 000 995 2 323 16 ...... 1 000 1 000 2 000 99? 2 326 17 ...... 1 000 1 000 2 000 998 2 328

detta att den kompletterande regeln slagit igenom.

;»nm. Då bokförda värdena enligt den kompletterande regeln i detta exe mpel blir desamma som enligt den lineära metoden, har någon kolumn för kompletteringsregeln inte medtagits. Om denna hade tillämpats år 6 i exemplet, skulle vid beräkning av lägsta tillåtna bokförda värdet är 7 enligt 150—regeln såsom ingående bokfört värde ha gällt 2 000 kronor i stället för 2 059 kronor. Då kursiverade siffror i exemplen användes innebär

att restvärdet enligt 30-1'egeln nämnda år är 2 059 kronor. Från och med år 12 är restvärdet ca 2 300 kronor och blir inte nämnvärt högre.

Om emellertid företagets vinst inte är så stor att maximalt tillåten av- skrivning enligt 30-regeln kan göras eller om inventarieanskaffningen sker ojämnt, kan kompletteringsregeln få betydelse redan tidigare än det sjätte året. Vid enstaka anskaffning ger sålunda tillämpning av kompletterings— regeln lägre bokfört värde redan från och med det fjärde året, vilket fram- går av nedanstående exempel.

År 20 % lineär metod 30 % degressiv metod Anskaff— Avskriv— Bokfört Avskriv- Bokfört ning ning värde vid ning värde vid

årets slut årets slut

1 ......... 1 000 200 800 300 700 2 ......... 200 600 210 490 3 ......... 200 400 147 343 4 ......... 200 200 103 240 5 ......... 200 0 72 168

Exemplet ovan visar alltså att, om inventarier anskaffats år 1 för 1 000 kronor, bokförda värdet blir 240 kronor år 4 med tillämpning av 30-regeln, under det att bokförda värdet blir 200 kronor enligt 20 procent lineär be- räkning och sålunda även med tillämpning av den kompletterande regeln.

Som framgår av vad kommittén förut anfört bör enligt kommitténs mening nettometoden i ett system med avskrivning å bokfört värde givas det innehållet, att allt vad som influtit vid försäljning eller förlust av in- ventarier, som anskaffats före beskattningsårets ingång, må användas för avskrivning å nyanskaffade inventarier. När det gäller tillämpning av den kompletterande regeln, kan det däremot självfallet inte komma i fråga att använda nettometoden; kompletteringsregelns syfte är att skapa möjlighet för de skattskyldiga att avskriva befintliga inventarier efter 20 procent för år. Då huvudregeln sålunda inrymmer en extra avskrivningsmöjlighet i förhållande till kompletteringsregeln, följer härav att denna senare regel allenast mera sällan torde vinna tillämpning och sålunda kommer att i huvudsak fungera såsom någon form av säkerhetsventil. Till belysande av det anförda kan det nyss angivna exemplet ändras på så sätt, att de år 1 för 1000 kronor anskaffade inventarierna antages sålda år 4 för 700 kronor. Sistnämnda år inköpes nya inventarier för 1 000 kronor. Vidare antages i syfte att belysa nettometodens olika verkningar vid 20 procent lineär metod och 30-regeln _ att företaget är 2 inte gör större avskrivning än 100 kronor med hänsyn till vinstförhållandena samt att vinsten år 3 antages medgiva endast ett utnyttjande av en avskrivning av 20 procent av anskaffningskostnaden. Vid den lineära metoden får av försäljnings- summan för de sålda inventarierna [700 (1 000 —— 200 200 —— 200) =] 300 kronor användas för extra avskrivning. Dessutom åtnjutes ett utrange— ringsavdrag med 500 kronor. Vid 30-regeln får hela ersättningen 700 kronor användas för avskrivning men intet utrangeringsavdrag är tillåtet.

År 20 % lineär metod 30 % degressiv metod Bokfört värde Anskaff— Avskriv- Bokfört Avskriv- Bokfört enl. komplet- ning ning värde vid ning värde vid teringsregeln

årets slut årets slut 1 ...... 1 000 200 800 300 700 800 2 ...... 100 700 100 600 600 3 ...... 200 500 180 420 400 3001 ,

4 ...... 1000 ( 5003 560 ( 700, 504 800 1 140, 216

5 ...... 140 420 151 353 600

1 Extra avskrivning motsvarande vinsten vid försäljningen. 2 Utrangeringsavdrag. 3 Årets avskrivning beräknad å anskaffningskostnaden efter avdrag för extra avskrivning. 4 Extra avskrivning motsvarande försäljningssumman. 5 Årets avskrivning beräknad å kvarstående bokfört värde efter avdrag för försäljningssumman.

Exemplet visar sålunda att nettometoden i det angivna fallet medför att kompletteringsregeln inte träder i tillämpning.

Förut angivna exempel har visat förhållandena vid kontinuerlig anskaff- ning och då anskaffningen sker ojämnt. I nedanstående exempel skall be- lysas hur det ter sig vid de vanligen förekommande fallen av en kontinuer- ligt ökande anskaffning på grund av expansion. I exemplet antages att anskaffningen ökar med 200 kronor om året.

År 20 % lineär metod 30 % degressiv metod Anskaff— Avskriv- Bokfört Avskriv- Bokfört ning ning Värde vid ning värde vid

årets slut årets slut 1 ......... 1 000 200 800 300 700 2 ......... 1 200 440 1 560 570 1 330 3 ......... 1 400 720 2 240 819 1 911 4 ......... 1 600 1 040 2 800 1 053 2 458 5 ......... 1 800 1 400 3 200 1 277 2 981 6 ......... 2 000 1 600 3 600 1 494 3 487 7 ......... 2 200 1 800 4 000 1 706 3 981 8 ......... 2 400 2 000 4 400 1 914 4 467

I det valda exemplet slår kompletteringsregeln igenom först år 8. Detta visar alltså att vid en fortsatt betydande expansion kompletteringsregeln i huvudsak saknar aktualitet. Exemplet torde också få anses visa att 30-regeln är gynnsammare för de skattskyldiga vid expansion än den alternativa metoden.

Med ledning av de ovan givna exemplen kan konstateras, att en avskriv- ning enligt 30-regeln i vissa lägen ger något större avskrivning än en 20 procentig lineär metod. I stort sett ansluter sig dock de båda alternativen väl till varandra. Även om den kompletterande regeln i vissa fall behöver tillämpas, finns anledning antaga, att avskrivningen i regel kommer att ske med 30 procent å bokförda värdet eftersom detta är enklare och den ökning av avskrivningen som kan erhållas med tillämpning av komplette- ringsregeln vanligen är skäligen ringa. Det torde därför endast bli i ett mindre antal fall som kompletteringsregeln skulle komma att utnyttjas. Om emellertid de skattskyldiga, trots kommitténs förmodanden i motsatt riktning, skulle i större utsträckning påkalla en tillämpning av komplette- ringsregeln, bör understrykas att detta inte nämnvärt komplicerar för- farandet. Även kompletteringsregeln är nämligen enkel i tillämpningen.

En höjning av avskrivningsprocenten utöver 30 skulle självfallet ytter- ligare minska det antal fall, då kompletteringsregeln kunde vinna tillämp- ning. En sådan höjning av procenttalet kan dock enligt kommitténs mening inte av konjunkturpolitiska skäl komma i fråga.

Även vid 30-regeln bör enligt kommitténs uppfattning de i den tillfälliga lagstiftningen 0111 begränsning av den fria avskrivningsrätten givna bestäm— melserna rörande hur de fall skall bedömas, då avskrivning tidigare skett å leveranskontrakt eller då investeringsfond tagits i anspråk ävensom be-

stämmelserna om avdrag för överpris och vid avsevärd värdenedgång, aga motsvarande tillämpning.

Av vad tidigare anförts beträffande de båda av kommittén uppställda alternativen för avskrivningsreglernas utformning torde framgå, att det allmänt sett inte föreligger någon betydande skillnad mellan de båda syste— men. Om man bortser från att den kompletterande regeln i vissa lägen måste tillämpas vid 30-regeln, vilket emellertid, som kommittén redan på— pekat, torde inträffa relativt sällan och, där så likväl blir fallet, kräver enkla beräkningar, torde av praktiska skäl denna metod vara att föredraga framför en lineär metod. Av det förut sagda framgår vidare att 30—regeln medför något gynnsammare verkningar för företagen. Särskilt för nystar- tade företag och företag under expansion ger en tillämpning av 30-1'egeln ett förmånligare resultat än årlig avskrivning med 20 procent. Då företagen regelmässigt ligger under ständig utveckling är detta förhållande värt sär- skilt beaktande ur företagsekonomisk synpunkt, inte minst med tanke på de relativt höga initialavskrivningarna. Det sagda innebär emellertid till- lika att en avskrivning med 20 procent för år äger visst företräde från rent konjunkturpolitisk synpunkt; initialavskrivningarna blir nämligen då mindre.

Kommittén, som ingående vägt de båda metodernas förtjänster och svag- heter mot varandra, finner att något företräde bör givas åt 30-regeln.

För att närmare undersöka verkningarna i enskilda fall av tio-regeln har inom kommittén verkställts vissa beräkningar på grundval av det material som genom Västhagens undersökning ställts till kommitténs "för- fogande. Av de utav Västhagen undersökta företagen utvaldes därvid ett antal av 39 (20 inom verkstadsindustrin, 10 inom skogsindustrin och 9 inom textilindustrin) beträffande vilka förutsättningar fanns för beräk— ning av årliga avskrivningar enligt 30-regeln från och med det år veder— börande företag medgavs rätt till fri avskrivning. Såsom jämförelse med de sålunda framräknade avskrivningsbeloppen har för varje företag upp- tagits dels av företaget gjorda verkliga avskrivningar och dels de avskriv- ningar, som erhålles med tillämpning av de av Västhagen använda kon- struerade metoderna alt. A och alt. B.

De utförda beräkningarna visade, att de avskrivningsbelopp som erhölls med tillämpning av 530-regeln i genomsnitt under hela perioden 1938——1951 understeg de i verkligheten utförda avskrivningarna relativt obetydligt. I några fall blev avskrivningarna enligt 30-regeln till och med högre. Detta gällde beträffande fyra verkstadsföretag och två företag inom skogsindu- strin. Avskrivningarna enligt 30-regeln översteg betydligt konstruerade bundna avskrivningar enligt alt. A, vilka sistnämnda avskrivningar kan anses utgöra ett mått på företagens avskrivningsbehov för att uppehålla maskinparken vid oförändrade priser, och täckte även väl avskrivningar

enligt alt. B, som motsvarar avskrivningsbehovet därest detta skulle anses böra bestämmas med hänsynstagande till inträffade prisstegringar. Endast i sju fall var de konstruerade bundna avskrivningarna enligt alt. B högre.

Kommittén erinrar om att en tillämpning av 530-regeln möjliggör en så "snabb avskrivning att en maskin redan efter två år kan avskrivas med mer än hälften och efter fjärde året med mer än tre fjärdedelar av an- skaffningsvärdet. Detta måste enligt kommitténs mening innebära en i alla lägen fullt betryggande avskrivningsrätt för företagen. Men samtidigt måste metoden anses innebära en sådan begränsning av avskrivningsmöjlighe- terna, som i vissa lägen måste anses vara av konjunkturpolitiska skäl på- kallad.

l sistnämnda hänseende må följande anföras. Kommittén har tidigare, se 5. 110—112, visat vilken ungefärlig betydelse de under år 1950 gjorda avskrivningarna haft för företagens reinvestering och utökningsanskaffning. Jämförelse gjordes därvid mellan verkliga av— skrivningar och avskrivningar enligt bland annat alt. B. Avskrivning enligt sistnämnda alternativ har beträffande de av kommittén specialundersökta 39 företagen rätt väl motsvarat den avskrivning som företagen skulle ha verkställt därest 30-regeln gällt. Den effekt som 30-regeln skulle ha givit det undersökta året, 1950, hade alltså ungefärligen varit densamma som följt av en avskrivning enligt alt. B. Kommittén hänvisar sålunda härut- innan till den förut redovisade beräkningen för år 1950.

Riktigheten av det gjorda påståendet belyses emellertid även av följande. Av de 39 specialundersökta företagen skulle 24 år 1950 ha berörts av 30- regeln; dessa 24 företag redovisar sammanlagt verkliga avskrivningar till belopp av ca 65 miljoner kronor samtidigt som inventarieanskaffningen samma år uppgick till ca 62 miljoner kronor. Hade i stället 30-regeln gällt skulle summa avskrivningar för dessa företag ha varit ca 21 miljoner kronor lägre än de verkliga. Förutsättning för beräkningen är att avskrivningarna för de företag som inte skulle ha berörts av Stl-regeln är oförändrade och sålunda överensstämmer med de verkliga avskrivningarna. Med hänsyn till att de i Västhagens undersökning ingående företagen investerat samman- lagt ca 200 miljoner kronor nämnda år och då härav å de 39 företagen be— löper ca 93 miljoner kronor kan antagas att de nu ifrågavarande företagen motsvarar mindre än hälften av samtliga i Västhagens undersökning in- gående företag. Då sistnämnda företag kan antagas motsvara ungefär en femtedel av hela svenska industrin, skulle således som ett grovt mått på den samlade effekten är 1950 på minskningen av avskrivningarna inom industrin med tillämpning av Stl—regeln erhållas siffran 250 miljoner kronor. Detta svarar väl mot den tidigare gjorda överslagsberäkningen.

Det är även av intresse att undersöka verkan i sådana enskilda fall där avskrivningarna varit speciellt stora. Några belysande exempel kan nämnas. I ett fall skulle avskrivningarna enligt 30-regeln visserligen ha väsentligt 9—407153

överstigit de konstruerade avskrivningarna enligt alt. A och B. I förhål- lande till de verkligen gjorda avskrivningarna skulle 30-regeln emellertid ha gett en med ca 17 miljoner kronor lägre avskrivning under åren 1933__,_ 1951. Av dessa 17 miljoner kronor föll ca 13 miljoner kronor på högkon- junkturåren 1949—4951. För ett annat fall visade beräkningarna att 30- regeln under åren 1938—1951 skulle ha medgivit avskrivningar med ca 18,5 miljoner kronor medan de konstruerade avskrivningarna enligt alt. A och B utgjorde resp. ca 16 och 20,5 miljoner kronor. Då den faktiskt verk- ställda avskrivningen för angivna tid uppgick till ca 22,5 miljoner kronor skulle den sammanlagda begränsningen vid en tillämpning av 550-regeln ha uppgått till inemot 4 miljoner kronor. Praktiskt taget hela denna differens låg på åren 1949 1951.

Om 30-regeln genomföres kan detta givetvis få till följd att företag, som utnyttjat den fria avskrivningsrätten till mycket djupgående avskrivningar, inte kan behålla hela den tidigare bildade reserven. Motsvarande anfördes även av Kooperativa förbundet vid remissbehandlingen av kommitténs för- slag om förlängning av den begränsade avskrivningsrätten för beskatt- ningsåret 1954. I detta avseende uttalades sålunda, att vad som borde medges som avskrivning var ett belopp, som motsvarade den årliga värde- nedgången av hela inventariebeståndet, oavsett när detta anskaffats. För icke expanderande företag, där äldre inventarier helt avskrivits, skulle detta ungefärligen motsvara den totala ersättningsanskaffningen under ett år. En lägre avskrivning skulle innebära ett förtärande av tidigare bildade reserver.

Till detta genmålde departementschefen bl. a. ( prop. nr 17/1954 , 5. 31). Det må emellertid konstateras att, såsom förbundet självt påpekat, resone- manget över huvud icke är tillämpligt för de fall —— och dessa fall har under den tid varom nu är fråga funnits särskild anledning att uppmärksamma »— då ett företag utökar sitt inventariebestånd eller ersätter sina äldre inventarier med värdefullare nykonstruktioner. Ej heller kan resonemanget för övriga fall reserva- tionslöst godtagas. Teoretiskt kan detta belysas genom att erinra om läget för ett företag, som helt avskrivit sina inventarier och icke gör några nyanskaff- ningar, t. ex. de 5. k. enbåtsrederierna. Här kan, om man bortser från investe- ringsfonderna, inga som helst försvarbara avskrivningsregler meddelas för att möjliggöra för dessa företag att bibehålla sin en gång upplagda reserv. Ej heller är utan vidare givet, att ett icke expanderande företag med kontinuerlig åter- anskaffning kan i alla lägen med fog kräva att med Obeskattade vinstmedel upp- byggda reserver är oantastliga. Vad som däremot kan krävas är att företagets inventarier får avskrivas så mycket, att inventariernas bokförda värden icke överstiger anskaffningsvärdena minskade med beloppet av under tiden för inne- havet uppkommen värdeminskning. Och detta möjliggör nu gällande proviso- riska bestämmelser.

Kommittén delar departementschefens mening att en invändning av ovan berörd innebörd inte utgör något avgörande argument mot en begränsning av den fria avskrivningsrätten.

Sammanfattningsvis vill kommittén sålunda framhålla, att 30-regeln möjliggör avskrivningar som för flertalet företag inte oväsentligt överstiger den faktiska värdeminskningen men samtidigt innebär en sådan begräns- ning i avskrivningsrätten, att de konjunkturpolitiska synpunkterna blir tillgodosedda så långt detta är möjligt vid en avvägning mot näringslivets krav på synnerligen liberala avskrivningsregler. På grund härav och med hänsyn till metodens företräden ur tillämpningssynpunkt i förhållande till andra system för den fria avskrivningsrättens begränsning förordar kom- mittén att 30-regeln lägges till grund för lagstiftning.

Vid varje begränsning i den fria avskrivningsrätten som inte innebär en återgång till helt planenlig avskrivning måste med styrka hävdas prin- cipen om överensstämmelse mellan taxerings- och bokföringsmässiga av- skrivningar. Om 30—regeln som direkt bygger på bokförda värden lägges till grund för lagstiftning, måste en sådan överensstämmelse självfallet upprätthållas.

Det må erinras om att i den tillfälliga lagstiftningen om begränsning av den fria avskrivningsrätten föreskrives i syfte att vinna garantier för berörda överensstämmelse —— att om skattskyldig finnes ha i räkenska- perna gjort större avskrivning än som svarar mot vad han kan erhålla av- drag för vid taxeringen, beskattningsnämnd må, när särskilda skäl före- ligger, föreskriva att den skattskyldige tills vidare inte äger åtnjuta rätt till fri avskrivning. Då rätt till begränsad fri avskrivning enligt 30-regeln —— i likhet med vad nu gäller beträffande rätt till fri avskrivning —— enligt kommitténs mening bör vara beroende på medgivande från vederbörande beskattningsnämnd, skulle jämväl med Stl-regeln en föreskrift av denna innebörd vara tänkbar. Emellertid torde en tillräcklig garanti mot för stora räkenskapsmässiga avskrivningar erhållas om stadgandet erhåller den utformningen, att om skattskyldig finnes ha i räkenskaperna gjort större avskrivning än som svarar mot vad som kan medgivas såsom avdrag vid taxeringen, den skattskyldige i motsvarande mån förlorat sin avskriv- ningsrätt.

Ett stadgande av detta innehåll kan emellertid befaras ha till följd att en skattskyldig, som delvis vägrats yrkat avdrag för i räkenskaperna gjorda avskrivningar, inte vågar föra den åsatta taxeringen till högre instans, eme- dan den skattskyldige, om besvären ogillas, helt saknar möjlighet att taxe- ringsmässigt utnyttja avskrivningen i fråga. Om den skattskyldige däremot nöjer sig med beskattningsnämnds beslut och har möjlighet att göra om bokslutet samt upptaga inventarierna till det av taxeringsmyndigheterna godkända beloppet, skulle i sådant fall någon avskrivning inte förloras i taxeringshänseende. Detta skulle emellertid medföra det mindre tillfreds- ställande resultatet att beskattningsnämnderna i realiteten blev sista in- stans i dessa frågor. Enligt kommitténs mening synes därför böra öppnas

möjlighet för skattskyldig att, utöver sedvanligt avdrag enligt räkenska— perna, åtnjuta avdrag för belopp, som avskrivits i räkenskaperna men som inte fått avdragas vid inkomstberäkningen. Sådant avdrag kan inte komma i fråga förrän taxeringen för det aktuella beskattningsåret vunnit laga kraft. Rätten till extra avdrag bör emellertid inte vara alldeles ovillkorlig. *Om överavskrivningen skett i uppsåt att vinna påtagligt obehöriga fördelar i skattehänseende eller av vårdslöshet vid avskrivningens beräknande kan det vara befogat att extra avdrag inte medgives. Ett. ursäktligt misstag eller en från taxeringsmyndigheterna avvikande uppfattning i en ren bedöm- ningsfråga bör däremot inte betaga den skattskyldige rätten till extra av- drag. Exempel på frågor av sistnämnda slag erbjuder sådana fall där skatt— skyldig haft vissa om än inte tillräckliga skäl att på en gång avdraga en kostnad som rätteligen bort fördelas på flera år, såsom då kostnaden för förbättringsarbete omedelbart avdragits ehuru så inte bort ske eller då inventarier med en varaktighetstid av mer än tre år hänförts till »treårs— inventarier». Det torde inte vara möjligt att i författningstexten precisera under vilka förutsättningar det extra avdraget skall få åtnjutas utan detta bör få bli beroende av en prövning av omständigheterna i det särskilda fallet. Extra avdrag bör inte heller komma i fråga när det överskjutande beloppets storlek är av endast ringa betydelse. Avdraget bör fördelas på en tid av minst fyra år. Kommittén förordar en bestämmelse av innebörd, att den omständigheten att skattskyldig skall anses ha vid taxeringen åt— njutit avdrag för belopp, som avskrivits i räkenskaperna men inte med- givits vid taxeringen, inte skall utgöra hinder för den skattskyldige att, sedan taxeringen för beskattningsåret blivit slutligen avgjord, med be- skattningsnämnds särskilda medgivande åtnjuta avdrag för det överskju- tande beloppet enligt särskild av nämnden godkänd avskrivningsplan av— seende en tid av minst fyra år, räknad från nyssnämnda beskattningsår. Detta innebär att om slutligt beslut träffats först under det fjärde beskatt— ningsåret efter det överavskrivning gjorts det överskjutande beloppet må redan detta fjärde år i sin helhet avdragas. Det kan tilläggas, att då reglerna rörande beräkning av tillåten avskrivning är enkla och i allmänhet inte bör föranleda meningsmotsättningar, den nu föreslagna avdragsmöjligheten inte torde få större praktisk räckvidd.

En enklare lösning av nu berörda spörsmål skulle måhända vara en före- skrift av innehåll att det år, då den överklagade taxeringen blivit slutligen avgjord, uppskrivning av inventarierna får ske i räkenskaperna med be- lopp motsvarande den gjorda överavskrivningen, utan att den däremot svarande ökningen av vinsten blir föremål för beskattning. Kommittén har emellertid inte ansett sig kunna föreslå en sådan bestämmelse, då en upp- skrivning i räkenskaperna i åtskilliga fall skulle kunna komma i konflikt med allmänna lagföreskrifter.

Det bör slutligen uppmärksammas, att det givetvis står den skattskyldige

W...—,,,.

fritt att övergå till bunden avskrivning, vilket möjliggör ett utnyttjande av i räkenskaperna gjorda och vid taxeringen inte medgivna avdrag, därest den skattskyldige företer utredning som möjliggör sådan övergång.

Kommittén har tagit under övervägande huruvida —— vid ett genom- förande av 30—regeln dennas tillämpning bör begränsas till sådana skatt- skyldiga som enligt nu gällande regler åtnjuter fri avskrivning, d. v. s. vissa juridiska personer som driver rörelse eller innehar jordbruksfastighet, eller om 30—regeln skulle kunna ersätta jämväl den bundna avskrivningen. Av olika skäl har kommittén inte kunnat framlägga något förslag i sist- nämnda riktning. En utsträckning av lagstiftningen på antytt sätt skulle innebära att jämväl rörelseidkare som är fysisk person skulle äga tillämpa Stl-regeln. Det är emellertid uppenbart att detta kan godtagas allenast be- träffande skattskyldiga med en ur alla synpunkter tillfredsställande _bok- föring. Vidare må erinras om att den progressiva beskattningen på sin tid bedömdes såsom ett skäl mot fri avskrivning för fysiska personer. Ur kon- junkturpolitisk synpunkt måste framhållas att skäl talar mot en utsträck- ning av 30-regeln till fysiska personer. Härtill kommer slutligen att er- farenhet av 30-regelns tillämpning under alla förhållanden synes böra vinnas innan den planenliga avskrivningen överges även beträffande fysiska personer.

I det föregående har kommittén behandlat den metodik, varå reglerna om begränsningen i den fria avskrivningsrätten alternativt kan grundas. Däremot har inte närmare berörts det underlag varå avskrivningsbeloppen skall beräknas. Enligt gällande bestämmelser göres avskrivningarna på den verkliga anskaffningskostnaden, det 5. k. historiska värdet. Det ligger i sakens natur att avskrivningsregler, som innebär en periodisering av den historiska anskaffningskostnaden, i tider med fallande penningvärde med— för, att det sammanlagda beloppet av gjorda avskrivningar inte svarar mot kostnaden för ett återanskaffande av en med den avskrivna maskinen lik- värdig sådan. Det kan således göras gällande att i ett läge som det nyss antydda en viss förtäring av företagets kapital genom beskattningen äger rum. Från dessa utgångspunkter har också från näringslivets sida vid skilda tillfällen gjorts gällande att man borde få grunda avskrivningarna inte på det historiska anskaffningsvärdet utan på maskinens nuvärde vid varje avskrivningstillfälle. Då reglerna inte varit så utformade har ett särskilt värde tillerkänts den fria avskrivningsrätten därutinnan att densamma teoretiskt möjliggjort en omedelbar och fullständig avskrivning, vilket alltså skett i det aktuella nuvärdet.

I direktiven för utredningsarbetet har också angivits att kommittén skulle pröva denna fråga. Kommittén får i följd härav anföra följande.

Frågan om avskrivning på nuvärdet har visserligen redan i tidigare lag-

134 stiftningssammanhang varit föremål för överväganden och därvid avvisats. Det kan emellertid sägas att detta spörsmål efter den penningvärdeför- sämring som inträtt under efterkrigsåren vunnit ökad aktualitet. Detta gäller inte blott för vårt lands vidkommande utan i minst lika hög grad i åtskilliga andra länder, där penningvärdeförsämringen varit stor. Trots detta har i dessa länder, bortsett från vissa åtgärder av i huvudsak engångs- natur samt med bortseende tillika från vissa i Finland vidtagna, av där föreliggande exceptionella förhållanden betingade anordningar, kommittén veterligt inte vidtagits några särskilda lagstiftningsåtgärder i syfte att medge avskrivning på annat värde än den historiska anskaffningskostnaden.

Anledningen till den restriktiva hållning som i allmänhet intagits _ det bör observeras att denna ståndpunkt tagits oaktat man i utlandet har be- tydligt strängare permanenta avskrivningsregler än vad den i Sverige gäl— lande provisoriska lagstiftningen innebär —— har till en början sin grund däri att någon enhetlig uppfattning inte råder om det teoretiskt riktiga i en avskrivning på nuvärdet. Det hävdas nämligen att något godtagbart re- sultat inte uppnås om man isolerat beaktar prisförändringarna för allenast en post i balansräkningen. En förlust på tillgångssidan sammanhängande med en nedgång i penningvärdet kan mycket väl ur företagets synpunkt vara kompenserad genom en vinst på passivsidans skulder. Det sagda exemplifieras lättast om man tänker sig att en maskin helt finansierats med lånade medel och de mot avskrivningarna svarande beloppen skall användas för amorteringar å lånet. Skulle man i ett sådant läge medge avskrivning på nuvärdet, innebar detta endast att man tillförde företaget en vinst lika stor som den förlust, vilken långivaren åsamkas. Resultatet är sålunda be- roende av i vilken utsträckning företaget arbetar med lånat kapital.

För det fall då maskinanskaffningen inte finansieras genom län har enig— het vidare inte förelegat huruvida tillgångens anskaffningsvärde skulle om— räknas med hänsyn till förändringar i det allmänna penningvärdet eller till den individuella penningvärdeförändring, som gäller just med avseende på den aktuella maskinen.

Ett tungt vägande argument mot en avskrivning på nuvärdet har i all diskussion varit de utomordentliga praktiska svårigheter som skulle vara förenade med tillämpningen av en bestämmelse av dylik innebörd. Skulle nuvärdet fastställas för varje tillgång för sig, föreligger merendels det för— hållandet, att på grund av teknikens utveckling den äldre maskinen er- satts av en ny med helt eller delvis annorlunda konstruktion, varför rätta jämförelser mellan anskaffningskostnaderna vanligen inte kan göras. En undersökning och omräkning av antytt slag skulle behöva verkställas för varje maskin och varje år. En annan möjlighet skulle vara att söka fast- ställa ett för vissa grupper av inventarier gemensamt prisindex, men även ett sådant prisindex är då det gäller det enskilda företaget ofta nog högst missvisande, beroende på en skiftande sammansättning av inventariebe—

stånd och maskinernas individuella ålder. Med denna metod skulle alltså nås högst ojämna resultat samtidigt som tillämpningssvårigheterna i det väsentliga likväl skulle bestå.

Kommittén, som ingående dryftat dessa problem, har funnit att så starka invändningar från såväl teoretisk som praktisk synpunkt måste framställas mot en avskrivning å nuvärdet, att kommittén inte kan förorda något för- slag i sådan riktning. Kommittén vill emellertid tillägga att den av kom- mittén förordade 30-regeln medger en så väsentlig initialavskrivning — mer än 50 procent under de två första åren —— att frågan om avskrivning på anskaffningsvärde eller nuvärde blir i väsentlig mån reducerad. Kommittén vill vidare hänvisa till resultatet av den förut omnämnda specialundersök- ningen av 39 företag av vilken undersökning framgår att en avskrivning enligt 30-regeln skulle, om regeln tillämpats under tidsperioden 1938— 1951, i det väsentliga ha svarat mot den konstruerade avskrivningen enligt alternativ B, vilket alternativ upptar just en lineär avskrivning baserad på nuvärdet. Tillika vill kommittén påpeka, att den lagstiftning rörande in- vesteringsfonder, som kommittén i ett senare sammanhang skall närmare beröra, är ägnad att än ytterligare reducera problemet om avskrivning på anskaffnings- eller nuvärde.

Även om de konjunkturpolitiska synpunkterna i förevarande samman- hang inte bör vara avgörande, kan konstateras att även från dessa syn- punkter en avskrivning på nuvärde i högkonjunkturlägen kan ge mindre önskvärda resultat.

Slutligen må i detta sammanhang framhållas, att en konsekvent och ur fiskalisk synpunkt acceptabel utformning av en regel om avskrivning på nuvärdet förutsätter att vid stigande penningvärde avskrivningarna be- räknas på ett lägre belopp än den historiska anskaffningskostnaden. En sådan anordning skulle emellertid kunna komma i strid med allmänt veder- tagna och även i civillagstiftningen lagfästa regler rörande avskrivning- arna. Omöjligheten att konsekvent tillämpa en avskrivning på nuvärdet är självfallet ägnad att på sitt sätt belysa det teoretiskt mindre hållbara i det framförda yrkandet om avskrivning på ett högre belopp än anskaffnings- kostnaden vid fallande penningvärde.

Avskrivning å byggnader

Historik

Rätt till avdrag för värdeminskning å byggnad infördes vid statsbeskatt- ningen genom 1910 års lagstiftning. Enligt 1910 års förordning om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt medgavs årligt avdrag för värdeminskning, som byggnader undergick genom slitning, därvid avdragets storlek skulle

avvägas med hänsyn till varje byggnads beskaffenhet och användning. Motiveringen härför angavs av departementschefen sålunda (prop. nr 88/ 1910, s. 110).

I och med det att man tager till beskattning den verkliga inkomsten av fast egendom, däri inbegripet hyresvärdet av egen bostad, kan man icke, utan åsido- sättande av den skattskyldiges berättigade anspråk på avdrag för egna omkostnader för inkomstens förvärvande, förneka honom avdrag för slitage i hela den ut- sträckning, varom nu är fråga.

Avdrag medgavs däremot inte för värdeminskning å byggnader vid be- villningstaxeringen. Anledningen därtill torde ha varit, att, då fastighets- bevillningen på den tiden utgjorde enda formen för beskattning av inkomst av fastighet och denna inkomst bestämts till viss procent av taxeringsvärdet, hänsyn ansetts därvid redan ha tagits till byggnadernas värdeminskning.

Kommunalskattekommittén föreslog i sitt år 1924 avgivna betänkande att avdrag skulle få åtnjutas för värdeminskning, som fabriks-, verkstads-, magasins- eller därmed jämförlig byggnad, avsedd för användning i äga- rens rörelse eller yrke, var genom slitage underkastad. Sådant avdrag skulle få åtnjutas även vid den kommunala taxeringen. Kommittén anförde bl. a. (SOU nr 53/1924, 5. 417).

Kommittén har sålunda ansett värdeminskningsavdrag vid inkomstberäkningen icke böra medgivas för fastighet, som uteslutande eller huvudsakligen tjänar till bostad för ägaren eller som är avsedd att för sådant ändamål upplåtas till andra. Med sådan bostadsbyggnad har kommittén ansett böra likställas byggnad, som användes till kontors- eller butikslokaler eller dylikt. Såsom i viss mån ett bevis för riktigheten av kommitténs ställning till nu ifrågavarande spörsmål kan an- märkas, att å en del orter i praxis vägrats allt värdeminskningsavdrag för bostads- byggnader, hänförliga till annan fastighet, på den grund att dylik byggnad, väl underhållen, icke undergått någon uppskattningsbar värdeminskning, eller att så- dant avdrag vore så mycket mera obefogat, som byggnaderna i allmänhet stigit i värde.

Däremot har kommittén i konsekvens med bestämmelsen angående jordbruks- fastighet bihehållit rätten till avdrag för slitage å sådana byggnader, som kunna hänföras till driftbyggnader i egentlig mening och som kommittén ansett kunna bestämmas till fabriks-, verkstads-, magasins- och därmed jämförlig byggnad.

Inkomstskattesakkunniga däremot ansåg att avdrag för värdeminskning borde medgivas i fråga om alla byggnader.

Sistnämnda båda utredningar föranledde inte några lagändringar i nu förevarande avseende.

1924 års skatteberedning (SOU nr 23/1927) föreslog avdragsrätt för alla skattskyldiga för värdeminskning å byggnad, som var avsedd för använd- ning i ägarens rörelse eller yrke. För juridiska personer skulle rätt föreligga att åtnjuta avdrag för värdeminskning å byggnader med belopp, som av- skrivits i räkenskaperna. Å andra sidan stadgades, att till intäkt av rörelse skulle hänföras vinst å försäljning av fast egendom, tillhörig juridisk person.

Skatteberedningen ansåg att alla byggnader i rörelse, driven av juridisk person, hade karaktären av driftsmedel och att avdraget för värdeminskning inte borde begränsas till avdrag för allenast slitage. Beredningen anförde härom (bet. s. 74Ä75).

Frågan, i vilken utsträckning avdrag för värdeminskning å byggnader i all- mänhet skall tillåtas, behöver ej här beröras. Skatteberedningen är emellertid av den uppfattningen, att, i den mån det är fråga om juridiska personer, som hava till enda uppgift att bedriva rörelse, d. v. s. alla dem, för vilka i det föregående särskilda regler angående avskrivning å inventarier m. m. föreslagits, en avdrags- rätt för värdeminskning å alla slags byggnader bör i princip medgivas. Alla byggnader hava i dessa fall karaktären av driftsmedel. Det bör framhållas, att denna fråga befinner sig i ett annat läge än enligt kommunalskattekommitténs utgångspunkter, om man, i likhet med vad ovan ifrågasatts beträffande inven- tarier, beskattar även vinster på avyttring av byggnader. Ty om dylik vinst ej beskattas, finnes otvivelaktigt vida större anledning att iakttaga försiktighet än om vinsten beskattas. Författningstexten i denna punkt ansluter sig beträffande byggnader i allmänhet till inkomstskattesakkunnigas uppfattning. Det är dock ej meningen att härigenom taga ställning till frågan beträffande andra byggnader än dem, som ingå i förenämnda juridiska personers rörelse.

För övrigt må framhållas, att det ej synes berättigat att inskränka värdeminsk- ningsavdraget till avdrag allenast för slitage. En fabriksbyggnad kan exempelvis vara inrättad enkom för viss drift, vilken beräknas kunna äga rum ett visst antal år men sedan ej längre lönar sig. Byggnaden beräknas efter denna tid besitta endast obetydligt värde på den grund att den i befintligt skick är oanvändbar för annat ändamål, varför den måste i huvudsak avskrivas under den tid driften beräknas vara. En dylik avskrivning är otvivelaktigt befogad, och skattelagstiftningen synes böra taga hänsyn till densamma. Liknande är förhållandet, om en byggnad uppförts på annan tillhörigt jordområde samt jordägaren icke är pliktig lösa byggnaden, när nyttjanderätten till jorden upphör.

Skatteberedningens förslag om särskilda regler för byggnader, tillhöriga juridiska personer, föranledde emellertid inte någon lagstiftning.

Däremot infördes vid 1928 års lagstiftning rätt till avdrag för värde- minskning å byggnad även vid den kommunala taxeringen. Bestämmelser- na, som är i stort sett oförändrade sedan de infördes, återfinnes vad angår byggnad i rörelse i punkt 7 av anvisningarna till 29 å kommunalskattelagen.

Efter den år 1928 genomförda lagstiftningen har vid flera tillfällen frå- gan om värdeminskningsavdrag å byggnader i rörelse varit föremål för uppmärksamhet. _

I sitt år 1931 avgivna betänkande (SOU nr 40/1931) föreslog bolagsskatte- beredningen att fri avskrivningsrätt under vissa förutsättningar skulle till- komma såväl juridiska som fysiska personer, men den skulle inte omfatta fast egendom. Härom yttrade beredningen bl. a.

Förutsättningen för beredande av tillgång till frihet för rörelseidkare att be- stämma tiden för och omfånget av de årliga avskrivningarna i beskattningsav- seende måste vara, att de tillgångar, som inrymmas under friheten, i varje av- seende betraktas såsom ingående i den skattskyldiges rörelse, så att, därest dylik tillgång skulle uttagas för personligt bruk eller avyttras med vinst, vad därigenom

tillgodoföres den skattskyldige behandlas såsom skattepliktig intäkt i rörelsen. I fråga om de i rörelsen investerade lösa tillgångarna, framför allt dess inven- tarier, bör enligt beredningens mening ett dylikt betraktelsesätt i allmänhet anses stå i god överensstämmelse med förhållandena, sådana de i verkligheten gestalta sig i det praktiska livet. Utrangeringar och nyanskaffningar av inventarier under oavbrutet hänsyntagande till av tidsförhållandena åstadkomna förändringar och rörelsens därav betingade krav utgöra i själva verket merendels helt normala transaktioner i rörelsens drift. Ett sådant bedömande kan däremot i allmänhet icke anläggas på den i rörelsen använda fasta egendomen. Förvärv och förytt— ringar av dylik för stadigvarande bruk i rörelsen avsedd egendom kunna näppe- ligen anses hava karaktär av normala transaktioner i den löpande driften. Mot ett utvidgande av inkomstbegreppet till att omfatta jämväl den fasta egendomen talar dessutom, att själva jorden är en tillgång som icke undergår värdeminskning genom användning, och att, om man med hänsyn härtill läte jorden och de å den- samma uppförda byggnaderna följa olika regler i förevarande avseende, detta skulle leda till betydande svårigheter.

Beredningen tillade, att å jord och därtill hörande byggnader gjorda vinster oftast torde vara att tillskriva sådan värdeökning, som borde be- tecknas såsom förmögenhetsökning, och för dem torde därför vara nöd- vändigt att tillämpa reglerna om realisationsvinstbeskattning.

Inte heller 1936 års skattekommitté (SOU nr 42/1937) ansåg sig kunna föreslå att den fria avskrivningsrätten skulle komma att omfatta även byggnader, emedan dessa normalt har en mycket lång varaktighet och ofta är av den betydenhet, att en kraftig avskrivning å desamma skulle kunna betyda en ganska avsevärd nedgång av beskattningsunderlaget under längre tid. Med hänsyn till de långa tidsperioder, varom här är fråga, skulle trygg- heten för att eventuella vinster förr eller senare blev beskattade minskas. Kommittén fann det inte heller möjligt att föreslå en uppmjukning av av- skrivningsreglerna beträffande byggnader. Kommittén uttalade vidare.

En verklig uppmjukning kan (enligt vad som redan förut uttalats) ej föreslås med mindre vid avyttring återbekomna förut avskrivna belopp bliva beskattade. Det vore väl möjligt att på papperet stadga om sådan beskattning, men det skulle åtminstone för närvarande vara mycket svårt att genomföra sådana stadganden i praktiken. Avskrivningarna ha hittills skett och ske alltjämt merendels på taxe- ringsvärdena efter rent schablonmässiga grunder, och det är vanligen omöjligt att förehringa utredning om vare sig anskaffningskostnader eller förut gjorda avskrivningar, varför det i regel ej kan konstateras vilka belopp som återstå i be- skattningsavseende oavskrivna. Att i särskilda fall avskrivningen beräknas å an- skaffningsvärdet är ju ett förhållande som ej kan inverka på utformningen av en för samtliga fall given regel. Någon ändring i fråga om metoden att i regel beräkna värdeminskningsavdrag för byggnader å taxeringsvärdena anser sig kommittén ej kunna ifrågasätta. Vid sådant förhållande synes det ej möjligt att föreslå beskattning av vid avyttring återbekomna förut avskrivna belopp (liksom ej heller avdrag för utrangering o. dyl.), och möjligheten till uppmjukning av av- skrivningsreglerna bortfaller även. Beträffande byggnader föreslås alltså bibe- hållande av de nuvarande huvudrcglerna för avskrivning, och anledning kommer följaktligen ej att föreligga till en principiellt annan tillämpning än för närvarande. Detta är beklagligt, desto mera som kontrasten mellan den större frihet som före-

slås ifråga om inventarier o. dyl. beträffande såväl fysiska som juridiska personer och den nuvarande strängheten beträffande byggnader kommer att bliva mera i ögonen fallande. En ojämnhet mellan inventarier och byggnader synes ej kunna undvikas, såvida man vill genomföra en reform beträffande de förra. Emellertid finner sig kommittén böra framhålla, att även vid bibehållande av nuvarande avskrivningsregler skäl ofta torde föreligga att medge större värdeminsknings— avdrag beträffande byggnader än de hittills tillämpade, därför att utvecklingen på byggnadsområdet numera går i så hastig takt, att en byggnads livslängd i många fall beräknas bliva väsentligt kortare än den man förut ansett sig böra räkna med.

Vid riksdagsbehandlingen av den på kommitténs förslag om avdrag för värdeminskning å byggnader grundade propositionen instämde bevillningSu utskottet i de av kommittén anförda synpunkterna men underströk å andra sidan betydelsen av att gällande regler ej tillämpades på sådant sätt att med hänsyn till byggnadernas antagliga livslängd rimliga värdeminsk- ningsavdrag förvägrades. Enligt utskottets mening måste den mångskiftan— de frågan om skäliga avskrivningssatser tills vidare väsentligen anförtros åt praxis.

Vid 1941 års riksdag väcktes motioner (1:94, 11: 133) avseende änd- ringar i gällande bestämmelser om avdrag för värdeminskning å maskiner och inventarier samt å sådana byggnader, som användes i rörelse och jord- bruk. Bevillningsutskottet anförde med anledning härav (bet. nr 33) bland annat följande:

I likhet med motionärerna anser utskottet det ur principiell synpunkt vara riktigt, att såväl avdrag för värdeminskning å i rörelse och jordbruk använda driftbyggnader som avsättning till förnyelsefond för dylika byggnader på grund av fördyrade byggnadskostnader i beskattningshänseende böra behandlas på sam- ma sätt som då fråga är om i rörelse använda maskiner och andra inventarier för stadigvarande bruk. Att denna fråga hittills icke kunnat bringas till en tillfreds- ställande lösning sammanhänger med de svårigheter, som visat sig vara förbundna med att skapa erforderliga garantier för, att vid försäljning av byggnader åter— bekomna avskrivningar bliva beskattade. Med den snabba utveckling på bygg- nadsområdet, som ägt rum under de senare åren, synes numera en uppmjukning av gällande avskrivningsregler beträffande byggnader i beskattningshänseende vara av behovet påkallad. Då utrangering och nyanskaffning av maskiner samt omläggningar av tillverkningsförfaranden verkställas i allt hastigare tempo inom industriföretagen, måste omändringar och nyanläggningar av byggnader verk- ställas i större omfattning än tidigare. Vid företag, som äro underkastade stark utvidgning, erfordras även ändringar av byggnadsbeståndet långt innan äldre byggnader blivit helt obrukbara. Om jordbrukets driftbyggnader gäller i viss mån detsamma som beträffande motsvarande byggnader i rörelse. Vad angår bostadsbyggnaderna synes utvecklingen även gå i samma riktning. För en till- fredsställande lösning av den nu föreliggande avskrivningsfrågan måste givetvis uppställas det kravet, att betryggande garantier skapas för, att vid försäljning av byggnader återbekomna avskrivningar bliva beskattade samt att, därest avsätt— ning medgives till förnyelsefond för att täcka på grund av prisstegring beräknad merkostnad vid en fastighets ombyggnad eller dylikt, medlen, om de icke an- vändas för avsett ändamål, icke undgå beskattning. I fråga om rörelseidkare och

sådana jordbrukare, som föra fullständiga och noggranna räkenskaper, torde det vara möjligt att inom ramen för gällande skattesystem anordna reglerna beträf- fande avskrivningarna för driftbyggnader på sådant sätt, att dessa regler bättre anpassas efter byggnadernas ekonomiska livslängd än som för närvarande är fallet. Beträffande övriga slag av byggnader torde det däremot vara förenat med större svårigheter att åstadkomma en uppmjukning av gällande avskrivnings- regler. För en lösning av denna fråga är det oundgängligen nödvändigt, att så— dan ändring vidtages i gällande bestämmelser att trygghet skapas för att vid avyttring av sistnämnda byggnader återbekomna avskrivningar bliva beskattade. Huru sistnämnda fråga bör lösas, är utskottet icke berett att uttala sig om. Ut- skottet finner emellertid önskvärt att vid den utredning, utskottet i det följande förordar, jämväl denna fråga ägnas uppmärksamhet.

På hemställan av utskottet beslöt riksdagen att i skrivelse till Kungl. Maj:t anhålla, att Kungl. Maj:t ville låta verkställa utredning om ändring i de delar, som i betänkandet berörts, och därvid beakta vad i betänkandet anförts.

Gällande rätt

Avdrag för kostnaden för anskaffning av byggnad, som är avsedd att användas i ägarens rörelse, får i princip åtnjutas endast i form av årliga värdeminskningsavdrag. Bestämmelserna härom återfinns, som redan be— rörts, i punkt 7 av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen. I vissa särskilda fall får emellertid byggnadskostnaden i sin helhet avdragas för det år, då utgiften för byggnadens uppförande ägt rum, nämligen i sådana fall då fråga är om rent tillfälliga byggnader, avsedda att användas endast ett fåtal år.

Värdeminskningsavdraget skall alltså beräknas till viss procent av bygg- nadens värde. I princip bör det verkliga anskaffningsvärdet läggas till grund för beräkningen. Då svårigheter i många fall föreligger att styrka den fak- tiska anskaffningskostnaden för byggnad har i praxis godtagits en avskriv- ning på taxeringsvärdet (byggnadsvärdet) under beskattningsåret. Under- stundom torde även andra värden kunna komma till användning, bero- ende på utredningen i det särskilda fallet, såsom bokförda värdet, brand- försäkringsvärdet eller ett särskilt efter värdering beräknat värde.

I fråga om fabriker och andra för industriell verksamhet avsedda bygg- nader får emellertid som underlag för beräkning av värdeminskningsav- draget inte alltid användas hela byggnadsvärdet. Från detta värde måste nämligen i förekommande fall avdragas värdet å sådana maskiner, som vid fastighetstaxeringen åsatts särskilt maskinvärde eller, om fastighetstaxe- ring ännu inte ägt rum, vid sådan taxering kommer att äsättas särskilt maskinvärde.

Vad som förstås med särskilt maskinvärde framgår av punkt 5 av an— visningarna till 10 & kommunalskattelagen. Däri erinras att enligt lagen

om vad till fast egendom är att hänföra, skall till fabrik eller annan för industriell verksamhet inrättad byggnad höra, bland annat, byggnadens ägare tillhöriga motorer, maskiner, kärl eller därmed jämförliga redskap, som för sin användning kräver och jämväl vilar på fast, från grunden be- rett underlag (fasta maskiner). Värdet av fasta maskiner skall, om de är avsedda att i huvudsak direkt tjäna industriellt ändamål, vid fastighetstaxe- ringen anges såsom särskilt maskinvärde. Särskilt maskinvärde kan följ- aktligen inte förekomma i fråga om byggnad, som uteslutande är avsedd för bostadsändamål.

Anledningen till att byggnadsvärdet måste minskas med värdet å i bygg- naden ingående fasta maskiner och andra inventarier, som vid fastighets- taxeringen åsättes särskilt maskinvärde, är att sådana maskiner i avskriv- ningshänseende hänföres till inventarier i rörelse och sålunda i detta av- seende är underkastade bestämmelserna i punkterna 3 och 4 av anvisning— arna till 29 å kommunalskattelagen. Värdet av i byggnad ingående maski— ner som åsatts särskilt maskinvärde får alltså avskrivas enligt reglerna för fri eller bunden avskrivning å inventarier beroende på om den skattskyl— dige är berättigad till fri avskrivning beträffande dylika tillgångar eller inte. I fråga om avdrag för värdeminskning å övriga inventarier, vilkas värde vid fastighetstaxeringen visserligen inräknats i byggnadsvärdet men inte åsatts särskilt maskinvärde, gäller däremot de för värdeminskning av byggnad fastställda bestämmelserna. Detta innebär emellertid inte att så- »dana inventarier måste avskrivas med samma låga procent som byggnaden i övrigt. I praxis har högre avdrag medgivits för hissar, värmepannor, varm- vattencisterner m. m. Att dylika inventarier i avskrivningshänseende be- handlas enligt reglerna för byggnad har sin betydelse bl. a. vid försäljning av fastigheten. Då realisationsvinstbestämmelserna blir tillämpliga, kan återvunna värdeminskningsavdrag, sedan fastigheten innehafts mer än tio år, inte beskattas. Har tillgång vid taxeringen en gång hänförts till ma- skiner, inventarier eller dylikt, skall den alltfort behandlas såsom dylik tillgång, ändå att den sedermera ej inbegripes i särskilt maskinvärde. Be- :skattningsnämnd äger dock efter samråd med skattskyldig besluta att så- dan tillgång inte längre skall hänföras till maskiner eller inventarier.

Storleken av procentsatserna för beräkningen av värdeminskningsav- draget är beroende på den förebragta utredningen om byggnadernas livs- längd. Utan närmare utredning torde avdrag för värdeminskning å fabriks— byggnader merendels medgivas med 2—3 procent å anskaffningsvärdet. Efter utredning, som visar att byggnaden är underkastad särskilt stor slitning, kan högre avdrag få åtnjutas. Sålunda har exempelvis avdrag för värdeminskning av cellulosafabrik av sten medgivits med 4 procent å an- .skaffningsvärdet (RÅ 1942/not. 883). I fråga om procentsatsernas storlek sy- nes praxis numer intaga en något mindre restriktiv hållning än tidigare. Re- geringsrådet A. Lundevall har i sin Skattehandbok (s. 234) anfört härom.

Storleken av procentsatserna har i allmänhet varit beroende av den i målet förebragta utredningen. En viss förskjutning i uppfattningen om den ekonomiska livslängden för tillgången i fråga synes under årens lopp hava inträtt under intrycket av näringslivets utveckling mot snabbare utrangering av särskilt ma- skiner än tillförne, men även beträffande byggnader torde den uppfattningen numera vara allmänt gängse, att en byggnads, särskilt en fabriksbyggnads, eko- nomiska livslängd nu för tiden är avsevärt kortare än förr. I följd härav hava i senare avgöranden något högre procentsatser kommit till användning än tidi- gare varit fallet beträffande liknande tillgångar.

Om skattskyldig kan förebringa utredning rörande anskaffningsvärdet för byggnad, vilken är avsedd för användning i hans rörelse, möter ej hin- der att beräkna värdeminskningsavdraget enligt avskrivningsplan. Detta medgivande innebär emellertid inte att värdeminskningsavdragen får jäm- kas eller förskjutas enligt de regler, som gäller för hunden avskrivning å inventarier. Enligt ett utslag av regeringsrätten år 1944 har värdeminsk- ningsavdrag för byggnad, vilket belöpt på visst beskattningsår men för det året ej kunnat utnyttjas, inte fått avräknas vid taxering för ett senare be- skattningsår (RÅ 1944/ref. 21).

I fråga om byggnad har inte i anvisningarna till kommunalskattelagen, såsom fallet är beträffande inventarier, meddelats några bestämmelser om avdrag för överpris eller merkostnad. I praxis har dock sådant avdrag med- givits, då överpriset eller merkostnaden förorsakats därav att byggnad an- skaffats för utnyttjande av en speciell konjunktur.

Utrangeras eller nedrives i rörelse använd byggnad, beträffande vilken den skattskyldige förebringar utredning om anskaffningsvärdet och i be- skattningsavseende åtnjutna värdeminskningsavdrag, får avdrag ske för vad som återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet, i den mån detta belopp överstiger vad som influtit vid avyttring av byggnadsmaterialier och dylikt i samband med utrangeringen eller rivningen.

Vid försäljning av byggnad, som är avsedd för stadigvarande bruk i rö— relse, hänföres köpeskillingen för byggnaden inte till intäkt av rörelse inte ens till den del som motsvaras av vid taxeringen tidigare åtnjutna avdrag för värdeminskning. Intäkten blir hänförlig till förvärvskällan in- komst av tillfällig förvärvsverksamhet. Om influtet belopp blir skatteplik- tigt eller inte bedömes sålunda enligt reglerna för realisationsvinstbeskatt— ning vid försäljning av fast egendom. Är däremot byggnad att anse som varulager utgör givetvis köpeskillingen intäkt av rörelse.

Kommitténs förslag

I direktiven för kommittén har inte angivits, att kommittén har att verk— ställa översyn även av bestämmelserna rörande avskrivning å byggnader. Kommittén har likväl ansett sig i viss utsträckning böra pröva denna av- skrivningsfråga, då understundom gjorts gällande att avskrivningsreglerna

för byggnader och därpå grundad praxis inte inneburit ett tillräckligt till— godoseende av föreliggande avskrivningsbehov, främst med hänsyn till den starkt stegrade återanskaffningskostnaden. Därjämte har gjorts gällande, att en begränsning i den fria avskrivningen å inventarier skulle motivera en uppmjukning av de för byggnader gällande avskrivningsreglerna, näm- ligen med hänsyn till att den fria avskrivningsrätten å inventarier kunnat i vissa fall utnyttjas i sådan omfattning att en kompensation erhållits för en såsom otillräcklig ansedd avskrivning å byggnader.

Till en början vill kommittén erinra om att i samband med att den fria avskrivningsrätten infördes år 1938 på förslag närmast av 1936 års skatte- kommitté även frågan om en friare avskrivningsrätt å byggnader pröva- des. Därvid ansågs en uppmjukning av de för byggnad gällande avskriv- ningsreglerna förutsätta en utvidgning av inkomstbegreppet på så sätt att vid avyttring återbekomna förut avskrivna belopp blev beskattade. Då sådan beskattning på anförda skäl inte ansågs kunna föreskrivas, bortföll även möjligheten till uppmjukning av de för byggnad gällande avskriv- ningsreglerna. Skattekommittén betecknade kontrasten mellan den större friheten i fråga om inventarier och strängheten beträffande byggnader så- som beklaglig.

Vad angår den sist anförda omständigheten, vilken får anses innebära att de olikartade avskrivningsreglerna på byggnader och inventarier på sitt sätt ansågs kunna innefatta en orättvisa olika skattskyldiga emellan och tillika understundom medverka till en snedvridning av investeringsverk- samheten, förlorar denna självfallet i betydelse därest en begränsad fri avskrivning å inventarier genomföres. Den friare avskrivningsrätten be— träffande inventarier gäller för övrigt endast aktiebolag och ekonomiska föreningar under det att de för byggnader gällande avskrivningsreglerna avser samtliga skattskyldiga, vilket alltså innebär att kompenserande mer- avskrivningar å inventarier endast stått vissa skattskyldiga till buds. Frå— gan om rätt till avdrag vid taxeringen för värdeminskning av byggnader bör alltså enligt kommitténs mening bedömas såsom en väsentligen fristå- ende fråga.

Det spörsmål, till vilket kommittén sålunda i detta sammanhang haft att taga ställning, är om den nu gällande lagstiftningen kan anses medge tillräckliga avdrag för värdeminskning.

Såsom framgår av den lämnade redogörelsen för gällande rätt åtnjutes avdrag för värdeminskning å byggnad i regel med viss procent av byggna— dens värde _ normalt anskaffningsvärdet eller taxerade byggnadsvärdet _ vilken procentsats fastställes med hänsyn till den tid byggnaden anses kunna utnyttjas i rörelsen. Härjämte kan ifrågakomma avdrag för överpris och utrangering.

I fråga om byggnader är det enligt kommitténs uppfattning med hänsyn till att det i regel gäller mycket stora och långvariga investeringar moti-

verat, att kostnaden fördelas över en betydligt längre period än när det gäller maskiner och inventarier. Någon form av bunden avskrivning måste med hänsyn härtill komma till användning. Annan mening härom har inte heller yppats inom kommittén. Det spörsmål som diskuterats hänför sig väsentligen till frågan huruvida avskrivningen skall beräknas på annat värde än anskaffningskostnaden och om i praxis använda procenttal för avskrivningens beräkning kan anses tillfyllest.

Vad först beträffar frågan om avskrivning å återanskaffningsvärdet (nu- värdet) synes detta spörsmål inte ha närmare uppmärksammats i samband med 1938 års lagstiftning. Detta problem förelåg väl redan då men har förts fram i diskussionen på allvar först under senare år i samband med den under och efter det senaste världskriget höjda kostnadsnivån. För kommittén framstår det visserligen såsom uppenbart att frågan om av- skrivning å nuvärdet beträffande byggnader inte till alla delar är jämförbar med motsvarande spörsmål beträffande inventarier. Någon prisstegringen kompenserande överavskrivning lämnar nämligen gällande avskrivnings— regler beträffande byggnader merendels inte något utrymme för. Därtill kommer att skillnaden mellan anskaffnings- och återanskaffningskostnader kan bli mycket betydande på grund av byggnadernas normalt längre var- aktighetstid. Å andra sidan föreligger i fråga om byggnader moment som minskar frågans betydelse. Mera sällan torde sålunda förekomma att en industribyggnad helt utrangeras och ersättes av nybyggnad. Betydligt van- ligare torde vara att den äldre byggnaden om— eller tillbygges, ofta i olika etapper. Härigenom erhåller vad av den ursprungliga byggnaden återstår ett ökat värde och en längre varaktighetstid. Det skall ej heller förbises, att genom omfattande vid taxeringen avdragsgilla reparationsarbeten byggna- derna ofta bibehålles eller understundom rent av ökar i värde. Vidare kan på grund av den långa brukstiden både stigande och sjunkande priser hinna avlösa varandra, varför ofta intet kan med större bestämdhet förutses be— träffande kostnadsnivån vid det framtida tillfälle, då byggnaden till även- tyrs utrangeras och ersättes med en ny.

I likhet med vad fallet är beträffande inventarier måste kommittén vidare konstatera, att det varken från teoretiska eller praktiska utgångspunkter föreligger någon enhetlig uppfattning i frågan om det berättigade i att be- räkna avskrivning å byggnad å nuvärdet. Om emellertid en regel av sådan innebörd skulle upptagas, borde härav följa att vid stigande penningvärde eller av annan anledning sjunkande byggnadskostnader avskrivningarna minskas motsvarande.

Oavsett vilken inställning man än må ha till berörda spörsmål, måste det enligt kommitténs uppfattning av praktiska skäl vara uteslutet att i ett permanent avskrivningssystem lägga återanskaffningsvärdet till grund för beräkningen av den årliga avskrivningen. Vad kommittén anfört beträf- fande de tekniska svårigheterna att bestämma återanskaffningsvärdet å

inventarier gäller i lika män i fråga om byggnader. Härtill kommer att en avskrivning å nuvärdet med nödvändighet förutsätter en sådan utvidgning av inkomstbegreppet vid försäljning av byggnader som man i tidigare sammanhang inte funnit möjlig att genomföra.

En avskrivning å nuvärdet kan även inge vissa betänkligheter ur kon- junkturpolitisk synpunkt. Då prisstegring regelmässigt inträder under hög- konjunktur, skulle avskrivning å nuvärdet öka avskrivningsbeloppen och följaktligen förstärka företagens likviditet i ett läge, då detta inte är önsk- värt av konjunkturpolitiska skäl. Det bör uppmärksammas att de avskriv- ningar, varom i förevarande sammanhang är tal, ofta uppgår till mycket betydande belopp. Kommittén finner alltså att en avskrivning å nuvärdet i fråga om byggnader inte är förenlig med de konjunkturpolitiska syn- punkter som kommittén har att anlägga vid fullgörandet av sitt utrednings- uppdrag.

Kommittén övergår härefter att något beröra frågan om de procentsatser efter vilka avskrivningarna bör beräknas. Det kan därvid uppmärksammas att en högre avskrivningsprocent i sin män kan anses innefatta ett efter- kommande av önskemålet om visst hänsynstagande till ökade återanskaff- ningskostnader. I överensstämmelse med de överväganden som gjordes i samband med 1938 års lagstiftning finner kommittén att även vid en upp- mjukning av avskrivningsreglerna i form av höjda procentsatser inkomst- begreppet måste utvidgas till att omfatta åtminstone de vid avyttring åter- bekomna tidigare åtnjutna värdeminskningsavdragen. Såsom nyss fram- hölls torde alltjämt mycket starka skäl tala mot en sådan utvidgning av inkomstbegreppet. Visserligen kan det antagas att av 1936 års skattekom- mitté anförda skäl mot en sådan utvidgning numera har något mindre tyngd. I fråga om nytillkomna byggnader torde i större utsträckning än tidigare föras sådana räkenskaper, att de skattskyldiga kan prestera nödiga uppgifter beträffande anskaffningskostnader och vid taxeringen åtnjutna avdrag för avskrivning. Allt eftersom tiden går lärer därför erforderlig ut- redning i angivna avseenden vara möjlig i en efter hand ökad omfattning. Det torde dock alltjämt finnas många fall, där sådan utredning inte kan åvägabringas. Förutom att nu nämnda omständighet enligt kommitténs mening måste inge betänkligheter mot den ifrågasatta utvidgningen av in- komstbegreppet, vill kommittén framhålla ytterligare att åtskilliga svår— lösta spörsmål är förenade med en lagstiftning av antydd innebörd. En av dessa frågor är huruvida beskattningen skall omfatta jämväl värdestegring å mark; ett spörsmål som enligt gällande rätt vunnit sin lösning enligt rea— lisationsvinstprineipen. Om värdestegring på mark skulle undantagas från beskattning möter komplicerade problem, när det gäller att fastställa huru stor del av för en fastighet erlagd köpeskilling respektive uppburen ersätt- ning som belöper å marken och huru stor del som avser byggnaden. Vidare 10—407153

kan framhållas, att vid den ifrågasatta utvidgningen av inkomstbegreppet en fastighetsförsäljning ofta skulle utlösa sådan beskattningseffekt att för- utsättningarna för en reinvestering i hög grad skulle försämras. Överhuvud skulle beskattningseffekten i enskilda fall kunna bli av sådan storleks- ordning att allvarliga betänkligheter måste inställa sig.

Även om det skulle vara möjligt att lösa frågan om utvidgning av inkomst- begreppet, måste likväl en verklig uppmjukning av avskrivningsreglerna för byggnader i form av väsentligt högre procenttal för avskrivningens be- räkning föranleda ungefär samma invändningar ur konjunkturpolitisk syn- punkt som en avskrivning å nuvärdet. Det kan anmärkas att enligt den offentliga statistiken det år 1952 taxerade byggnadsvärdet för svenska aktie- bolag tillhöriga fastigheter utgjorde ca 9 miljarder kronor. Någon motsva- rande uppgift beträffande ekonomiska föreningar finns ej. Om här bort- ses från att avskrivningen ofta i stället grundas på den i många fall högre anskaffningskostnaden och om man räknar en årlig avskrivning med 2 pro- cent erhålles ett sammanlagt värdeminskningsavdrag av ca 180 miljoner kronor. Om man tänker sig ett stadgande av innebörd att värdeminsknings- avdraget skulle få beräknas efter ett dubbelt så högt procenttal skulle följ- aktligen avskrivningsbeloppen öka med likaledes ca 180 miljoner kronor. Väl skulle en friare avskrivning å byggnader än för närvarande möjligen inte i och för sig stimulera till ökade investeringar just i byggnader under högkonjunktur, men de genom ökade avskrivningar i företagen kvarhållna vinstmedlen, som med hänsyn till de stora värden, det är fråga om, uppen- barligen blir mycket betydande, skulle stå till företagens fria disposition för andra investeringar. Följaktligen talar även de särskilda synpunkter, som kommittén har att iakttaga, för ett bibehållande av nu gällande grunder för värdeminskningsavdrag å byggnader.

Vid bedömningen av frågan om avskrivning å byggnader torde därjämte böra beaktas, att investeringsfonderna _ vid ett genomförande av den lagstiftning som kommittén avser att förorda —— kommer att utgöra ett betydelsefullt komplement till avskrivningsreglerna främst när det gäller byggnader. Företag som så önskar torde genom att utnyttja investerings— fonderna kunna göra omedelbara avskrivningar på byggnader till betydande belopp.

I valet mellan en uppmjukning av avskrivningsreglerna för byggnader och en ökad stimulans till avsättningar till investeringsfonder är det senare självfallet att föredraga ur konjunkturpolitisk synpunkt. Då investerings- fonderna delvis utgör ett komplement till avskrivningsreglerna, bör upp- märksammas att en mera väsentlig uppmjukning av de för byggnader gäl- lande avskrivningsreglerna måste antagas minska företagens intresse för avsättning till investeringsfonder. Investeringsfonderna i deras tilltänkta utformning har av kommittén bedömts såsom varande det inom beskatt- ningsområdet enda mera verksamma medlet för en stimulans till investe-

”___-"W””-

ringar i lågkonjunktur. Även från denna synpunkt kan följaktligen in- vändningar riktas mot en mera väsentlig uppmjukning av avskrivnings- reglerna för byggnader.

På anförda skäl kan kommittén inte förorda ändrade grunder för be- räkning av värdeminskningsavdrag å byggnad. Emellertid finner kommit- tén angeläget att i praxis sådana värdeminskningsavdrag medges, som be- tingas av byggnadernas ekonomiska livslängd. Från näringslivets sida har gång efter annan invänts att så inte alltid är fallet. Väl har av kommittén gjorda förfrågningar hos taxeringsmyndigheterna givit vid handen att ut— rangeringsavdrag mera sällan yrkas. Denna omständighet kan emellertid sammanhänga antingen med att en i huvudsak uttjänad byggnad inte ut— rangeras utan i stället säljes till lågt pris, varvid något utrangeringsavdrag merendels ej ifrågakommer, eller —— och detta är måhända ett vanligare fall _ att möjlighet inte förelegat att förete utredning, som styrker rätt till utrangeringsavdrag.

Kommittén kan inte helt frigöra sig från uppfattningen att även om praxis under senare år i vissa fall medgivit större avdrag än tidigare _ det förhållandet alltjämt föreligger, att vid bestämmandet av värdeminsk- ningsavdragets storlek tillräcklig hänsyn inte tages till att en byggnads ekonomiska livslängd med hänsyn till teknikens snabba utveckling och pro- duktionens därav betingade omläggning ofta väsentligt understiger den fysiska livslängden. Kommittén vill med hänsyn härtill förorda att en viss omredigering göres av bestämmelsen i punkt 7 av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen, varigenom tydligare markeras den vikt som bör fästas vid den ekonomiska livslängden, när det gäller att fastställa skälig avskrivningsprocent.

4. Värdering av varulager

Historik

Före 1928 års skattelagstiftning gällde beträffande värdering av varulager att lagret vid inkomsttaxeringen skulle beräknas till sitt verkliga värde. Angående innebörden av uttrycket >>verkliga värde» må här hänvisas till regeringsrådet H. Palmgrens kommentar till skatteförfattningarnal, däri följande framhålles: >>Vad —— — angår värdesättning å varulager i vanlig och inskränkt bemärkelse, så kan såsom huvudregel sägas, att sådant lager bör upptagas till det pris, varför rörelseidkaren skulle kunna inköpa det den dag, räkenskapsåret avslutas. Denna huvudregel tarvar dock i många fall åtskilliga jämkningar, beroende på önskvärdheten att vanlig affärskutym såvitt möjligt följes.» Av detta uttalande framgår, att man vid bedömandet av lagervärderingen fäste visst avseende vid köpmannased, ehuru man inte dragit konsekvenserna av detta betraktelsesätt fullt ut. Från och med år 1923 synes emellertid den uppfattningen ha trängt igenom, att lagervärderingen vid inkomsttaxeringen skulle anknyta till vad som var god köpmannased. I sitt nämnda år avgivna betänkande uttalade nämligen inkomstskattesakkunniga (SOU nr 69/1923), att den till grund för bokföringen liggande värdesättningen å de för omsättning eller för- brukning i rörelsen eller yrket avsedda tillgångarna i allmänhet inte skulle frångås. Som motivering för sitt förslag att i fråga 0111 skattskyldiga som är pliktiga att föra handelsböcker låta det bokföringsmässiga vinstresul- tatet vara avgörande för den inkomstberäkning, som äger rum med ledning av deras räkenskaper, anförde de sakkunniga.

Utan tvivel torde en taxering, som verkställes i enlighet med de nu föreslagna grunderna, erbjuda en större trygghet för beskattningens enhetlighet än ett för— farande, som medgiver de olika beskattningsmyndigheterna möjlighet att efter subjektiva och okontrollerbara uppfattningar avgöra frågor av hithörande art. Givetvis förutsättes såsom ett villkor för att vitsord skall tillerkännas räkenska- perna, att desamma äro förda på ett sedvanligt köpmannamässigt sätt. Kan det från beskattningsmyndighetens sida med goda skäl påvisas, att räkenskaperna i visst angivet och för beskattningen väsentligt hänseende äro ofullständiga eller oriktiga, och kan framställd anmärkning härom icke av den skattskyldige på ett tillfredsställande sätt bemötas, bör ett frångående av bokföringsresultatet i denna del vara berättigat.

1 Palmgren, Självdeklaration, 17 uppl. s. 1'26.

I sitt år 1924 avgivna förslag till ny kommunalskattelag (SOU. nr 53/ 1924) föreslog kommunalskattekommiitén, att tillgångar i näring skulle vär— desättas i enlighet med vedertaget affärsbruk inom det slag av näringsverk- samhet, däri tillgångarna var nedlagda, och med hänsyn till förhållandena vid beskattningsårets utgång. Som emellertid kommittén i anvisningarna till nämnda paragraf givit den definitionen å »affärsbruk» i ifrågavarande hänseende, att »tillgångar, som omsättas eller förbrukas i näringen, upp- tagas till inköpspriset, men att, därest inköpspriset sedermera nedgått eller grundad anledning finnes att emotse sjunkande konjunkturer, nedskriv- ning av värdet i motsvarande grad äger rum», innebar detta förslag en viss begränsning i nedskrivningsrätten i förhållande till den ståndpunkt, som intagits av inkomstskattesakkunniga. Förslaget innebar dock en rätt till längre gående nedskrivning av varulagret än som dåmera i regel medgavs i praxis. Avdrag skulle enligt förslaget inte blott få åtnjutas för en fak- tiskt konstaterad värdeminskning utan även för ett väntat prisfall.

År 1928 infördes den ännu gällande bestämmelsen i 41 & kommunal- skattelagen om beräkning av inkomst av rörelse enligt bokföringsmässiga grunder. Ifrågavarande lagstiftning torde närmast ha sin grund i inkomst- skattesakkunnigas ovan berörda förslag. I anvisningarna till nämnda para— graf, vilka innehåller huvudbestämmelsen rörande lagervärderingen, stad- gas, att den i räkenskaperna gjorda värdesättningen å tillgångar, avsedda för omsättning eller förbrukning i rörelse, skall endast om särskilda om- ständigheter därtill föranleder frångås vid inkomstberäkningen. Denna bestämmelse innebar, som av det redan anförda framgår, en ändring i för- hållande till tidigare gällande praxis.

Som ett led i den under de senaste åren förda ekonomiska politiken har vissa inskränkningar i nedskrivningsrätten temporärt beslutats. Sålunda antog 1951 års vårriksdag förordningen den 30 mars 1951, nr.—151, om investeringsskatt och samma års höstriksdag förordningen den 14 decem- ber 1951 (nr 795) med tillfälliga bestämmelser om värdering av varulager vid taxering till statlig och kommunal inkomstskatt.

Bestämmelserna i förordningen om investeringsskatt, vilka här berö- res endast i vad avser investeringar i varulager, innebar i princip att en särskild skatt skulle erläggas av rörelseidkare, som under år 1951 ökat sitt varulager. Skatt utgick emellertid endast om vid lagerökning den dolda reserven _ skillnaden mellan anskaffningsvärde och bokfört värde samtidigt ökat; skatten beräknades till 10 procent av ett beskattnings- bart belopp, som motsvarade reservökningen eller, om värdet av lagerök— ningen var lägre, sistnämnda värde. Beräkning av värdet av lagerökning och av ökning av dold reserv skulle därvid i regel ske vid jämförelse med, lagret vid 1949 års utgång. En reservökning, som tillskapats genom att till investeringsfond avsatta medel tagits_i anspråk, föranledde inte taxering

till investeringsskatt. Bestämmelserna om investeringsskatt var inte tillämp- liga på rörelseidkare med omsättning understigande 300 000 kronor för år.

Den tillfälliga förordningen om värdering av varulager, som antogs av 1951 års höstriksdag, avsåg samtliga rörelseidkare samt skulle gälla vid 1953 och 1954 års taxeringar. Förordningens bestämmelser kom emellertid aldrig att tillämpas enär 1952 års riksdag med hänsyn till det ändrade ekonomiska läget upphävde förordningen innan densamma trätt i till- lämpning. Samtidigt antog sistnämnda års riksdag en förordning (SFS 755/1952) med bestämmelser om värdering av varulager vid 1954 års taxe- ring. Även denna förordning upphävdes emellertid innan densamma hun- nit tillämpas. Avsikten med dessa tillfälliga bestämmelser var att begränsa investeringar i lager i förvärvskällan rörelse genom att förhindra att lager— ökningar skulle delvis kunna finansieras med Obeskattade vinstmedel. Förordningarna avsågs sålunda tillämpliga om rörelseidkare vid utgången av de mot ovan nämnda taxeringsår svarande beskattningsåren ökat sitt varulager i jämförelse med varulagret vid utgången av det beskattningsår, som gått till ända närmast före den 1 mars 1952 respektive före den 1 mars 1953, det 5. k. jämförelselagret. Huvudregeln var att vid lagerökning fick den dolda reserven inte öka. Hade den dolda reserven i sådant fall ökat, skulle i princip ett belopp motsvarande reservökningen tilläggas netto- intäkten av rörelse. Vid beräkningen av detta tillägg fanns emellertid vissa spärregler. Tillägget fick sålunda inte överstiga värdet av lagerökningen. Man hade med andra ord velat förhindra just möjligheten att nedskriva lagerökningen. För att möjliggöra en viss konsolidering för nystartade företag och företag med små jämförelselager hade den modifikationen före- skrivits, att en nedskrivning till 50 procent av lagrets (åter-)anskaffnings- värde alltid var tillåten. Tillägget fick i enlighet härmed inte överstiga ett belopp motsvarande skillnaden mellan, å ena sidan, hälften av det lägre av anskaffnings- och återanskaffningsvärdena å lagret vid beskattnings- årets utgång och, å andra sidan, det bokförda värdet av samma lager.

Om investeringsfond under beskattningsår, för vilket taxering verkställ- des år 1953 eller 1954, tagits i anspråk för nedskrivning av varulager utan att de ianspråktagna fondmedlen återförts till beskattning, skulle det be- lopp, varmed tillägg eljest skulle göras, minskas med beloppet av de ianspråktagna fondmedlen.

Gällande rätt

I 41 & kommunalskattelagen stadgas att inkomst av rörelse skall beräk- nas enligt bokföringsmässiga grunder, i den mån dessa inte står i strid med särskilda bestämmelser i lagen. I anvisningarna till nämnda paragraf an- gives detta stadgande innebära bland annat att hänsyn skall vid inkomst- beräkningen tagas till in- och utgående lager av varor, råmaterial, hel-

och halvfabrikat m. m. ävensom till fordringar och skulder. Den i räken- skaperna gjorda värdesättningen å tillgångar, avsedda för omsättning eller förbrukning i rörelse såsom lager av råvaror, halv- och helfabrikat, handelslager, penningförvaltande företags och försäkringsföretags place— ringar av förvaltade medel i aktier, obligationer, lånefordringar rn. m. — skall för skattskyldiga som haft ordnad bokföring endast om särskilda omständigheter därtill föranleder frångås vid inkomstberäkningen.

Dessa bestämmelser torde innebära, att en värdesättning å lagret kan god- kännas i taxeringshänseende därest densamma inte strider mot god köp- mannased, även om värderingen i och för sig skulle vara sådan, att tvekan kan råda om den överensstämmer med vad som vanligen kan betecknas såsom gott affärsbruk. Det är endast skattskyldiga med ordnad bokföring som kan göra anspråk på att den i räkenskaperna gjorda värdesättningen skall äga vitsord vid taxeringen. Kravet på ordnad bokföring innebär inte att den skattskyldige måste ha dubbel bokföring som avslutas med vinst- och förlustkonto. Villkoret får anses vara uppfyllt om den skattskyldige haft ordentliga räkenskapsböcker förda enligt god köpmannased.

Till och med 1945 års taxering jämställdes kontraherade ej levererade varor med inneliggande lager i nedskrivningshänseende. Genom ett tillägg till anvisningarna till 41 & kommunalskattelagen infördes emellertid nämnda år en begränsning i nedskrivningsrätten å kontraherade varor. Nedskriv- ning av värdet å rättigheter till leverans av dylika tillgångar enligt ej full— gjorda köpekontrakt godkännes numera endast i den mån det visas, att inköpspriset för tillgångar av samma slag å balansdagen understiger det kontraherade priset, eller det göres sannolikt, att dylikt prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras eller av den skattskyldige i oför— ändrat eller förädlat skick försäljes.

Med hänsyn till de nu berörda olika nedskrivningsreglerna blir gräns- dragningen mellan inneliggande varulager och kontraherade varor av be- tydelse. I proposition nr 377/1945, som låg till grund för 1945 års lag- stiftning, framhölls att gränsdragningen skulle ske efter den linjen, att det inneliggande varulagret skulle omfatta dels varupartier, som vid ba- lansdagen omhändertagits av köparen eller av tredje man för köparens räk- ning, dels ock varupartier, som vid balansdagen av säljaren avlämnats för transport till köparen. Särskilda bestämmelser härom i lagtexten har emellertid ansetts överflödiga, då den angivna gränsdragningen kommer att gälla redan på grund av regeln, att inkomst av rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder.

Om beskattningsmyndighet frångått den skattskyldiges på hans räken- skaper grundade inkomstberäkning och såsom inkomst för ett år beskattat vinst, som enligt de vid bokföringen tillämpade grunderna först ett senare år framkommer såsom bokföringsmässig vinst, skall vid inkomstberäkning- en för det följande år, då vinsten i bokföringen kommer till synes, det

152 sistnämnda årets i bokföringen redovisade vinstresultat med hänsyn här- till justeras på sådant sått, att den redan beskattade vinsten inte för det året ånyo tages till beskattning.

Såsom bestämmelserna om varulagervärderingen utformats i kommunal- skattelagen lämnar de inte något mera bestämt svar på frågan var grän- sen gär för en i beskattningshänseende godtagbar nedskrivning av varu- lagret.

Inte heller Skattedomstolarna har velat binda sig för någon fix nedre gräns i fråga om tillåten nedskrivning. Detta torde sammanhänga med att nedskrivningsbehovet är mycket olika för skilda varuslag och branscher och även kan växla högst betydligt mellan olika företag inom samma bransch. Nedskrivningsbehovet kan också variera med hänsyn till det vid varje bokslutstillfälle rådande konjunkturläget. Skattedomstolarna har därför bedömt frågan om gränsen för tillåten nedskrivning från fall till fall.

Av föreliggande rättsfall framgår, att rörelseidkare i praxis ansetts ha en mycket vidsträckt om än ej obegränsad rätt att verkställa nedskriv- ning å varulager i rörelsen.

Det må tilläggas att om för visst beskattningsår lagret är kvantitativt oför— ändrat eller har ökat, varulagervärderingen torde kunna frångås endast när fråga är om ökning av dold reserv i varulagret under beskattningsåret. Enligt ett uttalande av regeringsrådet A. Lundevall1 kan däremot en skatt- skyldig om lagertillgångarna minskat inte göra anspråk på att få bibe- hålla befintlig dold reserv. En dylik reserv skall nämligen enligt uttalan- det regelmässigt upplösas i den mån lagret nedgår till sin mängd.

Det lärer i och för sig inte möta hinder att begagna en indirekt ned- skrivningsmetod, dock får användandet av en sådan metod inte medföra att lagret åsättes ett negativt värde.

I anslutning härtill må erinras om att statsmakterna vid ett tidigare till- fälle ansett erforderligt med speciella regler som i realiteten inneburit en rätt till negativ lagervärdering. Genom förordningen den 4 juni 1948 (nr 278) med provisoriska bestämmelser om investeringsfond för ersättande av normallager, m. m. medgavs —— med hänsyn till de exceptionella förhållan- den som uppkom genom den efter krigsslutet tillfälligt rådande varubris- ten viss rätt för företagen att skattefritt reservera vinstmedel svarande mot framtagen dold reserv i varulager.

Ett försök att tillämpa en lägsta gräns för lagervärderingen vid inkomst- taxeringen har sedan år 1950 gjorts av mellankommunala prövningsnämn- den. Den lägsta gränsen har därvid i princip angivits till 30 procent av lag— rets anskaffningsvärde, i förekommande fall reducerat med hänsyn till in-

! Skattehandbok, 2:dra uppl., s. 368.

kurans och prisfall, som kan konstateras å balansdagen. Från denna huvudregel kan dock undantag göras. Om prisstegringen för varulagret överstiger 100 procent av förkrigspriserna medgives sålunda, att den över- skjutande prisstegringen först får hortskrivas. Det därefter återstående beloppet får nedskrivas med 70 procent. Är det utgående lagrets anskaff- ningsvärde lika stort eller större än anskaffningsvärdet för det ingående lagret medgiver nämnden att den ingående reserven räknad i kronor får bibehållas oförändrad, även om bokföringsvärdet för det utgående varu- lagret härigenom skulle komma att understiga 30 procent av anskaffnings— värdet. Vidare får samma procentuella nedskrivning bibehållas för det utgå- ende varulagret som medgivits för varulagret vid beskattningsårets ingång. Dessutom anser nämnden att, om ett företag tillämpat samma värderings— principer under en längre följd av är, dessa värderingsprinciper ofta kan godkännas vid beskattningen. Om sålunda en skattskyldig under en längre tidsperiod konsekvent tillämpat normallagervärdering och om normallager- priserna är skäliga, synes nämndens mening vara att en sådan värdering bör godtagas vid beskattningen, såvida varulagrets värde ej blir negativt. Även då en skattskyldig värderar varulagret efter från år till år oförändrade å-priser godtages detta, om ä-priserna är rimliga.

De av mellankommunala prövningsnämnden sålunda tillämpade reglerna för lagervärdering vid inkomsttaxeringen torde ha accepterats av fler- talet andra beskattningsnämnder. Därvid synes dock främst huvudre— geln, d. v. 5. en lägsta gräns för lagervärderingen vid 30 procent av an- skaffnings- eller återanskaffningsvärdet, ha tillämpats. Dessa värderings- regler har ännu inte kommit under beskattningsdomstolarnas prövning.

Särskilda inventeringsllestämmelser

Kommunalskattelagen innehåller inte några regler om inventering av varulager. I samband med avvecklingen av krigskonjunkturbeskattningen meddelades emellertid av 1945 års riksdag vissa bestämmelser i detta ämne att tillfälligt gälla. De olika förordningarna om krigskonjunktur- skatt var så konstruerade att lagervärderingen kom att i många fall utöva ett avgörande inflytande på beskattningen. Under de år taxering till krigs- konjunkturskatt förekom hade de uppgifter, som de skattskyldiga läm- nat angående sina varulager, i regel godtagits. En kontroll av dessa upp- gifters riktighet skulle nämligen ha varit synnerligen tidsödande och svårgenomförd. En bidragande orsak till att de skattskyldigas uppgifter om lagervärderingen inte blev föremål för närmare undersökning var, att denna kontroll så länge taxering till krigskonjunkturskatt pågick utan större olägenhet kunde eftersättas till förmån för angelägnare arbetsupp- gifter. Om nämligen lagret för ett visst beskattningsår upptogs för lågt, skulle den obehöriga nedskrivningen av varulagret komma att medföra

en desto högre beskattning ett senare beskattningsår. I och med krigs- konjunkturskattens avveckling kom emellertid saken i ett annat läge. Om varulagret vid den sista taxeringen till krigskonjunkturskatt upptogs till för lågt värde och denna värdering godtogs vid taxeringen, kom den mer- vinst, som använts till den obehöriga nedskrivningen, aldrig att upptagas till krigskonjunkturbeskattning. Det framhölls därvid att den skattskyl- dige haft två möjligheter att genom åtgärder i samband med varulager- värderingen undantaga mervinster från krigskonjunkturbeskattning. Den skattskyldige hade sålunda kunnat underlåta att i inventariet upptaga delar av lagerbeståndet eller ock värdera lagret till priser, som understigit de lägsta värden till vilka lagret enligt förordningarna 0111 krigskonjunktur— skatt fått värderas. För att i möjligaste mån skapa garantier för att hela lagret medtogs i inventariet föreskrevs därför i en förordning med sär— skilda bestämmelser angående inventering av varulager i samband med krigskonjunkturbeskattningens avveckling (SFS 777/1945) att i regel två i inventeringen deltagande personer skulle å inventariet teckna en på heder och samvete avgiven försäkran att vid inventeringen inte någon lager- tillgång uppsåtligen undantagits. För att hindra att inneliggande varulager värderades för lågt föreskrevs vidare, att i inventariet skulle för varje i lag- ret ingående post av tillgångar, avsedda för omsättning och förbrukning i rörelse, angivas anskaffningsvärdet eller dagspriset vid bokslutstillfället (återanskaffningsvärdet). Den skattskyldige ägde dock om han så öns- kade i stället angiva utförsäljningspriset, nämligen under förutsättning att anskaffnings- eller återanskaffningsvärdet kunde på tillförlitligt sätt fram- räknas med utgångspunkt från det sålunda angivna priset. Om en skatt—- skyldig vid tidigare inventeringar regelmässigt tillämpat annan tillförlit- lig värderingsmetod, fick den skattskyldige även vid 1945 års invente- ring angiva värdena enligt denna metod, under förutsättning att anskaff- nings— eller återanskaffningsvärdet å inneliggande lager kunde på ett till- förlitligt sätt framräknas med utgångspunkt från de i inventariet angivna värdena.

Uttalanden om erfarenheterna beträffande skattelagamas regler om lagervärdering

1944 års allmänna skattekommitté hade från länsstyrelserna och nå- ringsorganisationerna infordrat yttrande rörande de praktiska erfaren- heterna av den s. k. fria lagervärderingen. Då dessa yttranden i detta sam- manhang är av intresse, skall en kort redogörelse för dem lämnas.

Enligt dessa yttranden fann praktiskt taget samtliga länsstyrelser, att den fria lagervärderingen i åtskilliga fall utnyttjats i inte godtagbar ut—. sträckning. En begränsning i nedskrivningsrätten förordades av flera läns— styrelser. I huvudsak kan dock länsstyrelsernas ståndpunkt sammanfat— tas så, att rätt till fri lageivärdering i princip borde föreligg. , men att be-

155 stämmelser, som hindrade att nedskrivningsreglerna missbrukades borde införas. Vissa länsstyrelser framlade preciserade önskemål rörande ändrade bestämmelser. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län ifrågasatte sålunda om inte dold reserv i varulager under normala förhållanden borde begrän- sas till 50 procent av anskaffningsvärdet. Då många rörelseidkare ned- skrivit sina lager mycket lågt, syntes den ifrågasatta lagstiftningen inte höra genomföras utan viss övergång, förslagsvis så att undervärdering av lagret fick fördelas till beskattning på fem är.

Länsstyrelsen i Uppsala län föreslog, att uppgift om varulagrets värdering borde lämnas i inkomstdeklarationen. Såvitt avsåg enskilda rörelseidkare påpekades att sådana uppgifter hade betydelse även för förmögenhetsupp— skattningen.

Näringslivets organisationer slog i sina yttranden vakt om de nuvarande bestämmelserna och framhöll, hur betydelsefull rätten till fri lagervär- dering hade varit och var för såväl företagen som för det allmänna.

År 1945 uppdrog finansdepartementet under hand åt numera allmänna ombudet hos mellankommunala prövningsnämnden, taxeringsintendenten E. Annell att utreda frågan 0111 eventuella åtgärder att motverka över— driven nedskrivning å kontrakt angående inköpta men ej levererade varor. Med anledning härav ingav utredningsmannen till finansdepartementet en den 19 september 1945 dagtecknad promemoria rörande nedskrivning av varulager i beskattningshänseende jämte förslag till åtgärder för att mot— verka överdrifter i fråga om varulagernedskrivning. I promemorian be— handlades, förutom frågan om nedskrivning å leveranskontrakt angå- ende varor, jämväl frågan 0111 eventuella åtgärder i syfte att begränsa rätten till nedskrivning å levererade varor.

Förslaget i vad det avsåg begränsningar i varulagernedskrivningen ledde inte till några lagstiftningsåtgärder. En kort redogörelse för förslaget skall dock här nedan lämnas.

Enligt utredningsmannens mening borde man ändra gällande bestäm- melser rörande varulagernedskrivning så, att den skattemässiga varulager— värderingen inte såsom nu är fallet anknytes till vedertaget affärsbruk. En sådan ändring skulle vara så mycket mera motiverad som vedertaget affärsbruk i fråga om varulagernedskrivning ej hade samma innebörd som vid tillkomsten av 1928 års lagstiftning. Vid denna tid ansågs lagret som regel inte höra värderas lägre än enligt lägsta värdets princip, d. v. s. re- serveringarna borde som regel endast täcka risker som hade samband med redan gjorda eller kommande varuinköp men fick däremot ej innefatta allmänna konjunkturrisker. Den affärsmässiga utvecklingen hade enligt utredningsmannen emellertid gått därhän, att reserveringarna numera avsåg att inte blott täcka risker i samband med varuinköp utan även risker, som berörde rörelsen i sin helhet. '

Enligt ett som alternativ I betecknat förslag var det därför motiverat att ändra gällande bestämmelser så, att nedskrivning av varulager i beskatt— ningshänseende inte medgavs med större belopp än som kunde anses erfor- derligt med hänsyn till den skattskyldiges lagerhållning och fortlöpande varuinköp. För ett lager av ordinär storlek torde sålunda enligt utrednings- mannens uppfattning under normala förhållanden en nedskrivning med över 50 procent av anskaffningsvärdet eller tillverkningskostnaden i varje fall inte böra ifrågakomma. I vissa fall borde nedskrivningen få räknas på ett beräknat normallager. Frågan om normallagrets storlek kunde lösas förslagsvis på så sätt, att en skattskyldig valfritt fick beräkna den pro- centuella nedskrivningen på självkostnadsvärdet på det ingående eller ut- gående varulagret. Negativ värdering av varulagret skulle härigenom till— fälligtvis kunna ifrågakomma.

Större nedskrivning än 50 procent skulle kunna förekomma, beroende på om enligt den skattskyldiges utredning särskilt stor prisfallsrisk före- låg. Å andra sidan borde skattemyndigheterna äga rätt att begränsa ned— skrivningen mera än i normalfallet, om en nedskrivning till 50 procent inte kunde anses befogad.

Alternativ II i promemorian avsåg att motverka överdrivna nedskriv- ningar och hålla det allmänna skadeslöst för den ränteförlust, som uppstod vid konsolidering med Obeskattade vinstmedel. Detta skulle tillgå så, att de skattskyldiga påfördes viss ränta på erhållen Skattekredit. Om skat— tetrycket för aktiebolag och ekonomiska föreningar beräknades till 40 procent och 0111 räntesatsen å Skattekredit fastställdes till 21/2 procent, skulle ränta å Skattekredit erläggas med 1 procent å den dolda reserven i varulagret. I princip borde en sådan räntebetalning vara avdragsgill. Men då räntan hade formen av en statlig skatt, skulle detta strida mot skatte- lagstiftningens principer, som inte medgav avdrag för allmänna statliga skatter. Enligt promemorian skulle därför samma effekt uppnås om en till 0,6 procent av den dolda reserven beräknad skatt i stället påfördes. Tekniskt skulle förslaget kunna genomföras på så sätt, att 1,5 procent av reservens belopp tillades vid beräkningen av inkomst av rörelse (40 procent av 1,5 procent: 0,6 procent) eller, om räntan inte skulle vara avdragsgill, 2,5 procent (40 procent av 2,5 procent: 1 procent) av reservens belopp. Vid beräkning av dold reserv borde kunna frånräknas ett skäligt belopp såsom tillåten reservering.

' Utredningsmannen framhöll, att särskilt för skuldsatta företag det skulle innebära en fördel att kunna erhålla Skattekredit mot jämförelsevis låg ränta. För företag med likvid ställning, vilka erhöll obetydlig avkastning på sina banktillgodohavanden, skulle det däremot vara fördelaktigt att uppgiva dolda reserver i varulager till beskattning, så att fondering i större utsträckning än vad nu var fallet skulle göras med beskattade vinstmedel. Samma förfaringssätt föreslogs beträffande fysiska personer. Ehuru

.,.__ .,... _._

sådana personer var underkastade en progressiv beskattning, föreslogs. för att undvika vissa inte önskvärda verkningar, att räntetillägget beräk— nades proportionellt efter samma grunder som för aktiebolag.

Över utredningsmannens promemoria har, efter remiss, yttranden av- givits av kammarrätten, överståthållarämbetet, samtliga länsstyrelser, 1944 års allmänna skattekommitté, taxeringsnämndsordförandenas riksförbund, Sveriges industriförbund, Sveriges köpmannaförbund, Sveriges grossist- förbund och Kooperativa förbundet. Dessutom har i anledning av prome- morian skrifter inkommit från bl. a. Sveriges varvsindustriförening, Sve- riges redareförening, Stockholms, Östergötlands och Södermanlands, Små- lands och Blekinge samt Skånes handelskamrar, handelskammaren i Karl- stad, handelskammaren för Örebro och Västmanlands län ävensom han- delskammaren i Gävle.

I det följande återges av yttrandena endast de delar, som berör frågan om nedskrivning å inneliggande varulager.

Det må framhållas att utredningsmannens uppfattning att den fria lager- värderingen utnyttjats i inte godtagbar omfattning berörts endast i några yttranden över promemorian. Överståthållarämbetet, länsstyrelserna i Mal- möhus, Kristianstads, Västmanlands, Uppsala, Älvsborgs, Örebro, Jön— köpings och Blekinge län samt taxeringsnämndsordförandenas riksförbund vitsordar uttalandet. Kammarrätten finner behovet av ändrade bestäm- melser beträffande varulagervärderingen i beskattningsavseende knappast vara styrkt. De näringsorganisationer, som yttrat sig i frågan, anser att bestämmelserna inte missbrukats. Länsstyrelsen i Västernorrlands län har inte heller kunnat konstatera några särskilt anmärkningsvärda fall av missbruk.

Från yttrandena i dessa delar må följande återgivas. Överståthållarämbetet anförde.

Det lärer vara ostridigt, att den rätt till s. k. fri lagervärdering, som inför- des genom 1928 års skattelagstiftning, kommit att utnyttjas på ett sätt, som icke varit av lagstiftaren avsett eller åsyftat. I åtskilliga fall torde utan överdrift kunna påstås, att denna avskrivningsrätt missbrukats. Att så kunnat ske utan att be— skattningsdomstolarna häremot reagerat —— annat än i ett särskilt i promemorian omnämnt undantagsfall _ finner sin förklaring däri, att kommunalskattelagen icke angivit någon annan begränsning av nedskrivningsrätten än den, som följer av anknytningen till begreppet »god köpmannased». Enligt detta begrepp, sådant som detsamma uppfattas vid skattelagstiftningens tillkomst, gällde ju, på sätt även av promemorian framgår, att varulagret skulle upptagas till inköpspriset eller tillverkningspriset samt att endast, därest priserna sedermera nedgått eller grundad anledning fanns att emotse sjunkande konjunkturer, ytterligare nedskriv- ning av lagervärdet finge ske.

Under tiden därefter har emellertid i vårt land en avsevärd förskjutning ägt rum i uppfattningen om god köpmannased ifråga om nedskrivning av varulagers värde. Man har faktiskt kommit därhän, att en praktiskt taget obegränsad ned— skrivning av varulagers värde anses vara i överensstämmelse med god köpmanna-

sed. Därmed har emellertid på en omväg lagstiftningens innehåll i förevarande hänseende helt förändrats.

När man velat motivera den fria lagervärderingen i vårt land, hava i huvud— sak två synpunkter framförts. Den ena är att medgivandet till fri lagervärdering ur beskattningssynpunkt är skäligen betydelselöst, därför att nedskrivningarna i vart fall senare framkomma vid varulagrets försäljning och då tagas till beskattning; i sista hand framkomma de nedskrivna beloppen vid varulagrets överlåtande i samband med överlåtandet av rörelsen. Den andra synpunkten är att det är ett allmänt intresse att rörelseidkarnas ekonomiska ställning konsolideras, så att de kunna möta även tider med fallande konjunkturer utan att deras ställning rubbas.

Det första argumentet är under normala tider näppeligen riktigt. Visserligen framkomma de nedskrivna beloppen i form av vinst vid varulagrets avyttring, men näringsidkaren kompletterar ju ständigt lagret och verkställer motsvarande nedskrivningar å det nya lagervärdet; den dolda reserven av Obeskattade vinst— medel finnes därför alltjämt kvar. Ofta torde väl ock under normala tider varu- lagret så småningom utökas i förhållande till ökad omsättning och därmed även nedskrivningarna ytterligare ökas. Resultatet av det sagda är, att vissa rörelse— idkare, framför allt de större, under normala tider kanske kunna arbeta med en ständigt ökande dold reserv i varulagret och en däremot svarande ständigt ökande räntefri skatteskuld till det allmänna. Huru stor denna skatteskuld för närvarande är kan givetvis icke ens tillnärmelsevis angivas. Måhända kan man med ledning av vissa av 1944 års allmänna skattekommitté gjorda beräkningar dock antaga, att de dolda reserverna i varulager för närvarande och i nu- värde representera ett belopp av 800 000 000 kronor. Räknar man med en genomsnittlig skattesats av 40 % skulle alltså för närvarande rörelseidkarna i vårt land hava genom den fria lagervärderingen erhållit en räntefri Skattekredit å omkring 320 000 000 kronor.

Det andra argumentet till försvar för den fria lagervärderingen var, att det utgjorde ett allmänt intresse, att rörelseidkarens ekonomiska ställning konsoli- derades. Riktigheten härav kan givetvis på intet sätt ifrågasättas. Härom är emel- lertid icke frågan, utan spörsmålet gäller, huruvida och i vilken omfattning det allmänna skall ekonomiskt biträda vid denna konsolidering genom efterskän- kande av skatt. _— _ _-

Som exempel på konstaterade överdrifter i fråga om lagernedskrivning framhöll länsstyrelsen i Jönköpings län att i ett visst fall varulager med ett förkrigsvärde av 153 860 kronor nedskrivits till 1 krona. Nedskrivning till lägre belopp än 50 % av varulagrets förkrigspriser hade dock endast i un- dantagsfall förekommit inom länet.

Länsstyrelsen iBlekinge län uttalade, att tendensen att bilda större dolda reserver i varulager blivit allt mer märkbar. Länsstyrelsen anförde vidare.

Några invändningar mot rimliga nedskrivningar av lagren torde icke med fog kunna framställas ur skattesynpunkt. Mot de alltför stora nedskrivningarna kan man dock hysa betänkligheter. En anledning härtill är att man kan befara, att de sålunda reserverade vinsterna i många fall definitivt undandragas beskatt- ning eller att beskattningen av desamma uppskjutes så lång tid, att ackumu—

lerade räntan å de skatter, som bort utgå, då reserveringarna gjordes, över— stiger skatterna själva, när dessa en gång i framtiden komma att utgå.

Om anledningen till att rörelseidkarna i så stor omfattning utnyttjade möjligheterna till nedvärdering av varulager m. m. tillade länsstyrelsen, att synnerligen stor betydelse fick tillmätas det rådande höga skattetrycket och en allmänt spridd uppfattning, att rätten till skattefria avsättningar till investeringsfonder ej inneburit tillfredsställande möjligheter för avsätt- ning av medel, erforderliga för komplettering av lager och ersättning av förslitna maskiner. Vidare fick beaktas, att det svenska skattesystemet ej erbjöd några möjligheter till synlig kvittning mellan resultaten under vinstår och förlustår. Detta måste inbjuda till att utnyttja goda konjunk- turer för att upplägga dolda reserver, avsedda att användas till att utjämna befarade förluster, när konjunkturerna gick nedåt.

Sedan länsstyrelsen i Västmanlands län framhållit, att det var uppen- bart, att ganska långtgående åtgärder måste vidtagas för att motverka över- drifter i fråga om varulagernedskrivning, anfördes vidare.

Det torde få anses klarlagt att missbruk av den fria nedskrivningen i stor ut- sträckning förekommit icke blott genom överdriven, av prisfalls- och andra risker icke betingad nedskrivning i och för sig utan även och kanske främst genom att denna överdrivna nedskrivning skett under sådan tid att vederbörande helt eller delvis undgåttej blott nya utan även väsentligt skärpta, äldre skatter, som under kristiden pålagts de skattskyldiga. Därvid har länsstyrelsen icke förbisett, att den ökade nedskrivningen många gånger varit betingad av ett fullt legitimt behov att möta nyuppträdande risker. Ovanligt torde vidare icke vara, att den fria lagervärderingen utnyttjas på så sätt, att annars uppkommen förlust för ett beskattningsår neutraliseras genom uppskrivning av lagervärdet med därefter följande möjligheter att utnyttja förnyade lagernedskrivningar.

Liknande synpunkter framfördes av länsstyrelserna i Malmöhus, Kristi- anstads, Uppsala och Älvsborgs län samt taxeringsnämndsordförandenas riksförbund.

1941; års allmänna skattekommitté uttalade att rörelseidkarna, och bland dem särskilt aktiebolagen, hade erhållit så vidsträckta möjligheter till ned— och avskrivningar, att de nästan efter gottfinnande kunde reglera den i bokföringen och för beskattningsändamål uppgivna årsvinsten också på längre sikt. Detta innebar, att de vinstmedel, som ej absorberades av ut— delningar, skatter eller obligatoriska fondavsättningar och som företagen därför ej behövde framtaga i bokföringen, blev skattefria, så länge de be- hölls inom företagen som dolda reserver. Då denna utveckling säkerligen ej hade förutsetts av lagstiftaren och då det rättsliga. underlaget för den- samma syntes vara synnerligen bräckligt, utgjorde redan detta förhållande en tillräcklig anledning att upptaga hela detta problemkomplex till förnyad prövning. Skattekommittén betonade, att också frågan om den fria avskriv- ningen av inventarier borde behandlas i detta sammanhang. '

Kammarrätten sade sig finna behovet av ändrade bestämmelser beträf— fande varulagervärderingen knappast tillfredsställande styrkt. Det var vanskligt att på grundval av allenast det material, som innefattades i pro- memorian, tillstyrka en lagändring av den i såväl principiellt som materiellt avseende synnerligen betydelsefulla innebörd, som det remitterade förslaget ägde. Å andra sidan var det redan på grund av vad som förekommit inte uteslutet, att åtminstone under senare år och inom vissa företag praktise- rats en så kraftig nedskrivning av värdena vid varulagervärderingen, att redan med stöd av gällande bestämmelser ett ingripande av skattemyndig- heterna hade varit befogat. Att detsamma dock uteblivit eller inte fått önskvärd omfattning, torde få tillskrivas bristande underlag för en ingå- ende granskning av de skattskyldigas lagervärderingar. Det syntes vid dylikt förhållande i första hand vara av vikt, att sådant material utan omgång ställdes till skattemyndigheternas förfogande.

Östergötlands och Södermanlands handelskammare framhöll. Först efter många års ansträngningar lyckades näringslivet hos statsmakterna vinna gehör för sina upprepade framställningar att i konsolideringssyfte erhålla rätt till fri lagervärdering och fri avskrivning för maskiner och inventarier. Såväl vid tillkomsten av hithörande författningsbestämmelser som vid talrika senare tillfällen har emellertid i offentliga utredningar, i kommentarer till framlagda lagförslag och i uttalanden av vederbörande departementschefer i olika samman- hang med all önskvärd tydlighet framhållits, att avsikten med dessa bestäm- melser är att möjliggöra och underlätta en konsolidering av företagen och att för befordrande av detta syfte de företagsekonomiska grunder, som i bokföringen tillämpats, skola tillerkännas vitsord jämväl vid beskattningen. Att nu gällande bestämmelser åsyftat allenast att giva företagaren möjlighet till sådana nedskriv- ningar av lagervarupriserna, som kunna anses påkallade för mötande av prisfalls— risken för dessa varor, är sålunda uppenbart oriktigt. Lagstiftaren har i och med tillkomsten av denna bestämmelse godtagit den principen, att åt företagsled- ningen bör inrymmas frihet att i enlighet med dess kännedom om företagets interna förhållanden och speciella behov avväga lagerprissättningen och nor- merna för avskrivning av maskiner och inventarier på ett sådant sätt, som före- tagsledningen finner betryggande ur konsolideringssynpunkt. Lagstiftaren har lned andra ord insett nödvändigheten av att i dessa hänseenden befria företags— ledningen från att vara beroende av i lagparagrafer lämnade strikta anvisningar. Lika felaktig är Annells uppfattning, att den sålunda åt företagsledningcn inrym- da friheten blivit missbrukad. Tvärtom har denna frihet utnyttjats just på det sätt, som varit avsett, och detta har ovedersägligen också för samhället varit av den största betydelse. Den av Annell påpekade bristande överensstämmelsen mel- lan lagerprissättningen hos skilda företag är fullt naturlig. Även inom samma bransch äro förhållandena för olika företag i hög grad skiftande med hänsyn till företagens egen struktur och ekonomiska soliditet samt icke minst med hänsyn till kundkretsen och konjunkturkänsligheten, som exempelvis för olika export- marknader är i stor utsträckning variabel. Ur de stickprov, som Annell tagit, kan sålunda icke dragas någon som helst slutsats angående vilken prisnivå, som i det ena eller andra fallet får anses såsom betryggande. Ett bedömande härav måste i varje särskilt fall överlämnas till affärsledningens avgörande.

m-.—.. ___—NM

Sveriges Köpmannaförbund uttalade som sin mening att något missbruk av den fria lagervärderingen knappast förekommit från den enskilda de- taljhandelns sida. Däremot hade många företagare inom detaljhandeln ännu icke skrivit ned sina lager tillräckligt.

Smålands och Blekinge handelskammare anförde.

De föreslagna lagbestämmelserna angivas vara föranledda av att rätten till fri lagervärdering missbrukats. Detta torde endast vara fallet ifråga om ett mindre antal företag. Med hänsyn härtill och till de dolda reservernas betydelse för det stora antalet lojala företagare, skulle det enligt handelskammarens uppfattning vara mycket olyckligt, om den fria lagervärderingen på grund av vissa inträf- fade överdrifter vid tillämpningen skulle begränsas på sätt som föreslagits. Dessa missbruk borde kunna beivras på annat sätt än genom tillgripandc av en lag- stiftning, som säkerligen komme att motverka en sund konsolidering av landets näringsliv. Med hänsyn till den successiva nedskärning av vinstmarginalerna, som sedan många år tillbaka pågått inom ett flertal branscher, torde man ej heller behöva befara att risken för överdrivna nedskrivningar framdeles blir stor.

Den ifrågasatta inskränkning av rätten till nedskrivning å varulager till— styrktes eller lämnades utan erinran av Taxeringsnämndsordförandenas riks- förbund och de flesta länsstyrelserna. Överståthållarämbetet och länsstyrel- sen i Älvsborgs län underströk vikten av att åtgärder vidtogs till rimlig be- gränsning av denna nedskrivningsrätt, men ansåg att frågan borde göras till föremål för ytterligare utredning. Länsstyrelsen i Blekinge län och 1944 års allmänna skattekommitté uttalade sig likaledes för ytterligare utredning i ämnet. Länsstyrelserna i Kopparbergs och Jönköpings län tillstyrkte en begränsning, dock först i samband med att frågan om kvittning av förlust under ett beskattningsår mot vinst under ett annat fick sin lösning.

Kammarrätten och samtliga näringsorganisationer, som yttrat sig, av- styrkte inskränkningar i nedskrivningsrätten.

Ur yttrandena må följande här återgivas. Länsstyrelsen i Stockholms län anförde.

Länsstyrelsen har tidigare vid olika tillfällen funnit anledning uttala sig angå- ende principerna för nedskrivning av varulager i beskattningshänseende. Sålunda berördes spörsmålet i länsstyrelsens yttrande den 24 april 1941 över betänkan- det med allmänna riktlinjer för åstadkommande av tidigare inbetalning av ut— skylder. Länsstyrelsen konstaterade i detta yttrande att den ifrågasatta uppbörds— reformen otvivelaktigt komme att starkt markera den rådande skillnaden mel- lan de två huvudgrupperna av skattskyldiga, nämligen löntagare och närings- idkare. Denna skillnad framträdde, såvitt anginge å ena sidan rörelseidkare och å andra sidan löntagare, bl. a. därutinnan att rörelseidkare kunde påverka årets resultatredovisning genom lagervärdering, under det att löntagare saknade mot- svarande möjlighet att utjämna skillnaden mellan goda år och dåliga och följ- aktligen drabbades hårdare av de allmänna utgifterna än rörelseidkaren. Läns- styrelsen fann för sin del önskvärt att åtgärder vidtoges i syfte att åstadkomma en mer likformig fördelning av skattebördorna mellan olika kategorier av skatt- skyldiga och förordade för detta ändamål bl. a. ett övervägande av lämpligheten att införa reglerande bestämmelser beträffande rörelseidkarnas lageravskriv- 11—407153

ningar. Länsstyrelsen har vidare i yttrande till 1944 års allmänna skatte— kommitté den 19 oktober sistnämnda år —— framhållit, att de erfarenheter angå- ende utnyttjandet av lageravskrivningar, som vunnits sedan yttrandet den 24 april 1941 avgavs, föranledde länsstyrelsen att med skärpa understryka beho- vet av reglerande bestämmelser inom ifrågavarande område. Länsstyrelsen fin- ner alltjämt synnerligen angeläget att åtgärder med nyss angivna syfte vidtagas.

Länsstyrelsen i Norrbottens län framhöll. Nu gällande lagstiftning och praxis angående nedskrivning av varulager i be- skattningshänseende torde icke kunna anses tillfredsställande ur det allmännas synpunkt, enär nedskrivningen i den mån den verkställes till lägre belopp än det högsta värde, som medgives enligt gällande bokförings- och aktiebolagslag (eller god köpmannased), såvitt nu kan bedömas regelmässigt kan förbli obeskattad under ett stort antal år, ehuru den till sin karaktär är helt likartad med dispo- sitionsfond och därför skattetekniskt bort helt jämställas med dispositionsfond,

Ej heller kan nu gällande bestämmelser anses tillfredsställande med aveende å kravet på likformig och rättvis beskattning, enär de rörelseidkare, vilka kunna utnyttja nedskrivningsmöjligheterna, komma i ett avsevärt gynnsammare beskatt- ningsläge än andra rörelseidkare, för vilka motsvarande möjligheter icke er- bjuda sig.

Liknande rättvisesynpunkter framfördes av länsstyrelserna i Värmlands och Kalmar län. Länsstyrelsen i Blekinge län gjorde bl. a. följande uttalande. Enligt länsstyrelsens mening bör man ej nu frångå statsmakternas tidigare inställning till förevarande spörsmål, vilken snarast varit ägnad att uppmuntra bildandet av dolda reserver, för att nu anlägga en rigorös bedömning av sådana reserveringar. Man torde följaktligen ej böra sträcka sig längre vid begränsning av avdragrätten för avsättningar till dolda reserver än som erfordras för att förhindra uppenbara missbruk av denna rätt. Vilken eller Vilka procentsatser av anskaffningskostnaden för varulager eller planmässiga restvärdet å inventarier, som sedan skall anses beteckna gränsen för tillåten nedvärdering, är emellertid en fråga, som ej nu kan bedömas utan kräver ytterligare utredning.

1944 års allmänna skattekommitté anförde.

När genom 1928 års lagstiftning den allmänna regeln infördes, att »inkomst av rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder», avsåg man därmed att såvitt möjligt åvägabringa överensstämmelse mellan företagets bokföringsmässiga vinst och den till beskattning uppgivna vinsten. Därmed bands vinstresultatet vid den av rörelseidkare gjorda lagervärderingen, som skulle godtagas, därest den icke stod i strid med »god köpmannased». Rättspraxis har emellertid sedan, stödjande sig på viss bokföringsexpertis, godkänt en så vid tolkning av begreppet »god köpmannased», att det kommit att omfatta nästan hur låg lagervärdering som helst. —— ——

Enligt skattekommitténs mening är emellertid detta problemkomplex både så betydelsefullt och så komplicerat, att det åtminstone delvis måste göras till före- mål för en grundlig utredning, innan man skrider till ny lagstiftning i ämnet. Skattekommittén har själv upptagit dessa frågor på sitt arbetsprogram men har hittills ej hunnit ägna sig åt dem i någon större grad. Först och främst måste en principiell jämförelse göras mellan för- och nackdelar hos det nuvarande

.__.—.=___ ”» *:” —--.—--s

systemet och det system, som gällde före 1928 års lagstiftning. Det nuvarande systemets förtjänst ligger främst däri, att möjligheten att skapa skattefria reser- ver stimulerat kapitalbildningen särskilt hos aktiebolagen, vartill kommer, att företagen genom sin starka konsolidering blivit väl rustade att uthärda de på- frestningar som kunna uppkomma vid en eventuell utveckling i depressiv rikt- ning. Å andra sidan är att märka, att ej alla företag kunna tillgodose sitt kapital— behov genom dylikt skattefritt sparande, och att vissa företag därför blir mer ogynnsamt ställda än andra, vilket kan medföra en skev utveckling inom nä- ringslivet. Vidare torde det vid den minskning av skatteunderlaget, som blir följden av den ifrågavarande, om ock temporära skattefriheten, knappast kunna undgås, att skattetrycket ökas för övriga skattedragare. Dessa skäl för och emot det nuvarande systemet behöva som sagt underbyggas med mera djupgående utredningar, men vid en preliminär avvägning av desamma har skattekommittén dock kommit till den uppfattningen, att det nya systemet icke bör oförändrat upprätthållas för framtiden.

Två av kommitténs ledamöter (bankdirektören K. E. Browaldh och di- rektören N. W. Lundblad) uttalade en särskild mening beträffande motive- ringen till kommitténs hemställan samt i frågan hur de skatterättsliga reglerna i förevarande avseende borde utformas. Dessa ledamöter ifråga— satte ett uppskov med hela frågan om varuvärderingen, till dess att pris— läget hunnit något så när stabilisera sig och man hade bättre möjligheter att överblicka de ifrågasatta begränsningarnas konsekvenser i olika hänse- enden. Alldeles särskilt gällde detta i fråga om lagervaror i egentlig mening. För dessa varors del gällde det inte blott huruvida de konsolideringssträ- Vanden inom näringslivet, som med lagstiftarens och rättstillämpningens fulla gillande fortgått under en lång följd av år, nu skulle starkt beskäras för framtiden, utan frågan var även huruvida resultatet av de gångna årens konsolidering nu skulle omintetgöras i betydande omfattning. Att taga steg i denna riktning vid en tidpunkt, då framtidsutsikterna för näringslivet på grund av instabila prisförhållanden och andra på kortare eller längre sikt verkande faktorer var mera ovissa än kanske någonsin tidigare, och att göra det utan att närmare undersöka åtgärdens konsekvenser syntes föga välbe- tänkt. Efter att ha påpekat att det endast var i den mån det fanns verkliga dolda reserver, vilka gick utöver ett skydd mot framtida förluster på varu- lagret genom prisfall, som en försiktig företagsledning kunde tillåta sig att begagna lagerreserverna såsom en rörelseutjämnande faktor, fortsatte reser- vanterna.

Vid bedömande av de hittills skapade dolda reserverna av nu ifrågavarande slag bör dessutom observeras, att dessa säkerligen i betydande omfattning till— kommit icke genom nedskrivningar med vinster å den löpande rörelsen utan ge- nom underlåtenhet att göra uppskrivningar, när prisstegring inträffat. Särskilt inom industrien torde det nämligen vara vanligt att man vid lagervärderingen begagnat sig av sedan lång tid tillbaka tillämpade standardpris, som bibehållits år från år. I den mån prisstegringar inträtt, har med denna värderingsprincip mar- ginalen mellan bokföringsvärde och marknadspris givetvis stigit i motsvarande mån. Ingen torde vilja göra gällande, att på detta sätt uppkomna reserver i lag—

ret, även om de blivit mycket betydande, innebära något obehörigt utnyttjande av gällande nedskrivningsrätt.

Kammarrätten, som tillstyrkte att rörelseidkarna ålades skyldighet att i deklarationen lämna uppgifter om varulagervärderingen, hemställde att förslaget om begränsning i nedskrivningsrätten ställdes på framtiden i av- vaktan på det material för frågans bedömande, som genom fullständigare deklarationsuppgifter kunde vinnas. Kammarrätten anförde vidare.

Kammarrätten anser, att förhållandena under krigsåren och de risker, som efterkrigsåren ofrånkomligen innefatta, skapat och skapa ett bjudande intresse för de skattskyldiga rörelseidkarna att iakttaga all den försiktighet vid lager— värderingen, som deras ekonomiska ställning möjliggjort och möjliggör. En så- dan försiktighet innebär icke blott en viss garanti mot bakslag för dem i eko- nomiskt avseende utan bidrager jämväl till åstadkommande av jämnhet i beskatt- ningen de olika åren emellan. En dylik jämnhet eftersträvas helt naturligt av de skattskyldiga, och den måste även vara ett det allmännas intresse. Ett överdrivet fasthållande vid principen om att varje beskattningsårs förhållanden skola be- dömas för sig kan nämligen icke vara ett oeftergivligt krav, något som för övrigt kommit till uttryck inom andra delar av skattelagstiftningen, t. ex. beträffande rätten till fri avskrivning å värdet av inventarier.

Kooperativa förbundet anförde.

Kooperativa förbundets styrelse har tidigare i olika sammanhang framhållit betydelsen för hela det svenska näringslivet av de lagerreserver, som kunnat samlas inom olika företag, särskilt aktiebolag och ekonomiska föreningar. Dessa reserver ha utan tvivel medverkat till att vårt land utan alltför svåra ekonomiska påfrestningar kunnat genomgå depressionsperioden i början av 1930-talet. Ut— märkande för de större och tongivande svenska företagen är jämnheten i deras drift och avkastning, baserad på tillgången till stora, försiktigt värderade lager av egna produkter eller inköpta handelsvaror. Med denna ekonomiska soliditet har även följt möjligheten att vidmakthålla en relativt jämn sysselsättning av den anställda personalen. Härigenom kunna de svenska företagen sägas intaga en särställning vid jämförelse med vissa främmande länder, där man ofta låter dagsläget påverka företagens vinstredovisningar. Den jämnhet i avkastningen, som de svenska företagen allmänt uppvisa, måste även vara till stor fördel för det allmänna, som därigenom kan påräkna säkrare och jämnare skatteintäkter.

Sveriges industriförbund åberopade ett yttrande av delegerade för för- bundet, Stockholms handelskammare och vissa andra organisationer. I sistnämnda yttrande erinrades om förhållandena efter förra världskriget, då den stora massan företagare ännu inte fått ögonen öppna för vikten av att lagertillgångar inte upptogs till för höga världen. När efter kriget mins- kad efterfrågan och prisfall inträdde, hade förluster uppstått, som icke säl- lan överstigit de under krigsåren redovisade vinsterna. Delegerade erinrade vidare bl. a. om de betydande prisfluktuationer, som förekommit efter kri- get, samt tillade.

Att under de labila förhållanden, som sålunda uppenbarligen för närvarande karakterisera varumarknaderna och under en obestämd framtid säkerligen kom-

ma att bliva rådande, reglera varuvärderingen genom bestämmelser, vilka skulle föranleda att lagertillgångarna icke bleve nedskrivna till värden, som med hän— syn till de mer eller mindre påtagliga prisfallsriskerna kunna anses betryggande, vore utan tvivel i utomordentligt hög grad ägnat att motverkna det allmännas och näringslivets gemensamma strävanden att med alla till buds stående medel söka ungå en sådan olycklig konjunkturutveckling här i riket, som känneteck- nade tiden efter förra världskrigets slut. Tidpunkten för vidtagande av restrik- tiva lagstiftningsåtgärder å detta område är i varje fall under nuvarande förhål- landen den mest olämpliga.

Härtill kommer, att om författningsändringar av ifrågavarande natur, med- förande långt gående verkningar inom näringslivet, överhuvud taget skola ge- nomföras, dessa i allt fall måste föregås av en långt mera ingående och allsidig utredning än den som framlagts i förevarande promemoria. Det vore icke rim- ligt att genom oövcrlagda åtgärder av sådan innebörd som i promemorian före- slås äventyra resultatet av de senaste decenniernas ansträngningar att stärka nä- ringslivets motståndskraft. Det är dock i främsta rummet tack vare denna som vi utan alltför stora farhågor kunna möta de redan inträdda och väntade rubbning- arna å världsmarknaden och den säkerligen utomordentligt hårda konkurrens, som kommer att på de flesta områden göra sig gällande.

Sveriges grossistförbund framhöll att frågan om lagervärdering var av mycket stor betydelse för näringslivet och anförde vidare.

Det gäller här icke heller ett självändamål. Obestridligt är väl dock, att det för det allmänna är av utomordentlig vikt, att näringslivet lämnas möjlighet att genom affärsmässiga avskrivningar trygga sig mot uppkommande kriser. Vårt lands näringsidkare utgöra en skattekälla av mycket stor betydenhet. Det måste ligga i det allmännas intresse att man icke genom förhastade åtgärder — moti- verade av att ett synbarligen ringa antal företag här i landet verkställt oskäligt stora nedskrivningar förminskar näringslivets möjligheter till konsolidering. Vi finna det också ytterst förvånansvärt, att man just under nuvarande extraordi- nära och av krigskrisen ännu starkt präglade förhållanden framlagt det förslag, som innehålles i nu ifrågavarande promemoria.

Det synes oss därjämte ganska uppenbart, att remedium emot överdrifter i fråga om varulagernedskrivning redan finnes i gällande lagstiftning. Taxerings- myndigheterna ha enligt taxeringsförordningen möjlighet att vägra oskälig ned- skrivning vid taxering för det beskattningsår, under vilket nedskrivningen ägt rum. Ett av regeringsrättens utslag visar också tydligt, att man har möjligheter att komma till rätta med sådana företagare, som verkställt överdrivet stora av- skrivningar (jämför-regeringsrättens årsbok 1943/55).

Sveriges uarvsindustriförening påpekade, att konjunkturerna inom varvs— industrien städse varit mera växlande än inom de flesta andra näringsgrenar och att varven alltid måste räkna med att en större del av deras vinster under goda år behövde tagas i anspråk för driften under en efterföljande låg— konjunktur. Att de svenska varven från mitten av 1930—talet undergått en stark utveckling berodde i inte ringa grad därpå, att varven kunnat kon- solidera sig på ett relativt betryggande sätt. Genom möjligheterna till lager-

0

nedskrivningar samt avskrivningar a inventarier och maskiner hade nä-

166 ringsföretagen i allmänhet varit i stånd att med egna medel utjämna pro— duktionen och skapa en relativt jämn sysselsättning. Efter att vidare ha framhållit att varvsindustrien löpte stora valuta- och kreditrisker mot vil- ka trygghet måste skapas uttalade föreningen, att det för varvsindustrien skulle innebära högst avsevärda olägenheter om nu gällande regler om fri lagervärdering ersattes med nya skärpta bestämmelser i enlighet med det föreliggande förslaget.

Östergötlands och Södermanlands handelskammare framhöll att då det var en helt verklighetsfrämmande tanke att vid nuvarande skattetryck bilda enligt företagsekonomiska grunder nödvändiga reserver genom fondering av beskattade vinstmedel, den erforderliga konsolideringen måste uppnås genom bildande av s. k. dolda reserver. Vid en företagsekonomisk avväg- ning av reservernas storlek, var det konjunkturriskerna, som blev utslags- givande. Handelskammaren anförde vidare.

Då det numera rådande skattetrycket avsevärt hämmar nybildning och ökning av synliga reserver, är det med hänsyn till näringslivets motståndskraft under lågkonjunkturer synnerligen angeläget att den reservbildning, som nu kan äga rum genom lagervärderingen, icke förhindras genom en lagstiftning av föresla- gen art. Detta skulle nämligen leda till att efter ett antal år företagen varken hade tillräckliga vare sig synliga eller dolda reserver att falla tillbaka på under vikande konjunkturer. Om de i promemorian framlagda förslagen lades till grund för lagstiftning, skulle därför konjunkturväxlingarna bliva större än vad som hittills varit fallet. Under goda år skulle de större vinsterna i högre grad än som hittills skett redovisas och tagas till beskattning, medan å andra sidan under dåliga år reserver, som kunde eliminera de sämre resultaten, icke funnes eller icke funnes i erforderlig utsträckning. Medan det allmänna på andra områden söker att på olika vägar utjämna konjunkturerna, skulle genom en lagstiftning i enlighet med det nu framlagda förslaget en skärpning av konjunkturväxlingarna bliva följden.

Skånes handelskammare anförde. Det torde icke råda någon tvekan om att de genom 1928 års kommunalskattelag införda reglerna för lagervärderingen i väsentlig grad främjat de svenska närings- företagens strävanden att konsolidera sin ställning varigenom näringslivet i dess helhet fått ökad stabilitet och ökade möjligheter givits företagen att höja pro- duktionen och bereda jämn sysselsättning åt sina anställda. Tack vare den sålunda åstadkomna konsolideringen står det svenska näringslivet också idag på ett helt annat sätt än efter förra världskriget ekonomiskt rustat att möta efterkrigstidens påfrestningar. Med dessa erfarenheter för ögonen står det för Handelskammaren klart att det skulle vara en i hög grad oklok politik att övergiva de regler, som de senaste årtiondena med så lyckosamma verkningar tillämpats i fråga om la— gervärderingen, för att i stället slå in på de vägar, som i promemorian anvisas. Även om därvid en tillfällig fiskalisk vinning skulle ernås, skulle denna icke uppväga de skadliga återverkningarna på längre sikt för näringslivet och för samhället.

För Handelskammaren framstår den kritik, som i promemorian riktas mot rådande praxis å förevarande område såsom ensidigt fiskalisk. Farhågorna för att denna praxis skulle leda till obehörig skattelindring synas överdrivna. I denna

del hänvisar Handelskammaren till de uttalanden i ämnet, som i samband med ett uppmärksammat utslag i regeringsrätten den 11 juni 1945 gjordes till proto— kollet. Skattelagstiftningen bör rimligen taga hänsyn till även andra synpunk- ter än de fiskaliska. Den i promemorian framkomna synpunkten, att innebörden av nuvarande avskrivningssystem i realiteten vore den att den skattskyldige komme i åtnjutande av en skattekredit, utgör enligt Handelskammaren en ren konstruk- tion, sammanhängande med det i skattelagarna anlagda schematiska betraktelse- sättet av beskattningsåret som en sluten enhet. Inom ett näringsföretag kan man icke anlägga ett dylikt betraktelsesätt på räkenskapsåret. Principiellt och i prak— tiken måste nämligen ett företags avkastning ses på längre sikt och låter sig ej sönderstycka på olika är.

Det må framhållas att god köpmannased i fråga om beräkningen av inkomst av rörelse uppenbarligen icke kan vara för alla tider given. Liksom närings- företagens avskrivningspolitik växlat under gångna årtionden har den å senare tid influerats av vunna erfarenheter och ökade insikter. Den har måst taga sikte på en väntad sannolik prisutveckling. Det är också naturligt att kraven på ned- skrivningar måste skärpas under en period av högt uppskruvade varupriser, då envar måste säga sig att ett prisfall inom en relativt begränsad tidsrymd måste komma att inträda. Handelskammaren vill särskilt understryka, hurusom under krigsåren och alltjämt det för näringsföretagen varit en tvingande nödvändighet att företaga tillräckliga avskrivningar till förekommande av att i boksluten fram- kommit nominella vinster av tvivelaktig varaktighet. Prisstegringarna ha under kriget varit betydande. Redan har priset på viktiga varor sjunkit. Ett fortsatt skärpt prisfall är att vänta.

Handelskammaren i Karlstad uttalade.

De våldsamma prisförändringar och den allmänna osäkerhet, som blivit en följd av det nyss avslutade världskriget, samt den ökade insikt om konjunktu- rernas föränderlighet, som forskning och erfarenhet bibragt oss, kunna förvisso åberopas såsom fullgoda skäl för mycket omfattande reserveringar. Det ligger i öppen dag, att sådana åtgärder smidigast och lättast företagas genom ned- skrivning å tillgångar i stället för genom särskilda i balansräkningen redovisade avsättningar. Sådana nedskrivningar kunna naturligtvis icke uppfattas såsom självändamål utan hava till syfte att säkerställa eller öka företagets livsduglig- het. De innebära så långt ifrån en skatteflykt, att de tvärtom för ett riktigt bedö— mande måste framstå såsom ur skattesynpunkt synnerligen välbetänkta, enär ge— nom sådana åtgärder risken för framtida driftsinställelser och andra på före- tagets skatteförmåga inverkande katastrofer i görligaste mån undvikas.

Beträffande de i promemorian framförda båda förslagen till begränsning i nedskrivningsrätten å varulager — i promemorian betecknade såsom alternativ I och II — förekom uttalanden i de flesta yttrandena.

Frånsett vissa detaljerinringar och förslag till modifikationer hade alter- nativ I tillstyrkts eller lämnats utan erinran av länsstyrelserna i Söderman- lands, Jönköpings, Kristianstads, Malmöhus, Hallands, Göteborgs och Bohus, Skaraborgs, Värmlands, Västmanlands, Västernorrlands och Norrbottens län samt Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund. Länsstyrelsen i Upp- sala län rekommenderade att alternativ I tillämpades till dess överdrivna reserveringar hunnit framtagas till beskattning och de skattskyldiga blivit införstådda med beräkningen av dolda reserver, varefter övergång till alter-

nativ II kunde ske. Länsstyrelsen i Östergötlands län fann båda alternativen ägnade att främja det avsedda syftet, men gav alternativ II något företräde.

Alternativ I avstyrktes av kammarrätten, överståthållarämbetet, läns— styrelserna iKalmar, Gotlands, Blekinge, Örebro, Gävleborgs och Jämtlands län samt 1941; års allmänna skattekommitté och de näringsorganisationer, som berört denna fråga i sina yttranden. Länsstyrelsen i Kronobergs län var med hänsyn till de betydande praktiska svårigheter, som mötte vid till— lämpningen av ett begränsat nedskrivningsförfarande, tveksam om lämp- ligheten av att införa begränsning av rätten till fri lagervärdering. Läns- styrelsen i Stockholms län ansåg den föreslagna procenten för tillåten ned- skrivning vara för hög och förordade för sin del en kombination av prome- lnorians båda alternativ. Handelskammaren i Karlstad, som avstyrkte för- slaget, framhöll att detta inte innebar att handelskammaren i princip tog avstånd från varje åtgärd i begränsande riktning.

I flera yttranden föreslogs i förhållande till förslaget i promemorian ytterligare avvikelser från huvudregeln och jämkningar i procentsatsen.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län föreslog att för surrogatvaror eller andra undantagsfall borde finnas möjlighet till speciella nedskriv- ningsregler, som eventuellt kunde fastställas av Kungl. Maj:t efter sär- skild framställning av skattskyldig eller branschorganisation.

Länsstyrelsen i Malmöhus län anförde. Under normala förhållanden, med något så när stabiliserade konjunkturer, torde en nedskrivning med 50 procent å anskaffningsvärdet utgöra en fullt be- tryggande garanti mot eventuella prisfall. Emellertid synas perioderna av stabilare konjunkturer bliva allt mera kortvariga och bör vid en lagstiftning i nu ifråga- varande ämne vederhörlig hänsyn tagas härtill. Utöver de av granskningsmannen föreslagna fallen för avvikelse från den normala avskrivningsprocenten bör följ- aktligen komma i fråga varje sådant fall där rörelseidkaren med bärande skäl kan göra sannolikt, att en nedskrivning av varulagret med 50 procent icke skulle erbjuda tillräcklig säkerhetsmarginal mot risken för prisfall. Det bör åt skatte— myndigheterna inrymmas möjlighet att jämväl under nu angivna förutsättningar medgiva större nedskrivningsprocent än den normala.

Länsstyrelsen i Värmlands län yttrade.

Då länsstyrelsen förordar alternativ I med en starkare begränsning av rätten till nedskrivning av varulager och av kontrakterade varor vill länsstyrelsen emellertid ifrågasätta huruvida det kan vara lämpligt att härför bestämma en allmängiltig procentsats såsom en nedre gräns, helst som det måste förutsättas att undantag härifrån både uppåt och nedåt icke sällan måste göras. Om det be— finnes nödvändigt att siffermässigt bestämma gränsdragningen torde denna gräns böra sättas ganska högt. En fastställd procentsats kommer att ingiva de skattskyldiga den föreställningen att en nedskrivning till denna gräns under alla förhållanden är berättigad, och beskattningsmyndigheternas anmärkningar i fall, då denna gräns icke underskridits, kommer lätt att betraktas som trakas- serier. Alldenstund behovet av nedskrivning å varulagret även är starkt varie- rande i olika branscher, synes det även med hänsyn härtill vanskligt med ett fastslående av en sådan procentsats.

Även länsstyrelsen i Västmanlands län uttalade liknande synpunkter och förordade att nedskrivningsgrånsen sattes olika hög för olika slag av rörelse alltefter det legitima behovet.

Länsstyrelsen i Jönköpings län ifrågasatte om inte de föreslagna åtgär- derna till begränsning av den fria lagervärderingen _ i avvaktan på att frågan om kvittning av förlust ett beskattningsår mot vinst ett annat lös- tes — tillsvidare borde utformas så att den skattskyldige i vissa fall tiller- kändes rätt att använda varulagervärderingen i vinstutjämnande syfte. För sådant ändamål borde i regel en nedskrivning med 50 procent vara fullt tillräcklig. För vissa mycket konjunkturkänsliga branscher torde emel- lertid nedskrivning till lägre belopp än 50 procent av varulagrets värde kunna medgivas efter prövning i varje särskilt fall.

Länsstyrelsen i Uppsala'län, som fann den föreslagna procentsatsen 50 vara för hög när prisnivån stabiliserats, ansåg att procentsatsen borde nor- malt bestämmas till 40.

Länsstyrelsen iSkaraborgs län uttalade att nedskrivning inte borde med— givas med högre belopp än 20 procent på inneliggande lagers anskaffnings- eller tillverkningskostnad.

Utredningsmannens uttalande att negativ värdering av varulager tillfäl- ligtvis skulle kunna ifrågakomma mötte gensaga från länsstyrelserna i Stockholms och Värmlands län. Den förra anförde.

Enligt länsstyrelsens mening måste avdragsrätten för lagernedskrivning anses grundad dårå att företagaren kan komma att lida förluster genom prisfall å eller försämring av inneliggande lager. Är denna uppfattning riktig, synes emellertid något behov av negativ lagervärdering ej föreligga. Dylik lagervärdering vid taxe- ring synes befogad endast om man i stället för eller vid sidan av nyss angivna motiv för nedskrivningsrätten söker grunda denna rätt därå att företagare böra beredas särskild Skattelättnad genom att till en oviss framtid uppskjuta redovis— ningen av intjänade vinster. Detta finner sig länsstyrelsen icke kunna förorda och avstyrker därför förslaget om negativ lagervärdering.

Kammarrätten anförde följande skäl för sitt avstyrkande av alternativ I.

Det är uppenbart, att stora svårigheter möta att med rättvist verkande be- stämmelser likformigt reglera varulagervärderingen i beskattningshänseende för så olikartade företag, som det här är fråga om. Det må jämväl framhållas, att med de föreslagna reglerna en ojämn behandling och vid undantagsbestämmelsernas tillämpning även godtycke från beskattningsnämndernas sida lätt kunna tänkas. Alt. I kan i viss mån sägas innebära ett steg tillbaka i utvecklingen. Fördelen med den s. k. fria lagervärderingen är ju bland annat, att affärslivet får sina i bokföringen gjorda nedskrivningar i regel godkända vid beskattningen, och att skillnad mellan »skattebokföring» och affärsbokföring i regel icke uppkommer. Antalet tvistigheter mellan företagen och skattemyndigheterna blir därigenom begränsat. Enligt nu föreslagna regler skulle däremot ett stort antal fall upp- komma, där företagen skulle vägra godtaga beskattningsnämnds bedömande av varulagrets värde. Vidare skulle svårigheter uppstå vid divergens mellan räken-

skaperna och beskattningsmyndighets beslut så till vida att varje avvikelse vid visst års taxering från den skattskyldiges bokföring påverkar taxeringen följande år. Därest varulagers bokföringsvärde ett år höjes, måste hänsyn till denna höjning tagas nästföljande år. Om beskattningsmyndighets värdering visar sig vara felaktig och det under nästföljande året uppstår förlust, synes det med fog kunna ifrågasättas om icke den skattskyldige bör erhålla restitution av skatt, som erlagts för det föregående året, men som ej bort utgå om hans egen »riktigare» värdering godtagits.

Under avsevärd tid framåt torde den i alt. I föreslagna metoden komma att giva upphov till ett mycket stort antal skatteprocesser av besvärlig natur.

Överståthållarämbetet ställde sig tveksamt till en rätt till så långt gående generell nedskrivning som till 50 procent av lagrets värde, samt anförde.

All erfarenhet visar, att en fixerad maximigräns även blir en minimigräns och en dylik bestämmelse skulle säkerligen medföra, att de företag, vilka hittills hållit sig vid en rimlig och normal nedskrivning, omedelbart skulle utöka den- samma intill sålunda i författningen angiven gräns, med påföljd att de dolda re- serverna av obeskattad vinst skulle ytterligare ökas. Enligt Överståthållarämbetets mening bör som allmän regel för lagervärderingen uppställas den av kommunal— skattekommittén givna, nämligen att lagret skall värderas till anskaffningspris eller nupris, med rätt för beskattningsmyndighcterna att medgiva ytterligare ned— skrivning, då konjunkturförhållandena därtill föranleda.

Liknande synpunkter framhölls av länsstyrelserna i Stockholms, Kal- mar, Gotlands, Örebro och Jämtlands län, varjämte i åtskilliga yttranden betonades risken för att alternativ I kom att medföra en kraftig ökning av antalet skatteprocesser.

Länsstyrelsen i Gävleborgs län åberopade ett av vederbörande taxerings— intendent och taxeringsrevisor avgivet yttrande. I detta yttrande framhölls att den föreslagna huvudregeln framstod såsom alltför onyanserad om man tog i betraktande alla de skiftande förhållanden som från fall till fall kunde vara av betydelse för nedskrivningsfrågans bedömande. Å andra sidan var det svårt inse hur ett mera nyanserat system av regler, vilka var bättre anpassade efter skiftande förhållanden, skulle kunna förenas med det i allt skärptare form framförda kravet på en förenkling av skattelagstiftningen.

Det ifrågasattes om inte en framkomlig väg var att formulera om anvis- ningarna till 41 & kommunalskattelagen på sådant sätt att man gav taxe- ringsmyndigheterna friare händer i sådana fall, då fråga uppkom om från— gående av en i räkenskaper verkställd värdesättning av lagertillgångar —— utan att därvid någon särskild nedskrivningsprocent angavs.

Reservanterna i 1944 års allmänna skattekommitté anförde.

Om man skall tänka sig några begränsningar i den nedskrivningsrätt, som för närvarande är gällande, synas följande synpunkter böra vinna beaktande.

1) Någon beskärning av företagens rätt att utan beskattningsrisk skapa ett effektivt prisfallsskydd bör uppenbarligen icke ifrågakomma. Huru stort detta prisfallsskydd skall vara för att kunna anses under alla omständigheter effektivt, kan givetvis vara föremål för delade meningar. Så mycket torde med ledning

av _— — — den nuvarande prisstrukturen vara klart, att en nedskrivning med 50 % på nuvarande anskaffnings- eller tillverkningskostnader icke skulle vara tillräcklig. Om man däremot, såsom i den remitterade promemorian synes vara avsett, anknyter nämnda nedskrivningsprocent till en prisnivå, som kan anses motsvara mera »normala förhållanden», och samtidigt bereder den skattskyldige möjlighet att erhålla ytterligare nedskrivning, därest han kan prestera nöjaktig bevisning om sannolikheten av större risker, torde ur nu förevarande synpunkter ingen erinran vara att göra.

Säkerligen skulle det däremot visa sig olyckligt att göra den generellt fast— ställda procentuella nedskrivningsrätten beroende av skattemyndigheternas pröv— ning i det individuella fallet, »därest goda skäl kunna anföras för att riskerna i samband med varuinköp ej äro så stora, att en femtioprocentig nedskrivning er- fordras». Förutom att en sådan regel skulle vålla betydande svårigheter genom en mängd skatteprocesser skulle den skapa ett mycket otillfredsställande osäker- hetstillstånd för företagen i deras vinstbedömning.

2) Som oundgänglig konsekvens av att den skattefria nedskrivningsrätten be— gränsas till viss procentsats av lagrets värde inträder, att nedskrivningsrätten måste hänföra sig till ett efter rörelsens omfattning och art avpassat normallager. I den mån en nedgång i detta normallager föreligger på balansdagen, måste följ- aktligen den nedskrivningsrätt, som belöper på den bristande lagerkvantiteten, få överflyttas på det återstående lagret, och detta även om man på så sätt skulle komma till en negativ värdering av varulagret. Denna konsekvens är också dragen i den remitterade promemorian.

Kooperativa förbundet yttrar.

I fråga om den föreslagna gränsen vid 50 procent av »lägsta värdet» så bör man därvid bemärka, att en sådan gräns kan vara för låg för vissa företag och varu— grupper men för hög för andra. En uniformering medför alltid risk för allmän nedskrivning till sagda gräns, oavsett om behov därav verkligen finnes eller icke. Dessutom är en dylik begränsning krånglig i praktiken och medför förskjut- ningar av besvärligaste slag från år till annat av den skattemässiga inkomstredo- visningen. Styrelsen nödgas därför bestämt avstyrka förslaget om 50 procent- gränsen. Skall den ändock införas, synes det vara rimligt att som utgångspunkt för nedskrivningen väljes förkrigspriset (1938 års pris), vilket för närvarande tillämpas vid krigskonjunkturbeskattningen. En förutsättning för att en sådan ordning för lagervärdering skall kunna genomföras måste vara, att kontrollen av lagerinventeringen kan göras så effektiv som möjligt, ty eljest kommer en sådan beskattning, som nu föreslås, att verka mycket ojämnt mellan olika grup— per av företagare. Stora svårigheter måste dock möta vid försök att nå fram till verksam kontroll av lagerinventeringen.

I det av Industriförbundet m. fl. åberopade yttrandet framhölls att marknadspriset å ett flertal varor även under mera normala förhållanden starkt fluktuerat, varefter vissa exempel härpå lämnades.

I nämnda yttrande anfördes vidare.

De av oss anförda exemplen å prisfluktuationer, som förekomma även under »normala förhållanden» -— vilket sett ur de skilda synpunkter, som framträda inom var och en av de skiftande grenarna av näringslivet, är ett utomordentligt svårbestämt begrepp ådagalägga med full evidens att anskaffningsvärde och

tillverkningskostnad icke äro användbara såsom underlag för en generell huvud- regel rörande varuvärdering. Den nedskrivning, som »erfordras med hänsyn till den skattskyldiges lagerhållning och fortlöpande varuinköp», måste vara till- räcklig för täckande av det prisfall som å vederbörande tillgång enligt vunna erfarenheter kan tänkas inträffa och dessutom bereda tillräcklig säkerhetsmar- ginal för ytterligare prisfallsrisk. Det ligger icke i det allmännas intresse att framtvinga en varuvärdering, vilken så snart ett kraftigt prisfall inträffar kan medföra rubbningar i näringslivet och i många fall kanske t. 0. m. driftsinskränk- ningar eller driftens nedläggande. Denna fundamentala princip, att varuvärde- ringen bör sättas i relation till det lägsta pris, varmed man erfarenhetsmässigt har att räkna, har kommit till uttryck på det sätt man såsom utgångspunkt för värde- ringen lägger lägsta priset, resp. anskaffningskostnaden under en viss tillräckligt lång tidsperiod, varunder prisbildningen icke tagit intryck av världsomfattande krig eller andra utomordentliga förhållanden.

En av våra värdefullaste nationella tillgångar av ekonomisk natur närings- livets nuvarandc motståndskraft mot konjunkturväxlingar har till väsentlig del skapats, förutom genom den bolagen medgivna rätten till fri avskrivning å maskiner och inventarier, tack vare den fria lagervärderingen. Om statsmakterna, för att stundom vinna ökade skatteintäkter och under åberopande av att i vissa fall överdrivna nedskrivningar å varulager förekomma, ändock skulle anse erfor- derligt att begränsa denna frihet, skulle möjligen kunna tänkas en sådan inskränk- ning av rätten till fri varuvärdering, att nedskrivning generellt endast medgåves ned till 50 % av det i samband med behandlingen av leveranskontrakt angivna värdet, nämligen under en övergångstid lägsta allmänna marknadspriset under året närmast före kriget samt sedermera lägsta allmänna marknadspriset under de närmast före beskattningsåret förflutna 10 a 15 åren, krigsåren oberäknade.

I yttrandet anmärktes vidare, att den i promemorian ifrågasatta valfri- heten att beräkna nedskrivningen antingen å det ingående eller å det ut- gående lagret inte innebar någon lösning av förevarande fråga i andra fall än då en rent tillfällig nedgång i lagret förelåg. Vid fortsatt varubrist förblev problemet alltjämt olöst.

Sveriges köpmannaförbund framhöll, att i den mån obligatorisk skyl— dighet att i inkomstdeklarationen lämna uppgift rörande varulagervärde- ringen infördes, möjligheterna till rättelse av värderingen blev större än vad nu var fallet. Det syntes därför vara anledning att först pröva denna väg, innan man genomförde så genomgripande åtgärder som en allmän begräns- ning i rätten till nedskrivning å varulager.

Därest en begränsning av nedskrivningsrätten skulle införas, torde enligt förbundets mening i allt fall en mot prisstegringen _ räknad på ett normal- lager —— och den s. k. dolda förkrigsreserven svarande nedskrivning få bi— behållas oförändrad, där dylik nedskrivning redan skett, även om lagret tillfälligtvis skulle bli negativt. Förbundet fortsatte.

I de fall, där man gjort ytterligare nedskrivningar under kriget i uppenbart syfte att undgå beskattning och alltså ej för att möta särskilda prisfallsrisker, som kunna påvisas, kan däremot med skäl ett återförande till beskattning ifråga- sättas av dessa nytillkomna nedskrivningar. För under kriget nytillkomna företag skulle möjligen den ifrågasatta begränsningen till 50% av anskaffningsvärdet

—4—.—_ _w ...... * ...—___,”

?

resp. marknadsvärdet kunna införas. Skulle man införa en dylik begränsning även för företag, som funnits före kriget, borde man dock få räkna med ett nor- mallager, som i brist på utredning borde få sättas till det högsta värdet under de senaste 10 åren. Därvid borde omräkning av lagervärdet till den för beskatt- ningsåret gällande prisnivån ske, om normallageridén skall kunna tillämpas. Det räcker emellertid icke med detta, ty i de fall där en rörelse gått framåt, är det sannolikt, att ett större lager är nödvändigt än tidigare, även om de nuvarande förhållandena faktiskt medföra, att lagret är mindre. Den skattskyldige borde då få räkna med det större lager, som under normala förhållanden kan krävas. Härvid borde en jämförelsevis enkel utredning exempelvis om lagrets förhållande till omsättningen under ett antal normala är, kunna vara tillfyllest.

Enligt Sveriges grossistförbunds uppfattning kunde man inte fixera en viss nedskrivningsprocent, då förhållandena inom olika branscher var så olikartade. I tider av jämförelsevis goda konjunkturer skulle det kanske inom en bransch vara betryggande med endast 10 procent nedskrivning. medan i tider av vikande konjunkturer inom samma bransch icke ens 70 eller 80 procent skulle kunna anses tillfredsställande. Skattemyndigheterna torde ha ringa möjligheter att kunna bedöma, vad som här var rätt och rimligt.

Östergötlands och Södermanlands handelskammare framhöll beträf- fande förevarande alternativ, att då företagarna kom att sakna möjlighet att i förväg bedöma vilka nedskrivningar, som av skattemyndigheterna god- kändes, en i hög grad besvärande osäkerhet skulle vidlåda företagens av- sättningar till skatter.

I åtskilliga yttranden betonades nödvändigheten av att alternativ I ge- nomfördes med lämplig övergångstid _ 5 till 10 år emedan företagens likviditet eljest skulle bliva hårt ansträngd.

Alternativ II i promemorian tillstyrktes av länsstyrelserna i Östergöt— lands, Kronobergs, Kalmar, Blekinge, Älvsborgs, Örebro, Kopparbergs, Jämtlands och Norrbottens Iän samt Sveriges köpmannaförbund och han- delskammaren i Karlstad. Reservanterna i 1944 års allmänna skattekom— mitté ansåg att om en begränsning i nedskrivningsrätten skulle ske, den ifrågasatta räntedebiteringen var en framkomlig väg. Ett genomförande av detta alternativ avstyrktes av övriga näringsorganisationer samt kammar- rätten, överstäthållarämbetet, länsstyrelserna i Uppsala, Jönköpings, Got- lands, Kristianstads, Malmöhus, Göteborgs och Bohus, Västmanlands och Västernorrlands län samt Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund.

I några yttranden ifrågasattes att begränsa alternativet med räntepåfö— ring till endast juridiska personer. Länsstyrelsen i Örebro län ifrågasatte sålunda huruvida inte en kombination av de båda alternativen var tänkbar på så sätt, att alternativ II skulle gälla endast för de juridiska personer, som kunde tillerkännas rätt till fri avskrivning å maskiner och inventarier, under det att alternativ I fick tillämpas för fysiska personer och övriga skatt-

skyldiga. Det var framförallt hos nu nämnda juridiska personer, som de stora lagerreserverna förekom. Genom en sådan uppdelning vann man, att de debiteringssvårigheter, som kunde tänkas bliva en följd av förslaget vad beträffade fysiska personer, undveks. Länsstyrelserna i Stockholms och Älvsborgs län hade varit inne på samma tankegång, men den förra länssty- relsen fann en dylik uppdelning inte vara tillrådlig, då många småföreta- gare arbetade i aktiebolagsform och för dessa de enklare bestämmelserna i alternativ I sannolikt skulle ställa sig lämpligare.

I flera yttranden behandlades frågan huruvida en viss del av reserverna borde vara fri från räntepåföring.

Länsstyrelsen i Örebro län uttalade sålunda att om alternativ II genom— fördes även för andra skattskyldiga än juridiska personer, det torde bliva nödvändigt att införa vissa undantagsbestämmelser för reserver av mindre storlek, exempelvis ej överstigande 20 000 kronor, då i annat fall taxeringen skulle bliva alltför svårbemästrad. Sannolikt skulle redan på så sätt de flesta fysiska personer komma att bliva befriade från ränteskatten. Enligt länsstyrelsens iJönköpings län uppfattning borde räntan träffa endast den del av reserven som översteg 25 000 kronor. Länsstyrelsen i Kalmar län framhöll att räntan inte borde beräknas å större del av den dolda re- serven än som översteg, vad som i det särskilda företaget kunde anses som skälig reserv för att företaget skulle vara skyddat för prisfallsrisk, vilken reserv måtte kunna beräknas till 50 procent av lagrets tillverknings- eller anskaffningsvärde.

Kooperativa förbundet hävdade att ränta inte borde räknas å reserve- ring som stannade vid 50 procent av lagervärdet, beräknat till förkrigs- pris. Handelskammaren i Gävle gav uttryck för en likartad tankegång. Sveriges köpmannaförbund föreslog att en reserv motsvarande minst 10 procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och marknadspriset alltid blev räntefri. Länsstyrelsen i Örebro län ville för sin del ifrågasätta om inte den dolda reserven borde beräknas till skillnaden mellan ett efter skä- liga grunder beräknat lågkonjunkturvärde å lagret och dess bokförda värde.

I det av Industriförbundet m. fl. åberopade yttrandet framhölls, att såsom en första förutsättning för en räntepåföring självfallet måste uppställas det kravet, att nedskrivningen översteg vad som för beredande av nödigt pris- fallsskydd kunde anses erforderligt och att sålunda en dold reserv i verklig mening skapats. Ett liknande uttalande gjordes av handelskammaren för Örebro och Västmanlands län. Handelskammaren fann emellertid varje försök till gränsdragning godtycklig och ansåg det därför vara förklarligt att något försök härtill inte gjorts i promemorian.

Mot de i promemorian föreslagna procenttalen för räntan vänder sig några yttranden. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län ansåg sålunda att den föreslagna räntesatsen 2,5 procent var för låg. Det i rörelsen investerade egna kapitalet torde en rörelseidkare kunna i regel förränta efter väsent-

ligt högre procenttal, varför det inte syntes böra möta hinder att beräkna sådan ränta efter 5 procent. Detta tal motsvarade ju även vad det allmänna fick betala som gottgörelse till dem, som berättigades åtnjuta restitution av skatt, och anledning torde finnas att anse samma räntesats naturlig för båda fallen. Länsstyrelsen i Västmanlands län ifrågasatte om inte räntesatsen borde fastställas till åtminstone 4 procent, enär med lägre procentsats även företag med god likviditet torde frestas att i inte Önskvärd utsträckning begagna sig av möjligheten att skaffa sig Skattekredit. Av liknande skäl an— såg länsstyrelsen i Uppsala län det vara nödvändigt att höja den föreslagna räntesatsen till 5 a 6 procent. Länsstyrelsen anförde vidare.

Denna procentsiffra kan kanske synas något för hög i sådana fall, då före- tagen avsett att förbättra sin likviditet. Härvid bör emellertid tagas hänsyn till att företagen få en kredit, vilken icke behöver återbetalas, därest rörelsen i framtiden skulle gå med förlust. Denna förmån synes väl motivera en högre räntesats än den, som bankerna tillämpa vid utlåning.

Sveriges köpmannaförbund tillstyrkte alternativet under förutsättning att räntan fastställdes till högst 1,5 procent. I yttrandena av reservanterna i 1944 års allmänna skattekommitté, Kooperativa förbundet och de av Industriför- bundet m. fl. utsedda delegerade uttalades att räntesatsen borde bindas vid riksbankens diskonto för korta växlar. Under framhållande av att det måste finnas nödiga garantier för att räntedebiteringen inte blott i utgångs- läget utan också i framtiden hölls inom ramen av de grundförutsättningar, varpå den baserats, anförde reservanterna vidare.

En höjning bör följaktligen endast kunna ifrågakomma, i den mån antingen riksbankens tremånadersdiskonto _ för närvarande 21/2 % _ höjes eller en höjning sker av den för närvarande utgående proportionella beskattningen av inkomst av rörelse. Å andra sidan bör en ändring nedåt i någotdera av dessa hänseenden leda till en motsvarande justering av räntedebiteringen.

Som skäl för ett avstyrkande av alternativ II hade i ett flertal yttranden framhållits att detta alternativ skulle ytterligare komplicera taxeringsför— farandet och bliva svårt att praktiskt tillämpa, särskilt beträffande fysiska personer. I den riktningen uttalade sig kammarrätten, länsstyrelserna i Uppsala, Jönköpings, Gotlands, Malmöhus, Göteborgs och Bohus, Västman- lands och Västernorrlands län samt Taxeringsnämndsordförandenas riks- förbund.

Kammarrätten vände sig vidare mot att i promemorian som grund för ränteberäkning å hela den dolda reserven _ utan någon spärregel— åbe- ropats en jämförelse med lagstiftningen om investeringsfonder, samt tillade.

Enligt investeringsfondslagstiftningen är det i företagets hand definitivt konsta- terad vinst, som beskattas, under det att den i varulager befintliga dolda reserv, som enligt alt. II skulle medföra en latent skatteskuld, ett kommande beskattnings- år på grund av fallande konjunkturer eller annan grund kan komma att för- svinna. Även här föreligger liksom vid alt. I anledning till att ifrågasätta ett

restitutionsförfarande för att åstadkomma rättvisa i det fall, att beskattningsmyn- dighets värdering av varulagret visat sig oriktig.

Inte heller länsstyrelsen i Kristianstads län fann det ur principiell syn— punkt riktigt, att de skattskyldiga skulle åläggas att betala ränta å ett be- lopp, som till större eller mindre del allenast var avsett att täcka de för- luster, som framdeles kunde uppstå. Överståthållarämbetet fann sig inte kunna tillstyrka alternativet med ränta på skattemedel, svarande mot de dolda reserverna. Ämbetet anförde.

Därigenom skulle snarast uppmuntras utnyttjandet av skattekrediten, vilket icke synes önskvärt. Vidare skulle fältet öppnas för spekulationer i skattesat- serna. Särskilt anmärkningsvärt är därjämte, att en dylik åtgärd icke skulle verka lika för olika slag av skattskyldiga. Först och främst inträder den av promemorieförfattaren redan påpekade svårigheten ifråga om fysiska personer. Vidare bliva förhållandena olika allteftersom den skattskyldige är bosatt i en kommun med hög kommunalskatt eller med låg sådan.'För den förstnämnda skulle en skattkredit även med jämförelsevis hög ränta vara en avsevärd förmån. För den sistnämnde skulle så icke alls vara fallet. Slutligen inställer sig här osökt frågan, varför staten, om skattekrediter skola beviljas, skall begränsa denna förmån uteslutande till rörelseidkaren och varför icke samtliga skattskyldiga då borde komma i åtnjutande av samma förmån, exempelvis i den form, att vad som sparas av årets vinst undantages från beskattning i annan form än genom viss ränta till staten.

Kooperativa förbundet medgav att förslaget om ränta på reservationer inte medförde så ogynnsamma och omedelbara konsekvenser som alternativ I och att det till synes skapade en viss rättvisa mellan företagarna å ena sidan och å den andra sådana skatteskyldiga, som inte hade tillfälle göra skattefria reservationer. Mot förslaget kunde dock i princip samma invänd— ningar göras som mot det om 50 procent-gränsen.

Skånes handelskammare, som fann förslaget vara föga tilltalande, an- såg att detsamma vore otillräckligt utrett, varför det mötte svårigheter att taga ställning i frågan. Handelskammaren anförde därefter.

Om statsmakterna skulle finna erforderligt att närmare reglera avdragsrätten bör detta ske efter andra grunder än de föreslagna. Tänkbart vore sålunda att, med bibehållande av de nuvarande avskrivningarna enligt bokföringsmässiga grunder, såsom lägsta gräns för avdragen fastställa den nedre fluktuationsgrän- sen för varupriset under en viss förfluten tidsperiod, förslagsvis två konjunktur— cyklar om vardera tio år, dock med rätt för företaget till ytterligare avskrivningar i den mån företaget kan förebringa sannolikhetsskäl för att risk föreligger för att priset å varan före realisationsdagen kan falla under denna gräns.

Som tidigare berörts föreslog länsstyrelsen i Stockholms län en kombina- tion av de båda alternativa metoderna. Länsstyrelsen anförde härom.

Vid övervägande av de olika alternativens för- och nackdelar har länsstyrelsen kommit till den uppfattningen att ett mer tillfredsställande resultat än vid genom- förande av ettdera alternativet odelat skulle kunna ernås genom en kombinerad användning av de båda metoderna. Länsstyrelsen tänker sig därvid såsom huvud-

regel ett stadgande om nedskrivningsrätt å lagers anskaffningsvärde med 20 eller möjligen 25 procent. Genom dylik nedskrivningsrätt tillgodoses otvivelaktigt av— skrivningsbehovet för flertalet rörelseidkare. De företag, för vilka ett verkligt behov av större nedskrivning föreligger, skulle hava rättighet att verkställa ytter- ligare nedskrivningar emot skyldighet att utgöra ränta å nedskrivningsbeloppen. Lämpligen synes härvid den i promemorian angivna metoden med tillägg till taxeringarna böra ifrågakomma.

Länsstyrelsen anförde vidare att då de rörelseidkare, vilka kunde ha an- ledning verkställa stora nedskrivningar å lagret, huvudsakligen torde vara att finna bland större industriföretag, samt sådana företag i regel arbetade i aktiebolagsform, vid en kombination av metoderna den i promemorian på- talade olägenheten i samband med de fysiska personernas beskattning väsentligen skulle undgås. Om ett större företag undantagsvis drevs annor- ledes än i aktiebolagsform, torde det inte möta svårighet att för ett dylikt enstaka fall tillämpa en debiteringsregel, som avvek från vad som eljest gällde för fysiska personer. Även de olägenheter, som var förknippade med alternativ 1, skulle enligt länsstyrelsens mening vid en kombination enligt antydda grunder av de båda alternativen bortfalla eller åtminstone starkt begränsas.

De yttranden, som berörde förslaget i promemorian om obligatorisk upp- giftsskyldighet rörande varulagervärdering för sådana rörelseidkare, som enligt lag var skyldiga att föra handelsböcker, gick i allmänhet i tillstyr- kande riktning. Endast Östergötlands och Södermanlands handelskammare och handelskammaren i Gävle avstyrkte införandet av en sådan skyldighet.

I flera yttranden underströks att obligatorisk uppgiftsskyldighet beträf- fande lagervärderingen skulle medge en tillfredsställande kontroll över värdesättningen av lagertillgångar vid förmögenhetsbeskattningen. Kam— marrätten, som tillstyrkte förslaget, ville emellertid för sin del framhålla, att det syntes synnerligen ovisst, huruvida uppgifter rörande varulagervär- deringen, som lämnades i självdeklarationen, kunde medföra en riktigare förmögenhetsberäkning. '

Länsstyrelsen i Blekinge län påpekade att uppgift om varulagervärde- ringen vore — bortsett från dess betydelse vid förmögenhetsbeskattningen — behövlig vid taxeringsarbetet. Vid bedömning av rörelseidkaredeklaratio- ners trovärdighet fäste taxeringsmyndigheterna stor vikt vid bruttovinstens storlek i förhållande till omsättningen. Bruttovinstprocenten påverkades emellertid i hög grad av förändringar i lagerreserven. En redovisning av dessa reservers storlek i självdeklarationerna skulle otvivelaktigt befrämja en. riktig taxering. Länsstyrelsen underströk att man i detta sammanhang måste beakta att det för rörelseidkarna skulle föreligga stora svårigheter och innebära ett betydande merarbete att i inventariet angiva anskaffnings- kostnad å vid bokslutstillfället inneliggande varor. En sådan uppgiftsskyl- dighet skulle emellertid underlätta en värdering efter enhetliga principer 12—407153

och samtidigt skulle rörelseidkarna få möjlighet att överblicka innebör- den av hittills _ säkerligen i flertalet fall — »på känn» vidtagna värde- ringar.

Att uppgifter i ifrågavarande hänseende lämnades av de skattskyldiga syntes Skånes handelskammare riktigt och rimligt. Inte heller Sveriges köpmannaförbund hade något att erinra.

Östergötlands och Södermanlands handelskammare anförde.

Vid ett bibehållande av nuvarande princip i fråga om fri lagervärdering skulle ett föreläggande av sådan obligatorisk skyldighet sakna varje förnuftigt ända- mål. Vad som eftersträvas är ju en begränsning och en förenkling av deklarations- förfarandet, och detta befordras sannerligen icke genom införande av onödiga uppgifter, vilkas genomgående för skattemyndigheterna icke allenast måste vara förenat med ett tidsödande arbete utan påtagligen därjämte är ägnat att för- anleda till onyttiga och ändamålslösa spekulationer från deras sida rörande den omfattning av företagskonsolidering, som kan anses önskvärd. Att enbart för för- mögenhetsbeskattningen införa en sådan uppgiftsskyldighet kan icke vara påkallat. Detta torde framgå av den av Annell meddelade uppgiften rörande omfattningen av lagerreserver, förefintliga i av fysisk person bedriven rörelse. Om så i visst fall skulle erfordras föreligger ju alltid möjlighet infordra detaljer rörande lager- prissättningen.

Handelskammaren i Gävle framhöll. Enligt förslaget skola alla bokföringspliktiga rörelseidkare åläggas att vid avläm- nande av deklaration redovisa för lagervärderingen, d. v. s. uppgiva såväl bokfört värde som anskaffningsvärde. Betyder detta, att lagrets inköpspris vid boksluts- tillfället skall uppgivas, eller skall man uppgiva varornas faktiska inköpspris enligt fakturorna för inköpen? Då tanken med förslaget synes vara att skapa möj- lighet att skärpa förmögenhetsbeskattningen, avses förmodligen lagrets värde bokslutsdagen, vanligen den 31 december. Detta betyder, att man måste räkna om alla artiklar till nuvärde, och i den mån man ej känner detta, får man in- fordra offerter. Det säger sig självt, att i företag med flera tusentals artiklar detta arbete kommer att bli så betungande, att företagen icke gå i land med uppgiften.

Av kommittén verkställd undersökning av laga-nedskrivningar

Då några mera omfattande uppgifter angående lagernedskrivningar inom näringslivet inte fanns att tillgå, begärde och erhöll kommittén av Kungl. Maj:t tillstånd att få taga del av de deklarationer för taxering till investe- ringsskatt som avgivits av aktiebolag och ekonomiska föreningar. I dessa deklarationer skulle, såsom tidigare framhållits, rörelseidkare, vars om- sättning under år 1951 överstigit 300 000 kronor, lämna vissa uppgifter angående varulager. Sålunda skulle bland annat uppgivas anskaffnings- värde och bokfört värde å lagren vid 1949 och 1951 års slut ävensom uppgift å den avskrivning med hänsyn till inkurans, som verkställts be— träffande dessa lager. Uppgift skulle därjämte —— om anskaffningsvärdet av lagret vid 1951 års slut var större än anskaffningsvärdet av lagret vid

1949 års slut —— lämnas å värdet av 1949 års lager omräknat till de priser vartill 1951 års lager upptagits.

Orsaken till att kommittén begränsade undersökningen till att omfatta endast aktiebolag och ekonomiska föreningar var att kommittén ansåg nödvändigt att förenkla arbetet med insamlandet av uppgifterna. Av sam- ma skäl måste undersökningen även begränsas till att avse dylika skatt- skyldiga allenast inom vissa län.

Det undersökta materialet utgöres därför av uppgifter angående lager- värden m. in. som lämnats av aktiebolag och ekonomiska föreningar, vil- kas styrelse har sitt säte inom Malmöhus, Göteborgs och Bohus, Älvs- borgs, Västmanlands och Västernorrlands län samt därjämte av vissa aktiebolag, vilkas styrelse har sitt säte i Stockholms stad. Av bolag, vilkas styrelse har sitt säte i nämnda stad, har medtagits bolag inom fyra av stadens åtta bolagstaxeringsdistrikt.

Genom att uppgifter hämtats från samtliga ifrågakommande aktiebolag och ekonomiska föreningar från län i skilda delar av landet har en viss garanti vunnits för att de olika branscherna är tillfredsställande repre- senterade.

Beträffande industrin torde den omständigheten att uppgifterna endast avser aktiebolag och ekonomiska föreningar knappast minska materialets representativitet, enär industriföretag av någon betydelse i regel drives i form av aktiebolag.

Även företag inom grosshandeln drives i så stor utsträckning såsom aktiebolag eller ekonomiska föreningar att materialet, trots dess begräns- ning till dylika juridiska personer, torde vara tillräckligt belysande.

För detaljhandeln däremot kan materialet inte sägas vara representa- tivt, men det bör dock kunna ge en viss ledning för bedömning av lager- nedskrivningen inom denna del av handeln.

Det är synnerligen svårt att bedöma hur stor del av industrin, grosshan- deln och detaljhandeln som det undersökta materialet representerar.

Beträffande industrin omfattar det undersökta materialet sammanlagt ett större anskaffningsvärde å varulager än den undersökning, som pris- kontrollnämnden i och för sin verksamhet funnit erforderlig att verk- ställa. De i sistnämnda undersökning ingående företagen bedömdes med hänsyn till det sammanlagda salutillverkningsvärdet för dessa företag motsvara cirka 30 procent av hela industrin med frånräknande av grup- pen kraft-, belysnings- och vattenverk. Man kan därför ha ett visst stöd för att antaga, att det nu undersökta materialet omfattar mellan 30 och 40 procent av hela industrin med hänsyn till lagerhållningen.

Beträffande gross- och detaljhandeln kan bedömning av vilken andel materialet representerar knappast göras. Det finns inte något företagar- register och inte heller någon jämförbar statistik. Såsom tidigare fram—

hållits är materialet i fråga om detaljhandeln ej representativt i vad det avser fysiska personer.

Från deklarationerna till investeringsskatt har uppgift hämtats i fråga om varulagren vid 1949 och 1951 års _ eller motsvarande räkenskaps- års _ utgång beträffande anskaffnings- och bokföringsvärdena. Med an- skaffningsvärde förstås här det lägsta av anskaffnings- och återanskaff- ningsvärdena (lagret värderat efter lägsta värdets princip) och efter av- drag för inkurans. I de fall inkuransavdraget angivits i deklarationerna har även uppgift härom insamlats.

Därjämte har från deklarationerna uppgift hämtats å omräknat värde av 1949 års lager, (1. v. s. värdet av lagerkvantiteten år 1949 upptagen till de priser, till vilka motsvarande tillgångar i 1951 års lager värderats. Om denna omräkning av lagren verkställts författningsenligt _ d. v. s. 1949 års lager hade vara för vara omräknats till de priser motsvarande vara upptagits till vid 1951 års slut (det lägsta av anskaffningsvärdet och återanskaffningsvärdet vid 1951 års slut) _ skulle man vid en jäm- förelse mellan detta omräknade värde å 1949 års lager och 1951 års lager kunna konstatera, om lagret ökat eller minskat år 1951 jämfört med år 1949. Omräkningen av lagren torde emellertid av praktiska skäl i mycket stor utsträckning ha verkställts på det sätt, att det uppgivna anskaffnings- värdet år 1949 omräknats till 1951 års priser efter en viss index, som skulle motsvara prisstegringen mellan 31/12 1949 och 31/12 1951. En på detta sätt verkställd omräkning torde i många fall ha lett till att det om- räknade värdet av 1949 års lager blivit för högt. Prisstegringsprocentena för de olika branscherna beräknade med ledning av företagens uppgifter å omräknat värde av 1949 års lager har jämförts med motsvarande pro- centtal enligt priskontrollnämndens uppgifter. Det har visat sig att de erhållna procenttalen genomgående legat högre än priskontrollnämndens motsvarande procenttal men skillnaden har dock i allmänhet inte varit så betydande, att det framkomna materialet inte kan läggas till grund för ett ställningstagande. I de fall uppgift å omräknat värde å 1949 års lager inte lämnats i deklarationerna _ uppgift härom var nödvändig en- dast om anskaffningsvärdet av 1949 års lager var lägre än anskaffnings- värdet av 1951 års lager _ har anskaffningsvärdet av 1949 års lager om- räknats efter den uppgivna genomsnittliga prisstegringen för de företag inom branschen, som lämnat uppgift å omräknat värde.

Den av kommittén verkställda undersökningen har sammanfattats i nedanstående tabeller, till vilka i det följande vissa kommentarer skall lämnas.

Tabell 27, ulvisande storleken av nedskrivning av varulager vid utgången av bcskatlningsårcn

Miljoner kronor

1949 och 1951

Antal

Bok- fört

värde .

1949

An- skaff- nings— värde 19491

Anskaff- nings- värdet 1949, om- räknat till 1951 års priser

Pris— Bok- An- Ned- steg— fört skaff— skriv- ring värde nings— ning 1951 värde 1949

19511 (kol.3_

kol. 2)

Ned- skriv- ning 1949 i % av anskaff— nings- värdet (kol. 3)

Nedskriv- ning å 1949 års lager, om— räknat till 1951 års priser (kol. 4— kol. 2)

Ned- skriv- ning i % av i kol. 4 "PP- tagna lager- värden Ned- skriv- ning 1951 (kol. 7— kol. 6) Ned- skriv- ning 1951 i % av anskaff- nings- värdet (kol. 7)

Industri. . . . . . . . .. 2189 Byggnadsverksam- heto.d......... 97 Grosshandel. . . 1150 Detaljhandel. . . . . . 1281

Totalt 4 71 7

1 efter avdrag för inkurans.

Som jämförelse må nämnas,'att enligt en av priskontrollnåmnden utf företagsbeskattningskommitténs utredning, resp. 62, 63 och 62. Skillnaden i procenttalen kan möjligen bero där

2

1 750 67 352 256 2 425

3

3 983 74 746 615 5 418

4

5 448

1 02 990 794

7 334

utgör dolda reserverna i varula

5 6 7 8

37 2 255 5 437 2 233 38 102 114 7 33 532 1 056 394 29 405 843 359 3 294 7 450 2 993

9

56 10 53 58

10 3 698 35 638 538 4 909 11 68 34 64 68

örd undersökning, omfattande ca 10 procent mindre andel av gret i procent av anskaffningsvärdet vid utgången av 1949, 1950 och 1951 på att priskontrollnämnden i de dolda reserverna inkluderar inkuransen.

12 3 182 12 524 438 4 156 13 58 12 50 52

industrien än

Tabell 28, ulvisande procentuella nedskrivningen av varulager inom industrin

a = samtliga företag Antal 1949 1951 b = företag med ansk.v. I % av anskaff— I % av lagret om- I % av anskaff— Vld 1951 års slut over ningsvärdet räknat till 1951 ningsvärdet 1 000 000 års priser e = ovriga a b (: a b c a b c

Företag med blandad till-

verkning ............. 53 63 65 42 74 76 56 66 69 37 Byggnadsverksamhet

o. d .................. 97 9 5 28 34 32 47 11 7 26 Malmbrytning och metall- ,

industri .............. 700 53 54 43 65 66 57 60 61 43 Jord- och stenindustri . . . . 97 50 51 49 61 62 60 46 47 43 Träindustri .............. 120 53 56 42 71 73 62 57 61 43 Pappers- och grafisk in-

dustri ................ 224 71 74 50 82 83 69 78 81 57 Livsmedelsindustri ...... 281 41 46 39 51 60 50 35 38 34 Textil— och beklädnadsin—

dustri ................ 446 69 71 55 77 79 66 63 64 47 Läder—, hår— och gummi-

varuindustri .......... 87 68 70 51 80 83 65 57 59 45 Kemisk-teknisk industri. . 164 53 54 43 64 64 57 53 53 46 Kraft-, belysnings- och

vattenverk ........... 17 44 44 44 61 61 60 44 44 43

Tabell 29, utvisande procentuella nedskrivningen av varulager inom grosshandeln samt transportverksamhel m. m.

a = samtliga företag Antal 1949 1951 b =: företag med ansk.v. I % av anskaff- I % av lagret om- I % av anskaff-

Vld 1951 års slut over ningsvårdet räknat till 1951 års ningsvärdet

1 090 900 priser e = ovriga

a b c a b c a b c

Kombinerade företag . . . . 157 57 61 46 66 69 60 43 43 44 Rederier ............... 5 68 75 58 74 79 66 70 75 60 Biltrafik, jämvägsrörelse,

spedition o. d ......... 19 36 38 28 48 49 44 34 35 30 J ärn— och maskingrosshan- .

del .................. 232 60 66 45 71 75 60 57 62 44 Kol— och vedhandel ...... 49 32 32 31 52 "52 53 43 49 35 Trävaru- och byggnads-

materialhandel ........ 122 47 46 50 63 61 67 53 57 48 Pappersgrosshandel ...... 61 49 75 44 69 84 66 53 86 51 Kolonialvarugrosshandel . 166 51 51 44 61 63 57 48 53 39 Spannmålshandel, lant—

mannaaffårer o. d. . . . . 86 25 23 31 42 40 46 33 33 33 Textilgrosshandel ........ 150 65 60 50 73 76 60 53 57 35 Läder-, hår- och gummi-

varugrosshandel ....... 45 49 52 43 61 65 55 51 57 41 Kemisk—teknisk grosshan-

del .................. 58 46 48 44 56 59 53 43 47 39

Tabell 30, utvisande procentuella nedskrivningen av varulager inom detaljhandeln

a = samtliga företag Antal 1949 1951 b = företag med ansk.v. I % av anskaff- I % av lagret om- I % av anskaff- Vld 1951 års slut over ningsvärdet räkn. till 1951 års ningsvärdet 1 000 000 priser e = övriga a b c a b c a b c

Kombinerade företag. . . . 112 69 73 47 75 78 58 58 60 45 Hotell, konditorier, sjuk-

hus 0. d .............. 72 37 40 35 47 49 45 35 35 35 Bil-, cykel- och maskin-

handel ............... 188 54 59 49 65 69 61 52 54 50 Bensinhandel o. d ........ 16 30, _ 30 44 _ 44 35 35 Ur- och optisk handel. . . . 7 69 89 41 72 90 48 43 44 40 Guldsmedsaffärer ........ 13 59 60 58 64 64 63 61 67 56 Järnhandel ............. 112 43 47 41 58 62 56 48 50 46 Glas-, porslin- och bosätt-

ningshandel ........... 14 64 64 70 70 63 _ 63 Möbelhandel ............ 66 53 50 54 65 66 65 53 55 53 Bok- och pappershandel. . 59 53 63 40 64 72 54 55 61 45 Livsmedelshandel ....... 270 51 60 37 62 69 51 41 44 35 Textilhandel ............ 263 65 71 58 74 78 68 58 64 49 Sko- och läderbandel ..... 48 52 43 55 66 57 68 44 42 45 Färghandel ............. 41 53 78 50 63 82 61 54 70 53

31. Tabeller utvisande lager/örhållandena för företag med lagerökning ( i tusen kronor)

31: I. Industri

1949 1951 Lagerök- Ökning av Nedskrivn.Nedskrivn.Nedskrivn.

Bokf.vår- Ansk.vär- Ansk.vär— Bokf. vär- Ansk.vär- ning (ROL bokfört av 151861" 1949i % 1951 i %

de de det om- de de 6—-—kol. 4) värde (kol. ökningar av anskaff- av anskaff- räknat till 5—kol. 2) uttryckti nings- nings- 1951 års % värdet värdet priser

4 10 11

Företag med blandad

tillverkning. . . . . . . . 20 9 692 15 755 20 331 17 178 25 839 5 508 7 486 38 34 Byggnadsverksamhet

o. d. . . . . . . . .. . . .. 44 32 434 35 256 49 190 70 288 76 602 27 412 37 854 8 8 Malmbrytning och me-

tallindustri. . . . . . . . 332 131 822 433 1 064 774 535 088 1 239 377 174 603 202 957 57 Jord- och stenindustri. 38 35 926 72 968 93 346 64 604 117 958 24 612 28 678 51 45 Träindustri. . . . . . . . .. 65 28 818 34 752 55 526 45 509 81 918 26 392 16 691 18 44 Pappers- och grafisk

industri. . . .. . . ... . 98 35 769 123 990 139 514 46 031 191 132 51618 10 262 76 Livsmedelsindustri . . . 182 373 286 617 346 570 283 295 411 407 64 837 100 922 36 31 Textil- och beklädnads-

industri. . . . . . . . . . . 64 735 187 224 254 615 138 850 302 622 48 007 74 115 54 Läder-, hår- och gum-

mivaruindustri. . . . . 24 386 79 546 130 461 68 093 157 634 27 173 43 707 57 Kemisk-teknisk indu-

stri. . . . . . . . . . . . . .. 94 678 208 794 263 418 167 757 323 217 59 799 73 072 48 Kraft—, belysnings- och

vattenverk. . . . . . . . 9 3 338 9 415 13 055 6 436 14 854 1 799 3 098 57

1 083 844 280 1 876 750 2 430 800 1 443 129 2 942 560 511 760 598 849

31: 11. Grosshandel

Antal 1949 1951 Lagerök- Ökning av Nedskrivn.Nedskrivn.Nedskrivn.

Bokf.vär- Ansk.vär- Ansk.vär- Bokf.vär- Ansk.vär- ning (k01- bOkfÖrt av 1389" 1945” % 1951 i % de de det om,-åk- de de G—kol. 4) värde (kol. ökningen av anskaff- av anskaff-

nat till 5—kol. 2) uttryckt nings- nings- 1951 års i % värdet värdet priser

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11

Kombinerade företag . 92 34 523 86 946 105 021 89 706 154 233 49 212 55 183 0 60 42 Rederier. . . . . . . . . . . . 3 738 2 679 3 278 1 201 4 279 1 001 463 54 72 72 Biltrafik, järnvägsrörel-

se, spedition o. d.. . 10 3 714 5 530 6 755 5 943 8 157 1 302 2 229 0 33 27 Järn- och maskingross—

handel . . . . . . . . . . 126 38 550 89 595 121 568 72 992 157 420 35 852 34 442 Kol- och vedhandel. . . 20 8 532 13 238 19 026 15 971 24 916 5 890 7 439 Trävaru- och byggnads- '

materialhandel. . . . . 68 11 138 20 371 30 266 22 811 40 601 10 335 11 673 Pappersgrosshandel. . . 24 2 163 4 364 6 357 4 741 7 946 1 589 2 578 Kolonialvarugrosshan-

del. . . . . . . . . . . . . .. 67 14 911 33 435 42 451 27 093 50 894 8 443 12 182 Spannmålshandel,lant-

mannaaffårer o. d.. . 51 14 489 22 436 28 963 23 135 36 015 7 052 8 646 Textilgrosshandel. . . . . 75 24 126 72 201 90 814 54 853 111 307 20 493 30 727 Läder-, hår- och gum- mivarugrosshandel . 12 4 645 8 515 11 272 8 953 14 792 3 520 4 308 Kemisk-teknisk gross-

handel. . . . .. .. . . . . 30 4 975 11 381 13 867 12 532 20 604 6 737 7 557 0 56 39

578 162 504 370 691 479 638 339 931 631 154 151 426 177 427

57 54 36

YFO

45 36 50 40

OOO

55 47 35 36 67 51

30 o

45 39

III. Detaljhandel

1949 1951 Lagerök- Ökning av Nedskrivn.Nedskrivn. Nedskrivn.

Bokf.vär- Ansk.vär- Ansk.vär- Bokf.vär- Ansk.vär- ning (kOI- bOkföTt av lager- 19491% 1951 i% de de det om— de de 6——kol. 4) värde (kol. ökningen av anskaff- av anskaff- räknat till 5—kol2) uttryckti nings- nings— 1951 års % värdet värdet

priser

2 3 4 6 10 11

Kombinerade företag . 58 28 065 97 523 120 219 60 494 144 034 23 815 32 429 71 Hotell, konditorier, sjukhus 0. d.. . . . . . . 21 694 1 163 1 309 935 1 674 365 241 40

Bil-, cykel- och maskin-

handel. . . . . . . . . . . . 75_ 21 152 45 761 57 160 43 700 78 806 21 646 22 548 54 Bensinhandel o. d.. . .. 11 490 698 878 702 1 101 223 212 30 Ur- och optisk handel . 5 450 1 959 2 198 2 287 4 003 1 805 1 837 77 Guldsmedsaffår . . . . . . 5 526 1 947 2 185 676 2 286 101 150 Jämhandel. . . . . . . . . . 33 8 240 13 764 19 469 12 245 21 485 2 016 4 005 40 Glas-, porslin- och bo- -

sättningshandel. . . . 9 772 2 706 3 218 1 309 3 870 652 537 71 Möbelhandel. . . . . . . . . 22 2 493 5 280 7 122 4 227 8 324 1 202 1 734 Bok- och pappershand-

del............... 17 4896 10023 12349 7235 14461 2112 2339 51 Livsmedelshandel . . . . 110 34 827 81 735 105 787 76 436 134 069 28 282 41 609 57 Textilhandel. . . . . . . . . 111 24 948 75 100 95 538 51 460 111 159 15 621 26 512 67 Sko- och låderhandei. . 18 2 925 5 522 7 646 6 381 9 875 2 229 3 456 47 Färghandel. . . . . . . . .. 15 1 341 3 208 3 912 2 341 4 774 862 1 000

510 ' 131 819 346 389 438 990 270 428 539 921 100 931 138 609

32. Tabeller utvisande lager/örhållandena lör lärelag med Iagerminskning ( i tusen kronor)

32: I. Industri

1949 1951 Lager- Minskning Nedskrivn. Nedskrivn. Nedskrivn.

Bokf.vär- Ansk.vär- Ansk.vär- Bokf.vär- Ansk.vär- minskning (_), Ök' 19491 % 1949i % 1951 i %

de de det om- de de (kol. 4— ning ( +) av ansk.- avi kol. 4 av ansk.- räknat till kol. 6) av bokf.- värdet upptagna värdet 1951 års värde värdet

priser

4 10

Företag med blandad

tillverkning. . . . . . . . 33 21 693 69 145 102 282 22 722 92 542 9 740 + 1 029 79 Byggn.-verksamh. o. d. 53 34 533 38 696 52 845 31 748 37 628 15 217 —— 2 785 Malmbrytning och me-

tallindustri. . . . . . . . 378 550 579 1 072 424 1 465 862 477 837 1 278 383 187 479 — 72 742 Jord- och stenindustri . 59 7 634 14 569 19 524 7 056 15 025 4 499 578 Träindustri. . . . . . . . . . 55 29 682 69 374 112 434 28 474 90 003 22 431 — 1 208 Pappers- och grafisk

industri. . . . . . . . . 126 67 604 235682 433 721 61 943 300 596 133 125 —- 5 661 lesmedelsindnstri . . . 141 56 913 109 229 141 886 58 309 111 515 30 371 + 1 396 Textil- och beklädnads-

industri. . . . . . . . . . . 232 122 140 413 516 574 488 154 655 499 848 74 640 + 32 515 Läder-, hår- och gum-

mivaruindustri. . . . . 42 11 422 32 769 46 155 15 022 35 954 10 201 + 3 600 Kemisk-teknisk in-

dustri. . . . . . . . . . . .. 76 58 826 117 476 161 235 50 503 140 133 21 102 8 323

Kraft-, belysnings- och vattenverk . . . . . . . . 8 5 787 6 938 10 237 6 037 7 432 2 805 + 250

1 203 966 813 2 179 818 3 120 669 914 306 2 609 059 511 610

32: II. Grosshandel

1949 1951 Lager- Minskning Nedskrivn. Nedskrivn. Nedskrivn.

Boki.vär- Ansk.vär- Ansk.vär- Bokf.vär- Ansk.vär- minskning (_), Ök' 1949i % 1949i% 1951 i %

de de det om- de de (kol. 4— ning ( +) av ansk.- av i kol. 4 av ansk.— räknat till kol. 6) av bokf . värdet upptagna värdet 1951 års värde värdet

priser

2 3 4 5 6 10

Kombinerade företag . 65 12 131 22 191 32 536 11 708 23 986 63 Rederier. . . . 2 614 1 567 1 906 510 1 520 68 Biltrafik,j rnvagsrdrel-

se, spedition o. d. . . . 9 2 351 3 987 4 899 2 020 4 006 52

Järn- och maskingross-

handel. . . . . . . . . . .. 106 30 247 82 453 114 439 35 566 95 259 74 Kol- och vedhandel. . . 29 15 076 21 304 30 523 9 035 19 270 51 Trävaru- och byggnads- '

materialhandei. . . . . 54 26 185 50 463 70 844 26 529 65 345 Pappersgrosshandel. . . 37 5 691 11 085 18 610 4 747 12 361 69 Kolonialvarugrosshan-

del............... 99 25328 45403 60487 25559 50974 58 Spannmålshan del, lant-

mannaaffärer o. d.. . 35 29 385 35 974 46 236 29 806 42 800 36 Textilgrosshandel. . . . . 75 25 182 69 830 89 464 33 659 78 345 72 Läder-, hår- och gum-

mivarugrosshandel . 33 10 811 21 655 28 735 8 654 21 197 62 Kemisk-teknisk gross-

handel............ 28 6310 9510 11877 4348 9206 47

572 189 311 375 422 510 556 192 141 424 269

32: III. Detaljhandel

Antal 1949 1951 Lager- Minskning Nedskrivn. Nedskrivn. Nedskrivn.

Bokf.vär- Ansk.vär- Ansk.vär- Bokf.vär- Ansk.vär- minskning (_): Ök' 1949 i % 1949i % 1951 i %

de de det om— de de (kol. 4— ning ( +) av ansk.- av i kol. 4 av ansk.- räknat till kol. 6) av bokf.- värdet upptagna värdet 1951 års värde värdet priser '

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11

Kombinerade företag . 54 9 029 20 529 26 158 9 210 21 053 5 105 + 181 56 65 56 Hotell, konditorier,

sjukhus o.d. . . . . .. 51 6 673 10 603 12 595 7 519 11 280 1 315 + 846 37 47 16 Bil-, cykel— och maskin—

handel. . . . . . . . . . .. 113 17 829 39 770 54 593 16 954 47 103 7 490 — 875 55 67 64 Bensinhandel o. d.. . . . 5 164 230 291 168 241 50 + Ur- och optisk handel . 2 335 560 628 319 546 82 _ 16 40 47 42 Guldsmedsaffärer. . . . . 8 1 989 4 115 4 733 1 888 4 207 526 —— 101 52 58 55 Järnhandel. . . . . . . . 79 15 975 28 544 38 371 15 926 32 276 6 095 _ 49 44 58 51 Glas-, porslin— och bo-

sättningshandel. . . . 5 512 869 996 444 905 91 Möbelhandel. . . . . . . .. 44 5 971 12 883 17 144 6 517 14 525 2 619 Bok-ochpappershandel 42 5 851 13 060 17 597 6 233 15 559 2 038 Livsmedelshandel . . . . 160 17 894 26 743 34 613 20 351 30 922 3 691 Textilhandel. . . . . . . . . 152 32 046 90 097 119 723 37 642 100 926 18 797 Sko- och läderhandel. . 30 6 154 13 475 18 748 8 040 16 075 2 673 Färghandel. . . . . . . . . . 26 3 431 7 020 9 006 3 329 7 580 1 426 771 123 853 268 498 355 196 134 540 303 198 51 998

68 41 49 51 546 54 65 55 382 55 67 60 2 457 33 48 34 5 596 64 73 63 1 886 54 67 50 102 51 6 56

|+++++1

33. Tabeller ulvisande lagerförhållandena lör företag i olika älders- och slorleksgrupper (i tusen kronor) 33: I. Industri

Stor- Antal 1949 1951 Nedskr. Nedskr.i% Nedskr. 1951

lekl Bokf.värde Ansk.värdc Ansk.värdet Bokf.värdc Ansk.värdc 19491 % av i k01- 5 1 % av ansk.- omräknat till av ansk.- upptagna vardet

1951 års priser värdet lagervärden

5 8 9 10

Ekono- 1 787 1 094 1 426 1 566 1 939 28 45 19 miska före- 2 2 164 2 888 3 763 2 856 3 867 25 42 26 ningar 7 926 11 832 16 340 13 274 18 162 33 51 27 11 10 275 19 542 30 056 17 799 31 166 47 66 43 5 75 321 94 724 110 846 129 153 156 618 20 18

123 96 473 130 080 162 431 164 648 211 752 22

Aktiebolag 1 161 2 436 3 887 5 801 4 720 6 793 37 31 grundade 2 328 28 721 36 999 53 088 28 761 52 343 22 45 före år 3 406 94 580 192 168 267 384 131 820 259 386 51 49 1939 4 261 247 532 574 207 777 961 361 274 790 654 57

5 133 1 157 532 2 823 715 3 883 276 1 386 951 3 805 104 59 64 1 289 1 533 801 3 630 976 4 987 510 1 913 526 4 914 280 58 61

Aktiebolag 1 115 1 989 2 913 4 105 4 850 6 442 31 grundade 2 223 14 543 24 920 33 372 24 495 38 271 42 åren 1939— 3 182 41 811 78 320 105 484 56 244 104 085 47 1946 4 44 35 897 71 423 96 584 53 454 98 353 50

564 94 240 177 576 239 545 139 043 247 151

Aktiebolag 1 68 1 252 1 713 2 428 2 345 3 420 grundade 2 90 6 406 10 734 14 331 12 146 18 199 efter år 3 50 11 069 20 239 26 615 14 170 26 477 1946 4 5 6 885 11 298 15 575 9 521 16 127 213 25 612 43 984 58 949 38 182 64 223 2 189 1 750 126 3 982 616 5 448 435 2 255 399 5 437 406

1 0f50 000 4 1 000 001—5 000 000 2 50 001—200 000 5 5 000 001— 00 3 200 001—1 000 000

1 Företagen har grupperats i storleksordning efter ansk.-Värdct å utgående lagret 1951.

33: 11. Grosshandel

Eko- nomiska föreningar

Aktiebolag grundade före år

1 939

Aktiebolag grundade åren 1 939— 1 946 Aktiebolag grundade efter år 1946

Stor—

lek

H

name—m v—twam Hamann HNMYPLD

19 26 61 79 166 269 133 12

659

79 125 101 16

321

34 42 28 4 1

109 1 150

Antal 1949

Bokf.vårde

321

2 028 1 940 12 175 34 514

50 978

1 087 11 254 66 601

111 282 43 749 233 973

1 244 8 148 23 554 13 869

46 815

492 3 235 6 697 2 906 6 721

20 051 351 817

Ansk.värde

449

3 089 3 407 16 545 69 676

93 166

1 753 20 017 125 563 259 232 117 162

523 727

1 841 13 002 42 720 29 735

87 298

601

4 662 11 201 9 059 16 399

41 922 746 113

1951

Ansk.vårdet Bokf.värde omräknat till 1951 års priser

5 6

627 1 089 4 108 2 742 4 428 3 408 21 116 13 003 81 639 70 587

111 918 90 829

2 419 2 529 26 543 17 352 171 026 98 696 345 096 155 861 154 661 73 437

699 745 347 875

2 618 4 288 17 981 11 654 58 251 33 281 44 531 19 105

123 381 68 328

730 1 509 6 290 4 864 14 642 9 090 11 305 3 146 22 183 6 431

55 150 25 040 990 194 532 072

Ansk.värdc

1 348 4 363 5 604 20 041 113 455

144 811

3 590 29 086 178 574 347 549 170 560

729 359

5 602 18 856 58 003 43 271

125 732

2 278 7 062 15 317 9 691 21 183

55 531 1 055 433

chskr. 1949 i % av ansk.- värdet

29 34 43 50 45 38 44 47 57 63 55 32 37 45 53 46 18 31 40 68 59 53

Nedskr. i % av ikol 5 upptagna lagervärden

53 55 60 69 62 33 49 54 76 70 64

Nedskr. 1951

1 % av ansk.- värdet

10 19 27 39 35 38 37 30 40 45 55 57 52 24 38 43 56 46 34 31 41 68 70 55

33: III. Detaljhandel

Stor- lek

Antal 1949

Bokf.värde

Ansk .värde

Ansk.värdet omräknat till 1951 års priser

1951

Bokf.värde

Ansk.värde

Nedskr. i % av i kol. 5 upptagna lagervärden

Nedskr. 1951

1 % av ansk.- värdet

5 9

10

Ekono- miska föreningar

656

5 906 14 644 8 470 18 016 1 178 9 666 22 348 17 332 48 612 1 475 12 562 29 235 22 516 63 178 1 000 7 944 20 165 20 208 38 798 1 619 12 500 30 018 30 555 77 307 38 36 33 34 50

Aktiebolag grundade före år 1939

47 692

1 400 15 363 57 281 56 614 31 453

99 136

2 085 25 996 122 832 158 838 110 586

128 966

2 616 33 430 160 576 207 346 137 906

88 115

2 583 18 315 76 500 92 193 63 166

151 999

3 512 31 852 155 540 217 661 156 843 42 42 58 60

Aktiebolag grundade åren 1939—— 1946

162 111

1 092 8 342 19 759 5 281

420 337

1 573 14 756 42 263 14 533

541 874

1 993 18 926 54 800 18 069

252 757

1 882 11 317 27 960 6 655

565 408

2 595 19 775 54 072 18 256 55 27 43

Aktiebolag grundade efter år 1946

36 825

383 4 589 5 062 1 361

80 692

579

7 215 11 196 3 299

103 693 725

9 629 15 076 4 128

50 095

812 6 321 7 545 1 604

101 081

1 154 10 157 15 443

4260

11 395 22 289 29 558 16 282 31 014

255 672 614 887 794 186 404 968 843 119

Tabell 34. Spridningen i uarulagernedskrivningen

34: I. Industri

Antal företag med varulagernedskrivning i % av anskaffningsvärdet inom nedan angivna intervaller

0—30 31—40 41—50 51—60 61—70 71—100 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951

Företag med blandad till-

verkning ............... 20 18 Byggnadsverksamhet o. d. . 63 68 Malmbrytning och metall-

x] Ur Ul OO .:; »; OO q OO oo 00 00

industri ................ 253 239 65 59 87 78 73 79 106 146 116 99 Jord- och stenindustri ..... 33 33 7 10 14 15 10 9 18 17 15 13 Träindustri ............... 45 40 13 14 18 16 12 16 15 17 17 17 Pappers- och grafisk indu-

stri .................... 65 60 15 13 27 23 27 28 41 48 49 52 Livsmedelsindustri ........ 120 138 20 28 40 33 33 38 37 32 31 12 Textil- och heklädnadsindu-

stri .................... 84 105 34 55 47 58 65 56 108 89 108 83 Läder-, hår- och gummi-

varuindustri ............ 24 28 4 9 9 9 9 7 22 20 19 14 Kemisk-teknisk industri. . . . 56 51 12 19 20 17 18 22 35 29 23 26 Kraft-, belysnings— och vat-

tenverk ................ 5 6 3 2 2 2 1 2 1 2 5 3

768 786 185 222 275 263 260 269 394 417 404 329

34: II. Grosshandel

0—30 31—40 41—50 51—60 61—70 71—100 1949 1951 1949 1951 19491951 1949 1951 1949 1951 1949 1951

;Kombinerade företag ...... 52 52 17 20 13 23 20 19 23 31 32 12 ;Rederier ................. 2 2 —- _ — 1 _ 1 2 1 1 uBiltrafik, järnvägsrörelse, * spedition o. d. .......... 13 13 2 1 2 2 2 1 — 1 — 1 ;Järn- och maskingrosshan- , del .................... 79 75 22 24 29 20 29 36 33 49 40 28 iKol- och vedhandel ........ 27 19 5 5 6 10 6 5 2 5 3 5 FTrävaru- och byggnadsmate— l rialhandel .............. 50 38 9 9 13 16 12 19 18 25 20 15 Pappersgrosshandel ........ 23 14 7 7 4 6 5 8 7 15 15 11 olonialvarugrosshandel . . . 58 65 19 24 24 22 19 22 21 21 25 12 Spannmålshandel, lantman- naaffärer o. d. .......... 44 43 13 12 9 9 12 10 5 9 3 3 extilgrosshandel ......... 30 38 11 13 14 27 20 23 39 30 36 19 1 Fader-, hår- och gummivaru- grosshandei ............. 1 1 12 5 8 8 4 6 5 4 6 1 1 10 emisk-teknisk grosshandel 22 22 9 8 5 7 7 8 10 9 5 4

411 393 119 131 127 146 139 156 163 203 191 121

13—407153

34: III. Detaljhandel ;

0—30 31—40 41—50 51—70 61—70 71—100 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951

Kombinerade företag ...... 48 45 6 7 6 14 14 17 24 16 14 13 Hotell, konditorier, sjukhus

0. d. .................. 44 44 5 6 9 7 6 6 5 7 3 2 Bil-, cykel- och maskinhandel 66 68 4 14 30 17 18 23 37 46 33 1 9 Bensinhandel o. d .......... 5 5 4 1 2 -—- _ 2 2 3 3 Ur- och optisk handel ...... 3 3 1 1 3 1 _— —— —— 2 —— Guldsmedsaffärer .......... 3 4 2 1 2 _ _ 2 3 3 3 3 Jårnhandel ............... 39 32 21 11 12 16 20 20 11 20 9 13 Glas-, porslin- och bosätt-

nin gshandel ............ 2 1 1 — 1 1 1 3 6 8 3 ] Möbelhandel .............. 15 14 5 8 S 11 10 4 11 16 17 13 Bok- och pappershandel. . .. 19 17 6 5 10 7 8 4 5 17 11 9 Livsmedelshandel ......... 130 136 30 35 33 35 19 24 34 25 24 15 Textilhandel .............. 41 54 21 35 37 35 35 44 50 60 79 35 Sko— och läderhandel ...... 9 9 7 10 4 4 7 8 10 12 11 :: Färghandel ............... 10 7 7 6 5 5 5 5 8 14 6 4

159 157 144 160 206 246 218 1 35

>.; [0 O b—l as m

434 439

Tabell 35 ulvisande hur avdraget [ör inkurans i varulager räknat i procent av anskaffningsvärdet varierar i oli/ca branscher

35: I . Industrin

Antal företag med inkuransavdrag mellan (procent av anskaffningsvärdet) —1 1,01—5 5,01—10 10,01—15 15,01—20 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951

20,01—25 1949 1951 25,01—30

1949 1951

130—100

1949 1951

Inkuransavdra- get i tkr

1949 1951

Företag med blandad

tillverkning ...... 1 1 3 4 -— 1 1 1 — Byggnadsverksam-

heto.d......... —-— _— 1 1 1 1 —— 1 _— Malmbrytning och

metallindustri. . . . 6 7 31 41 21 31 14 16 9 Jord- och sten—

industri ..... . . . . — Träindustri. . ...... 3 1 7 4 4 7 Pappers- och grafisk

industri......... 1 — 7 13 5 6 Livsmedelsindustri . 1 — 7 7 7 5 — 2 Textil- och bekläd-

nadsindustri. . . . . 3 5 28 31 36 46 21 38 26 Läder-, hår- och gum-

mivaruindustri. . . 1 4 3 8 8 4 2 Kemisk-teknisk

industri ..... . . . . — — 7 7 4 5 3 5 1 Kraft-, belysnings-

och vattenverk. . . — —- — —— 1 _ -—— 15 15 97 115 88 112 46 69 45

HN LDv—l I N N N

I!)

29

50

U') H

26

H

16

25

L”)

10 20 18

554 1 177 20 17 31 300 37 962 68 214 581 792 975 2 209 654 719 18 741 36 842 4 195 5 494 1 869 2 398 —— 25 58 957 87 849

35: II. Grosshandel, transportverksamhet m. m.

Antal företag med inkuransavdrag mellan (procent av anskaffningsvärdet) Inkuransavdra —1 1,01—5 5,01—10 10,01—15 15,01—20 20,01—25 25,01—30 30—100 get * tkr 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951

Kombineradeföretag 10 13 1 637 4 652 Rederier .......... _ —— Biltrafik, järnvägs— rörelse, spedition o. d ............. 16 Järn- och maskin- grosshandel ...... ' Kol— och vedhandel. 125 Trävaru- och bygg- nadsmaterlalhan- del ............. Pappersgrosshandel. Kolonialvarugross- handel .......... 1 Spannmålshandel, lantmannaaffärer o. d ............. 1 Textilgrosshandel .. 3 Läder-, hår- och gum- mivarugrosshandel —— Kemisk-teknisk grosshandel ...... —

13

35: III. Detaljhandel

Antal företag med inkuransavdrag mellan (procent av anskaffningsvärdet) Inkuransavdra- —1 1,01—5 5,01—10 10,01—15 15,01—20 20,01—25 25,01—30 30—100 get 1 tkr 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951 1949 1951

Kombineradeföretag _ 3 5 7 9 3 4 3 1 — _ _ _ 1 1 4 950 6 061 Hotell, konditorier, sjukhus 0. d ..... _ _ 1 2 _ _ _ _ _ _ _ _ _ 13 13 Bil-, cykel- och ma— skinhandel ....... 3 _ 14 18 6 16 1 Bensinhandel o. d... _ _ _ _ _ Ur- och optisk handel _ 2 _ Guldsmedsaffärer. . . _ _ 1 2 2 2 1 Järnhandel ........ _ 1 10 2 Glas-, porslin- och hosättningshandel _ _ 1 — 2 2 _ 1 1 Möbelhandel ....... _ _ 3 4 5 6 1 2 2 Bok- och pappers- - handel .......... _ _ 6 4 3 Livsmedelshandel . . _ _ 2 3 4 Textilhandel ....... _ _ 19 18 32 35 21 19 28 3 5

1 2 l 2 446 3 920 — _ — 10 13 _ 1 _ _ 338 333

2 _ — 1 232 1 849 _ 1 1 111 209 1 425 1 795

:. =D ] [CO 0! _ IN

_ _ 3 3 546 1 055 7 8 1 _ 2 462 4 212 7 11 22 27 19 266 24 443 Sko- och läderhandel _ _ 3 3 3 4 2 2 3 1 1 660 2 470

21

Färghandel ........ _ 1 2 4 — _ 1 336 505

25 39 44 34 795 46 878

N v-4

O _4 51wa] O? N !”

Vissa kommentarer till förestående tabeller

Då undersökningen bygger på uppgifter, som lämnats i deklarationer till ledning för taxering och uppgifterna varit mycket svårkontrollerbara och i hög grad beroende på vederbörande företags eget bedömande, kan man inte bortse från att de av företagen gjorda beräkningarna inte är helt rättvisande. Man måste sålunda räkna med, att då det gällt att beräkna t. ex. inkuransavdrag och prisstegring detta kan ha skett så att beräk- ningen varit till företagens förmån vid taxeringen. Det har nämligen legat i företagens intresse att visa att lagerökningen och reservökningen i lagren mellan åren 1949 och 1951 varit så liten som möjligt. Härav följer att företagen hade intresse av att visa ett högt anskaffningsvärde å 1949 års lager och således ett litet inkuransavdrag i detta lager, en hög prissteg— ring mellan 1949 och 1951 samt ett lågt anskaffningsvärde å 1951 års lager och således ett stort inkuransavdrag i detta lager. Man kan inte bortse från att detta kan ha påverkat de lämnade uppgifterna. Om man i tabell 27 jämför beloppen i kol. 4 och kol. 7 finner man att totalsumman i kol. 7 är något större än motsvarande summa i kol. 4. Skillnaden mot— svarar värdet av den lagerökning, som uppstått mellan 1949 och 1951, men lagerökningen torde ha varit större än siffrorna utvisar. För industrin skulle _ genomsnittligt för de undersökta företagen _ t. o. m. föreligga lagerminskning. Man får kanske anta att beloppen i kol. 3 och kol. 4 är för stora och beloppen i kol. 7 för små. Dessa felkällor torde dock inte vara av den betydelse att undersökningens resultat därigenom får anses vara i mera väsentlig mån missvisande.

När kommittén i det följande kommenterar resultatet av undersökning— en, som i första hand åsyftat att konstatera skillnaden mellan lagrens anskaffningsvärden och deras bokförda värden, användes för enkelhetens skull i förekommande fall genomgående uttrycket nedskrivning. Det hör emellertid observeras att skillnaden mellan anskaffningsvärde och bokfört värde inte alltid behöver i sin helhet ha föranletts av en egentlig ned- värdering. Uttrycket nedskrivning täcker nämligen även den del av diffe— rensen mellan nyssnämnda värden som kan ha föranletts av en prissteg- ring å lagertillgångarna.

Av tabell 27 kan bl. a. utläsas nedskrivningen av lagren i kronor räknad för industri, byggnadsverksamhet, grosshandel och detaljhandel samt" totalt för samtliga undersökta företag. Byggnadsverksamheten har redovisats särskilt, då den fria nedskrivningsrätten inte gäller för byggnader med karaktär av varulager. Nedskrivningen är också, som tabellen utvisar, av— sevärt lägre för byggnadsverksamheten än för industrin i övrigt.

Tabellen utvisar att nedskrivningen vid 1951 års utgång i kronor räknad var betydande och uppgick till sammanlagt mer än 4 miljarder kronor.

Då det undersökta materialet knappast kan omfatta mer än 1/5 av lager— hållningen hos samtliga landets företag (undersökningen omfattar t. ex. endast en ringa del av detaljhandeln) torde man kunna räkna med att den sammanlagda nedskrivningen av lagerhållningen vid 1951 års slut utgjorde mellan 10 och 20 miljarder kronor.

Det må i detta sammanhang erinras om att prisstegringen under åren 1950 och 1951 uppgick till mer än 30 procent. Å andra sidan bör tillika påpekas att enligt den verkställda undersökningen skillnaden mellan an- skaffningsvärde och bokfört värde är 1949 uppgick till sammanlagt ca 3 miljarder kronor. Detta innebär att den sammanlagda nedskrivningen vid utgången av år 1949 inte mera avsevärt kan ha understigit motsva— rande nedskrivningar år 1951. 4

En jämförelse mellan kol. 4 och kol. 7 visar att det totalt för de under— sökta företagen föreligger lagerökning mellan 1949 och 1951. Industrin utvisar dock lagerminskning. (Såsom tidigare nämnts har man anledning räkna med att beloppen i kol. 4 är för stora och beloppen i kol. 7 för små.)

En jämförelse mellan beloppen i kol. 2 och beloppen i kol. 6 visar, att det bokförda värdet av lagren ökat avsevärt mer än värdet av lagerök— ningen (skillnaden mellan kol. 7 och kol. 4). Detta innebär att samman- lagt för de undersökta företagen varken industri, grosshandel eller detalj- handel skrivit ned lagerökningen. 1949 års lager har inte kunnat bibe- hållas i oförändrat bokfört värde utan har uppskrivits. (Jämför tab. 31 och 32.) Samma förhållande kan utläsas av en jämförelse mellan procent— talen i kol. 11 och kol. 13.

Jämför man procenttalen i kol. 9 och procenttalen i koi. 13 finner man att den procentuella nedskrivningen i förhållande till lagrens anskaff— ningsvärden obetydligt förändrats mellan 1949 och 1951. För industrin inkl. byggnadsverksamheten har den procentuella nedskrivningen något ökat, för grosshandel och detaljhandel något minskat. De framkomna procenttalen är för industrin 56 resp. 58, för grosshandeln 53 resp. 50 och för detaljhandeln 58 resp. 52. Jämför spridningen av procenttalen i tab. 28, 29 Och 30.

Kol. 5 uttrycker prisstegringen (skillnaden mellan beloppen i kol. 4 och kol. 3) i procent av beloppen i kol. 3. Någon kommentar till procent— talen kan knappast göras, då man inte känner lagrens sammansättning.

Tabellerna 28, 29 och 30 utvisar den genomsnittliga procentuella ned— skrivningen inom olika branscher inom industrin, grosshandeln och de- taljhandeln. Spridningen inom de olika branscherna framgår av tabell 34. Av tabellerna 28, 29 och 30 framgår att fördelningen av antalet undersökta företag å olika branscher i stort sett synes tillfredsställande.

Tabell 28. Om man bortser från byggnadsverksamhet, livsmedelsindustri och kraft-, belysnings— och vattenverk, där nedskrivningen inte är jäm- förbar med läget inom andra områden, ligger nedskrivningsprocenten för

industrins olika branscher mellan 50 och 70 procent av anskaffningsvär- dena. Största nedskrivningsprocenten visar pappers- och grafisk industri samt textil- och beklädnadsindustri.

Av tabellen kan utläsas att den procentuella nedskrivningen är större hos företag med stora lager än hos företag med mindre lager (jämförelse mellan kol. b och c).

En jämförelse mellan, å ena sidan, nedskrivningsprocenten beräknad å det omräknade värdet av 1949 års lager och, å andra sidan, nedskrivnings— procenten beräknad å 1951 års lager visar en avsevärd nedgång i procent- talen. Genomsnittligt har sålunda ingen bransch kunnat nedskriva even— tuell lagerökning (jämför tab. 31). I anslutning härtill må erinras om den förut omnämnda prisstegringen mellan 1949 och 1951.

Tabell 29. Även grosshandeln utvisar _ frånsett ett par branscher _ en variation i nedskrivningsprocenten mellan 50—70 procent. Nedskrivnings- procenten är dock i stort sett något lägre än för industrin. Om man bort- ser från spannmålshandeln visar företagen med stora lager den största procentuella nedskrivningen.

Tabell 30. Nedskrivningsprocenten inom detaljhandeln synes i regel ligga något över motsvarande nedskrivningsprocent för grosshandeln. Även inom detaljhandeln gäller i stort sett att företag med stort lager har större nedskrivningsprocent.

Tabell 31:I och tabell 32:I utvisar att av de undersökta industriföre- tagen har 1 083 haft lagerökning medan 1203 haft lagerminskning.

Av de företag som haft lagerökning (tab. 31) har _ sett för branschen i dess helhet _ endast träindustrin och pappers- och grafisk industri kunnat skriva ned lagerökningen. För övriga branscher har till och med en uppskrivning av 1949 års lagerkvantitet ägt rum; ökningen av bokfört värde är större än värdet av Iagerökningen. .

Tabell 32: I visar att _- sett för branschen i dess helhet _ inte inom någon bransch det bokförda värdet nedgått med belopp som svarar mot värdet av lagerminskningen. För vissa branscher har det bokförda värdet ökat trots lagerminskningen. Jämförelse mellan procenttalen i de två högra kolumnerna ger vid handen att frånsett malmbrytning och metall- industri samt kemisk-teknisk industri _ en uppskrivning av lagren ägt rum är 1951 jämfört med år 1949. Olikheterna i nedskrivningsprocenten för de företag inom samma bransch, som har lagerökning och de, som har lagerminskning, är påfallande. Detta gäller inte blott 1951 års lager utan även 1949 års lager. Förklaringen torde bl. a. ligga i att spridningen i nedskrivningsprocenten är stor inom branscherna (se tab. 34).

En jämförelse mellan beloppen i tabell 31: II och tabell 32: II samt mellan beloppen i tabell 31: III och tabell 32: III ger vid handen, att förhållandena är i stort sett desamma inom grosshandeln och detaljhandeln som inom in-

dustrin. Lagerökning har i regel inte kunnat nedskrivas. I flertalet branscher har en uppskrivning av lagret skett är 1951 jämfört med år 1949.

I tabellerna 33: I, 33:11 och 33:111 har en uppdelning verkställts av före— tagen med hänsyn dels till tidpunkten när företagen grundades, dels till storleken av varulagren.

Tabell 33: I visar att inom industrin finns de stora procentuella nedskriv- ningarna hos de gamla företagen och hos dessa främst hos de med stora lager. Även i andra åldersgrupper är tendensen den att ju större lagren är desto större är nedskrivningsprocenten. (De resultat som erhålles i grupper med ett fåtal företag och som bryter serien kan förmodas vara missvisande.)

Tabellerna 33: II och 33: III visar att förhållandena inom gross- och detalj— handeln är i stort sett desamma som för industrin.

Tabellerna 34: I, 34:11 och 34: III visar att nedskrivningsprocenten varie- rar mycket mellan olika företag inom samma bransch. Av tabellerna fram- går att ett inte ringa antal företag har högre nedskrivningsprocent än 70, d. v. s. gjort större nedskrivning än som mellankommunala prövnings- nämnden enligt huvudregeln medger. Tabellerna ger också vid handen att hos många företag skulle nedskrivningen vara ganska obetydlig.

Det bör framhållas att nedskrivningsprocenten i de hittills genom- gångna tabellerna beräknats å anskaffningsvärdet efter avdrag för in- kurans.

Tabellerna 35: I, 35:11 och 35: III visar storleken av inkuransavdragen. Endast en del av de undersökta företagen har öppet angivit inkuransavdrag. Inkuransavdragen visar stor spridning även då det gäller företag inom en och samma bransch.

Man finner även att inkuransavdragen varit större i fråga om 1951 års lager än i fråga om 1949 års lager. Detta är som tidigare framhållits för— klarligt, enär företagen haft intresse av att visa ett högt värde å 1949 års lager och ett lågt värde å 1951 års lager. Men ökningen av inkuransavdra- get kan givetvis även sammanhänga med prisstegringen å lagren.

Kommitténs förslag

1 direktiven för kommittén har framhållits att det i fråga om varulager- värderingen kunde vara lämpligt att undersöka huruvida bestämmelser kunde utarbetas som motverkade spekulativa investeringar i lager under tider då en viss återhållsamhet i lageranskaffningarna bedömes såsom från samhällets synpunkt önskvärd. Möjligen borde reglerna därvid ut- formas så att de allenast riktade sig mot direkta lagerökningar. Vidare framhälles, att bestämmelserna närmast synes böra ha karaktär av en beredskapslagstiftning, som av statsmakterna kunde förklaras skola gälla för en viss förestående tidsperiod.

Såsom skattelagarnas värderingsregler beträffande varulager kommit

att tillämpas i praxis, d. v. 5. att en mycket långt gående nedvärdering tillåtes, kan reglerna inte anses fylla de krav som från konjunkturpolitisk synpunkt bör uppställas, nämligen att de inte skall verka direkt investe- ringsstimulerande i högkonjunkturlägen. Sådana inte önskvärda verk- ningar av värderingsreglerna kan som i direktiven antytts motverkas ge— nom särskilda bestämmelser som sättes i kraft när en återhållsamhet i investeringar är från samhällets synpunkt önskvärd. Då det emellertid som kommittén i tidigare sammanhang framhållit ofta är svårt att avgöra när dylika bestämmelser skall börja tillämpas, kan skattelagarnas värderings- regler i ett tidigt skede av en högkonjunktur, innan beredskapslagstift— ningen satts in, stimulera och underlätta investeringar i sådan omfattning att svårigheter därigenom kan uppkomma att i ett senare läge bemästra de inflationistiska tendenserna i högkonjunkturen. Därtill kommer att en beredskapslagstiftning på detta område torde bli nödvändig att utforma på det sätt, att en före ikraftträdandet av denna lagstiftning på grundval av de permanenta värderingsreglerna bildad reserv får bibehållas. Om de permanenta bestämmelserna tillåtit en mycket betydande nedskrivning, har företagen därigenom fått större möjlighet att öka lagret även om beredskapslagstiftningen inte skulle tillåta en nedskrivning av lagerök- ningen. Det bör nämligen uppmärksammas att företagets likviditet för- bättrats genom den minskning av skatten som erhållits genom nedskriv- ningen och att företaget genom den stora reserven i lagret fått möjlighet att även efter en lagerökning, som ej får nedskrivas, hålla lagret i dess helhet bokfört i betryggande värde. Därjämte må framhållas att de medel, som genom lagernedskrivningar frigöres, kan disponeras även för andra investeringar än i varulager, t. ex. i inventarier. Som framgår av vad som anförts i samband med redogörelsen för kommitténs lager-undersökning kan de medel varom här är fråga uppgå till synnerligen stora belopp. De skäl, som kommittén anfört för en permanent begränsning av den fria avskriv- ningsrätten beträffande inventarier, kan därför och i än större utsträck- ning åberopas även för restriktivare permanenta värderingsregler i fråga om varulager.

Då nuvarande värderingsregler avseende varulager infördes i skattela- garna år 1928 torde lagstiftaren knappast ha räknat med att de skulle innebära möjlighet till en så långt gående nedvärdering som praxis nu- mera tillåter. Begreppet god köpmannased när det gäller varulagervärde- ring har i hög grad påverkats av skattetrycket i förening med frånvaron av en i skattelagstiftningen angiven nedre gräns för värderingen. Det torde numera överhuvudtaget vara svårt att hävda att en nedvärdering gått så långt att den kan sägas strida mot god köpmannased. I andra länder med striktare värderingsregler i skattelagstiftningen, t. ex. i England, torde en sådan lagervärdering som regelmässigt tillämpas av svenska företag anses direkt strida mot vad där anses som god köpmannased.

Frånvaron av mera preciserade lagervärderingsregler i skattelagarna har medfört, att den skattskyldiges värdesättning i allmänhet godtagits av beskattningsnämnderna. Frågor rörande tillämpningen av värderings— bestämmelserna avseende varulager har mycket sällan kommit under be- skattningsdomstolarnas prövning. Detta beror även därpå att tillförlitliga uppgifter angående företagens lagervärdering mera sällan stått taxerings- myndigheterna till buds. Endast i undantagsfall redovisar företagen öppet i balansräkningen de nedvärderingar som verkställts. Från taxeringsmyn- digheternas sida har framhållits, att även vid direkta förfrågningar svårig— heter understundom förelegat att erhålla tillfredsställande uppgifter. Före- tagen framhåller att inventeringen inte är så verkställd att de utan ett mycket tidskrävande arbete kan framräkna anskaffnings- eller återan— skaffningsvärdet för lagren. Otvivelaktigt föreligger en strävan hos många företag att hålla lagervärderingen dold för insyn. Bristen på klara upp— lysningar beträffande lagret skapar ofta överdrivna föreställningar om fö- rekomsten av dolda reserver och har inte kunnat undgå att hos taxerings- myndigheterna skapa en misstro mot de uppgifter angående lagren som erhålles i samband med taxeringen. Av den tidigare lämnade redogörelsen för uttalanden om erfarenheterna beträffande skattelagarnas regler om lagervärdering framgår, att de hörda myndigheterna ganska enstämmigt ansett en inskränkning i rätten till nedskrivning önskvärd och att vissa länsstyrelser funnit att värderingsreglerna understundom utnyttjats på ett sätt som betecknats som missbruk.

Från näringslivets sida hävdas att de liberala värderingsreglerna varit av mycket stor betydelse och att någon inskränkning i desamma inte bör ske. Sålunda framhålles, att den svenska skattelagstiftningen bygger på beskattningsårets okränkbarhet, vilket innebär att en förlust ett år inte får kvittas mot vinster ett annat år. Den dolda vinstutjämningen genom varierande lagervärdering ersätter därför den öppna resultatutjämningen. Man pekar även på förhållandena efter första världskriget, då skattelag- stiftningen inte medgav företagen sådan möjlighet till nedvärdering av lagren att de kunde skydda sig mot förlusterna genom de våldsamma pris- fallen. Jämförelse göres därvid med de stora prisförändringar som under de senaste åren skett beträffande vissa råvaror. Vidare framhålles att den frihet, som företagen åtnjutit beträffande lagervärderingen, varit av ovär— derlig betydelse, när det gällt att skapa förutsättningar för en konsolide— ring av företagens finansiella ställning och möjliggöra för företagen att redovisa jämnare vinster. Härigenom har företagen ansetts kunna hålla en mer stabil vinstutdelning, vilket i sin mån verkat konjunkturutjäm- nande. Företagen har genom konsolideringen även haft möjlighet att hålla en jämnare sysselsättning och har överhuvudtaget lättare att hålla verk- samheten i gång vid en i allt fall tillfällig försämring i konjunkturerna. Varulagervärderingen är —— framhålles det det viktigaste medel som ett

handelsföretag har till sitt förfogande för en sådan utjämning. Det he- tonas att den konjunkturberedskap, som företagen under senare decen- nier kunnat bygga upp, till stor del vilat på en försiktig lagervärdering och att alla strävanden att begränsa utrymmet för en sådan måste med- föra risker för en försämrad konjunkturberedskap i framtiden. Hur effek- tiv den offentliga konjunkturpolitiken än är, framhålles vidare, torde den inte kunna förhindra mycket kraftiga prisfluktuationer, helst om man tar hänsyn till i hur hög grad det svenska näringslivet är beroende av de ofta starkt växlande förhållandena på världsmarknaden. Det framhålles även att den fria lagervärderingen ger företagen vissa möjligheter att hålla inne en del av vinstmedlen och använda dessa för rörelsens fortsatta finansie- ring. Slutligen betonas att nedvärderingen inte innebär ett definitivt un— dandragande av skatt utan endast en uppskjuten beskattning.

Det är även kommitténs uppfattning att de liberala värderingsreglerna otvivelaktigt medverkat till en konsolidering och en utveckling av närings- livet som från det allmännas synpunkt varit av värde. Även om det all— männa fått bidraga till denna utveckling genom att lämna avsevärda skattekrediter, bör inte enbart sistnämnda synpunkt vara ett tillräckligt motiv från det allmännas synpunkt att alltför radikalt beskära möjlig- heterna till nedvärderingar av varulagren med anlitande av Obeskattade vinstmedel. Däremot bör det vara önskvärt från såväl skattemyndigheter- nas som företagens synpunkt att få klarlagt var gränsen för en tillåten nedvärdering går. Därjämte är det, såsom tidigare framhållits, från kon- junkturpolitisk synpunkt nödvändigt att värderingsreglerna inte är så liberala att de i begynnande högkonjunkturlägen verkar alltför investe- ringsstimulerande. En avvägning mellan de nu anförda synpunkterna måste därför ske. Kommittén kommer att i detta kapitel med utgångspunkt från vad nu sagts ingå på en prövning av frågan hur de permanenta värde- ringsreglerna bör utformas. I kapitel 9 behandlas frågan om tillfälliga be- stämmelser på detta område i särskilda konjunkturlägen.

De permanenta värderingsreglerna

Det torde inte kunna resas några berättigade invändningar mot sådan nedvärdering av lagren, som är nödvändig för att erhålla betryggande säkerhet mot förluster på grund av inkurans och prisfallsrisk. Däremot är det svårt att motivera att lagervärderingen enligt räkenskaperna skall ligga till grund för inkomsttaxeringen även i sådana fall, där lagervärde— ringen utnyttjas i sådana vinstreglerande syften som t. ex. att nedbringa den bokföringsmässiga vinsten med hänsyn till intresset att hålla tillbaka aktieägarnas krav på högre utdelning, de anställdas krav på höjda löner eller till risk för ökad konkurrens etc. Det är inte heller tillfredsställande att lagervärderingen skall utgöra en ersättning för en öppen resultatut-

jämning mellan olika är. Det kan också riktas erinringar mot att en kon- solidering med Obeskattade vinstmedel skall ske genom lagernedskrivning eftersom behovet av en dylik konsolidering inte behöver stå i proportion till det inneliggande lagrets storlek. Det kan t.ex. — såsom i ett fall vilket särskilt belysts inom kommittén —— förhålla sig på det sättet att ett före- tag överlåter tillverkningen av detaljer och halvfabrikat åt underleveran- törer. Hela risken för denna del av tillverkningen ligger i realiteten hos beställaren, men det är underleverantören som formellt har möjlighet att verkställa nedskrivning å varulager trots att han har ett fastställt försälj- ningspris. I detta fall är det endast beställaren som kan ställa berättigade krav på en skattefri konsolidering för täckande av riskerna. Kommittén har med det sagda endast velat redovisa problemställningen och även giva exempel på att den omständigheten att en rörelseidkare har ett varu- lager i och för sig inte behöver innebära att vederbörande har ett berättigat anspråk att få nedskriva detsamma med Obeskattade vinstmedel. Det skulle från såväl konjunkturpolitiska som andra synpunkter vara önskvärt om man kunde skapa andra möjligheter för resultatutjämning och eventuellt även för konsolidering med Obeskattade vinstmedel samt låta lagervärde- ringen endast taga sikte på förluster på grund av risken för inkurans och prisfall.

Såsom av det följande framgår har kommittén undersökt möjligheterna att lösa problemet med en öppen resultatutjämning. Kommittén har emel— lertid av olika skäl funnit sig inte kunna förorda längre gående åtgärder än en förlustutjämning begränsad till juridiska personer. Då det gäller lagervärderingen har kommittén med hänsyn härtill inte velat helt bortse från önskemålet att bereda viss resultatutjämning genom varierande la- gervärdering. Detta innebär att de lagervärderingsregler som kommittén vill förorda bör medge en viss möjlighet till konsolidering med obeskat- tade vinstmedel under goda vinstår. Men kommittén finner inte fog för lagervärderingsregler som syftar till att täcka alla de risker en verksamhet för med sig. Inte heller är det från det allmännas synpunkt enligt kom- mitténs mening invändningsfritt att företagens fortsatta finansiering del— vis skall ske med Obeskattade vinstmedel, då det givetvis inte alltid kan förutsättas att de medel som genom skattekrediten ställs till företagens förfogande genomgående utnyttjas på ett från det allmännas synpunkt lämpligt sätt. Det må även framhållas att den omständigheten att ett före— tag har sitt lager nedskrivet till ett lågt värde i och för sig inte utgör någon garanti för att företaget är välkonsoliderat och väl berett att möta en låg- konjunktur. Avgörande härför är nämligen även hur de mot nedskriv- ningen svarande medlen placerats.

Då det gäller att utforma striktare regler för varulagervärderingen skulle det enligt kommitténs mening vara önskvärt om man kunde an— knyta bestämmelserna till värderingsprinciper, som i den teoretiska före—

tagsekonomin är mera allmänt accepterade. Sådana värderingsregler till— låter emellertid i allmänhet inte någon ned- resp. uppskrivning av lagret med hänsyn till resultatutvecklingen. Man skulle sålunda utesluta möj- ligheten för företagen att utnyttja lagervärderingen för resultatutjämning. Det bör ej ifrågakomma att ett företag skall kunna äga tillämpa viss värde- ringsprincip i tider då denna medför en lagervärdering som är förmånlig från företagets synpunkt men frångå samma princip när denna i ett an— nat läge inte leder till önskvärt resultat. Det har vid diskussion inom kom- mittén framhållits, att om ett företag vill konsekvent tillämpa en i den företagsekonomiska teorin godtagen metod, detta borde vara tillåtet. Därvid har hävdats att många företag söker att konsekvent tillämpa nå- gon form av normallagermetod. Denna värderingsmetod innebär att det lager företaget normalt behöver för sin verksamhet upptages till konstanta och betryggande låga priser. Om lagret ett visst är överstiger normallagret värderas lagerökningen till anskaffnings- eller återanskaffningsvärdet. Om lagret minskar under normallagret upplägges en reserv, som möjliggör att det sedermera pånyttfyllda normallagret kan nedskrivas till de för detta lager tillämpade priserna.

Det torde emellertid enligt vad kommittén erfarit höra till undantagen att ett företag tillämpar en normallagermetod som kan göra anspråk på att vara konsekvent genomförd. I allt fall torde företagen i regel inte un— derlåta att skriva upp lagret då så är nödvändigt för att undvika att redo- visa förluster eller för att av olika skäl, t. ex. med hänsyn till möjlighe- terna att verkställa oförändrad utdelning, redovisa högre bokföringsmäs— sig vinst än det verkliga resultatet för året medger. Därtill kommer att det för taxeringsmyndigheterna torde vara omöjligt att avgöra vad som kan anses motsvara ett företags normallager. Ett normallager förändras näm- ligen när företagets verksamhet ökar eller minskar och med hänsyn till bl. a. möjligheterna att snabbt komplettera lagren. Det torde även vara omöjligt att närmare precisera hur värderingen skall tillgå då normallagret ändras med hänsyn till företagets utvidgning eller inskränkning eller på grund av att normallagrets sammansättning ändrats.

Kommittén har därför funnit, att om man vill införa striktare värde- ringsregler i skattelagstiftningen, detta bör ske genom att fastställa vad som i flertalet fall skall utgöra lägsta gräns för värderingen och kom- mittén kommer att i det följande föreslå regler av den innebörden. Då man från taxeringsmyndigheternas sida försökt komma tillrätta med lagervär— deringsproblemet har man, såsom framgår av vad tidigare anförts, även valt denna väg. Denna lägsta gräns bör enligt kommittén fastställas till en viss procent av lagrets anskaffnings- (tillverknings-) eller återanskaff- ningsvärde, d. v. s. enligt i huvudsak samma princip som tillämpats av mellankommunala prövningsnämnden. Mot sådana regler kan anföras att de, om lagren är nedskrivna till lägsta tillåtna värden, medför att reser-

verna framtages vid lagerminskningar. Emellertid bör den lägsta gränsen sättas så pass lågt att företagen inom ramen för tillåten nedskrivning har möjlighet att även vid måttliga lagerminskningar tillämpa någon form av normallagermetod med skäliga värden för normallagret. Att en lägsta gräns föreskrives innebär inte att företagen nödvändigtvis måste ha sina lager nedskrivna till denna gräns. Risk föreligger naturligtvis att, om en lägsta gräns fastställes, det kommer att bli en viss strävan hos företagen att ha sina lager nedskrivna till denna gräns. Gränsen hör av detta skäl inte sättas alltför låg. Kommittén skall senare återkomma till frågan om avvägningen av procentsatsen för tillåten nedskrivning.

Om lagren är nedskrivna till lägsta gräns kan man befara att företagen, om lagren minskat under beskattningsåret, forcerar lageranskaffningen före balansdagen för att slippa framtaga reserver till beskattning. En så- dan följd av skattelagarnas värderingsregler är inte önskvärd. Lagerpå— fyllnad bör ske då den av andra orsaker än hänsyn till beskattningseffek- ten är lämplig att verkställa. Även nuvarande värderingsregler skapar en strävan hos företagen att hålla stora lager å balansdagen även om det av andra skäl skulle varit lämpligt att något dröja med lagerinköpen. För att i viss mån eliminera denna verkan av värderingsreglerna en verkan som måste bli större ju liberalare reglerna är —— har kommittén ansett sig böra föreslå, att den nedvärdering, som en viss balansdag godtages i beskatt- ningshänseende, skall alternativt få beräknas å medeltalet av lagrens an— skaffningsvärden (återanskaffningsvärden) vid beskattningsårets slut och vid de två närmast föregående beskattningsårens utgång. En sådan be- stämmelse medför att en negativ lagervärdering i vissa fall kan komma att tillåtas. Om lagret vid beskattningsårets utgång avsevärt minskat, kan vad som anses utgöra skälig nedskrivning av medeltalet av de tre årens lager bli större än anskaffningsvärdet å lagret. I sådant fall får företaget upplägga en värderegleringsfond för lagret, varvid avdrag medgives vid in- komsttaxeringen för avsättning till denna fond. Har för visst beskatt- ningsår avdrag medgivits för avsättning till sådan fond, skall beloppet återföras till beskattning under nästföljande beskattningsår. Vid detta beskattningsårs utgång får så bedömas om avdrag för ny avsättning even- tuellt kan ifrågakomma. Vid beräkning av det medeltal av de tre senaste årens lager, å vilken tillåten nedskrivning får beräknas, kan av praktiska skäl inte ifrågakomma att omräkna lagren till samma penningvärde i de fall prisförändringar ägt rum mellan åren. En förutsättning för att en skattskyldig skall få beräkna nedskrivningen å ett treårsmedeltal måste vara att han haft ordnad bokföring och att avsättning i förekommande fall till lagerregleringsfond sker i räkenskaperna.

I tider då en mycket påtaglig bristsituation föreligger kan det bli nöd- vändigt föreskriva speciella varulagervärderingsregler av i stort sett den utformning som givits de i 1948 års förordning med provisoriska bestäm-

melser om investeringsfond för ersättande av normallager m. m. (SFS 278/1948) upptagna reglerna. Då utformningen av dylika regler måste an- passas efter den speciella situationen har kommittén ansett sig inte kunna framlägga något i detalj utarbetat förslag till en lagstiftning av sådan innebörd.

Mot införandet av en lägsta gräns för lagervärderingen har även an- förts att, om lagret är nedskrivet till lägsta medgivna värde, ett kvan- titativt oförändrat lager inte kan bibehållas i oförändrat bokfört värde vid stigande priser. Detta innebär att företagen tvingas skriva upp sina lager och framtaga inte realiserade vinster till beskattning. Emellertid bör före— tagen inom ramen för tillåten nedskrivning kunna vid måttliga prissteg— ringar tillämpa en normallagermetod. I tider av våldsannnare prisstegringar föreligger i regel ett sådant konjunkturläge då sådana speciella värde- ringsregler, som kommittén i kapitel 9 kommer att närmare behandla, bör tillämpas. Dessa värderingsregler bör i princip innebära att företagets normallager får, oberoende av prisstegringar, bibehållas i oförändrat bok— fört värde.

Om i skattelagarna angives en lägsta gräns för värderingen, bör _ så— som tidigare framhållits enligt kommitténs mening den tillåtna ned— skrivningen beräknas å ett värde å lagret som motsvarar det lägsta av an— skaffnings- respektive tillverkningsvärdet och återanskaffningsvärdet vid beskattningsårets utgång. Med anskaffningsvärde avses härvid de senast aktuella anskaffningspriserna. Det sagda innebär att lagret skall värderas enligt principen »först in—först ut». Denna princip innebär att de först inköpta varorna anses först sålda. Lagret vid beskattningsårets utgång anses sålunda bestå av de senast inköpta varorna. Då fråga är om till- gångar, som framställts inom det egna företaget, skall såsom anskaff- ningsvärde i princip anses direkta tillverkningskostnader (material och arbetslöner) ökade med indirekta tillverkningskostnader, varvid hänsyn dock ej behöver tagas till ränta å eget kapital. Det torde vara nödvändigt att i skattelagarna på detta sätt definiera vad som utgör tillverkningsvärde för inom företaget tillverkade varor. Det blir alltmer vanligt att man inom industrin vid inventeringen upptager dylika tillgångar endast till vården motsvarande direkta kostnader. Något pålägg göres med andra ord inte för indirekta kostnader. Detta innebär att en betydande nedvärdering re- dan vid inventeringen i själva verket skett å dessa tillgångar i förhållande till vad som är fallet för den rörelseidkare som vid inventeringen medräk- nat de indirekta tillverkningskostnaderna. Dessa kostnader varierar givet- vis mycket starkt mellan olika branscher. I vissa branscher kan de in- direkta kostnaderna uppgå till något tiotal procent av direkta arbetslöner under det att i andra branscher dylika kostnader kan uppgå till ett par hundra procent. Vid bedömningen av om ett företag underskridit den lägsta gränsen för värdesättningen måste för tillgångar som här avses i

anskaffningsvärdet även inräknas skäligt pålägg för indirekta kostnader. Grunderna för beräkningen av detta pålägg bör i deklarationen angivas av företaget. Några enhetliga normer för påläggets beräkning kan inte före- skrivas då pålägget av naturliga skäl måste bliva olika för olika branscher och olika företag. För inom det egna företaget tillverkade varor kan ett återanskaffningsvärde vid beskattningsårets utgång i regel inte angivas. Om beräknat försäljningspris för dylika tillgångar är lägre än tillverk- ningsvärdet skall tillgångarna däremot upptagas till försäljningsvärdet efter avdrag för försäljningskostnaderna.

Om man skall fastställa en lägsta gräns för lagervärderingen torde det bliva nödvändigt att föreskriva, att eventuellt avdrag för inkurans redo- visas öppet. I inkuransavdraget ligger så mycket av subjektiv bedömning att värdet av en fastställd nedre gräns för lagervärderingen till stor del går förlorad om nedvärderingen_med hänsyn till inkurans skulle godkän- nas utan närmare prövning. För företag inom handeln bör inkuransav- draget motsvara lika stor procent av den verkliga anskaffningskostnaden som nedsättningen av utförsäljningspriset på grund av inkurans utgör av utförsäljningspriset för kuranta varor. För industriföretagen torde någon dylik regel för beräkning av inkuransavdrag svårligen kunna angivas. Icke kuranta varor torde, då ovan angivna princip för inkuransavdragets be- räkning inte kan tillämpas, få upptagas till beräknat utförsäljningspris i den mån detta är lägre än tillverkningsvärdet. Inom industrin torde okuranta varor ofta endast ha ett skrotvärde till vilket värde dessa varor bör upptagas. Även denna reducering av tillverkningsvärdet bör dock redovisas öppet.

Kommittén förutsätter att företagare i inkomstdeklarationen ålägges att angiva värdet å varulagret värderat till det lägsta av anskaffnings- respek- tive tillverkningsvärdet och återanskaffningsvärdet (utan avdrag för in- kurans) vid beskattningsårets utgång. Särskild föreskrift härom bör in- tagas i taxeringsförordningen; frågan härom torde enligt vad kommittén erfarit vara under prövning i annat sammanhang. Från detta värde skall avdrag därefter göras för inkurans. Om inkuransavdraget inte överstiger 5 procent av det upptagna lagervärdet och 0111 ett sålunda beräknat avdrag inte synes idet enskilda fallet oskäligt, bör detta avdrag i regel utan särskild prövning kunna godtagas av taxeringsmyndigheterna. För branscher där inkuransavdraget regelmässigt är betydande, t. ex. modebetonade branscher, skall enligt kommitténs förslag riksskattenämnden efter framställning från och i samråd med vederbörande näringsorganisationer fastställa den högre procentsats för inkuransavdrag, som inom dessa branscher i regel bör kunna godtagas utan särskild prövning. Endast om en rörelseidkare kan göra sannolikt att inkuransavdraget för hans rörelse på grund av särskilda omständigheter är avsevärt högre än det avdrag som erhålles enligt så- lunda angivna procentsatser hör han vara berättigad till högre avdrag.

14—40 7153

Å det erhållna värdet a lagret efter avdrag för inkurans skall så den till— låtna nedvärderingen beräknas. Det bör tilläggas att om lagret huvudsak— ligen består av råvaror och stapelprodukter, inkuransavdraget i regel bör vara obetydligt.

Kommittén är väl medveten om att många erinringar kan riktas mot en dylik schablonisering av avdraget för inkurans. Förhållandena är inom olika branscher och företag så olikartade, att det mången gång är omöj- ligt att i en enda procentsats inbegripa så vitt skilda sortiment som t. ex. textilgrossistens och kolonialvarugrossistens. Dessa omständigheter, även— som variationerna mellan olika är och i vissa fall även mellan olika orter, medför att en hög procentsats måste väljas," för att den skall kunna täcka alla praktiska fall. Å andra sidan kan, om nedskrivningsprocenten sättes för låg. vissa företag komma i sådant läge, att det lönar sig bättre att ut- sortera en inkurant vara än att bibehålla densamma och redovisa den i inventariet. Det torde även medföra stora svårigheter till och med för branschorganisationerna att beräkna en normal inkuransnedskrivning för en viss bransch enär mycket betydande variationer kan förekomma hos olika företag inom samma bransch. Trots dessa invändningar mot en schablonisering av avdraget anser kommittén övervägande skäl tala för att man på angivet sätt reglerar inkuransnedskrivningen.

Kommittén övergår härefter till att behandla frågan 0111 den procentsats med vilken nedskrivning i flertalet fall skall få ske vid inkomsttaxeringen. Vid avvägningen av denna procentsats måste såsom tidigare framhållits hänsyn tagas till att de permanenta värderingsreglerna väl bör vara libe- rala men av konjunkturpolitiska skäl mer restriktiva än de nuvarande. Därjämte torde man få räkna med som förut framhållits att om en viss gräns för lagervärderingen fastställes, detta kan antagas påverka vissa företag så att de strävar efter att hålla lagren nedvärderade till denna gräns. Även detta talar för att gränsen inte sättes alltför lågt. Mot en alltför låg gräns talar även det förhållandet att om företagen har sina lager nedskrivna till denna gräns det måste bli en strävan hos dem att bibehålla lagret även i tider då det skulle vara bättre att minska lager- hållningen. Den av mellankommunala prövningsnämnden tillämpade pro- centsatsen synes med hänsyn härtill medgiva möjlighet till en alltför långt gående nedvärdering. Vid avvägningen av procentsatsen måste hänsyn även tagas till att kommittén föreslår regler för en viss öppen förlust- utjåmning för juridiska personer. Visserligen har kommittén inte ansett sig kunna föreslå liknande regler för fysiska personer, men det torde för- hålla sig så —— vilket även den av kommittén gjorda utredningen angående lagernedskrivningar visar att de procentuellt sett mycket stora ned- skrivningarna gjorts av företag med stora lager. Dessa företag drives re- gelmässigt i aktiebolags- eller föreningsform. En begränsning i nedskriv-

ningsmöjligheterna skulle därför främst drabba sådana företag, för vilka möjlighet till en viss öppen förlustutjämning vid ett genomförande av kommitténs förslag lämnas. Vidare bör framhållas att den tillåtna ned- skrivningen enligt kommitténs förslag alternativt får beräknas å medel- talet av värdena av de tre senaste årens lager. Även detta motiverar att procentsatsen inte sättes alltför högt.

Å andra sidan måste en sådan nedvärdering tillåtas att en säker garanti erhålles för prisfallsrisker och att därutöver en viss möjlighet till skattefri konsolidering lämnas.

Kommittén har efter sina överväganden kommit till att den lägsta grän- sen för lagervärdering för flertalet företag bör sättas vid 50 procent av anskaffnings- (tillverknings-f) respektive återanskaffningsvärdet å lagren efter avdrag för inkurans. Det må i detta sammanhang erinras om att kom- mitténs undersökningar utvisat att enligt företagens egna uppgifter i in- vesteringsskattedeklarationerna nedskrivningen genomsnittligen legat mellan 50 och 58 procent. Den mindre skärpning som kommitténs förslag i förhållande härtill innebär får vägas mot den öppnade möjligheten till att värdera lagret enligt en modifierad normallagermetod, innebärande t. o. m. i vissa lägen en rätt till negativa lagervärden, och till möjligheten av förlustutjämning. Även vad i det följande anföres innebär ytterligare uppmjukningar i den av kommittén förordade värderingsregeln, framför- allt för industrin, vilken visat den högsta genomsnittliga nedvärderingen.

För att garantera att värderingsreglerna ger fullt betryggande säkerhet för prisfallsrisk föreslår kommittén vidare en alternativ värderingsregel för sådana varor, vilka är underkastade de största prisförändringarna, nämligen råvaror och stapelprodukter, d. v. 5. varor vilka undergått myc- ket liten grad av förädling och för vilka en ständig efterfrågan finnes och pågrund därav även kontinuerliga prisnoteringar. För dessa varor bör såsom underlag för beräkning av tillåten nedskrivning alternativt få an- vändas de lägsta priserna under senaste femårsperiod; med lägsta pris bör avses lägsta marknadspris. Om sådana priser lägges till grund för vär- deringen, bör nedskrivningsprocenten dock ej sättas högre än till 30 pro- cent. Därvid bör särskilt avdrag för inkurans medgivas endast om det kan visas att mera avsevärd inkurans förekommer i detta lager. Det bör inte möta något hinder att företaget värderar en del av sitt lager av råvaror och stapelprodukter enligt huvudregeln och en annan del enligt denna special— regel.

Kommittén har gjort en undersökning hur en värdering enligt kommit- téns huvudregel, d. v. s. nedskrivning till 50 procent av dagsvärdet beträf- fande vissa råvaror och stapelprodukter för vilka uppgifter 'om priser vid de olika årens slut funnits tillgängliga, ställer sig i förhållande till en värdering av samma tillgångar till 70 procent av lägsta värdet under en femårsperiod. Resultatet av denna undersökning framgår av nedanstående tabeller och diagram.

Sulfitved I lager 1 000 enheter

Är Pris per Lägsta Lagrets Bokföringsvärde enligt

enhet vid pris under dagsvärde vid Huvudregell Hjälpregelz årets slut 5—årsperiod årets slut öre/fa 1928 ........ 37 37 370 185 259 1929 ........ 40 37 400 200 259 1930 ........ 37 37 370 185 259 1931 ........ 31 31 310 155 217 1932 ........ 30 30 300 150 210 1933 ........ 28 28 280 140 196 1934 ........ 34 28 340 170 196 1935 ........ 34 28 340 170 196 1936 ........ 40 28 400 200 196 1937 ........ 58 28 580 290 196 1938 ........ 38 34 380 190 238 1939 ........ 52 34 520 260 238 1940 ........ 55 38 550 275 266 1941 ........ 68 38 680 340 266 1942 ........ 72 38 720 360 266 1943 ........ 72 52 720 360 364 1944 ........ 72 55 720 360 385 1945 ........ 80 68 800 400 476 1946 ........ 100 72 1 000 500 504 1947 ........ 118 72 1 180 590 504 1948 ........ 105 72 1 050 525 504 1949 ........ 90 80 900 450 560 1950 ........ 170 90 1 700 850 630 1951 ........ 269 90 2 690 1 345 630 1952 ........ 155 90 1 550 775 630

Kr. 2800

1 Nedskrivning till 50 % av dagsvärdet. 2 Nedskrivning till 70 % av det lägsta värdet under den senaste femårsperioden.

2400—

2000—

1 600-—

1 200—-

Dagsvdrde

........ Huvudregel

_ . __ _— delpregel

x ___-_. ___—...x , _ (, ..--———__ '_*_— —;_—_':=-'—-)*'

l l l l l l l | ' l l ? lllll l !l, ; 829 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 4142 43 44 45 46 47 48 49 510 511952

Bly N. Y. 1 lager 1 000 enheter År Kr per Lägsta Lagrets Bokföringsvärde enligt ton pris under dagsvårde Huvudregel Hjälpregel 5—årsperiod vid årets slut

1935 ........ 356 356 356 000 178 000 249 200 1936 ........ 406 356 406 000 203 000 249 200 1937 ........ 521 356 521 000 260 500 249 200 1938 ........ 416 356 416 000 208 000 249 200 1939 ........ 464 356 464 000 232 000 249 200 1940 ........ 480 406 480 000 240 000 284 200 1941 ........ 536 416 536 000 268 000 291 200 1942 ........ 600 416 600 000 300 000 291 200 1943 ........ 602 464 602 000 301 000 324 800 1944 ........ 602 480 602 000 301 000 336 000 1945 ........ 602 536 602 000 301 000 375 200 1946 ........ 683 600 683 000 341 500 420 000 1947 ........ 1 163 602 1 163 000 581 500 421 400 1948 ........ 1 405 602 1 405 000 702 500 421 400 1949 ........ 1 337 602 1 337 000 668 500 421 400 1950 ........ 1 501 683 1 501 000 750500 478 100 1951 ........ 2 378 i. 163 2 378 000 1 189000 814 100 1952 ........ 1 788 1 337 1 788 000 894 000 935 900 00 kr. 1000 kr m, 2500

Dogsvörde

i ”00— ———————— Huvudregel -2000 r _ _____ delpregel

OO—

—1 500

—1 000

'—500

| 50

| 51 19

52

Kopparplåt I lager 1 000 enheter

Är Medelpris Lägsta Lagrets Bokföringsvärde enligt kr per medelpris dagsvärde Huvudregel Hjälpregel kg under vid årets ' 5—årsperiod slut 1935 ........ 1,38 1.38 1 380 690 966 1936 ........ 1,46 1,38 1 460 730 966 1937 ........ 1,95 1,38 1 950 975 966 1938 ........ 1,61 1,38 1 610 805 966 1939 ........ 1,83 1,38 1 830 915 966 1940 ........ 2,27 1,46 2 270 1 135 1 022 1941 ........ 2,49 1,61 2 490 1 245 1 127 1942 ........ 2.60 1.61 2 600 1 300 1 127 1943 ........ 2,61 1,83 2 610 1 305 1 281 1944 ........ 2,61 2,27 2 610 1 305 1 589 1945 ........ 2,44 2,44 2 440 1 220 1 708 1946 ........ 2,27 2,27 2 270 1 135 1 589 1947 ........ 2,77 2,27 2 770 1 385 1 589 1948 ........ 2,79 2,27 2 790 1 395 1 589 1949 ........ 2,78 2,27 2 780 1 390 1 589 1950 ........ 3,57 2,27 3 570 1 785 1 589 1951 ........ 5,20 2,77 5 200 2 600 1 939 1952 ........ 5,71 2,78 5 710 2 855 1 946 Kr. Kr. * 6000 5.900, Dagsvärde 5000— -------- Huvudregel *"5000; __ - __ - _- Hgälpregel ; 40004 -4000 1 3000— —3000 2000-— _—-2004 1000—___7.._____;,4.'- / 4004 z ** '

|_ " I 1935 36 17 38 19 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 1952

Stenkol Lagret 100 ton

Är Kr per Lägsta Lagrets Bokföringsvärde enligt. ton pris under dagsvärde Huvudregel Hjälpregel 5-årsperiotl vid årets slut 1935 ........ 16 16 1 000 800 1 120 1936 ........ 17 16 1 700 850 1 120 1937 ........ 24 16 2 400 1 200 1 120 1938 ........ 20 16 2 000 1 000 1 120 1939 ........ 25 16 2 500 1 250 1 120 1940 ........ 35 17 3 500 1 750 1 190 1941 ........ 50 20 5 000 2 500 1 400 194- ........ 50 20 5 000 2 500 1 400 1943 ........ 50 25 5 000 2 500 1 750 1944 ........ 50 35 5 000 2 500 2 450 1945 ........ 52 50 5 200 2 600 3 500 1946 ........ 65 50 6 500 3 250 3 500 1947 ........ 67 50 6 700 3 350 3 500 1948 ........ 73 50 7 300 3 650 3 500 1949 ........ 77 "2 7 700 3 850 3 640 1950 ........ 76 6") 7 600 3 800 4 550 1951 ........ 121 67 12 100 6 050 4 690 1952 ........ 111 75 11 100 5 550 5110 K! Kr. 12000— Dugsvorde -12000 _ ——————— —- Huvudregel 10000— — chlpfege' —1oooo

xi" & en ;— xo

| I 1935 36 37 33 39 40 41 4.2 43 44 45 46 4

De i det föregående förordade reglerna är avsedda att gälla för flertalet företag. Kommittén har inte härutöver ansett sig kunna framlägga förslag om en differentiering av den tillåtna nedskrivningen i syfte att tillgodose olika i verkligheten förekommande variationer i nedskrivningsbehoven. Varje differentiering på huvudgrupper måste nämligen bli godtycklig. In— om handeln har t. ex. företag med snabb omsättning mindre prisfalls- risker än företag med långsam omsättning, inom industrin är prisfalls- riskerna större beträffande varor där råvarukostnaderna dominerar men mindre beträffande varor där arbetskostnaderna är utslagsgivande. Om emellertid ett företag kan visa att regeln inte ger tillräckligt skydd mot befarat prisfall, skall givetvis en längre gående nedvärdering godkännas. För vissa företag äter kan en nedvärdering enligt huvudregeln inte tillåtas. Detta gäller t. ex. banker och andra penninginrättningar, försäkringsföre— tag, byggnadsföretag med lager av fastigheter, företag vilkas lager i bety- dande utsträckning består av prisgaranterade varor, industriföretag som arbetar på beställning etc. För dessa företag har kommittén inte ansett görligt att föreslå fixerade lägsta gränser för nedvärderingen. Det torde få överlåtas åt praxis att utifrån en i lagstiftningen angiven allmän princip här skapa värderingsnormer, som för olika typer av företag måste bli ganska varierande. Såsom norm för nedvärderingen bör gälla att denna skall ge säker täckning för de risker, som är förknippade med lagerhåll- ningen men i övrigt inte ge större utrymme för en konsolidering än vad för övriga företag ifrågakommer. Det är också möjligt att sedan erfaren- het av de nya reglerna vunnits det blir möjligt att för olika typer av företag närmare angiva vad som i regel bör vara gräns för nedvärderingen vid inkomsttaxeringen. Möjligen kan riksskattenämnden genom att lämna taxeringsmyndigheterna vägledande anvisningar påverka praxis i här av- sedd riktning.

Kommittén vill i detta sammanhang något beröra frågan om gränsdrag- ningen mellan varulager och fordringar, då det gäller beställningsarbeten. Då fråga är 0111 beställningsarbeten, som utgör lös egendom t. ex. varvs- industrins fartygsbeställningar, är de under tillverkning varande tillgångar- na att anse som tillverkarens varulager. I den mån riskerna i fråga om detta lager i realiteten ligger, såsom kommittén i tidigare sammanhang framhållit, hos beställaren, kan tillverkaren inte göra anspråk på att få nedskriva detta lager i skattehänseende efter samma grunder som andra lagertillgångar. Nedskrivning bör ske för att ge garanti för de förlustris- ker, som kan vara förknippade med beställningen. Då det däremot gäller arbeten som nedlägges å fastighet tillhörande beställaren är det inte längre fråga om varulager för entreprenören. Genom de å fastigheten ned- lagda arbetena har entreprenören fått en fordran å beställaren, svarande mot nedlagda kostnader, och denna fordran får endast nedskrivas i be- skattningshänseende, därest det göres sannolikt att risk föreligger för för-

lust å entreprenadarbetet. Materiallagret utgör entreprenörens varulager. Utläggen för å fastigheten utförda arbeten är däremot enligt kommitténs mening bokföringsmässigt och skattemässigt att hänföra till fordringar.

Av den tidigare lämnade redogörelsen för gällande rätt framgår, att

praxis intagit den ståndpunkten att —— om lagret inte minskat under be- skattningsåret en ingående dold reserv i lagret skall få bibehållas även om lagret är mycket lågt värderat. Om värderingsreglerna utformas en- ligt kommitténs förslag skall värderingen av lagret vid beskattningsårets utgång bedömas oberoende av hur det ingående lagret värderats. Det kan enligt kommitténs mening inte föreligga något berättigat krav att en re- servering i lager, som gjorts med Obeskattade medel, skall få bibehållas då reserveringen inte längre kan anses vara nödvändig.

Kommittén vill också framhålla att bedömningen av lagervärderingen skall, för skattskyldig som har flera förvärvskällor, bedömas för varje förvärvskälla för sig. Enligt bestämmelserna i 41 5” kommunalskattelagen med de till denna paragraf hörande anvisningarna sker nämligen in— komstberäkningen särskilt för varje förvärvskälla.

Bestämmelser om inventering (ID varulager

Om man utformar värderingsreglerna på det sätt kommittén föreslår, nämligen att en fix nedre gräns för värderingen fastställes för flertalet företag, måste man skapa förutsättningar för att skattemyndigheterna skall kunna kontrollera att denna gräns inte underskrides. Såsom tidigare framhållits förutsätter kommittén att uppgift å lagervärdena lämnas i inkomstdeklarationen. Därjämte synes det nödvändigt införa sådana be- stämmelser beträffande inventeringen av lagren att dessa värden med tillräcklig säkerhet kan framräknas och kontrolleras. Även för genom- förandet av den särskilda lagstiftning, som för vissa konjunkturlägen kan befinnas erforderlig, är dylika bestämmelser av avgörande betydelse. En förutsättning för att en sådan speciell lagstiftning skall kunna genomföras och redan från början få avsedd effekt är nämligen, att företagen kan lämna tillförlitliga uppgifter angående inte blott årets utan även vissa tidigare års lagervärden och att möjlighet till kontroll av dessa föreligger.

Det må vidare erinras att från taxeringsmyndigheternas sida, såsom tidigare framhållits, ofta påtalats svårigheterna att av de skattskyldiga få säkra uppgifter angående lagervärdena och även att kontrollera upp- givna värden. Detta förhållande måste anses otillfredsställande med hän- syn till den stora betydelsen av tillförlitliga uppgifter om lagervärdena för såväl inkomst- som förmögenhetsberäkningen.

Kommittén har undersökt möjligheterna att införa permanenta bestäm- melser för inventering av varulager. Kommittén har därvid funnit att dy- lika inventeringsbestämmelser i princip bör utformas på sätt skedde i 1945 års förordning med särskilda bestämmelser angående inventering av

varulager i samband med krigskonjunkturbeskattningens avveckling. Mot sistnämnda inventeringsbestämmelser invändes att desamma särskilt med hänsyn till att de beslöts vid en så relativt sen tidpunkt medförde ett betungande merarbete för de skattskyldiga utan att i nämnvärd grad öka myndigheternas möjligheter till kontroll av lagervärderingen, dels ock att det material, som därigenom framkom, inte skulle kunna effektivt ut- nyttjas av beskattningsmyndigheterna. Kommittén är medveten om att inventeringsbestämmelser inte i och för sig ger en säker garanti för rätta lagervärden. Genom sådana bestämmelser får likväl taxeringsmyndig— heterna helt andra möjligheter än vad för närvarande är fallet att kon- trollera lagervärderingen. Enligt kommitténs uppfattning är alltså inven- teringsbestämmelser en nödvändig förutsättning för införande av de vär— deringsbestämmelser som kommittén i det föregående föreslagit liksom för tillfälligt skärpta värderingsbestämmelser. Kommittén har övervägt om lagfästa inventeringsbestämmelser skulle vara en alltför betungande anordning från företagens synpunkt. Emellertid har kommittén, som i denna fråga haft samråd med företrädare för företagens expertis på detta område, inte bibragts den uppfattningen att så skulle bli fallet. Å andra sidan bör vid bestämmelsernas utformning viss hänsyn tagas till den praxis som redan utbildats hos vissa företag i avseende å inventeringen. Redan enligt bokföringslagen torde förutsättas att inventeringen sker post för post till vissa värden. Det synes inte vara någon alltför stor belastning att av företagen kräva att dessa poster upptages till sådana värden som erfordras för bestämmelsernas tillämpning.

Även beträffande de värden till vilka inventeringen skall ske synes be- stämmelserna i 1945 års förordning kunna ligga till grund. Inventeringen skall sålunda kunna ske till anskaffnings-, återanskaffnings- eller försälj- ningspris. För att inventeringen skall få ske till utförsäljningspriser måste dock krävas att det skall vara möjligt att från dessa på ett tillfredsstäl- lande sätt framräkna anskaffningsvärdena. För den övervägande delen av handeln bör dessa bestämmelser inte medföra egentliga svårigheter. För företag med lager, som är mycket stort och består av många olika artiklar och där inventeringen av praktiska skäl måste ske mera summariskt, måste särskilda undantagsbestämmelser stadgas, vilka lämpligen bör få den utformningen att den utredning dylik skattskyldig lämnar angående lagrets värde skall äga vitsord även 0111 inventeringen inte verkställts i enlighet med förordningens bestämmelser, såvida inte värdet framstår så- som uppenbart oriktigt. Emellertid torde även sådana företag med vissa års mellanrum företaga en noggrannare inventering. Vid denna invente- ring skall givetvis värderingsbestämmelserna äga tillämpning.

Då det gäller företag, som tillverkar varor, således främst industriföre— tagen, skall inventeringen i fråga om hel- och halvfabrikat ske till till— verkningsvärdet. I detta värde skall, förutom direkta tillverkningskost-

nader, även ingå skälig andel av indirekta tillverkningskostnader. Det torde därvid få godtagas att de indirekta kostnaderna beräknas såsom ett särskilt pålägg vars storlek blir beroende av vad som är brukligt och skäligt för företaget och för branschen. Redogörelse skall i inventariet lämnas för grunderna för beräkningen av sådant tillägg.

Bestämmelsen i 1945 års förordning om försäkran av i inventeringen deltagande personer om att samtliga lagertillgångar är medtagna bör en— ligt kommitténs mening även ingå i de permanenta inventeringsbestäm— melserna liksom även vissa strafföreskrifter vid osant intygande. Det synes lämpligt att i inventariet särskilja olika grupper, för vilka olika nedskriv- ningsbehov kan antagas föreligga, såsom beställningsarbeten, prisgaran- terade varor, råvaror och andra stapelvaror. Okuranta varor bör upptagas för sig. Nedskrivning på grund av inkurans skall redovisas öppet.

Angående innebörden av de föreslagna bestämmelserna i övrigt hänvisas till det av kommittén utarbetade författningsförslaget.

Övergångsbestämmelser

I och för sig skulle vara önskvärt att de nya bestämmelserna rörande varulagervärdering träder i kraft samtidigt med övriga av kommittén föreslagna ändringar i skattelagstiftningen, alltså från och med beskatt- ningsåret 1955. Även om den av kommittén verkställda undersökningen rörande lagernedskrivningarna år 1951 för företagen i genomsnitt utvisar att dessa nedskrivningar inte väsentligt skiljer sig från de nedskrivningar som kommittéförslaget medger, får likväl inte förbises att åtskilliga före- tag har gjort betydligt mera djupgående nedskrivningar. För dessa företag innebär en anpassning till de nya reglerna en uppskrivning av lagervär— dena med härav följande konsekvenser i beskattningshänseende. Det sagda innebär att hos dessa företag till beskattning framtages en inte realiserad vinst eller, riktigare uttryckt, att en tidigare verkställd, långtgående ned- skrivning av lagret inte längre kan fullt ut bibehållas. Häremot kan natur- ligen riktas vissa erinringar, nämligen från synpunkten att skatt bör träffa den på året belöpande vinsten. Härtill får emellertid genmälas att företag med synnerligen djupgående nedskrivningar, inte kan med tillräckligt fog kräva att för all framtid få bibehålla sådana låga lagervärden som andra företag av konjunkturpolitiska skäl i framtiden inte kan medges. Berät- tigade krav kan inte sträckas längre än till en nedvärdering som innefattar en fullt betryggande risknedskrivning. Att kommitténs förslag medger detta och därutöver rätt till en inte obetydlig konsolidering torde vara uppen- bart.

Det må tilläggas att även av taxeringstekniska och liknande skäl det torde vara ogörligt att medge företag, som vid de nya bestämmelsernas ikraftträdande har lägre lagervärden än dessa bestämmelser medger, rätt att bibehålla lagren vid dessa lägre värden.

Kommittén finner emellertid att en betydande hänsyn måste tagas till de företag, varom nu varit fråga, nämligen på så sätt att dessa företag beredes erforderlig tid för anpassning av lagervärdena till de nya reglerna.

Innan kommittén övergår att redogöra för de övergångsbestämmelser, som kommittén med hänsyn till det sagda funnit erforderliga, får kom- mittén framhålla att enligt dess mening praktiska skäl talar för att över- gångsbestämmelserna i fråga skall gälla för samtliga skattskyldiga.

Som förut framhållits har under senare år den av mellankommunala prövningsnämnden tillämpade värderingsregeln alltmer allmänt accep- terats. Huvudprincipen i denna regel innebär en nedskrivning till 30 pro- cent av anskaffnings- eller återanskaffningsvärdet. Det torde dock finnas vissa företag med än lägre lagervärden. Med utgångspunkt från vad nu anförts förordar kommittén att de föreslagna nya bestämmelserna skall gälla fr. o. m. beskattningsåret 1956 med den inskränkningen att högsta tillåtna nedskrivning enligt huvudregeln skall vid 1957 och 1958 års taxe- ringar utgöra 70 procent, vid 1959 och 1960 års taxeringar till procent samt från och med 1961 års taxering 50 procent av värdet å lagret vid beskatt- ningsårets utgång. Det sagda innebär med andra ord att lagstiftningen skulle få sin fulla verkan först under beskattningsåret 1960.

Det må tilläggas att kommitténs förslag så utformats att bestämmelserna om rätt att värdera råvaror och stapelvaror till lägsta pris under en fem- årsperiod respektive rätt att beräkna nedskrivningen till 50 procent av medeltalet av tre års lagervärden blir tillämpliga redan fr. o. m. beskatt- ningsåret 1956.

De förordade inventeringsbestämmelserna föreslås av kommittén skola tillämpas första gången för räkenskapsåret 1956.

5. Investeringsfonder för konjunkturutjämning

Historik

Genom förordningen den 17 juni 1938, nr 384, medgavs svenskt aktie- bolag och svensk ekonomisk förening, som tillgodonjöt fri avskrivning å maskiner eller andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier, rätt att vid taxering till kommunal inkomstskatt samt statlig inkomst— och för- mögenhetsskatt åtnjuta avdrag för avsättning till konjunkturinvesterings- fonder för byggnader samt för inventarier och varulager. Avsättning till fond för byggnader fick för visst beskattningsår inte överstiga 10 procent av årsvinsten enligt vederbörligen fastställd balansräkning och ej heller, såvitt angick aktiebolag, 2 procent av aktiekapitalet. Till fond för inventa- rier och varulager medgavs avdrag med dubbla beloppet. I förordningen, som avsåg allenast avsättningar under de beskattningsår, för vilka taxering ägde rum åren 1939—1941, meddelades bestämmelser om efterbeskattning av medel, som inte tagits i anspråk inom föreskriven tid, och medel, som tagits i anspråk för annat ändamål än det för vilket de avsatts, ävensom föreskrifter om skyldighet att i viss omfattning erlägga ränta å efterbeskat- tade medel.

Syftet med denna lagstiftning var att ernå en viss konjunkturutjäm- nande effekt. I den proposition (nr 319/1938), som låg till grund för ifrågavarande förordning, betonade departementschefen angelägenheten av att det allmänna såvitt möjligt bidrog till och underlättade en utjämning av de växlingar i produktion och sysselsättning, som följde med de eko- nomiska konjunkturerna, samt erinrade om att liknande synpunkter i stigande grad vunnit beaktande inom olika områden av statsverksamheten. Värdet av de åtgärder, som vidtagits för att upprätthålla eller öka statens och kommunernas egen verksamhet under depressionstider, ökades väsent- ligt, om anpassningen understöddes av åtgärder, ägnade att öka industrins möjligheter att under en lågkonjunktur bereda sysselsättning åt sina anställda genom att då verkställa i och för sig önskvärda byggnadsarbeten, tillverka och anskaffa behövliga maskiner och andra inventarier samt i viss utsträckning fabricera varor för användning, när konjunkturen för- bättrades.

Genom förordningen den 20 juni 1941, nr 433, utsträcktes bestämmel— serna i 1938 års förordning till att gälla jämväl i fråga om avsättningar under beskattningsår, för vilka taxering ägde rum åren 1942—1944.

222 Den under krigsåren rådande avspärrningen och de därigenom uppkomna svårigheterna för skattskyldiga, som realiserat sina lager, att kunna er- sätta dessa, aktualiserade snart ny lagstiftning på området. Detta skedde med förordningen den 12 juni 1942, nr 371, varigenom 1941 års förordning upphävdes. Den nya lagstiftningen motiverades främst av angelägenheten av att bereda möjlighet till uppskov viss tid med vidtagandet av sådana dispositioner, som i övrigt kunde vara tveksamma men som med hänsyn till skatteeffekten av företaget bedömdes såsom angelägna. Man avsåg med andra ord att bereda lindring i den beskattning, som skulle bli en följd av att vinst vid av kristiden orsakad minskad lagerhållning framträdde, och undanröja de olägenheter, som skulle följa av att företagen för att undgå sådan beskattning enbart med hänsyn härtill efterfrågade varor under en period av varuknapphet. I nämnda förordning stadgades att för de beskattningsår, för vilka taxering verkställdes åren 1942—1944, avdrag enligt i förordningen angivna regler fick ske för avsättning till investerings- fonder för byggnader, för inventarier och varulager, för arbeten i gruva samt för ersättande av förkrigslager. Bestämmelser upptogs även om s. k. eldsvådefonder, d. v. s. fonder dit ersättningsbelopp fick avsättas som erhållits i anledning av att inventarier eller varulager förstörts genom eldsvåda eller av därmed jämförlig anledning eller blivit föremål för stat- ligt förfogande. 1942 års förordning innebar en utvidgning av kretsen av skattskyldiga, som ägde rätt att göra fondavsättning. Avdragsrätt för avsättning till investeringsfond för gruva tillkom varje svenskt aktiebolag och svensk ekonomisk förening. Avdragsrätten var sålunda beträffande denna fond inte beroende av att företaget ägde rätt till fri avskrivning. Rätt till avdrag för avsättning till investeringsfond för ersättande av för- krigslager tillerkändes varje skattskyldig rörelseidkare, alltså även fysiska personer. Genom förordning den 9 juni 1944, nr 279, vidtogs åtskilliga ändringar i 1942 års förordning. Dessa ändringar innebar bl. a. att rätten att göra avsättning till investeringsfond utsträcktes till de beskattningsår, för vilka taxering verkställdes åren 1945—1947, samt att avdrag även fick ske för avsättning till investeringsfond för fartyg. Syftet med sistnämnda avdrags- rätt var att befordra vidmakthållandet av och utvecklingen av den i ut- rikes fart gående handelsflottans kapacitet samt att nybyggnader och re- parationer skulle kunna uppskjutas till en senare tidpunkt, då tillgången på arbetskraft och material förbättrats. Tämligen snart efter tillkomsten av 1942 års lagstiftning om investe- ringsfonder framkom yrkanden om ändringar i densamma. Genom 1944 års förordning blev de dessförinnan framställda ändringsyrkandena delvis tillgodosedda, men vissa frågor ställdes på framtiden, bl. a. ifrågasatt av- dragsrätt för medel som avsatts till investeringsfond för skogsarbeten ävensom fråga om åtgärder, avsedda att stimulera bostadsbyggande. Vid

I SNI/; års riksdag yrkades i några motioner, att riksdagen måtte hos Kungl. Maj:t anhålla om utredning rörande omarbetning och utvidgning av lag— stiftningen om investeringsfonder i olika hänseenden. Samma år tillkalla- des, särskilda sakkunniga att verkställa en allmän översyn av ifrågavarande lagstiftning. De sakkunnigas betänkande (SOU nr 49/1945) lades till grund för en proposition (nr 86/1947) i ämnet till 1947 års riksdag. Sedan bevill- ningsutskottet i huvudsak tillstyrkt propositionen i sitt betänkande nr 26, som godkändes av riksdagen, utfärdades den ännu gällande förordningen den 2 maj 1947 (nr 174) om investeringsfonder. Den nya lagstiftningen inne— har att de äldre provisoriska bestämmelserna ersattes med en permanent lagstiftning. Denna utformades främst med tanke på att den skulle erhålla en konjunkturutjämnande effekt.

I sakkunnigbetänkandet nr 49/1945 hade härom anförts bl. a. följande. Det är icke möjligt för samhället att i alla avseenden förutse den framtida utvecklingen på det ekonomiska området och dess återverkan på arbetsmarkna- den. Den framtida konjunkturutvecklingen kan i bästa fall överblickas endast i begränsad omfattning och för kortare tid. Nämnda förhållanden ävensom övriga erfarenheter från tidigare kriser visa angelägenheten av att samhället i god tid planlägger åtgärder för och därigenom har god beredskap vid nedgående konjunkturer. När det gäller att använda investeringsfonder såsom ett medel för arbetslöshetens bekämpande och uppnående av jämnare produktionsförhållanden, sammanfaller problemställningen delvis med den aktuella uppgiften att åstad— komma god beredskap för försämrade konjunkturlägen. Här må erinras om den s. k. investeringsreserven, som av Kungl. Maj:t framlagts för och godkänts av riksdagen.

Då konjunkturutjämningen är en angelägenhet av särskild vikt och lösandet av detta problem inrymmer betydande svårigheter, torde varje möjlighet, som kan lämna ett lämpligt bidrag till frågans lösning, böra tillvaratagas. En genom fondavsättning tillskapad möjlighet att hålla näringslivet i gång under lågkon- junktur i större utsträckning än vad eljest skulle vara fallet bör vara ett gott bidrag till de åtgärder, som i övrigt vidtagas för att möta en kommande depres- sion, och ett komplement till eller en grund för en för dylika situationer genom det allmännas försorg upplagd investeringsreserv. Det bör här vara av särskilt värde, att företagarna under en depressions första skede kunna sysselsätta sina anställda, så att nödigt rådrum för vidtagande av andra erforderliga, depressio- nen motverkande åtgärder därigenom vinnes.

Den med avsättning till investeringsfond förenade skatteförmånen bör under högkonjunkturer av mera normal beskaffenhet vara ägnad att stimulera före- tagarna till konjunkturutjämnande åtgärder, vilka eljest icke skulle vidtagits eller i varje fall ej vidtagits å härför lämplig tidpunkt.

En fördel med fonderna är vidare att deras ianspråktagande även indirekt kan påverka näringslivet i gynnsam riktning. Denna effekt är i vissa fall på— taglig. Byggandet av bostäder och fabriker sprider sålunda sina indirekta verk- ningar inom vida grenar av näringslivet. Även andra investeringar kunna med- föra dylika verkningar.

För en fortsatt lagstiftning talar vidare det förhållandet, att det enskilda nä- ringslivet genom investeringsfonderna mera medvetet drages in i de samhälleliga strävandena för jämnare konjunkturer. Härigenom vinnes bl. a. den fördelen, att

vissa åtgärder för motverkande av arbetslöshet komma att omhänderhavas av företag, vilka hava tillgång till för investeringsuppgiften skolad och erfaren tek- nisk och administrativ personal.

Efter att ha berört några vid remissbehandlingen framställda anmärk— ningar mot förslaget yttrade departementschefen i propositionen i fråga.

Ytterligare har anmärkts, att rätten till skattefria reserveringar i form av ned- skrivningar å inventarier och varor kunde antagas verka hämmande på före- tagens benägenhet att göra avsättning till investeringsfond. Detta lärer i och för sig vara riktigt, men den föreslagna lagstiftningen om investeringsfonder torde icke därför kunna betraktas såsom obehövlig eller onyttig. —— _—

Beträffande min principiella inställning till förslaget vill jag härefter nämna, att jag delar de sakkunnigas åsikt, att åtgärder från det allmännas sida i kon- junkturutjämnande syfte bliva behövliga även i framtiden och att de möjlig- heter till en sådan utjämning, som lagstiftningen om investeringsfonder inrym- mer, därför icke böra prisgivas. Vidare anser jag lika med de sakkunniga, att tiden nu är mogen för ersättande av gällande provisoriska bestämmelser med en mera permanent lagstiftning samt att man vid utformningen av denna lagstift— ning bör i möjligaste månbortse från andra synpukter än de som samman— hänga med konjunkturutjämningssyftet. —— _

De sakkunniga hade upptagit till behandling även frågan om utsträck- ning av avdragsrätten till investeringsfonder i andra förvärvskällor än rörelse. Vidare behandlades spörsmålet om ett utsträckande till fysiska personer av rätten till avdragsgilla avsättningar till investeringsfonder i rörelse. Några förslag i dessa avseenden framlades dock inte av de sak— kunniga.

De sakkunniga ställde sig avvisande till en utsträckning av lagstiftningen till inkomst av tjänst, tillfällig förvärvsverksamhet och kapital, enär ett sådant utsträckande, som visserligen var från teoretisk synpunkt tänkbart. skulle medföra stora praktiska svårigheter utan motsvarande nytta i konjunkturhänseende.

Beträffande förvärvskällan annan fastighet framhöll de sakkunniga, att en lagstiftning om investeringsfonder i denna förvärvskälla i enstaka fall —— såvitt angick mycket stora fastigheter kunde bli av viss betydelse. Det förelåg emellertid inte tillräckliga skäl att endast med hänsyn till dessa speciella fall föreslå införande av en fondlagstiftning för denna förvärvs- källa.

Beträffande frågan om investeringsfonder för jordbruk anförde de sak— kunniga bl. a., att vid bedömandet av denna fråga man liksom för närings- livet i övrigt i första hand borde tillse, att man genom institutet ernådde en konjunkturutjämnande effekt. Vad angick behovet av att genom in- vesteringsfonder påverka arbetsförhållandena för de i jordbruket anställda hade man, såvitt de sakkunniga kunnat bedöma, inte anledning att befara, att den inom jordbruket sysselsatta arbetskraften de närmaste åren skulle lösställas, i varje fall inte i större utsträckning. Vid sådant förhållande

torde frågan om inrättande av investeringsfonder för jordbruk huvudsak- ligen få prövas med hänsyn till möjligheten och lämpligheten av att vid depression inom andra delar av näringslivet skapa sysselsättning för häri- genom lösgjord arbetskraft. Möjligheter för jordbruket att mottaga sådan arbetskraft ansåg de sakkunniga finnas, ehuru ett dylikt överförande an— sågs möta avsevärda svårigheter. I anslutning därtill uttalade de sakkun- niga, att frågan om investeringsfonder för bostadsbyggnader på den rena landsbygden med hänsyn bl. a. till förefintliga möjligheter att erhålla statsbidrag för uppförande av arbetarbostäder inte kunde lösas i då före- varande sammanhang. Förutsättningarna för att nå en konjunkturstimu- lerande effekt syntes beträffande investeringsfonder för döda inventarier i jordbruk gynnsammare än för övriga fonder därigenom att inventarie- anskaffningen, om den inriktades på lämpligt sätt, kunde få betydelse för den svenska maskinindustrin. En betydande olägenhet låg emellertid däri, att man fick röra sig med en mångfald små fonder, vilka var svårkon— trollerbara.

De sakkunniga framhöll vidare, att ett införande av investeringsfonder för jordbruket skulle möta svårigheter ur taxerings- och kontrollsynpunkt, eftersom avsättningsrätten för att kunna få någon nämnvärd betydelse mäste utsträckas att gälla fysiska personer, Vilka inkomstbeskattades efter en progressiv skala. En nödvändig förutsättning för lösandet av frågan var att de skattskyldiga hade en tillförlitlig bokföring.

I fråga om investeringsfonder för skogsbruk anförde de sakkunniga att frågan om inrättandet av dylika fonder i första hand borde bedömas med hänsyn till den inverkan en sådan åtgärd kunde ha för sysselsättningens utjämnande. I den mån investeringsfonder inrättades vid skogsindustri- erna, borde verkan av dessa fonder indirekt komma även skogsbruket till godo. Värdet härav borde dock ej överskattas, då lagringsmöjligheterna för skogsindustrin inte kunde sägas vara särskilt gynnsamma. Vad här- efter angick frågan om någon konjunkturutjämning kunde ske för det egentliga skogsbruket, ansågs detta knappast möjligt med hänsyn till att skogsprodukterna inte kunde lagras i oförädlat skick. Ur denna synpunkt var därför sådana fonder inte motiverade. Vid sådant förhållande borde frågan om inrättandet av berörda fonder uteslutande bedömas med hän- syn till nyttan och behovet av desamma för skogsvårdsarbeten i vidsträckt bemärkelse. I den mån sådana arbeten kunde förskjutas i tiden var de i och för sig lämpliga såsom konjunkturutjämnande arbeten.

De sakkunniga övervägde även frågan huruvida investeringsfonder för skogsbruket skulle öka möjligheterna att bereda arbete åt inom andra näringar friställd arbetskraft. Enligt de sakkunnigas mening skulle ett sådant överförande av arbetskraft medföra stora svårigheter. Varken skogs- ägare eller arbetare antogs heller vara villiga att medverka till en dylik anordning i nämnvärd omfattning.

De sakkunniga anförde vidare. Vid ett bedömande av den föreliggande frågan om investeringsfonder för skogsbruket med syfte att åstadkomma konjunkturutjämning bör man även hålla i minnet att statsmakterna tidigare ur såväl skogsvårdssynpunkt som i viss ut- sträckning även ur konjunktursynpunkt beträtt statsbidragslinjen. Skulle nu investeringsfonder införas för skogsvårdande arbeten, måste, om man ej vill på lämpligt sätt avveckla statsbidragen, tillses att de olika bidragsformerna, rena statsbidrag och bidrag genom skattefri avsättning, så utformas, att lämpligt av- vägt, rättvisande resultat erhålles av båda stödlinjerna sammantagna. En dylik avvägning lärer emellertid icke böra ske av denna kommitté. Skulle en sådan avvägning komma att ske av norrlandskommittén eller i annan ordning, kan frågan komma i ett nytt läge.

Som skäl för att inte utsträcka avdragsrätten för avsättningar till inves- teringsfonder i rörelse till fysiska personer anförde de sakkunniga —— för- utom de taxeringstekniska svårigheterna bl. a., att endast företag av Viss storleksordning kunde väntas lämna bidrag av betydelse för konjunk- turutjämningen samt att dessa företag i allmänhet var aktiebolag eller ekonomiska föreningar.

De sakkunnigas förslag i här berörda delar blev vid remissbehandlingen föremål för kritik från ett flertal myndigheter och sammanslutningar.

I propositionen anslöt sig dock departementschefen i huvudsak till de sakkunnigas ställningstagande. Vad särskilt gäller frågan om inrättandet av investeringsfonder i förvärvskällan jordbruksfastighet yttrade departe- mentschefen, att dessa spörsmål var i viss mån beroende av frågan om in- förande av bokföringsskyldighet för jordbrukare. Vidare framhöll departe— mentschefen att investeringsfonder i denna förvärvskälla måste för att få någon betydelse avse även fysiska personer. Det skulle därför vara nödvän— digt att, om lagstiftningen kompletterades med bestämmelser om investe— ringsfonder för jordbrukare, utforma dessa bestämmelser på ett sätt som i väsentliga delar avvek från de föreslagna. Slutligen erinrade departe- mentschefen om att en lagstiftning angående investeringsfonder för jord- brukare inte borde genomföras utan att en utredning först verkställdes an- gående samordning av en dylik lagstiftning med bland annat bestämmel- serna om statsbidrag till skogsvårdsarbeten.

Vid 1947 års riksdag hemställdes i anledning av förenämnda proposition i vissa motioner, att riksdagen ville besluta att hos Kungl. Maj:t begära förslag snarast möjligt till bestämmelser om avsättning till investerings- fonder i jordbruk och skogsbruk. Bevillningsutskottet anförde i anledning av motionerna i sitt förut omnämnda betänkande nr 26 bl. a. följande.

Utskottet anser i likhet med motionärerna önskvärt, att lagstiftningen om inves- teringsfonder, såvitt möjligt, utsträckes att omfatta jämväl jordbruk och skogsbruk. Emellertid kan utskottet icke förorda, att så sker förrän den ifrågasatta lagstift- ningen om bokföringsskyldighet för vissa jordbrukare blivit genomförd. Utskottet förutsätter, att Kungl. Maj:t i anslutning till sådan lagstiftnings genomförande upp— tager frågan om inrättande av investeringsfond för jordbruk och skogsbruk till

förnyat övervägande och därvid, om en framkomlig väg skulle utfinnas, före- lägger riksdagen förslag jämväl i sistnämnda hänseende. Vad särskilt angår investeringsfond för skogsbruk bör enligt utskottets mening, oberoende av om en lagstiftning angående bokföringsskyldighet kommer till stånd eller ej, under- sökas, huruvida skogsägare skulle kunna beredas möjlighet att hos vederbörande skogsvårdsstyrelse deponera viss del av inkomsten av skogsbruk för framtida användning till skogsvårdande åtgärder. I frågans nuvarande läge finner ut- skottet icke påkallat att såsom i motionerna föreslagits i skrivelse till Kungl. Maj:t anhålla om förslag i ämnet. Utskottet avstyrker fördenskull bifall till de ifrågavarande motionerna.

Med avseende å frågan om möjligheten av att utsträcka avdragsrätten för avsättningar till investeringsfonder i rörelse att gälla jämväl fysiska personer framhöll utskottet i nämnda betänkande, att det syntes vara av värde om det i framtiden lät sig göra att medgiva även fysiska personer, som bedrev sådan rörelse varmed följde bokföringsplikt, rätt att i en eller annan form verkställa avsättningar till investeringsfond. Därigenom skulle givetvis möjligheterna att erhålla konjunkturutjämning i avsevärd grad ökas.

Frågan om vidgad rätt till avdrag för avsättning till investeringsfond behandlades jämväl vid 1948 års riksdag. I några motioner (I: 76, II: 151 och 1:185, 11:300) föreslogs att riksdagen skulle i skrivelse till Kungl. Maj:t hemställa om utredning och förslag rörande investeringsfonder för jordbruk. Med ett par av motionerna avsågs vidare en utsträckning av den ifrågavarande rätten att gälla jämväl fysisk person. I en annan motion (I: 226) yrkades, att riksdagen måtte besluta införande av bestämmelser om investeringsfond för skogsvårdsarbeten.

I sitt av riksdagen godkända betänkande nr 45 i anledning av dessa mo- tioner erinrade bevillningsutskottet om det av 1943 års jordbrukstaxerings- sakkunniga framlagda förslaget angående taxering av jordbruk efter bok- föringsmässiga grunder. Det syntes enligt utskottets mening böra under- sökas, huruvida inte den av de sakkunniga föreslagna ändrade metoden för inkomstberäkningen skulle kunna bereda ökad möjlighet till införande av investeringsfonder för jordbruk. Utskottet ansåg för den skull, att denna fråga borde upptagas till förnyat övervägande i anslutning till genomfö- randet av lagstiftningen om bokföringsmässig inkomstberäkning för jord- bruk. Då utskottet fann det angeläget, att alla tänkbara möjligheter till en lösning av frågan därvid blev undersökta, ansåg utskottet sig böra förorda skrivelse till Kungl. Maj:t med hemställan om utredning i frågan. Riks- dagen fattade beslut i enlighet härmed.

Även vid 1949 års riksdag var frågan om avdrag för avsättning till inves- teringsfonder föremål för uppmärksamhet.

I en i andra kammaren vid detta års riksdag framställd interpellation berördes spörsmålet om inrättande av investeringsfonder vid jordbruk. I svaret på interpellationen framhöll departementschefen att han —— i

228 likhet med 1948 års bevillningsutskott —— ansåg, att frågan om inrättandet av investeringsfonder för jordbruk lämpligen borde upptagas till prövning i samband med genomförandet av lagstiftningen om bokföringsmässig in- komstberäkning för jordbruket. Med hänsyn härtill fann departementsche- fen det inte lämpligt att då igångsätta en utredning beträffande frågan om investeringsfonder för jordbruk.

Vid samma års riksdag yrkades i motioner (I: 213, II: 236) att riksdagen måtte besluta avlå'ta skrivelse till Kungl. Maj:t med hemställan att Kungl. Maj:t måtte framlägga förslag till ändringar i gällande förordning om investeringsfonder för beredande av möjligheter för rederier, som drevs i annan form än aktiebolag eller ekonomisk förening, d. v. s. partrederier, att vid beskattning åtnjuta avdrag vid avsättning till dylik fond. I en annan motion (II: 265) föreslogs att riksdagen i skrivelse till Kungl. Maj:t skulle hemställa om förslag till ändring av gällande bestämmelser så att avdragsrätt av förevarande slag även skulle tillkomma fysisk person samt omfatta jämväl förvärvskällan annan fastighet.

I sitt av riksdagen godkända betänkande nr 16 avstyrkte bevillningsut- skottet de ifrågavarande motionerna under erinran att 1948 års riksdag i skrivelse till Kungl. Maj:t anhållit om utredning rörande vissa i väckta motioner berörda spörsmål om utvidgad rätt till avdrag för avsättning till investeringsfond, bl. a. avseende möjligheten för fysisk person att er- hålla sådan avdragsrätt. Vad särskilt beträffade motionen rörande inrät— tande av investeringsfonder i förvärvskällan annan fastighet påpekade ut- skottet, att densamma avsåg en utvidgning av den nuvarande avdragsrätten bl. a. så till vida, att avdrag skulle få göras för avsättning för underhålls— och reparationsarbeten. Enligt nuvarande bestämmelser var avdrag för av- sättning till kostnader av sådant slag inte tillåtet ens i förvärvskällan rörelse. Utskottet kunde inte underlåta att uttala betänkligheter mot en så vittgående utsträckning av ifrågavarande avdragsrätt som påyrkats i motionen.

I den till 1951 års riksdag avgivna propositionen nr 191 med förslag till lagstiftning om bokföringsmässig beräkning av inkomst av jordbruksfastig- het upptogs inte nägot förslag om investeringsfonder vid jordbruk. I an- ledning av propositionen väcktes i två likalydande motioner ( I: 508 och II: 649) bl. a. förslag om införande av rätt till avdrag vid inkomsttaxering för avsättning till investeringsfonder för ersättande av varulager, inventa- rier, byggnader och grundförbättringar för jordbruk och skogsbruk ävensom för skogsvårdande åtgärder.

Bevillningsutskottet erinrade i sitt av riksdagen godkända betänkande nr 63 om att riksdagen tidigare i skrivelse till Kungl. Maj:t begärt utredning och förslag i ämnet. Det var inte, framhöll utskottet, möjligt att utan när- mare utredning taga ställning till alla med förevarande problemkomplex sammanhängande spörsmål, såsom exempelvis under vilka förutsättningar

rätt till avsättning till investeringsfond skulle kunna medgivas fysisk per- son. Ät 1950 års skattelagssakkunniga hade anförtrotts uppgiften att ut- arbeta förslag till permanenta bestämmelser beträffande investeringsfon— der. Därvid skulle givetvis behovet av dylika avsättningsmöjligheter i för- värvskällan jordbruksfastighet komma att beaktas. Med hänsyn bl. a. här- till fann sig utskottet föranlett att avstyrka bifall till motionerna i denna del. Utskottet hänvisade vidare till att i proposition nr 225 till 1951 års riksdag framlagts förslag till lag om investeringskonto för skog m. m. Förslaget innefattade i viss mån en form av investeringsfonder.

Sistnämnda proposition låg till grund för lagen den 14 december 1951 (nr 783) om investeringskonto för skog. I syfte att undandraga en del av de ökade skogsvinsterna från omedelbar disposition ålades idkare av skogs- bruk att insätta viss procent av skogsintäkten å särskilt för honom upp- lagt spärrat konto i riksbanken (investeringskonto för skog). Därjämte öppnades möjlighet för idkare av skogsbruk att verkställa frivillig insätt- ning å investeringskonto. Genom att insättaren erhöll uppskov med in— komsttaxeringen till det år, då uttag från kontot skedde, medförde anord— ningen i beskattningsavseende en utjämning av skogsinkomsterna. Inbeta- lade medel skulle i princip innestå i lägst fem år och högst tio år. Redan ef- ter två år var dock insättaren i vissa fall berättigad göra uttag. Lagen trädde i kraft den 1 januari 1952, och insättningsskyldighet skulle föreligga för avyttringar och uttag av skogsprodukter, som verkställdes under beskatt— ningsåren 1952 och 1953. Med stöd av särskilt bemyndigande har emellertid Kungl. Maj:t genom kungörelse den 27 februari 1953 (nr 72) förordnat, att insättningsskyldighet inte skall föreligga för beskattningsåret 1953. Fri— villig insättning fick däremot fortfarande göras för inkomståret 1953.

I ett flertal motioner vid 1953 års riksdag hemställdes, att riksdagen måtte upphäva 1951 års lag om investeringskonto för skog samt att i stället möjligheter måtte skapas för en frivillig skattefri avsättning av skogslik— vider. Med hänsyn till att den obligatoriska insättningsskyldigheten enligt 1951 års lag redan blivit upphävd genom nyssnämnda kungörelse den 27 februari 1953 (nr 72) och att lagen sålunda i gällande delar var att be- trakta som en provisorisk lösning av de i motionerna berörda spörsmålen, fann 1953 års bevillningsutskott anledning ej föreligga att förorda de i motionerna ifrågasatta ändringarna. Utskottet underströk emellertid vad som tidigare uttalats från riksdagens sida rörande behovet av en permanent lagstiftning i ämnet.

Under år 1953 verkställde en tillkallad särskild sakkunnig utredning angående möjligheterna att åstadkomma en utjämning i beskattningshän- seende av skogsinkomsterna. Den sakkunniges förslag lades i huvudsak till grund för proposition nr 14 till 1954 års riksdag med förslag till för— ordning om taxering för inkomst av medel, som insatts å Skogskonto. Sedan riksdagen godkänt propositionen, utfärdades förordningen den 27 mars

1954 (nr 142) om taxering för inkomst av medel, som insatts å skogs- konto. Lagstiftningen är permanent och innebär rätt för skogsägare att göra insättning på särskilt skogskonto i bank. Insättaren erhåller uppskov med inkomsttaxeringen av de insatta medlen till det år då uttag från kon- tot sker. Insättning får göras med högst 60 procent av köpeskillingen för avyttrade skogsprodukter och 40 procent av saluvärdet av skogsprodukter, som uttagits för förädling i egen rörelse. Rätten att göra insättning till— kommer fysisk person, oskift dödsbo eller familjestiftelse. Lagstiftningen skall tillämpas första gången vid 1955 års taxering.

Gällande bestämmelser

Då 1947 års förordning tillkommit i konjunkturutjämnande syfte, är det naturligt att den inte innehåller några bestämmelser om investerings- fond för ersättande av förkrigslager. Anledningen härtill var — enligt ut- talande i propositionen -— att man räknade med att det onormala försörj- ningsläget inom en inte alltför avlägsen framtid skulle komma att efter- trädas av mera normala förhållanden. Skulle i en framtid försörjningsläget åter bliva av krisartad beskaffenhet, borde i anledning härav påkallade åt- gärder först då vidtagas. Åtgärder för bekämpande av speciella krisför- hållanden borde nämligen inte ha plats i en för mera normala förhållanden avsedd lagstiftning.

Ej heller upptogs bestämmelser om s. k. eldsvådefonder i 1947 års för- ordning. Enligt vad som uttalades i propositionen i fråga var anledningen härtill, att dylika bestämmelser inte ansågs vara av den beskaffenhet, att de borde inflyta i den permanenta, av konjunktursynpunkter motiverade lagstiftningen. Behov av särskilda bestämmelser för undanröjande av obilliga verkningar av beskattningsbestämmelserna uti ifrågavarande fall förelåg otvivelaktigt, även om detta behov kunde antagas bliva mindre framträdande vid en återgång till mera normala försörjningsförhållanden. Då detta behov av reglerande bestämmelser för fall av eldsvåda och där- med jämförliga händelser emellertid antogs komma att få sin lösning i annat sammanhang, upptogs inte bestämmelser om eldsvådefonder i 1947 års förordning.

I fråga om konstruktionen av 1947 års bestämmelser må följande anföras. Principen är, att den eljest skattepliktiga vinsten ett visst beskattningsår minskas med belopp, som under samma år avsättes till investeringsfond. Då den investering, för vilken fondavsättningen skett, sedermera göres, avföres medlen från fonden och användes för omedelbar nedskrivning av den anskaffade tillgången. Man har på detta sätt velat stimulera till av- sättningar under tider av högkonjunkturer och användning av dessa medel under lågkonjunktur för att därigenom bidraga till en utjämning av sysselsättningen.

Rätt till avdrag för avsättning till investeringsfond må tillgodonjutas vid taxering enligt såväl kommunalskattelagen som förordningen om statlig inkomstskatt. Avdrag kan emellertid erhållas endast vid beräkning av nettointäkt av rörelse. Huruvida avsättning, som skett i en viss rörelse, kan tagas i anspråk i annan rörelse eller i annan förvärvskälla är i viss mån oklart. Emellertid har departementschefen i proposition nr 86/1947 (sid. 47) framhållit, att av lagstiftningens allmänna grunder lärer följa att i en viss rörelse avsatta medel inte fick tagas i anspråk för investeringar i annan förvärvskälla.

Rätt att göra avsättning till investeringsfond enligt förevarande lagstift- ning tillkommer inte alla skattskyldiga utan endast svenskt aktiebolag och svensk ekonomisk förening. Och av dessa skattskyldiga är rätten begränsad till dem, som jämlikt punkt 4 av anvisningarna till 29 & kommunalskatte- lagen åtnjuter fri avskrivning å maskiner eller andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier, samt dem som _ utan att äga sådan fri av— skrivningsrätt _ av beskattningsnämnd efter därom gjord framställning erhållit särskilt medgivande till avdrag för avsättning till investeringsfond. För dylikt medgivande förutsättes enligt anvisningarna till förordningens 1 5 att avsättningarna i den skattskyldiges räkenskaper och i företedd ut- redning redovisas på sådant sätt, att tillfredsställande kontroll kan utövas över fondmedlens användning.

Enligt förordningen kan avsättning ske till fyra olika fonder, nämligen

a) investeringsfond för byggnader,

b) investeringsfond för inventarier,

c) investeringsfond för varulager, samt (i) investeringsfond för arbeten i gruva. De olika fonderna skall i räkenskaperna redovisas var för sig. Medel, som avsatts till en fond, får i princip inte användas för ändamål, som avses med någon av de andra fonderna. Från denna regel kan dock medges undantag.

Huvudregeln är att avdrag för avsättning till investeringsfond inte får överstiga 20 procent av årsvinsten, oavsett om avsättning sker till en eller flera fonder. Om årsvinsten för beskattningsåret överstiger medeltalet av motsvarande vinster för de två näst föregående beskattningsåren, får av- draget ökas med hälften av det överskjutande beloppet, dock högst med 15 procent av vinsten under det beskattningsår, för vilket avsättningen sker. Avdraget kan följaktligen med nedan angivna undantag utgöra högst 35 procent av årsvinsten. Har rörelsen inte bedrivits under de båda närmast föregående beskattningsåren eller under ettdera av dessa år, skall vid beräkningen av avdraget så anses som om rörelsen bedrivits jämväl nämnda år men då inte lämnat någon vinst; denna regel är till förmån för nystar- tade företag. Från nyss angivna maximiregel kan Kungl. Maj:t på ansökan av den skattskyldige, såvitt angår fond för byggnader, medgiva att högre

avdrag får åtnjutas, nämligen om den skattskyldige avser att med an- litande av fonden förbättra otillfredsställande bostadsförhållanden för hos honom anställda arbetstagare utan ledande ställning och förhöjd avsätt- ning erfordras med hänsyn till de planerade åtgärdernas omfattning.

Även beträffande fond för arbeten i gruva kan Kungl. Maj 11 medge högre avdrag, om på grund av särskilda förhållanden förhöjd avsättning erfordras för utförande av mera angeläget undersökningsarbete, förberedande arbete eller tillredningsarbete i gruva, stenbrott eller annan liknande fyndighet.

Med årsvinsten förstås den i räkenskaperna redovisade vinsten efter avdrag för avskrivningar, tantiemer m. fl. poster, vilka rätteligen är att hänföra till omkostnader i rörelsen jämväl om de formellt utgått av vinstmedel _ men utan avdrag för avsättning till reservfond, dispositions- fond, investeringsfond m. fl. fonder, donationer o. d. Avdrag skall inte ske för de på årsvinsten belöpande skatterna, vare sig de erlagts preliminärt eller inte. Avdrag skall däremot ske för annan under beskattningsåret er- lagd skatt. Enligt uttalande av bevillningsutskottet (bet. nr 26/1947, 5. 9) är avsättning till pensionsstiftelse att anse som omkostnad i rörelse och skall således avdragas vid beräkning av årsvinsten.

Avsättning till investeringsfond sker enbart genom en bokföringsåtgärd samt redovisas på balanskontots skuldsida till dess fondmedlen tagits i anspråk för sitt ändamål eller återförts till beskattning. De mot avsätt- ningen svarande medlen behöver inte hållas avskilda från företagets övriga tillgångar.

Avsättningar till investeringsfond skall stå under tillsyn av arbetsmark- nadsstyrelsen. I propositionen framhöll departementschefen, att planlägg- ningen av fondmedlens användning i första hand borde ankomma på den skattskyldige själv och att det övervakande organet borde inskränka sig till rådgivande verksamhet. Bestämmanderätten över fondmedlens använd- ning borde i möjligaste mån tillkomma den skattskyldige själv, men syftet med lagstiftningen skulle å andra sidan äventyras, om inte det allmänna hade möjligheter att påverka den skattskyldige i syfte att framtvinga an- vändning av medlen, då så med hänsyn till konjunkturförhållandena fanns påkallat.

Det är sålunda arbetsmarknadsstyrelsen som äger besluta när investe— ringsfond får tagas i anspråk för sitt ändamål. Arbetsmarknadsstyrelsen äger därvid föreskriva de villkor, som av läget på arbetsmarknaden på- kallas. Beslutet kan avse samtliga företag eller företag av viss beskaffenhet eller ock visst eller vissa företag.

Investeringsfond för byggnader får tagas i anspråk inte blott för av— skrivning å byggnad, som uppförts under beskattningsåret, utan även för avskrivning av kostnader för till- eller ombyggnad. Detta får ske med högst ett belopp, som motsvarar kostnaderna under beskattningsåret för ny-, till- eller ombyggnaden. Nu omförmäld fond må därjämte användas

till bidrag under samma år till ny-, till— eller ombyggnad av bostad eller välfärdsanläggning för arbetstagare eller förutvarande arbetstagare utan ledande ställning hos den skattskyldige eller honom närstående företag. Avdrag får åtnjutas vare sig bidraget lämnas direkt till arbetstagaren eller den förutvarande arbetstagaren eller till förening eller annan samman- slutning, bildad huvudsakligen av personal hos det ifrågavarande företaget eller detta närstående företag, eller till sådant närstående företag, vars huvudsakliga uppgift är att uppföra och tillhandahålla bostäder eller väl- färdsanläggningar åt personal, som nyss sagts.

Om investeringsfond för byggnader fått tagas i anspråk under flera på varandra följande beskattningsår för ny-, till- eller ombyggnad, inträffar understundom att den skattskyldige inte påför kostnaderna fastigheters konto förrän samtliga arbeten avslutats. Med hänsyn härtill har föreskri— vits, att den skattskyldige i sådana fall, under förutsättning att avdrag för kostnaderna under de tidigare åren inte redan skett, under det sista året får taga fonden i anspråk för avskrivning å byggnaden med högst ett belopp motsvarande de sammanlagda byggnadskostnaderna under de ifråga— varande åren. Denna regel är av betydelse särskilt vid entreprenadarbeten.

Om särskilda skäl därtill föreligger kan Kungl. Maj:t medgiva, att inves- teringsfond för byggnader får användas till vissa grundförbättringskost- nader, som eljest inte skulle vara avdragsgilla, nämligen för avskrivning av kostnader för vägarbete, anordnande av vatten— och avloppsledningar, iordningställande i övrigt av tomtområde för bebyggelse och liknande arbeten.

Avyttras fastighet, å vilken med anlitande av till investeringsfond avsatta medel företagits ny-, till- eller ombyggnad, inom tio år från utgången av det beskattningsår, varunder medlen tagits i anspråk, blir vad som av- skrivits med fondmedel taget till beskattning i den mån det återvinnes genom avyttringen, enligt de vanliga reglerna om realisationsvinstbeskatt- ning. Till förebyggande av att genom avyttring återvunna investerade me- del i vissa fall skall undgå beskattning har föreskrivits, att om vid för- säljning av fastighet inom tio år efter det fondmedlen tagits i anspråk för— utsättningar för beskattning av realisationsvinst inte föreligger, skall som intäkt av rörelse dock upptagas vad som vid avyttringen äterbekommits av fondmedlen. Motsvarande gäller då ersättning utfaller på grund av för- säkring för skada å fastigheten. Vid beräkning av återvunnet belopp skall i förekommande fall vid avsättning till investeringsfond erhållet avdrag anses återvunnet före åtnjutna avdrag för värdeminskning. Den före- skrivna tidsgränsen av tio år har förestavats av praktiska skäl.

Investeringsfond för inventarier får tagas i anspråk under visst beskatt- ningsår för avskrivning å maskiner och andra för stadigvarande bruk av- sedda inventarier, som anskaffats under samma beskattningsår. Beträf- fande fartyg får fonden även användas för ombyggnad. Avskrivning får

i detta senare fall dock ske med högst ett belopp motsvarande kostnaderna under beskattningsåret för ombyggnaden.

Enligt särskild föreskrift får kostnad för anskaffning av begagnade in— ventarier inte medräknas. Vidare har föreskrivits att om den skattskyl- dige förvärvat inventarier från rörelseidkare med vilken han är förbunden i väsentlig ekonomisk intressegemenskap, anskaffningskostnaden får med— räknas endast om inventarierna tillverkats under beskattningsåret.

Har investeringsfond tagits i anspråk, skall tillgång vid beräkning av värdeminskningsavdrag för efterföljande beskattningsår anses vara ned- skriven med belopp motsvarande de ianspråktagna fondmedlen.

Investeringsfond för varulager får begagnas för nedskrivning av råvaror samt hel- och halvfabrikat med högst ett belopp, motsvarande kostnaderna under beskattningsåret för tillverkning eller anskaffning av dylika till- gångar. Har den skattskyldige förvärvat varulager från rörelseidkare med vilken han är förbunden i väsentlig ekonomisk intressegemenskap, får an— skaffningskostnaden medräknas endast om lagret är tillverkat under be- skattningsåret.

Kungl. Maj:t kan —— om särskilda skäl därtill föreligger medgiva skattskyldig, som själv eller genom dotterföretag driver rörelse i utlandet, att taga investeringsfond för varulager i anspråk för kostnader, ämnade att främja avsättningen utomlands av varor som den skattskyldige här i riket tillverkar.

Investeringsfond för arbeten i gruva får tagas i anspråk för kostnader för undersökningsarbete, förberedande arbete eller tillredningsarbete under beskattningsåret i gruva, stenbrott eller annan liknande fyndighet.

Har investeringsfond, som enligt meddelat beslut skolat tagas i anspråk för sitt ändamål, inte tagits i anspråk i enlighet med beslutet, äger arbets— marknadsstyrelsen föreskriva, att fondavsättning helt eller delvis skall återföras till beskattning. Samma förhållande kan inträffa om den skatt- skyldige inte iakttagit de särskilda villk01, som arbetsmarknadsstyrelsen kan ha föreskrivit beträffande investeringen.

Om skattskyldig tagit investeringsfond i anspråk utan tillstånd eller om arbetsmarknadsstyrelsen beslutat att fondavsättning skall återföras till beskattning, skall beloppet upptagas såsom skattepliktig intäkt av rö— relse för det beskattningsår, varunder ianspråktagandet skett eller enligt meddelad föreskrift skolat ske. Till beloppet skall därvid läggas ränta, beräknad efter tre procent om året för det antal taxeringsår, som förflutit efter det, då avdraget för avsättningen skett, till och med det då beloppet taxeras.

Har till investeringsfond avsatta medel, i annat fall än nyss sagts, inte tagits i anspråk senast under det beskattningsår, för vilket taxering sker under tionde taxeringsåret efter det, då avdrag för avsättningen ägt rum, skall medlen detta taxeringsår återföras till beskattning. Kungl. Maj:t

äger, om därtill finns skäl, föreskriva att tioårsperioden skall utsträckas med högst åtta är. Där de avsatta medlen ej fått av den skattskyldige tagas i anspråk under något år efter avsättningen, skall ränta beräknas efter allenast två procent.

Har skattskyldig trätt i likvidation, skall investeringsfond återföras till beskattning för det beskattningsår, varunder beslutet om likvidationen fattats. Har aktiebolag genom fusion uppgått i annat aktiebolag, skall in- vesteringsfond hos det förstnämnda bolaget återföras till beskattning för det beskattningsår, varunder rättens tillstånd till fusionen registrerats. Vid sådan fusion, som avses i 28 5 3 mom. kommunalskattelagen (moder- och helägt dotterbolag), må moderbolaget i beskattningsavseende övertaga investeringsfonden, därest moderbolaget enligt förordningen har förutsätt— ning att inneha investeringsfonder. Vid återföring i nyss berörda fall beräknas räntan likaledes efter två procent.

Vid återföring till beskattning får varken nettointäkten eller den till kommunal inkomstskatt skattepliktiga inkomsten av förvärvskällan i fråga, upptagas till lägre belopp än den återförda fondavsättningen jämte ränta.

Skattskyldig som gjort avsättning till investeringsfond är pliktig att till självdeklaration foga särskild uppgift rörande fonden.

1947 års förordning trädde i kraft den 15 maj 1947. I samband härmed upphörde, med vissa undantag, äldre bestämmelser att gälla.

Här må erinras om att, i likhet med vad som gällt beträffande andra vinstreglerande vinstdispositioner, rätten till avsättning till investerings- fonder från och med beskattningsåret 1951 varit inskränkt eller helt av— skaffad jämlikt provisoriskt gällande bestämmelser. Sålunda utgick enligt förordningen den 30 mars 1951, nr 151, om investeringsskatt sådan skatt, därest vid 1952 års taxering avdrag tillgodoförts för avsättning till inves— teringsfond enligt 1947 års lagstiftning. Sådant avdrag har helt vägrats be- skattningsåren 1952 och 1953 enligt 10 5 förordningen den 6 juni 1952, nr 380, och är inte heller tillåtet för beskattningsåret 1954 enligt 10 5 förordningen den 26 februari 1954, nr 50.

Kommitténs förslag

Allmän motivering

Av det föregående framgår att syftet med 1947 års permanenta lagstift— ning om investeringsfonder främst var att med stöd av skatteregler söka påverka företagens handlande så att en konjunkturutjämnande effekt upp— nåddes. Genom fondavsättningar under högkonjunktur skulle nämligen underlättas för företagen att hålla verksamheten i gång under sämre tider, antingen så att byggnads- eller maskininvesteringar o. d. då gjordes

i större omfattning än som eljest skulle ifrågakommit eller ock så att före- tagen temporärt »arbetade på lager». Kommittén finner den tanke, som utgjorde huvudmotivet för 1947 års lagstiftning, värdefull och kan i prin- cip helt ansluta sig till vad de sakkunniga och departementschefen i sam- band med tillkomsten av lagstiftningen i fråga uttalade angående behovet och önskvärdheten av densamma.

Erfarenheterna av investeringsfondlagstiftningen är av uppenbara skäl starkt begränsade. På grund av rådande förhållanden på arbetsmarknaden har nämligen de hittills avsatta investeringsfonderna inte fått tagas i an- språk för avsett ändamål annat än i vissa speciella fall. Investeringsfonder för byggnad, som avsatts under beskattningsåren 1938—1943, har sålunda fått tagas i anspråk under beskattningsåren 1940—1943, dock att såvitt angick ianspråktagande under beskattningsåret 1943 restriktioner i vissa hänseenden gällde. Beträffande fonder för inventarier och varulager, som avsatts under beskattningsåren 1941—1943, har gällt att dessa fonder fått tagas i anspråk under beskattningsåren 1942 och 1943. Vidare har med- givits att investeringsfond för inventarier och varulager och för arbeten i gruva fått tagas i anspråk under beskattningsåren 1945 och 1946 för un- dersökningsarbete, förberedande arbete och tillredningsarbete i gruva, sten- brott eller annan liknande fyndighet. Någon praktisk erfarenhet rörande verkningarna i en lågkonjunktur av gällande lagstiftning om investerings- fonder föreligger följaktligen inte. Såsom kommittén redan framhållit i det inledande kapitlet måste det emellertid vara riktigt att försöka påverka fördelningen i tiden av företagens investeringar genom rätt för företagen att göra fondavsättningar för framtida investeringar. Från konjunktur- politiska synpunkter är en fortsatt lagstiftning om investeringsfonder enligt kommitténs mening alltså motiverad.

Förutom nu nämnda skäl kan till förmån för ett bibehållande av en lagstiftning om investeringsfonder för framtiden anföras att möjligheten att göra fondavsättning för företagen merendels innefattar ett betydelsefullt komplement 'till rätten till avdrag för avskrivning å inventarier och bygg- nader samt för nedskrivning å varulager. Vad särskilt gäller byggnader för vilka kommittén i det föregående förordat fortsatt tillämpning av bunden avskrivning grundad på värdeminskningsprincipen —— kan antagas att den extra avskrivning som erhålles genom ianspråktagande av inves- teringsfonder för byggnadsändamål måste av företagen bedömas såsom värdefull. Men även beträffande inventarier har investeringsfonderna sitt givna värde i sådana lägen, där en extra avskrivning utöver vad som er- hålles med tillämpning av avskrivningsreglerna bedömes vara önskvärd t. ex. på grund av befarad risk för stegrade återanskaffningskostnader. Mot- svarande kan även sägas gälla i fråga om lager.

Det bör vidare uppmärksammas, att det måste vara till fördel för före— tag med stora vinster som utnyttjat övriga möjligheter till vinstdisposi—

tioner att kunna göra skattefria avsättningar till investeringsfond för fram- tida användning i stället för att redovisa medlen i fråga till beskattning eller av skatteskäl föranledas till omedelbara investeringar, vilka av före- tagsekonomiska skäl bort företagas vid en senare tidpunkt. I den mån ut- nyttjandet av möjligheten till fondavsättning i sådana fall medför en för- skjutning av investeringar från högkonjunktur till lågkonjunktur, kommer även de konjunkturpolitiska önskemålen att tillgodoses.

För att investeringsfonderna skall få sin avsedda betydelse kräves emel- lertid enligt kommitténs mening att lagstiftningen ändras i väsentliga hän- seenden. Å ena sidan är önskvärt att bestämmelserna inte möjliggör en sådan likviditetsförstärkning i högkonjunkturlägen, som föranlett stats- makterna att de senaste åren genom provisoriska bestämmelser sätta lag- stiftningen ur kraft. Å andra sidan kräves även en väsentlig uppmjukning av rätten att taga fond i anspråk för att det avsedda intresset för fondav- sättning skall kunna påräknas. Dessa jämte vissa frågor av mindre räck- vidd behandlas i det följande.

Vid tillkomsten av 1947 års lagstiftning underströk de sakkunniga för översyn av lagstiftningen om investeringsfonder angelägenheten av att med hänsyn till den ringa erfarenheten av den dittills gällande lagstiftningen verkningarna av den av de sakkunniga föreslagna lagstiftningen följdes och att härav föranledda åtgärder i fråga om lagstiftningens fortbestånd och utformning sedermera vidtogs. Erfarenheten har också visat att er- inringar i skilda hänseenden kan riktas mot den nuvarande lagstiftningens utformning.

Såsom redan framhållits i kapitel 2 är den gällande lagstiftningen för- enad med den olägenheten, att avsättning till investeringsfond hos det av- sättande företaget medför en likviditetsförbättring motsvarande den skatt som skulle ha belöpt å fondavsättningen. Den likviditetsförbättring, som en fondavsättning under sådana förhållanden medför, möjliggör nämligen en sådan ökning av företagens investeringar i ett högkonjunkturläge som inte är önskvärd ur konjunkturpolitisk synpunkt. Anledningen till att man vid 1947 års lagstiftning föreskrev en omedelbar avdragsrätt för till inves- teringsfond avsatta medel utan skyldighet för företagen att insätta fond- medlen å spärrat konto eller eljest hålla medlen avskilda var, att man ville stimulera företagen att verkställa fondavsättningar.

Kommittén kan helt instämma med vad som uttalades vid 1947 års lagstiftning av de sakkunniga och underströks av departementschefen där- om att en förutsättning för avsedda verkningar av en lagstiftning om inves- teringsfonder är att den såvitt möjligt vinner en mera allmän anslutning från företagens sida. Kommittén måste emellertid konstatera att förvänt- ningarna inte infriats.

Härom får kommittén anföra följande.

Såsom framgår av nedanstående tabell 36 utgjorde år 1952 antalet före- tag med redovisade kvarstående avsättningar till investeringsfonder 660. Sammanlagda beloppet av kvarstående avsättningar uppgick till omkring 246 miljoner kronor. De största fondavsättningarna har skett inom Stock- holms stad samt Göteborgs och Bohus, Malmöhus och Gävleborgs län; dessa motsvarar inemot 60 procent av fondavsättningarna i hela riket. Medel- talet av avsatta belopp per skattskyldig är ca 373 000 kronor. Som en jämförelse må nämnas att avsättningarna till konjunkturinvesteringsfon- derna år 1945 uppgick till ca 96 miljoner kronor fördelade på 534 skatt— skyldiga. Medeltalet av avsatta belopp per skattskyldig var då omkring 180 000 kronor.

Tabell 36. Redovisade kvarstående avsättningar till in- vesteringsfonder till och med år 1952 samt deras fördel-

ning å län Lån Antal Belopp i företag 1 OOO-tal kronor Stockholms stad ................. 91 44 977 Stockholms län .................. 12 6 072 Uppsala ........................ 8 2 139 Södermanlands .................. 27 3 235 Östergötlands .................... 25 11 059 Jönköpings ...................... 42 2 808 Kronobergs ...................... 19 605 Kalmar ......................... 36 1 498 Gotlands ........................ 1 3 Blekinge ........................ 8 439 Kristianstads .................... 14 1 860 Malmöhus ....................... 91 35 453 Hallands ........................ 9 1 015 Göteborgs och Bohus ............ 66 40 532 Älvsborgs ....................... 51 14 534 Skaraborgs ...................... 13 2 523 Värmlands ...................... 28 13 209 Örebro .......................... 19 4 167 Västmanlands ................... 18 7 903 Kopparbergs .................... 20 9 246 Gävleborgs ...................... 19 ' 24 567 Västernorrlands .................. 13 15 360 Jämtlands ...................... 4 67 Västerbottens ................... 11 1 980 Norrbottens ..................... 15 1203 Summa 660 246 454

Tabell 37 nedan visar storleken av kvarstående avsättningar till investe- ringsfonder vid utgången av vart och ett av åren 1946—1952 samt hur avsättningarna fördelar sig på olika ändamål.

Av tabellen framgår att avsättningarna ökat något år från år med ett mera markant språng år 1950, vilket torde hänga samman med den ex-

eeptionella vinstkonjunkturen nämnda år. Under år 1952 har emellertid den årliga ökningen av fondavsättningarna brutits. Sagda år minskade sam- manlagda beloppet av kvarstående avsättningar med 763 000 kronor. Or- saken härtill är att avdrag för avsättning till investeringsfonder, varom här är fråga, inte fått åtnjutas vid 1953 års taxering till följd av bestäm- melserna i den förut berörda förordningen den 6 juni 1952, nr 380.

Tabell 37. Kvarstående avsättningar vid utgången av åren 1946—1952 samt avsätt- ningarnas fördelning & olika ändamål

År Avsättningar (1 OOO-tal kr.) till fonder för Sammanlagt byggnader inventarier varulager arbeten i belopp gruva

1946 .......... 40 125 19 745 4 151 301 64 322 1947 .......... 60 136 18 007 5 046 607 83 796 1948 .......... 83 226 20 725 4 792 808 109 551 1949 .......... 112 162 22 200 4 983 957 140 302 1950 .......... 177 083 28 635 8 097 1 542 215 357 1951 .......... 199 269 32 585 14 191 1 172 247 217 1952 .......... 199 093 32 240 13 949 1 172 246 454

Tabellen visar vidare att avsättningarna till största delen (80 %) avser investeringsfonder för byggnader. Till fonder för arbeten i gruva har av- sättning skett med allenast obetydligt belopp (0,5 %).

Tabell 38. Hos arbetsmarknadsstyrelsen registrerade avsätt- ningar till investeringsfonder vid utgången av år 1961. Belop- pens fördelning på olika branscher jämte uppgift om antalet arbetare vid industriföretag med investeringsfonder

Belopp Antal 1 000 kr arbetare

Malmbrytning och metallindustri ........ 69 072 82 981 Jord- och stenindustri .................. 4 131 10 505 Trä— och pappersindustri ............... 58 916 27 298 Grafisk industri ........................ 3 349 6 858 Livsmedelsindustri ..................... 4 657 4 321 Textil- och beklädnadsindustri .......... 27 013 26 586 Läder-, hår— och gummivaruindustri ..... 14 350 9 505 Kemisk-teknisk industri ................ 5 038 3 050 Kraft och belysning .................... 6 513 Byggnadsverksamhet o. bostadsförvaltning 978 Samfärdsel

Landtransport ....................... 152 Sjöfart .............................. 8 125 Handel .......................... . . . . 44 698 Övriga ................................ 229 Summa avsatt belopp .................. 247 221

därav vid industriföretag ............. 186 526 Summa arbetare vid industriföretag med

investeringsfonder ............................... 171 104

Av tabell 38 framgår investeringsfondernas fördelning på närings- grenar och industrigrupper samt antalet arbetare vid industriföretag med investeringsfonder vid utgången av år 1951. Sammanställningen visar att de största fondavsättningarna har skett inom malmbrytning och metall- industri (28 %), trä— och pappersindustri (24 %) samt handel (18 %). Hela industrins andel av de avsatta beloppen utgör nära 80 %. Antalet arbetare vid industriföretag med investeringsfonder uppgår till 171 104, var- av i det närmaste hälften inom malmbrytning och metallindustrin.

Av de ovan redovisade statistiska uppgifterna torde framgå att avsätt- ning till investeringsfonder hittills inte skett i den omfattning att det kan antagas att fonderna skulle få någon mera påtaglig betydelse i ett allmänt depressionsläge. För att belysa fondavsättningarnas relativa storlek torde i detta sammanhang kunna erinras om den offentliga investeringsreserven, som är avsedd att tillgripas vid inträffande arbetslöshet. För budgetåret 1953/54 omfattar denna en allmän reserv å anläggningsarbeten och an- skaffningar för en total kostnad av ca 1 200 miljoner kronor och en sär- skild grovarbetarreserv å dylika arbeten för ca 115 miljoner kronor. I nämnda belopp ingår investeringar i maskiner med endast mindre belopp.

Orsakerna till det bristande intresset hos företagen för fondavsättningar kan inte med bestämdhet angivas. Sannolikt har ett flertal omständigheter härvidlag samverkat. Med ledning av de gjorda avsättningarnas fördelning å olika ändamål kan man draga den slutsatsen, att en väsentlig orsak till angivna förhållande har varit att företagen haft en så vidsträckt rätt till avskrivning å inventarier och nedskrivning å varulager att någon större stimulans till fondavsättning inte förelegat. Endast beträffande byggnader har utnyttjandet av investeringsfonder inneburit en ytterligare avskriv- ningsmöjlighet. Den helt övervägande delen av de avsättningar som hit- tills skett har också gällt fonder för byggnadsändamål.

I diskussionen har understundom som ytterligare förklaring till att fond- avsättning inte skett i önskad omfattning anförts att gällande bestämmel- ser ter sig svårtillämpade. Även om en lagstiftning av det slag varom här är fråga med nödvändighet måste innehålla åtskilliga bestämmelser ägnade att komplicera tillämpningen, bör enligt kommitténs mening ifrågavarande svårigheter, vägda mot de fördelar en lagstiftning om investeringsfonder kan erbjuda, inte verka avskräckande. Däremot innefattar den nuvarande lagstiftningen till sin konstruktion flera hämmande moment. De viktigaste torde vara följande.

För att erhålla garanti för att fonderna utnyttjas å sådan tid att den eftersträvade konjunkturutjämningen kommer till stånd, föreskrives i den nuvarande lagstiftningen att fonderna, vid risk av återföring till beskatt- ning, fär tagas i anspråk först efter medgivande av offentlig myndighet. Då den skattskyldige sålunda är betagen varje möjlighet att efter eget skön utnyttja fonderna vid inträffande behov eller i något avseende inverka på

frågan när fonderna skall användas, skapar detta stor osäkerhet om och när fonderna får utnyttjas för sitt ändamål. Förutom att angivna för- hållande rent psykologiskt påverkar de skattskyldigas intresse i negativ riktning, uppstår härigenom praktiska svårigheter för företagen att på ett mera ändamålsenligt sätt infoga investeringsfonderna i sina investerings- planer. Även detta verkar självfallet hämmande.

Till denna ovisshet om när fonderna får tagas i anspråk kommer sedan vetskapen om att fonderna, därest de inte fått utnyttjas för sitt ändamål, inom en viss begränsad tid likväl skall återföras till beskattning, därvid till det återförda beloppet lägges den ränta, som för dylika fall är bestämd. Skattskyldig som ämnar avsätta till investeringsfond har vidare att be- akta att återföring till beskattning kan komma att ske vid ett högre skattetryck än som råder då avsättning göres eller eljest i ett, t. ex. ur likviditetssynpunkt, för företaget ogynnsamt läge.

Om den nuvarande lagstiftningen kan sammanfattningsvis fällas det omdömet, att den dels kan bidra till en skärpning av högkonjunkturen på grund av att fondavsättning för företagen medför en likviditetsförbättring som stimulerar till investeringar och dels inte vunnit sådan anslutning från företagens sida att den kan antagas få tillräcklig effekt under låg- konjunktur.

Även om den mot den gällande lagstiftningen riktade kritiken för vilken ovan redogjorts bör föranleda vissa avsevärda förändringar i nuvarande lagstiftning, kan dock denna enligt kommitténs mening i huvudsak läggas till grund för fortsatt lagstiftning. Rätten till fondavsättning bör sålunda enligt kommitténs uppfattning fortfarande vara förbehållen aktiebolag och ekonomiska föreningar som uppfyller vissa kvalifikationer i fråga om räkenskaperna. För en begränsning till nämnda skattskyldiga talar taxe- ringstekniska och administrativa synpunkter. Kommittén kan även in- stämma med vad som under förarbetet till 1947 års lagstiftning uttalades därom att endast företag av viss storleksordning kan väntas lämna bidrag av betydelse för konjunkturutjämningen samt att dessa företag i allmän- het är aktiebolag och ekonomiska föreningar. De skäl som vid tillkomsten av gällande lagstiftning anfördes mot att utsträcka avdragsrätten för fond- avsättning till andra förvärvskällor än rörelse finner kommittén alltjämt vara bärande. Dock bör enligt kommitténs mening övervägas huruvida inte lagstiftningen numera bör utsträckas till investeringsfonder för skogs— bruket. Till denna fråga återkommer kommittén senare. Under sina över— väganden har kommittén inte heller funnit anledning föreslå några för- ändringar i princip beträffande arbetsmarknadsstyrelsens och länsstyrel- sernas medverkan. Det skall sålunda alltfort ankomma på arbetsmark- nadsstyrelsen att-utöva tillsyn över investeringsfonderna samt att med 16—407153

hänsyn till förhållandena på arbetsmarknaden besluta om fonderna skall eller må tagas i anspråk.

Kommittén övergår härefter till att behandla huvudpunkterna i kom- mitténs förslag till ändrade bestämmelser.

Den åtgärd, som bör vidtagas för att eliminera den nuvarande lagstift- ningens investeringsstimulerande effekt under högkonjunktur, måste vä- sentligen gå ut på att förhindra att Obeskattade vinstmedel frigöres i sam- band med fondavsättning. Härvid synes två möjligheter föreligga.

Den ena är att företagen får erlägga skatt i vanlig ordning på de till investeringsfond avsatta medlen men äger rätt till skatterestitution då fonderna sedermera tages i anspråk för avsett ändamål. En sådan anord- ning, den s. k. restitutionslinjen, övervägdes men avvisades redan vid till- komsten av 1947 års lagstiftning med hänsyn till att ett restitutionsför- farande är besvärligt och omständligt. Vidare ansågs restitutionslinjen komma att göra en del företag mindre benägna till fondavsättningar varför ett tillfredsställande avsättningsresultat inte skulle nås. Då kommittén finner de anförda skälen bärande, har kommittén inte velat förorda en anordning av denna innebörd.

Den andra möjligheten är att de till investeringsfond avsatta medlen helt eller delvis hålles avskilda från företaget genom insättning i riksbanken.

Kommittén får erinra om att frågan om skyldighet att i riksbanken in— sätta till investeringsfond avsatta medel eller å avsättningen belöpande skatt varit föremål för överväganden vid 1942 och 1947 års lagstiftning om investeringsfonder. Därvid ansågs någon sådan skyldighet inte höra åläggas de skattskyldiga med hänsyn till de administrativa svårigheterna. Vid tillkomsten av 1947 års lagstiftning åberopades därjämte såsom skäl mot införandet av en dylik skyldighet det förhållandet, att en föreskrift därom säkerligen skulle verka i hög grad hämmande på bildandet av in- vesteringsfonder. I den förut omnämnda propositionen nr 86/1947 anförde departementschefen härom bl. a. (s. 42).

I vissa remissyttranden har föreslagits dels att till investeringsfond avsatta medel skola hållas avskilda från rörelsen i övrigt genom insättning å särskilt konto i riksbanken och dels att å avsättningen belöpande skatt skall insättas å sådant konto. Av dessa alternativ anser jag det förstnämnda vara mest värt att överväga. Genom föreskrift om skyldighet att insätta hela det avsatta beloppet skulle vinnas, att ett mot investeringsfonderna svarande penningbelopp undan- droges marknaden under högkonjunktur, att likvida medel säkert stode till för— fogande när vederbörande fond skulle tagas i anspråk för sitt ändamål samt att det allmänna finge större möjlighet att kontrollera de avsatta medlens använd— ning. Vidare skulle vinnas säkerhet för skattens erläggande, om fondmedlen icke användes på behörigt sätt och därför återfördes till beskattning. Även det andra alternativet -— enligt vilket den å avsättningen belöpande skatten skulle insättas å särskilt konto i riksbanken — skulle emellertid medföra vissa fördelar, vilka dock icke skulle bliva lika betydande som enligt det förstnämnda alternativet.

Å andra sidan skulle en anordning, enligt vilken till investeringsfond avsatta medel eller viss del därav skulle insättas i riksbanken, bliva förenad med vissa olägenheter av administrativ art. Vidare skulle, som de sakkunniga framhållit, en föreskrift om skyldighet att deponera fondmedlen — eller viss del därav i riksbanken säkerligen verka i hög grad hämmande på bildandet av investe— ringsfonder.

Självfallet skulle även enligt företagsbeskattningskommitténs mening en föreskrift om skyldighet att insätta ett mot den gjorda fondavsättningen helt eller delvis svarande belopp å särskilt konto i riksbanken i viss mån komplicera tillämpningen av lagstiftningen. Bland annat med ledning av de vunna erfarenheterna beträffande avsättningar till investeringskonto för skog kan enligt kommitténs mening antagas att de med en spärrning av avsatta medel förenade praktiska svårigheterna inte är av avgörande art.

Även om i nu berört avseende vissa erinringar kan riktas mot ett krav på insättning i riksbanken såsom villkor för avdragsrätt, måste häremot vägas de konjunkturpolitiskt ogynnsamma verkningarna av den nuvarande lagstiftningen. Med den av kommittén redan i det inledande kapitlet an- givna ståndpunkten att det från konjunkturpolitisk synpunkt framstår såsom önskvärt att undvika den förstärkning av likviditeten, som enligt den nuvarande ordningen uppkommer i samband med fondavsättning, finner kommittén en förutsättning för fortsatt lagstiftning om investerings— fonder vara, att en del av fondmedlen temporärt steriliseras. Härigenom skulle inte blott medel undandragas företagens fria dispositionsrätt under högkonjunktur, då fondavsättning huvudsakligen sker, utan även skapas bättre betingelser för att investering verkligen kommer till stånd i låg— konjunktur.

Närmast till hands synes ligga att föreskriva skyldighet att göra insätt- ning i riksbanken. Kommittén har under hand erfarit att riksbanken är beredd att påtaga sig de uppgifter som är förenade med en sådan anordning.

Då de ovan berörda från konjunkturpolitisk synpunkt ogynnsamma verkningarna av den nuvarande lagstiftningen hänför sig framför allt till tider av högkonjunktur, har kommittén övervägt en anordning enligt vilken insättningsskyldighet skulle föreligga allenast i vissa högkonjunkturlägen efter därom av statsmakterna i varje särskilt fall träffat beslut. Förutom att det torde föreligga svårigheter att tillräckligt snabbt genomföra ett beslut om insättningsskyldighet, vilket beslut torde förutsätta medverkan både av Kungl. Maj :t och riksdagen, talar måhända främst mot en för vissa tider gällande insättningsskyldighet att fondavsättningar skulle komma att verkställas endast under tider, då insättning inte behöver ske. Lagstift— ningen skulle härigenom i betydande grad mista sin konjunkturutjämnande effekt. Det sagda visar, att en anordning av nu antydd innebörd inte är godtagbar.

Vad därefter gäller storleken av det belopp som skall insättas i riks-

banken måste denna fråga uppenbarligen bli beroende på en avvägning mellan olika intressen. Från konjunkturpolitisk synpunkt är det önsk- värt att så stor del som möjligt av fondavsättningen insättes, eftersom in— sättningen påverkar företagens likviditet vid avsättningstillfället. Däri- genom kan också tillräckliga medel för en planerad investering ställas till förfogande i samband med att investeringsfond får tagas i anspråk. För att fullt tillgodose ifrågavarande synpunkter skulle närmast ifrågakomma en föreskrift om insättningsskyldighet motsvarande hela den gjorda avsätt- ningen. I vart fall borde från nu nämnda synpunkter insättningsskyldig- heten avse den skatt, som belöper å de mot avsättningen svarande vinst- medlen.

Å andra sidan skulle ett tillgodoseende av nyssnämnda konjunkturpoli- tiska önskemål medföra ett minskat intresse från företagens sida för fond— avsättningar. Först när det belopp som måste insättas i riksbanken under- stiger den mot avsättningen svarande skatten, föreligg