SOU 1974:45

Samordnad traktamentsbeskattning

SOU 1974:45

Till Statsrådet och chefen för finansdepartementet

Genom beslut den 19 april 1968 bemyndigade Kungl Maj:t chefen för finansdepartementet att tillkalla en sakkunnig med uppdrag att utreda frågan om traktamentsbeskattningen och därmed sammanhängande uppgiftsskyldighet. Med stöd av detta bemyndigande tillkallades den 25 juli 1968 såsom sakkunnig dåvarande landskamreraren Folke Elfving.

Utredningen har antagit benämningen traktamentsbeskattningsutred- ningen.

Att såsom experter biträda utredningen förordnades den 28 oktober 1968 ekonomichefen Harry Birkenstedt, direktören Erik Eklund, byrå- chefen Birger Näsholm samt kanslichefen Olof Schärman. Sedan Schär- man avlidit förordnades den 8 oktober 1973 utredningssekreteraren Yngve Hjalmarsson att vara expert åt utredningen.

Till sekreterare åt utredningen förordnades den 6 september 1968 dåvarande förste länsnotarien numera tf kammarrättsassessorn Göran Koch. Sedan Koch den 26 maj 1972 beviljats entledigande från uppdraget som sekreterare och i stället förordnats att som expert biträda utredningen, förordnades samma dag byrådirektören Bengt Ohlsson att vara sekreterare åt utredningen.

Den 27 mars 1973 förordnades kammarrättsfiskalen Staffan Kautt- mann såsom expert. Kauttmann har i denna egenskap tjänstgjort inom utredningens sekretariat på heltid under tiden 1973-04-01—1974-02-28. Kauttmann har bl a utarbetat kapitlen 1—4.

Sedan utredningen nu slutfört sitt arbete, får utredningen härmed överlämna sitt betänkande ”Samordnad traktamentsbeskattning".

Särskilda yttranden av herrar Eklund och Hjalmarsson bifogas.

Stockholm ijuni 1974 Folke Elfving,

/Bengt Ohlsson

N' I TI ' lill-":'III' |H -

, t'glu tratmhwtlfm mammi? luil

. "h.,. . ..

ut'." - "”'”-| .H. %'$,l|I-,IL ..... . '...'...» '- ,... ||

JMnr;r..l*-*l ||'-ur. Truln'irl meJ'JLJ Edlifl: || | U.". .1"|"|'.'_'.'|||f"|||.'|.|.| kurativ-uj:- |||:r||.. u-lru |||-'. mm..;

_ _”...Il'wiu ”ria” T.-| _ ,,,— . ||.'

_| | .'"_||'.'1_."- .a.'|r....-.'|u11år . . . .. ('|'5|_|.|'.'.,.'|.'. .. :| N'!£_|.|1||'l."' .: _l .. " _. .|J'_||'..|

'. | i",—f.n. Smilla '+'—mmm mma-|

' . "HQ raw” 'W'T'v'is "F.nrlml'u ':'!" i

'. ||.ll:tl'.gll*. Hälla |||. 'rlu

iil'r'lmdtllmi'å .."'||.'|. "lim 51 'till H"? IEL' ' Innu mill wrp |

. 1. ,h . .- WW- Mij.” ,lL 'JIHHJEHAS'Å llu'l

år”?”. .n.l__l.m=.gn.a.n WWW—11- mt nu...-...a, ,' län-'# ”||-ia HQ .L MWe—!. _rlä'f-IH P% ..iu. giant-tämä: signulmqu

.lebtui-mr'yi. mqalnbauu

-—.'rl m M :lmartz'l'tl' u.- llul'f M51”å:-'Et'fbuutn |E n'4|'l ". C;: lim.)! mqa" martyr Hmm! .'_. |__.Mm1g1rgiwq graf: '.'.l'lhi'iljll " iq run-mur tri |... m—J u.'|u|u.' . ' ."M ll.ll'i'uållil'fll'l'ITII'I' 1.1'- ');?l halsont.?" dlllöulrlrflltud. n'F |"|.. |lT'J

'_' H . '.._ -£dn|ri Ja,!!l—abnpu' Hj. -|||.i.Ä.|1-/ "; |qu_ 'N' . I'luu ' l-Wiinu::n-.|m'_.|,. .a

SOU 1974:45 Innehåll 5

Innehåll

M issi u' ........................................ 3 Författningsförslag ................................ 17 A-förrlaget 17

1. Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (19282370). . 17 2. Förslag till lag om ändring i taxeringsförordningen (1956:623) . . 3] 3. Förslag till lag om ändring i uppbördsförordningen (19532272) . 41

B-förslaget 43 1. Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928370) . . 43 2. Förslag till lag om ändring i taxeringsförordningen (19562623). . 49 3. Förslag till lag om ändring i uppbördsförordningen (1953 :272) . 53

Sammanfattning ................................. 55 Utredningsuppdraget ............................... 6] Kapitel 1 Historik ................................ 63 1.1 Beskattning av resekostnads- och traktamentsersättning . . . 63 1.1.1 1910 års förordning om inkomst- och förmögenhet 63 1.1.2 1928 års kommunalskattelag ................ 64 1.1.3 1963 års reform ........................ 64 1.2 Deklarations- och uppgiftsplikt m m ............... 67 1.2.1 Tiden före 1963 års reform ................ 67 1.2.2 1963 års reform ........................ 67 1.2.3 1967 års reform ........................ 68 1.3 Avdrag för kostnad för resor till och från arbetsplatsen . . . 68 Kapitel 2 Svensk skatterätt .......................... 70 2.1 Ersättningar och kostnader vid resa i tjänsten m m ...... 70 2.1.1 Författningsbestämmelser .................. 70 2.1.2 Riksskatteverkets (riksskattenämndens) anvisningar . 72 2.2 Avdrag förökning i levnadskostnadcn i inkomstslaget tjänst i

andra fall än vid resa i tjänsten ................... 76 2.3 Kostnad för resor till och från arbetsplatsen .......... 77 2.3.1 Författningsbestämmelser ................. 77 2.3.2 Riksskatteverkets anvisningar ............... 77 2.4 Uppbördsförordningens regler om beräkning av preliminär

6 Innehåll SOU 1974:45

A—skatt på ersättning som anvisats för vissa med tjänsten

förenade kostnader .......................... 78 2.5 Rättsfallsöversikt ............................ 78 2.5.1 Inledning ............................ 78 2.5.2 Kostnader på grund av resa i tjänsten m rn ....... 78 2.5.3 Avdrag för ökning i levnadskostnaden i andra fall än vid resa i tjänsten ....................... 88 2.5.4 Avdrag för kostnad för resa med egen bil ....... 97

2.5.5 Rätt beskattningsår då resekostnads- eller trakta- mentsersättning utbetalas senare än det eller de år som motsvarande utgifter hänför sig till ........ 99

Kapitel 3 Resebestämmelser .......................... 100 3.1 Inledning ................................. 100 3.2 Resebestämmelser för statligt anställda .............. 10] 3.2.1 Resebestämmelser avseende AST-tjänstemän m fl . 101 3.2.2 Resebestämmelser avseende AST—R—tjänstemän . . . 1 12 3.3 Resebestämmelser för kommunanstälIda ............. 1 12

3.3.1 Resebestämmelser för arbetstagare vid borgerlig primärkommun, församling, pastorat eller annan

kyrklig samfällighet ..................... 1 12 3.3.2 Resebestämmelser för anställda vid landsting . . . . 1 14 3.4 Resebestämmelser i vissa avtal som avser enskild tjänst . . . 114 3.4.1 Tabellarisk sammanställning ................ 1 14 3.4.2 Avståndsvillkor ........................ 1 14 3.4.3 Vissa traktamentsvillkor vid endagsförrättningar . . 121 3.4.4 Vissa traktamentsvillkor vid förrättning som med- fört övernattning ....................... 121 3.4.5 Reduktion av traktamente i vissa fall .......... 121 3.4.6 Rätt till traktamente under arbetsfria dagar ..... 122 3.4.7 Ersättning för färdtid .................... 122 3.4.8 Resebestämmelser i byggnadsavtalet ........... 122 3.4.9 Resebestämmelser i anläggningsavtalet ......... 1 2 3 3.4.10 Särskilda resebestämmelser för byggnads- och an- läggningsarbetare m m ................... 123 3.5 Vissa resebestämmelser i arbetsmarknadskungörelsen och kungörelsen om statligt regionalpolitiskt stöd samt avseende

beredskapsarbeten ........................... 124 3.5.1 Flyttningsbidrag och flyttningsstöd ........... 124

3.5.2 Resebestämmelser avseende arbetstagare vid bered- skapsarbete .......................... 126 3.6 Vissa resebestämmelser enligt vilka resekostnadsersättning utgår i form av fast årligt anslag .................. 128 Kapitel 4 Beskattning av traktamenten |" vissa främmande länder . . 129 4.1 Inledning ................................. 12 9 4.2 Danmark ................................. 129

4.3 Finland .................................. 130

SOU 1974:45 4.4 Norge .................................... 4.5 Storbritannien .............................. 4.6 Tyska Förbundsrepubliken ...................... 4.6.1 Begreppen resekostnader, ”Dienstgang”, tjänsteresa och regelmässig arbetsplats ................ 4.6.2 Resekostnadsersättning i offentlig tjänst ........ 4.6.3 Resekostnader i enskild tjänst .............. Kapitel 5 Vissa undersökningar .......................

Kapitel 6 Allmänna synpunkter ....................... 6.1 6.2 6.3 6.4 6.5 6.6 6.7 6.8 6.9 6.10 6.11 6.12 6.13 6.14

6.15 6.16

6.17

Sammanfattning av nuläget ..................... Rättvisa och enkelhet vid traktamentsbeskattningen ..... Kritik av nuläget ............................ Alternativa lösningar .......................... Alla traktamenten föreslås utgöra skattepliktig inkomst

Modell för bestämning av levnadskostnadsfördyringen . . . .

Neutraliteten och dess gränser .................... Ett samordnande mönster ...................... En programlinje ............................. Olika slags normaltraktamenten .................. Om valrätt och ventiler ........................ Nivåfrågan ................................ Kollektivets och individens rätt till avdrag ............ Den traktamentslöses ställning ................... 6.14.1 lnledning .......... * .................. 6.14.2 En återblick .......................... 6.14.3 Utredningens synpunkter .................. Avdragsberäkning då resekostnadsersättning utgått ...... De statliga bilersättningsbestämmelserna och likställighets- regeln ................................... Anpassningsproblem ..........................

Kapitel 7 Tjänsteresor och arbetsresor ................... 7.1 7.2 7.3 7.4 7.5 7.6

Allmänt .................................. Tjänsteresor ............................... Arbetsresor ................................ Gällande skatteregler vid tjänsteresor ............... Gällande skatteregler vid arbetsresor ............... Utredningens förslag .......................... 7.6.1 Allmänt ............................. 7.6.2 Merkostnadssituationen vid olika former av tjänste- resor resp arbetsresor .................... 7.6.3 Dagspendling till stadigvarande arbetsplats ....... 7.6.4 Närmare om utformningen av femtondagarsregeln 7.6.5 Bestämning av ett pendlingsområde ........... 7.6.6 Sammanfattning ........................

131 132 133

133 134 134

138

139 139 140 141 143 144 148 149 150 152 154 155 156 156 159 159 159 161 163

164 165

166 166 166 167 168 168 169 169

170 171 172 174 176

Innehåll 7

8 Innehåll SOU 1974245 Kapitel 8 T idsfaktorer ............................. 177 8.1 Inledning ................................. 177 8.2 En tidslinje ................................ 177 8.3 Olika principer för utfående av traktamentsersättning . . . . 178 8.3.1 Inledning ............................ 178 8.3.2 Ett rullande system med steg ............... 178 8.3.3 Tirntraktamente ........................ 178 8.3.4 Klockslagstraktamente ................... 179 8.4 Nu gällande ordning .......................... 179 8.4.1 Tidsvillkor i Arr ........................ 179 8.4.2 Tidsvillkor i vissa kollektivavtal .............. 179 8.4.3 Gällande skatteregler ..................... 180 8.5 Utredningens förslag .......................... 180 8.5.1 Normaltraktamenten och måltidsrytmen ........ 180 8.5.2 Ett system med flexibla måltidspass avvisas ...... 18] 8.5.3 Tidsvillkoren i Arr ej lämpliga som mönster ..... 18] 8.5.4 Normaltraktamentena bör inte konstrueras som timtraktamenten ....................... 1 82 8.5.5 Det rullande systemet förordas .............. 183 8.5.6 Tidsfaktorer vid bestämning av normaltraktamentet för måltid ........................... 184 8.5.7 Tidsfaktorer vid bestämning av normaltraktamentet för resdygn ........................... 190 8.5.8 Tidsfaktorer vid bestämning av normaltraktamente för vistelsedygn ........................ 192 8.5.9 Sammanfattning ........................ 194 Kapitel 9 Zonfrågor .............................. 195 9.1 Inledning ................................. 195 9.2 Nu gällande ordning .......................... 195 9.3 Utredningens förslag ......................... 196 9.3.1 Allmänt ............................. 196 9.3.2 Ett tätortsområde ....................... 196 9.3.3 Ett cirkelområde ....................... 197 9.3.4 Ett pendlingsområde ..................... 198 9.3.5 Sammanfattning ........................ 199 Kapitel 10 Beloppsfrågor 200 10.1 Inledande synpunkter ......................... 200 10.2 Ett skatterättsligt ideal samt spännvidden kring detta . . . . 201 10.3 Normaltraktamentena byggs upp på bestämda logi- och måltidsprogram ............................. 202 10.3.1 Inledning ............................ 202 10.3.2 Logiprogram .......................... 202 10.3.3 Måltidsprogram ........................ 202 10.4 Prismaterial ................................. 204 10.4.1 Logikostnaden vid resdygn ................. 204

10.4.2 Logikostnaden vid vistelsedygn .............. 206

SOU 1974:45

10.4.3 Måltidskostnader ....................... 207 10.5 Pristidpunkten för normaltraktamenten ............. 21 1 10.6 Normaltraktamente för måltid ................... 212 10.6.1 Inledning ............................ 212 10.6.2 Frukosten och mellanmålet ................ 212 10.6.3 Lunchen ............................. 212 10.6.4 Middagen ............................ 219 10.6.5 En paketkalkyl för lunch och middag .......... 220 10.6.6 Kollektiv beräkning och fördelning ........... 221 10.6.7 Bruttoberäkning ........................ 221 10.6.8 Toleransramen vid endagsresa ............... 222 10.6.9 Sammanfattning ........................ 225 10.7 Normaltraktamente för resdygn .................. 226 10.7.1 Normaltraktamentets nattdel för resdygn ....... 226 10.7.2 Nattventilen och den traktamentslöse .......... 228 10.7.3 Normaltraktamentets dagdel för resdygn ........ 229 10.8 Normaltraktamente för vistelsedygn ................ 231 10.8.1 Inledning ............................ 231 10.8.2 Gällande skatteregler ..................... 231 10.8.3 Jämförelse av vistelsetraktamenten enligt olika rese- 232 reglementen .......................... 247 10.8.4 Synpunkter på olikheter i villkoren för vistelsetrak- 233 tamenten ............................ 235 10.8.5 60-procentrege1n ....................... 235 10.8.6 Normaltraktamentets nattdel för vistelse ....... 241 10.8.7 Normaltraktamentets dagdel för vistelsedygn ..... 247 10.8.8 Sammanfattning ........................ 247 10.9 Toleransramen vid flerdygnsförrättningar ............ 247 10.9.1 Skall en toleransram inrättas för flerdygnsförrätt- 247 ningar? ............................. 249 10.9.2 Toleransramens storlek ................... 252 10.9.3 Sammanfattning ........................ 252 10.10 Resekostnaderna ............................ 252 Kapitel 11 Redovisningsfrågor ........................ 253 1 1.1 Definitionsfrågor ............................ 253 11.1.1 Begreppet inkomst ...................... 254

11.1.2 Begreppen traktamente, traktamentsersättning och resekostnadsersättning ................... 259

11.1.3 Begreppen resekostnad och reseersättning ....... 11.2 Ekvivalens mellan kostnad och inkomst — en grundval för taxeringskontrollen .......................... 260 1 1.3 Vägar till förenkling .......................... 261 11.3.1 Graden av förenkling ..................... 261 1 1.3.2 Utvidgning av dispensgivningen är en huvudlinje . . . 262 11.3.3 Förenkling genom att vissa belopp fritas från upp-

giftsskyldighet ........................ 272 11.4 Uppgiftsskyldighetens fullgörande ................. 275

Innehåll 9

10 Innehåll SOU 1974:45 11.4.1 Allmänt ............................. 275 1 1.4.2 Resa på räkning och därmed sammanhängande prob- lem ................................ 276 11.5 Redovisning av icke kontanta förmåner ............. 281 11.5.1 Inledning ............................ 281 1 1.5.2 Redovisning av förmån av kost eller logi då även traktamentsersättning utgått ............... 282 11.5.3 Förmån av måltid i samband med representation 287 11.5.4 Kongresser ........................... 287 11.5.5 Förmån av fri resa ...................... 288 Kapitel 12 Källskattefrågor m m 290 121 Nu gällande regler ............................ 290 12.2 Kritik av nu gällande ordning .................... 290 12.3 Utredningens förslag .......................... 292 12.3.1 Allmänt ............................. 292 12.3.2 Skatteavdrag i vissa fall på ersättningar vid vistelse 293 12.3.3 En tremånadersregel ..................... 294 12.3.4 Arbetsreseersättningar och preliminär skatt ..... 295 12.3.5 Jämkningsbeslut ........................ 296 12.3.6 Kostnadsberäkningar ..................... 293 12.3.7 Sammanfattning ........................ 298 Kapitel 13 Särskilda frågor .......................... 299 13.1 Traktamentsbeskattningen och mervärdeskatten ....... 299 13.1.1 Nu gällande ordning ..................... 299 13.1.2 Vissa konsekvenser genom rätten till avdrag för ingående skatt ......................... 300 13.1.3 Utredningens ställningstagande .............. 301 13.2 Traktamentsbeskattningen och sjömansskattesystemet 301 13.2.1 Nu gällande ordning ..................... 301 13.2.2 Kontant ersättning för naturaförmåner i form av kost och logi .......................... 302

13.2.3 Av redaren utbetalad ersättning som åtgått till vissa med anställningen ombord förenade kostnader 302 13.2.4 Utredningens ställningstagande .............. 302 13.3 Beräkning av arbetsgivaravgift och allmän arbetsgivaravgift då resekostnads— och traktamentsersättning utgått ...... 303 13.3.1 Beräkning av pensionsgrundande inkomst av anställ- ning ............................... 303 13.3.2 Beräkning av arbetsgivaravgift och allmän arbets- givaravgift ............................. 304 13.3.3 Utredningens ställningstagande .............. 304 13.4 Sanktionsfrågor rn m .......................... 305 13.4.1 Inledning ............................ 305 13.4.2 Påföljder för anställda .................... 305 13.43 Påföljder för arbetsgivare .................. 306 13.4.4 Utredningens synpunkter .................. 306

SOU 1974:45

13.5 Förhållandet till ett PLB-system (förenklad löntagarbeskatt- ning) 307 13.5.1 Synpunkter iSOU 1972:11 på gällande schablonreg— ler för avdrag ......................... 307 13.5.2 Utredningens ställningstagande .............. 308 Kapitel 14 A- eller B-alternativet? 309 14.1 Inledning ................................. 309 14.2 Diskussion kring de båda alternativen ............... 309 14.3 Närmare om B-förslaget ........................ 312 14.4 Utredningens ställningstagande ................... 313 14.5 Andra alternativ ............................. 313 Kapitel 15 Specialmotivering ......................... 315 15.1 Specialmotivering till A-förslaget .................. 315 15.1.1 Kommunalskattelagen .................... 315 15.1.2 Taxeringsförordningen ................... 328 15.1.3 Uppbördsförordningen ................... 330 15.2 Specialmotivering till B-förslaget .................. 332 15.2.1 Kommunalskattelagen .................... 332 15.2.2 Taxeringsförordningen ................... 333 Kapitel 16 Ikraftträdandet .......................... 334 16.1 Allmänt .................................. 334 16.2 Alternativa lösningar .......................... 335 16.3 Närmare om ikraftträdandet och samordningen ........ 336 16.4 De ovillkorliga reglerna samt vissa övergångsfrägor vid B- förslaget .................................. 339 16.5 Sammanfattning ............................. 340

BilagaA Statistisk undersökning rörande traktamentsersättningar

_ m m är 1968 341 A.1 Syfte .................................... 341 A.2 Uppläggning ............................... 341 A.3 Beräkningar och resultat ....................... 342 A.3.1 Behandlade kodblanketter och deras innehåll ..... 342

A.3.2 Metodik vid den statistiska bearbetningen av kod- blanketterna .......................... 344 A.3.3 Antal anställda med olika slag av ersättning i sam— band med tjänsteresa m m ................. 344 A.3.4 Antal anställda med traktamentsersättning samt storleken av uppburen traktamentsersättning . . . . 345 A.3.5 Antal anställda med traktamentsersättning procen- tuellt fördelade på olika inkomstklasser samt stor- leken av uppburen traktamentsersättning per an- ställd och år inom respektive inkomstklass ...... 346

Innehåll 11

12 Innehåll SOU 1974:45

A.3.6 Antal anställda med traktamentsersättning pro— centuellt fördelade på olika yrkeskategorier samt storleken av uppburen traktamentsersättning per

anställd och år inom respektive yrkeskategori . . . . 347 A.3.7 Traktamentsersättning vid olika typer av förrätt-

ningar .............................. 348 A.3.8 Beräkning av traktamentssumman vid endagsförrätt-

ningar år 1973 ........................ 350

A.3.9 Genomsnittlig traktamentsersättning per anställd och förrättningsdag vid olika antal förrättningsdagar 352 per år .............................. 353 A.3.10 Antal traktamentstillfällen per anställd och år . . . . A.3.11 Anställda med traktamenten från en eller flera hu- vudarbetsgivare och/eller bisyssla ............ 355 A.3.12 Avvikelse mellan erhållen traktamentsersättning och i deklarationen yrkat avdrag för ökade levnadskost— nader .............................. 355 A.3.13 Avvikelse mellan i deklarationen yrkat och vid taxeringen medgivet avdrag för ökade levnadskost-

nader .............................. 3 55 A.3.14 ”Resa på räkning”-fa11 .................... 356 A.3.15 Genomsnittlig resekostnadsersättning . . . . ...... 356

Bilaga B Traktamentsersättning till anställda i vissa statliga verk och

myndigheter vid endagsresor i tjänsten _____________ 359 B.1 Undersökningens syfte och uppläggning ............. 359 13.2 Besparingsgrad, tim- och milstruktur samt pendlingsandel . 360 B.2.1 Besparingsgrad ......................... 360 B.2.2 Tirnstruktur .......................... 360 3.23 Milstruktur ........................... 362 B.2.4 Pendlingsandel ......................... 362 3.3 Restäthet ................................. 363 B.4 Övriga vid undersökningen framställda frågor .......... 367 B.4.1 Undersökning av faktiska kostnader ........... 367 B.4.2 Överkompensation ...................... 367 B.4.3 Överskridande av kvalifikationstid för att erhålla högre traktamentsersättning ........... .. . . . 368 B.4.4 Den 5 k nattventilens betydelse .............. 368 B.5 En teoretisk studie ........................... 369 Bilaga C Enkätsvar från länsstyrelserna .................. 37 1 Bilaga D Restidsundersökningen och vad därav kan utläsas 378 D. 1 Presentation ............................... 378 D.2 Restider .................................. 378 D.3 Måltider .................................. 380 D.4 Prisantaganden .............................. 381

SOU 1974:45

D.5 Tidig och sen avresa .......................... D.6 Kommentar till tabell D:2 ...................... D.7 Hur fördela traktamentsmängden i ett system med två steg? D.8 Tröskelproblem ............................. D.9 Hemresedagens skarvtid ........................

D.10 Det ofullständiga dygnet .......................

Bilaga E Specialbestämmelser angående stationeringen för vissa anställda inom Statens Vattenfallsverk ..............

Bilaga F Vissa kommunala traktamenten .................

Bilaga G Vissa diskussioner om pendlingsområdets utsträckning

Bilaga H Zonbestämmelser i historisk belysning ............. H.1 Skattelagstiftningen ......................... H.2 Det statliga allmänna resereglementet med tilläggsbestäm-

melser ................................... Bilaga J Vissa överläggningar och prisundersökningar ......... J .1 Inledning ................................. 1.2 1968 års traktamentsnivå ....................... J.3 1971 års traktamentsnivå . . . . . . , ................ 1.4 1974 års traktamentsnivå ....................... 1.5 SPK:s prisundersökning angående restaurangbranschen

1971 .................................... J .6 SPK:s prisundersökning angående restaurangbranschen

1972/73 .................................

Bilaga KProvundersökning gällande metoder för beräkning av

måltidskostnader utförd inom statistiska centralbyrån . . . . K.1 Syfte, omfattning, uppläggning ................... K.1.1 Uppdrag ....... * ................... ' . . . K.1.2 Syfte med provundersökningen ..............

K.1.3 Provundersökningens omfattning och uppläggning K.2 Urval av noteringsställen ....................... K.3 Måltidsdefinitioner ........................... K.4 Uppgiftsinsamling ............................ K.5 Beräkningar och resultat ........................ K.5.1 Beräkningar avseende det skisserade måltidspro— grammet ............................

K.5.2 Alternativa beräkningar och bricklunch ........ K.5.3 Vissa kostnadsjämförelser mellan vardag och söndag K.6 Kommentarer till provundersökningen .............

Bilaga L Råvarukostnader enligt konsumentverket ...........

388

390

391

393 393

394

396 396 396 398 399

401

402

404 404 404 404 405 406 406 407 408

408 410 411

413

Innehåll 13

14

Innehåll

SOU 1974:45

Bilaga M Pendlingskalkyler .......................... 414 M. 1 Inledning ................................. 414 M.2 Avdrag vid dagspendling ....................... 414 M.3 Grunder för beräkning av avdragsgill kostnad per mil k för

resa med egen bil mellan bostad och arbetsplats ........ 414 M.3.1 Nu gällande ordning ..................... 414 M.3.2 RSV:s bilschablon vid 1974 års taxering ........ 415

M.3.3 Reformkrav ........................... 416

M.3.4 Synpunkter på nu gällande bilschablon ......... 417 M.3.5 Förslag till ny bilschablon ................. 418 M.3.6 Möjligheter att motbevisa schablonen .......... 422

M.4 Avdrag vid veckopendling ...................... 423

M.4.1 Reformkrav ........................... 423

M.4.2 Formel för avdragsberäkning vid veckopendling . . . 425

M.5 Avdrag vid bortaliggning ....................... 426 M.6 Avdrag för skälig kostnad vid arbetsresa ............. 426 M.7 Bestämning av pendlingsområdet kring en stadigvarande

arbetsplats ................................ 427

M.8 Teorin och verkligheten ........................ 427 M.9 Slutord ................................... 428

Bilaga N Om kontant inkomst eller förmån ................ 429 N.1 Inledning ................................. 429 N.2 1910 års lagstiftning .......................... 432 N.3 1928 års lagstiftning .......................... 433 N.4 1935 års riksdagsbeslut ........................ 433 N.5 1943 års taxeringsreform ....................... 434 N.6 1955 års taxeringsreform ....................... 434 N.7 Riksskattenämndens anvisningar 1955 .............. 43 5 N.8 1956 års taxeringsreform ....................... 435 N.9 1963 års traktamentsbeskattningsreform ............. 436 N.10 Uttalanden i samband med 1967 års reform ........... 437 N.1 1 Problem vid mervärdebeskattningen ................ 438 N. 1 2 Synpunkter på problemet ...................... 438 N.13 Den materiella frågan ......................... 439 N.14 Den formella frågan .......................... 440

Särskilt yttrande av Erik Eklund ....................... 443

Särskilt yttrande av Yngve Hjalmarsson .................. 447

SOU 1974:45

Förkortningar

Arr = Allmänt resereglemente BeU = bevillningsutskottet KF = Kungl Maj:ts förordning KK = Kungl Maj:ts kungörelse KL = kommunalskattelagen KR = kammarrätten

LSR = länsskatterätten

PN = prövningsnämnden Prop = proposition

RN = riksskattenämnden

RR = regeringsrätten RRK = Rättsfallsreferat från regeringsrätten och kammarrätterna Rskr = riksdagens skrivelse

RSV = riksskatteverket RÅ 1946 Fi 41 = Regeringsrättens årsbok 1946 not 41 RÅ 1946 ref 15 = Regeringsrättens årsbok 1946 referat 15 SFS = Svensk författningssamling SkU = skatteutskottet

SOU = Statens offentliga utredningar TB Arr = Kungl kungörelse 1952 med tilläggsbe- stämmelser till Allmänt resereglemente TI = taxeringsintendent TF = taxeringsförordningen TN = taxeringsnämnden UF = uppbördsförordningen

Förkortningar

15

air-.a- ?l- , .1-"115

'_'-f mim". Tin "= » '. nail-rullat? u.; :__-= , .. - I . -'

. 1.1—mm M ";f=; 2.5 1:11. Båt-IRM

SOU l974:45

Författningsförslag

A-förslaget

1. Förslag till Lag om ändring i kommunalskattelagen (19281370)

Härigenom förordnas i fråga om kommunalskattelagen (1928z370) att 32 ä 1 mom och 3—4 mom, 33 ä 1 mom samt punkt 1 av anvisningarna till 20 &, punkterna 3—5 av anvisningarna till 32 &, punkterna 3—4 av anvisningarna till 33 5 samt punkt 2 av anvisningarna till 41 5 skall ha nedan angiven lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 32 5 1 mom.1 Till i n t a' k t av tjänst hänföras: avlöning, arvode, traktamente, avlöning, arvode, resekostnads- sportler och annan förmån i pen- och traktamentsersättning, annan ningar, bostad eller annat, som ersättningi penningar, bostad eller utgått för tjänsten; annan förmån, som utgått för tjänsten;

pension och i den mån icke annat följer av vad nedan 1 2 mom. stadgas livränta, som utgått på grund av sjuk-, olycksfalls- eller Skadeförsäkring eller annorledes än på grund av försäkring, ävensom ersättning, som i annan form än livränta utgått på grund av sjuk- eller olycksfallsförsäk- ring, tagen i samband med tjänst — dock icke ersättning, som avser sjukvårds— eller läkarekostnader samt undantagsförmåner, periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt, som i 31 % avses.

Som intäkt av tjänst räknas jämväl annat belopp än ovan sagts —- såsom vinstandel, återbäring eller vid återköp av försäkring uppburet belopp vilket utgått på grund av pensionsförsäkring eller sådan sjuk- eller olycksfallsförsäkring, som tagits i samband med tjänst.

Sådan ersättning på grund av kollektiv avgångsbidragsförsäkring som tecknas av arbetsgivare till förmån för arbetstagare och som bestämmes med hänsyn även till andra omständigheter än den försäkrades levnads— ålder och anställningstid räknas endast delvis som intäkt av tjänst på sätt

1 Senaste lydelse 19701130

A -förslaget 17

18 A-förslaget SOU 1974z45

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

närmare angives i punkt 11 av anvisningarna. Motsvarande gäller i fråga om sådan avgångsersättning som annorledes än på grund av kollektiv avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten till arbetstagare.

Har tjänsteinnehvarare såsom löneförmån innehaft fastighet på sådant sätt, att garantibelopp för fastigheten skall enligt 47% upptagas som skattepliktig inkomst för honom, skall dock intäkt, vilken tj änsteinne- havaren åtnjutit från fastigheten, räknas såsom intäkt av jordbruksfastig- het eller av annan fastighet.

3 mom.1 Såsom intäkt upp- tages icke vad som av staten anvisats till bestridande av särskil- da, med vissa tjänster eller upp- drag förenade kostnader, såsom:

3 mom. Såsom intäkt upptages icke vad som avstaten anvi- sats till bestridande av särskilda, med tjänst eller uppdrag förenade kostnader iform av:

utlandstillägg och därmed likställda förmåner för utom riket stationerad personal vid utrikesförvaltningen eller isvensk biståndsverksamhet; för- valtningskostnadsbidrag och anslag till andra expenser;

å stat uppförd häst— och båtlega; ersättning för flyttningskostnad; till beställningshavare vid armén utgående hästgottgörelse för egna tjänstehästar; resekostnads- och traktamen tsersättn ing;

ägande i följd härav skattskyldig icke göra avdrag för underskott, som kan komma därigenom, att sålunda anvisat anslag icke förslår till täckande av därmed avsedda utgifter.

Vad i första stycket sägs skall äga tillämpning i fråga om mot- svarande kostadsersättning som anvisats av kommun eller skogs- vårdsstyrelse. Riksskatteverket må

Vad i första stycket sägs skall äga tillämpning i fråga om mot- svarande kostnadsersättning som anvisats av kommun eller skogs- vårdsstyrelse.

därjämte, när skäl därtill äro, för- klara att vad i första stycket sägs skall äga tillämpning i fråga om motsvarande ersättning, som an- visats av annan offentlig institu- tion. Sådant beslut må, när om- ständigheterna det föranleda, av riksskatteverket återkallas. Över beslut, som riksskatteverket med- delat enligt detta stycke, må kla- gan icke föras.

Förmånen av fri sjukvård eller fri tandvård, så ock av fri grupplivför- säkring upptages icke såsom intäkt, oavsett om förmånen åtnjutits på

1 Senaste lydelse 19722254

SOU 1974:45

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

grund av statlig eller på grund av kommunal eller enskild tjänst. Har sådan förmån åtnjutits på grund av enskild tjänst och utgått efter väsentligt förmånligare grunder än som gälla för befattningshavare i statens tjänst, skall dock förmånen upptagas såsom intäkt till den del den utgått efter förmånligare grunder än de för nämnda befattningshavare gällande. Förmån av fri gruppsjukförsäkring enligt grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer upptages ej såsom intäkt, om den dagsersättning som kan utgå till arbetstagare i högsta sjukpenningklassen enligt lagen (1962z38l) om allmän försäkring uppgår till högst 10 kronor per dag under den tid då sjukpenning kan utgå enligt lagen och till högst 13 kronor per dag under tid då förtidspension kan utgå enligt samma lag.

Såsom intäkt upptages ej heller förmån av mindre värde, som utgått i annat än penningar, därest förmånen kan antagas icke vara avsedd att utgöra direkt vederlag för utfört arbete.

4 mom.] Är vid enskild 4 mom. Utgår i andra fall än tjänst anvisad särskild ersättning som avses i 3 mom. särskild ersätt- för vissa med tjänsten förenade ning för vissa med tjänsten för- kostnader, skall denna ersättning enade kostnader, skall denna er- redovisas såsom intäkt. sättning redovisas såsom intäkt.

Har skattskyldig på grund av byte av verksamhetsort avflyttat till ny bostadsort och av arbetsgivaren eller av allmänna medel uppburit särskild ersättning till bestridande av flyttningskostnad, skall dock sådan ersätt— ning upptagas såsom intäkt allenast i den mån ersättningen utgått med väsentligt högre belopp än som gäller för befattningshavare i statens tjänst.

3335

1 mom.1 Från intäkt av tjänst må avdrag göras för samtliga utgifter, vilka äro att anse som kostnader för fullgörande av tjänsten, såvitt icke för samma kostnader anvisats särskilt anslag, som, på sätt i 32 ä 3 mom. är sagt, ej skall upptagas såsom intäkt.

Avdrag får i enlighet härmed ske, för bland annat: avgifter som den skattskyldige erlagt för sådan pensionsförsäkring eller sjuk- eller olycksfallsförsäkring, som tagits i samband med tjänst, så ock avgifter som den skattskyldige i samband med tjänsten erlagt för egen eller efterlevandes pensionering annorledes än genom försäkring;

hyra eller annan kostnad för tjänste- eller arbetslokal, för vilken den skattskyldige haft att själv vidkännas utgift;

kostnad för arbetsbiträde, som den skattskyldige använt för tjänsts utförande och som han själv avlönat;

förlust å medel, för vilka den skattskyldige varit på grund av sin tjänst redovisningsskyldig;

1 Senaste lydelse 1963:265 1 Senaste lydelse 1968z544

A -förslage t 19

20

A-förslaget

SOU l974:45

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

kostnad för resor i tjänsten, där kostnad för resor i eller på ei, vad angår statstjänst, särskild grund av tjänsten; ersättning varit därför an visad;

kostnad för facklitteratur, instrument och dylikt, som varit nödigt för

tjänstens fullgörande. Har den skattskyldige för sin utbildning eller eljest i och för tjänsten ådragit sig gäld, må ock ränta å sådan gäld avdragas.

Anvisningar till 20 ä

1.[ Till skattskyldigs levnadskostnader, för vilka avdrag enligt denna paragraf ej medgives, räknas bland annat premier för egna personliga försäkringar och avgifter till kassor, föreningar och andra sammanslut- ningar, i vilka den skattskyldige är medlem. Att i vissa speciella fall avdrag dock får göras för dylika premier och avgifter, framgår av stadgandena i 25 få 1 mom., 33 å och 46 ä 2 mom.

Utgifter för representation och liknande ändamål äro att hänföra till omkostnader i förvärvskälla endast om de hava omedelbart samband med verksamheten, såsom då fråga uteslutande är om att inleda eller bibehålla affärsförbindelser och liknande eller då utgifterna avse jubileum för företaget, invigning av mera betydande anläggning för verksamheten, stapelavlöpning eller jämförliga händelser eller då utgifterna äro att hänföra till personalvård. Avdrag må i det enskilda fallet icke åtnjutas med större belopp än som kan anses skäligt.

Vid resor som erfordras för in- täkternas förvärvande medges av- drag enligt de ipunkterna 3 och 4 av anvisningarna till 33 5 angivna grunderna.

till 32 ä

3.] Såsom intäkt av tjänst skall upptagas bland annat, hyresvärdet av bostad, som kan vara åt den anställde upplåten. För den, som är anställd såsom arbetare i jordbruk med binäringar eller i rörelse eller eljest hos annan person och såsom löneförmån åtnjuter bostad, skall alltså värdet av denna bostadsförmån medräknas vid löneförmånernas uppskattning (jfr punkt 1 av anvisningarna till 21 å). Vidare skall såsom intäkt upptagas värdet av andra utav den skattskyldige åtnjutna förmåner, därest han icke skulle varit berättigad att åtnjuta avdrag för utgifterna för förmånernas förvärvande för den händelse, att han själv förskaffat sig dem. Såsom intäkt skall således, under nyss angivna förutsättning, upptagas exempel- vis värdet av fri kost och fria resor ävensom skatter, försäkringsavgifter

1 Senaste lvdelse 19631161 1 Senaste lydelse 19651571

SOU 1974:45 A-förslaget 21

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

odyl, som arbetsgivaren betalat för den anställdes räkning (jfr dock punkt 8 här nedan).

Angående värdesättningen å bostadsförmån och andra naturaförmåner, som kunna ingå i avlöningen, meddelas bestämmelser i 42 å och därtill hörande anvisningar. Är tjänstebostad med hänsyn till vederbörande tjänstinnehavare i tjänsten åliggande representationsskyldighet större än som skäligen kan anses erforderligt för en person i motsvarande ställning men utan särskild, med tjänsten förenad representationsskyldighet, skall såsom värde å bostadsförmånen upptagas allenast vad som kan anses motsvara en bostad av sistnämnda beskaffenhet. Motsvarande gäller, därest tjänstebostad av annan anledning är större än som kan anses erforderligt för tjänstinnehavarens och hans familjs behov. Har tjänstinne- havare fått utgiva ersättning för bostadsförmån, skall givetvis bostadens uppskattade värde därmed minskas.

Förmån som avses i 32% 3 mom. fjärde stycket kan bestå i tex rabatter vid inköp av varor i arbetsgivarens rörelse, förfrisk- ningar som utan ersättning till- handahållas i samband med arbe- tet, måltider som genom arbets- givarens försorg erhållas till ett lägre pris än i öppna marknaden eller nyttjanderätt till fastighet för vilken vederlaget bestämts till obe- tydligt lägre belopp än i orten gällande hyrespris. Vid bedöman- de av om förmånen skall upptagas såsom intäkt skall hänsyn tagas till det sammanlagda värdet av de för- måner av ifrågavarande slag som den skattskyldige åtnjutit från samme arbetsgivare. Hänsyn skall därvid ock tagas till den besparing i normala levnadskostnader som förmånen kan ha inneburit för den skattskyldige. För att förmå- nen icke skall upptagas såsom in- täkt gäller vidare den förutsätt- ningen att förmånen icke framstår som ett med lön eller pension jämförbart vederlag utan som en åtgärd för att bereda trivsel i arbe- tet el likn eller ock utgår på grund av sedvänja inom det yrke eller den verksamhet varom fråga är.

Förmån som avses i 32å 3 mom. fjärde stycket kan bestå i tex rabatter vid inköp av varor i arbetsgivarens rörelse, förfrisk- ningar som utan ersättning till- handahållas i samband med arbe- tet, måltider som genom arbets- givarens försorg i samband med arbetet tillhandahållas till ett lägre pris än i öppna marknaden eller nyttjanderätt till fastighet för vil- ken vederlaget bestämts till obe- tydligt lägre belopp än i orten gällande hyrespris. Vid bedöman- de av om förmånen skall upptagas såsom intäkt skall hänsyn tagas till det sammanlagda värdet av de för- måner av ifrågavarande slag som den skattskyldige åtnjutit från samme arbetsgivare. Hänsyn skall därvid ock tagas till den besparing i normala levnadskostnader som förmånen kan ha inneburit för den skattskyldige. För att förmå- nen icke skall upptagas såsom in- täkt gäller vidare den förutsätt- ningen att förmånen icke framstår som ett med lön eller pension jämförbart vederlag utan som en åtgärd för att bereda trivsel i arbe- tet el likn eller ock utgår på grund

av sedvänja inom det yrke eller

22

A-förslaget

Nuvarande lydelse

Äger den skattskyldige mot av- stående av förmånen erhålla er- sättning i penningar, bör förmå- nen i regel betraktas såsom avsedd att utgöra direkt vederlag för ut- fört arbete.

4.1 I vissa tjänster är särskild ersättning anvisad för vissa med tjänsten förenade kostnader, som av den skattskyldige måste bestri- das. I fråga om sådan ersättning skall i beskattningshänseende skill- nad göras mellan s ta tlig eller enligt vad nedan sägs därmed jäm- ställd tjänst och e n s k i l d tjänst. Är fråga om statlig tjänst, skall den anvisade ersättningen icke upptagas som intäkt av tjänsten, liksom å andra sidan de kostnader, som skola med ersättningen bestri— das, ej få avföras såsom utgift, även om ersättningen icke förslår till kostnadernas gäldande. Vad nu sagts gäller för de fall, då den anvisade ersättningen är avsedd att täcka utgifterna i fråga. Är ersätt- ningen däremot endast avsedd att utgöra ett mindre bidrag till kost- nadernas bestridande, skall ersätt- ningen i sin helhet upptagas såsom intäkt, medan å andra sidan kost- naderna få avdragas såsom utgift, även i den mån de överskjuta er- sättningen. Vad nu sagts skall gälla även ifråga om kommunal tjänst och tjänst hos skogsvårdsstyrelse så ock eljest vid anställning hos offentlig institution, beträffande vilken förklaring enligt 32 5 3 mom. andra stycket gäller. I fråga om enskild tjänst skall den anvisade ersättningen upp- tagas såsoni intäkt, och de om— kostnader, som skola därmed be-

1 Senaste lydelse 19672388

SOU l974:45

Föreslagen lydelse

den verksamhet varom fråga är. Äger den skattskyldige mot av- stående av förmånen erhålla er- sättning i penningar, bör förmå- nen i regel betraktas såsom avsedd att utgöra direkt vederlag för ut- fört arbete. 4. I vissa tjänster är särskild ersättning anvisad för vissa med tjänsten förenade kostnader, som av den skattskyldige måste bestri- das.

Är härvid fråga om ersättning enligt 325 3 mom. första och andra styckena skall den anvisade ersättningen icke upptagas som in- täkt av tjänsten, liksom å andra sidan de kostnader, som skola med ersättningen bestridas, ej få avföras såsom utgift, även om er- sättningen icke förslår till kostna- dernas gäldande. Vad nu sagts gäl- ler för de fall, då den anvisade ersättningen är avsedd att täcka utgifterna i fråga. Är ersättningen däremot endast avsedd att utgöra ett mindre bidrag till kostnadernas bestridande, skall ersättningen i sin helhet upptagas såsom intäkt, medan å andra sidan kostnaderna få avdragas såsom utgift, även i den mån de överskjuta ersätt- ningen.

I andra fall skall den anvisade ersättningen upptagas såsom'in- täkt, och de omkostnader, som skola därmed bestridas, avföras så-

SOU 1974:45

Nuvarande lydelse

stridas, avföras såsom omkostna- der för tjänsten eller uppdraget. Om därvid ersättningen icke för- slår till kostnadernas gäldande, får bristen avföras å intäkten av tjäns- ten i övrigt. Härvid märkes dock, att, om det kan antagas, att den anvisade ersättningen beräknats med hänsyn till vad som skäligen kan anses normalt åtgå till täckan- de av de omkostnader, som skola därmed bestridas, större avdrag än som svarar mot den anvisade er- sättningen bör medgivas allenast om det visas, att på grund av särskilda förhållanden ersätt- ningen varit otillräcklig för sådana skäliga omkostnader. Å andra si- dan torde i dylikt fall ofta kunna antagas, att den anvisade ersätt-. ningen i sin helhet åtgått till de omkostnader, för vilka den av- setts, utan att särskild utredning i detta avseende behöver lämnas. Avdrag med samma belopp som den anvisade ersättningen torde i regel böra medgivas i de fall, då ersättningen ej överstiger vad som av staten i motsvarande fall an- visas. Detta lärer exempelvis vara förhållandet beträffande de rese- kostnadsersättningar, som i all- mänhet utbetalas av de enskilda järnvägarna. I fråga om trakta- mentsersättning gälla dock särskil- da bestämmelser, se punkt 3 av anvisningarna till 33 ä. 5. Med av staten anvisad rese-

kostnads- och traktamentsersätt- ning förstås vad som enligt rese- reglementet med flera författ- ningar eller särskilt av Kungl. Maj:t eller vederbörande myndig- . het meddelat beslut utgår såsom resekostnads- och traktaments- ersättning för förrättning istatens

Föreslagen lydelse

som omkostnader för tjänsten el- ler uppdraget. Om därvid ersätt- ningen icke förslår till kostnader- nas gäldande, får bristen avföras å intäkten av tjänsten i övrigt. Om det emellertid kan antagas, att, den anvisade ersättningen beräknats med hänsyn till vad som skäligen kan anses normalt åtgå till kostna- dernas täckande, bör större avdrag än som svarar mot den anvisade ersättningen medgivas allenast om det visas, att på grund av särskilda förhållanden ersättningen varit otillräcklig för sådana skäliga om- kostnader. Å andra sidan torde i dylikt fall ofta kunna antagas, att den anvisade ersättningen i sin hel- het åtgått till de omkostnader, för vilka den avsetts, utan att särskild utredning i detta avseende behö- ver lämnas. I fråga om vissa ersätt- ningar gälla särskilda bestämmel- ser, se punkt 3 av anvisningarna till 33 ä.

5. Som resekostnads- och trak- tamentsersättning anses vad som utöver lön eller arvode anvisas an- ställd i ersättning för beräknade eller kända resekostnader och öka- de levnadskostnader vid resa i eller på grund av tjänsten. Häri in- räknas likvid som utbetalas till annan i ersättning för vad den

A —förslaget 23

24 A-förslaget

Nuvarande lydelse

ärenden å annan ort än bostads- eller stationsorten. Härunder falla således sådana ersättningar som mässpenningar och servisbidrag till beställningshavare vid flottan och kustartilleriet, fast respenning- anslag till vissa tjänstemän vid domänverket, reseersättning eller resetraktamente samt härbärges- ersättning till den s. k. resande personalen vid statens järnvägar och postverket, lotsar tillkomman- de s. k. hemvägsersättning o. dyl. På enahanda sätt behandlas enligt vederbörliga författningsföreskrif- ter utgående ersättning för skjuts för resor i tjänsteärenden samt fasta och tillfälliga reseanslag till prästerliga befattningshavare.

SOU 1974:45

Föreslagen lydelse

anställde själv tillhandlat sig i an- ledning av resan. Å andra sidan äger denne då även rätt till avdrag enligt de i punkt 3 av anvisningar- na till 33 5 angivna grunderna som om han själv haft kostnaden.

Med traktamente förstås trakta- mentsersättning som icke utgår efter förmånligare grunder eller med högre belopp än som följer av bestämmelserna om normaltrakta- mente enligt nyss nämnda anvis- ningspunkt.

Arbetsreseersättning, koster- sättning samt fast reseanslag redo- visas icke som resekostnads- eller traktamen tsersättning utan redo- visas för sig.

Som arbetsreseersättning redo- visas ersättning för resekostnader och ökade levnadskostnader vid anställds personliga resor till och från eller vid vistelse på en stadig- varande arbetsplats då bostaden ligger inom arbetsplatsens pend- lingsområde. Hemreseersättning enligt punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 335 redovisas även som arbetsreseersättning.

Som kostersättning redovisas ersättning som utgår för måltid utan samband med resor eller i samband med dagliga resor som icke varat mer än fem timmar eller som ägt rum inom en cirkel med en mils radie och medelpunkt i tjänstestället eller i bostaden om resan börjar där.

till 33 s

3.1 Har skattskyldig i sin tjänst verkställt resor utom den vanliga verksamhetsorten, äger han rätt att åtnjuta avdrag icke blott för kostnaden för själva resan utan jämväl för den ö kning i lev- nadskostnaden, som den skatt- 1 Senaste lydelse 1970915

3. Har skattskyldig i sin tjänst verkställt resor äger han rätt att åt- njuta avdrag icke blott för kostna- den för själva resan utanjämväl i de fall som nedan sägs för den ö k - ni 11 g i levnadskostnaden, som han kan hava fått vidkännas såsom

SOU 1974:45

Nuvarande lydelse

skyldige kan hava fått vidkännas på den grund, att han vistats utom sin vanliga verksamhetsort, såsom för hotellrum, ö k a d kostnad för föda o.s.v. Därest i tjänst, som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 32 5, anvisats särskild ersättning för kostnader- na, får avdrag dock icke äga rum. Hava jämlikt 255 första stycket 3) taxeringsförordningen trakta- mentsersättningar och andra er- sättningar icke upptagits såsom in- täkt, må ej heller de emot ersätt- ningarna svarande kostnaderna av- dragas.

I första stycket avsedd ökningi levnadskostnaden skall, där den skattskyldige icke visar större ök- ning, anses hava uppgått till ett belopp motsvarande den ersätt- ning som av arbetsgivaren utgivits för kostnadens täckande (trakta- mente), dock högst till belopp som i enlighet med vad nedan i detta stycke sägs motsvarar största normala ökning i levnadskostna- den. Riksskatteverket fastställer för varje kalenderår ett belopp (normalbelopp/ motsvaran- de största normala ökning i levnads- kostnaden för ett dygn. Har resan varit förenad med övernattning skall den anses hava varat det an- tal dygn som motsvarar antalet övernattningar. Har resan ägt rum utan samband med övernattning skall såsom största normala ök- ning i levnadskostnaden räknasf fyra tiondels normalbelopp, när förrättningen varat mer än tio tim- mar i följd, samt två tiondels nor- malbelopp, när förrättningen el- jest varat mer än fyra timmar i följd. Omfattar vistelse på en och samma ort längre tid än 15 dygn i

Föreslagen lydelse

för hotellrum, ö k a d kostnad för måltider o. s. v. Hava jämlikt 25 5 första stycket 3) taxeringsförord- ningen traktamentsersättningar och andra ersättningar icke upp- tagits såsom intäkt, mä ej heller de emot ersättningarna kostnaderna avdragas.

svarande

I första stycket avsedd ökning i levnadskostnaden vid resa i tjäns- ten skall, där den skattskyldige icke visar större ökning eller annat framgår av omständigheterna, an- ses hava uppgått till ett belopp motsvarande den traktaments- ersättning som anvisats för kostna- dens täckande, dock högst till be- lopp som i enlighet med vad ne- dan i detta stycke sägs motsvarar normal ökning i levnadskostna- den. Riksskatteverket fastställer för varje kalenderår de normal- traktamenten som, på sätt nedan sägs eller av verket särskilt stadgas, anses motsvara denna normalt på- räkneliga ökning i levnadskostna- den. Normaltraktamenten fast- ställas för resdygn och vistelse- dygn vid inrikes resa som kräver övernattning, för måltid vid in- rikes resa som icke kräver över- nattning (endagsresa) samt för ut- landsdygn vid utrikes resa. Vid inrikes endagsresa räknas normal- traktamente för en måltid om re- san varat mer än fem men ej mer än tolv timmar iföljd och för två måltider om resan varat mer än

A förslaget

26

A-förslaget

Nuvarande lydelse

följd, skall från och med det sex— tonde dygnet såsom största nor- mala ökning i levnadskostnaden räknas sex tiondelar av normal- beloppet. Vill skattskyldig visa att kostnadsökningen i en och samma tjänst varit större än avdrag som beräknats i enlighet med vad nu sagts, skall utredningen avse hans samtliga förrättningar i nämnda tjänst under beskattningsåret; dock att i fråga om avdrag för ökning i levnadskostnaden från och med det sextonde dygnet i följd på en och samma ort eller under förrättning å utrikes ort lev- nadskostnadsökningen må beräk— nas för varje förrättning för sig.

SOU 1974:45

Föreslagen lydelse

tolv timmar i följd. Har inrikes resa varit förenad med övernatt- ning räknas varje övernattning som ett resdygn. Förekommer i samband med sådan resa övernatt- ning på en och samma ort under mer än 15 dygn i följd, räknas dock varje övernattning från och med det sextonde dygnet som ett vistelsedygn. Om hela restiden från resans början är längre än restiden i hela dygn räknas resan såvitt avser överskjutande timmar som endagsresa. Normaltrakta- mente för vistelsedygn får ej räk- nas om bostaden ligger inom pendlingsområdet, d.v.s. så nära ar- betsplatsen att kostnaderna eller merkostnaderna vid dagspendling eller veckopendling understiger normaltraktamente för vistelse- dygn. Ej heller fär normaltrakta- mente räknas vid resor som icke varat mer än fem timmar, vid re-

sor inom en cirkel med en mils radie och medelpunkt i tjänste- stället, eller i bostaden om resan börjar där, vid resor inom pend- lingsområdet till stadigvarande ar- betsplats för tid överskjutande 15 dagar i följd eller vid dagliga resor då bekväm tillgång till servering av lagad mat vanligen saknas. Om normaltraktamente sålunda ej får räknas vid viss resa, medgives ej avdrag för ökning i levnadskostna- den utan särskild utredning. Har skattskyldig haft kostnad för logi eller måltid som icke beaktas ge- nom dessa bestämmelser och har beloppet ersatts av arbetsgivaren, må skäligt avdrag medgivas även för denna ytterligare kostnad. Vill skattskyldig visa att levnadskost- nadsökningen i en och samma tjänst varit större än avdrag som

SOU 1974:45

Nuvarande lydelse

Avdrag för ökade levnadskost- nader är däremot icke medgivet enbart på den grund, att den skattskyldige har sitt arbete på annan ort än den, där han har sin bostad. Har den skattskyldige bo- satt sig på annan ort än den, där han har tjänst eller anställning, eller antagit arbete, som skall ut- föras på annan ort än den, där han är bosatt, är avdrag i regel icke medgivet. Avdrag medgives dock för det fall, att anställningen avser endast en kortare tid eller skall bedrivas å flera olika platser eller det av annan anledning icke skäli- gen kan ifrågasättas, att den skatt- skyldige skall avflytta till den ort, där arbetet skall utföras.

Föreslagen lydelse

beräknats i enlighet med vad nu sagts, skall utredningen avse samt- liga resor i nämnda tjänst under beskattningsåret; dock att i fråga om avdrag för ökning i levnads- kostnaden vid vistelse från och med det sextonde dygnet i följd på en och samma ort eller under utrikes resa levnadskostnadsök- ningen må beräknas för varje för- rättning för sig.

Avdrag för ökade levnadskost- nader är däremot icke medgivet enbart på den grund, att den skattskyldige har sitt arbete på annan ort än den, där han har sin bostad. Har den skattskyldige bo- satt sig på annan ort än den, där han har tjänst eller anställning, eller antagit arbete, som skall ut- föras på annan ort än den, där han är bosatt, är avdrag i regel icke medgivet. Avdrag medgives dock för det fall, att anställningen avser endast en kortare tid eller skall bedrivas å flera olika platser eller det av annan anledning icke skäli- gen kan ifrågasättas, att den skatt- skyldige skall avflytta till den ort, där arbetet skall utföras. Avdrag medgives emellertid icke enligt gynnsammare grunder än som framgår av första och andra styc- kena. För resekostnader vid hem- besök får skäligt avdrag göras i den mån resekostnaderna icke kan täckas av utgående traktaments- ersättning.

Oavsett vad i nästföregående stycke sägs äger skattskyldig, som på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än den där hans familj är bosatt, därest det med avseende på makes förvärvsverksamhet, svårighet att anskaffa familjebostad eller annan därmed jämförlig omständighet icke skäligen kan ifrågasättas, att familjen skall avflytta till den skatt- skyldiges bostadsort, åtnjuta avdrag för den ökning i levnadskostnaden som föranledes av den skilda bosättningen. Om båda makarna äro berättigade till sådant avdrag, skall, där makarna ej överenskommit om

A - fö rslage t 27

28

A - förslaget

Nuvarande lydelse

SOU 1974:45

Föreslagen lydelse

annan fördelning, det sammanlagda avdraget tillkomma dem med hälften var. Vad här sagts skall, såvitt avser makar, icke äga tillämpning i fall som i 52 5 2 mom. sägs.

4.1 Även för det fall, att skatt- skyldig enligt punkt 3 här ovan icke är berättigad till avdrag för ökade levnadskostnader, äger han dock rätt avdraga skälig kostnad för resor till och från arbetsplat- sen, där denna varit belägen på sådant avstånd från hans bostad, att han behövt anlita och även anlitat särskilt fortskaffnings- medel. Riksskatteverket fastställer för varje kalenderår grunder för be- räkningen av de avdrag som får göras när den skattskyldige använ-

der egen bil för resor till och från arbetsplatsen. Avdraget skall av

verket bestämmas enligt schablon på grundval av genomsnittliga kostnader för mindre bil och med hänsyn till både de kostnader, som äro direkt beroende av körd vägsträcka (milbundna kostnader), och övriga kostnader för bilen (årsbundna kostnader). De års- bundna kostnaderna skala av ver- ket fördelas mellan körning, som avser resor till och från arbetsplat- sen, och annan körning på grund- val av en beräkning av genomsnitt- liga årliga körsträckor för de båda slagen av körning. Den andel av de årsbundna kostnaderna som be- löper på resor till och från arbets- platsen skall för mil räknat mot- svara det belopp, som behövs för

1 Senaste lydelse 1970915

Har vistelse pågått under längre tid än tre månader, får bero på omständigheterna om normal- traktamente skall få räknas för denna längre tid.

4. Skattskyldig är berättigad att avdraga skälig kostnad för ar- betsresor, om arbetsplatsen är be- lägen på sådant avstånd från hans bostad, att han behövt anlita och även anlitat särskilt fortskaffnings- medel.

Riksskatteverket fastställer för varje kalenderår grunder till led- ning för beräkning av det avdrag per mil som enligt första stycket får göras när den skattskyldige använder egen bil för resorna.

SOU 1974:45

Nu varande I yde lse Föreslagen lydelse

att den skattskyldige skall erhålla fullt avdrag för nämnda andel av kostnaderna, när den sammanlag- da årliga körsträckan för resor till och från arbetsplatsen motsvarar den schablonmässigt beräknade genomsnittliga körsträckan för så- dana resor. För körsträcka därut- över skall avdraget avse endast de milbundna kostnaderna.

För skattskyldig som på grund av ålder, sjukdom eller handikapp är nödsakad att använda bil fastställer riksskatteverket särskilda grunder för avdrag för bilresor till och från arbetsplatsen. Detsamma gäller skattskyl- dig som är tvungen att använda större bil på grund av skrymmande last.

Kan det skäligen ifrågasättas att skattskyldig skall flytta närmare arbetsplatsen, skall hänsyn härtill tagas vid bestämning av avdrag enligt denna anvisningspunkt.

till 41 5 2.1 I fråga om annan förvärvskälla än jordbruksfastighet eller rörelse gäller såsom allmän regel, att inkomst skall anses hava åtnjutits under det år, då densamma från den skattskyldiges synpunkt är att anse såsom verkligen förvärvad och till sitt belopp känd. Detta är framför allt förhållandet, då inkomsten av den skattskyldige uppburits eller blivit för honom tillgänglig för lyftning eller, såsom ifråga om bostadsförmån och andra förmåner in natura, då den på annat sätt kommit den skattskyldige till godo, detta oberoende av huruvida inkomsten intjänats under året eller tidigare. Vissa intäkter, t. ex. av tjänst, ränta å i bank eller annan penninginrättning innestående medel o. s. v., kunna dock hänföras till nästföregående års inkomst, ehuru de icke uppburits eller varit tillgäng- liga för lyftning förrän efter nämnda års utgång. Förutsättningen härför är emellertid, att de intjänats under beskattningsåret och uppburits eller blivit för lyftning tillgängliga omedelbart efter det årets utgång eller i varje fall så tidigt under nästföljande år, att de praktiskt taget kunna hänföras till inkomsten under beskattningsåret. Likaledes böra vissa intäkter, t.ex. hyror av en hyresfastighet, vilka influtit redan före beskattningsårets ingång, hänföras till nämnda års inkomst, därest de avse beskattningsåret eller del därav samt influtit omedelbart före årets ingång.

Å andra sidan skola utgifterna och omkostnader'na för inkomstförvär- vet avdragas från intäkten under det år, då de verkligen blivit av den skattskyldige bestridda, även om de avse inkomst, som tidigare förvärvats

1 Senaste lydelse 1972z741

A -förslaget 29

30 A -förslaget SOU 1974:45

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

eller först under ett senare år beräknas inflyta. Även här gäller, att en utgift, som verkställts under året före eller efter beskattningsåret, kan vara att praktiskt taget hänföra till utgift under beskattningsåret. Så kan exempelvis, om ränta å en i en hyresfastighet intecknad skuld erlagts omedelbart efter beskattningsårets utgång, räntan vara att anse såsom utgift under beskattningsåret, nämligen för det fall, att räntan hänför sig till beskattningsåret. Om avdrag för kostnader för reparation och under- håll av sådan fastighet, varav intäkterna beräknas enligt 24% 1 mom., gäller även punkt 7 av anvisningarna till 25 %. I fråga om avdrag för utgifter, som hänföra sig till realisationsvinst, gälla särskilda bestämmelser (jfr anvisningarna till 36 5 punkt 1).

I enlighet härmed skola fordringar för utfört arbete räknas såsom intäkt för det år, varunder de inflyta, och utgifter, vilka icke omedelbart guldits, avräknas från intäkterna för det år, varunder de betalas. Ränta å penningar, som innestå i bank, å sådan räkning, å vilken räntan gott- skrives insättaren per den 31 december, anses såsom nämnda dag influten intäkt, medan däremot ränta å penningar, som innestå å annan räkning, räknas såsom inkomst för det år, då räntan förfaller till betalning, även om räntan till någon del belöpt å ett tidigare eller senare år. Om någon upplåtit avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall erläggas under loppet av flera år, skall såsom intäkt för varje år upptagas den del av köpeskillingen, som under samma år influtit. Avdrag för minskningi ingående virkesförråd m. m., vartill upplåtaren kan vara berättigad, fördelas därvid på de särskilda åren i förhållande till den under varje år influtna likviden. Detsamma gäller i tillämpliga delar i fråga om annan terminsvis inflytande intäkt i egentlig mening. Är åter fråga om intäkt, vilken icke regelmässigt är att anse såsom skattepliktig exempelvis köpeskilling vid icke yrkesmässig avyttring av fast eller lös egendom —— men vilken i förekommande fall under härför stadgade förutsättningar skall beskattas såsom realisationsvinst, är det utan betydelse, om köpe- skillingen eller ersättningen skall erläggas på en gång eller i särskilda terminer. Så skall realisationsvinst respektive realisationsförlust beräknas med hänsyn till köpeskillingens totala belopp, oavsett om detta skall betalas på en gång eller terminsvis.

Har resekostnads— eller trakta- mentsersättning utgått under visst år, får avdrag för motsvarande kostnader göras samma år även om kostnaderna uppkommit an- nat år.

SOU 1974:45 A-förslaget 31

2. Förslag till Lag om ändring i taxeringsförordningen (1956 :623)

Härigenom förordnas i fråga om taxeringsförordningen(19561623) att 25 €, 26 5 samt 37 ä 1 och 2 mom skall ha nedan angiven lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

25 51

Allmän självdeklaration skall upptaga:

]) den skattskyldiges namn och postadress, hemortskommun, där sådan finnes, och hemvist därstädes, personnummer samt nummer å för honom utfärdad debetsedel å preliminär skatt för året näst före taxerings- året ävensom beträffande utlänning nationalitet, beträffande utländsk juridisk person det land, där styrelsen haft sitt säte, samt beträffande skattskyldig, som allenast under någon del av beskattningsåret varit i riket bosatt, uppgift om den tid, han sålunda haft bostad härstädes,

2) alla förvärvskällor, beträffande vilka skattskyldighet för beskatt- ningsåret åligger den skattskyldige; och skall därvid i fråga om förvärvs- källa, i vilken skattepliktig fastighet ingått, särskilt angivas dels beskaffen- heten av den skattskyldiges innehav av fastigheten, dels fastighetens taxeringsvärde året näst före taxeringsåret eller, om sådant värde det året icke varit fastigheten åsatt, dess eljest antagliga värde vid taxeringsårets ingång, dels ock, därest fastigheten icke ingått i förvärvskällan under hela beskattningsåret eller fastigheten ingått däri endast till viss del, huru lång tid eller till vilken del fastigheten sålunda ingått i förvärvskällan,

3) de intäkter och de avdrag, som äro att hänföra till varje för- värvskälla, dock att ersättning, som enligt bestämmelserna i 37 ä 1 mom. l.g) icke behöver upp- tagas i kontrolluppgift, ej heller behöver upptagas i deklarationen såsom intäkt,

] Senaste lydelse 19721764

3) de "intäkter och de avdrag, som äro att hänföra till varje för- värvskälla, dock att ersättning, som enligt 37 ä 1 mom l.g) eller 2 mom. tredje och fjärde styckena icke behöver upptagas i kontroll- uppgift, ej heller behöver upptagas i deklarationen såsom intäkt,

32 A- förslaget SOU 1974:45

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

4) de allmänna avdrag, som den skattskyldige yrkar få tillgodonjuta vid taxeringen,

5) den skattskyldiges tillgångar och skulder vid slutet av beskattnings— året, ändå att förmögenheten icke uppgår till skattepliktigt belopp, dock endast om och i den mån skattskyldighet för förmögenhet åligger honom,

6) beloppet av den preliminära skatt, som genom skatteavdrag erlagts för året näst före taxeringsåret, ävensom

7) garantibelopp, vilket skall upptagas såsom skattepliktig inkomst för den skattskyldige i dennes hemortskommun.

Allmän självdeklaration skall därjämte innehålla de uppgifter, som för särskilda fall föreskrivas i denna förordning eller som erfordras för beräkning av pensionsgrundande inkomst enligt lagen om allmän försäk- ring.

Ha makar, som ingått äktenskap före ingången av beskattningsåret och under detta år levt tillsammans, var för sig inkomst att taxera enligt förordningen (19472576) om statlig inkomstskatt, skall vardera maken uppgiva huruvida inkomst av förvärvskälla är A-inkomst eller B-inkomst enligt 95 3 mom. nämnda förordning. Vad nu sagts om makar skall i tillämpliga delar jämväl gälla i fråga om skattskyldiga som avses i 65 & sista stycket kommunalskattelagen (19282370).

Har skattskyldig under beskattningsåret varit gift, skall han jämväl uppgiva sådan boets eller andra makens inkomst och förmögenhet, över vilken förvaltningen rättsligen tillkommit honom. Åligger skattskyldig— heten andra maken, skall uppgiften lämnas å särskild blankett. Då skattskyldig skall taxeras för barns eller annans förmögenhet, skall uppgift lämnas jämväl om sådan förmögenhet.

Belopp, som upptagas i självdeklaration, skola utföras i hela krontal, så att överskjutande öretal bortfalla.

26 51

Därest inkomst av rörelse eller jordbruksfastighet redovisas enligt bokföringsmässiga grunder med räkenskapsavslutning medelst vinst- och förlustkonto, skall självdeklaration utöver vad eljest är föreskrivet inne- hålla:

1) uppgift om storleken av omsättningen, 2) uppgifter huru värdesättningen å lager samt fordringar skett, 3) uppgift huru det bokföringsmässiga vinstresultatet justerats till överensstämmelse med de för den skattemässiga inkomstberäkningen stadgade grunderna,

4) uppgifter rörande i räkenskaperna gjorda avdrag för värdeminsk- ning,

5) uppgifter rörande gjorda avdrag för avsättningar till pensions- eller andra personalstiftelser eller till fonder eller stiftelser av annat slag,

6) uppgift om vad den skattskyldige ivaror, penningar eller annat

1 Senaste lydelse l973:1058

SOU 1974145

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

uttagit ur näringsverksamheten eller annorledes använt för bestridande av levnadskostnader eller eljest för utgifter, som icke äro hänförliga till omkostnader i verksamheten, så ock om andra förmåner som den skattskyldige åtnjutit av rörelsen ellerjordbruksfastigheten,

7) uppgift om belopp, som vid inkomstberäkningen avdragits så- som resekostnader, i den mån så- dant belopp icke utgivits till an- ställda och upptagits å kontroll- uppgifter rörande dessas förmä- ner, dock att, därest lämnandet är förenat med synnerliga svårig— heter, uppgiften efter medgivande av skattechefen i det län, där den skattskyldige skall taxeras till stat- lig inkomstskatt, må lämnas först efter anmaning,

7) uppgift om belopp, som den skattskyldige avdragit vid in- komstberäkningen såsom egna och anställdas resekostnader, i den mån sådant belopp icke upptagits å kontrolluppgifter för de anställ- da, dock att, därest lämnandet är förenat med synnerliga svårig- heter, uppgiften efter medgivande av skattechefen i det län, där den skattskyldige skall taxeras till stat- lig inkomstskatt, må lämnas först efter anmaning,

8) uppgift om kostnader för reklam, som riktar sig till bestämda personer och som har karaktär av gåva av mer än obetydligt värde,

9) uppgift om verkställda nedskrivningar av värdet å rättigheter till leverans av omsättningstillgångar samt maskiner och andra inventarier, samt

10) uppgifter rörande i räkenskaperna gjorda avsättningar för framtida garantiutgifter.

Redovisas inkomst av rörelse eller jordbruksfastighet enligt bokförings- mässiga grunder men utan räkenskapsavslutning medelst vinst- och förlustkonto, skall beträffande innehållet i självdeklaration i tillämpliga delar gälla vad ovan sägs.

Vad i denna paragraf stadgas skall av livförsäkringsanstalt, såvitt angår försäkringsrörelse, iakttagas allenast i vad gäller uppgifter om huru värdesättningen å lager samt fordringar skett; härutöver skall iakttagas vad i 27 & sägs om skyldighet att lämna där avsedda uppgifter.

A -förslaget 33

A -förslaget

Nuvarande lydelse

375

SOU 1974:45

1 mom. 1 Till ledning vid inkomsttaxering skola varje år utan anmaning uppgifter (kontrolluppgifter) för nästföregående kalenderår avlämnas på sätt framgår av följande uppställning:

Uppgi f tssk yldig

La) Statlig och kom- munal myndighet,

b) aktiebolag, ekono- misk förening, fond, stif- telse och annan juridisk person än dödsbo,

c) fysisk person och dödsbo, som bedrivit rö- relse eller jordbruk, däri inbegripet skogsbruk, i fråga om förmåner, som utgått från sådan för— värvskälla, samt

d) fysisk person och dödsbo, som innehaft an- nan fastighet, i fråga om förmåner som utgått från sådan förvärvskälla.

1 Senaste lydelse 1973z435

Vem uppgiften skall avse

Den som hos den upp- giftsskyldige innehaft an- ställning eller uppdrag el- ler utfört tillfälligt arbete eller som av den uppgifts- skyldige åtnjutit pension, livränta eller periodiskt utgående ersättning, ävensom den som åtnjutit förmån från personalstif- telse eller annan stiftelse.

Vad uppgiften skall avse

Avlöning, arvode, an- nan ersättning eller för- män, oavsett huruvida denna utgått kontant el— ler såsom naturaförmån samt oavsett om densam- ma utgör ersättning för kostnader, som mottaga- ren haft att bestrida. Har mottagaren haft att er- lägga vederlag för åt— njuten naturaförmån, skall uppgift om förmå- nen och vederlaget läm- nas.

Undantag:

a) folkpension, när till- läggspension enligt lagen om allmän försäkring icke åtnjutes,

b) ersättning och för- mån i anledning av till— fälligt arbete, om det som mottagaren sammanlagt åtnjutit haft ett lägre vär- de än 100 kronor för hela året,

c) ersättning och för- män till någon i anled— ning av tillfälligt arbete å annan fastighet än jord- bruksfastighet, om vad som sammanlagt utgivits har lägre värde än 300 kronor för hela året och det icke utgör avdragsgill omkostnad i förvärvs- källan rörelse,

d) utbetalning till rörel— seidkarc av ersättning för tillfälligt arbete, om er- sättningen utgör intäkt av rörelse för mottagaren,

e) i tjänst som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 325 kommunalskattelagen ut- given förmån, som icke utgör skattepliktig intäkt för mottagaren,

SOU 1974:45

Föreslagen lydelse

375

1 mom. Till ledning vid inkomsttaxering skola varje år utan anmaning uppgifter (kontrolluppgifter) för nästföregående kalenderår avlämnas på sätt framgår av följande uppställning:

Uppgiftsskyldig

l.a) Statlig och kom- munal myndighet,

b) aktiebolag, ekono- misk förening, fond, stif- telse och annan juridisk person än dödsbo,

c) fysisk person och dödsbo, som bedrivit rö- relse eller jordbruk, däri inbegripet skogsbruk, i fråga om förmåner, som utgått från sådan för— värvskälla, samt

d) fysisk person och dödsbo, som innehaft an- nan fastighet, i fråga om förmåner som utgått från sådan förvärvskälla.

Vem uppgiften skall avse

Den som hos den upp- giftsskyldige innehaft an- ställning eller uppdrag el— ler utfört tillfälligt arbete eller som av den uppgifts- skyldige åtnjutit pension, livränta eller periodiskt utgående ersättning, ävensom den som åtnjutit förmån från personalstif— telse eller annan stiftelse.

Vad uppgiften skall avse

Avlöning, arvode, an- nan ersättning eller för- män, oavsett huruvida denna utgått kontant el— ler såsom naturaförmån samt oavsett om densam- ma utgör ersättning för kostnader, som mottaga— ren haft att bestrida. Har mottagaren haft att er- lägga vederlag för åt— njuten naturaförmån, skall uppgift om förmå- nen och vederlaget läm- nas.

Un dan tag:

a) folkpension, när till- läggspension enligt lagen om allmän försäkring icke åtnjutes,

b) ersättning och för- män i anledning av till- fälligt arbete, om det som mottagaren sammanlagt åtnjutit haft ett lägre vär- de än 100 kronor för hela året,

0) ersättning och för- mån till någon i anled— ning av tillfälligt arbete å annan fastighet än jord- bruksfastighet, om vad som sammanlagt utgivits har lägre värde än 300 kronor för hela året och det icke utgör avdragsgill omkostnad i förvärvs- källan rörelse,

d) utbetalning till rörel- seidkare av ersättning för tillfälligt arbete, om er- sättningen utgör intäkt av rörelse för mottagaren,

e) i tjänst som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 32% kommunalskattelagen ut- given förmån, som icke utgör skattepliktig intäkt för mottagaren,

A-förslaget

35

36 A -förslaget

Nuvarande lydelse Uppgiftsskyldig Vem uppgiften skall avse

SOU 1974:45

Vad uppgiften skall avse

i) förmåner i annat än penningar, om det som mottagaren i sådant hän- seende sammanlagt från den uppgiftsskyldige åt- njutit, efter avdrag för vederlag, uppenbarligen haft ett värde icke över— stigande 600 kronor för helt år räknat,

g) ersättning för resa i tjänsten, motsvarande gjorda utlägg som sam- manlagt icke överstiga 500 kronor, och repre- sentationsersättning, motsvarande gjorda ut- lägg, sammanlagt icke överstigande 500 kronor, samt därjämte trakta- mentsersättning vid vis- telse i tjänsten utom tjänstgöringsorten, som sammanlagt icke översti— ger 500 kronor eller icke avser mer än 24 dagar för år räknat, därest i kan- trolluppgiften anmärkes, att traktamentsersättning utgått (se även 2 mom. Hårde stycke t).

h) förmån från stiftel- se, om vad som utgivits uppenbarligen icke utgör skattepliktig intäkt för mottagaren, samt

i) ersättning eller för- män, för vilken mottaga- ren erlagt sjömansskatt.

SOU 1974z45

Föreslagen lydelse Uppgiftsskyldig

Vem uppgiften skall avse

Vad uppgiften skall avse

f) förmåner i annat än penningar, om det som mottagaren i sådant hän- seende sammanlagt från den uppgiftsskyldige åt- njutit, efter avdrag för vederlag, uppenbarligen haft ett värde icke över- stigande 600 kronor för helt år räknat,

g) representationscrsätt- ning, motsvarande gjor- da utlägg, sammanlagt icke överstigande 500 kronor, därest i kontroll- uppgiften anmärkes att sådan ersättning utgått,

h) förmån från stiftelse, om vad som utgivits up- penbarligen icke utgör skattepliktig intäkt för mottagaren, samt

i) ersättning eller för- mån, för vilken mottaga- ren erlagt sjömansskatt. (Beträffande resekost- nads- och traktamentser- sättning m. ni. se även 2 mom.)

A -förslaget 37

38

A-förslaget

Nuvarande lydelse

SOU l974z45

Föreslagen lydelse

2 mom.] Vid avlämnande av uppgifter, varom stadgas i 1 mom., skall

iakttagas följande.

Avser sådan förmån, varom i 1 mom. första och andra punkterna förmäles, endast en del av året, skall upplysning meddelas om den tidrymd, för vilken förmånen utgått.

I kontrolluppgift, som upptager särskild resekostnads- och trakta- mentsersättning, skall angivas be- loppet av dels resekostnadsersätt- ning och dels traktamentsersätt- ning jämte tid för vilken trakta- mentsersättning utgått. Därvid skola uppgifter lämnas om trakta- mentsersättning dels för förrätt- ningar inom riket i enlighet med vad nedan sägs och dels för för- rättningar utom riket. Ifråga om förrättningar inom riket skola uppgifter lämnas särskilt för för— rättningar som icke varit förenade med övernattning (endagsförrätt- ningar), förrättningar som varit förenade med övernattning men icke medfört vistelse mer än fem- ton dygn iföljd på en och samma ort (korttidsförrättningar) samt övriga resor (långtidsförrätt- ningar). För endagsförrättningar uppgives utgiven traktamentser— sättning och antal dagar. Vid be- räkning av antalet dagar för en— dagsförrättningar medräknas icke sådan endagsförrättning, som va- rat högst fyra timmar; förrättning som varat mer än fyra timmar men högst tio timmar räknas som halv dag; längre förrättning räknas som hel dag. För korttids- och långtidsförrättningar uppgives ut- given traktamentsersättning och antal nätter övernattning skett. De första femton dygnen av varje långtidsförrättning uppgivas såsom korttidsförrättning. I kontroll-

! Senaste lydelse 197 3 :376

I kontrolluppgift redovisas sår- skilt för sig resekostnadsersätt- ning, traktamentsersättning vid inrikes och vid utrikes resa, ar- betsreseersättning samtannan kon- tant ersättning på grund av resa, så- som kostersättning och fast resean- slag. Vidare angives när trakta- tillhandahålles i samband med re- sa. Vidare angives när trakta- mentsersättning redovisas för in- rikes endagsresa, som icke krävt övernattning, ett måltidstillfälle om resan varat mer än fem men ej mer än tolv timmar iföljd och två måltidstillfällen om resan varat mer än tolv timmar iföljd samt för annan inrikes resa antalet ö ver- nattningar som resan krävt, därvid de första 15 övernattningarna på en och samma ort i följd angivas som resdygn och de därpå följan- de som vistelsedygn. För utrikes resa angives antalet övernattningar (utlandsdygn). Om hela restiden från resans början är längre än restiden i hela dygn angives för överskjutande timmar antal mål- tidstillfällen som för endagsresa. , Vistelsedygn eller måltidstillfällen angivas icke vid resor till stadig- varande arbetsplats inom pend- lingsområdet för tid överskjutande 15 dygn, vid resor som icke varat mer än fem timmar i följd, vid resor inom en cirkel med en mils radie och medelpunkt i tjänste- stället, eller i bostaden om resan börjar där, eller vid dagliga resor

SOU 1974:45

Nu varande lydelse

uppgift skall iförekommande fall särskilt anmärkes, att arbetsgiva- ren, utöver traktamentsersätt- ningen, haft utgifter för den an- ställdes bostad eller uppehälle un- der förrättningen.

Om skattechefen i det län där arbetsgivarens hemortskom mun är belägen medger det, behöver ar- betsgivaren, i stället för att lämna uppgift enligt tredje stycket om traktamentsersättning vid förrätt- ning inom riket, endast anmärka i kontrolluppgiften att sådan ersätt- ning utgått. Förutsättning för medgivande är att ersättning utgår enligt sådana grunder att den kan antagas icke komma att överstiga

Föreslagen lydelse

då bekväm tillgång till servering av lagad mat vanligen saknas. — I kontrolluppgift behöver ej heller redovisas: ersättning för resa i tjänsten, motsvarande utlägg, som sammanlagt icke överstiger 1 000 kronor; traktamente, motsvarande gjorda utlägg för logi under resa, om antalet dygn då sådan ersätt- ning utgått anmärkes," annat trak- tamente, sammanlagt icke över- stigande 500 kronor, om istället anmärkes att sådan ersättning ut- gått," kostersättning som av sär- skild anledning utgått vid enstaka tillfällen för en enkel måltid i samband med tjänsten, tex vid arbete på övertid, eller kostersätt— ning för enstaka sådan måltid i samband med resa då måltidstill— fälle icke får angivas. Har arbets- givaren utgivit traktamentsersätt- ning och därjämte tillhandahållit logi eller måltider skall antalet dygn då logi tillhandahållits an- märkas och måltidernas samman- lagda värde angivas. Har dessa för- måner efter avdrag för vederlag ett värde icke överstigande 300 kr för helt år behöver anteckningarna dock ej göras. — Riksskatteverket äger meddela närmare föreskrifter angående uppgiftsskyldighetens fullgörande enligt detta stycke. Om skattechefen i det län där

arbetsgivarens hemortskommun är belägen medger det, behöver ar- betsgivaren ie k e lämna uppgift enligt tredje stycket om trakta— mentsersättning vid förrättning inom riket. I stället skall då i kontrolluppgiften anmärkas att så- dant medgivande erhållits. Förut- sättning för medgivande är att er- sättning utgår enligt sådana grun- der att den kan antagas icke kom—

A - förslaget

40

A-förslaget

Nuvarande lydelse

avdragsgill ökning i levnadskostna- derna. Motsvarande medgivande kan lämnas även beträffande rese— kostnadsersättning för färd med allmänt kommunikationsmedel. Medgivande lämnas endast om arbetsgivaren har ett större antal anställda, som mera regelbundet företager tjänsteresor, och med- givandet bedömes vara utan olä- genhet för taxeringsarbetet. Med— givande gäller tills vidare. Det kan begränsas till viss grupp av anställ- da. —— Ansökan om medgivande göres hos länsstyrelsen senast den 31 oktober året före taxeringsåret. Talan mot beslut, varigenom ansö— kan om medgivande avslagits eller medgivande återkallats, föres hos riksskatteverket genom besvär som skola ha inkommit till verket inom en månad från den dag då klaganden erhöll del av beslutet. Mot riksskatteverkets beslut får talan icke föras.

SOU 1974:45

Föreslagen lydelse

ma att överstiga avdragsgill ökning i levnadskostnaderna, och att ar- betsgivaren förbinder sig att till- lämpa dessa grunder. Motsvarande medgivande kan, på villkor som riksskatteverket äger bestämma, lämnas även beträffande resekost- nadsersättning. Medgivande läm- nas endast om detta bedömes vara utan olägenhet för taxeringsarbe- tet. Det kan lämnas för viss tid eller tills vidare och kan begränsas till grupp av anställda eller på annat sätt. Ansökan om med- givande göres hos länsstyrelsen se- nast den 31 oktober året före taxeringsåret. Talan mot beslut, varigenom ansökan om medgivan- de avslagits eller medgivande åter— kallats, föres hos riksskatteverket genom besvär som skola ha in- kommit till verket inom en månad från den dag då klaganden erhöll del av beslutet. Mot riksskattever- kets beslut får talan icke föras.

Därest vid avlönings utbetalande avdrag skett för löntagares eller hans efterlevandes pensionering, skall i kontrolluppgiften upptagas bruttolön och vad som avdragits.

[ kontrolluppgift enligt 1 mom. första, andra eller sjunde punkten skall angivas, huruvida arbetsgivaren har att för utgivet belopp erlägga avgift enligt 19 kap. 1 5 lagen om allmän försäkring.

[ kontrolluppgift skall särskilt för sig upptagas sådant skatteavdrag, som skett för uttagande av preliminär'A-skatt.

Särskild uppgiftshandling skall avlämnas för varje person, varom fråga är. Därvid skall fullständigt angivas personens namn, personnummer, hemvist och bostadsadress. Där så kan ske, bör uppgift lämnas även om numret på för honom utfärdad debetsedel å preliminär skatt för året näst före taxeringsåret.

Kontrolluppgift, som i 1 mom. tredje punkten sägs och som avser pensionsförsäkring tagen annorledes än i samband med tjänst, skall innehålla uppgift om tidigare och nuvarande ägare till försäkringen och, om möjligt, fång varigenom äganderätten övergått samt, i förekommande fall, den som erhållit förfoganderätten till försäkringen. Kontrolluppgift, som avser pensionsförsäkring tagen i samband med tjänst, skall innehålla uppgift om den, som enligt tjänsteavtalet skall åtnjuta pensionsförmånen.

Uppgift skall avfattas å blankett enligt fastställt formulär eller 51 annan för ändamålet lämpad blankett.

SOU 1974:45

3'. Förslag till Lag om ändring i uppbördsförordningen ( 19531272)

Härigenom förordnas i fråga om uppbördsförordningen (1953 :272) att 10 5 skall ha nedan angiven lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

10 ä'

Preliminär A-skatt skall icke be- räknas å ersättning, som vid kom- munal tjänst anvisas för vissa med tjänsten förenade kostnader, ej heller å ersättning, som vid enskild tjänst anvisas för sådana kostna- der, därest icke ersättningen väsentligen överstiger vad som skä— ligen kan anses vara erforderligt för kostnadernas bestridande.

[ Senaste lydelse 197311119

Preliminär A-skatt skall icke be- räknas å ersättning, som anvisas för vissa med tjänsten förenade kostnader, därest icke ersätt- ningen väsentligen överstiger vad som skäligen kan anses vara erfor- derligt för kostnadernas bestri— dande. Utgår traktamentsersätt- ning vid vistelse i anledning av arbete på en och samma arbets- plats för längre tid iföljd än 15 dygn skall för överskjutande tid preliminär A-skatt beräknas på er- sättningen såvida icke av reseräk- ning eller försäkran, som arbets- tagaren har att lämna till arbets- givaren, framgår, att den anställ- des egentliga bostad ligger utanför arbetsplatsens pendlingsområde enligt punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 5 kommunal- skattelagen. Utgår i anledning av arbete på samma ort under längre tid än tre månader traktaments- ersättning eller utgår arbetsrese-

A -förslaget

42 A-förslaget SOU 1974:45

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

ersättning överstigande hälften av normaltraktamente för vistelse- dygn skall preliminär A-skatt be- räknas å ersättningen, såvida annat icke föreskrives jämlikt 45 å ] mom. eller 72 _6.

Preliminär A-skatt skall icke utgå för:

a) folkpension och tilläggspension enligt lagen om allmän försäkring, där ej annat följer av förordnande enligt 3 5 3 mom. eller den skattskyl- dige begär att avdrag för sådan skatt skall göras;

b) bidrag som avses i 15 och 19 %% lagen angående införande av lagen om allmän försäkring;

c) familjebidrag enligt familjebidragsförordningen den 29 mars 1946 eller enligt förordningen den 29 juni 1946 om familjebidrag åt värnplik- tiga m. fl. vilka drabbats av kroppsskada; eller

d) sådan pension, livränta eller från försåkringsanstalt utgående annan skattepliktig ersättning, som uppgår till högst 3 000 kronor för år; dock att vad nu sagts ej skall tillämpas på pension, som utgår på grund av lagen om allmän försäkring.

Erfordras beslut av lokal skatte- myndighet enligt första stycket skall arbetsgivaren i god tid till denna myndighet vidaresända exemplar av bostadsförsäkran som i detta stycke avses.

SOU 1974 :45 B-förslaget 43

B-förslaget

]. Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom förordnas i fråga om kommunalskattelagen (19281370) att 32 5 1 mom och 3w4 mom, 33 5 1 mom samt punkt 1 av anvisningarna till 20 &, punkterna 3—5 av anvisningarna till 32 %, punkterna 3—4 av anvisningarna till 33 & samt punkt 2 av anvisningarna till 41 5 skall ha nedan angiven lydelse.

32 5 I mom.l Lika med A-förslaget. 3 mom. ] Lika med A—förslaget. 4 mom.1 Lika med A-förslaget. 33 ä 1 mom.1 Lika med A-förslaget. Anvisningar till 20 5 punkt ].1

lLika med A- förslaget.

:Senaste lydelse 1970. 130 :Senaste lydelse 1972. 254 :Senuste lydelse 1963. 265 IISenaste lydelse 1968 .544 Senaste lydelse 1963: 161

44

B-förslaget

Nu varande lydelse

SOU 1974:45

Föreslagen lydelse

till 32 &

punkt 3.!

Lika med A-förslaget.

punkt 4. ' Lika med A-förslaget.

5. Med av staten anvisad rese- kostnads- och traktamentsersätt— ning förstås vad som enligt rese- reglementet med flera författ- ningar eller särskilt av Kungl. Maj:t eller vederbörande myndig- het meddelat beslut utgår såsom resekostnads- och traktamentser- sättning för förrättning i statens ärenden å annan ort än bostads- eller stationsorten. Härunder falla således sådana ersättningar som mässpenningar och servisbidrag till beställningshavare vid flottan och kustartilleriet, fast respenningan- slag till vissa tjänstemän vid do- mänverket, reseersättning eller resetraktamente samt härbärges- ersättning till den s. k. resande personalen vid statens järnvägar och postverket, lotsar tillkom- mande s. k. hemvägsersättning o. dyl. På enahanda sätt behandlas enligt vederbörliga författnings— föreskrifter utgående ersättning för skjuts för resor i tjänsteären- den samt fasta och tillfälliga rese- anslag till prästerliga befattnings- havare.

1 Senaste lydelse 1965 :571 1 Senaste lydelse 19671388

5. Som resekostnads- och trak- tamentsersättning anses vad som utöver lön eller arvode anvisas anställd'i ersättning för beräknade eller kända resekostnader och ökade levnadskostnader vid resa i eller på grund av tjänsten. Häri inräknas likvid som utbetalas till annan i ersättning för vad den anställde själv tillhandlat sig i an- ledning av resan. Å andra sidan äger denne då även rätt tillavdrag enligt de i punkt 3 av anvis- ningarna till 335 angivna grun- derna som om han själv haft kost- naden.

Med traktamente förstås trakta— mentsersättning som icke utgår efter förmånligare grunder eller med högre belopp än som följer av bestämmelserna om normaltrakta- mente enligt nyss nämnda anvis- ningspunkt.

Arbetsreseersättning, kostersätt- ning samt fast reseanslag redovisas icke som resekostnads— eller trak— tamentsersättning utan redovisas för sig.

Som arbetsreseersättning redo- visas ersättning för resekostnader och ökade levnadskostnader vid anställds personliga resor till och från eller vid vistelse på en stadig- varande arbetsplats då bostaden ligger inom arbetsplatsens pend-

lingsområde. Hemreseersättning

SOU 1974:45

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

enligt punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 335? redovisas även som arbetsreseersättning. Med kostersättning förstås er- sättning som utgår för måltid utan samband med resor eller i sam- band med andra resor än arbets resor som icke krävt övernattning.

till 33 &

3.] Har skattskyldig i sin tjänst verkställt resor utom den vanliga verksamhetsorten, äger han rätt att åtnjuta avdrag icke blott för kostnaden för själva resan utan jämväl för den ö k nin g i lev- nadskostnaden, som den skatt- skyldige kan hava fått vidkännas på den grund, att han vistats utom sin vanliga verksamhetsort, såsom för hotellrum, ö k a d kostnad för föda o.s.v. Därest [ tjänst, som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 32 5, anvisats särskild ersättning för kostnader- na, får avdrag dock icke äga rum. Hava jämlikt 25ä första stycket 3) taxeringsförordningen trakta- mentsersättningar och andra er- sättningar icke upptagits såsom intäkt, må ej heller de emot ersätt- ningarna svarande kostnaderna av— dragas.

I första stycket avsedd ökning i levnadskostnaden skall, där den skattskyldige icke visar större ök- ning, anses hava uppgått till ett belopp motsvarande den ersätt- ning som av arbetsgivaren utgivits för kostnadens täckande [trakta- mente/, dock högst till belopp som i enlighet med vad nedan i detta stycke sägs motsvarar största normala ökning i levnadskostna- den. Riksskatteverket fastställer för varje kalenderår ett belopp (normalbelopp) motsvaran- destörsta normala ökning ilevnads- ' Senaste lydelse 1970:915

3. Har skattskyldig i sin tjänst verkställt resor äger han rätt att åt— njuta avdrag för kostnadcn för själ- va resan. Om resorna krävt övernatt- ning äger han i de fall som nedan sägs rätt att även avdraga den 6 k - ni n g i levnadskostnaden, som han kan hava fått vidkännas såsom för hotellrum, ö k 3 d kostnad för måltider o.s.v. Hava jämlikt 25 & första stycket 3) taxeringsförord- ningen traktamentsersättningar och andra ersättningar icke upp- tagits såsom intäkt, må ej heller de emot ersättningarna svarande kostnaderna avdragas.

1 första stycket avsedd ökning i levnadskostnaden vid resa i tjäns- ten skall, där den skattskyldige icke visar större ökning eller annat framgår av omständigheterna, an- ses hava uppgått till ett belopp motsvarande den traktamentser- sättning som anvisats för kostna- dens täckande, dock högst till belopp som i enlighet med vad nedan i detta stycke sägs motsva— rar normal ökning i levnadskost- naden. Riksskatteverket fastställer för varje kalenderår de normal- traktamenten som, på sätt nedan

B-förslaget

45

46

B—förslaget

Nuvarande lydelse

kostnaden för ett dygn. Har resan varit förenad med övernattning skall den anses hava varat det antal dygn som motsvarar antalet övernattningar. Har resan ägt rum utan samband med övernattning skall såsom största normala ök- ning i levnadskostnaden räknas: fyra tiondels normalbelopp, när förrättningen varat mer än tio timmar iföljd, samt två tiondels normalbelopp, när förrättningen eljest varat mer än fyra timmari följd. Omfattar vistelse på en och samma ort längre tid än 15 dygn i följd, skall från och med det sextonde dygnet såsom största normala ökning i levnadskostna— den räknas sex tiondelar av nor— malbeloppet. Vill skattskyldig visa att kostnadsökningen i en och samma tjänst varit större än av- drag som beräknats i enlighet med vad nu sagts, skal] utredningen avse hans samtliga förrättningar i nämnda tjänst under beskattnings- året; dock att i fråga om avdrag för ökning i levnadskostnaden från och med det sextonde dygnet i följd på en och samma ort eller under förrättning å utrikes ort levnadskostnadsökningen må be- räknas för varje förrättning för sig.

SOlU 1974:45

Föreslagen lydelse

sägs eller av verket särskilt stadgas, anses motsvara denna normalt på- räkneliga ökning i levnadskostna- den. Normaltraktamenten fast- ställas för resdygn och vistelse— dygn vid inrikes resa som kräver övernattning samt för utlandsdygn vid utrikes resa. —— Vid inrikes resa räknas varje övernattning som ett resdygn. Förekommer i samband med sådan resa övernattning på en och samma ort under mer än 15 dygn i följd, räknas dock varje övernattning från och med det sextonde dygnet som ett vistelse- dygn. Normaltraktamente för vis— telsedygn får ej räknas om bosta- den ligger inom pendlingsområdet, d.v.s. så nära arbetsplatsen att kostnaderna eller merkostnaderna vid dagspendling eller veckopend- ling understiger normaltraktamen- te för vistelsedygn. Om normaltrak- tamente sålunda ej får räknas vid viss resa, medgives ej avdrag för ökning i levnadskostnaden utan särskild utredning. Har skattskyl- dig haft kostnad för logi eller måltid som icke beaktas genom dessa bestämmelser och har belop- pet ersatts av arbetsgivaren, må skäligt avdrag medgivas även för denna ytterligare kostnad. Vill skattskyldig visa att levnadskost- nadsökningen i en och samma tjänst varit större än avdrag som beräknats i enlighet med vad nu sagts, skall utredningen avse samt- liga resor i nämnda tjänst under beskattningsåret; dock att i fråga om avdrag för ökning i levnads- kostnaden vid vistelse från och med det sextonde dygnet i följd på en och samma ort eller under utrikes resa levnadskostnadsök- ningen må beräknas för varje för- rättning för sig.

SOU 1974:45

Avdrag för ökade levnadskostna- der är däremot icke medgivet en- bart på den grund, att den skatt- skyldige har sitt arbete på annan ort än den, där han har sin bostad. Har den skattskyldige bosatt sig på annan ort än den, där han har tjänst eller anställning, eller anta— git arbete, som skall utföras på annan ort än den, där han är bosatt, är avdrag i regel icke med- givet. Avdrag medgives dock för det fall, att anställningen avser endast en kortare tid eller skall bedrivas å flera olika platser eller det av annan anledning icke skäli- gen kan ifrågasättas, att den skatt- skyldige skall avflytta till den ort, där arbetet skall utföras.

Avdrag för ökade levnadskostna- der är däremot icke medgivet en- bart på den grund, att den skatt- skyldige har sitt arbete på annan ort än den, där han har sin bostad. Har den skattskyldige bosatt sig på annan ort än den, där han har tjänst eller anställning, eller anta- git arbete, som skall utföras på annan ort än den, där han är bosatt, är avdrag i regel icke med- givet. Avdrag medgives dock för det fall, att anställningen avser endast en kortare tid eller skall bedrivas å flera olika platser eller det av annan anledning icke skäli- gen kan ifrågasättas, att den skatt- skyldige skall avflytta till den ort, där arbetet skall utföras. Avdrag medgives emellertid icke enligt gynnsammare grunder än som framgår av första och andra styckena. För resekostnader vid hembesök får skäligt avdrag göras i den mån resekostnaderna icke kan täckas av utgående traktamentser- sättning.

Oavsett vad i nästföregående stycke sägs äger skattskyldig, som på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än den där hans familj är bosatt, därest det med avseende på makes förvärvsverksamhet, svårighet att anskaffa familjebostad eller annan därmed jämförlig omständighet icke skäligen kan ifrågasättas, att familjen skall avflytta till den skattskyldiges bostadsort, åtnjuta avdrag för den ökning i levnadskostna- den som föranledes av den skilda bosättningen. Om båda makarna äro berättigade till sådant avdrag, skall, där makarna ej överenskommit om annan fördelning, det sammalagda avdraget tillkomma dem med hälften var. Vad här sagts skall, såvitt avser makar, icke äga tillämpning i fall som i 52 52 mom. sägs.

Har vistelse pågått under längre tid än tre månader, får bero på omständigheterna om normaltrak- tamente skall få räknas för denna längre tid.

punkt 4.1

Lika med A—förslaget. 1 Senaste lydelse 1970:915

B-förslaget

47

48 B-förslaget SOU 1974:45

till 41 5 punkt 2.'

Lika med A-förslaget.

' Senaste lydelse 1972 :741

SOU 1974:45

2. Förslag till Lag om ändringi taxeringsförordningen(1956z623)

Härigenom förordnas i fråga om taxeringsförordningen(1956:623) att 25 &, 26 % samt 37 5 1 och 2 mom skall ha nedan angiven lydelse.

Nuvarande lydelse

25 a' Lika med A-förslaget.

26 51 Lika med A-förslaget.

37 5

] mom.l

Lika med A-förslaget.

2 mom.1 iakttagas följande.

Föreslagen lydelse

Vid avlämnande av uppgifter, varom stadgas i 1 mom., skall

Avser sådan förmån, varom i 1 mom. första och andra punkterna förmäles, endast en del av året, skall upplysning meddelas om den tidrymd, för vilken förmånen utgått.

I kontrolluppgift, som upptager särskild resekostnads— och trakta— mentsersättning, skall angivas be- loppet av dels resekostnadsersätt- ning och dels traktamentsersätt- ning jämte tid för vilken trakta- mentsersättning utgått. Därvid

;Senaste lydelse 1972: 764 :Senaste lydelse 1973: 1058 ;Senaste lydelse 1973 :435 1Senaste lydelse 1973: 376

I kontrolluppgift redovisas sär- skilt för sig resekostnadsersätt- ning, traktamentsersättning vid in- rikes och vid utrikes resa, arbets- reseersättning samt annan kontant ersättning på grund av resa, såsom kostersättning och fast reseanslag.

B- fö rslage t 49

50

B-förslaget

skola uppgifter lämnas om trakta- mentsersättning dels för förrätt» ningar inom riket i enlighet med vad nedan sägs och dels för för- rättningar utom riket. Ifråga om förrättningar inom riket skola uppgifter lämnas särskilt för för- rättningar som icke varit förenade med övernattning (endagsförrätt- ningar), förrättningar som varit förenade med övernattning men icke medfört vistelse mer än fem- ton dygn iföljd på en och samma ort (korttidsförrättningar) samt övriga resor (långtidsförrätt- ningar). För endagsförrättningar uppgives utgiven traktamentser- sättning och antal dagar. Vid be- räkning av antalet dagar för en- dagsförrättningar medräknas icke sådan endagsförrättning, som va- rat högst fyra timmar; förrättning som varat mer än fyra timmar men högst tio timmar räknas som halv dag; längre förrättning räknas som hel dag. För korttids— och långtidsjörrättningar uppgives ut- given traktamentsersättning och antal nätter övernattning skett. De första femton dygnen av varje långtidsförrättning uppgivas såsom korttidsförrättning. — I kontroll- uppgift skall iförekommande fall särskilt anmärkas, att arbetsgiva- ren, utöver traktamentsersätt- ningen, haft utgifter för den an- ställdes bostad eller uppehälle un- der förrättningen.

Om skattechefen i det län där arbetsgivarens hemortskommun är

SOU 1974:45

Vidare angives för inrikes resa an- talet övernattningar som resan krävt, därvid de första 15 över- nattningarna på en och samma ort i följd angivas som resdygn och de därpå följande som vistelsedygn. För utrikes resa angives antalet övernattningar (utlandsdygn). —- Vistelsedygn angives icke vid resor till stadigvarande arbetsplats inom pendlingsområdet för tid överskju- tande 15 dygn. I kontrollupp- gift behöver ej heller redovisas: ersättning för resa itjänsten, mot- svarande utlägg, som sammanlagt icke överstiger 1 000 kronor," trak— tamente, motsvarande gjorde ut- lägg för logi under resa, om anta- let dygn då sådan ersättning utgått anmärkes," annat trak tamente sam- manlagt icke överstigande 500 kronor, om i stället anmärkes att sådan ersättning utgått; kostersätt- ning som av särskild anledning ut- gått vid enstaka tillfällen för en enkel måltid i samband med tjäns- ten, tex vid arbete på övertid, eller kostersättning för enstaka så- dan måltid i samband med resa som icke krävt övernattning. Har arbetsgivaren utgivit trakta- mentsersättning och därjämte till- handahållit logi eller måltider skall antalet dygn då logi till- handahållits anmärkas och mål- tidernas sammanlagda värde angi- vas. Har dessa förmåner efter av- drag för vederlag ett värde icke överstigande 300 kr för helt år be- höver anteckningarna dock ej gö- ras. — Riksskatteverket äger med— dela närmare föreskrifter angåen- de uppgiftsskyldighetensfullgöran— de enligt detta stycke.

Om skattechefen i det län där arbetsgivarens hemortskommun är

SOU 1974:45

belägen medger det, behöver ar- betsgivaren, i stället för att lämna uppgift enligt tredje stycket om traktamentsersättning vid förrätt— ning inom riket, endast anmärka i kontrolluppgiften att sådan ersätt- ning utgått. Förutsättning för medgivande är att ersättning utgår enligt sådana grunder att den kan antagas icke komma att överstiga avdragsgill ökning i levnadskostna- derna. Motsvarande medgivande kan lämnas även beträffande rese- kostnadsersättning för färd med allmänt kommunikationsmedel. Medgivande lämnas endast om ar- betsgivaren har ett större antal anställda, som mera regelbundet företager tjänsteresor, och medgi- vandet bedömes vara utan olägen- het för taxeringsarbetet. Medgi- vande gäller tills vidare. Det kan begränsas till viss grupp av anställ- da. Ansökan om medgivande göres hos länsstyrelsen senast den 31 oktober året före taxeringsåret. Talan mot beslut, varigenom an- sökan om medgivande avslagits eller medgivande återkallats, föres hos riksskatteverket genom besvär som skola ha inkommit till verket inom en månad från den dag då klaganden erhöll del av beslutet. Mot riksskatteverkets beslut får talan icke föras.

belägen medger det, behöver ar- betsgivaren icke lämna uppgift en- ligt tredje stycket om trakta- mentsersättning vid förrättning inom riket. I stället skall då i kan trolluppgiften anmärkas att så- dant medgivande erhållits. Förut- sättning för medgivande är att ersättning utgår enligt sådana grunder att den kan antagas icke komma att överstiga avdragsgill ökning i levnadskostnaderna, och att arbetsgivaren förbinder sig att tillämpa dessa grunder. Motsvaran- de medgivande kan, på villkor som riksskatteverket äger bestämma, lämnas även beträffande resekost- nadsersättning. Medgivande läm- nas endast om detta bedömes vara utan olägenhet för taxeringsarbe- tet. Det kan lämnas för viss tid eller tills vidare och kan begränsas till grupp av anställda eller på annat sätt. Ansökan om medgi- vande göres hos länsstyrelsen se- nast den 31 oktober året före taxeringsåret. Talan mot beslut, varigenom ansökan om medgivan- de avslagits eller medgivande äter- kallats, föres hos riksskatteverket genom besvär som skola ha in- kommit till verket inom en månad från den dag då klaganden erhöll del av beslutet. Mot riksskattever- kets beslut får talan icke föras.

Därest vid avlönings utbetalande avdrag skett för löntagares eller hans efterlevandes pensionering, skall i kontrolluppgiften upptagas bruttolön och vad som avdragits.

] kontrolluppgift enligt 1 mom. första, andra eller sjunde punkten skall angivas, huruvida arbetsgivaren har att för utgivet belopp erlägga avgift enligt 19 kap. l & lagen om allmän försäkring.

] kontrolluppgift skall särskilt för sig upptagas sådant skatteavdrag, som skett för uttagande av preliminär A-skatt.

Särskild uppgiftshandling skall avlämnas för varje person, varom fråga är. Därvid skall fullständigt angivas personens namn, personnummer, hemvist och bostadsadress. Där så kan ske, bör uppgift lämnas även om

B- förslaget 51

52 B- förslaget SOU 1974:45

numret på för honom utfärdad debetsedel å preliminär skatt för året näst före taxeringsåret.

Kontrolluppgift, som i 1 mom. tredje punkten sägs och som avser pensionsförsäkring tagen annorledes än i samband med tjänst, skall innehålla uppgift om tidigare och nuvarande ägare till försäkringen och, om möjligt, fång varigenom äganderätten övergått samt, i förekommande fall, den som erhållit förfoganderätten till försäkringen. Kontrolluppgift, som avser pensionsförsäkring tagen i samband med tjänst, skall innehålla uppgift om den, som enligt tjänsteavtalet skall åtnjuta pensionsförmånen.

Uppgift skall avfattas å blankett enligt fastställt förmulär eller å annan för ändamålet lämpad blankett.

SOU 1974:45 B-förslaget 53

3. F örslag till Lag om ändring i uppbördsförordningen (1953z272)

Härigenom förordnas i fråga om uppbördförordningen (19531272) att 10 & skall ha nedan angiven lydelse.

10 51 Lika med A-förslaget.

' Senaste lydelse 1973:1119

l| rural-,v - || Jil ' ”| T _)

. Hu,-; |||, g._. ' dl , -;,t| &. "ww-|" —. |||.l*,|1|t* , _ '-|- .|,..m_jj - |||"

_| h_l nulhu

i"; fall:-:i,” '|,l:r'l-|å- 1- *

|- |||.

|_ | 1 _!r' , | .,|-

.; få Ufs-lh'fr-f'iu '.." W,, ,! ll'l ;li.

,,.., i... |, "II"" . ' .'|_'l . ' " |||

, . . Jf ') l "få . H U-'.'_ .ru")! 'if— i'll. ' v . ' . r| ', '$ Qij ”Ii. ,L'|..||,'-'-

—_ ' IL! Pingla! _' I. . . rl» v_,*|',| .

'm *. '

lh) 315315 utiliser-'I! limhamn"! ' "igår; nu... mt Mit-i.; :i ca

_ ||| . * u., .* .— ; -||;. » . -- ,— , .. J -'.-| ,,, | .*-. "_, .' _, h . ___ . |- . || . . , ,_ ", . * ",,. i” _" | 'I! _- ., , "'|'. ”'if-7 Elna! :'L'. lill . | |". : _ ,ll ,.-"4' ulluti I...—| !( ' ”'i ** ' |:" ,: jfr. |- _ ' | | |. "'i »'—=l'. -' " Ä' | . 4 |”! . ' " ':'. . ' :. "| |. . , |:. |' ., __ '_ ”| . i.., | '? ui-HW . _ j | | * . . ”' , ' _ '.. |. | | _. -- , . _ -- |, |: .. _ , _ stim Mmmm-unit |. | "L ' |

':'.|' .|, |'. *", _, t'

FYF:'|1'|_-L- , l'I-Ir Å Hl| .,. .1|?*_::|rlä-|V &- l JE; :,:.ll, "'.' ' 'all- fvllk.&!thikl"£.|tht;Efiv.1.|Mth-",.' It's: *

SOU 1974:45 Sammanfattning 55

Sammanfattning

Genom 1963 års riksdagsbeslut om normalbelopp togs ett viktigt steg mot en mera likformig och rättvis traktamentsbeskattning. 1967 års dispensreform gjorde det även möjligt att förenkla redovisningen av traktamentena inom den enskilda sektorn. Utredningen står fast vid och bygger vidare på de grundvalar som härigenom lagts.

Ett problem som emellertid tränger sig på är att nå en bättre samordning av skattereglerna för traktamenten i offentlig och enskild tjänst. Frågan har blivit särskilt angelägen genom tillkomsten av 1965 års förhandlingsrättsreform, som ger tjänstemännen i offentlig tjänst rätt att i likhet med andra löntagare träffa kollektivavtal angående sina reseför- måner. För att lösa frågan om samordningen föreslår utredningen att det skall skapas en enda modell för den skattemässiga hanteringen av traktamentsinstitutet. Denna modell som alltså skall vara gemensam för all reseverksamhet kommer att vila på grundsatsen att all traktamentser- sättning liksom även all resekostnadsersättning — egentligen utgör skattepliktig inkomst både i offentlig och enskild tjänst. Modellen skall tjäna som mönster och måttstock för de avdrag som i vanliga fall brukar eller bör kunna förekomma vid resor i eller på grund av tjänsten. Om utgående resekostnads— och traktamentsersättning håller sig inom de gränser som sålunda anges genom modellbestämmelserna skall resenären vanligen anses ha haft motsvarande vid inkomstbeskattningen avdragsgilla kostnader eller merkostnader utan att ytterligare utredning härom skall behöva krävas. Under dessa förutsättningar skall alltså traktamente och avdrag kunna kvittas mot varandra. Utredningens ifrågavarande förslag antas komma att få en iviss mån samordnande verkan på förefintliga olika traktamentsbestämmelser.

Frågan har studerats i första hand som ett rättviseproblem. Målsätt- ningen har därför varit att bestämmelserna skall kunna spegla de kostnader och merkostnader som vanligen uppkommer under resor. Rättvisekravet har emellertid fått vägas mot kravet på förenkling men även hänsynen till traktamentenas nuvarande utformning har fått spela in.

Enligt 1963 års bestämmelser är normalbeloppet per dygn vid sk korttidsförättning till sin storlek beroende av det högsta traktamente som kan ifrågakomma för statstjänstemän. Schablonbeloppen för dygn vid 5 k långtidsförrättningar resp för dag vid endagsförrättningar är enligt samma bestämmelser fixerade till vissa kvotdelar av detta normalbelopp.

56

Sammanfattning

SOU 1974:45

Enligt utredningens förslag kommer dessa regler att ersättas av ett system med olika normaltraktamenten. Normaltraktamentena skall byg- gas upp enligt vissa av utredningen föreslagna måltids- och logiprogram. Normaltraktamentena skall fastställas av RSV.

Normaltraktamente skall fastställas för resdygn och vistelsedygn i stället för som nu för korttidsförrättning och långtidsförrättning. Normaltraktamente för vistelsedygn skall liksom nu för långtidsförrätt- ning räknas fr o in det sextonde dygnets vistelse i följd på samma ort.

Olika normaltraktamenten skall vidare fastställas för utlandsdygn vid utrikes resor i olika länder," här åsyftas ingen ändring i sak i förhållande till vad som nu gäller.

När det gäller endagsresor framlägger utredningen två förslag, beteck- nade som A- och B—förslagen.

Enligt A-förslaget skall normaltraktamente och avdrag för fördyrade levnadskostnader liksom nu kunna i frågakomma vid endagsresor. Normaltraktamente skall härvid räknas för en måltid om en endagsresa pågått i mer än fem men ej mer än 12 timmar i följd och för två måltider om resan pågått längre tid.

Om resa kräver övernattning och hela restiden från resans början är längre än restiden i hela dygn får vidare enligt A-förslaget för överskju- tande antal timmar normaltraktamente räknas som för en särskild endagsresa.

Normaltraktamente skall enligt utredningens A-förslag inte få räknas vid endagsresor då bekväm tillgång till servering av lagad mat vanligen saknas. Genom detta förbud har utredningen sökt tillgodose kravet på rättvis avvägning gentemot andra grupper av skattskyldiga som måste resa till sina arbetsplatser under motsvarande förhållanden utan att få avdrag för ökning i levnadskostnaden.

Enligt B-förslaget som utredningsmannen för sin del förordar av förenklingsskäl —— får normaltraktamente inte räknas vid endagsresa utan endast vid resa som krävt övernattning. Vid endagsresa kan i enlighet härmed avdrag för fördyrade levnadskostnader inte ifrågakomma enligt B-förslaget.

Som huvudregel skall gälla att avdrag ges med belopp motsvarande uppburen resekostnads- och traktamentsersättning. Härigenom fastslås principen om neutralitet gentemot de arbetsrättsliga ersättningarna.

Rätten till avdrag för kostnader och merkostnader vid resa i tjänsten eller till följd av tjänsten måste emellertid begränsas av skatteskäl. Detta sker genom systemet med normaltraktamenten. Avdragets storlek under ett år i viss tjänst blir vid inrikes resa beroende av det antal normaltraktamenten som får räknas för resdygn, vistelsedygn eller måltider.

Det har emellertid inte ansetts nödvändigt eller lämpligt att kräva att resebestämmelserna i minsta detalj skall behöva anpassas till modellens regler. Möjligheterna till avsteg regleras och begränsas dock genom en s k toleransram som läggs utanpå den egentliga traktamentsramen.

Systemet med toleransram gör det möjligt att i begränsad omfattning beakta bl a ströresenärernas stundom högre merkostnader exempelvis för

SOU 1974:45

måltider. Enligt utredningens A-förslag skall en fördubbling av avdragssumman enligt mallen för normaltraktamente kunna ske för högst 25 måltidstillfällen under endagsresor. Denna dubbleringsrätt skall enligt förslaget tillkomma alla resenärer således även vaneresenärerna.

Hänsyn skall även på annat sätt kunna tas till att fördyringen stundom kan vara högre än vad normaltraktamentet förutsätter. Om skattskyldig haft sådan fördyn'ng av logi- eller måltidskostnad skall avdrag för denna ytterligare kostnad kunna ges om arbetsgivaren ersatt den och utgiften dessutom är skälig.

Bestämmelserna om rätt till avdrag med normaltraktamenten och toleransbelopp skall emellertid inte gälla om det framgår av omständig- heterna att den skattskyldige haft helt andra fördyrade levnadskostnader än schablonreglerna anger. Taxeringsnämnden skall om förhållandena ger anledning härtill kunna påföra taxering som om bestämmelserna om normaltraktamenten inte hade funnits. Särskilt intresse har ägnats åt frågan var gränsen skall gå mellan å ena sidan att anställd fått ersättning för en utgift som han haft i anledning av resan och å andra sidan att han åtnjutit en förmån av motsvarande slag som arbetsgivaren under resan tillhandahållit honom. Utredningen föreslår här att likvid för exempelvis en måltid som den anställde beställt skall räknas som inkomst för den anställde även om likviden gått direkt till en restaurang etc. Bestämmelsen innebär att en diskuterad tolknings- fråga blir klarlagd. Den medför dessutom att räkningsresenärens och traktamentsresenärens utgiftsbehov kan bli föremål för en likformig bedömning med stöd av samma skatterättsliga mönster.

Enligt utredningen skall modellbestämmelserna bli i viss mån vägle- dande även för en traktamentslös resenär. Denne skall kunna få avdrag med belopp motsvarande normaltraktamentets dagdel, under förutsätt— ning att det är utrett eller framstår som sannolikt att han intagit måltider av den typ som utredningens måltidsprogram anger. Å andra sidan måste den traktamentslöse liksom hittills vara beredd att på vanligt sätt styrka sina övernattningskostnader.

För skattskyldig med annan inkomst än av tjänst föreslås att samma bestämmelser skall kunna tillämpas som sålunda avses gälla för anställda utan traktamente.

Möjligheten att i enskild tjänst få avdrag för fördyrade levnadskostna- der beror enligt gällande regler på om resan företagits utanför den vanliga verksamhetsorten. I offentlig tjänst bestäms rätten till skattefria trakta- menten av resebestämmelsernas innehåll. Enligt allmänna resereglementet — Arr kan sålunda traktamente utgå om resan företas utanför en viss tjänstgöringszon. Denna zon består vanligen av en cirkel runt tjänstestäl- let med endast 5 km:s radie.

Dessa regler bryter mot varandra på ett föga lämpligt sätt. Det har dessutom många gånger visat sig vara svårt att fastställa vad som menas med den vanliga verksamhetsorten eller att genom bestämningen av denna ort uppnå verkningar som tillfredsställer kraven på skatterättvisa. De regler som nu gäller har möjliggjort för arbetsgivare både i offentlig och enskild tjänst att som tjänsteställe bestämma en helt annan plats än

Sammanfattning

57

58

Sammanfattning

SOU 1974:45

den där den anställde har sitt stadigvarande arbete. Detta har medfört att traktamentsersättning kunnat utgå till anställd trots att denne inte haft några egentliga merkostnader eller i varje fall inte haft tillnärmelsevis så höga merkostnader som traktamentsersättningen anger.

Utredningen föreslår att två andra geografiska bestämningar skall få betydelse istället för den vanliga verksamhetsorten.

Sålunda föreslås, främst med tanke på de egentliga tjänsteresorna, att normaltraktamente endast skall få räknas vid resor som sträcker sig längre ut än en mil från tjänstestället eller från bostaden om resan börjar där.

Vidare införs bestämmelser om ett s k pendlingsområde. Detta område får dock endast betydelse för sådana resor som äger eller bör äga rum i form av dagspendling eller veckopendling. Medan enmilszonen är ett område runt det tjänsteställe eller den bostad varifrån tjänsteresorna utgår kommer pendlingsområdet att vara en zon runt den stadigvarande arbetsplats dit pendling regelbundet äger rum från den anställdes egentliga bostad. Om bostaden ligger inom den stadigvarande arbetsplat— sens pendlingsområde skall ersättning som utgår för kostnader i samband med pendlingen inte redovisas som resekostnads- eller traktamentsersätt- ning på kontrolluppgiften utan anges som arbetsreseersättning. Bostaden anses ligga inom arbetsplatsens pendlingsområde om den ligger så nära den stadigvarande arbetsplatsen att kostnaderna eller merkostnaderna vid dagspendling eller veckopendling understiger normal— traktamentet för vistelsedygn. Endast om bostaden ligger längre bort får alltså normaltraktamente för vistelsedygn räknas.

Arbetsplatsen anses som stadigvarande sedan anställd arbetat där i mer än 15 dagar eller dygn i följd.

Bestämmelserna om redovisning av ersättningar vid pendlingsresor syftar till att dessa resor i avdragshänseende skall bli likställda med vanliga pendlingsresor till och från arbetet som ju inte är tjänsteresor.

RSV skall liksom nu fastställa grunder till ledning vid beräkning av det avdrag per mil som får göras när den skattskyldige gör arbetsresor i form av dagspendling med egen bil. Detta avdrag kommer enligt utredningens förslag att bli ett rakt avdrag per mil och kommer sålunda inte längre att vara beroende av om antalet körda mil per år överstiger eller inte överstiger 1 000 mil.

När det gäller dagliga resor kommer emellertid bilreseavdraget per mil i allmänhet att få reduceras sedan ett visst färdvägsavstånd överskridits eftersom kostnaden, beräknad för hel arbetsvecka, då nedgår om dagspendlingen utbyts mot veckopendling. RSV skall fastställa på vilket färdvägsavstånd från arbetsplatsen denna gräns ligger och skall även fastställa den gräns där schablonavdraget enligt veckopendlingsalterna- tivet i sin tur bör bytas mot avdrag som för vistelse, eftersom bortaliggningsalternativet då är det mest ekonomiska. Denna senare gräns blir sålunda avgörande för bestämningen av pendlingsområdets yttre gräns. Enligt utredningens beräkningar ligger den förra gränsen vid 7 och den senare vid 11 mils enkelt köravstånd.

Förekommer ersättning för kostnader vid hemresor i de fall då bostaden ligger utanför pendlingsområdet skall sådan ersättning redovisas

sou 1974:45 Sammanfattning 59

som arbetsreseersättning.

Utöver arbetsreseersättning skall även fast reseanslag och s k kostersätt- ning * anges särskilt på kontrolluppgift utan sammanblandning med resekostnads- och traktamentsersättning.

Med kostersättning förstås kontant ersättning för måltidskostnad vid exempelvis övertidsarbete utan samband med resa eller vid endagsresor då normaltraktamente inte får räknas, dvs. enligt A-förslaget vid kortväga eller kortvariga endagsresor och vid alla endagsresor enligt B-förslaget. Kostersättning skall dock inte behöva anges på kontrolluppgift eller i deklaration om det gäller endast enstaka tillfällen.

Liksom hittills skall traktamentsersättning som inte överstiger 500 kr per år inte behöva redovisas om i stället på kontrolluppgiften anmärks att sådan ersättning utgått. 24-dagarsregeln föreslås däremot avskaffad. I fråga om resekostnadsersättning föreslås beloppsgränsen höjd till 1 000 kr.

Tanken är att den önskvärda förenklingen skall kunna uppnås därigenom att arbetsgivare som tillämpar resebestämmelser i enlighet med eller i nära anslutning till givna skatterättsliga mönster skall kunna få dispens från skyldigheten att i kontrolluppgifter redovisa traktamentser— sättningar vid inrikes resor. På så sätt förenklas även den anställdes deklarationsskyldighet. Meningen är att dispensförfarandet skall kunna användas i väsentligt ökad utsträckning än hittills.

Möjligheten till dispens skall liksom nu även gälla resekostnadsersätt- ningar vid inrikes resor för färd med allmänt kommunikationsmedel. Denna möjlighet utsträcks till att efter särskild prövning även kunna gälla bilersättningar vid inrikes resor. Utredningen har emellertid inte ut- vecklat någon särskild modell för bilreseavdrag vid egentliga tjänsteresor. Utredningen har utgått från att de statliga resebestämmelserna om ersätt- ning för resa i tjänsten med egen bil tills vidare skall kunna användas som mönster för avdragsbedömningen även för resor i enskild tjänst.

Dispens från skyldigheten att lämna kontrolluppgifter skall vanligen medges i alla sådana fall då de arbetsrättsliga resekostnads- och traktamentsbestämmelserna uppfyller villkoren enligt modellens regler och arbetsgivaren därjämte förväntas tillämpa ifrågavarande arbetsrätts- liga bestämmelser på ett seriöst sätt. Genom dispenssystemet möjliggörs s k tyst kvittning mellan ersättningar och avdrag. På så sätt uppnås isak samma resultat som om ersättningarna hade varit skattefria.

De fördelar som följer med att resebestämmelserna blir dispensvänliga väntas öka benägenheten att få till stånd den önskvärda samordningen av resebestämmelserna till det skatterättsliga mönstret.

Eftersom traktamentsgivningen inom den offentliga sektorn är eller kan väntas bli anpassad till det skatterättsliga ideal som modellen skall återge kommer arbetsgivarna inom denna sektor regelmässigt att bli befriade från skyldigheten att på kontrolluppgift ange storleken av utbetalade traktaments- och resekostnadsersättningar. Såtillvida sker ingen ändringi förhållande till nuläget. Övergången från ett system med skattefrihet till ett system med skatteplikt väntas inte heller medföra några alltför besvärande komplikationer inom den offentliga sektorn, även om man

60 Sammanfattning SOU 1974:45

inte kan bortse från att vissa problem här kan uppstå beroende på exempelvis att någon statlig förvaltning inte utfärdat eller utfärdar sådana föreskrifter om begränsning av traktamentsersättningarnas storlek, som man strängt taget hade kunnat förvänta och av skatteskäl mäste kräva. Arbetsgivare skall kunna underlåta att göra skatteavdrag på anställds traktamentsersättning för vistelse endast om det av reseräkning eller av s k bostadsförsäkran eller likvärdig dokumentation som den anställde på begäran skall lämna -— framgår att den anställdes egentliga bostad ligger utanför arbetsplatsens pendlingsområde. För att beräkning av preliminär A-skatt skall kunna underlåtas på traktamentsersättning vid vistelse för tid överskjutande tre månaders vistelse på samma ort erfordras emellertid enligt utredningens förslag att lokal skattemyndighet genom särskilt jämkningsbeslut gett tillstånd härtill. Sådant beslut erfordras också om arbetsreseersättning per dygn överstiger hälften av normaltraktamentet för vistelsedygn och utgår för längre tids vistelse på samma ort än tre månader.

Bestämmelsen syftar till att lokal skattemyndighet på ett tämligen tidigt stadium skall kunna få insyn i frågan om skatteavdrag bör ske eller inte ske när det gäller mera betydande ersättningar i form av traktaments- ersättning för vistelse eller arbetsreseersättning. På så sätt beräknas riskerna minska för att de anställda skall drabbas av besvärande och för deras ekonomi förödande kvarskatter.

Förslaget väntas medföra viss åtstramning av vaneresenärernas avdrags- möjligheter.

De nya bestämmelserna avses träda i kraft den 1 januari 1976. De skall sålunda tillämpas första gången vid 1977 års taxering. Detta taxeringsår beräknas emellertid bli ett slags övergångsår eftersom det knappast är troligt att resebestämmelserna över lag hunnit bli anpassade till de nya skattebestämmelserna så att de reservationslöst kan tillämpas fullt ut redan vid 1977 års taxering.

Särskild uppmärksamhet har i betänkandet ägnats åt härmed samman- hängande övergångsproblem.

SOU 1974:45 Utredningsuppdraget

Utredningsuppdraget

Direktiven för utredningen återfinns i statsrådsprotokollet den 19 april 1968. Då anförde statsrådet och chefen för finansdepartementet bla följande:

Genom ändringar är 1963 i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370) (prop. 120, BeU 43, rskr 294, SFS 265) åstadkoms vissa förenklingar i dittills gällande regler om beskattning av traktamenten. Den skattefrihet som av ålder gällt för statliga traktamenten utsträcktes till att omfatta traktamenten från kommuner och vissa andra offentliga organ. Skatteplikten för privata traktamenten bibehölls däremot, men det föreskrevs att avdrag skulle medges utan särskild utredning med det traktamentsbelopp som uppburits om detta inte översteg ett normalbe- lopp som fastställts av riksskattenämnden.

Samtidigt med att dessa bestämmelser infördes lämnades nya regler om kontrolluppgifter som arbetsgivare skall lämna till ledning för de anställdas taxering (SFS 1963:266). Redan tidigare gällde att trakta- mentsersättningar som inte överstiger 500 kr. för år och anställd inte behöver uppges på kontrolluppgiften. Det räcker att med s k kryssmarke- ring på kontrolluppgiften notera att traktamente utgått till den anställde. År 1963 infördes samma bestämmelse för de fall då antalet förrättnings- dagar för helt år räknat inte är fler.än 24.

Arbetsgivares uppgiftsskyldighet i nämnda hänseenden överensstämmer med arbetstagarens deklarationsplikt. Om traktamentsersättningen inte behöver tas upp på kontrolluppgift är mottagaren av ersättningen inte heller skyldig att deklarera beloppet. Denna bestämmelse genomfördes år 1963 samtidigt med de bestämmelser som antytts i det föregående. En ytterligare möjlighet till förenklad uppgiftsskyldighet infördes år 1967 genom bestämmelsen, att förste taxeringsintendenten i det län där arbetsgivarens hemortskommun är belägen under vissa förutsättningar kan medge att arbetsgivaren i stället för att lämna specificerad uppgift om traktamentsersättning vid förrättning inom riket endast behöver anmärka i kontrolluppgiften att sådan ersättning utgått (prop. 31, BeU 19, rskr 130, SFS 109). Arbetsgivare som fått sådant medgivande äri förevarande hänseende praktiskt taget jämställd med statlig och kom- munal myndighet.

De genomförda bestämmelserna har medfört förenklingar framför allt för de skattskyldiga och för taxeringsmyndigheterna men även för arbetsgivarna. Som naturligt är när en större reform av beskattningsreglerna genomförs, har emellertid efter hand uttalats önskemål från olika håll om justeringar av bestämmelserna i belysning av gjorda erfarenheter. Kritiken mot de nyss antydda bestämmelserna har tagit sig delvis motsägande uttryck. Å ena sidan har gjorts gällande att bestämmelserna inte är tillräckligt långtgående vad avser förenkling och likställdhet med statliga

61

62 Utredningsuppdraget SOU 1974:45

traktamenten. Å andra sidan framhålls att bestämmelserna är alltför liberala med hänsyn till de grunder som eljest gäller för avdragsrätt vid

beskattningen. Redan i det anförande till statsrådsprotokollet som föranledde prop.

1967131 ställde jag mig positiv till en översyn av bestämmelserna rörande traktamentsbeskattningen sedan tillräcklig erfarenhet vunnits av de materiella reglernas tillämpning i praktiken. I samband med en sådan översyn borde också uppgiftsskyldigheten beträffande traktamentsersätt- ning omprövas.

Enligt min mening föreligger numera sådan praktisk erfarenhet av de bestämmelser på förevarande område som genomförts år 1963 och sedermera för att en översyn av bestämmelserna kan anses aktuell. Vid översynen bör beaktas de vunna erfarenheterna och de från olika håll framförda synpunkterna på hur de berörda bestämmelserna verkat i praktiken. Det bör utredas om ytterligare möjlighet föreligger att förenkla bestämmelserna och bringa dem närmare vad som gäller om traktamenten på det statliga området. Även den uppgiftsskyldighet som sammanhänger med traktamentsbeskattningen bör om möjligt förenklas.

Under sitt arbete har utredningen haft överläggningar med vissa myndig- heter samt organisationer representerande arbetsmarknadens parter.

Ett antal skrivelser har tillställts utredningen. Däri behandlade frågor har utredningen under sitt arbete tagit del av.

SOU 1974:45

1 Historik

1.1. Beskattning av resekostnads- och traktamentsersättning

1.1.1 19] 0 års förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt

I förslaget till förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt utgick de sakkunniga från att såväl statliga som enskilda traktamenten och resekostnadsersättningar skulle vara skattepliktiga. l utlåtande över detta förslag förordade emellertid KR att resekostnads— och traktamentser- sättning som utgått i allmän tjänst skulle utgöra icke skattepliktig inkomst, eftersom det sätt varpå sådana ersättningar bestämdes ansågs lämna nödig garanti för att de inte tilltogs högre än behovet i allmänhet krävde. Departementschefen anslöt sig likväl till de sakkunnigas uppfatt- ning. Han uttalade att enligt hans mening särskilda skäl inte förelåg att undanta statliga kostnadsersättningar från beskattning. Han framhöll att statliga och privata ersättningar av detta slag utgjorde likartade inkomster och att det framlagda förslaget tillfredsställde kravet på likställighet mellan anställda i allmän och privat tjänst.

Enligt bevillningsutkottet kunde man emellertid förutsätta att statlig resekostnads- och traktamentsersättning verkligen åtgått i varje särskilt fall, eftersom ersättningen utgick enligt resereglemente eller på annat sätt i vederbörlig ordning och var avsedd att täcka motsvarande kostnader. Enligt utskottet kunde det däremot inte utan vidare antas att reseersättning som utgått i enskild tjänst inte överstigit de i verkligheten uppkomna kostnaderna. Utskottet förordade därför kammarrättens linje (BeU 1910:29).

1910 års riksdag beslöt i enlighet med vad utskottet föreslog. I 1910 års förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt stadgades sålunda att av staten anvisad resekostnads- och traktamentsersättning vid förrättning på annat ställe än tjänstemannens vanliga boningsort inte skulle taxeras som inkomst. Avdrag var å andra sidan ej medgivet för därvid uppkommen fördyring i levnadskostnaden. Övriga inkomsttagare skulle redovisa uppburna resekostnads- och traktamentsersättningar som inkomst och medges avdrag för resekostnader och ökning i levnadskost- naden. Detta avdrag fick dock inte överstiga storleken av utgående ersättning (SFS 19102115).

] Historik 63

64 I Historik SOU 1974:45

1.1.2 1928 års kommunalskattelag

1921 års kommunalskattekommitté föreslog i sitt betänkande att avdrag skulle kunna medges för resekostnaden och ökningen i levnadskostnaden vid tjänsteresa i icke-statlig tjänst med det belopp till vilket kostnaden faktiskt uppgått (SOU 1924153).

Departementschefen anslöt sig i huvudsak till denna linje (prop 19282213).

Särskilda utskottet framhöll att avdragsrätt för resekostnad och ökning i levnadskostnaden vid tjänsteresor i icke—statlig tjänst inte borde föreligga med vilka belopp som helst endast av den anledningen att den skattskyldige haft viss kostnad. Avdrag skulle kunna medges endast för skälig kostnad. 1 en motion hade yrkats att resekostnadsersättning vid enskild järnväg liksom vid statlig järnväg —— inte skulle upptas som intäkt samt att de kostnader ersättningen var avsedd att täcka inte skulle få dras av. Utskottet ansåg dock att tillräckliga skäl inte förelåg att frångå gällande principer. Utskottet uttalade emellertid att avdrag i icke—statlig tjänst i regel torde böra medges med belopp motsvarande anvisad ersättning under förutsättning att ersättningen inte översteg vad som anvisats av staten i motsvarande fall. Härigenom skulle likställighet uppnås mellan arbetstagare i statlig och icke-statlig tjänst och motionens syfte i stort tillgodoses (SäU 192811).

Riksdagen följde utskottet. I KL bibehölls alltså skillnaden mellan statliga och icke-statliga resekostnads- och traktamentsersättningar men genom den av särskilda utskottet tillagda likställighetsregeln sökte man göra skillnaden mindre (SFS 1928:370).

1.1.3 1963 års reform

1.1 .3.1 Lönebeskattningsutredningens betänkande

Sakkunniga tillkallades 1959 med uppgift att föreslå regler som skulle medföra större rättvisa olika löntagargrupper emellan och på samma gång bli enkla att tillämpa. De sakkunniga antog benämningen lönebeskatt- ningsutredningen.

] sitt betänkande (SOU 1962147) föreslog utredningen att traktamente i statlig tjänst tills vidare skulle behandlas som icke skattepliktig intäkt och att avdrag ej heller skulle medges för motsvarande ökning av levnadskostnaden. Hit skulle även räknas ersättning som utbetalats enligt kollektivavtal mellan statlig myndighet och arbetstagarorganisation. Utredningen antydde emellertid att olikheten i den skattemässiga behandlingen mellan statliga och övriga traktamenten inte sktlle kunna upprätthållas, när statstjänstemännen erhöll möjlighet att förhindla med staten om traktamenten.

Övriga traktamenten skulle vara skattepliktiga. Emellertid sktlle avdrag alltid kunna medges för den verkliga ökningen i levnadskostnaden under förutsättning att den skattskyldige företedde utredning cm denna

SOU 1974:45

kostnadsökning. Eljest skulle avdrag regelmässigt medges enligt schablon- mässiga regler. Riksskattenämnden skulle sålunda årligen fastställa ett schablonbelopp för ökningen i levnadskostnaden per dygn, när resa medfört övernattning utom hemmet och uppgått till högst 15 dygn (s k korttidsförrättning). Detta schablonbelopp, som benämndes normalbe- lopp, skulle förutsättas motsvara högsta dygnstraktamente enligt statens allmänna resereglemente. Vid korttidsförrättning skulle den skattskyldige medges avdrag med ett belopp, som motsvarade uppburet traktamente om detta inte översteg gällande normalbelopp. För 5 k endagsförrättning skulle gälla särskilda regler. Hade endagsförrättning krävt att två resp en av dagens egentliga måltider intagits utom hemmet skulle avdrag medges med belopp motsvarande uppburen traktamentsersättning, dock högst hälften resp 10 procent av normalbeloppet. Om tjänsteresa föranlett övernattning under mer än 15 dygn på samma ort (sk långtidsförrätt- ning) skulle avdrag inte medges efter schablon utan med den faktiska ökningen i levnadskostnaden.

En reservant i utredningen ansåg att schablonerna inte skulle inskrivasi författningstexten utan att det i stället borde överlämnas åt RN att utfärda anvisningar i ämnet. Om schablonregler likväl infördes, borde dessa utformas endast såsom presumtionsregler. Reglerna skulle alltså kunna frångås om det var uppenbart att de ledde till större avdrag än den faktiska ökningen i levnadskostnaden.

1.1.3.2 Propositionen ( 1963:120 )

Departementschefen förordade majoritetens förslag i fråga om skattefri- heten. Hans förslag gick sålunda ut på att traktamente i statlig tjänst skulle utgöra icke skattepliktig intäkt på sätt som utredningen föreslagit. Eftersom de kommunala traktamentena anslöt sig till vad staten utbetalade i motsvarande fall skulle emellertid även dessa behandlas enligt samma regler som de statliga traktamentena och alltså bli skattefria. Motsvarande borde även gälla för resekostnadsersättning som utgivits av kommun. Likaledes borde resekostnads— och traktamentser- sättningar som utgick från skogsvårdsstyrelse och hushållningssällskap utgöra icke skattepliktiga intäkter. Sådana ersättningar utbetalades nämligen efter samma grunder som motsvarande statliga. Betryggande kontroll ansågs föreligga över utbetalningarna och dessa institutioners räkenskaper granskades av riksrevisionsverket. Även motsvarande kost- nadsersättningar som utgetts av vissa andra offentliga institutioner borde efter beslut av RN kunna jämställas med de statliga kostnadsersätt- ningarna.

Beträffande övriga traktamenten framhöll departementschefen att taxeringsmyndigheterna måste ha möjlighet att kontrollera dels att fråga var om förrättning på annan ort än den vanliga verksamhetsorten, dels att antalet förrättningsdagar var riktigt. Missbruk av traktamentsnamnet förekom redan. Avskaffades kontrollmöjligheten ansågs risk föreligga att' missbruket blev vanligt. Jämställdhet med statliga traktamenten kunde i de flesta fall uppnås om avdragsrätten utformades enligt utredningsmajo—

] Historik 65

66 ] Historik SOU 1974:45

ritetens förslag. Som grundläggande regel skulle alltså gälla att avdrag utan särskild prövning skulle medges för ökning i levnadskostnaden med belopp motsvarande uppburen traktamentsersättning, dock högst med normalbeloppet respektive viss del därav. Normalbeloppet skulle på sätt de sakkunniga tänkt sig motsvara traktamente enligt allmänna reseregle— mentets högsta traktamentsklass för dygn, då förrättning pågår i högst 15 dygn.

Departementschefen föreslog emellertid följande ändringar i utred- ningens förslag. För endagsförrättning, som varat mer än fyra men högst tio timmar skulle schablonavdrag medges med högst 20 procent av normalbeloppet. För endagsförrättning som varat mer än tio timmar borde gränsen sättas vid 40 procent. Förrättning som varat högst fyra timmar skulle inte medföra avdragsrätt. Resa som varit förenad med övernattning skulle anses ha varat det antal dygn som motsvarade antalet övernattningar. ] motsats till vad utredningen föreslagit borde avdrag även kunna medges vid långtidsförrättning med ett schablonbelopp. Detta bestämdes till högst 60 procent av normalbeloppet per dygn.

Departementschefen föreslog slutligen att det för rätt till avdrag utöver schablonerna _ i fråga om en och samma tjänst —— skulle krävas utredning om merkostnaderna vid samtliga förrättningar i tjänsten under beskatt- ningsåret. Beträffande långtidsförrättning fr o ni det sextonde dygnet på samma ort och förrättning på utrikes ort skulle dock avdrag utöver schablon få beräknas för varje förrättning för sig.

1.1.3.3 Riksdagsbehandlingen

Under riksdagsbehandlingen väcktes två motioner 11753 och 112912, vari yrkades att de föreslagna schablonreglerna i fråga om avdrag för ökade levnadskostnader under tjänsteresa skulle utmönstras ur författnings- texten. Motionärerna ansåg att detaljerade bestämmelser om beskattning av traktamenten i stället skulle utfärdas av RN. Till stöd för sitt yrkande anförde motionärerna att utgående traktamentsersättningar enligt då gällande kollektivavtal avsevärt understeg det maximum för avdrag som departementschefen förordat vid förrättning som krävt över- nattning. Enligt motionärerna tillskapades med propositionens för— slag ett direkt intresse för de anställda att få till stånd en omfördelning mellan lön och traktamentsersättning varigenom klyftan mellan fastställd ersättning och maximum minskades. Genom en sådan omfördelning skulle en del av utgående arbetsersättning bli skattefri. Bevillningsutskottet framhöll i sitt betänkande BeU 1963243 att det borde framstå som eftersträvansvärt för såväl de skattskyldiga som taxe- ringsmyndigheterna att beskattningsregler med så allmänt intresse klart utformades i författningstext. Om det i stället uppdrogs åt RN att utfärda särskilda anvisningar om avdragsrätt skulle det förutsätta att schablonavdraget differentierades med hänsyn till vederbörande arbets- tagares lön och anställningens art. En sådan variation skulle medföra flera olika schabloner, vilket skulle leda till att eftersträvad enkelhet vid

SOU 1974:45

beskattningen inte uppnåddes. Utskottet ansåg vidare att risken för en allmän höjning av traktamentsnivån inte borde överdrivas. Utskottet hänvisade bl a till att arbetsgivarnas möjligheter att höja traktamentena begränsades av hänsyn till sådana anställda som inte kunde erhålla traktamenten. Den tidigare gällande likställighetsregeln hade inte lett till någon mera allmän höjning av traktamentena. En höjning av traktaments- nivån motverkades i viss mån även av det förhållandet att traktamentser- sättning inte utgjorde pensionsgrundande inkomst för den anställde. Utskottet underströk emellertid att den föreslagna schabloniseringen av avdragsbeloppen inte uteslöt taxeringskontroll i sådana fall då det kunde befaras att inkomster av skatteskäl benämndes traktamenten, då de i själva verket utgjorde avlöningsförmåner. Mot de i propositionen upp- dragna riktlinjerna framställde bevillningsutskottet inte några erinringar.

1.1.3.4 1963 års riksdagsbeslut

Riksdagen följde bevillningsutskottet. Riksdagens beslut innebar att propositionen godkändes såvitt nu är i fråga. De nya bestämmelserna intogs iSFS 1963z265. Reglerna om resekostnads— och traktamentsersätt- ning från kommunala och andra offentliga institutioner tillämpades fr o m 1964 års taxering. Reglerna i övrigt tillämpades fr o m 1965 års taxering.

1.2 Deklarations— och uppgiftsplikt m m

1.2.1 Tiden före 1963 års reform

Frågan om deklarations- och uppgiftsplikt avseende resekostnads- och traktamentsersättning behandlas i bilaga N vad gäller tiden från år 1910 fram till 1963 års reform.

1.2.2 1963 års reform

För att taxeringsarbetet skulle kunna fungera med de föreslagna schablonreglerna krävdes enligt lönebeskattningsutredningen att arbets- givare lämnade detaljerade uppgifter om utgivna traktamenten. Utred- ningen föreslog därför att en uppdelning på endags-, korttids— och långtidsförrättningar skulle ske på kontrolluppgiften. Inom varje grupp skulle anges traktamentsbelopp och den tid traktamentena avsåg. Utredningen förordade vidare att undantagsregeln för ersättningar om högst 500 kronor skulle utgå. Departementschefen anslöt sig till utredningens förslag om att detalje- rade uppgifter skulle lämnas. Han biträdde emellertid inte förslaget om att slopa 500-kronorsregeln vilken ansågs ha skapat större enkelhet. Departementschefen förordade vidare att arbetsgivare inte skulle behöva lämna fullständig uppgift om utgivet traktamente till viss anställd, då

] Historik 67

68 ] Historik SOIU 1974:45

traktamentet sammanlagt inte avsåg mer än 24 dagar för än riknat. Arbetsgivare skulle i kontrolluppgift endast behöva anmärka attt trakta- mente utgått. I sådana fall liksom i de fall då 500-kronorsrlegeln var tillämplig skulle inte heller arbetstagaren behöva deklarera de' erhållna traktamentena. I dessa avseenden åstadkoms således en samordning mellan uppgifts- och deklarationsskyldigheten.

Kommun, hushållningssällskap, skogsvårdsstyrelse och annan offentlig institution vars traktamenten kunde jämställas med de statliga skulle befrias från att lämna uppgift om utgivna traktamenten och reselkostnads— ersättningar.

Av departementschefen föreslagna ändringar godkändes av riksdagen och intogs i TF genom SFS 1963:266.

1.2.3 1967 års reform I en inom finansdepartementet upprättad promemoria (stencil Fi 196626) föreslogs att uppgiftsskyldigheten beträffande utgivna traktamenten skulle förenklas för arbetsgivare med förhållandevis stort antal anställda, förslagsvis 100. Förenklingen skulle innebära att arbetsgivaren medgavs dispens från skyldigheten att lämna specificerade uppgifter om utgivna traktamenten. Arbetsgivaren kunde inskränka sig till att på kontrollupp- giften endast anmärka att traktamente utgått. Traktamenten som utgetts av arbetsgivare som erhållit dispens skulle inte behöva upptas i deklaration. Dispens skulle endast kunna medges beträffande förrättning i Sverige. Som förutsättning för dispens skulle krävas att det av resereglementen, allmänna anställningsvillkor mm klart framgick att utbetalade traktamenten i vart fall inte översteg av RN fastställt normalbelopp eller del därav.

I proposition (1967231) anslöt sig departementschefen i det väsentliga till förslaget. ] departementschefens förslag angavs emellertid som förutsättning för dispens inte att arbetsgivaren skulle ha minst ett visst antal utan endast ett större antal anställda.

Riksdagen biföll propositionen. Författningsändringarna intogs i SFS 19672109.

1.3 Avdrag för kostnad för resor till och från arbetsplatsen

[ 1910 års förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt fastslogs att inga levnadskostnader men väl alla omkostnader för inkomstens förvär- vande och bibehållande fick dras av vid inkomstberäkningen. Rätten till avdrag gällde sålunda bl a resekostnader och ökning i levnadskostnaden då skattskyldig för sin verksamhet måste vistas utom den vanliga boningsorten.

Kommunalskattesakkunniga (bet 1917) föreslog bl a en bestämmelse enligt vilken resekostnader inte skulle få dras av om kostnaderna förorsakats av att skattskyldig, fastän tillgång på lämplig bostad funnits på den ort där han haft sin huvudsakliga verksamhet, bosatt sig på annan

SOU 1974:45 1 Historik 69

ort. Enligt anvisningarna till denna bestämmelse skulle avdrag emellertid kunna medges även om bostad och arbetsplats låg inom samma kommun. De sakkunniga underströk att kostnaderna för att vara avdragsgilla måste framstå som en av tjänsten i så måtto nödvändiga utgifter att de vid tjänstens fullgörande inte rimligen kunnat undvikas. Eljest skulle kostna- den mera fFamträda som en levnadskostnad framkallad av den skattskyl- diges önskan att bo på större avstånd från arbetsplatsen. Endast där hinder kunde antas ha mött för den skattskyldige att få en efter hans förhållanden lämpad bostad på orten för hans huvudsakliga verksamhet borde avdrag för de av sådan verksamhet nödvändiggjorda kostnaderna medges, eftersom de i sådant fall rimligen inte skulle ha kunnat undvikas. De sakkunnigas förslag ledde ej till någon lagstiftning.

Emellertid vidtogs vissa ändringar i 1910 års förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt såvitt nu är i fråga (SFS 1920z758). Bl a stadgades nu rätt till avdrag för kostnad skattskyldig fått vidkännas för resor till och från arbetsplatsen, om denna var belägen på sådant avstånd från den skattskyldiges bostad att han skäligen kunde anses behöva anlita särskilt fortskaffningsmedel. Stadgandet ansågs erforderligt eftersom avdrag för kostnader för resor mellan bostad och arbetsplats i stor utsträckning medgetts trots att avdragsrätten ansågs tvivelaktig. Departementschefen betonade att avdrag endast skulle få ske med belopp motsvarande den lägsta kostnad, till vilken resan kunnat företas (prop 1920:400).

Enligt 1921 års kommunalskattekommittés förslag (SOU 1924z53) skulle avdragsrätt för kostnad för resor i tjänst eller anställning även omfatta skälig kostnad för resor till och från arbetsplatsen, där denna varit belägen på sådant avstånd från den skattskyldiges bostad, att han behövt anlita och även anlitat särskilt fortskaffningsmedel.

KL erhöll i denna del i huvudsak den lydelse som kommittén föreslagit (prop 1927:102,SFS 1928z370).

RN utfärdade 1958 anvisningar om avdrag för kostnad för resor med bil mellan bostad och arbetsplats (RN 1958 nr 12). Som villkor för avdrag uppställdes att vägavståndet mellan bostaden och arbetsplatsen uppgick till minst en mil samt att användandet av bil i stället för allmänt kommunikationsmedel medfört en tidsvinst av minst en och en halv timme för fram- och återresa. Villkoret om vägavstånd ändrades fr o m 1966 års taxering till en halv mil.

Avdragsberäkningen differentierades så att ett lägre avdrag bestämdes för körsträckor utöver 1000 mil. Denna regel utsattes vid 1967 års riksdag för kritik. En utredning tillsattes för att göra en översyn av avdragsreglerna. Utredningens förslag ledde till författningsändring 1969 (stencil Fi 1968z7, prop 196929, SFS 1969:106). Nya grunder infördes för beräkningen av avdraget och inskrevs i KL. Dessa innebar bl a något gynnsammare avdrag för årliga körsträckor överstigande 1000 mil. Avdraget per mil vid en årlig körsträcka överstigande 1000 mil var emellertid alltjämt lägre än avdraget per mil vid kortare årlig körsträcka.

70 2 Svensk skatterätt

SOU 1974:45

2 Svensk skatterätt

2.1 Ersättningar och kostnader vid resa i tjänsten m m

2. l . 1 F örfattningsbestämmelser

Regler om resekostnads- och traktamentsersättning samt häremot svaran- de kostnader i inkomstlaget tjänst återfinns i KL i 32—33 åå med anvis— ningar. Sådan ersättning i enskild tjänst utgör skattepliktig intäkt. Kost- nader för resa i tjänsten respektive ökade levnadskostnader vid resa i tjänsten utom den vanliga verksamhetsorten såsom för hotellrum, ökad kostnad för föda osv är i princip avdragsgilla. Resekostnads- och trakta- mentsersättning som utgått i statlig och därmed jämställd (offentlig) tjänst skall emellertid i regel inte upptas som skattepliktig intäkt under det att de kostnader ersättningen avser utgör icke avdragsgilla kostnader. Resekostnads- och traktamentsersättning som utgått i enskild tjänst skall iprincip tas upp i självdeklarationen enligt 25 % TF. Angiven skillnad iskatteplikts- och deklarationspliktsfrågan avspeglas i 37 % TF. Enskild ar- betsgivare är sålunda i motsats till offentlig arbetsgivare i regel skyldig att i kontrolluppgift redovisa utgiven resekostnads- och traktamentsersättning.

2.1.l.l Offentlig tjänst

Resekostnads- och traktamentsersättning i statlig tjänst, som är avsedd att täcka resekostnaden och ökningen i levnadskostnaden, skall inte tas upp som intäkt. Å andra sidan får resekostnaderna och levnadskostnads- ökningen inte dras av.

Är emellertid ersättningen endast avsedd att utgöra ett mindre bidrag till resekostnaden och ökningen ilevnadskostnaden skall ersättningen tas upp som intäkt medan resekostnaden och ökningen i levnadskostnadeni sin helhet får dras av.

Angivna regler gäller även tjänst hos kommun och skogsvårdsstyrelse samt annan offentlig institution, för vilken riksskatteverket förklarat att reglerna skall äga tillämpning.

Resekostnads- och traktamentsersättning som utgått i offentlig tjänst och som är avsedd att täcka motsvarande kostnad skall inte tas upp i kontrolluppgift. Ersättning som är avsedd att utgöra endast ett mindre bidrag till kostnadernas bestridande skall däremot redovisas i kontroll-

uppgift.

SOU 1974:45 2 Svenskskatterätt 71

2.1 .l .2 Enskild tjänst

Resekostnads- och traktamentsersättning som utgått i enskild tjänst skall redovisas som intäkt. Motsvarande kostnad får i princip dras av. Avdragsreglerna har här utformats olika för resekostnad och ökning i levnadskostnaden.

Om uppburen resekostnadsersättning inte täcker resekostnaden får bristen avföras från tjänsteintäkten i övrigt. Om det kan antas att den anvisade ersättningen beräknats med hänsyn till vad som skäligen kan anses normalt åtgå till täckande av de omkostnader som skall bestridas med ersättningen, bör dock större avdrag än som svarar mot den anvisade ersättningen medges endast om det visas att ersättningen på grund av särskilda förhållanden varit otillräcklig för sådana skäliga omkostnader. Å andra sidan stadgas att det i dylikt fall ofta torde kunna antas att den anvisade ersättningen i sin helhet åtgått till de omkostnader för vilka den avsetts, utan att särskild utredning i detta avseende behöver lämnas. Vidare sägs att avdrag med samma belopp som den anvisade ersättningen i regel torde böra medges i de fall då ersättningen ej överstiger vad som av staten i motsvarande fall anvisas.

Har traktamentsersättning utgått skall, om den skattskyldige inte visar större ökning, ökningen i levnadskostnaden anses ha uppgått till samma belopp som ersättningen, dock högst till ett s k normalbelopp eller viss del därav. Riksskatteverket fastställer för varje kalenderår normalbelopp som skall anses motsvara största normala ökning i levnadskostnaden för ett dygn. Resa förenad med övernattning skall anses ha varat det antal dygn som motsvarar antalet övernattningar. Avdrag för dygn skall i regel medges med högst belopp motsvarande normalbeloppet.

För resa utan övernattning skall som största normala ökning i levnadskostnaden anses två tiondels normalbelopp om förrättningen varat mer än fyra men högst tio timmar och fyra tiondels om förrättningen varat mer än tio timmar. Omfattar vistelse på samma ort längre tid än 15 dygn i följd skall from det sextonde dygnet såsom största normala ökning räknas sex tiondelar av normalbeloppet. Avdrag för faktisk ökning i levnadskostnaden i en och samma tjänst med högre belopp än enligt dessa schablonregler kan medges men endast om den skattskyldige styrker sin merkostnad för samtliga förrättningar i tjänsten under beskattningsåret. Avdrag enligt utredning får dock beräknas för varje förrättning för sig i fråga om ökning i levnadskostnaden from det sextonde dygnet i följd på samma ort eller i fråga om förrättning i utlandet.

Enskild arbetsgivare skall i kontrolluppgift ange utgivna resekostnads— och traktamentsersättningar. Arbetsgivare behöver dock inte uppge ersättning för resa i tjänsten motsvarande gjorda utlägg som sammanlagt inte överstiger 500 kr och inte heller traktamentsersättning vid vistelse i tjänsten utom tjänstgöringsorten om traktamentet sammanlagt inte överstiger 500 kr eller inte avser mer än 24 dagar för år räknat. [ sådana fall behöver arbetsgivaren på kontrolluppgiften endast anmärka att resekostnads- respektive traktamentsersättning utgått. Uppgiftsskyldig-

72 2 Svensk skatterätt SOU1974z45

heten kan vidare inskränkas genom att skattechefen i det län där arbetsgivarens hemortskommun är belägen ger arbetsgivaren tillstånd att även i andra fall endast anmärka på kontrolluppgiften att traktamente utgått. Motsvarande möjlighet till dispens från uppgiftsskyldighet kan också ges beträffande resekostnadsersättning för färd med allmänt kommunikationsmedel. Dispens från skyldighet att uppge storleken av utgiven traktamentsersättning kan ifrågakomma endast vid inrikes tjänsteresor och kan endast ges om ersättningen kan antas inte komma att överstiga avdragsgill ökning i levnadskostnaden. Vidare förutsätts att arbetsgivaren har ett större antal anställda som mera regelbundet företar tjänsteresor och att medgivandet bedöms vara utan olägenhet för taxeringsarbetet. Medgivande gäller tills vidare. Det kan begränsas till viss grupp av anställda.

Arbetsgivarens uppgiftsskyldighet beträffande resekostnads- och trak- tamentsersättning motsvaras av arbetstagarens deklarationsskyldighet. I de fall arbetsgivaren endast behöver anmärka att resekostnads— och traktamentsersättning utgått, behöver arbetstagaren alltså inte heller ta upp ersättningen som intäkt i deklarationen och får å andra sidan inte något avdrag för häremot svarande kostnader.

2. 1 .2 Riksskatteverkets ( rikskattenämndens ) anvisningar

Riksskattenämnden har genom RN 1964 I nr 113 utfärdat anvisning om avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa i enskild tjänst och fastställt normalbelopp för dylik kostnad. Anvisningen har genom RN 1967 I nr 2:1 ändrats. Såvitt gäller beloppen har RSV utfärdat anvis- ning senast genom RSV Dt 1974.2, som gäller inkomståret 1974.

2.1.2.1 Vissa definitioner

I 33 & KL stadgas att avdragsrätt föreligger för ökning i levnadskostnaden vid resa i tjänsten utom den vanliga verksamhetsorten.

Med resa som berättigar till avdrag för ökade levnadskostnader (tjänsteresa) bör enligt RN I 1967 nr 211 förstås sådan resa som är föranledd av förrättning utom den vanliga verksamhetsorten och som är beordrad av arbetsgivaren.

RN har i samma anvisning gett följande allmänna riktlinjer'om innebörden av begreppet den vanliga verksamhetsorten. Finns särskilt tjänsteställe bör den vanliga verksamhetsorten bestämmas med utgångs- punkt från tjänstestället. För anställda på kontor och verkstäder, i butiker o dyl är tjänstestället den byggnad där vederbörande i regel har sin arbetsplats. Vissa anställda såsom serviceingenjörer, inspektörer, chaufförer m fl vilkas tjänstgöring är mera rörlig, har inte alltid fast arbetslokal. För dessa bör som tjänsteställe betraktas den lokal där vederbörande hämtar och inlämnar arbetsmaterial, mottager arbetsorder och redovisar för deras utförande etc. För en del anställda saknas dock särskilt tjänsteställe. Så torde exempelvis vara fallet för flertalet anställda inom byggnads- och anläggningsbranscherna. I dylika fall bör den vanliga

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt

verksamhetsorten bestämmas med utgångspunkt från den anställdes bostad.

Den vanliga verksamhetsorten bör enligt ifrågavarande anvisning anses omfatta ett område vars yttre gräns är belägen på ett vägavstånd av 10 kilometer från tjänstestället. Är tjänstestället beläget inom en tätort bör dock den vanliga verksamhetsorten i förekommande fall anses omfatta även den del av tätorten som är belägen utanför nyssnämnda område. Med tätort förstås varje samlad bebyggelse stad, köping eller annat samhälle oavsett om tätorten omfattar en kommun eller del därav eller flera kommuner eller delar därav. 1 respektive länsanvisningar anges vilka samhällen som i enlighet härmed är att anse som tätorter. Är den skattskyldiges tjänsteställe och bostad belägna på olika orter och ligger bostaden inom en tätort, bör som vanlig verksamhetsort även räknas denna tätort.

Saknar skattskyldig särskilt tjänsteställe bör som vanlig verksamhetsort räknas ett område vars yttre gräns är belägen på ett vägavstånd av 10 kilometer från bostaden. Är bostaden belägen inom en tätort bör dock den vanliga verksamhetsorten i förekommande fall anses omfatta även den del av tätorten, som är belägen utanför nyssnämnda område.

Eftersom det framkommit att oklarhet kan råda om i vilka fall den skattskyldiges vanliga verksamhetsort med tillämpning av ovan angivna anvisning bör bestämmas med utgångspunkt från den lokal där han hämtar och inlämnar arbetsmaterial etc respektive från hans bostad, har RSV beslutat att göra följande uttalande till ledning för tolkningen av begreppet ”den vanliga verksamhetsorten” (RSV 1972 I nr 8 :4).

”De citerade anvisningarna innebär att som den skattskyldiges vanliga verksamhetsort bör anses den ort inom vilken han har sitt tjänsteställe, dvs där han i regel har sin arbetsplats. Denna huvudregel bör tillämpas även då den skattskyldiges arbetsplats inom en ort växlar. Den bör också gälla i det fall den skattskyldige tidvis har sin arbetsplats på en ort och tidvis på en annan om omständigheterna därvid är sådana att den skattskyldige kan anses i regel ha sin arbetsplats inom en ort.

Förhållanden som här nämnts förekommer exempelvis vid anställning hos företag, som utför entreprenadarbeten bla på varv. Tillgången på arbetstillfällen inom en större tätort är därvid ofta sådan att den anställde kan även på längre sikt förvänta sig att i huvudsak få ha sin arbetsplats där. Denna ort bör då anses utgöra den anställdes vanliga verksamhetsort.”

I de länsanvisningar som RSV årligen fastställer _ nu senast till ledning för 1974 års taxering bestäms vilka områden en tätort i olika fall skall omfatta. Som exempel härpå kan nämnas att Stockholms tätortsområde omfattar kommunerna Stockholm, Danderyd, Lidingö, Nacka, Sundby- berg, Solna, Huddinge, Järfälla, Sollentuna, Tyresö, Täby och Haninge. Gränsen för den samlade bebyggelsen inom Storstockholmsområdet kan i stora drag utläsas av i telefonkatalogen befintlig karta över Stockholm med omgivningar (Stockholms automatiserade område). Göteborgs tät- ortsområde omfattar Göteborg, Mölndal, Partille, Askim, Råda av Härryda kommun samt Kungälv. Till Malmös tätortsområde räknas dels kommunerna Bara, Burlöv, Malmö, Månstorp och Vellinge samt kom-

73

74 2 Svensk skatterätt SOU 1974:45

munerna Lomma utom Borgeby församling och Svedala utom Börringe församling, dels församlingarna Görslöv, Mölleberga, Staffanstorp, Särs- löv, Tottarp och Uppåkra, alla i Staffanstorps kommun.

Nedan följer en uppställning som visar invånarantal och ytvidd för tätortsområden med mer än 50 000 invånare per 1972—12-3 l.

Tätortsområde Invånarantal Yta i km2 Största längd i km Stockholm 1 100 000 1 100 40 Göteborg 529 000 640 30 Malmö 315 000 540 35 Lund 113 000 490 33 Helsingborg 107 000 370 34 Västerås 100 000 39 10 Norrköping 91 000 28 9 Jönköping 91 000 50 23 Örebro 87 000 30 9 Borås 83 000 35 22 Kustområdet mellan Njurundabommen och Timrå 80 000 300 30 Linköping 77 000 27 11 Gävle 70 000 200 30 Karlstad 67 000 80 25 Vänersborg/Vargön/ Trollhättan 65 000 27 15 Södertälje 60 000 15 6 Halmstad 55 000 150 20 Umeå 50 000 250 17

2.1.2.2 Gränsdragning mellan tjänsteresa och resa till och från arbetsplat- sen

RN anför i berörda anvisning RN 1967 I nr 2:1 att det inom exempelvis byggnads— och anläggningsbranscherna ofta är svårt att avgöra om en resa skall anses som tjänsteresa eller som resa till och från arbetsplatsen. Huruvida tjänsteresa föreligger eller inte kan vara beroende av om ersättning utgår enligt gällande kollektivavtal. Härom heter det i anvisningen.

”Utgår traktamentsersättning enligt gällande kollektivavtal bör i allmän- het antas att fråga är om tjänsteresa. I dylika fall bör — såvida i kollektivavtalet angivna ersättningsgrunder följts avdrag medges med belopp motsvarande den uppburna ersättningen, dock högst normalbe- loppet eller vederbörlig kvotdel därav. Som förutsättning härför bör emellertid gälla, att resan företagits utom den vanliga verksamhetsorten.”

2.123 Den 5 k tvåårsregeln

Avdrag för ökning i levnadskostnaden såsom för tjänsteresa utom den vanliga verksamhetsorten bör enligt RN inte medges för obegränsad tid. Om en anställd haft fortlöpande anställning på en och samma ort under längre tid än två år, bör i regel avdragsrätten för fördyrade levnadskost— nader såsom för tjänsteresa upphöra.

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt

2.1.2.4 Om schablonregelns närmare innebörd

Av tjänsteresa i enskild tjänst föranledd ökning i levnadskostnaden skall anses uppgå till belopp motsvarande den traktamentsersättning som arbetsgivaren utgett för kostnadens täckande, dock högst till det belopp för största normala ökning i levnadskostnaden (normalbelopp) som fastställs för varje kalenderår. RN har i RN 1967 I nr 2:1 gjort följande uttalande angående schablonregelns tillämpning.

”Härvid bör emellertid observeras, att ett oeftergivligt villkor för att avdrag skall få åtnjutas enligt schablonregeln är, att fråga verkligen är om ”traktamente” dvs ersättning som arbetsgivaren vid sidan av lön eller arvode utgivit för täckande av den anställdes ökade kostnader under tjänsteresa. Den omständigheten, att vad som i realiteten är lön eller arvode av skatteskäl betecknas som traktamente, medför sålunda icke rätt till avdrag enligt schablonregeln.”

Normalbeloppet gäller sk korttidsförrättning varmed avses förrättning som medfört övernattning på främmande ort och där vistelsen på en och samma främmande ort inte överstigit 15 dygn i följd. Pågår vistelsen på en och samma främmande ort under längre tid dvs 5 k långtidsförrätt- ning gäller som största normala ökning i levnadskostnaden fr o in det sextonde dygnet 6/10 av normalbeloppet.

Vid endagsförrättning — dvs förrättning på främmande ort som inte är förenad med övernattning utom hemmet — skall såsom största normala ökning i levnadskostnaden räknas 2/10 av normalbeloppet, om förrätt- ningen varat mer än fyra timmar men ej mer än tio timmar i följd. Om förrättningen varat mer än tio timmar i följd, anses största normala ökning i levnadskostnaden uppgå till 4/10 av normalbeloppet. Har förrättningen ej varat mer än fyra timmar i följd, föreligger inte rätt till avdrag för fördyrade levnadskostnader.

En förutsättning för att avdrag skall få åtnjutas med belopp motsva- rande normalbelopp respektive del av normalbelopp är att den anställde under tjänsteresorna själv bestritt utgifter för mat och bostad m m. Har arbetsgivaren direkt betalat vissa kostnader, föreligger inte avdragsrätt för den anställde med större belopp än som motsvarar den del av normalbeloppet som är avsedd att täcka övriga av den anställde bestridda utgifter. Om den anställde t ex genom arbetsgivarens försorg eller på hans bekostnad erhållit bostad utan kostnad härmed jämställs tillhandahål- lande av sowagnsbiljett gäller följaktligen såsom normalbelopp det med bostadsfaktorn minskade normalbeloppet.

Har den anställde förutom traktamente uppburit ersättning för exempelvis måltider i samband med representation, bör enligt RN :s anvisningar reducering av normalbeloppet (kostfaktorn) inte ske i andra fall än då sådana måltider varit ofta förekommande (genomsnittligt minst en gång i veckan).

Har en anställd under tjänstgöring utom den vanliga verksamhetsorten rest hem för att besöka familjen och har han uppburit traktamente jämväl under vistelsen i hemmet, bör vid bestämmande av avdraget för hemresor nämnda förhållande beaktas och föranleda reducering av reseavdraget.

75

76 2 Svensk skatterätt SOU 1)74:45

2.1.2.5 Normalbeloppet för inkomstäret 1974

Normalbeloppet för inkomståret 1974 utgör 99 kr (RSV Dt l974:2). Detta fördelas på följande sätt mellan delposterna bostad, kost och diverse småutgifter.

Förrättningens art Avdrag Avdragets fördelning medgives ** * * * * ,,- * ** med Bostad Kost Diverse småut— gifter Korttidsförrättning samt första 15 dygnen av varje långtidsför- rättning 99 48 46 5 Långtidsförrättning fr o m sextonde dygnet 60 28 29 3

Endagsförrättning som varat mer än 4 men ej mer än 10 timmar i

följd 20 20 — Endagsförrättning som varat mer än 10 timmar i följd 40 —— 40

2.1.2.6 Tjänsteresa till utlandet

RSV har genom RSV Dt l973:3 meddelat anvisningar angående avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa i enskild tjänst som företas till utlandet. Då avdrag yrkas med större belopp än normalbeloppet bör där ej särskilda skäl föranleder till annat avdrag medges enligt det statliga utlandsresereglementet (SFS l953:666). Detta innebär att avdrag i regel skall medges med belopp motsvarande faktisk kostnad för hotellrum samt därjämte med det traktamente som bestimts för respektive land. Enligt bilaga till utlandsresereglementet har traktamente utgått under 1973 med högst 110 kr och lägst 40 kr per dag, varav mer än åtta timmar i följd tagits i anspråk (SFS l972:664).

2.2 Avdrag för ökning i levnadskostnaden i inkomstslaget tjänst i andra fall än vid resa i tjänsten

Avdrag för ökning i levnadskostnaden medges således vid resa i tjänsten utom den vanliga verksamhetsorten. Avdragsrätt för ökade levnadskost- nader kan även föreligga då den skattskyldige har sitt arbete på annan ort än bostadsorten utan att fråga är om tjänsteresa. Om det skäligen inte kan ifrågasättas att han skall flytta till den ort där arbetet skall ttföras såsom när anställningen avser endast en kortare tid eller skall bedrivas på flera olika platser — föreligger rätt till avdrag för ökade levnadskastnader.

Tillämpningen av denna regel tillkommen 1928 blev efter hand utsatt för kritik. Kritiken riktades mot bl a att praxis ej medgav avdrag för merkostnader på grund av dubbelhyra och dubbelt hushål då den

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt 77

skattskyldige i anledning av bostadsbrist hindrades att med sin familj avflytta till ny verksamhetsort. Man påtalade den olikformighet som uppstod i beskattningen mellan arbetstagare i enskild tjänst och statstjänsteman genom att statstjänsteman som förflyttats men fått anstånd med omstationen'ng kunde få 5 k omplaceringstraktamente vilket var icke skattepliktig intäkt. Det ansågs även oskäligt att ifrågasätta att hustrun skulle flytta till mannens nya verksamhetsort då hon hade förvärvsarbete i mannens tidigare verksamhetsort.

Efter förslag av lönebeskattningsutredningen utökades 1963 möjlig- heterna till avdrag för ökade levnadskostnader för skattskyldig med familj då dubbel bosättning föreligger. Skattskyldig som på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än där familjen är bosatt skall medges avdrag för den ökning i levnadskostnaden som beror på den skilda bosättningen, om det skäligen inte kan ifrågasättas att familjen skall flytta till den skattskyldiges bostadsort med hänsyn till exempelvis makes förvärvsverksamhet eller svårighet att få familjebostad. Är båda makarna berättigade till sådant avdrag skall det sammanlagda avdraget tillkomma dem med hälften var, om makarna inte enats om annan fördelning. Denna regel motiveras av lönebeskattningsutredningen med att svårig- heter kan föreligga att konstatera vilken av makarna som i förekom— mande fall åsamkas avdragsgill ökning i levnadskostnaden. Den utvidgade avdragsrätten tillkommer inte makar som under beskattningsåret levt åtskilda.

2.3 Kostnad för resor till och från arbetsplatsen

2.3.1 Författningsbestämmelser

Skattskyldig äger rätt att dra av skälig kostnad för resor till och från arbetsplatsen där denna varit belägen på sådant avstånd från hans bostad att han behövt anlita och även anlitat särskilt fortskaffningsmedel. RSV fastställer för varje kalenderår grunder för beräkningen av de avdrag som får göras när den skattskyldige använder egen bil för resor till och från arbetsplatsen.

För skattskyldig som på grund av ålder, sjukdom eller handikapp är nödsakad att använda bil gäller gynnsammare grunder för avdrag för bilresor till och från arbetsplatsen. Detsamma gäller skattskyldig som är tvungen att använda större bil på grund av skrymmande last.

2.3.2 Riksskatteverkets anvisningar

Enligt RSV:s anvisning RSV 1972 1 nr 85 gäller som förutsättningar för avdrag för kostnad vid användning av egen bil för resor till och från arbetsplatsen dels att vägavståndet mellan bostaden och arbetsplat- sen uppgår till minst en halv mil, dels att det klart framgår att tidsvinsten regelmässigt uppgår till minst en och en halv timme per dag ijämförelse

78 2 Svensk skatterätt SOU 1974:45

med resa med allmänt kommunikationsmedel. Om allmänt kommunika- tionsmedel saknas medges avdrag för bilresor oavsett tidsvinst om vägavståndet mellan bostaden och arbetsplatsen uppgår till minst två kilometer. För den som regelmässigt i sin tjänst använder egen bil gäller inte angivna tids- och avståndsregler.

De i författningstexten meddelade grunderna för beräkning av schablon- avdrag innebär att avdraget skall reduceras för körsträckor utöver schablon- mässigt beräknad körsträcka. RSV har fastställt att reducering skall ske för körsträcka över 1 000 mil. För inkomståret 1973 har RSV genom RSV Dt 1973127 fastställt som ett skäligt avdrag för bilkostnader 3 kr 50 öre för körd mil t o m 1 000 mil per år samt 2 kr 20 öre för körd mil för körsträckor däröver. Dessa milbelopp skall minskas då ersättning från samåkande har uppburits. Reducering skall ske med en fjärdedel för varje samåkande dock högst med ett belopp motsvarande den ersättning som sammanlagt uppburits.

2.4 Uppbördsförordningens regler om beräkning av preliminär A—skatt på ersättning som anvisats för vissa med tjänsten förenade kostnader

Enligt 10% första stycket uppbördsförordningen (UF) skall preliminär A-skatt inte beräknas på ersättning som vid kommunal tjänst anvisats för vissa med tjänsten förenade kostnader och inte heller på ersättning som vid enskild tjänst anvisas för sådana kostnader, därest inte ersättningen väsentligen överstiger vad som skäligen kan anses vara erforderligt för kostnadernas bestridande.

2. 5 Rättsfallsöversikt

2.5.1 Inledning

För att belysa innebörden i och tillämpningen av vissa av de författnings- bestämmelser och meddelade anvisningar som ovan redovisats lämnasi det följande en rättsfallsöversikt.

2.5.2 Kostnader på grund av resa i tjänsten rn in

2.521 Offentlig tjänst

2.5.2.1.1 Kostnad för resa eller ökning i levnadskostnaden

Frågan om avdrag för bilkostnader i offentlig tjänst då ersättning för dessa kostnader inte utgått resp utgått med lägre belopp än kostnaden för beordrad användning av egen bil i tjänsten har varit föremål för prövning i bl a följande avgöranden.

SOU 1974:45

RÅ 1962 Fi 101. Gränsuppsyningsman yrkade avdrag för kostnad för resor med egen bil vid utövandet av sin tjänst. Ersättning hade inte utgått för resekostnaderna. Eftersom frågan om ersättning till sådan tjänsteman för kostnader i anledning av föreliggande resor i tjänsten, däribland s k patrullresor, reglerades genom resereglementet för tullverket och ersätt- ningen enligt reglementet uppenbarligen ansågs avsedd att täcka angivna kostnader, skulle avdrag ej medges enligt punkt 4 av anvisningarna till 32 & KL.

RÅ 1968 Fi 428. Resebyråföreståndare hos SJ ägde rätt till fria resor med flyg eller järnväg. Han yrkade avdrag för kostnader för resor i tjänsten med egen bil. RR fann att tjänstemannen i sin anställning hos SJ inte varit berättigad till ersättning för användning av egen bil för ifrågavarande resor. Det kunde därför inte anses ha varit ett åliggande för honom att i sin tjänst företa resorna med egen bil. Bilkostnaderna ansågs därför ej avdragsgilla.

RÅ 1964 Fi 986. Enligt avtal om lantbrevbärning, slutet mellan den skattskyldige som var lantbrevbärare och postverket, ålåg det den skattskyldige att fullgöra brevbäming med användande av bil. Åkdonslegan för bilkörningen hade emellertid enligt avtalet beräknats såsom om lättviktsmotorcykel i stället kommit till användning. Den skattskyldige hade upptagit åkdonslegan om intäkt och yrkat avdrag för bilkostnaderna med belopp överstigande åkdonslegan. RR fann att åkdonslegan varit avsedd att utgöra ett mindre bidrag till bestridande av bilkostnaderna. Som skäl härför åberopades att det ålegat den skattskyldige att i tjänsten använda egen bil och att åkdonslegan enligt avtalet beräknats med utgångspunkt från att lättviktsmotorcykel använts. Följaktligen ansågs åkdonslegan utgöra skattepliktig intäkt och de verkliga bilkostnaderna vara avdragsgilla.

] följande mål var fråga om avdrag för ökning i levnadskostnaden då traktamente enligt särskilda av staten utfärdade bestämmelser utgått med lägre belopp än enligt de för statstjänstemän i allmänhet gällande bestämmelserna.

RÅ 1969 Fi 11 11 (jfr RN 19671 nr 19). Enligt allmänna resereglemen- tet äger Kungl Maj:t utfärda bestämmelser enligt vilka traktamente skall utgå med lägre belopp än enligt reglementet. Med stöd härav hade Kungl Maj:t utfärdat särskilt resereglemente för SJ. Enligt detta reglemente utgick s k tågtraktamente vid tjänstgöring utom tjänstgöringszonen. Ett lokbiträde yrkade avdrag för levnadskostnadsökning i samband med tågtjänstgöring med belopp motsvarande skillnaden mellan vad som skulle ha utgått enligt allmänna resereglementet och uppburet tågtrakta- mente. RR fann att tågtraktamentet var avsett att täcka merkostnaden vid tågtjänstgöring, varför tågtraktamentet enligt punkt 4 och 5 av anvisningarna till 32 & KL inte skulle upptas som intäkt under det att de kostnader som skulle bestridas med traktamentet inte fick avföras som utgift, även om traktamentet inte förslog till kostnaderna.

Har traktamente i offentlig tjänst inte utgått får frågan om avdrag för ökning i levnadskostnaden bedömas enligt de vanliga reglerna.

Kst i Stockholm dom 1972-03—03 angående poliskonstapeln E:s

2 Svensk skatterätt 79

80 2 Svensk skatterätt SOU 1974:45

inkomsttaxering 1970. Den skattskyldige, som vid länstrafikgrupp haft tjänstgöringspass om åtta timmar på ett vidsträckt bevakningsområde, hade inte erhållit traktamente härför. Han yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden. KR anför isin dom följande. Frågan om ersättning till polispersonal för merutgifter vid vistelse utom hemmet är reglerad i allmänna resereglementet och särskilda av Kungl Maj:t meddelade föreskrifter. I förevarande fall har traktamente inte utgått. E. kan likväl, då ersättning enligt nämnda bestämmelser får anses vara avsedd att täcka merutgifter för vistelse utom hemmet jämlikt 4 anvisningspunkten till 325 KL, inte anses berättigad till avdrag för ifrågavarande ökade levnadskostnader. ! RÅ 1968 Fi 1016 hade landsfiskalsassistent, som under 1958 var bosatt först i Noraström och därefter i Kramfors, yrkat avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänstgöring i Ådalsliden 91 dagar, varunder på grund av den i 7 & 5 st tilläggsbestämmelserna till statens allmänna avlö- ningsreglemente stadgade begränsningen av rätten till anstånd med omsta- tioneringen —- traktamente inte kunnat tillerkännas honom. Sedan KR medgivit yrkandet lämnade RR T1:s besvär utan bifall.

2.5.2.1.2 Ökning i levnadskostnaden på grund av deltagande i kurs då traktamente inte utgått

RÅ 1970 ref 8. Gift yrkeslärare hade genomgått pedagogisk utbildning för yrkeslärare under viss tid 1966 och därvid vistats på olika kursorter. Under kurstiden uppbar han ersättning från bl a Skolöverstyrelsen. Traktamente hade inte utgått. Den skattskyldige hade yrkat avdrag för ökade levnadskostnader med sammanlagt 9 350 kr motsvarande 66 kr för dag under 15 dagar och 40 kr för dag under 209 dagar. KR medgav avdrag med belopp motsvarande vad den skattskyldige skulle ha erhållit som traktamente om han såsom statstjänsteman företagit förrättningar utom hemorten under jämförliga förhållanden, eller 8 585 kr. I besvär hos RR yrkade TI att avdraget för ökningen i levnadskostnaden skulle reduceras till 800 kr. RR fann att, ehuru den skattskyldige inte förebragt närmare utredning om ökningen i levnadskostnaden, avdraget skäligen kunde beräknas till 6 000 kr. RR anger inte någon grund för denna beräkning. Det bör emellertid antecknas att antalet förrättningsdagar multiplicerade med vad som enligt tilläggsbestämmelser till allmänna resereglementet under 1966 utgick till gift förrättningsman i traktamentsklass C per dygn fr o rn sextonde dygnet uppgår till omkring 6 500 kr.

RÅ 1970 Fi 339. Ingrid E. var ogift och bosatt i sitt föräldrahem. Hon hade under 1965 deltagit iav Televerket anordnad administrativ kurs. Hon vistades därvid på kursorten utan att erhålla traktamente. Arvode hade utgått under kurstiden. Hon yrkade avdrag med 1 575 kr för ökning i levnadskostnaden i Stockholm, motsvarande 25 kr för dag under 63 dagar. RR medgav med i huvudsak samma motivering som i föregående mål avdrag med 1 300 kr. Enligt tilläggsbestämmelser till allmänna resereglementet utgick traktamente till ogift skattskyldig i traktaments-

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt 81

klass C from sextonde dygnet med 21 kr för dygn. Detta belopp multiplicerat med antalet förrättningsdagar uppgår till 1 323 kr.

RÅ 1971 ref 491 (pleniavgörande). I föregående avgörande angiven telefonist genomgick även under 1966 administrativ utbildning anordnad av Televerket. Utbildningen omfattade dels kurs, dels praktikanttjänst- göring. Hon vistades därvid på kursorten och olika tjänstgöringsorter och uppbar arvode med 40 kr för dag underjanuari augusti och med 45 kr för dag under september — december. Traktamente hade inte utgått. Hon yrkade avdrag för ökade levnadskostnader, inberäknat kostnader för dagliga resor på de olika orterna, under utbildning utanför bostadsorten med 7 619 kr motsvarande 24 kr 50 öre för dag under 311 dagar. Sedan KR medgivit avdrag med 3 000 kr fullföljde hon sin talan. RR anförde i sin motivering bl a följande. Ingrid E. har icke förebragt närmare utredning om sin merkostnad. Enligt tilläggsbestämmelser till allmänna resereglementet utgick under beskattningsårets första hälft till stats- tjänsteman, vilken i likhet med Ingrid E. inte hade eget hushåll, traktamente vid tjänstgöring utom tjänstgöringszonen med i lägsta traktamentsklassen 21 kr för dygn fr o m sextonde dygnet; under andra halvåret var motsvarande belopp 24 kr 50 öre. De sålunda bestämda beloppen var grundade på beräkningar rörande den ökning av levnads- kostnaden som ansågs normalt uppkomma vid en något längre tids sammanhängande tjänstgöring utom hemorten. Vad i detta mål framkom- mit föranleder inte till antagande att merkostnaden varit nämnvärt lägre för Ingrid E. Hon får därför anses berättigad till avdrag med ett såsom skäligt ansett belopp av 7 000 kr, häri inräknat kostnader för resor. Pleniavgörandet synes inte avvika från den rättsgrundsats eller lagtolk- ning som varit antagen i RÅ 1970 ref 8 och RÅ 1970 Fi 339. Det synes fastmer utgöra en uttrycklig bekräftelse på denna grundsats. RR får anses ha formulerat en schablonregel beträffande anställd i statlig eller därmed jämställd tjänst gift eller ogift av innebörd att storleken av avdrag för ökning i levnadskostnaden på grund av kursvistelse utom hemorten då traktamente inte utgått kan bestämmas med ledning av tilläggsbestämmelser till allmänna resereglementet. Avgörandet innebär vidare att ogift skattskyldig under angivna förhållanden medges avdrag för ökning i levnadskostnaden avseende både bostad och mat.

2.5.2.2 Enskild tjänst 2.5.2.2.l Inledning

För rätt till avdrag för ökning i levnadskostnaden vid tjänsteresa i enskild tjänst krävs att den skattskyldige i tjänsten rest utom den vanliga verksamhetsorten. Detta förutsätter att viss utgångspunkt för bestäm- mande av ett område som skall anses utgöra den vanliga verksamhetsor- ten fastställes, att det område kring utgångspunkten som skall anses utgöra den vanliga verksamhetsorten avgränsas samt att arbetstagaren skall befinnas ålagd av arbetsgivaren att resa utom detta område. Rätt till avdrag enligt schablonregeln förutsätter dessutom, att traktamente utgått.

82 2 Svensk skatterätt SOU 1974:45

2.5.2.2.2 Ökning i levnadskostnaden då traktamente utgått

2.5.2.2.2] Utgångspunkten för bestämmande av den vanliga verksam- hetsorten

RÅ 1972 Fi 916. Ogift bandtraktorförare, mantalsskriven i Vetlanda, hade under beskattningsåret 1965 uppburit traktamentsersättning för 288 dagar då han synes ha haft arbete utanför denna ort. Han hade under större delen av beskattningsåret bott i husvagn nära olika arbetsplatser. Han yrkade avdrag enligt schablonregeln. KR uttalade att Vetlanda visserligen utgjort den skattskyldiges hemortskommun och vanliga verksamhetsort under 1965 men ansåg att avdrag skulle vägras för den tid han bott i husvagn. Som skäl härför åberopades att han inte gjort sannolikt att han under denna tid haft kostnad för bostad i Vetlanda eller att han fått vidkännas ökning i levnadskostnaden för föda. I RR lämnades sedermera uppgift om att den skattskyldige under 1965 i Vetlanda förhyrt ett rum som bostad. Med hänsyn härtill och till att han under beskattningsåret varit mantalsskriven i Vetlanda samt till att han var anläggningsarbetare skulle Vetlanda enligt RR anses utgöra den vanliga verksamhetsorten i skatterättslig mening. Avdrag beviljades med yrkat belopp.

RÅ 1969 Fi 2003 och 2004 (jfr RÅ 1972 Fi 527). Då byggnads- och anläggningsarbetare arbetat på annan ort än bostadsorten och utredningen i målet inte ansetts lämna tillräckligt underlag för bedömande om arbetaren haft särskilt tjänsteställe gäller att bostadsorten skall anses utgöra den vanliga verksamhetsorten.

2.5.2.2.2.2 Den vanliga verksamhetsortens omfattning

RN:s anvisningar såvitt avser den vanliga verksamhetsorten .har bl a följande innebörd. Den vanliga verksamhetsorten bör omfatta ett område, vars yttre gräns ligger på ett vägavstånd av 10 kilometer från den anställdes särskilda tjänsteställe eller då sådant saknas från bostaden. Om det särskilda tjänstestället respektive bostaden ligger inom en tätort, bör den vanliga verksamhetsorten omfatta även den del av tätorten som ligger utom angivna område.

I RÅ 1968 ref 70 111 ansågs en murare som var bosatt i Säffle och med arbetsplats i Värmlands Bro inte ha rest utom den vanliga verksamhets- orten. Vägavståndet mellan orterna uppgår till 8 kilometer.

RÅ 1969 Fi 2003 gällde en grävmaskinist, som var bosatt i Oxelösund och anställd hos en firma i Nyköping men arbetade huvudsakligen på olika platser inom och i närheten av de båda kommunerna. Han ansågs ha rest utom den vanliga verksamhetsorten. Vägavståndet mellan Oxelösund och Nyköping är omkring 13 kilometer (jfr RÅ 1969 Fi 2004).

RR:s dom 1972-11-21 angående timmermannen A. Olofssons inkomst- taxering 1966. Den skattskyldige bodde i Upplands-Bro och arbetade i Stäket. Bostadsorten bedömdes utgöra den vanliga verksamhetsorten. Avståndet mellan bostad och arbetsplats uppgår till omkring 12,5 kilometer. Han ansågs ha vistats utom sin vanliga verksamhetsort.

SOU 1974:45

252.223 Fortlöpande arbete på annan ort under längre tid

I RÅ 1972 ref 6 , som gällde inkomsttaxering 1965, hade en byggnadsverk- mästare B. arbetat mer än två år på byggen i Karlshamn. Dessförinnan hade han arbetat på annan ort. I målet hade vidare upplysts att verkmästaren i augusti 1965 skulle förflyttas till ny arbetsplats. RR ansåg tjänsteresa föreligga och tillämpade således inte ”retroaktivt” RN:s s k tvåårsregel, vilken enligt RN var avsedd att tillämpas fr om 1967 års taxering.

252.224 Några avgöranden om den skattskyldiges bostadsort eller arbetsort skall anses utgöra den vanliga verksamhetsorten

RR:s dom 1973-09-06 angående svetsaren Viinikainens inkomsttaxering 1966. V, som var gift och skriven i Uddevalla, hade såsom anställd hos dels ett entreprenadföretag i Skåre 1963-10-23——l965-O4-06, dels Fartygsentreprenader AB (FEAB) i Uddevalla 1965-04-07—12-31 haft sin arbetsplats förlagd till Arendalsvarvet i Göteborg. V. hade under beskattningsåret uppburit traktamente och yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden med belopp motsvarande uppburet traktamente. Han hade under beskattningsåret bott i ”arbetsvagn” i Göteborg samt uppgivit, att han sedan 1963 varit anmäld vid bostadsförmedlingeni Göteborg samt ämnat och ämnade flytta till Göteborg så snart förmedlingen anvisade lägenhet. TI hade gjort gällande att Göteborg skulle anses utgöra V:s vanliga verksamhetsort och därvid bl a åberopat att V. under en följd av år haft sin arbetsplats i Göteborg samt att dennes arbetsgivare ”bedrivit verksamhet i den s k grå arbetsmarknaden, dvs hyrt ut av honom anställd arbetskraft till andra företag, främst varven”. RR gjorde inte ändring i KR:s utslag, enligt vilket KR uttalat att V. under beskattningsåret bott på verksamhetsorten och ej företagit resor i tjänsten utanför denna.

RR:s dom 1973-09-06 angående svetsaren Sven Åke Johanssons inkomsttaxering 1969. J. var gift och skriven i Munkedal. Han hade sedan 1965 varit anställd hos FEAB och under denna tid arbetat på Arendalsvarvet. ]. yrkade avdrag för beskattningsåret 1968, under vilket han från FEAB uppburit traktamente såsom för tjänsteresa, enligt schablonregeln. Han hade uppgivit att han efter att ha arbetat på varvet sökt en lämplig lägenhet i Göteborg utan att finna någon. TI gjorde gällande att Göteborg skulle anses utgöra den vanliga verksamhetsorten och åberopade såsom grund härför att J. sedan 1965 haft arbete i Göteborg. PN ansåg att J. sedan beskattningsåret 1965 haft stadigva- rande anställning i Göteborg samt att Göteborg vid sådant förhållande skulle betraktas som J:s vanliga verksamhetsort. KR fann att Göteborg på av PN anförda skäl utgjort J:s vanliga verksamhetsort. RR gjorde ej ändring 'i KR:s utslag såvitt nu är ifråga.

RR:s dom 1973-09-06 angående svetsaren Karl-Erik Svenssons inkomst- taxering 1967. S. var gift och skriven i Uddevalla. Han anställdes 1965-08-02 av FEAB. Såsom anställd hos FEAB hade han sin arbetsplats

2 Svensk skatterätt 83

84 2 Svensk skatterätt SO U 1974:45

på Arendalsvarvet under återstoden av 1965 samt beskattningsåret 1966. S. hade under 1966 uppburit traktamente såsom för tjänsteresa. Han yrkade avdrag med motsvarande belopp. S. hade uppgivit att han inte kunnat skaffa familjebostad i Göteborg. TI gjorde gällande att avdrag såsom för tjänsteresa inte skulle medges och hänvisade till bl a den långa tid S. haft anställning i Göteborg. Han anförde vidare att FEAB torde närmast driva en med arbetsförmedling likartad verksamhet samt att S. redan då han 1965 anställdes hos FEAB torde ha vetat att han skulle påbörja arbete i Göteborg. S. hade visserligen formellt innehaft anställ- ning hos FEAB i Uddevalla men torde reellt böra anses som anställd hos Arendalsvarvet. TI gjorde vidare gällande att 815 lön hos FEAB torde ha uppgått till det belopp som han skulle erhållit om han tagit anställning direkt på Arendalsvarvet. Det formella anställningsförhållandet borde därför inte medföra att vistelsen i Göteborg skulle anses utgöra tjänsteresa.

S. genmälde att FEAB åtar sig arbeten på olika ställen ilandet och utför dels reparationer, dels tillverkar delar för fartygsbyggen. Han hade för FEAB arbetat på skilda ställen, tex Göteborg, Stockholm och Trollhättan. S. bestred att han haft anställning hos Arendalsvarvet. RR fann att S. haft anställning hos FEAB samt att han haft sin arbetsplats på Arendalsvarvet. I målet ansågs inte visat att fråga varit om anställningsförhållande i annan än vedertagen mening. Utredningen ansågs vidare inte ge vid handen att anställningen varit knuten till särskilt tjänsteställe hos FEAB i Uddevalla. RR fann därför och då den i övrigt förebragta utredningen inte gav anledning till annat bedömande att 825 bostadsort — Uddevalla skulle anses utgöra hans vanliga verksamhets- ort. Avdrag medgavs alltså för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa.

RR:s dom 1973-09-06 angående plåtslagaren Stig Johanssons inkomst- taxering 1968. J. var ogift och skriven i Uddevalla. Han anställdes 1966-05-09 hos FEAB. Han hade under 1967 sin arbetsplats förlagd till dels Arendalsvarvet och Lindholmens varv i Göteborg under ca 9 månader, dels Öresundsvarvet i Landskrona under ca 3 månader. Han hade uppburit traktamente såsom för tjänsteresa och yrkade avdrag enligt schablonregeln. TI gjorde gällande att vistelsen i Göteborg inte skulle anses utgöra tjänsteresa och att J. skulle anses ha tagit anställning utanför hemorten. TI hänvisade till att J. under 1967 varit anställd hos FEAB samt att detta företag förhyrde arbetskraft som ställdes till andra företags, speciellt storvarvens, förfogande.

RR anförde i domen bl a följande. ]. har under beskattningsåret varit anställd hos FEAB i Uddevalla. Genom den i målet förebragta utred- ningen har inte visats annat än att J., som inte haft tjänsteställe vid bolagets kontor i Uddevalla, utfört arbete för bolagets räkning vid arbetsplatser i Göteborg och Landskrona. lngendera av dessa båda orter är att anse som J:s vanliga verksamhetsort under beskattningsåret. Under angivna förhållanden blir J:s vanliga verksamhetsort hans bostadsort Uddevalla och J. berättigad till avdrag för ökade levnadskostnader vid resa i tjänsten utom Uddevalla.

Det är svårt att dra några bestämda slutsatser av dessa avgöranden.

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt 85

Domarna belyser svårigheterna att i vissa fall bestämma vilken ort som skall anses utgöra den vanliga verksamhetsorten.

2.5.2.2.2.5 Fråga om viss tjänstgöring skall anses utgöra förrättning med eller utan övernattning då schablonregeln ansetts tillämplig

Då traktamentsersättning utgått såsom för övernattning vid resa utom den vanliga verksamhetsorten har RR i vissa rättsfall haft att även ta ställning till frågan om avdragsrätten skall påverkas därav att den skattskyldige faktiskt rest hem varje dag.

[ pleniavgörandet RÅ 1972 ref 6 hade byggnadsverkmästare B. uppburit traktamentsersättning, vilken i kontrolluppgiften angavs avse långtidsförrättning. Han hade emellertid dagligen färdats med egen bil mellan bostad och arbetsplats i stället för att övernatta på arbetsorten. I frågan om långtidsförrättning eller serie av endagsförrättningar skulle anses föreligga fann majoriteten av RR i plenum att arbetet med hänsyn till sin varaktighet och lokalisering till en och samma arbetsplats skulle betraktas som långtidsförrättning. Denna bedömning torde ha sin grund i bl a följande omständigheter. Enligt tillämpligt kollektivavtal skulle traktamente utgå endast vid tjänstgöring utom anställningsorten, ”då övernattning på tjänstgöringsorten måste ske”. Bedömningen av frågan om övernattning måste ske synes enligt avtalet böra göras med utgångs- punkt från föreliggande möjlighet att använda allmänt kommunikations- medel. RR torde ha funnit att sådan möjlighet inte förelegat samt att avdrag enligt schablonregeln borde medges som för övernattning. Det är möjligt att RR härvid tog hänsyn till bl a att arbetsgivare i allmänhet saknar möjlighet att kontrollera om arbetstagare med rätt till trakta- mente för övernattning verkligen bor på arbetsorten eller pendlar.

Det kan i detta sammanhang påpekas att RR synes obenägen att anse ersättning, betecknad som traktamente, som något annat än traktamente enbart av det skälet, att ersättningen inte utgått enligt gällande kollektivavtal resp, om det inte är utrett om den skattskyldige är underkastad visst kollektivavtal, det sannolikt tillämpliga kollektivavtalet. (Jfr RR:s domar 1972-11-21 angående timmermannen A. Olofssons och byggnadssnickaren Einar Johanssons inkomsttaxeringar 1966).

2.5.2.2.2.6 Beräkning av avdraget för ökning ilevnadskostnaden enligt schablonregeln då resa har varit förenad med övernattning

Enligt andra stycket punkt 3 av anvisningarna till 33 % KL skall resa som varit förenad med övernattning anses ha varat det antal dygn som motsvarar antalet övernattningar. Enligt RN:s anvisningar innebär detta att en tjänsteresa som varat två dagar och en mellanliggande natt skall anses ha varat endast ett dygn. I RÅ 1968 ref 35 har RR fastslagit att stadgandet skall tillämpas på detta sätt. Om en tjänsteresa å andra sidan förutom övernattning tagit endast några få timmar i anspråk kan enligt RN avdrag likväl åtnjutas som för helt normalbelopp.

86 2 Svensk skatterätt SOU 1974:45

2.5.2.2.2.7 Schablonregelns tillämplighet då traktamente utgått till delägare i fåmansbolag med avgörande inflytande i bolaget

1972 ref 24 I. En entreprenör C. ägde jämte sin son huvuddelen av aktierna i ett aktiebolag och hade från bolaget uppburit traktamente för 224 dagar med 30 kr för dag eller sammanlagt 6720 kr. RN hade för ifrågavarande år fastställt, att den största normala ökningen i levnadskost— naden vid endagsförrättning som varat mer än 10 timmar i följd skulle vara 30 kr. Sedan KR medgivit avdrag med endast 2 000 kr yrkade den skattskyldige hos RR avdrag enligt schablonregeln. I sin dom anför RR följande. Med hänsyn till C:s uppgift att han vid arbete utom bostads- orten stundom intagit sina måltider i serveringslokaler men stundom haft matsäck med sig kan ökningen i hans levnadskostnader beräknas ha avsevärt understigit det belopp han erhållit såsom traktamente. I målet har vidare uppgivits, att C. och en son till honom är huvudaktieägare i det bolag, där de är anställda. De har således ett avgörande inflytande i bolaget. Traktamenten har utgått till sonen med lika stort belopp. Vid nu angivna förhållanden får ifrågavarande gottgörelse till C. anses utgöra annan ersättning än traktamente.

RR fann allstå att schablonregeln inte var tillämplig och ansåg vidare C. berättigad till avdrag för ökning i levnadskostnaderna endast i den mån han kunde visa att sådan ökning förelåg. Vad i målet förekommit ansågs inte ge vid handen att ökningen av C:s levnadskostnader överstigit det belopp som KR angivit.

1972 ref 24 II. H., som var huvudaktieägare och verkställande direktör i ett aktiebolag, uppbar från bolaget traktamente för korttidsför- rättning under 47 dygn efter 74 kr för dygn och för långtidsförrättning under 108 dygn efter 44 kr för dygn och yrkade avdrag enligt schablonregeln. RN hade för ifrågavarande år fastställt att största normala ökning i levnadskostnaden för dygn utgjorde 74 kr vid korttidsförrättning och 44 kr för långtidsförrättning. TN fann att den skattskyldige varit anställd som anläggningsarbetare i bolaget och betraktade utbetald ersättning utöver vad y,anläggningsarbetaravtalet” stadgade som förtäckt lön. TN medgav avdrag för ökning i levnadskostna— den vid korttidsförrättning under 32 dygn med 33 kr 50 öre för dygn och vid långtidsförrättning under 123 dygn med 28 kr 50 öre för dygn. Enligt PN och KR skulle viss del av det belopp som betecknats som traktamente hänföras till lön. Av TN härutinnan uppskattat belopp ansågs skäligt. Hos RR yrkade den skattskyldige avdrag enligt schablon- regeln. RR anför i sina domskäl följande. H. har under ifrågavarande tjänsteförrättningar varit verksam huvudsakligen som anlägg— ningsarbetare. De såsom traktamente betecknade belopp som utbetalats till H. överstiger väsentligt de för branschen vanliga. H. är huvudaktie- ägare och verkställande direktör i det bolag som utbetalat beloppen och har således haft ett avgörande inflytande vid bestämmande av storleken av dessa. Med hänsyn härtill och omständigheterna i övrigt får ifrågava- rande gottgörelse anses utgöra annat än traktamente.

Liksom i det nyss refererade målet ansågs den skattskyldige vara

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt

berättigad till avdrag för ökning i levnadskostnaden endast i den mån han kunde visa att sådan ökning förelåg. Vad i målet förekommit gav inte vid handen att ökningen överstigit det av myndigheterna i sådant hänseende medgivna beloppet.

Schablonregeln har alltså inte tillämpats i dessa mål då samma person som haft bestämmande inflytande i bolaget såsom anställd i bolaget uppburit traktamenten vilka beräknades avsevärt ha överstigit faktisk ökning i levnadskostnaden respektive väsentligt ha överstigit de för branschen vanliga traktamentena.

Sedan schablonregeln sålunda frånkänts giltighet konstaterar RR att de skattskyldiga är berättigade till avdrag för ökning ilevnadskostnaden endast i den mån de kunde visa att sådan förelåg. Utgången i de refererade målen synes innebära att RR inte ansett någon annan schablon tillämplig, tex att avdrag schablonmässigt skulle medges med belopp motsvarande vad som skulle utgått enligt det för branschen vanliga kollektivavtalet.

2.5.2.2.3 Ökning i levnadskostnaden då traktamente inte utgått

2.5.2.2.3.1 Fråga om avdrag schablonmässigt skall medges med yrkat belopp då detta uppgår till högst normalbeloppet reSpektive del därav

Då traktamente inte utgått skall ökningen i levnadskostnaden inte beräknas schablonmässigt enligt normalbeloppsreglerna. Detta gäller både vid endagsförrättning (RÅ 1969 ref 45 I och 1972 Fi 183), vid förrättning förenad med övernattning (RÅ 1970 ref 8 och 1971 ref 49 I) och vid arbete på annan ort än bostadsorten då tjänsteresa inte föreligger (RÅ 1969 ref 45 11). I sådana fall skall alltså avdraget för ökningen i levnadskostnaden på vanligt sätt bestämmas med utgångspunkt från den ökning i levnadskostnaden som gjorts sannolik eller eljest framstår som skälig.

2.5.2.2.3.2 Ökning i levnadskostnaden vid endagsförrättning

1969 ref 45 I. Den skattskyldige hade yrkat att avdrag schablonmäs- sigt skulle medges med 24 kr för dag, vilket motsvarade av RN fastställd andel av normalbeloppet för endagsförrättning som varat mer än 10 timmar i följd. RR:s prövningsrätt bestämdes av tidigare medgivet avdrag med 12 kr för dag och den skattskyldiges yrkande. RR fann att vad i målet förekommit inte gav anledning till antagande att ökning av levnads- kostnaden blivit beräknad till för lågt belopp. Skrivningen antyder att avdrag kunde ha medgivits med lägre belopp om RR:s prövningsrätt inte varit beskuren.

1972 Fi 183. Truckförare, bosatt i Överlövsta kommun, hade under beskattningsåret varit anställd vid ett åkeri i Upplands-Fagerviken, vilken ort också var hans vanliga verksamhetsort. Han hade under beskattningsåret under 180 dagar arbetat 4—10 timmar eller mera om

87

88 2 Svensk skatterätt SOU 1974:45

dagen på olika arbetsplatser utom den vanliga verksamhetsorten. På de olika arbetsplatserna synes han inte ha haft tillgång till någon matservering. Den skattskyldige hade dagligen återvänt till hemmet. Han hade inte uppburit traktamente. Han yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden vid endagsförrättningarna. Avdraget avsåg kostnad för medförande av matsäck. RR fann att den skattskyldige i och för sig var berättigad till avdrag för den ökning i levnadskostnaden som kunde ha uppkommit för honom och som kunde hänföras till det förhållandet att han måst utföra sitt dagliga arbete utanför Upplands-Fagerviken. Avdrag vägrades emeller- tid med motiveringen att den skattskyldige inte ansågs ha visat att hans kostnader för måltider under den dagliga bortovaron från hemmet blivit högre än om han hade vistats hela arbetstiden i Upplands-Fagerviken.

1972 Fi 187. I detta mål avslogs med i huvudsak samma motivering som i Fi 183 yrkande om avdrag för fördyring av mathållning genom att matsäck medförts vid endagsförrättningar till olika arbetsplatser.

Dessa båda avgöranden synes innebära dels att kostnad för matsäck kan innebära ökning i levnadskostnaden, dels att avdrag kan medges endast då den skattskyldige visat att kostnaden för matsäck inneburit sådan ökning. Hade traktamente utgått i motsvarande fall och schablonregeln alltså varit tillämplig skulle ökningen i levnadskostnaden utan vidare ha ansetts uppgå till belopp motsvarande traktamentsbeloppet, dock högst till normalbeloppet eller viss del därav.

Har traktamente inte utgått kan, om viss ökning i levnadskostnaden inte gjorts sannolik och den skattskyldige i tjänsten rest till ort där det finns tillgång till matservering, avdrag för ökning i levnadskostnaden medges med skäligt belopp. Har den skattskyldige åter uppgivit att han medfört matsäck torde, vare sig förrättningen skett på plats med eller utan matservering, avdrag kunna medges endast för styrkta merkost- nader.

2.5.3 Avdrag för ökning i levnadskostnaden i andra fall än vid resa i tjänsten

2.5.3.l Inledning

Även om tjänsteresa inte föreligger kan avdrag för ökning i levnadskost- naden medges då den skattskyldige har sitt arbete på annan ort än den där han har sin bostad eller på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än den där hans familj är bosatt.

2.5.3.2 Skattskyldig med arbete på annan ort än bostadsorten

Har skattskyldig arbete på annan ort än bostadsorten kan avdrag medges för ökning i levnadskostnaden då anställningen avser endast en kortare tid eller skall bedrivas på flera olika platser eller det av annan anledning inte skäligen kan ifrågasättas, att han skall flytta till arbetsorten.

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt 89

2.5.3.2.l Annan ort än bostadsorten

Som ett villkor för avdrag enligt förevarande regel gäller att den skattskyldige har sitt arbete på annan ort än den där han har sin bostad. RÅ 1972 ref 25. Skattskyldig, bosatt i Lund, hade under beskattnings- årets första hälft tjänstgjort vid skola i Malmö och under dess andra hälft vid skola i Höör samt yrkat avdrag för ökning i levnadskostnaden i Malmö och Höör. Hon hade dagligen färdats mellan bostaden och arbetsplatserna och därvid använt för resorna till och från Malmö allmänt kommunikationsmedel och för resorna till och från Höör 42 km i vardera riktningen egen bil. Enligt vad hon obestritt uppgivit hade den dagliga bortovaron från hemmet uppgått till igenomsnitt l 1 timmar.

RR fann att det med hänsyn till det ringa avståndet och de täta kommunikationerna mellan Lund och Malmö saknades anledning anta att den skattskyldige under första halvåret åsamkats ökad levnadskostnad på den grund att hon arbetat på annan ort än där hon varit bosatt. Avdrag vägrades därför för ökning i levnadskostnaden i Malmö. Yrkandet såvitt avser Höör bifölls däremot.

Den skattskyldige hade alltså varit bosatt i Lund och haft kortvarig anställning i Malmö. Dessa orter anses enligt länsanvisningar för Malmö- hus län ej höra till samma tätortsområde. Vidare hade den skattskyldige obestritt uppgivit att den dagliga bortovaron uppgått till i genomsnitt 11 timmar. Avgörandet synes innebära att, även om förutsättningen att den skattskyldige arbetat på annan ort än bostadsorten i och för sig är uppfylld, avdrag kan vägras om orterna med hänsyn till avstånd och kommunikationer dem emellan likväl bör betraktas som ett tätorts- område.

2.5.3.2.2 Anställningen avser endast en kortare tid

RR har i bl a följande avgöranden ställts inför frågan, om anställning på viss ort hos en arbetsgivare skall anses vara tillfällig eller så stadigvarande att flyttning skäligen kan ifrågasättas.

1962 ref 25 I (jfr II). Anläggningsarbetare hade i två år och två månader arbetat vid kraftverksbygge. Han medgavs avdrag, eftersom arbetet utförts på ort där efter arbetets avslutande anställning inte kunnat påräknas och även i övrigt normala förutsättningar för anskaffan- de av familjebostad saknats.

1966 Fi 115. Skattskyldig hade tidigare varit anställd hos ett företag i Malmö och var där bosatt med familj. Han anställdes i oktober 1957 som ekonomichef vid annat företag som då hade sitt huvudkontor i Stockholm. Han yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden iStock- holm för 1958. Som stöd härför åberopade han bl a att han låtit familjen stanna kvar i Malmö, eftersom företaget haft planer på att flytta huvudkontoret till Malmö. Så hade 1959-12-01 också blivit fallet. RR lämnade Tl:s talan, enligt vilken av KR medgivet avdrag för ökade levnadskostnader i Stockholm skulle vägras, utan bifall.

1966 Fi 204. Förrådsarbetare, som två år före pensionering på

90 2 Svenskskatterätt 50U1974z45

grund av arbetsplatsens nedläggning varit nödsakad ta liknande arbete på annan ort än där familjen bodde kvar, ansågs berättigad till avdrag för ökade levnadskostnader på arbetsorten. (Jfr RÅ 1971 Fi 599).

1966 Fi 428-429. Officer fick 1957-08-01 anställning vid regemen- te på annan ort än där familjen var bosatt. Han erhöll flera gånger förnyad ettårsanställning vid regementet. För inkomsttaxeringsåren 1959 och 1960 medgavs han avdrag för ökning i levnadskostnaden bl a med hänsyn till att hans tjänstgöring varit av sådan art att flyttning skäligen inte kunde ifrågasättas. Jfr RÅ 1969 Fi 701. Kapten som tjänstgjort i Stockholm, där han haft familjebostad och hustrun haft anställning, hade sedan 1957 varit kommenderad till Kiruna. Vid inkomsttaxeringen 1961 medgavs han avdrag för ökning i levnadskostnaden med hänsyn till att tjänstgöringen varit av sådan art, att flyttning inte skäligen kunnat ifrågasättas. Kaptenen hade inte erhållit traktamente ifrågavarande år.

1967 Fi 1664. Verkmästare hade 1958-01-01 anställtsibyggnads- företag med placering i Gällivare men med löfte om att vid första lämpliga tillfälle få arbete närmare hemorten. 1959 arbetade han alltjämt i Gällivare och uppbar traktamente. I slutet av 1960 förflyttades han till ort betydligt närmare hemorten. Vid inkomsttaxeringen 1960 medgavs han avdrag för ökning i levnadskostnaden eftersom avflyttning inte kunde ifrågasättas.

1964 Fi 540 och 541. Byråsekreterare åtnjöt tjänstledighet från sin befattning vid ämbetsverk i Stockholm, där familjen var bosatt, under 2 1/2 års tingstjänstgöring i Boden. RR ansåg att det med hänsyn till tjänsgöringens längd och att hustrun haft arbete i Stockholm inte skäligen kunde ifrågasättas att den skattskyldige skolat avflytta till Boden.

1968 Fi 493. Hovrättsfiskal hade under beskattningsåret 1958 tjänstgjort i Jönköping som tingsnotarie och fiskalsaspirant vid hovrätten. Hans hustru, som hade tjänst som specialsköterska i Malmö, hade bott kvar i makarnas tidigare gemensamma bostad i Malmö. Hovrättsfiskalen hade yrkat avdrag för ökade levnadskostnader i Jönköping och kostnader för hemresor. Hos RR framhöll den skattskyldige bl a, att han ännu vid tiden för deklarationens avlämnande inte med någon säkerhet kunde räkna med att bli godkänd i hovrätten. RR ansåg att den skattskyldige varit bosatt i Jönköping under beskattningsåret och vägrade därför avdrag för ökade levnadskostnader i Jönköping. RÅ 1970 Fi 2196. Revisionssekreterare, som var ogift och hade sitt föräldrahem i Stockholm, hade sedan någon tidpunkt 1958 to m 1961-06-30 tidvis tjänstgjort som fiskalskompetent biträde och tidvis som häradshövding i Karlstad. Vid inkomsttaxeringen 1962 yrkade han avdrag för ökade levnadskostnader i Karlstad. Hos RR framhöll den skattskyl— dige bla att han inte fått något treårsförordnande utan delvis mycket korta förordnanden och delvis halvårsförordnanden. Avdrag för ökningi levnadskostnaden vägrades.

1968 Fi 1631—1632. Bergsprängare med familjebostad i Färila i Gästrikland hade under tiden våren 19604julen 1962 med ett halvt års avbrott arbetat med avloppstunnel för ett företag i Lidingö samt för ett

SOU 1974;45 2 Svensk skatterätt

annat företag vecka 6—40 1962 utfört sprängningsarbeten på två arbetsplatser i Stockholm. Den skattskyldige hade under denna tid hyrt bostad i Lidingö. Avdrag medgavs för ökade levnadskostnader i Stockholmsområdet vid inkomsttaxeringarna 1962 och 1963.

1969 Fi 1416. Skattskyldig med familjebostad i Värnamo hade under tiden 1962-02-01—1963-07-19 varit anställd som bilskollärare i Vimmerby. Vid inkomsttaxeringen 1963 yrkade han avdrag för ökningi levnadskostnaden i Vimmerby. Den skattskyldige anförde att han avsett att starta egen bilskola i Värnamo, att anställningen i Vimmerby bestämts i etapper i väntan på föreståndarprov som avlades 1962—08-30 samt att han återvänt till Värnamo när provet inte blivit godkänt. Avdrag medgavs för ökningen i levnadskostnaden eftersom anställningen vid bilskolan ansågs tillfällig.

1969 Fi 1842. Den skattskyldige, som varit anställd vid företag i Halmstad, där han var bosatt med sin familj, placerades i samband med omorganisation 1962—03-01 i Malmö och fr o m 1962-06-01 i Ystad där han fick ordinarie tjänst i 1962-10-01. Han erhöll vid inkomsttaxeringen 1963 avdrag för ökning i levnadskostnaden i Malmö och Ystad fram till sistnämnda dag, då tjänstgöringen dessförinnan ansågs tillfällig.

RRK 1972 R 1:54. Den skattskyldige, som var gift och utan hemmavarande barn, var bosatt i Borås och tjänstgjorde vid SJ:s bansektion i Borås to m 1961-12-31, då sektionen drogs in. I samband därmed omplacerades den skattskyldige till Göteborg men bodde kvar i Borås dit han fick återtransport 1964-05-01. Han hade yrkat avdrag för ökning i levnadskostnaden under 1963.

RR anför följande i sin dom. L. förflyttades från Borås till Göteborg den 1 januari 1962. Anställningen i Göteborg var inte tillfällig. Sedan L. i mars 1962 avböjt att anta erbjuden bostadslägenhet i Göteborg drog SJ in omstationeringstraktamente och frikort Borås—Göteborg. Det är inte visat att L. vid denna tidpunkt haft grundad anledning räkna med att på nytt erhålla anställning i Borås. Förutsättningar för erhållande av avdrag för de av bosättningen i Borås föranledda ökade levnadskostnaderna kan sålunda inte anses ha förelegat. Den omständigheten att L. sedermera fått återtransport till Borås återflyttningen skedde den 1 maj 1964 — medför inte annan bedömning av avdragsfrågan. En minoritet i RR var skiljaktig och fann att flyttning skäligen inte kunnat ifrågasättas, eftersom L. under beskattningsåret haft anledning räkna med att han inom en förhållandevis nära framtid kunde komma att åter tjänstgöra i Borås med hänsyn till att SJ i november 1962 hos Kungl Maj:t föreslagit den ändring av distriktsindelningen som fastställdes 1963 och som medförde att L. återförflyttades till Borås.

Även om skattskyldig inte haft en fortlöpande anställning inom ett visst område utan en serie av anställningar under en följd av år inom området och varje sådan anställning ett vart av åren pågått mindre än ett år, kan fråga uppkomma om flyttning skall ifrågasättas.

1962 ref 21. Byggnadssnickare vars familj var bosatt i Lycksele hade sedan 1953 haft olika anställningar som varat mellan 3 och 12 månader vid byggnadsföretag i Kiruna, där han hyrt rum. Vid inkomst-

91

92 2 Svensk skatterätt SOU 1974:45

taxeringen 1958 yrkade han avdrag för ökning i levnadskostnaden i Kiruna. RR anför i sina domskäl att den skattskyldige, som hade hem och familj i Lycksele, sedan början av 1953 fortlöpande åtagit sig olika byggnadsarbeten i Kiruna vilka åtaganden vart för sig haft längre varaktighet. Han hade därför enligt RR förlagt sin yrkesverksamhet till Kiruna och något förhållande, på grund varav han trots detta skulle medges avdrag hade inte visats föreligga.

1967 Fi 1617. Ogift stensättare, bosatt i Torsås i Blekinge, hade under beskattningsåret 1959 i Stockholm varit anställd hos Svenska Väg AB under tiden 05-20—12-31 och ”30 dagar” hos Nya Asfalt AB. Han yrkade avdrag för ökade levnadskostnader i Stockholm med belopp, motsvarande från Svenska Väg AB under 83 dagar erhållet traktamente. RR vägrade avdrag med följande motivering. Av handlingarna i målet framgår att L. under åren 1955—1959 varit verksam såsom stensättare i Stockholm med omnejd, i allmänhet från början av maj till början av december, samt att han under återstoden av nämnda år vistats på sin fastighet i Torsås utan att uppbära inkomst. Med hänsyn härtill och då fastigheten i Torsås endast är en mindre bostadsfastighet har det kunnat ifrågasättas att han skolat avflytta till Stockholm eller dess närhet (Jfr RÅ 1968 Fi 961).

1969 Fi 1691. Gift stensättare, bosatt på egen fastighet i Ramdala i Blekinge, arbetade hos AB Vägförbättringar inom stockholmsområdet 7—9 månader varje år under 1955—1962 samt 6 månader under 1965. Vid inkomsttaxeringen 1961 yrkade han avdrag för ökade levnadskostna- der i Stockholm med 4 048 kr. Den skattskyldige hade uppburit traktamente med 4 548 kr. Han hade uppgivit att arbetet i Stockholm var säsongsbetonat samt att han tagit arbete i Stockholm i avvaktan på bättre arbetsmöjligheter i hemorten. RR medgav avdrag för ökning i levnads- kostnaden med hänsyn till arten av den skattskyldiges verksamhet och övriga i målet föreliggande omständigheter (Jfr RÅ 1967 Fi 1440).

1972 Fi 971. Den skattskyldige var gift och hade familjebostad i Fridlevstad i Blekinge. Han arbetade som stensättare inom stockholms— området under 1958—1964 mellan 7 och 10 månader ett vart av åren hos AB Vägförbättringar, 1965 några månader hos Svenssons Stensätteri samt ”därefter och fram till 1968-12-20" hos Widmark & Platzer. 1 självdekla- rationen 1965 yrkade han avdrag för ökade levnadskostnader i Stock- holm. Traktamente hade utgått. RR fann bl a att den skattskyldige fick anses ha förlagt sin yrkesverksamhet till Stockholm samt att den omständigheten att han med sin familj det oaktat bott kvar i den honom tillhöriga bostadsfastigheten inte kunde anses vara av beskaffenhet att berättiga honom till avdrag för därav föranledda ökade levnadskostnader.

2.5.3.2.3 Anställningen skall bedrivas på flera olika platser

Skall anställning bedrivas på flera olika platser synes omständigheterna i regel vara sådana att tjänsteresor företas. I RÅ 1969 ref 45 11 yrkade och medgavs skattskyldig, som innehaft

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt

dels en tjänst som kyrkomusiker i bl a Sövde församling i Skåne där han hade tjänstebostad, dels en tjänst som lärare i Ystad, avdrag för bla ökning i levnadskostnaden i Ystad enligt förevarande regler och sålunda inte såsom för tjänsteresa. Kan avdrag medges redan då ”anställning” skall bedrivas på flera olika platser, föreligger rimligtvis än starkare skäl för rätt till avdrag då skattskyldig haft två anställningar och vardera skall bedrivas på var sin ort.

2.5.3.2.4 Annan anledning

Skattskyldig bosatt på egen jordbruksfastighet på viss ort kan trots att han har anställning av stadigvarande natur på annan ort medges avdrag för den ökning i levnadskostnaden som kan ha uppstått för honom på denna ort om det av den skattskyldige bedrivna jordbruket i vart fall inte kan anses ha varit av ringa omfattning (Jfr RÅ 1961 Fi 362 och 1966 Fi 1354 med 1960 ref4l och 1965 Fi 467).

På motsvarande sätt förhåller det sig, då den skattskyldige bedrivit rörelse i hemorten och haft anställning av stadigvarande natur på annan ort (Jfr RÅ 1967 Fi 1666 och 1965 Fi 1807).

2.533 Skattskyldig som på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än familjens bostadsort

Har skattskyldig på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än den, där hans familj är bosatt, kan avdrag för ökning i levnadskostnaden medges, om det med avseende på makes förvärvsverksamhet, svårighet att anskaffa familjebostad eller annan därmed jämförlig omständighet inte skäligen kan ifrågasättas, att familjen skall avflytta till den skattskyldiges bostadsort.

2.5.3.3.1 Makes förvärvsverksamhet

RÅ 1971 Fi 219. Den skattskyldige var anställd hos postverket och hade tidigare tjänstgjort i Växjö. Fr o m 1962-12-01 fick han en högre tjänst i Lerum. Under 1966 hyrde han tillfällig bostad i Lerum. Hans hustru var förste skötare inom mentalvården i Växjö, där hon bodde i familjens bostad. Den skattskyldige yrkade vid inkomsttaxeringen 1967 avdrag för ökade levnadskostnader i Lerum. PN vägrade avdrag eftersom den skattskyldige beretts tillfälle erhålla familjebostad i Lerum och hans hustru skulle ha kunnat erhålla tjänst, varvid Lerum skulle ha kunnat ifrågakomma som bostadsort. RR fastställde FN:s beslut (Jfr RÅ 1972 Fi 1).

1969 Fi 1078. Travbanearbetare, som var gift och hade familje- bostad i Rättvik, hade sedan 1959 arbetat hos ett travsällskap i Spånga. Hans hustru hade anställning som affärsbiträde i hemorten med lön av 9 900 kronor. Den skattskyldige yrkade i deklaration 1964 avdrag för

93

94 2 Svensk skatterätt SOU 1974:45

ökade levnadskostnader i Stockholm. RR vägrade avdrag med följande motivering. Utredningen i målet visar att L. under beskattningsåret och dessförinnan under lång tid förlagt sin yrkesverksamhet till Stockholm och haft bostad där. L. har inte förebragt utredning som kan utgöra grund för att han trots nämnda förhållanden skall anses berättigad till avdrag för ökad levnadskostnad i anledning av hans och hans familjs skilda bosättning.

2.5.3.3.2 Svårighet att anskaffa familjebostad

1970 Fi 931. Den skattskyldige var intill utgången av januari 1961 kapten i Strängnäs. Han fick 1961-02-01 vikariatslöneförordnande som intendent vid försvarets radioanstalt i Stockholm. 1963-10-01 utnämndes han till byrådirektör vid statens biltrafiknämnd i Stockholm. Under 1963 och 1964 hyrde han bostad i Stockholm medan familjen bodde kvari familjebostad i Stallarholmen som numera tillhör Strängnäs kommun. Sommaren 1966 flyttade han och hans familj till villa i Norrviken som ligger vid Rotebro i Uppland. 1 deklaration 1965 yrkade den skattskyl- dige avdrag för ökade levnadskostnader i Stockholm. RR anförde i sin dom bl a följande. I målet får numera anses utrett att B:s anställning i Stockholm fram till 1963-10-01 varit av så oviss natur att den icke kan betraktas såsom stadigvarande. Först från nämnda dag har anställningen fått sådan varaktighet att en flyttning av familjen till Stockholm varit motiverad. På grund av svårigheterna att anskaffa familjebostad där får det emellertid anses förklarligt att någon avflyttning icke kommit till stånd under 1964. Med hänsyn härtill får B anses berättigad till avdrag för den ökning i levnadskostnaderna som föranletts av att han haft sitt arbete på annan ort än den där hans familj varit bosatt.

1972 Fi 273. Den skattskyldige var med sin familj (hustru och fyra barn i åldern 8—16 är) bosatt i villa i Älvsjö iStockholm. Han tillträdde 1966—04-01 anställning iSundsvall. Under tiden 1966-04-01—1966-06-06 hyrde han en mindre bostad i Sundsvall och från 1966—07-01 disponerade han en lägenhet om fyra rum och kök i en fastighet som han köpt i maj samma år. Sedan han fått ytterligare en lägenhet till sitt förfogande f1yttade familjen till Sundsvall 1967-08-16. I deklaration 1967 yrkade den skattskyldige avdrag för bla ökade levnadskostnader i Sundsvall under hela 1966. RR medgav yrkandet av följande skäl. W:s behov av familjebostad i Sundsvall kan, med beaktande av familjens storlek och övriga förhållanden, inte anses ha blivit tillgodosett genom den bostadslägenhet som han kom i besittning av genom fastighetsförvärvet i maj 1966. Med hänsyn till rådande bostadsbrist finns ej heller eljest skälig anledning anta att familjen skulle kunnat avflytta till Sundsvall tidigare än som skett.

Mot dessa avgöranden, där avdrag alltså medgavs, kan ställas följande rättsfall där avdrag vägrades.

1968 Fi 1979. Den skattskyldige var gift och hade familjebostad i egen fastighet i Rättvik. Han hade sedan 1958 arbetat hos olika

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt

byggnadsfirmor i Stockholm. Hans hustru hade anställning som städerska i hemtrakten med en lön år 1963 av I 590 kronor. Den skattskyldige hade yrkat avdrag för ökning i levnadskostnaden under 1963 i Stock- holm. Hos RR anförde TI bl a att den skattskyldige inte visat, att han under beskattningsåret eller tidigare vidtagit alla de åtgärder som skäligen kunnat begäras för att anskaffa familjebostad i Stockholm. RR anförde att B. under beskattningsåret och dessförinnan under lång tid förlagt sin yrkesverksamhet till Stockholm och haft bostad där samt att sådana omständigheter inte visats föreligga att B. det oaktat kunde anses berättigad till avdrag för ökad levnadskostnad i anledning av hans och hans familjs skilda bosättning.

1969 Fi 1079. Träarbetare hade sedan 1956 arbetat hos olika byggnadsfirmor i Stockholm medan familjen var bosatt i Rättvik. RR Vägrade honom avdrag för ökade levnadskostnader i Stockholm 1963 med följande motivering: G. har under beskattningsåret och dessförinnan under en följd av år haft sin yrkesverksamhet förlagd till Stockholm och haft bostad där, medan hans familj varit bosatt i Rättvik. För att erhålla avdrag jämlikt p 3 sista st anv 33 & KL för den ökning i levnadskostnaderna, som den från familjen skilda bosättningen medfört, har G. i huvudsak anfört, att förhållandena på bostadsmarknaden i Stockholm hindrade honom att få familjebostad där. Han har emellertid icke förebragt någon utredning, som visar om eller i vad mån han vidtagit de åtgärder, som skäligen kan begäras för anskaffande av sådan familjebostad. Ej heller har han förebragt andra omständigheter, som är tillräckliga för att jämlikt nämnda författningsrum erhålla sådan avdrags- rätt.

RÅ 1971 Fi 599. Bilinspektör hade familjebostad i Malmö och var anställd vid Väg- och Vattenbyggnadsverket. Han var fr o rn 1964-06-01 stationerad i Vänersborg, där han hyrde bostad. Han hade fått omplace— ringstraktamente intill 1965-06-01 och yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden i Vänersborg und_er återstående del av samma år. Den skattskyldige hade uppgivit att han varit anmäld hos bostadsförmed- lingen i Vänersborg men ej anvisats någon bostad. TI hade häremot invänt att den skattskyldige endast sökt en enrumslägenhet. RR fann att sådana omständigheter inte visats föreligga, att den skattskyldige kunde anses berättigad till yrkat avdrag.

RÅ 1971 ref 14. Den skattskyldige var gift och hade familjebostad i Åmål. Han var sedan 1956 och under hela 1965 anställd vid SJ i Göteborg, där han hyrde rum. Han pensionerades från sin tjänst imaj 1966 och flyttade då åter till Åmål. Den skattskyldige yrkade avdrag för ökade levnadskostnader 1965 i Göteborg. Han hade till stöd för yrkandet åberopat intyg från bostadsförmedlingen i Göteborg, enligt vilket han fr o m februari 1956 t o m december 1965 stått i bostadskö utan att ha blivit erbjuden lägenhet. Han åberopade vidare intyg från Partille bostadsförmedling, som utvisade att han varit anmäld hos förmedlingen under tiden februari 1957—januari 1966 samt att han 1965-10-06 fått anvisning på lägenhet i nyproduktion men att anvisningen avböjts. Denna lägenhet hade nämligen blivit färdig först efter hans pensionering i maj

95

96 2 Svensk skatterätt SOU 1974:45

1966, då han redan flyttat tillbaka till Åmål. Han uppgav vidare bl a, att han sökt bostad i de sk SJ-husen i Göteborg under åberopande av läkarintyg. TI åberopade i RR bla att det inte var meningen att skattskyldig under ett tiotal år skulle kunna medges avdrag under åberopande av svårigheter att anskaffa familjebostad. För att få bostad i storstäderna krävdes enligt TI en positiv insats. Att endast ställa sig i bostadskön torde sällan leda till resultat. RR konstaterade först att den skattskyldige under beskattningsåret och dessförinnan under lång tid förlagt sin yrkesverksamhet till Göteborg och haft bostad där elleri stadens närhet. Med hänsyn till att detta förhållande ägt bestånd under närmare tio år kunde den av A. förebragta utredningen inte anses på godtagbart sätt visa, att han skulle vara berättigad till avdrag för ökade levnadskostnader i anledning av hans och hans familjs skilda bosättning. RÅ 1972 Fi 272. E., som var gift och hade familjebostad i Östersund, hade efter egen ansökan tillträtt tjänst som järnvägsexpeditör 1963-11-01 i Ånge. I självdeklaration 1967 yrkade han avdrag för ökade levnadskost- nader i Ånge och uppgav att familjen bodde kvar i Östersund till följd av barnens skolgång där och bostadsbrist i Ånge. Han gjorde vidare gällande att han hade extra arbeten i Östersund. TI anförde bla att sådan bostadsbrist inte förelåg i Ånge att den skattskyldige inte kunnat få bostad där samt att det snarare föreföll som om familjen kvarbott i Östersund på grund av den förmånligare hyran där. RR vägrade avdrag.

2.5.3.3.3 Annan därmed jämförlig omständighet

1968 ref 53. Stationsinspektor, som var gift och med sin familj bosatt i Malmö, tillträdde 1962-1201 en tjänst som stationsinspektor vid S] i Trelleborg. Han fick 1963-02-01 familjebostad iTrelleborg. Familjen flyttade emellertid dit först 1963-06-01, sedan den skattskyldiges två äldsta söner avlagt examina vid läroverk i Malmö våren 1963. Den skattskyldige yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden i Trelleborg under tiden 1963-02-01—05-31. RR medgav avdrag med följande skäl. När E. den 1 februari 1963 fick familjebostad i Trelleborg var två söner till honom elever vid läroverk i Malmö. De beräknades där avlägga examen under våren samma år, den ene studentexamen och den andre realexa- men. Med hänsyn till de olägenheter som under angivna förhållanden skulle ha uppkommit om Ezs familj under vårterminen flyttat till Trelleborg har det inte skäligen kunnat ifrågasättas att familjen bort avflytta dit tidigare än som skett.

1970 Fi 542. Byggnadsarbetare, vars familj hade bostad i Kinna, hade under en följd av år arbetat i Göteborg, där han haft bostad. Den skattskyldige yrkade i deklaration 1965 avdrag för ökning i levnadskost- naden i Göteborg. Han anförde som stöd för att han inte flyttat till Göteborg att hans hustru på grund av sjukdom var i behov av vård och tillsyn samt att sådan inte kunde erhållas i Göteborg men väl i Kinna. RR fann att vad den skattskyldige anfört inte kunde anses utgöra sådan omständighet som för honom medför rätt till avdrag för de fördyrade levnadskostnader som uppkommit.

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt

2. 5.4 A vdrag för kostnad för resa med egen bil

I inkomstslaget tjänst kan avdrag medges för kostnad för resa med egen bil dels vid resa i tjänsten, oavsett om resan företagits inom eller utom den vanliga verksamhetsorten, dels vid resor till och från arbetsplatsen.

2.5.4.1 Resa i tjänsten eller resa till och från arbetet

RÅ 1957 Fi 2114. Överläkare, bosatt ca 1 400 meter från det sjukhus där han tjänstgjorde, ansvarade såsom ensam överläkare för sjukhusets drift under hela dygnet. På sjukhuset skedde bl a 600 förlossningar per år. Vid katastroffall måste han komma till sjukhuset med få minuters varsel. Han använde därvid egen bil. Avdrag för bilresorna medgavs såsom för resor i tjänsten.

RÅ 1967 Fi 953. Förvaltare vid säteri, beläget 36 kilometer från Lund, bodde på och hade kontor vid säteriet. Försäljningen från säteriet hade ökat mycket starkt. Han hade därför fått ett kontor i Lund. För resor mellan säteriet och Lund hade han fått bilersättning med 35 öre/kilo- meter. RR fann att förvaltaren i sin anställning vid säteriet haft att utföra arbete såväl där som i Lund och att han för fullgörande av sin tjänst måst färdas med bil. Avdrag medgavs såsom för resa i tjänsten.

RÅ 1969 ref 45 II. Skattskyldig hade innehaft tjänst dels som kyrkomusiker i bla Sövde församling där han hade tjänstebostad, dels som lärare i Ystad. Han yrkade avdrag för kostnad för resor med egen bil mellan Sövde och Ystad såsom för resor i tjänsten. Han medgavs avdrag endast såsom för resor till och från arbetsplatsen. Avgörande för denna restriktiva bedömning får antas ha varit att han hade fast anställning hos två arbetsgivare.

2.5.4.2 Avdrag för resor till och från arbetet då traktamentsersättning eller annan ersättning utgått

Avdrag för kostnad för resor till och från arbetsplatsen har medgivits då militär befattningshavare (högbåtsman) var berättigad till fri förplägnad och inkvartering jämte trupptraktamente respektive mässpenningar ( RÅ 1963 ref 33 I och II).

Då skogsarbetare erhållit skattefri sk bortaliggningsersättning av do- mänverket medgavs även avdrag för kostnader för dagliga resor mellan bostad och arbetsplats men endast med det belopp resekostnaderna översteg bortaliggningsersättningen ( RÅ 1966 ref 55 ). Bortaliggnings— ersättningen torde ha ansetts avse utgifter, som inbesparats genom att den skattskyldige inte bott på arbetsplatsen utan dagligen färdats mellan sin familjebostad och arbetsplats.

I ovan nämnda fall då trupptraktamente respektive mässpenningar utgått samt rätt till fri inkvartering och förplägnad förelegat reducerades emellertid inte de i och för sig avdragsgilla resekostnaderna. Detta torde bero på att någon besparing av de kostnader som trupptraktamentet

97

98 2 Svenskskatterätt SOU 1974:45

respektive mässpenningarna avsåg inte ansågs ha uppstått genom de dagliga resorna till och från arbetet.

Mässpenningar är en förmån som vid sjötjänstgöring utgår till befäl. Förmånen, som inte utgår direkt in natura, uppgår till belopp för dag räknat motsvarande summan av gällande penningvärde för skeppsportion och fasta tillägg, varierande efter vederbörandes tjänsteställning. De särskilda mässmedlemmarna får i allmänhet inte fritt förfoga över sina mässpenningar. Dessa uppbärs av mässföreståndaren för dem som mässar vid bordet och därifrån bespisas. Mässpenningarna är avsedda för att bestrida mässens gemensamma utgifter för mässhållningen.

Trupptraktamente, som bestämts efter kommunalskattelagens tillkomst, kan vid tjänstgöring i trupp utgå vid sidan av fri inkvartering och fri förplägnad. Trupptraktamente utgår som regel endast vid tjänstgöring utom tjänstgöringszonen och som villkor har uppställts att tjänstgöringen tagit mer än 24 timmar i följd i anspråk och för varje dygn mer än 6 timmar. Trupptraktamente utges direkt till befattningshavaren och avser att täcka vissa särskilda utgifter som trots naturaförmånerna föranleds av bortovaron från hemmet.

2.5.4.3 Fråga om avdrag för kostnader för resor till Och från arbetet med högre belopp än enligt schablonen

Enligt RSV:s anvisningar skall avdraget för kostnaderna för resa med egen bil till och från arbetsplatsen beräknas inormalfallet enligt schablon och inte med hänsyn till storleken av de faktiska kostnaderna som belöper på denna körning. Av följande rättsfall kan utläsas att det torde vara utsiktslöst för den skattskyldige att yrka avdrag med högre belopp per mil än RN/RSV rekommenderat.

l RÅ 1965 Fi 394 åberopade den skattskyldige till stöd för bla yrkande om avdrag med visst belopp per mil utan medåkande, vilket var högre än bilschablonen, dels att stat och landsting ersatte sina anställda för körning i tjänsten med högre belopp, dels att bilförmån likaledes värderades till högre belopp per mil. Han åberopade även utredning om uppskattade faktiska kostnader. RR fann ej skäl frångå RN :s schablon.

I RÅ 1969 Fi 1621 hade resekostnadsersättning utgått och den skattskyldige yrkade avdrag med motsvarande belopp, vilket innebar att yrkat milavdrag utgjorde omkring 3 kr 90 öre. Den skattskyldige var anställd hos AB Atomenergi med arbetsplats vid bolagets forskningssta- tion. Eftersom han av säkerhetsskäl inte fick bo i närheten av forskningsstationen hade han bosatt sig omkring 1,5 mil därifrån. För resa mellan bostad och arbetsplats kunde han på grund av skiftarbete inte resa med allmänt färdmedel eller personalbuss. RR fann inte skäl ge avdrag med högre belopp än enligt bilschablonen.

2.5.4.4 Övriga rättsfall angående bilschablonen

Skattskyldig som i sin tjänst regelmässigt måste använda bil medges avdrag för bilkostnader för resa till och från arbetsplatsen oavsett avstånd

SOU 1974:45 2 Svensk skatterätt 99

och tidsvinst. Vid beräkningen av avdraget för resa till och från arbetsplatsen skall enligt RÅ 1968 Fi 1491 de första körda ] 000 milen inte reduceras med antalet i tjänsten körda mil.

Vid bedömningen av skäligheten av det belopp för vilket avdrag yrkats skall enligt RÅ 1966 ref 34 inte beaktas att den skattskyldige efter det han lämnat bostaden återvänt till denna för att äta och därefter ånyo åkt till och från arbetsplatsen.

I RÅ 1971 ref 48 medgavs hustru som inte hade körkort avdrag för kostnader för två resor tur och retur med bil varje arbetsdag mellan bostad och arbetsplats. Mannen hade skjutsat henne på morgonen varje arbetsdag till arbetsplatsen och hämtat henne där på kvällen. I målet upplystes att andra färdmedel än bil inte fanns att tillgå (jfr RÅ 1963 Fi 1864).

2.5. 5 Rätt beskattningsår dä resekostnads- eller traktamentsersättning utbetalas senare än det eller de är som motsvarande utgifter hänför sig till

I RÅ 1956 Fi 1991 var den skattskyldige anställd som resande för ett bolag och hade viss provision och fast resebidrag med 1 000 kr per månad. Under 1949 var han anställd 7 månader men uppbar resebidrag för endast 4 månader. Efter skiljedom fick han emellertid påföljande år ut resebidraget för återstående 3 månader, dvs 3 000 kr. Från detta belopp yrkade han vid 1951 års taxering avdrag med 2 490 kr för resekostnader, som hänförde sig till beskattningsåret 1949 och som han inte yrkat avdrag för vid 1950 års taxering. RR biföll yrkandet ”med hänsyn till i målet upplysta särskilda omständigheter”.

RR:s dom 1972-09-27 angående eftertaxering för 1966 av B. Nilsson. N. uppbar 1957—1964 bilersättning från arbetsgivare, beräknad efter visst belopp per i tjänsten körd mil. Under 1965 utbetalades ytterligare ersättning med 9469 kr för resor företagna 1957—1964, enär den tidigare ersättningen ansågs ha varit för låg. N. upptog inte beloppet såsom intäkt i självdeklaration 1966. RR fann att som inkomst av tjänst skulle upptas 9469 kr samt att N., även om han visat att han vid taxeringar avseende ett vart av de beskattningsår den ytterligare ersätt- ningen hänförde sig till ägt tillgodoföra sig avdrag för bilkostnader med sammanlagt 9469 kr, icke ägde åtnjuta avdrag härför vid 1966 års taxering.

RR:s dom 1972-11-20 angående B, 0. Åkessons inkomsttaxering 1968. Å. uppbar 1967 traktamente, som avsåg tjänsteresor företagna under dels 1966, dels 1967. I självdeklaration 1968 yrkade Å. avdrag med belopp motsvarande hela traktamentsersättningen. RR meddelade inte prövningstillstånd efter det att PN och KR medgivit avdrag endast med belopp mot motsvarande traktamente för tjänsteresor under 1967.

100 3 Resebestämmelser SOU 1974:45

3 Resebestämmelser

3.1 Inledning

Framställningen begränsas till de resebestämmelser som avser traktamen- ten vid inrikes resa. Regler om resekostnadsersättning har behandlats endast i den mån de befunnits vara av särskilt intresse ur utredningens synpunkt.

Genom statstjänstemannalagen fick statstjänstemän 1966-01-01 rätt att förhandla om bl a avlöning och traktamente (SFS 1965:274). Enligt Allmänt avlöningsavtal för statliga och vissa andra tjänstemän (AST) åtnjuter tjänsteman vid tjänsteresa och förrättning ersättning enligt särskilda bestämmelser. Kollektivavtal har emellertid ännu inte träffats om sådan ersättning. ”Särskilda bestämmelser” avser därför frånsett ersättning för tjänsteresor med egen bil som regleras ikollektiv- avtal alltjämt regler, som fastställts av staten—arbetsgivaren och som återfinns i Allmänt resereglemente 1952 (Arr, SFS 1952:735) och Kungl kungörelse 1952 med tilläggsbestämmelser till Arr (TB Arr, SFS 1952z736). Ändringar i Arr och TB Arr tillkommer på följande sätt. Statens avtalsverk (SAV) och vederbörande arbetstagarorganisation träf- far överenskommelse om att SAV hos Kungl Maj:t skall hemställa om de ändringar i Arr och TB Arr som SAV och arbetstagarorganisationen enats om. Kungl Maj:t utfärdar därefter kungörelse om ändring i Arr och TB Arr. Ändring i Arr sker med stöd av riksdagens beslut, vilket innebär att riksdagens lönedelegation godkänner ändringen å riksdagens vägnar.

Enligt Avtal om löner för statstjänstemän (ALS), som träffats mellan SAV å ena sidan och Statsanställdas förbund (SF) och Tjänstemännens Centralorganisations statstjänstemannasektion (TCO-S) å andra sidan har parterna tillsatt en arbetsgrupp för traktamentsfrågor. Sveriges Akade- mikers Centralorganisation (SACO) och Statstjänstemännens Riksför- bund SR (SR) som inte är avtalsparter är även representerade i arbets- gruppen. Arbetsgruppen har ajournerat sig. Vissa förhandlingar om allmänt traktamentsavtal, som fördes under våren 1973 mellan SAV och

arbetstagarorganisationerna, har ännu inte återupptagits. Statsanställda arbetare fick tjänstemannaställning 1972—01-01 (SFS 1971:940). Deras anställningsvillkor återfinns i Avlöningsavtal för statliga tjänstemän med R-tjänster(AST-R). Enligt AST-R åtnjuter tjänsteman vid tjänsteresa och förrättning ersättning enligt särskilda bestämmelser. Kollek-

SOU 1974:45 3 Resebestämmelser 101

tivavtal har ingåtts mellan SAV eller annan myndighet, som bemyndigats träffa kollektivavtal för statens räkning, och vederbörande arbetstagar— organisation om vilka särskilda bestämmelser som skall gälla. I vissa fall har avtal träffats om att Art och TB Arr skall tillämpas. I andra fall har bestämts att de regler om traktamente som finns i de före 1972-01-01 gällande kollektivavtalen alltjämt skall gälla. Vissa justeringar kan senare ha gjorts såvitt avser dels grunderna för att traktamente skall utgå, dels belopp.

Resebestämmelser för anställda i flertalet borgerliga primärkommuner har ensidigt antagits av vederbörande kommunfullmäktige. Resebestäm- melser för anställda vid landsting har däremot tillkommit genom kollektivavtal.

Inom den enskilda sektorn utgår traktamente till arbetare enligt kollektivavtal. Flertalet centrala avtal avseende tjänstemän saknar trakta- mentsregler. Vissa företag har ensidigt utfärdat resereglementen att gälla samtliga tjänstemän eller endast högre tjänstemän. I det senare fallet förekommer det att reglementet faktiskt tillämpas på tjänstemän som formellt inte omfattas av reglementet.

Resebestämmelser återfinns slutligen i bl a arbetsmarknadskungörelsen och kungörelsen om statligt regionalpolitiskt stöd samt när det gäller beredskapsarbeten dels i vissa kollektivavtal, dels i av arbetsmarknadssty- relsen (AMS) utfärdade regler.

Redogörelsen i det följande avser förhållandena per 1973-07-01 såvitt inte annat anges.

3.2 Resebestämmelser för statligt anställda 3.2.1 Resebestämmelser avseende AST-tjänstemän m fl

3.2.1 .1 Inledning

Bestämmelser om traktamente för inrikes förrättning till AST-tjänstemän återfinns i Arr, TB Arr och de särskilda bestämmelser som med stöd av Arr och TB Arr kan vara utfärdade för viss kategori AST-tjänstemän.

Kungl Maj:t har med stöd av bemyndigande i Arr utfärdat reglemente angående förrättningar och tjänsteresor utom riket (utlandsresereglemen- tet, Urr, SFS 1953:666). Detta reglemente kommer inte att beröras i den fortsatta framställningen.

3.2.1 .2 Arr och TB Arr m m

Enligt Art och TB Arr kan traktamente utgå dels vid förrättning utom förrättningsmannens tjänstgöringszon, dels vid tjänsteresa i samband med sådan förrättning.

Förrättning definieras som tjänstgöring eller uppdrag, som på grund av statlig myndighets föreskrifter eller beslut fullgörs för statens räkning på annat ställe än på förrättningsmannens tjänsteställe. Tiänsteresa är resa som är direkt föranledd av förrättning. Tjänstgöringszon utgörs av ett

102 3 Resebestämmelser SOU 1974:45

område, som begränsas av en cirkel med 5 kilometers radie och med förrättningsmannens tjänsteställe som medelpunkt. Förrättningszonen avgränsas på motsvarande sätt med förrättningsstället som medelpunkt. Vederbörande myndighet får besluta att traktamente skall utgå, om den kortaste färdvägen mellan tjänstestället och inom tjänstgöringszonen beläget förrättningsställe överstiger 8 km. Undantagsregeln kan tillämpas i sådana fall, då färdvägsavståndet på grund av speciella geografiska förhållanden överstiger fågelvägsavståndet i väsentligt högre grad än som kan anses normalt.

I de flesta fall framgår det av omständigheterna var tjänstestället är beläget. För tjänstemän i ämbetsverk och länsstyrelser, personal vid postanstalter m fl är sålunda tjänstestället den byggnad där vederbörande har sin arbetsplats. Då det gäller sådana tjänstemän vilkas tjänstgöring är mera rörlig, tex lantmätare, jägmästare och inspektorer, skall tjänstestäl- let vara den lokal där förekommande kontorsarbeten utförs, eventuella mottagningar för allmänheten hålls osv.

Framgår inte av omständigheterna vad som utgör tjänsteställe, skall detta bestämmas av vederbörande myndighet. I de fall ingen som helst stationär tjänstgöring förekommer på tjänsterum e d, t ex beträffande vissa reparatörer, bör allt efter omstän- digheterna såsom tjänsteställe bestämmas en lokal där tjänstemannen inlämnar utrustning och arbetsmaterial, mottaget order och redovisar för deras utförande etc.

Utöver villkoret att förrättning och tjänsteresa i samband därmed skall ha ägt rum utom förrättningsmannens tjänstgöringszon krävs för att traktamente skall utgå att vissa tidsvillkor med avseende på förrättningen och tjänsteresan är uppfyllda. Olika regler gäller allteftersom förrätt- ningen och tjänsteresan ägt rum under natten eller dagen. Natt betecknar tiden mellan kl 0.00 och 6.00, dag övriga delen av dygnet som räknas från kl 0.00.

Traktamente för natt uppgår i regel till 43 kr och utgår redan om mer än en timme av natten tagits i anspråk för tjänsteresa eller förrättning. Om förrättningsmannen inte kunnat skaffa nattlogi till en kostnad som täcks av traktamente för natt, skall emellertid traktamente i stället utgå med belopp som motsvarar logikostnaden enligt kvitterad räkning, såvida inte vederbörande myndighet med hänsyn till föreliggande omständig- heter finner att logikostnaden inte bör godtas. Denna regel brukar kallas ”nattventilen”. Erbjuder myndighet förrättningsman inkvartering i lokal som myndigheten disponerar och är inkvarteringen av sådan beskaffenhet att den skäligen bör godtas skall traktamente för natt inte utgå med högre belopp än det myndigheten betingar sig för inkvarteringen. Nattraktamente utgår i princip inte då förrättningsman på statens bekostnad har sovplats på tåg eller liggplats på fartyg; härifrån görs det undantaget att traktamente skall utgå, om förrättningsmannen mellan kl 0.00 och 6.00 uppehåller sig mer än en timme på förrättnings— eller överliggningsort.

Traktamente för dag utgör i princip 46 kr. Traktamentet skall emellertid utgå med endast 18 kr, om tjänsteresan och förrättningen

SOU 1974:45 3 Resebestämmelser

varat mer än 3 men högst 8 timmar i följd samt med 36 kr, om mer än 8 men högst 12 timmar i följd tagits i anspråk. Om förrättningen eller tjänsteresan viss dag såväl påbörjats som avslutats mellan kl 6.00 och kl 19.00 skall de ovan angivna tiderna 3 och 8 timmar förlängas till 6 respektive 10 timmar.

Särskilda regler gäller om förrättning äger rum under längre tid än 15 kalenderdygn i följd inom samma förrättningszon. För dag fro m sextonde dygnet — räknad fr o m det kalenderdygn som infaller närmast efter ankomsten till förrättningszonen — utgår traktamente med högst 26 kr till förrättningsman med eget hushåll och 17 kr till annan förrättningsman. Har det vid förrättningens början eller vid senare tidpunkt meddelats förrättningsmannen att vistelsen inom förrättnings- zonen därefter kan beräknas fortgå under minst 45 dagar. får from sextonde dygnet efter det meddelandet lämnats traktamente för natt inte utgå med högre belopp än 16 kr vare sig förrättningsmannen har eget hushåll eller ej. Nattventilen är inte tillämplig i detta fall. Med eget hushåll avses att förrättningsmannen har fullständig mathållning i hemmet utom för sig själv även för familjemedlem eller för person i husföreståndarinnas ställning eller tjänare, vars anställning utgör veder- börandes huvudsakliga sysselsättning eller förvärvskälla. Fullständig mathållning skall anses föreligga, även om hushållsmedlem regelmässigt intar viss måltid utom hemmet. Det bör framhållas att som eget hushåll inte räknas kollektivt hushåll med syskon, kamrater, fästman, fästmö e d.

Uttrycket förrättning syftar på bortovaron från tjänstestället och inte på arten av den tjänstgöring som därunder utförs. Men det räcker inte med att viss tids bortovaro i och för sig förelegat viss dag för att traktamente skall utgå. Bortovaron skall ha fortgått i sammanhängande tidsföljd. Vid bedömningen av frågan om traktamente skall utgå eller om traktamentets storlek får alltså tiden för olika förrättningar under samma dag inte läggas samman.

Förrättning anses avbruten, då måltidsuppehåll och/eller nattvila förläggs till hemmet. Den som under fullgörande av förrättning äter lunch i hemmet och därefter fortsätter med samma arbetsuppgift skall alltså anses fullgöra två särskilda förrättningar.

Bestämmelserna om reduktion av dagtraktamente from sextonde dygnet skall tillämpas även då fråga är om sådan förrättning som varar flera dagar i följd på ett och samma ställe och detta är så beläget att förrättningsmannen prövas kunna tillbringa nätterna i hemmet. Natt- traktamente utgår givetvis ej och inte heller dagtraktamente under tjänstgöringsfria dagar, ehuru dessa inräknas i den tidsperiod efter vilken dagtraktamentet skall reduceras.

Har flerdygnsförrättning pågått så lång tid att traktamentet reducerats skall emellertid oreducerat traktamente utgå för den sammanlagda tiden för förrättning och hemresa under sådan dag eller natt, då resan anträdes från förrättningszonen i samband med förrättningens avslutande.

Befordras eller förflyttas tjänsteman i tjänsten till annan ort än den dittillsvarande stationeringsorten skall tjänstemannen i regel omstatione-

103

104 3 Resebestämmelser SOU 1974:45

ras till den nya orten. Han kan emellertid under vissa villkor, bl a att han har eget hushåll, få anstånd med omstationering högst ett och ett halvt år. Har anstånd medgetts skall tjänstemannen anses utföra förrättning på den nya tjänstgöringsorten under anståndstiden. Traktamente skall följaktligen utgå. I normalfallen utgår detta med oreducerat belopp under de första 15 dygnen. Från och med dygn 16 till och med dygn 90 reduceras traktamentet till 42 kr, varefter nedsättning sker till 33 kr per dygn.

Vederbörande myndighet får medge att resekostnadsersättning skall utgå även vid resa, som tjänsteman i samband med förrättning företar för att erhålla nattkvarter eller måltid. Detta bemyndigande är avsett att utnyttjas endast i undantagsfall, då arbetstagaren inte kan få nattkvarter eller inta måltid utan att företa resa som drar en i förhållande till traktamentet mera betydande kostnad.

Traktamente utgår under tjänstefria dygn som infaller under förrätt- ning då såväl dag- som nattraktamente utgår, däremot inte då förrätt- ningsmannen dagligen kan återvända till sitt vanliga nattkvarter.

Till riksdagsledamot kan traktamente utgå enligt Ersättningsstadgan för riksdagens ledamöter jämte tillämpningsföreskrifter (Riksdagens författ- ningssamling 197222 Saml 2—3). Ledamot, bosatt på längre avstånd än 70 km fågelvägen från riksdagshuset, får för tid då session pågår vanligen omkring sju månader — traktamente beräknat efter det lägsta belopp för dygn som tillkommer statlig förrättningsman med eget hushåll, dvs 42 kr. Traktamentet beräknas för 30 dagar per månad. Annan ledamot, som är bosatt på längre avstånd än 15 km fågelvägen från riksdagshuset, kan tillerkännas traktamente med högst 42 kr.

3.2.1.2.1 [ Art och TB Arr vidtagna ändringar som gäller för 1974

Genom SFS l974:2—3 har i Art och TB Arr vidtagits följande ändringar. Traktamente utgår med 48 kr för natt, 51 kr för dag och sålunda 99 kr

för dygn. För dag varav för tjänsteresa eller förrättning tagits i anspråk mer än 12

men mindre än 18 timmar i följd utgår traktamente med 46 kr.

Vid förrättning som äger rum under längre tid än 15 kalenderdygn i följd inom samma förrättningszon, skall traktamente för dag från och med sextonde dygnet utgå med högst 32 kr till förrättningsman med eget hushåll och 21 kr till annan förrättningsman.

Slutligen har en särskild nattventil införts som kan tillämpas då traktamente för natt i princip skall nedsättas till 16 kr. Vederbörande myndighet äger, när förrättningsman av särskilda skäl nödgas hyra nattlogi till en kostnad som inte täcks av nattraktamentet, medge att traktamente i stället skall utgå högst med belopp som motsvarar logikostnaden enligt kvitterad räkning. Sådant medgivande får lämnas endast om logikostnaden för hela förrättningstiden överstiger det sammanlagda nattraktamentet för samma tid. Om förrättningen äger rum under längre tid än 3 månader får dock särskilt medgivande lämnas dels

SOU 1974:45 3 Resebestämmelser 105

för varje period om 3 månader räknat från förrättningens början, dels för den kortare tid som överskjuter sådan period. Ändringarna skall tillämpas fr o m 1974—01—01.

3.213 Särskilda regler om traktamenten utfärdade av Kungl Maj:t eller vederbörande myndighet med stöd av Arr och TB Arr

3.2.1.3.1 Inledning

Traktamente skall i princip utgöra ersättning för merkostnad på grund av förrättning. Arr och TB Arr innehåller grundläggande, allmänna bestäm- melser om sådan ersättning. Med hänsyn till bl a de särskilda förhållanden som kan råda inom viss förvaltningsgren stadgas i Arr och TB Arr att Kungl Maj:t eller vederbörande myndighet får utfärda särskilda bestäm- melser om att traktamente som skulle utgå enligt Arr eller TB Arr skall nedsättas eller inte alls utgå. I TB Arr anges som exempel på situationer då nedsättning bör ske att staten kan ha vidtagit anordningar som medför att förrättningsmannen inte behöver åsamkas merkostnader av den storleksordning efter vilken de normala traktamentsbeloppen är avvägda. Staten kan tex genom befrielse från lokalhyra subventionera lunchservering eller mäss. Vidare kan förrättningsman med hänsyn till de förhållanden under vilka han normalt har att utöva sitt yrke vara nödsakad att huvudsakligen leva på medhavd kost. Vid vissa endagsför- rättningar som företas mellan kl 6.00 och 19.00 kan traktamentet helt innehållas. Detta anses böra ske, om förrättningen kan beräknas inte medföra högre kostnader än vederbörande har att vidkännas vid tjänst- göring på sitt tjänsteställe.

Då tidsvillkor i den fortsatta framställningen anges med t ex 3(6) men högst 8(10) timmar avser parenteserna de tidrymder till vilka de utom parenteserna angivna tiderna skall förlängas, då tjänsteresa och förrätt- ning såväl påbörjats som avslutats mellan kl 6.00 och 19.00 samma dag.

32132 8 k timtraktamente

Traktamente kan utgå i form av sk timtraktamente enligt särskilda bestämmelser. I vissa fall kan timtraktamente utgå enligt förmånligare grunder än enligt Arr, men i stort sett medför dessa regler ogynnsammare traktamentsvillkor än enligt Arr. Nedan lämnas en redogörelse för vissa bestämmelser om timtraktamenten.

Till polis utgår i regel vid förrättning inom eget polisdistrikt, om förrättning och tjänsteresa tagit mer än 8 timmar i följd i anspråk och föranlett vistelse utom tjänstgöringszonen under mer än 6 timmar, traktamente för varje timme med 4 kr 25 öre för natt och 2 kr 15 öre för dag. Är samtliga angivna villkor utom tex tidsrekvisitet uppfyllda utgår överhuvudtaget inget traktamente. Medför förrättningen frånvaro från tjänstgöringszonen under mer än 36 timmar i följd utgår dessutom för varje påbörjad period om 24 timmar av frånvarotiden tillägg till traktamentet med 8 kr. De särskilda reglerna om timtraktamente får inte

106 .? Resebestämmelser SOU 1974:45

tillämpas så, att förmånligare traktamente än enligt Arr utgår. Trakta- mente för förrättning som påbörjas och avslutas mellan kl 6.00 och 19.00 samt tar 9 timmar i anspråk skall alltså utgå med 18 kr. Vidare är att observera att timtraktamente utgår för endast 6 nattimmar vid bortovaro tex mellan kl 21.30 och 8.30.

Angivna regler om timtraktamente gäller emellertid i tillämpliga delar beträffande polisman vid länspolischefs expedition, länstrafikgrupp, kriminalavdelning (-enhet), särskilda polisverksamheten och sjöpolisverk- samheten vid förrättning inom eget polisdistrikt endast om tiden för förrättningen och tjänsteresan tagit i anspråk högst 10 timmar i följd. Tirntraktamentet utgår slutligen till angivna kategorier vid förrättning och tjänsteresa utom eget polisdistrikt om tiden för vistelsen utom distriktet i anledning av förrättning och resor understiger 4 timmar.

Till anställda vid postverket utgår timtraktamente vid kupé- och diligenstjänstgöring som sträcker sig utom tjänstgöringszonen med 1 kr 10 öre. Som 'ytterligare förutsättning för timtraktamente vid diligenstjänstgöring har uppställts på visst sätt bestämd karenstid om 4 timmar. Tas mer än 36 timmar i följd i anspråk för kupé— eller diligenstjänstgöring utgår för varje påbörjad period av 24 timmar av ianspråktagen tid ett tillägg med 7 kr 75 öre.

Till AST—tjänstemän som arbetar på lokal nivå hos SJ utgår vid stationär tjänstgöring traktamente med 1 kr 10 öre per timme vid förrättning, under vilken särskilt nattkvarter ej erfordras, utom tjänst- göringszonen men inom ett område, som begränsas av en cirkel med 30 kilometers radie och med tjänstestället som medelpunkt. Vid 5 k åkande tjänstgöring som sträcker sig utom tjänstgöringszonen utgår timtrakta- mente med samma belopp. Tas vid åkande tjänstgöring ianspråk mer än 36 timmar i följd utgår för varje påbörjad period av 24 timmar av den ianspråktagna tiden ett tillägg med 7 kr 75 öre. Tas minst 72 timmar i anspråk utgår traktamente enligt Arr minskat med belopp motsvarande det timtraktamente som för ifrågavarande tid tillkommer vederbörande.

Till lots utgår timtraktamente, s k lotstraktamente, vid resa inom eget lotsområde för inställelse till lotsning samt vid hemresa efter fullgjord förrättning under förutsättning att resan sträcker sig utom tjänstgörings- zonen. Som ytterligare villkor gäller att restiden vid resa med tjänstebåt tillhörande egen lotsplats skall fortgå minst 6 timmar. Eljest räcker det att restiden varat minst en timme. Lotstraktamentet utgår per timme med 5 kr 70 öre under natt och 2 kr 15 öre under dag. Lotstraktamente för 9 timmar utgår sålunda med 19 kr 35 öre. Traktamente för motsvarande tid vid endagsförrättning mellan kl 6.00 och 19.00 utgår enligt Arr med 18 kr.

3.2.1.3.3 Nedsättning av traktamente på annat sätt än genom regler om s k timtraktamente

Televerket har utfärdat särskilda regler, enligt vilka s k områdes- resp stadstraktamenten i vissa fall skall utgå i stället för traktamente enligt

SOU 1974:45 3 Resebestäm melser

Arr. Televerket har indelat landet i 78 traktamentsområden. Vid förrättning inom traktamentsomräde inom vilket tjänstemannen är stationerad får traktamente för dag inte i något fall överstiga 28 kr då tjänsteresa och förrättning tagit i anspråk högst 12 timmar i följd och 37 kr då mer än 12 timmar tagits i anspråk. Särskilda regler gäller emellertid vid förrättning inom stationeringsorten, då denna är stad eller köping enligt indelningen före 1971-01-01. Vid förrättning utom tjänstgörings- zonen men inom sådan stationeringsorts administrativa område på ett avstånd om högst 10 km från vederbörandes tjänsteställe fågelvägen räknat får traktamente utgå med högst 7 kr, om förrättningen och tjänsteresan varat mer än 3(6) men högst 8(10) timmar i följd, 14 kr om mer än 8(10) men högst 12 timmar tagits ianspråk och 18 kr 50 öre om mer än 12 timmar tagits i anspråk. Har förrättning under samma dag fullgjorts i omedelbar följd på flera förrättningsställen utom tjänstgö- ringszonen skall, om förrättningsställena är belägna inom områden för vilka skilda traktamentsvillkor gäller, traktamente för sådan dag beräknas som om samtliga ifrågavarande förrättningar ägt rum inom det område för vilket de för tjänstemannen förmånligaste traktamentsvillkoren gäller. En tjänsteman som reser till olika zoner med olika traktamentsförmåner får alltså räkna traktamente för hela resan efter det förmånligaste alternati- vet.

För postverkets tjänstemän gäller särskilda traktamentsbestämmelser vid förrättning utom 5-kilometerszonen då arbetstagaren prövas kunna tillbringa nätterna i hemmet. Traktamente utgår inte, om förrättningen äger rum så nära vederbörandes bostad att han kan äta där. Eljest utgår traktamente enligt nedanstående tabell, om det i närheten av förrätt- ningsstället finns en för tjänstemannen tillgänglig matservering som subventioneras av staten.

Traktamente för dag

Ianspråktagen tid för förrättning och resa Tjänsteman med eget hushåll Annan tjänsteman

mer än 3 mer än 8 mer än 3 mer än 8 men högst men högst mer än 12 men högst men högst mer än 12 8 timmar 12 timmar timmari 8 timmar 12 timmar timmari i följd, i följd, följd, i följd, i följd, följd, kr ' kr kr kr kr kr

6:00 14:50 17:00 6:00 10:00 12:00

Då'fråga är om dag, varunder förrättning och resa såväl påbörjats som avslutas mellan kl 6.00 och kl 19.00 skall tiderna 3 och 8 timmar förlängas till 6 resp 10 timmar.

Vid förrättning flera dagar i följd på förrättningsställe så beläget att övernattning prövas kunna ske i hemmet skall, såvida inte ovan angivna regler är tillämpliga, traktamente till posttjänsteman med eget hushåll redan från första dagen nedsättas och utgå med 26 kr om förrättningen

107

108 3 Resebestämmelser SOU 1974:45

varat mer än 8(10) timmar. Tas kortare tid av dag i anspråk för sådan förrättning utgår traktamente enligt Arr. Till tjänsteman utan eget hushåll utgår traktamente med 17 kr, om förrättning av angivet slag varat mer än 3(6) timmar i följd.

Försvarets civilförvaltning har utfärdat generella bestämmelser om nedsättning av traktamente för endagsförrättningar. Enligt dessa regler får traktamente inte utan civilförvaltningens medgivande utgå med högre belopp än 10 kr 50 öre för dag vid förrättning som varat mer än 6 men högst 10 timmar i följd och 19 kr om förrättningen varat mer än 10 timmar i följd under förutsättning att arbetstagaren kan inta samtliga under förrättningen infallande måltider i en ianslutning till förrättnings- stället för honom tillgänglig, av staten subeventionerad, lunchservering eller mäss eller om arbetstagaren nödgas leva huvudsakligen på medhavd kost.

Har tjänsteman vid tullanstalt, kust- eller gränspostering vars personal är fördelad på flera tjänsteställen beordrats utföra förrättning inom någon annan av anstaltens eller posteringens tjänstgöringszoner än tjänstemannens egen får traktamente i princip inte utgå. Är lunchrum eller annan lokal med lunchrumsutrustning inte tillgänglig för honom under förrättningen eller kan sådan lokal inte lämpligen utnyttjas av honom får dock traktamente utgå med 10 kr för dag varav mer än 6 men högst 10 timmar tagits i anspråk och 20 kr för dag varav mer än 10 timmar tagits i anspråk. Generaltullstyrelsen har meddelat särskilda anvisningar beträffande flerdygnsförrättningar inom en och samma förrättningszon som är belägen utom vederbörande tullanstalts tjänst- göringszoner. Tillbringar tulltjänstemannen natten i hemmet bör enligt anvisningarna, om frånvaron från hemmet inte överstiger 12 timmar, traktamente för dag till förrättningsman med eget hushåll reduceras till 13 kr och till 10 kr för annan förrättningsman.

Från domänverket utgår vid endagsförrättning överstigande 6 timmari följd s k M-traktamente, tex när förrättningsmannen haft kost med sig. M—traktamente utgår med 15 kr 50 öre för dag oavsett vid vilken tidpunkt förrättningen påbörjas eller avslutas.

3.2.2. Resebestämmelser avseende AST-R-tjänstemän

1 här intagna tabeller 311 och 3:2 redovisas kortfattat vissa traktaments- regler för AST-R-tjänstemän. Reglerna återfinns i avtal ingångna mellan SAV och SF.

Enligt linjeavtalet fastställs för varje arbetare vid hans anställande en stationeringsort som ej får ändras med kortare mellanrum än ett halvt år. Stationeringsorten utgörs av ett cirkelformigt område med 4 kilometers radie omkring av vederbörande arbetsbefäl efter arbetarnas hörande fastställd medelpunkt. Inom stationeringsort skall kost och logi kunna erhållas.

Den ordinarie bostaden utgör stationeringsort enligt vägavtalet och utgångspunkt för avståndsberåkningen. Vid endagsförrättning som tari

SOU 1974:45 3 Resebestämmelser 109

Tabell 3:1 Traktamente vid endagsförrättning.

Myndighet Avtalets benämning Tid, Belopp,

tim kr

Avståndsgräns, km (om utgångspunkten för avståndsberäkningen

m ni, se nedan)

Vattenfalls- Linjeavtalet (även > 6— 12 10:50 verket benämnt elektrikeravtalet) > 12—24 20:—

Vägverkct Vägavtalet 5 —( 12 10:50 12— 15 :—

1—6 (kl 0—6) 5:50

Verkstadsavtalet 5—( 9 10:50

9—( 12 22:80 12» 35:20

1— 6 (kl 0—6) 28:80 Färjeavtalet > 6 46:—

Försvaret Gemensamma regler för Vid förrättning > 6 tim 9:50

samtliga specialavtal inom ordinarie arbetstid

(för chaufförer om borto- varon varat mindre än 1 1/2 tim utom tiden för ordinarie arbetstidens början och

Utom stationerings- orten

8 —50 (vägavstånd) 8_

> 8 (vägavstånd) > 8 (vägavstånd) > 8 (vägavstånd)

8 -5 0 (vägavstånd)

8 (vägavstånd) 5 _

slut) I övrigt = Art och TB Arr AMS Verkstadsavtalet > 6 35:20 8— 81 Verkstadsavtalet = Arr Postverket Verkstadsavtalet = Arr Televerket Arr samt televerkets anvisningar, tillämpningsföreskrifter och bestämmelser. AST- samt AST-R-

tjänstemän, dvs tele— och verkstadsmontörer, erhåller traktamente enligt samma regler, jfr 3.2.1.3.3.

anspråk minst 6 timmar i följd och äger rum på större vägavstånd än 50 km från arbetstagarens bostad utgår traktamente för dag (kl 6.00—24.00) med 26 kr och traktamente för natt (övriga delen av dygnet) med 24 kr 60 öre.

Enligt vägverkets verkstadsavtal utgör den verkstads-, garage- eller förrådsanläggning till vilken arbetaren hänförs arbetarens stationeringsort och sålunda utgångspunkt för avståndsberäkningen. Om pågående arbete icke är avslutat vid arbetstidens slut ena arbetsdagen utan fortsätter följande arbetsdag och avståndet till stationeringsorten överstiger 50 km får arbetaren traktamente för mellanliggande natt med 28 kr 80 öre även om arbetaren föredrar att övernatta på bostadsorten.

Utgångspunkt för avståndsberäkningen enligt fär/'eavtalet utgör i prin- cip färjvaktens bostad.

Stationeringsort skall enligt gällande tolkning av AMS' verkstadsavtal ha samma innebörd som begreppet har i vägverkets verkstadsavtal.

I vissa specialavtal som inte hänvisar till Arr har den s k nattventilen införts.

Enligt vägavtalet kan rese- och restidsersättningar utgå enligt tabell för resor mellan ordinarie bostad och arbetsplats isamband med den dagliga arbetsinställelsen.

1 10 3 Resebestämmelser

Tabell 3:2 Traktamente vid annan förrättning än endagsförrättning.

SOU 1974:45

Myndighet Avtalets benämning Tid, Belopp, Avståndsgräns, km dygn kr (om utgångspunkten för avståndsberäkningen m m, se nedan) Vattenfalls- Linjeavtalet dygn 1 (avresedagen) varav 24:— Utom stationerings- verket >6 timmar tagits i anspråk orten dygn 2—15 44:— Inom 40 km från statio- neringsorten (vägav- stånd) dygn 2—15 52:— >40 (vägavstånd) fr o m dygn 16 332— inom 40 km från statio- neringsorten fr o m dygn 16 42:— >40 (vägavstånd) Vägverket Vägavtalet 16:— 8—50 (vägavstånd) (natt) 26:— 8—50 (vägavstånd) (dag) 42:— Vid förrättning om högst 28:80 >50 (vägavstånd) 3 dygn (natt) 35:20 (dag) 64:— dygn 1— 15 24:60 > 50 (vägavstånd) (natt) 26:— (dag) 50:60 fr o m dygn 16 161— >50 (vägavstånd) (natt) 26:— (dag) 42:— Verkstadsavtalet dygn 1— 15 28 :80 > 50 (vägavstånd) (natt) 35:20 (dag) 64:— fr 0 m dygn 16 161" > 50 (vägavstånd) (natt) 26:— (dag) 42:— Fäl'jeavtalet dygn 1— 15 43:— 8— (vägavstånd) (natt) 46:— (dag)

89:—

SOU 1974:45 3 Resebestämmelser lll

Myndighet Avtalets benämning Tid, Belopp, Avståndsgräns, km dygn kr (om utgångspunkten för avståndsberäkningen m m, se nedan) fr o m dygn 16 16:— 8— (vägavstånd) (natt) 26:— (dag) 42:— AMS Verkstadsavtalet dygn 1— 15 28 :80 8— (natt) 35:20 (dag) 64:— fromdygn 16 16:— 8—— (natt) 26:— (dag) 42 :— SJ Verkstadsavtalet = Arr och TB Arr Postverket Verkstadsavtalet = Art och TB Arr Försvaret Gemensamma regler för samtliga specialavtal = Arr och TB Arr Televerket Avtal = Arr, TB Arr samt utom traktamentsområde = Arr och TB Arr

Televerkets bestämmelser (jfr 3.2.1.3.3)

dygn 1— 15 43:— (natt) 37:—

(dag) 80:—

fro mdygn16= ArrToch

TB Arr

Då Arr enligt visst avtal i princip skall tillämpas kan i avtalet dessutom ha inskrivits särskilda regler, enligt vilka ersättning för kost kan utgå enligt för tjänstemannen förmånligare villkor än Arr. Till AST-R-tjänste- män vid postverket, vilka omfattas av det s k verkstadsavtalet, kan utgå ersättning vid arbete inom den ort där arbetsplatsen är belägen, om arbetet utförs annorstädes än på eller i omedelbar närhet av den ordinarie arbetsplatsen. Nödgas tjänstemannen i sådant fall vara frånvarande från såväl hemmet som den ordinarie arbetsplatsen under ordinarie måltids- rast, utbetalas ersättning för merkostnad för en måltid med 6 kr 60 öre. Sådan ersättning utgår emellertid inte, om måltidsrasten förskjutits mindre än en timme. Likartade regler återfinns även i försvarets gemensamma bestämmelser för samtliga specialavtal och 8125 verkstads- avtal enligt vilka Arr i princip skall gälla.

Till skillnad från AST—tjänstemännen erhåller de hos domänverket anställda skogsarbetarna som tillhör gruppen AST-R-tjänstemän inte traktamente vid endagsförrättning.

Inom traktaments- området

Inom traktaments- området

112 3 Resebestämmelser SOU 1974:45

3.3 Resebestämmelser för kommunanställda

3.3.1 Resebestämmelser för arbetstagare vid borgerlig primärkommun, församling, pastorat eller annan kyrklig samfällighet

Svenska kommunförbundet och för närvarande Tjänstemännens central- organisations samarbetsorgan för kommunaltjänstemän (TCO-K) har efter överläggningar enats om ett s k normalresereglemente (NRR) samt rekommenderat medlemmarna i kommunförbundet utom Stockholms kommun att anta NRR. Kommun, som inte följer rekommendationen, kan enligt kommunförbundets stadgar uteslutas ur förbundet. Det föreligger alltså endast en civilrättslig förpliktelse för kommun att anta NRR. Kommunfullmäktige antar ensidigt resereglemente. Av kommun enligt rekommendation utfärdat reglemente tillämpas även på kommun- anställda som tillhör SACO och Svenska kommunalarbetareförbundet (SKAF).

Svenska kyrkans församlings- och pastoratsförbund har rekommenderat församlingar ingående i kommuner anslutna till kommunförbundet att anta NRR. Ordet kommun i NRR skall härvid avse jämväl församling, pastorat eller annan kyrklig samfällighet.

NRR avser såväl arbetare som tjänstemän. Dess bestämmelser om traktamente avser resa utom vederbörande tjänstgöringszon som i princip sammanfaller med kommunen. Enligt kollektivavtal mellan kommunför- bundet och SKAF för arbetstagare vid kommunernas industriella verk och allmänna arbeten m m skall emellertid till vid fast arbetsplats anställd arbetstagare som beordras att tillfälligt utföra arbete på annan arbetsplats utgå, om arbetet kräver bortovaro minst fem timmar i följd, ersättning för därav orsakade extra kostnader med 6 kr. Denna ersättning utgår vid förrättning inom kommun. Vilka arbetsplatser som skall betraktas som fasta anges i lokala Specialbestämmelser. Motsvarande regler gäller för kyrkliga kommuner.

Stockholms kommun har i motsats till övriga kommuner träffat kollektivavtal om bl a traktamente vid förrättning utom vederbörande tjänstgöringszon, som omfattar Stockholm och vissa kommuner som gränsar till Stockholm. Avtalen avser dels tjänstemän (R 70), dels arbetare (A 71). A 71 innehåller även regler om ersättning till arbets- tagare med fast arbetsplats vid förrättning på annan arbetsplats inom kommunen vilka i huvudsak överensstämmer med motsvarande bestäm- melser för övriga kommuner.

NRR, R7O samt, såvitt avser förrättning utom tjänstgöringszonen, A 71 ansluter sig i stort till de principer som kommit till uttryck i Arr men är mindre omfattande.

Traktamente utgår vid förrättning utanför tjänstgöringszonen. Tjänst- göringszon utgörs enligt NRR i princip av vederbörande kommun. Kommunens lönemyndighet får emellertid fastställa annan tjänstgörings— zon, då på grund av kommunens geografiska utsträckning, kommunika— tionsnät eller annan särskild omständighet förrättning inom vissa områ-

SOU 197 4:45 3 Resebestäm melser

den av kommunen kan antas medföra utgifter för arbetstagaren för uppehälle och logi. Enligt R 70 utgörs tjänstgöringszonen som nämnts av Stockholm och vissa kommuner i Stockholms omgivning. Personal- nämnden får dock medge att traktamente skall utgå vid förrättning inom tjänstgöringszonen. A 71 innehåller i stort samma regler om tjänstgörings- zon.

Dag och natt är definierade såsom i Arr. De belopp som traktamentei princip skall utgå med för dag och natt överensstämmer även med Arr. Enligt NRR och R 70 utgår nattraktamente då mer än 1 timme tagits i anspråk av natten. Enligt A 71 krävs däremot att bortovaron under natten varat minst 3 timmar. Enligt A 71 utgår för endagsförrätt- ning om 6 timmar eller längre tid traktamente med 11 kr 50 öre. Enligt NRR och R 70 utgår halvt dagtraktamente för dag varav mer än 3 men högst 8 timmar tagits i anspråk. Påbörjas och avslutas förrättning mellan kl 6.00 och 19.00 samma dag skall angivna tider förlängas till 6 resp 10 timmar. Vid endagsförrättningar som varat tex 7, 11 och 13 timmar utgår alltså traktamente med 23, 46 resp 46 kr. Enligt Arr skulle traktamente i motsvarande fall utgå med 18, 36 och 46 kr. Vid flerdygnsförrättning utgår enligt NRR, R 70 resp A 71 halvt dagtrakta- mente om t ex av förrättningens sista dag mer än resp minst 3 men högst 8 timmar tagits i anspråk. Även vid sådan förrättning kan traktamente utgå enligt förmånligare grunder än Arr såvitt avser tid och belopp. Enligt såväl NRR som R 70 och A 71 äger arbetsgivaren för vissa slag av resor eller för visst fall besluta, att traktamente skall nedsättas eller ej utgå. Inbegriper avgift för resa vederlag för kost eller tillhandahålles tjänste- mannen sådan förmån på arbetsgivarens bekostnad skall enligt R 70 för varje måltid som sålunda inbegrips i reseavgiften eller tillhandahålls av arbetsgivaren det dagtraktamente som tjänstemannen skulle ägt uppbära minskas med en fjärdedel av helt traktamente för dag. Motsvarande gäller enligt A 71 vid arbete på arbetsplats så belägen, att bortovaro över natt normalt bör förekomma. blaEventil återfinns i NRR och R 70 men inte i A 71. Föranleder förrättning vistelse på samma ort mer än 15 'dagar i följd skall enligt R 70 traktamente från och med sextonde dagen nedsättas med belopp som arbetsgivaren prövar skäligt. Sådan nedsätt- ning kan jämväl ske enligt NRR. I A 71 stadgas för sådant fall att traktamentet skall reduceras med 25 procent. Detta synes innebära att dagtraktamente för t ex förrättningsman med eget hushåll skall utgå med 34 kr 50 öre. Enligt Arr skulle i motsvarande fall utgå 26 kr för dag. Det kan tilläggas att ersättning för användande av egen bil i tjänsten enligt R 70 utgår med något högre belopp för körd kilometer än enligt för staten och övriga kommuner gällande regler.

Kommunförbundet och TCO-K har träffat överenskommelse om att ändra NRR på det sätt att traktamente fr o m 1974-01-01 skall utgå med 48 kr för natt och 51 kr för dag.

113

114 3 Resebestämmelser SOU 1974:45

3.3.2 Resebestämmelser för anställda vid landsting

Svenska landstingsförbundet har träffat centrala avtal med TCO-K och SKAF om reseersättningar och traktamenten. Landstingen har därefteri enlighet med sina förpliktelser enligt landstingsförbundets stadgar träffat kollektivavtal med samma innehåll som det centrala avtalet med lokalavdelningar tillhörande TCO-K och SKAF. Central överenskommelse föreligger inte mellan landstingsförbundet och SACO. Landstingen tillämpar emellertid bestämmelserna i det centrala avtalet på arbetstagare, anslutna till SACO.

Likalydande regler gäller för arbetare och tjänstemän. Bestämmelserna ansluter sig närmare till Arr än NRR men är mindre omfattande än Arr.

Begreppet tjänstgöringszon är bestämd på samma sätt som i Arr. För arbetstagare med tjänsteställe i Stockholm eller dess närmaste omgivning utgör emellertid Stockholm och dess närhet tjänstgöringszon. Lands- ting får utfärda bestämmelser eller meddela beslut som innebär att traktamente som eljest skolat utgå enligt kollektivavtalet skall nedsättas eller ej utgå. Sådana särskilda bestämmelser kan exempelvis utfärdas för arbetstagare, vars tjänsteåligganden huvudsakligen utförs i samband med förrättningar, då denne fullgör förrättning inom landstingsområdet, eller för arbetstagare som utan olägenhet kan äta på landstingets inrättningar.

Överenskommelse om normer för tillämpning av bemyndigandet att nedsätta traktamente m m i vissa fall föreligger mellan Svenska lands- tingsförbundet och huvudorganisationerna. Som exempel kan nämnas att traktamente till ambulansförare vid förrättning som ej föranleder att nattvilan måste förläggas utanför tjänstgöringszonen och vid vilken huvudmannen erbjuder fri kost skall utgå med 3 kr vid förrättning som varar mer än 6 timmar men högst 10 timmar och med 6 kr vid förrättning som tar i anspråk mer än 10 timmar.

3.4 Resebestämmelser i vissa avtal som avser enskild tjänst

3.4.1 Tabellarisk sammanställning

I nedanstående tabell 33 har sammanställts vissa traktamentsregler från kollektivavtal, som gäller mellan förbund anslutna till Svenska Arbets- givareföreningen (SAF) och Landsorganisationen i Sverige (LO) och som avser större antal arbetstagare. I det följande lämnas en närmare redogörelse för vissa traktamentsvill- kor m in som av praktiska skäl inte kunnat intas i tabell 3 :3.

3.4.2 Avståndsvillkor

] avtalen har som villkor för att traktamente skall utgå bla upp- ställts att förrättningen skall ha skett utanför visst område eller på visst avstånd från i avtalet angiven utgångspunkt. Områdena har be- tecknats som vederbörandes bostads— och hemort, ordinarie tjänst-

Tabell 3:3 Traktamentsregler i vissa kollektivavtal inom den enskilda sektorn.

Arbetsgivareförbund

Tjänsteresa utan över- nattning

Tjänsteresa med övernattning

Tid, Belopp, tim kr

Kr/dygn

Kr/överskjutande dygnsdel Reduktion av dygnstrakta-

_ B mente efter viss tids borto— 'ljldv elopp, varo på samma ort tim kr

Allmänna gruppen Gummifabriker

Kemiska fabriker

Kemisk-tekniska företag

Svenska Sockerfabriks AB

Biltrafikens Arbetsgivareförbund Bussföretag a) Linjetraflk

b) Abonnemangskörning Alternativ I

Alternativ II Taxi, riksavtalet

5—( 10 8:— 70:— 10—( 16 14:— 16— 24:—

5 —( 10 8:50 70:— 10—( 16 13:75 16— 23:— Traktamente utgår inte om res— och arbetstid faller inom ordinarie arbetstid

Kan på grund av förrättning 70:— varav 35 kr för logi, huvudmål för dagen inte in- 7 kr för frukost, tas på vanlig tid och plats ut— 15 kr för middagsmål går ersättning med 4:50 kr och 13 kr för kvällsmål som om bortovaron varat 6—( 10 intas efter kl 18.00 timmar. Vid längre bortovaro utgår ett tillägg med 7:75 kr.

4—( 7 18:— 7—( 10 27:— 10—( 12 36:— 12— 45:—

45 :— för dygn (arbetsgivaren tillhanda- håller logi)

> 9 2:50 13:50 + ersättning för logi, om sådant

ej tillhandahålles av arbetsgivaren

9—(12 16:50 56:50 12— 27:50 9— 2:50/tim 2:50/ tim av abonnemangstiden

81/2—(10 9:— 56:— 10— 16:—

3—(10 20:— Till 85 % fr o m dygn 16 10— 40:—

3—( 10 18:— Till 4550 kr fromdygn 10— 36:— 25

Se föregående kolumn Till 80 % fr o m dygn 16 Såsom vid tjänsteresa utan Till 30 kr fr o rn dygn 16 övernattning (logi tillhandahålles av ar- betsgivaren)

Till 6:75 kr fr o m månad 2

—12 28:25 —— > 12— 56:50 —12 28:— >12— 56:—

SOU 1974 45 3 Resebestämmelser 115

Arbetsgivareförbund

Tjänsteresa utan över- nattning

Tjänsteresa med övernattning

Tid, Belopp, tim kr

Kr/ dygn

Kr/överskjutande dygnsdel Reduktion av dygnsbrakta-

Tid, Belopp, tim kr

mente efter viss tids borto- varo på samma ort

Express- och åkerirörelser

Bryggeriarbetsgivareförbundet

Svenska Byggnads- industriförbundet

Sveriges chokladindustri- förbund

Elektriska arbetsgivare- föreningen

lnstallationsavtalet

Glasmästeribranschens Arbetsgivareförbund

6—( 10 10:— 10— 202——

Om körningen påfordrar att chaufför äter på plats belä- gen minst 60 km från arbetsplatsen 12:— per dag

14— 16:—

Logi 22 kr + 5 k dagtraktamente, som utgår med 15 kr för första halvdygnet samt för andra halvdygnet med 15 kr när tiden för denna bortovaro uppgår till minst 13 timmar

För logi 35 :—

För morgonmå15z—

För middagsmål 10:—

För kvällsmål som intas efter kl 18.00 10:— Om hemresa inte kan ske dagligen utgår 40:- + tillägg 17:—

32:— för logi 7 :50 för morgonmål 12:— för middagsmål 12:— för kvällsmål som intas efter kl 18.00

65:— Om arbete på en plats varar högst 4 dygn

utgår tilläggstraktamente per dygn med 9 :—

40 kr + tillägg 17 kr.

Se föregående kolumn

Påbörjas resa till arbets— orten efter kl 20 eller av- slutas hemresa före kl 12 utgår halvt traktamente

Se föregående kolumn

3—8 > 8

32:— 65 :— Påbörjas resa kl 20.00 el senare utgår halvt dag- traktamente, dvs 20:—

Vid stationering minst 14 dagar utom den vanliga

stationeringsorten utgår

för de första 6 dygnen er- sättning för logi med 15:50 kr och för kost med 24 kr. För tid därefter med 1250 kr resp 22 kr.

Till 45 kr fr o m dygn 16 Fr o m dygn 15 till 40 kr Till 53 kr fr o m dygn 15 Till 40 kr fr o m dygn 15

116 3 Resebestämmelser

SOU 1974 45

Arbetsgivareförbund Tjänsteresa utan över- Tjänsteresa med övernattning nattning

Tid, Belopp, Kr/dygn Kr/överskjutande dygnsdel Reduktion av dygnstrakta- tim kr mente efter viss tids borto- Tid, Belopp, varo på samma ort tim kr

Järnbruksförbundet 6—12 10:50 83:— För varje nytt påbörjat Till 80 % fr o m dygn 25 > 12— 41:50 resdygn om dygnsdelen

ar > 3—(10 tim 41:50 10— 83:—

Livsmed elsbranschens Arbetsgivareförbund

Charkuteri—, slakteri- > 6 5:— till 55:— __ __ och tarmförädlingsbranschen chaufför vid

s k långkör-

ning utom

hemorten

Mejeri- och mjölkproduktions- Långköming 9:— 22:— för logi Se föregående kolumn —— industrin (chaufför) om minst 7 8:— för morgonmål

timmar eller 12:— för middagsmål

20 mil utan be- 11:— för kvällsmål, som intas efter kl

sök i hemorten 18.00 Konservindustrin utom på Förrättning som Högst 32:— för logi —— Fr o m dygn 15 gäller Västkusten varar så lång 6:50 38:— för hel dag vad som särskilt avtalas

tid att huvud-

måltiden up-

penbarligen

inte kan in-

tas på arbets-

plats eller i

hem

Motorbranschens Arbetsgivareförbund

Bil— och traktorverkstäder Frånvaro från 83:— 3—( 10 41 :50 Till 80 % fr o m dygn 25 hem och verk- 10— 83:— stad a) under mid- dagsrast 10:50

SOU 1974 45 3 Resebestäm melser 117

Arbetsgivareförbund

Petroleumbranschens Arbetsgivareförbund

Lager- och bensin- stationsavtalen

Plåtslageriernas Riksförbund

Tjänsteresa utan över- nattning

Tid, Belopp, tim kr

b) 2 tim före ord ar- betstid 10:50 c) 2 tim efter ord arbets- tid , , 10:50 d) 6 tim i följd utanför ord arbetstid 10:50 Är frånvaron längre än 6 tim utöver ord ar- betstid utgår för varje sextimmars- period 10:50 Ex: Till arbets- tagare, vars ord arbetstid sträcker sig till kl 16.30 och som utför förrätt- ning mellan kl 15 och kl 22.30 utgår 2 x 10:50

Tjänsteresa med övernattning

Kr/dygn

32:— för logi 34:— för övriga kostnader

60:—

Varar arbete på viss ort högst 4 dygn ut— går tillägg med 5 kr per dag.

Påbörjas resa till arbetsorten senare än

kl 20.00 eller avslutas hemresa från arbets- orten före kl 12.00 utgår halvt dagtrakta- mente för resp dag.

Kr/överskjutande dygnsdel Reduktion av dygnstrakta—

Tid, Belopp, tim kr

Se föregående kolumn Se föregående kolumn

mente efter viss tids borto- varo på samma ort

Till 42 kr fr o m dygn 15

118 3 Resebestämmelser

SOU 1974 45

Arbetsgivareförbund

Tjänsteresa utan över- Tjänsteresa med övernattning nattning

Tid, Belopp, Kr/dygn Kr/överskjutande dygnsdel Reduktion av dygnstrakta- tim kr mente efter viss tids borto-

Tid, Belopp, varo på samma ort tim kr

Rörledningsfirmornas Arbetsgivareförbund

Isoleringsbranschen Rörledningsfacket

Sedelmakare— och tapetserarebranschens Arbetsgivareförbund

Smidesverkstädernas Arbetsgivareförbund

Sveriges Textilindustri- förbund

—— 57:— Lämnas hemorten efter Till 40 kr fr o m dygn 15 kl 14 eller sker återkomst före kl 13 utgår halvt dag- traktamente

Per dag i princip 12:25. 80:— 3—( 10 40:— Till 78 kr fr o m dygn 15 Om avresa till arbetsplats 10— 80:— sker efter kl 14 eller åter- komst sker före kl 13 ut-

går halvt dagtrakta-

mente. Fortfar arbetet

minst 2 timmar efter ord

arbetstidens slut utgår dag-

traktamente med 17:80.

Per dag i princip 6:—. Börjar 83:— 3—( 10 41:50 Till 66 kr fr o m dygn 25 arbetet tidigast eller slutar 10— 83:—

senast kl 13.30 utgår ej dag-

traktamente

10— 2 x 6:—

Frånvaro från 75:— varav hem och fabrik 37:— för logi och a) under mid- 38:— för mat dagsrast 9:50 b) 2 tim före ord arbets- tid 9:50 c) 2 tim efter ord arbets- tid 9:50 d) 6 tim i följd utanför ord arbetstid 9:50

SOU 1974 45

3 Resebestämmelser 119

Arbetsgivareförbund Tjänsteresa utan över- nattning

Tjänsteresa med övernattning

Tid, Belopp, tim, kr

Kr/ dygn

Kr/överskjutande dygnsdel Reduktion av dygnstrakta-

Tid, Belopp, tim kr

mente efter viss tids borto- varo på samma ort

Träindustriförbundet Frånvaro från 9:—- för vart- 80:—

hem och verk- dera fallet stad under mid- dock högst dagsrast eller 18:—

2 tim före eller

efter ord arbets-

tid.

Återkomst 18:— minst 4 tim

efter ord arbets- tid, oavsett om

frånvaro före-

legat under mid- dagsrast eller fö- re ord arbetstid

Sveriges verkstadsförening Frånvaro från hem och verkstad a) 2 tim före ord arbetstid 10:50 13) 2 tim efter ord arbets- tid 10:5 0 C) under mid- dagsrast 10:50 d) 6 tim i följd utom ord ar- betstid 10:50

Svenska Väg- och —— Vattenbyggarnas Arbetsgivareförbund

83:—

40:— + tillägg 17:—

3—( 10 40:—- 10— 80:— 3—( 10 4150 10— 83:— Påbörjas resa efter kl 20 eller avslutas hemresa före kl 12 utgår halvt dag- traktamente, dvs 20:—

Fr o m månad 2 till lägst 80 %

Fr o m dygn 25 till 80 % Fr o m dygn 15 till 40 kr

120 3 Resebestämmelser

SOU 1974 45

SOU 1974:45 3 Resebestämmelser

göringsort, stationeringsort mm. I vissa fall kan stationerings— eller bostadsorten ha definierats som tex det område som avgränsas av en cirkel med 5 kilometers radie med medelpunkten i arbetstagarens arbetsplats eller bostad. I andra fall föreligger ingen definition. Stundom kan ha stipulerats att i ordinarie tjänstgöringsort inbegrips tätbebyggelse i närheten av densamma även om denna bebyggelse tillhör annan kommun. I ett avtal har bestämts att ”hemortens” gränser skall bestämmas i lokala förhandlingar genom sk hemortsavtal. Som hemort kan bla ifråga- komma den ort där arbetsgivaren har sitt huvudkontor resp där arbetsgivaren har för stadigvarande bruk inrättat filialkontor. Då viss utgångspunkt fastställts, tex verkstaden, kan rätt till traktamente föreligga redan vid arbete på plats belägen tex 2,5 resp 3,5 km från verkstaden, om arbetstagaren nödgas vara frånvarande från såväl verkstad som hem under tid som anges i tabellen vid verkstadsf, träindustri, resp bil- och traktorverkstadsavtalen.

3.4.3 Vissa traktamentsvillkor vid endagsförrättningar

Rätt till traktamente för endagsförrättning kan vara utesluten. [ vissa avtal har fastslagits att arbetstagare inte har rätt till eljest utgående traktamente om hans lönevillkor bestämts med hänsyn till att arbetet skall ske utom verkstaden. Enligt lager- och bensinstationsavtalet föreligger inte rätt till traktamente för endagsförrättning. Bakgrunden härtill är bl a att vissa olägenheter vid tillämpningen av tidigare regler om endagstraktamente ledde till att reglerna uteslöts i utbyte mot viss lönekompensation.

Skogsarbetare i enskild tjänst erhåller liksom domänverkets skogsarbe- tare inte traktamente vid endagsförrättning.

Högre traktamente än eljest kan i vissa fall utgå, om order om förrättning ges samma dag som endagsförrättningen skall utföras. Dessutom kan i vissa fall särskild överenskommelse träffas om att högre traktamente än avtalet i princip medger skall utgå, om den särskilda resan kan förutses medföra större merkostnad. Vissa avtal lämnar utrymme för lokala uppgörelser.

3.4.4 Vissa traktamentsvillkor vid förrättning som medfört övernattning

Som villkor för att traktamente skall utgå för annan förrättning än endagsförrättning kan ha uppställts krav på bl a att res- och arbetstid uppnår fullt dygn, att arbete utförts på annan ort än där verkstaden är belägen och arbetaren övernattat där.

3.4.5 Reduktion av traktamente i vissa fall

Avtalen innehåller inte sällan bestämmelse om att traktamente inte utgår för mat och/eller logi, om arbetsgivaren tillhandahåller kost och/eller logi. I en del avtal anges att traktamente för dygn skall reduceras med

121

122 3 Resebestämmelser SOU 1974:45

visst belopp då arbetstagaren bereds fritt logi. Traktamente reduceras sålunda för arbetare som är underkastad installationsavtalet från 65 kr till 60 kr, för arbetare vid gummifabriker från 70 kr till 50 kr och för arbetare vid kemiska fabriker från 70 kr till 42 kr. Härav kan anses följa att traktamentet till den del det avser logi beräknats till 5, 20 och 28 kr.

3.4.6 Rätt till traktamen te under arbetsfria dagar

Om förrättning innefattar arbetsfri lördag och söndag kan traktamente utgå även för dessa dagar. Så är förhållandet beträffande exempelvis verkstadsavtalet. Enligt byggnadsavtalet anses hemresa lämpligen kunna ske tex över lördag—söndag, om resekostnader uppgår till högst ett belopp motsvarande 1 1/2 traktamente. I sådant fall utgår högst 1 1/2 traktamente, oavsett om hemresa sker eller ej. Överstiger resekostnaden vid hemresan ett belopp motsvarande 1 l/2 traktamente, får arbetsgiva- ren emellertid antingen att utge resekostnadsersättning eller traktamente för dessa dagar.

Om bortovaron är så lång att traktamente reduceras, kan likväl oreducerat traktamente utgå hemresedagen enligt tex verkstadsavtalet och avtalet för gummifabriker.

3.4.7 Ersättning för färdtid

Vid arbete på annan ort än den där verkstaden är belägen kan enligt verkstadsavtalet utgå ersättning för färdtid, om arbetstagaren måste övernatta men inte kan få logi i arbetsplatsens närhet. Ersättning för färdtid innefattar även resekostnadsersättning och utgår om färdtid mellan bostad och arbetsplats överstiger 15 min. Enligt installations- avtalet utgår sådan ersättning då arbetsplatsen är så belägen, att arbetstagaren inte kan erhålla kost och logi inom en cirkel med arbetsplatsen som medelpunkt och med 2 km radie.

3.4.8 Resebestämmelser i byggnadsavtalet

I avtalet mellan Svenska byggnadsindustriförbundet och Svenska bygg- nadsarbetareförbundet (byggnadsavtalet) krävs för att traktamente skall utgå att arbetet utförs på annan ort så belägen att hemresa ej kan ske varje dag. En byggnadsarbetares anställningsperiod motsvarar i regel den tid det tar att genomföra visst projekt. Det brukar uttryckas så att han är objektsanställd. För att traktamente skall utgå måste, utöver att hemresa ej kan ske, något av följande villkor uppfyllas vid anställningen av arbetaren. Avtalet om anställning skall ha träffats på plats utanför en cirkelperiferi med arbetsplatsen som medelpunkt och en radie av 10 km. Detta innebär att arbetsgivaren och arbetaren rent faktiskt ingår avtalet utanför cirkelperiferin. Skulle arbetsgivaren befinna sig inom cirkelperi- ferin och arbetaren utanför skall traktamente utgå om arbetsgivaren tar initiativet till anställningen såvida inte annat avtalas. Som exempel kan nämnas att arbetsgivaren inom cirkelperiferin ringer till arbetstagaren utanför och anställer denne. Skulle i stället arbetstagaren ta initiativet,

SOU 1974:45 3 Resebestämmelser

t ex genom att ringa arbetsgivaren, skall traktamente inte utgå såvida inte annat avtalas. Arbetare som vänt sig till arbetsförrnedlingen anses ha tagit initiativet, om han får anställning genom förmedlingen.

Dessa regler gäller inte om arbetstagaren är bosatt inom cirkelperiferin. Hemresa anses alltså i sådant fall alltid kunna ske. Sänds arbetare till ny arbetsplats från annan arbetsplats belägen utanför cirkelperiferin, kan traktamente utgå även om anställningen från början kommit till stånd på arbetarens initiativ och traktamente av endast den anledningen inte utgått tidigare. Då hemresa kan ske varje dag utgår reseersättning, om övriga ovannämnda villkor för att traktamente skall utgå är uppfyllda. Reseersättningen är maximerad till traktamentsbeloppet, dvs 40 kr. Det längsta avstånd mellan arbetsplats och bostad för vilket maximal reseersättning kan utgå är därför omkring 7 mil. Reseersättningen utgår oberoende av färdsätt och avser alla med resorna förenade kostnader samt res- och väntetid inklusive semesterören å nämnda tid.

3.4.9 Resebestämmelser i anläggningsavtalet

I avtalet mellan Svenska väg— och vattenbyggarnas arbetsgivareförbund å ena sidan och SF och Svenska byggnadsarbetareförbundet å andra sidan (anläggningsavtalet) anges de allmänna förutsättningarna för att resekost- nadsersättning vid dagliga resor resp traktamente skall utgå på följande sätt. Rätt till angivna förmåner föreligger, då arbetare under sin anställning sänds till ny arbetsplats såvida inte annat överenskommits. Samma rätt föreligger även då arbetsgivare och arbetare överenskommit om att angivna förmåner skall utgå. Är avståndet från arbetares bostad till arbetsplatsen kortare än 15 km fågelvägen skall förmånerna inte utgå. [ övrigt ansluter sig reglerna om resekostnads— och traktamentsersättning i stort till motsvarande regler i byggnadsavtalet. [ motsats till byggnads- avtalet kan s k resebidrag utgå enligt anläggningsavtalet. Resebidrag utgår med 3 kr 75 öre till arbetare som dagligen reser mellan bostad och arbetsplats om kortaste vägavstånd mellan bostads- och arbetsplats är minst 15 km och högst 20 km. För varje ytterligare intervall om 10 km tillkommer resebidrag med 1 kr 75 öre. Resebidraget är maximerat till 10 kr 75 öre. Resebidrag kan inte utgå vid sidan av resekostnadsersättning. Däremot kan traktamente och resebidrag utgå samtidigt om avståndet mellan tillfällig bostad och arbetsplats uppgår till. minst 15 km.

3.4.10 Särskilda resebestämmelser för b yggnads- och anläggningsarbetare m m

Vissa särskilda resebestämmelser gäller bl a för Stockholm enligt bygg- nads— och anläggningsavtalen. Enligt dessa kan reseersättning resp dagtraktamente utgå oavsett om arbetaren sänts till eller anställts på arbetsplatsen. Stockholmsregionen är indelad i 29 områden. Reseersätt- ning utgår inte till arbetare som är bosatt inom det område där arbetsplatsen är belägen. Arbetare som utifrån reser in i Stockholms- regionen skall vid bestämmande av reseersättning anses bosatt i det

123

124 .? Resebestämmelser SOU 1974:45

område där inresa sker. Reseersättning utgår enligt särskild tabell.

esecrsättning för vuxen arbetare utgår maximalt med 32 kr 60 öre för dag. Reseersättningen utgör ersättning för alla med resorna förenade kostnader samt för res— och väntetid inklusive semesterören för nämnda tid. Traktamente utgår till arbetare som kvarbor på arbetsplatsen om denna är så belägen att hemresa inte kan ske varje dag. Traktamente enligt riksavtalet och reseersättning enligt de särskilda bestämmelserna för Stockholm kan samtidigt utgå.

De traktamentsbestämmelser som avser tjänsteman vid Hyresgästernas Sparkasse— och Byggnadsföreningarnas Riksförbund är av visst intresse. Grundläggande förutsättning för att traktamente skall utgå är att bortovaron uppgått till mer än fyra timmar samt att tjänsteresan företagits till ort belägen på mer än fem mils vägavstånd från statione- ringsorten. Traktamentet är sammansatt av olika delar som utgår vid vissa tidpunkter under bortovaron.

Om resan börjat 8.00 utgår frukostdelen = 7 kr före eller 13.00 " lunchdelen = 16 kr slutat efter 19.00 middagsdelen = 20 kr 3.00 ” nattdelen = 46 kr 89 kr Dygnstraktamentet reduceras vid långtidsförrättning fr o m dygn 16 till 60 procent.

3.5 Vissa resebestämmelser i arbetsmarknadskungörelsen och kungörelsen om statligt regionalpolitiskt stöd samt avseende beredskapsarbeten

3.5.1 Flyttningsbidrag och flyttningsstöd

Enligt arbetsmarknadskungörelsen (SFS 1966:368) och Kungl kungörelse om statligt regionalpolitiskt stöd (SFS 1970:180) kan s k flyttningsbidrag resp flyttningsstöd utgå. Både flyttningsbidrag och flyttningsstöd utgörs av bl a respenning och bortavistelsebidrag.

Flyttningsbidrag skall i princip utgå under i huvudsak följande förutsättningar. Sökanden skall vara eller löpa risk att bli arbetslös. Han skall antas inte kunna få arbete i närheten av hemorten samt får eller söker genom den offentliga arbetsförmedlingen anställning i öppna marknaden i annan ort där det är särskilt svårt att få arbetskraft i det yrke anställningen avser. Flyttningsbidrag kan även utgå till den som fått stadigvarande anställning i annan ort och som bor inom område med särskilt hög och långvarig arbetslöshet samt tillhör yrke med vikande sysselsättning. Dessutom kan flyttningsbidrag iform av bl a respenning utgå till den som genomgår arbetsmarknadsutbildning på utbildningsort där sysselsättningen varaktigt bedöms vara god, om flyttningen är önskvärd från arbetsmarknadssynpunkt och om det finns skäl att anta att stadigvarande arbete kan anvisas på utbildningsorten eller i dess närhet

SOU 1974:45 3 Resebestämmelser

efter utbildningens slut.

För att främja en samhällsekonomisk och i övrigt lämplig lokalisering av näringslivet utgår dels visst stöd till företagare, dels flyttningsstöd till flyttande arbetstagare. Vissa delar av landet utgör s k allmänt stödom- råde, tex Norrbottens och Västerbottens län. Flyttningsstöd utgår till arbetstagare som har kvalificerad yrkesutbildning och fått stadigvarande anställning i yrket vid sådant nyetablerat eller utvidgat företag i ort inom det allmänna stödområdet som bedriver industriell eller industriliknande verksamhet, om arbetstagare med den erforderliga utbildningen inte kan erhållas i orten.

Respenning utgörs av bl a resekostnadsersättning och traktamente. Resekostnads— och/eller traktamentsersättning kan utgå i följande fall med högst de belopp som gäller för statstjänsteman i lägsta rese- och traktamentsklass vid tjänsteresa. 1) Reser arbetstagare från hemorten till annan ort där anställning anvisats honom för att genom besök hos arbetsgivare eller på annat sätt ta del av förhållandena på arbetsplatsen eller i orten och är resan nödvändig för att anställning skall komma till stånd, utgår resekostnadsersättning och traktamente för fram- och återresan (s k sökanderesa). 2) Om anvisad anställning inte kommer till stånd kan under tiden för nya placeringsförsök mottagande arbetsför- medling besluta om traktamente till interlokalt anvisad arbetssökande för vistelse på mottagningsorten under högst fem dygn. 3) I samband med ' tillträde av anställning i annan ort än hemorten utgår resekostnads- och traktamentsersättning för arbetstagarens resa till anställningsorten (s k tillträdesresa). '4) Angivna ersättningar kan även utgå för arbetstagarens återresa till hemorten om anställningen varit tillfällig i avvaktan på arbetstagarens återgång till ordinarie sysselsättning i hemorten eller om anställningen utan arbetstagarens vållande upphört efter så kort tid att arbetstagaren inte utan svårighet kan bekosta återresan själv och han inte kan få annat lämpligt arbete i anställningsorten. 5) Får arbetstagare anställning i sådan ort utom hemorten att han kan resa mellan dessa orter varje dag och är resekostnaden inte obetydlig, utgår resekostnadsersättning med sådant belopp att arbetstagaren inte oskäligt betungas av denna kostnad. Sådan respenning utgår under högst tolv månader från den dag då anställningen tillträddes. Resekostnadsersättning för dagliga resor utgår endast såsom flyttningsbidrag och alltså inte såsom flyttningsstöd. ' Företas resan med eget fordon, då allmänt kommunikationsmedel finns och kan utnyttjas, utgår resekostnadsersättning enligt kostnadsjäm- förelse. Ersättningen utgår med 25 öre per km, dock högst med belopp motsvarande kostnaden för billigaste färdsätt med allmänt kommunika- tionsmedel. Om allmänt kommunikationsmedel saknas eller ej kan utnyttjas utgår ersättning för färd med eget fordon med 25 öre per km. I de fall traktamente utgår skall detta medräknas vid kostnadsjämförelsen.

Bortavistelsebidrag utgår till familjeförsörjare som vid tillträde av anställning i annan ort inte omedelbart kan få familjebostad ieller i närheten av den nya anställningsorten och på grund härav åsamkas kostnader för hushåll i två orter, under förutsättning att arbetstagaren inte äger uppbära traktamente från arbetsgivaren, att arbetstagaren avser

125

126 3 Resebestämmelser SOU 1974:45

att varaktigt bosätta sig i den nya anställningsorten samt att anställningen beräknas vara minst sex månader. Bortavistelsebidrag utgår med 450 kri månaden samt 100 kr i månaden för vart och ett av arbetstagarens eller hans makes barn under 16 år som stadigvarande bor i arbetstagarens bostad i hemorten. Bidraget utgår under högst ett år från den dag då anställningen tillträdes och utgår med fullt belopp under de första sex månaderna av anställningstiden, varefter det nedsätts till hälften.

Respenning som utgår vid sökande-, tillträdes— och återresa enligt ovan utgör ej skattepliktig intäkt (jfr RN 1964 I 33). Däremot utgör dels respenning i form av resekostnadsersättning för dagliga resor mellan hemort och anställningsort, dels bortavistelsebidrag skattepliktiga intäk- ter.

3.5.2 Resebestämmelser avseende arbetstagare vid beredskapsarbete

Vid beredskapsarbeten sysselsätts arbetstagare, som anvisats till bered- skapsarbete på grund av arbetslöshet. Vid beredskapsarbetsplats kan dessutom anställas annan arbetstagare. Situationen kan vara den, att till visst beredskapsarbetsprojekt erfordras specialarbetare, som inte är att tillgå bland dem som anvisats på grund av arbetslöshet. Specialarbetare måste då anställas för att projektet skall kunna genomföras. Beredskaps- arbeten bedrivs i AMS”, annan myndighets eller entreprenörs regi. Anställningsvillkoren för arbetstagare vid beredskapsarbeten regleras genom kollektivavtal, som ingåtts av AMS och vederbörande arbetstagar- organisationer. Avtalen är antingen 5 k hängavtal, vilket innebär att de anknyter och hänvisar till regler i motsvarande avtal på den privata sektorn, eller särskilda avtal med självständiga resebestämmelser.

Överenskommelse mellan AMS och Svenska byggnadsarbetareförbun- det angående byggnadsarbeten resp anläggningsarbeten utgör exempel på hängavtal. Den andra avtalstypen representeras av tex kollektivavtal mellan AMS och SF för beredskapsarbeten avseende väg- och brobygg- nader. [ avtalen stadgas i regel att resebestämmelserna i avtalen inte skall gälla arbetstagare som på grund av arbetslöshet anvisats till beredskaps- arbete. Som undantag kan nämnas att reglerna om reseersättning vid dagliga resor och om traktamente i anläggningsavtalet för den enskilda sektorn skall äga tillämpning på arbetstagare som anvisats beredskaps- arbete på grund av arbetslöshet.

1 den mån resebestämmelserna i avtalen inte är tillämpliga skall i princip de regler om bortaliggningsbidrag och resekostnadsbidrag vid beredskapsarbeten, som ensidigt utfärdats av AMS och intagits i dess cirkulär H231 äga tillämpning. H:31 skall dock ej tillämpas såvitt avser anvisade arbetslösa vid beredskapsarbeten där skogsavtal tillämpas. För dessa arbetstagare gäller resebestämmelser i eljest tillämpliga kollektiv- avtal.

Resebestämmelserna i cirkulär H :31 innehåller bl a följande.

SOU 1974:45 3 Resebestämmelser

Anvisad arbetslös kan beviljas bortaliggningsbidrag under förutsättning

1. att beredskapsarbetet till vilket anvisning sker är beläget på sådant avstånd från ordinarie bostad att dagliga resor till och från arbetsplat- sen ej kan ordnas;

2. att den anvisade arbetslöse beredes plats ioch utnyttjar av arbetsgiva- ren tillhandahållen förläggning eller ej kan beredas plats i förlägg- ningen och därför själv hyr logi på arbetsorten;

3. att motsvarande förmån (traktamente o d) ej utbetalas enligt bestäm- melserna i kollektivavtal eller annat arbetsavtal.

Bortaliggningsbidrag utgår för arbetad dag. Med arbetad dag jämställes

a. arbetsfri lördag b. dag för vilken sjukledighet beviljas och den sjuke kvarbor i förläggning eller i hyrt logi samt c. dag när arbetet på grund av otjänlig väderlek inställes. Bortaliggningsbidrag utgår även för söndag som infaller under arbetspe- rioden förutsatt att arbete utföres första arbetsdagen efter denna dag.

Bortaliggningsbidrag utgår högst så länge den anvisade bibehåller och har kostnad för sin ordinarie bostad. Bidraget utgår med 14 kronor per dag om arbetsgivaren tillhandahåller fri förläggning. Tillhandahåller arbetsgivaren icke förläggning och förhyr den anvisade själv logi på arbetsorten, utgår bidrag med 22 kronor per dag.

Anvisad arbetslös kan beviljas resekostnadsbidrag under förutsättning att den anvisade företar dagliga resor mellan bostadsorten och arbetsplatsen;

att motsvarande förmån ej utbetalas enligt bestämmelser i kollektivav- tal eller annat arbetsavtal

a. Resekostnadsbidrag utgår enligt tabellerna i kollektivavtal för ifrågava- rande arbetsområde till arbetslösa, som anvisats väg- och anläggnings- arbete eller husbyggnadsarbete och målningsarbete, samt b. till övrig anvisad arbetskraft med belopp som fastställs med hänsyn till avståndet från bostaden till arbetsplatsen enligt följande tabell:

Avstånd i km uppgår Ersättning för resa till och från arbetet

till men ej till kr/ dag -— 10 0:— 10 20 6 :— 20 30 9 250 30 40 14:— 40 — 19 :—

Med avstånd avses den kortaste färdvägen i en riktning från den anvisades ordinarie bostad till den plats, där inställelse enligt arbetsled- ningens order skall ske. För transport med buss eller bil, som ordnas genom arbetsledningens försorg, utgår ej resekostnadsbidrag.

Bortaliggningsbidrag och resekostnadsbidrag för dagliga resor enligt Hz3l torde utgöra skattepliktig intäkt.

127

128 3 Resebestämmelser SOU 1974:45

3.6 Vissa resebestämmelser enligt vilka resekostnadsersättning utgår i form av fast årligt anslag

Resekostnadsersättning kan ivissa fall utgå i form av fast årligt anslag.

Enligt prästlönekungörelsen (SFS 1963:617) får domkapitel bestämma att församlingspräst och pastorsadjunkt i tätort skall åtnjuta ersättning för åkning i tjänsten i form av årligt åkningsanslag, icke överstigande 780 kr, som vederbörande får disponera utan redovisningsskyldighet.

Stockholms personalnämnd och Föreningen Stockholms förvaltnings- chefer har kommit överens om att vissa särskilt angivna till föreningen anslutna tjänstemän skall få en fast årlig ersättning för resor inom tjänstgöringszonen, under förutsättning att de använder bil i tjänsten. Ersättningen utgår för antingen 300 eller 600 mil och med 52 öre/km.

Vissa innehavare av tjänst hos Göteborgs kommun, bl a förvaltningschef, som av vederbörande nämnd medgivits att vid resor i tjänsten använda egen bil kan få ersättning härför med ett årligt belopp, motsvarande 700 mils körning med större bil, varmed avses den milersättning som för sådan bil utgick intill 1969-12-31, dvs med 66 öre/km för en körlängd t o m 500 mil och 41 öre/km för återstående 200 mil, dvs 4 120 kr per år. Det förutsättes att tjänstebil som regel inte utnyttjas. För resa till förrättningsställe till vilket färdsträckan vid användande av lämpligaste färdväg överstiger fem mil räknat från Gustav Adolfs torg, utgår ersättning för den del av resan som överstiger sammanlagt 10 mil enligt de allmänna resebestämmelserna. Motsvarande regler gäller i tillämpliga delar även för kommunalråd enligt beslut av kommunstyrelsen för varje särskilt fall.

SOU 1974:45 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder

4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder

4.1 Inledning

Framställningen avser de i skatterätten i Danmark, Finland, Norge och Tyska Förbundsrepubliken gällande materiella reglerna om traktamente som utgått vid resa i vad som motsvarar inkomstslaget tjänst i Sverige. Redogörelsen såvitt avser Storbritannien hänför sig till rättsläget underi vart fall 1970. Framställningen i övrigt avser under kalenderåret 1973 gällande regler.

4.2 Danmark

Traktamente som utgår från staten eller annan offentlig institution utgör enligt dansk rätt icke skattepliktig intäkt när det utgår till tjänsteman eller arbetare som vid utförande av sina arbetsutgifter måste uppehålla sig utanför sin hemortskommun. Man utgår från de kommungränser som gällde intill 1970-04-01. De mot traktamentet svarande utgifterna får inte dras av. Motsvarande regler gäller samtliga eller vissa anställda i vissa halvoffentliga företag, t ex Köpenhamns Telefon A/S och SAS.

Traktamentsersättning som utgår i andra fall utgör skattepliktig intäkt. Mot ersättningen svarande merkostnader under resan är avdragsgilla. Resa kan i allmänhet anses föreligga, när den skattskyldige på grund av sitt arbete nödgas uppehålla sig utanför den kommun, där hans vanliga arbetsplats är belägen, dock minst 4 km från denna. Sådan resa anses emellertid alltid föreligga, när den skattskyldige antingen uppehåller sig mer än 15 km från sin vanliga arbetsplats eller som i ett led isitt arbete tillryggalagt minst 30 km under en dag. Då endast merkostnaden är avdragsgill skall vid fastställande av avdraget hänsyn tas till inbesparade levnadskostnader i hemmet. I dansk rätt föreligger ingen allmän regel om att avdrag skall medges med vissa fasta belopp eller med högst vissa belopp då traktamente utgått för ökning i levnadskostnaden.

För vissa kategorier skattskyldiga som reser under likartade förhållan- den har dock fastställts belopp, varmed avdrag högst kan medges utan att utredning behöver förebringas om utgifternas storlek. Som förutsättning härför gäller att antalet övernattningar kan styrkas samt att den skattskyldiges inkomst lämnar utrymme för en rimlig privatkonsumtion.

129

130 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder SOU 1974:45

De fastställda beloppen är av varierande storlek. Sålunda motsvarar fastställt schablonbelopp för handelsresande ungefär det traktamente som utgår till högavlönad statstjänsteman. För lastbilschaufförer, som kör till utlandet eller kör på inländska långturer som med hänsyn till turernas varaktighet kan jämställas med körning i utlandet, motsvarar schablonavdraget ungefärligen traktamente till lågavlönad statstjänste- man.

4.3 Finland

Enligt finsk skatterätt gäller som huvudregel att reseersättning som utgår vid utförande av arbete eller uppdrag i form av bl a färdkostnadsersätt— ning, dagtraktamente, måltidsersättning och logiersättning inte anses som skattepliktig inkomst till den del ersättningen anses ha åtgått till täckande av de särskilda kostnader som föranletts av arbetet eller uppdraget. Av angiven ersättning anses, om inte motsatsen kan styrkas, till täckande av särskilda kostnader för arbetet eller uppdraget ha åtgått ett belopp, som med avseende på traktamentsvillkor och beloppets storlek motsvarar den ersättning som staten vid samma tid utger för tjänsteresa. Överskjutande del av ersättningen är skattepliktig intäkt Ersättning som utgår i statlig tjänst är i allmänhet skattefri, såvida det inte visas att besparing uppstått.

Såsom skattefri inkomst kan efter utredning anses även större belopp än vad som motsvarar den reseersättning som staten erlägger för tjänsteresa. Om åter resan åsamkat den skattskyldige särskilda kostnader till större belopp än han erhållit i ersättning — istatlig eller enskild tjänst kan avdrag på grund av utredning beviljas för de sålunda inte ersatta kostnaderna.

Regler om reseersättning föreligger dels i tjänstekollektivavtal angående ersättning av statstjänstemäns resekostnader, dels i statsrådets beslut om reseersättning till statens arbetstagare. I det följande lämnas en kortfattad redogörelse för dessa regler.

Dagtraktamente utgår när tjänsteresa företas till plats som ligger mer än 15 km från arbetstagarens bostad eller tjänsteställe eller, om tjänsteresa företas till annan kommuns område, till plats på mer än 5 km avstånd från kommungränsen, beräknat längs allmänt använd färdväg. S k fullt dagtraktamente utgår för varje resdygn som grundar rätt till dagtrakta- mente. Resdygn är den period på högst 24 timmar som börjar när arbetstagare beger sig från tjänstestället eller sin bostad och upphör när han återvänder till tjänstestället eller bostaden. Fullt dagtraktamente utgör för t ex statstjänsteman vid förrättning i Helsingfors 39 resp 31 mark allt efter den reseklass tjänstemannen tillhör samt vid förrättning i annan stad 33 resp 29 mark.

S k partiellt dagtraktamente utgår när tjänsteresa varat mer än 8 1/2 timmar eller, om mer än 3 timmar av resan har försiggått mellan kl 16.00 och kl 7.00, mer än 6 timmar. Partiellt dagtraktamente vid förrättning istad utgår till statstjänsteman med 18 resp 17 mark.

SOU 1974:45 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder

Har tjänsteresa varat mer än ett resdygn och den för resan använda tiden överstigit det sista resdygnet med mer än 2 timmar föreligger rätt till nytt partiellt dagtraktamente. Om den överskjutande tiden är mer än 12 timmar utgår nytt fullt dagtraktamente.

Logiersättning utgår i enlighet med verifikation, likväl med högst fastställt maximibelopp. Maximibeloppet för logiersättningen för resdygn i Helsingfors är 65 resp 50 mark samt i annan kommun 48 resp 42 mark.

Dagtraktamente nedsätts fr o m resdygn 76 till 75 procent om arbets- tagaren under resa nödgas vara i oavbruten följd inom område, som ovan angivits. Motsvarande gäller även maximibeloppen för logiersättning.

S k måltidsersättning kan utgå med 7 mark om arbetstagaren ätit utanför sitt sedvanliga måltidsställe på måltidsställe minst 10 km från tjänstestället och resan varat mer än 6 timmar.

4.4 Norge

Enligt norsk rätt kan löntagare vid inkomsttaxeringen medges avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande med antingen faktiska kostnader eller med schablonmässigt bestämt belopp, s k minstefradrag. Detta utgör 10 procent av löneinkomsten, dock lägst 1 100 och högst 2 600 norska kronor. Har traktamente utgått vid tjänsteresa och överstiger ökningen i levnadskostnaden traktamentsbeloppet medges avdrag vid sidan av minstefradraget endast med det belopp, varmed den överskjutande delen av ökningen i levnadskostnaden tillsammans med eventuella avdragsgilla kostnader för resa till och från arbetet överstiger 400 norska kronor. Överstiger beloppet av den överskjutande levnadskostnadsökningen jämte eventuella kostnader för resor till och från arbetet inte 400 norska kronor anses sålunda detta belopp ingå i minstefradraget. Överstiger å andra sidan traktamentet ökningen i levnadskostnaden anses överskottet utgöra skattepliktig intäkt. Har traktamente i enskild tjänst utgått för högst 25 hela resdygn under ett år beräknas inte något kontantmässigt överskott om traktamentet inte överstiger statligt traktamente för dygn vid inrikes resa.

Har traktamente i statlig eller enskild tjänst utgått för mer än 25 hela resdygn under ett år skall hänsyn tas till inbesparade levnadskostnader i hemmet vid beräkning av dels avdragsgill kostnad, då ökningen i levnadskostnaden överstiger traktamentsbeloppet, dels skattepliktig inkomst då traktamentet överstiger ökningen i levnadskostnaden. Riks- skattestyret fastställer de belopp varmed inbesparing skall anses ha skett. Det föreligger inga allmänna riktlinjer för de fall, då traktamente utgått för del av dygn.

Varken författning eller Riksskattestyret har uppställt några regler om _att, då traktamente utgått, förrättning skall ha utförts på visst avstånd från arbetsplatsen eller ha pågått minst viss tid för att ökning i levnadskostnaden skall beaktas.

131

132 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder SOU 1974:45

4.5 Storbritannien

Enligt engelsk skatterätt är kostnader som anställd ådragit sig i tjänsten regelmässigt avdragsgilla i den mån fråga är om nödiga kostnader som helt och hållet och uteslutande uppstått vid utförande av tjänsteåligganden. Denna regel har alltid tillämpats mycket strikt. Avdrag kan medges för både resekostnader och andra kostnader som är att anse som kostnader för fullgörande av tjänsten. Å andra sidan anses stadgandet inte lämna utrymme för avdrag för sådana utgifter som endast möjliggör att den anställde över huvud kan fullgöra sin tjänst. Sålunda kan avdrag inte medges för den skattskyldiges kostnader för resor mellan bostad och arbetsplats.

De grundläggande principer som gäller tolkningen av den regel som ovan angetts fastställdes av överhuset 1925 genom ett avgörande, vilket bl a innehåller följande: ”Regeln får enligt sin ordalydelse anses innebära, att avdrag kan medges endast för kostnader som arbetstagaren i sin tjänst ovillkorligen nödgas ikläda sig vid utförande av sina tjänsteåligganden, för kostnader som nödvändigtvis åsamkas arbetstagaren i tjänsten . . . Avdrag kan sålunda inte medges för kostnader som arbetstagaren ådrar sig i huvudsak eller kanske enbart på grund av förhållanden i samband med hans tjänst som är att hänföra enbart till hans person eller förhållanden som beror på hans eget gottfinnande.”

Detta innebär i korthet att prövningen av frågan om avdragsrätt föreligger skall ske efter objektiva grunder med utgångspunkt från de krav tjänsten som sådan ställer och inte med utgångspunkt från arbets- tagarens personliga omständigheter eller fria val.

Särskilda regler gäller då kostnadsersättning utgått i offentlig tjänst. I regel utgår ersättning för nödvändiga kostnader som offentliga tjänste- män ådrar sig från vederbörande departement i enlighet med vad som överenskommits av vederbörande personalorganisation och finansdeparte- mentet. Kostnadsersättningarna anses inte utgöra skattepliktiga intäkter. Å andra sidan medges inte avdrag för de kostnader ersättningarna är avsedda att täcka.

Kostnadsersättning i icke-offentlig tjänst utgör i princip skattepliktig intäkt. Emellertid utgör inte alla kostnadsersättningar, som utgår i icke-offentlig tjänst, skattepliktiga intäkter. Särskilda regler gäller för å ena sidan arbetstagare som tjänar mindre än 2 000 pund om året, och å andra sidan för arbetstagare som förtjänar mera. I regel antas kostnadser- sättningar som utgår till arbetstagare med en årsinkomst understigande 2 000 pund om året inte täcka mer än avdragsgilla utgifter. Kan arbetstagare med angiven årsinkomst emellertid bevisa att utgiven kost- nadsersättning inte var avsedd att täcka och inte heller täckt i och för sig avdragsgilla utgifter i tjänsten får skillnaden mellan de avdragsgilla kostnaderna och kostnadsersättningen dras av.

För arbetstagare som tjänar 2 000 pund om året eller mera utgör kostnadsersättningen skattepliktig intäkt. Avdrag kan å andra sidan medges för de kostnader i tjänsten som är avdragsgilla enligt ovan angiven huvudregel.

SOU 1974:45 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder

4.6 Tyska F örbundsrepubliken

4.6.1 Begreppen resekostnader, ”Dienstgang", tjänsteresa och regelmäs- sig arbetsplats

Resekostnader definieras i Tyska Förbundsrepublikens skatterätt som alla kostnader, vilka omedelbart föranleds av en Diens'tgang eller tjänsteresa.

Som resekostnader betraktas kostnaderna för själva resan, exempelvis kostnad för resa med allmänt kommunikationsmedel eller bil, merkostnad för mat, logikostnad samt sk biomkostnader, exempelvis kostnad för pollettering, telefon, porto, garage, parkeringsavgift samt för spårvagn eller bil på förrättningsorten. Medelbara kostnader, tex kostnader för kappsäck eller kläder, utgör inte resekostnader.

Dienstgang är en sådan förrättning som äger rum utanför arbetsta- garens regelmässiga arbetsplats men på mindre än 15 kilometers avstånd därifrån.

Tjänsteresa föreligger då arbetstagaren tillfälligt tjänstgör på minst 15 kilometers avstånd från sin regelmässiga arbetsplats.

Regelmässig arbetsplats är den plats som utgör och förväntas utgöra medelpunkten i arbetstagarens verksamhet. På denna medelpunkt, tex ett företag eller dess filial, måste arbetstagaren utföra åtminstone en del av de arbetsuppgifter han beordrats utföra. Under denna förutsättning skall en regelmässig arbetsplats anses föreligga om arbetstagaren på grund av tjänstgöringens särskilda natur visserligen till övervägande del utför sina arbetsuppgifter på ständigt växlande arbetsplatser men alltid åter- vänder till medelpunkten för att där utföra arbetsuppgifter, som samman- hänger med den verksamhet som bedrivits på de tillfälliga arbetsplatserna, såsom verksamhetens förberedelse och avslutande. Det är därvid utan betydelse hur lång tid verksamheten tagit i anspråk på den regelmässiga arbetsplatsen i förhållande till hur lång tid verksamheten pågått på den tillfälliga arbetsplatsen. För en arbetstagare vars arbetsplatser ständigt växlar skall den regelmässiga arbetsplatsen emellertid inte anses vara på visst företag enbart av det skälet att arbetstagaren exempelvis på viss plats anställts av företaget. I dylika fall utgör snarare den tillfälliga arbetsplat— sen på samma gång regelmässig arbetsplats, då arbetstagaren dagligen återvänder till sin bostad. Återvänder arbetstagaren inte dagligen till sin bostad från arbetsplatsen skall företaget, dess filial etc anses utgöra regelmässig arbetsplats.

Om arbetstagaren i tjänsten tillfälligt har sin arbetsplats på ett avstånd om minst 15 km från sin vanliga arbetsplats och således är på tjänsteresa övergår alltid då sysselsättningen varat tre månader i följd på samma ställe denna verksamhetsplats till att bli den regelmässiga arbetsplatsen. Tjänsteresa anses följaktligen inte föreligga efter det att denna tidrymd förflutit.

133

134 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder SOU 1974:45

4.6.2 Resekostnadsersättning i offentlig tjänst

Resekostnadsersättning, som utgår i offentlig tjänst av offentliga medel, t ex från förbundsrepubliken, dess delstater, kommuner och postverket, är icke skattepliktig intäkt. Mot ersättningen svarande kostnader är i princip inte avdragsgilla. Utgår endast ett mindre bidrag för resekostna- den synes avdrag medges med det belopp resekostnaden överstiger bidraget.

4.6.3 Resekostnader i enskild tjänst

4.6.3.1 Avdrag för resekostnader då ersättning för resekostnader inte utgått

Utgår inte ersättning för kostnaderna för tjänsteresa eller Dienstgang i enskild tjänst skall kostnaderna i princip betraktas som avdragsgilla omkostnader, om de uteslutande avser inkomstens förvärvande, tryggan- de och vidmakthållande.

Avdragsrätten har erhållit följande utformning. l. Avdrag medges för styrkta kostnader för själva resan. Kan kostnaden inte styrkas med kvitton el dyl måste i vart fall det faktum att en tjänsteresa eller Dienstgang företagits den aktuella dagen kunna fastställas på grundval av t ex hotellräkningar, bensinkvitton, körjournal eller korre- spondens.

2. Styrkt kostnad för logi under tjänsteresa är avdragsgill. Bevis genom exempelvis en hotellräkning, som utfärdats på arbetstagaren, måste förebringas.

3. Kostnader, som uteslutande är att hänföra till tjänsten och som avser merkostnad för mat i anslutning till tjänsteresa eller Dienstgang, är avdragsgilla. Endast merkostnader som är att hänföra till den som företar resan beaktas.

a) Avdrag såsom för merkostnader för mat på grund av tjänsteresa kan i regel utan bevisning schablonmässigt medges med följande belopp:

vid en beräknad sammanlagt årslön om högst 9 000 DM 22 DM per dag > 9000 DM—15 000 DM 25 > 15 000 DM—30 000 DM 28 ” > 30 000 DM 30

b) Angivna schablonbelopp avser en hel resdag med en oavbruten från- varo omfattande mer än 12 timmar. Schablonbeloppen nedsätts för varje resdag, då frånvaron

varat > 5 timmar— 7 timmar till 3/10 ” > 7 timmar—10 timmar till 5/10 ” > 10 timmar—12 timmar till 8/10

Företas flera tjänsteresor samma kalenderdag 'skall varje resa beräknas för sig, ehuru avdrag sammanlagt inte medges med mer än schablonav- draget för en tjänsteresa om mer än 12 timmar.

SOU 1974:45 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder 135

c) Avdrag såsom för merkostnad på grund av Dienstgang kan i regel utan bevisning medges med upp till 3 DM, om mer än 5 timmar tagits i anspråk.

d) I följande fall måste den faktiska utgiften för mat styrkas eller göras sannolik:

da) då avdrag yrkas med högre belopp än angivna schablonbelopp db) då en tillämpning av ovan angivna schablonbelopp uppenbarligen skulle leda till en oriktig taxering, t ex när till följd av tillämpning av schablonbeloppen, då resor i tjänsten företagits i stor omfattning, en ringa inkomst återstår eller när merkostnader på grund av den skattskyldiges livsföring inte uppstår.

e) Utgår schablonmässigt bestämd ersättning till arbetstagaren och understiger ersättningen ovan angivna schablonbelopp presumeras, att de belopp som utgått motsvarar den faktiska kostnaden. Presumtionen är motbevisbar.

f) Styrks i fall, som anges vid d) och e) bruttokostnaderna för mat eller görs de sannolika, skall vid fastställandet av avdragsgilla merkostnader l/5 av bruttokostnaden, högst 4 DM per resdag, lämnas utan avseende såsom inbesparade levnadskostnader i hemmet. Detta bör likväl endast ske i sådan omfattning, att ovan angivna schablonbelopp inte under- skrids.

g) Såvitt avser en tjänsteresa, som varat flera dagar, kan avdrag medges för merkostnad för kost för samtliga dessa dagar antingen enligt ovan angivna schablonregel eller på grund av bevisning. Båda metoderna får alltså inte användas såvitt avser samma resa.

4. Biomkostnader, som styrkts eller gjorts sannolika, är avdragsgilla.

4.6.3.2 Den skattemässiga behandlingen av resekostnadsersättning

Ersätter arbetsgivaren arbetstagarens resekostnader, utgör ersättningen icke skattepliktig intäkt, såvida ersättningen inte utgår med högre belopp än som enligt 1—4 i föregående avsnitt kan medges som avdrag. Utgår ersättning med högre belopp utgör överskjutande ersättning skattepliktig intäkt. Utgår ersättning för merkostnad för mat med lägre belopp än de schablonbelopp som anges under 3 a—c i föregående avsnitt, utgör ersättningen icke skattepliktig intäkt. Utgår ersättning däremot med högre belopp än angivna schablonbelopp utgör åtminstone den ersättning som motsvarar schablonbeloppen icke skattepliktig intäkt. Vad som anges i 3 d vid db, e och f i föregående avsnitt är tillämpligt idessa fall. Arbetstagaren skall tillhandahålla arbetsgivaren skriftliga uppgifter röran— de företagna tjänsteresor, varav tydligt skall framgå restid, resväg och, såvitt avser sådana resekostnader som inte enligt ovan angivna regler är skattefria, de faktiskt uppkomna resekostnaderna. Arbetsgivaren skall bevara dessa uppgifter såsom verifikationer till lönekontot. Kostnaden för övernattning kan i regel utan bevis anses som inte skattepliktig intäkt med högst följande schablonbelopp, såvida inte arbetsgivaren tillhanda- håller logi:

136 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder SOU 1974:45

vid en beräknad sammanlagt årslön

—— 9 000 DM 20 DM > 9 000 DM—15 000 DM 23 ” > 15 000 DM—30 000 DM 26 ” > 30 000 DM 29

Bevis om att tjänsteresa med övernattning ägt rum måste bevaras för att logikostnad skall beaktas. Har tjänsteresa tagit flera dagar i anspråk kan ersättning för logi för samtliga ifrågavarande nätter betraktas såsom inte skattepliktig intäkt antingen eftersom utgiven ersättning inte överstigit schablonbeloppet eller eftersom ersättning utgått med belopp motsvaran— de styrkta logikostnader. Såvitt avser en och samma resa medges inte, att båda dessa metoder tillämpas.

I följande fall måste den faktiska logikostnaden styrkas:

1. Då det görs gällande, att logikostnaden överstigit angivna schablon- belopp.

2. Då arbetsgivaren utgivit lägre ersättning än som motsvaras av schablonbeloppen och arbetstagaren gör gällande, att logikostnaden överstigit ersättningen.

4.633 En tremånadersregel m m

Som ovan nämnts anses resa i tjänsten, som företagits under mer än tre månader för visst arbete på annan ort, i princip endast under de första tre månaderna utgöra tjänsteresa i skatterättslig mening. Efter dessa tre månader skall verksamhetsplatsen på'den främmande orten betraktas som regelmässig arbetsplats. Motsvarande torde även gälla då arbetstagaren dagligen besöker samma arbetsplats på annan ort och på kvällen återvänder till sin bostad, oavsett om färdavståndet är minst 15 km eller ej. Tremånadersregeln torde emellertid inte gälla, då arbetstagaren visserligen under längre tid uppsöker samma ort men inom denna ort från gång till annan har växlande arbetsplatser. I detta fall skall den skattskyldige anses dagligen företa tjänsteresa.

Sedan tre månader förflutit skall, då tremånadersregeln är tillämplig, varken resekostnader eller kostnader för Dienstgang anses föreligga. Sedan dessa tre månader förflutit beaktas emellertid utom i det fall den skattskyldige dagligen återvänder till hemmet från samma arbetsplats på främmande ort merkostnad för mat resp kostnad för logi på följande sätt.

Från arbetsgivare utgående ersättning om högst 11 DM per dag för merkostnad för mat resp 5 DM per natt för logi till arbetstagare, som har eget hushåll varmed i regel avses gift arbetstagare —— utgör inte skattepliktig intäkt. Utgår inte sådan ersättning medges schablonmässigt avdrag med samma belopp. Utgår ersättning med högst 5 DM för logi per natt till arbetstagare som visserligen inte har eget hushåll men som likväl har kostnader för att han bibehåller sin hittillsvarande bostad skall ersättningen anses utgöra icke skattepliktig intäkt. Utgår ingen ersättning medges schablonmässigt avdrag med samma belopp.

SOU 1974:45 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder 137

Om arbetstagaren styrker eller gör sannolikt, att merkostnaden för mat resp logi överstiger angivna belopp, kan avdrag medges härför.

Har arbetstagaren under längre tid arbetat på samma arbetsplats på annan ort men dagligen återvänt till hemmet skall som nämnts efter tre månader tjänsteresa inte anses föreligga. I detta fall och när tjänstresa inte skall anses föreligga eftersom arbetstagarens arbetsplatser ständigt växlar samt då arbetstagaren uteslutande å tjänstens vägnar är frånva- rande från sin bostad mer än 10 timmar medges avdrag för en beräknad genomsnittlig merkostnad för mat med 5 DM per dag.

138 5 Vissa undersökningar SOU 1974:45

5 Vissa undersökningar

Utredningen har låtit utföra vissa undersökningar för att få underlag för sina överväganden. Resultatet av dessa undersökningar presenteras i bilagor till detta kapitel enligt följande.

Bilaga

A Statistisk undersökning rörande traktamentsersättningar rn m är 1968 B Traktamensersättning till anställda i vissa statliga verk och myndig- heter vid endagsresor i tjänsten C Enkätsvar från länsstyrelserna D Restidsundersökningen och vad därav kan utläsas

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

6 Allmänna synpunkter

6.1 Sammanfattning av nuläget

Vi har här i Sverige två system för traktamentenas skattemässiga behandling. I offentlig tjänst är traktamentena skattefria, i enskild tjänst är de däremot skattepliktiga. Å andra sidan har en anställd i offentlig tjänst inte rätt till avdrag för kostnad som ersättningen är avsedd att täcka. Traktamentsinkomsten kvittas här mot avdraget för ökad levnads- kostnad utan att detta skall eller får redovisas i den anställdes deklara- tion. Här sker alltså en tyst och ovillkorlig kvittning mellan ersättning och avdrag. En anställd i enskild tjänst skall däremot ta upp ersättningen som inkomst och har rätt till avdrag för ökning i levnadskostnaden. Avdraget skall göras med samma belopp som uppburet traktamente under förutsättning att detta inte överstiger av RSV fastställt normal- belopp eller del därav.

För att uppnå förenklingar inom den enskilda sektorn har införts bestämmelser enligt vilka traktamentena i enskild tjänst i vissa fall endast behöver markeras med kryss på kontrolluppgift, vilket i sin tur för med sig att inte heller den anställde behöver redovisa uppburna traktamenten som inkomst i sin självdeklaration samt yrka avdrag för ökade levnads- kostnader.

Huvuddragen i detta kluvna system kan åskådliggöras genom följande schema:

Den offentliga sektorn Den enskilda sektorn

Materiella regler: Skattefrihet för Skatteplikt för trakta- traktamenten menten Förenklingens första Ingen skyldighet att upp- steg: ge och deklarera trakta-

menten på sammanlagt högst 500 kr eller för högst 24 dagar

Förenklingens andra Öppen redovisning av steg: traktamenten men norma- liserade avdrag Förenklingens trejde Tyst kvittning, efter dis- steg: pens, av traktamente

och avd rag

139

140 6 Allmänna synpunkter SOU1974:45

Inom den enskilda sektorn förekommer det att ersättning till anställd som reser på räkning inte redovisas i kontrolluppgift eller i deklaration och därför inte blir föremål för taxeringsmässig insyn och kontroll. Skattskyldig som gör tjänsteresa utan att ha rätt till traktamente har ofta sämre möjligheter till avdrag för ökade levnadskostnader än skattskyldig som reser på traktamente.

För andra resor än tjänsteresor gäller särskilda regler. Vid dagliga resor till och från arbetet som inte är tjänsteresor medges vanligen inte avdrag för fördyrade levnadskostnader.

6.2 Rättvisa och enkelhet vid traktamentsbeskattningen

Att traktamentsbeskattningsreglerna skall göras enkla är en för denna utredning ledande grundsats. Men reglerna måste först och främst ha ett rättvist innehåll. Rättvisekravet måste ligga i botten vid en översyn av bestämmelserna. I kravet på rättvisa ligger också att reglerna skall vara lika för alla och att tillämpningen skall vara likformig.

Vad menas nu med att traktamentsbeskattningen skall vara rättvis?

— Frågan kan också vändas på: När beskattas traktamentena orättvist?

Den som måste resa utan traktamente kanske anser sig orättvist behandlad gentemot den som reser på traktamente. Om han inte får samma avdrag som den som uppbär traktamente blir det skillnad i beskattningshänseende. Den som reser på traktamente i enskild tjänst kanske tycker att han är orättvist behandlad gentemot den som har skattefria traktamentsförmåner i offentlig tjänst och inte behöver utreda sina kostnader. Den som över huvud taget inte behöver göra några resor på grund av sin tjänst anser kanske att många traktamentsberättigade resenärer kan göra skattefria vinster på sina traktamenten — vinster som denne kritiker inte kan göra. Många reser dagligen till och från arbetet utan att få ersättning eller avdrag för fördyrade levnadskostnader, trots att sådana kan ha uppstått. Många av dessa anser det säkerligen orättvist att andra får göra tjänsteresor till sina dagliga arbeten och därvid uppbära traktamenten som sällan drabbas av inkomstskatt trots att levnadskostnadsökningen inte behöver vara större för dessa tjänsterese- närer än för de vanliga pendlarna. Många finner det kanske orättvist att de som reser på räkning kan leva på en högre standard än vad anställda med traktamente kan kosta på sig. Tänkbart är dock-att det finns räkningsresenärer som tycker att traktamentsresenärerna gör skattefria besparingar besparingar som räkningsresenärerna inte kan göra.

Denna utredning är en skatteutredning. Det kan därför inte bli fråga om att söka åstadkomma rättvisa genom att lagstiftningsvägen göra ett direkt ingrepp iarbetsrätten på så sätt att den rika mängd resebestämmel- ser som nu finns inom förvaltning och näringsliv tvångsvis ersätts med ett enda resereglemente som alla skall tillämpa. Att framlägga ett så ingripan- de förslag faller utanför utredningsuppdraget.

I stället måste strävandena inriktas på att söka utveckla rättvisa regler för den skatterättsliga bedömningen av traktamentsinstitutet så som

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

detta faktiskt fungerar. Dessa regler bör i möjligaste mån harmoniera med grunderna för vår inkomstbeskattning. Bestämmelserna måste knyta an till vedertagna uppfattningar om hur och när inkomst skall anses uppkomma, hur inkomstens storlek skall bestämmas och hur avdrags- rätten bör vara ordnad. Det allmänna har emellertid också intresse av att traktamentsgivningen kan bringas att fungera i enlighet med de skatte- rättsliga önskemålen.

Kraven på rättvisa och enkelhet går stundom hand i hand. Av praktiska skäl kan man dock få avstå från att genomföra beskattningsåtgärder som i minsta detalj tillfredsställer rättvisekraven. Det skulle på samma gång vara orealistiskt att utan vidare bortse från hur traktamentsinstitutet faktiskt fungerar på olika områden, eftersom varje störning som syftar till indragning av bestående förmåner lätt nog kan uppfattas som orättvis av den som drabbas av förändringen.

För att få reda i detta komplex av frågor med delvis motstridiga synpunkter, önskemål och krav har utredningen — som ovan antytts funnit det nödvändigt att först och främst betrakta och diskutera problemet hur ett rättvist och likformigt system för traktamentsbeskatt- ningen i och för sig skall vara utformat. Kraven på förenkling och hänsynen till nuläget kan ingalunda lämnas obeaktade men de bör komma in som senare led i diskussionen. Om det ur skattesynpunkt önskvärda systemet till sitt innehåll eller till sina verkningar kommer att avvika från gällande ordning, får det bli en särskild fråga om och hur en lämplig sammanjämkning skall kunna ske. Konservering av en ordning som kan strida mot kravet på likformighet och rättvisa kan inte anses som ett eftersträvansvärt mål.

6.3 Kritik av nuläget

Traktamentena i allmän tjänst är skattefria. Huruvida rättvisekravet härigenom tillgodoses blir beroende av hur traktamentsreglerna inom detta område utformas och tillämpas. De statliga myndigheterna kan ha underlåtit att begränsa traktamentena i sådana fall, då föreskrifter härom bort utfärdas eller utfärdat föreskrifter som inte varit tillräckligt långtgående i varje fall enligt en skatterättslig bedömning. Reglerna om anstånd med omstationering av statlig personal har i vissa fall utformats eller tillämpats så att anställda kunnat utfå traktamenten utan att någon motsvarande fördyring av levnadskostnaderna uppstått. På det kommunala området har kunnat iakttas att traktamentsersättning i vissa fall utbetalats med belopp som överstiger vad som ur skattesyn- punkt kan anses riktigt.

Om traktamentsersättning utbetalats för resor i allmän tjänst med väsentligt högre belopp än som svarar mot resenärens fördyrade levnads- kostnader, saknar taxeringsorganen enligt gällande bestämmelser möj- lighet att skattlägga vinsten. Å andra sidan är en i allmän tjänst anställd person vanligen utestängd från möjlighet att göra avdrag i sin deklaration

141

142 6 Allmänna synpunkter SOU 1974:45

för underskott som uppstår genom att traktamentsersättningen inte räcker till. Däremot har den som är anställd i enskild tjänst en låt vara teoretisk möjlighet att efter erforderlig utredning tillgodogöra sig avdrag för sådant underskott.

Enligt KL kan i enskild tjänst ökade kostnader för mat och logi endast beaktas vid tjänsteresor som företagits utom den vanliga verksamhets- orten ,- vanligen ett område vars yttre gräns ligger på ett vägavstånd om 10 km från tjänstestället eller i vissa fall från bostaden. Enligt Arr kan däremot traktamente — som blir skattefritt enligt KL —— utgå även vid förrättning inom denna verksamhetsort under villkor att avståndet från tjänstestället överstiger 5 km. Stundom kan skattefria traktamenten erhållas för ännu kortare resor.

Avdrag kan i enskild tjänst medges vid endagsförrättning redan efter 4 timmars bortovaro, medan Arr föreskriver att endagsresa som påbörjats och avslutats mellan kl 6.00 och kl 19.00 skall ha varat i mer än 6 timmar för att ge rätt till traktamente; i andra fall krävs endast att förrättningen har varat mer än 3 timmar. Det kan kritiseras att nivån för normalbeloppet gjorts beroende av dygnstraktamentets storlek enligt Art alldeles oavsett om detta trakta— mente avvägs eller inte avvägs på ett ur beskattningssynpunkt rimligt sätt.

Enligt KL bestäms schablonbeloppet för dag eller del av dag samt för långtidsförrättning till vissa i lagen angivna kvotdelar av normalbeloppet för dygn. Härigenom försvåras möjligheten att få en ur skattesynpunkt rimlig och lämplig avdragsnivå avpassad för endagsresor och långtidsför- rättningar.

Att man vid förrättning i enskild tjänst som sträckt sig över flera dygn regelmässigt måste beräkna avdraget efter antalet övernattningar och inte får räkna särskilt avdrag för hemresedagen har också gett anledning till kritik.

För närvarande gäller vid förrättning i enskild tjänst att ökningen i levnadskostnaderna villkorslöst skall anses ha uppgått till det traktamente som arbetsgivaren utgett såvida ersättningen inte överstiger normalbe- loppet eller del därav. Systemet bygger på den förutsättningen att arbetsgivaren bedömt behovet av traktamente på ett även ur skattesyn- punkt rimligt sätt. Brister denna förutsättning har man vid beskattningen egentligen inga möjligheter att komma till rätta med fall där det t o m är uppenbart att traktamentena är för höga. Inte ens om den anställde tillstår att erhållen ersättning generellt sett varit alldeles för hög vid jämförelse med levnadskostnadsökningen torde rättelse kunna ske. Frå- gan är inte minst viktig när det gäller sådana traktamenten som utgått under tämligen lång tids arbete på en och samma plats.

Genom att klassificera vissa pendlingsresor som tjänsteresor och därvid utge traktamente kan arbetsgivarna åstadkomma att de anställda försätts i en mer gynnsam situation än som kan anses försvarlig.

Om arbetsgivaren utger traktamente för vistelse på en ort nära hemorten men den anställde i stället för att övernatta väljer att resa hem över natten kan avdrag komma att beräknas såsom för övernattning, ehuru några övernattningskostnader inte förekommit och resekostnader-

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

na väsentligen kan ha understigit traktamentet.

1963 års reform syftade till en uniformering och förenkling av traktamentsbeskattningen. Genom 1967 års dispensreform gick man vidare på förenklingsvägen genom att dispenssystemet tillkom. Funk- tionsdugligheten hos detta är emellertid beroende av att det inte skapas nya möjligheter till olikheter eller missbruk.

Genom 1963 års reform löstes inte frågan om de traktamentslösas ställning. För dessa gäller alltjämt att de är berättigade till avdrag för ökade levnadskostnader enligt särskild utredning. Genom att kravet på sådan utredning ofta kommit att ställas mycket högt har de traktaments- lösa i realiteten kommit i sämre ställning vid beskattningen än de traktamentsberättigade när det gäller möjligheten till avdrag.

Den kritik som här framställts gäller inte de huvudlinjer som dragits upp genom 1963 och 1967 års riksdagsbeslut. En viktig uppgift blir dock att söka sammanjämka reglerna för offentlig och enskild tjänst samt över huvud taget åstadkomma att traktamentsinstitutet i sin faktiska funktion skattemässigt behandlas riktigt och likformigt.

6.4 Alternativa lösningar

För att traktamentsgivningen skall vara godtagbar ur skattesynpunkt bör traktamentena inte nämnvärt avvika från vad som kan beviljas i avdrag för ökning i levnadskostnaden om traktamente inte utgår. Detta krav kan tillgodoses på olika sätt.

Ett alternativ kan tänkas vara att skattelagstiftaren utfärdar resebe- stämmelser som ovillkorligen måste åtlydas vid äventyr att eljest besvä- rande skatterättsliga effekter inträder ett slags skatterättsligt reseregle- mente. De med traktamentsreglerna förknippade skattefördelarna skulle sålunda tillämpas endast under förutsättning att arbetsgivaren tillämpar detta reglemente i minsta detalj. Tillämpas inte reglementet måste traktamentena bruttoredovisas och avdrag för merkostnader vägras. Det skatterättsliga mönstret ges alltså enligt detta alternativ en ovillkorlig styrkraft.

Detta är en stel och okänslig linje. Den skulle inte vinna genklangi alla läger och skulle bli svår att realisera i praktiken. En sådan linje bör enligt utredningen inte väljas.

Motsatsen till en sådan hård skatterättslig dirigering av traktamentsgiv— ningen skulle vara att i skattelagen endast ha en allmänt hållen regel om att traktamente och avdrag kan kvittas mot varandra såvida det ej är sannolikt eller framgår av omständigheterna att traktamentsgivningen är alltför generös. En sådan bestämmelse utgör en slags principdeklaration och kan i sak inte möta gensaga, Men därigenom ges inte någon klar information till skattskyldiga, arbetsgivare eller taxeringsmyndigheter om var gränsen går mellan godtagbara och inte godtagbara traktamenten. Regeln blir alltför vag och konturlös för att få praktisk betydelse och effekt.

Vid sidan om dessa två ytterligheter finns andra tänkbara alternativ.

143

144 6 Allmänna synpunkter SOU l?74::45

Ett skulle vara att alla traktamenten förklarades utgöra skattepliktig inkomst. Avdrag för ökade levnadskostnader skulle medges med belopp motsvarande den faktiska ökningen i levnadskostnaden. Alla skattskyl- diga skulle förete utredning om sina faktiska merkostnader. Avdrag skulle medges endast efter ingående prövning av taxeringsmyndigheterna. Ett sådant system skulle ställa stora krav på de anställda då det gäller att dokumentera framställda avdragsyrkanden. Det skulle också i hög grad öka arbetsbelastningen hos taxeringsmyndigheterna. Den millimeterrätt- visa som skulle kunna bli ett resultat av sådana regler skulle dessutom få köpas till priset av en komplicerad och byråkratiserad tillämpning. Detta alternativ måste därför avvisas.

En annan möjlighet består i att traktamentena i princip får godkännas skattemässigt om de håller sig inom vissa ramar. Denna linje valdes vid 1963 års reform. Utredningen förordar att man står fast vid och bygger vidare på de principer som kom till uttryck genom denna reform.

6.5 Alla traktamenten föreslås utgöra skattepliktig inkomst

En viktig fråga är om alla traktamenten skall anses utgöra skattepliktiga inkomster.

När frågan om skatteplikt övervägdes i samband med 1963 års reformarbete kom man fram till att det dubbla system som fastslogs redan 1910 och som behölls i 1928 års KL fortfarande skulle bestå. Till stöd härför åberopades att man av praktiska skäl inte borde avskaffa skattefriheten för de statliga traktamentena men att man av kontrollskäl inte kunde utsträcka denna frihet till att gälla alla traktamenten. Beträffande skattefriheten för de statliga traktamentena ansåg lönebe- skattningsutredningen att man genom att här upphäva skattefriheten visserligen skulle erhålla en formell likställighet mellan olika slag av traktamenten men däremot inte någon förenkling av beskattningen. Denna väg syntes därför inte innebära någon lösning av problemen vid traktamentsbeskattningen. Lönebeskattningsutredningen ansåg också att betryggande garantier förelåg mot att statliga traktamenten i realiteten skulle utgöra löneförmån. Sådana traktamenten bestämdes nämligen under riksdagens medverkan. De var avsedda att endast täcka uppkomna merkostnader och utgick efter beslut av ansvarig tjänsteman. Reseräk- ningar kontrollerades noggrant. Motsvarande garantier ansågs däremot inte föreligga beträffande övriga traktamenten.

Beträffande skattefriheten i offentlig tjänst uttalades i 1963 års proposition att denna kunde grundas på presumtionen att fråga var om en verklig tjänsteförrättning, att beräkningen av antalet traktamenten var riktig och att traktamentenas belopp åtgått till att täcka merkostnaderna under förrättningen. Det framhölls vidare att taxeringsmyndigheterna inte hade att göra annan bedömning än de statliga myndigheterna gjort beträffande förrättning och uppgiven varaktighet av denna. I fråga om traktamentsnivån ansågs det allmännas medverkan utgöra garanti för att den inte skulle bli högre än att den täckte genomsnittliga kostnader för

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

förrättningarna. De besparingar som en anställd i vissa fall skulle kunna göra bedömdes som i allmänhet rätt obetydliga.

Fråga uppkommer nu om det föreligger tillräckliga skäl att framgent acceptera att det finns skattepliktiga traktamenten inom en sektor och skattefria traktamenten inom en annan sektor.

Det får betecknas som ett angeläget rättvisekrav att skattepliktsfrågan löses på samma sätt för alla skattskyldiga. Man bör av rättviseskäl ha en enda regel den må nu gå ut på skattefrihet eller skatteplikt.

Det är en grundläggande regel för inkomstbeskattningen att skatten skall avse den skattskyldiges sammanräknade behållna inkomst under året. Denna regel tillgodoser skatteförmågeprincipen. Om någon viss aktivitet lämnat en vinst skall vinsten medräknas som inkomst. Om förlust uppstår skall underskottet få dras av från övriga inkomster. Överförd på traktamentsbeskattningens område innebär denna regel att skattskyldig som gör vinst på för stora traktamenten rätteligen bör beskattas härför, eftersom vinsten till sin verkliga natur utgör behållen löneinkomst. Det är också den skattskyldige som får bära den förlust som uppkommer om traktamentena är för små en förlust för vilken han rätteligen bör få avdrag. I ett idealt system bör även traktamentsbeskatt- ningen grundas på skatteförmågeprincipen.

Går man fram efter en skattefrihetslinje måste man för att tillgodose denna skatteförmågeprincip söka komma till rätta med sådana fall då traktamenten är för höga. Skattefriheten måste göras beroende av att traktamentena är godtagbara ur beskattningssynpunkt. Skattefriheten bör bortfalla om så inte är förhållandet. Bortfaller skattefriheten måste det bestämmas vad som då skall hända. Skall hela bruttobeloppet beskattas eller skall beskattningen endast drabba en del av ersättningen? Hur stor skall i så fall denna del vara?

Vidare måste det i ett system med skattefrihet bli nödvändigt av rättviseskäl att till huvudregeln om sådan frihet också knyta en bestäm- melse som säger att avdrag inte får ske för merkostnad som de skattefria traktamentena avser att täcka. En regel med detta innehåll blir emellertid till förfång för sådana anställda, vilka har ett i förhållande till sina verkliga merkostnader väl lågt traktamente. Om inte någon ytterligare särbestämmelse införs för detta fall kommer skattskyldiga med otillräck- liga traktamenten inte att få någon skattemässig kompensation härför. Det är dock svårt att undvara en sådan särbestämmelse i varje fall om man skall ha kvar möjligheten till avdrag för merutgifter för alla som tvingas att företa resor på grund av sitt yrke utan att få något som helst traktamente av sina arbetsgivare.

Tydligt är att ett system med skattefria traktamenten inte kan bli rättvist om det inte förses med spärrar och ventiler, vilka skall trädai funktion om det faktiska traktamentet avsevärt skiljer sig från ett ur skattesynpunkt godtagbart traktamente eller då den anställde har berätti- gat anspråk på större avdrag än vad som motsvarar uppburet skattefritt traktamente.

Reglerna kommer däremot att vila på en fastare grund och ge ett bättre uttryck för vad som på det hela taget måste uppfattas som rättvis

145

146 6 Allmänna synpunkter SOU 1974:45

beskattning om traktamentsersättning alltid räknas som inkomst, därvid dock avdrag får ske för verklig eller rimlig merkostnad. Alternativet med skatteplikt för traktamentsersättningarna i kombination med avdragsrätt harmonierar också bäst med behandlingen av de traktamentslösa.

Ur metodsynpunkt måste därför alternativet med skatteplikt ges företräde framför alternativet med skattefrihet utan avdragsrätt.

Så som utredningen lägger sitt förslag medför schabloniseringen inte att ett traktamente av viss storlek förklaras vara skattefritt. Förslaget anger emellertid en metod enligt vilken administrativ myndighet kan ge anvisningar om vilka krav olika traktamentsregler skall uppfylla för att en presumtion skall föreligga för att ett motsvarande avdrag är skäligt och bör ges. En fördel med denna linje är också att schablonreglerna inte behöver bli ovillkorligen bindande för taxeringsnämnd och skattedom- stolar. Både den skattskyldige och hans fiskala motpart får möjlighet att i princip kritisera schablonerna och motbevisa presumtionen om förhållan- dena ger anledning härtill. Att avdragsrätten på så sätt styrs genom schabloner som utformas av administrativ myndighet är också en mjukare linje än att direkt ge denna myndighet makt över själva Skatteplikten.

I den tidigare debatten har som ett viktigt skäl för att de i offentlig tjänst anställda skulle få behålla skattefriheten åberopats att de statliga traktamentena fastställs av Kungl Maj :t och riksdagen.

Rättsläget har emellertid förändrats på ett radikalt sätt genom för- handlingsrättsreformen. Genom denna har nämligen för de offentliga tjänstemännen införts möjlighet att träffa kollektivavtal om bl a trakta- menten, jfr 3 & statstjänstemannalagen (SFS l965:274) resp 2 & kommu- naltjänstemannalagen (SFS 19652275).

Man står därför inför en ny situation eftersom denna statens höghets— ställning gentemot resandekollektivet när som helst kan ersättas av en ordning enligt vilken resebestämmelserna för alla statsanställda fastställs genom kollektivavtal där staten har partsställning. Man torde få räkna med att också inom den kommunala sektorn traktamentena över lag kommer att fastställas genom kollektivavtal.

Genom att resebestämmelserna för alla statsanställda kan faststäl- las i kollektivavtalsform bortfaller det skäl som hittills kunnat åberopas för att de statliga traktamentsbestämmelserna skall inta en särställning, nämligen att det statliga systemet är fastställt av ett stats- organ och att häri ansetts ligga en garanti för att den offentliga traktamentsgivningen skall fungera på ett sätt som tillgodoser kravet på skatterättvisa.

En del kollektivavtal tillkommer först efter hårda manglingar där det gällt att sammanjämka motstridiga intressen. Det finns ingen säker garanti för att traktamenten inte framdeles kommer att anvisas som isig rymmer ett löneelement av besvärande storlek. Sådana opåkallade av- vikelser ur skattesynpunkt kan i framtiden väntas öka om inga skatte- rättsliga motåtgärder sätts in. Särskilt i slutfasen av en förhandling kan det vara frestande nog att höja traktamentsnivån såsom ett för båda parter billigare alternativ än att genomföra en motsvarande höjning av

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

den rena lönen. Den omständigheten att staten eller kommunen är avtalsslutande part ger inte en önskvärd säkerhet mot sådana tendenser.

Eftersom traktamenten i offentlig tjänst framdeles skall bli avtalsregle- rade kan det inte anses tillrådligt eller riktigt att sådana traktamenten över hela linjen skall vara skattefria medan däremot traktamenten i enskild tjänst skall förbli skattepliktiga. Om reglerna inom den offentliga sektorn utformas på ett sätt som påtagligt avviker från vad som ur skattesynpunkt kan anses rättvist måste någon form av skattemässig reaktion vara på sin plats lika väl som när det gäller traktamentsgivningen i enskild tjänst. Självfallet kan det inte ankomma på skattemyndigheterna att bestämma vilka avtal som skall ingås mellan parterna på arbetsmark- naden. Men detta betyder inte att skattemyndigheterna får utestängas från möjlighet att bedöma om avtalad traktamentsersättning har karaktär av lön eller svarar mot erforderliga merkostnader. Den frågan är en skattefråga och inte en avtalsfråga.

Frågan om skatteplikt eller icke skatteplikt har dessutom kommit i ett nytt läge genom 1967 års dispensregler. En reform som går ut på att även de offentliga traktamentena skall vara skattepliktiga behöver ipraktiken inte medföra några större förändringar eller komplikationeri förhållande till vad som nu gäller. Genom 1967 års reform har nämligen skapats en rutin enligt vilken traktamentena i enskild tjänst dispensvägen kan bli behandlade på ett sätt som i praktiken medför samma resultat som om de hade varit skattefria.

Det torde inte behöva bereda några större svårigheter att inordna även traktamentsgivningen för de i offentlig tjänst anställda i samma rutin som nu gäller för enskilda företag med dispens. Utredningen räknar med att den offentliga traktamentsgivningen sedan den av utredningen förordade nya ordningen väl kommit igång regelmässigt skall ha fått sådant innehåll att någon kritik av de offentliga reglernas innehåll och tillämpning ur skatterättvisesynpunkt inte skall behöva framställas.

Visserligen kan det sägas vara en onödig konstruktion att dels förklara de offentliga traktamentena skattepliktiga, dels ordna så att dessa normalt inte skall behöva medtas med sina belopp i kontrolluppgifter eller deklarationer. Denna metod är emellertid uttryck för uppfattningen att skattereglerna skall syfta till såvitt möjligt rättvisa och likformiga beskattningsresultat. Den vill med andra ord förverkliga ett jämlikhets- krav. Kvittningen mellan ersättning och avdrag kan endast medges om traktamentsgivningen fungerar på ett ur skattesynpunkt tillfredsställande sätt. Detta villkor måste gälla all traktamentsgivning, både den offentliga och den enskilda. Av det anförda torde framgå att skattepliktslinjen ur många synpunk- ter är överlägsen skattefrihetslinjen. Utredningen föreslår därför att traktamenten i såväl enskild som i offentlig tjänst skall räknas som skattepliktig inkomst. Resekostnadsersättning utgör enligt gällande rätt skattepliktig inkomst i enskild tjänst och skattefri inkomst i offentlig. Konsekvensen bjuder att resekostnadsersättning i skattepliktshänseende likställs med traktaments- ersättning. Att så sker är av betydelse därför att en skattemässig prövning

147

148 6 Allmänna synpunkter SOU 1974:45

av framför allt grunderna för bilersättningarnas beräkning därigenom blir möjlig. Det skulle inte vara lämpligt att öppna en möjlighet till skatte— mässig insyn i traktamentsgivningen men samtidigt undanta ifrågavarande ersättningar från denna möjlighet.

Utredningen föreslår på grund härav att en ny lagstiftning får vila på grundsatsen att även resekostnadsersättning i offentlig tjänst skall räknas som skattepliktig inkomst.

6.6 Modell för bestämning av levnadskostnadsfördyringen

Om traktamentsbeskattningen skall bli rättvis bör traktamentena avvägas med sikte på de kostnader och merkostnader som sannolikt kommer att uppstå. Perspektivet av kommande kostnadshändelser, förknippade med för tjänsten nödvändiga resor, bör speglas så väl som möjligt. Om traktamentsgivningen kan fungera enligt detta önskemål tillgodoses kra- vet på rättvisa vid beskattningen.

Eftersom lagstiftningen bör vila på grundsatsen att traktamente skall utgöra inkomst bör den bedömning av traktamentsbehovet som av skatteskäl måste göras ta sikte på avdragssituationen. De regler som av skatteskäl måste uppställas för avdragsbedömningen bör sedan även återverka på det sätt varpå traktamentets storlek och villkoren härför bestäms. Om villkoren för utfående av traktamente skiljer sig mera avsevärt från de grunder som således bör gälla vid avdragsbedömningen bör detta leda till att traktamentet eller viss del därav beskattas som behållen inkomst för resenären. Varken för arbetsgivare eller för anställda kan en sådan effekt framstå som önskvärd. Det bör föreligga ett intresse för dessa parter att bringa traktamentsreglerna i någorlunda överensstäm- melse med de vid beskattningen gällande reglerna. Någon annan styrning än den som syftar till att rensa traktamentsinstitutet från löneinslag är det inte fråga om. Traktamentsgivningen bör liksom hittills vara i princip fri. *

Det gäller nu att finna ett mönster eller en modell för denna skatterättsliga bedömning av frågan när traktamente och avdrag sålunda skall kunna kvittas mot varandra. En sådan modell måste vara enkel. Antalet däri ingående styrande element måste vara så litet som möjligt. Redan kravet på enkelhet begränsar möjligheterna att beakta alla förhål- landen som i olika former och med växlande kraft påverkar behovet av och kraven på ersättning och avdrag för utgifter under en resa. Man får vara beredd att acceptera lösningar som i enskilda fall kan ge högre avdrag än som egentligen kan grundas på sakliga skäl. Men också en stramare styrning kan i vissa lägen vara försvarlig så att systemet inte onödigt skall kompliceras.

Den modell som utredningen söker utforma kan betraktas som en ekonomisk modell. Den är inte avsedd att vara ett resereglemente som nödvändigtvis skall behöva kopieras i minsta detalj. Med hjälp av modellen skall det emellertid vara möjligt att ”känna av' om ett visst

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

traktamentssystem innehåller lämpliga bestämmelser och för olika kollek- tiv fungerar väl.

Det synes inte vara nödvändigt och knappast heller lämpligt att direkt i författningen inskriva hur modellen i detalj skall vara uppbyggd. Ledning härför bör kunna hämtas ur motiven och den diskussion som kan komma att föras vid remissbehandlingen. Härigenom uppnås den fördelen att smärre jämkningar motiverade av vunna erfarenheter i modellens konstruktion tid efter annan skall kunna företas utan lagändring.

6.7 Neutraliteten och dess gränser

Inom vissa områden söker samhället genom beskattningsregler påverka det ekonomiska livet och dess växlingar. Men då motiveras detta av något särskilt politiskt skäl. Bl a på rörelsebeskattningens område har sådana reglerande särdrag byggts in i skattesystemet. Huvudregeln är likväl att inkomstbeskattningen står neutral till det ekonomiska skeendet.

För traktamentsgivningens del betyder denna neutralitet att samhället genom beskattningsreglernas utformning varken söker uppmuntra till ökat resande eller försvåra en reseverksamhet som inom näringsliv och förvaltning befunnits vara nödvändig eller lämplig.

Från en på detta sätt definierad neutralitet måste emellertid gälla sådana undantag som är betingade av rena skatteskäl. Det måste fastläg- gas vissa gränser som klarlägger om traktamentena och villkoren för dessa kan godtas ur skattesynpunkt. Man måste söka hindra att belopp som har karaktär av lön kommer att redovisas som traktamente med därav följande _ opåkallade ,_ skattefördelar eller att traktamenten utbetalas med större belopp än vad som svarar mot antagliga merkostnader. Man bör inte ge arbetsgivarna möjlighet att genom generösa traktamenten kunna erbjuda iögonfallande skatteförmåner som ett lockbete för att anlmera folk att ta anställning. Det är fel att som skett ien del fall göra traktamentsvillkoren skattemässigt så till den grad attraktiva att det blivit en strid mellan olika anställda när det gäller att komma i åtnjutande av de fördelar som följer med uppdraget att resa. Å andra sidan får den skattemässiga regleringen inte vara så snäv att reseverksamheten med nödvändighet eller med stor sannolikhet måste bli förlustbringande och resebenägenheten härigenom motverkas.

Enligt den neutralitetsidé som utredningen här framställt bör det finnas ett område eller bälte inom vilket traktamentsgivningen skall kunna röra sig tämligen fritt utan att de mot traktamentena svarande avdragen skall behöva sättas ifråga. Det är dock inte möjligt att göra detta bälte hur brett som helst utan att effekter inträder som påtagligt kommer att strida mot skatterättvisans krav. Utredningen får tillfälle att i detta betänkande mera ingående behandla hur det skatterättsliga mönstret bör vara konstruerat och hur gränserna för detta neutrala område därvid skall kunna utsättas.

En viktig och även komplicerad fråga blir att vid dessa avvägningar också ta hänsyn till och beakta avdragssituationen för de traktamentslösa

149

150 6 Allmänna synpunkter SOU 1974:45

och de traktamentssvaga gentemot skattskyldiga med tillräckliga trakta- menten.

6.8 Ett samordnande mönster

Enligt direktiven ingår det i utredningens uppdrag att undersöka om ytterligare möjligheter finns att nå en förenkling av beskattningsreglerna och bringa dessa regler närmare vad som gäller om traktamenten på det statliga området.

Att oreserverat eller så gott som oreserverat acceptera det statliga systemet som ett skatterättsligt mönster skulle innebära att de som reser på statstjänstemännens villkor inte skall behöva riskera att bli beskattade för uppburna traktamenten. En sådan lösning kan synas enkel och tilltalande. Tanken att det statliga systemet skall kunna vara normerande för traktaments- och avdragsvillkoren inom den enskilda sektorn låg också bakom den i punkt 4 av anvisningarna till 32% i 1928 års KL inskrivna s k likställighetsregeln. Enligt denna regel rekommenderas taxeringsorganen att medge avdrag med samma belopp som den anvisade ersättningen i sådana fall då ersättningen inte överstiger vad som av staten i motsvarande fall anvisas.

Trots detta måste betänkligheter resas mot att det statliga systemet sålunda obetingat tas till modell.

Mot att det statliga systemet och då närmast reglerna i Arr och TB Arr väljs som förebild och mönster talar det förhållandet att dessa regleri vissa lägen kan ge förmåner, vilka inte svarar mot antagliga merkostnader. Det är inte heller uteslutet att tendenserna till sådana avsteg i framtiden kan bli än mera framträdande, eftersom de statliga traktamentsbestäm- melserna då mera tydligt kommer att bestämmas genom avtalsförhand- lingar där staten är part och i denna egenskap kanske vill anlägga andra synpunkter än skattesynpunkter på traktamentsförmånerna.

Mot detta alternativ talar vidare de statliga reglernas nyansrikedom. Den statliga reglementeringen uppfyller inte i alla avseenden kravet på enkelhet. Inom den enskilda sektorn torde man inte heller vara beredd att över lag tillämpa dessa detaljrika bestämmelser enligt statliga författ- ningar, prejudikat och anvisningar.

De statliga reglerna är dessutom inte ovillkorliga. Sålunda kan, i varje fall enligt nu gällande regler i Arr, arbetsgivaren (Kungl Maj:t eller vederbörande myndighet) besluta att traktamente skall utgå med lägre belopp än normalt eller skall bortfalla helt eller att ersättning skall utgå i annan form än såsom traktamente. Att en statlig arbetsgivare skall eller bör utfärda sådana begränsade föreskrifter kan uppfattas som ett uttryck för övertygelsen att de statliga reglerna i sin nuvarande utformning många gånger bereder de anställda möjligheter till ersättningar som strängt taget är för höga. Skall detta statliga system bli normgivande även för anställda i enskild tjänst måste rättvisan kräva att även den enskilde arbetsgivaren i motsvarande lägen skall eller bör utfärda bestämmelser liknande de föreskrifter som den statliga arbetsgivaren utfärdat eller bort utfärda. Det

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

är tydligt att ett motsvarande system med besparingsbestämmelser inte kommer att kunna slå igenom med tillräcklig kraft inom den enskilda sektorn utan att särskilda grepp tas. Inte ens de statliga instanserna har genomgående utfärdat föreskrifter av antytt slag i den utsträckning som strängt taget hade kunnat förväntas.

Den av utredningen föreslagna modellen är emellertid utformad med sikte på att man med hjälp av denna bör kunna avgöra om förekomman- de besparingsbestämmelser är godtagbara ur beskattningsynpunkt eller ej.

Det saknas inte exempel på att de statliga myndigheterna även på annat sätt missbrukat de möjligheter som skattefriheten erbjuder. Sålunda har iakttagits att traktamenten har utgivits till anställda trots att dessa varit stadigvarande bosatta på den ort där arbete bedrivs. Att kollektivavtalsvägen få ändring i sådana missförhållanden har visat sig vara en tidsödande och svårframkomlig väg. Problemet belyses av en redogörelse i bilaga E.

Traktamenten utgår till vissa grupper inom statsförvaltningen för tämligen korta endagsförrättningar inom den egna verksamhetsorten utan att veterligen svara mot en levnadskostnadsfördyring av tillnärmelsevis motsvarande storlek. Detta har inte kunnat undgå att väcka irritation från andra löntagargrupper som uppbär mot den faktiska fördyringen bättre avpassade traktamentsförmåner och som därtill vägras avdrag för fördyringen om resan skett inom den vanliga verksamhetsorten.

Även vissa missbruk av traktamentsgivningen inom de kommunala förvaltningarna har kunnat skönjas. Exempel härpå redovisas i bilaga F. Det skall dock antecknas att det statliga regelsystemet på det hela taget är ett ur beskattningssynpunkt godtagbart systern. På många områden fungerar de statliga reglerna på ett sätt som inte kan angripas ur skattesynpunkt.

Framför allt måste emellertid betänkligheter av principiella skäl an- föras mot tanken på att de statliga resebestämmelserna skall få gälla som ett ovillkorligen normgivande mönster. En sådan linje skulle egentligen innebära att de statliga traktamentsreglerna inlemmas som ett element i skattelagstiftningen trots att reglerna inte tillkommer i samma ordning som en skattelag.

Den fråga som nu diskuterats gäller om det statliga systemet skall väljas som norm eller om man i stället bör skapa ett fristående normsystem av det slag som nu finns beskrivet i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 % KL.

Tydligt är att man inte bör arbeta med två modeller med i sak olika innehåll. En sådan ordning måste med nödvändighet skapa konflikter som ur rättvise- och likformighetssynpunkt svårligen kan accepteras. Man har därför att välja mellan att ha en fristående modell eller att arbeta med de statliga traktamentsbestämmelserna med vissa förbättringar —- som modell.

Skapas en fristående modell har man goda möjligheter att forma denna med direkt sikte på beskattningssynpunkterna. Man kan då rikta in sig på vad som här är väsentliga mål, nämligen att uppnå rättvisa och enkelhet vid beskattningen. Det blir också en renare metod att ha en fristående

151

152 _6 Allmänna synpunkter SOU 1974:45

modell i stället för att mer eller mindre slaviskt bygga på den statliga reglementeringens grund. Man kan då direkt verka för att traktaments- reglementeringen kommer att fungera i harmoni med de skatterättsliga synpunkterna.

Men det är naturligt att här gå fram med försiktighet och ta stor hänsyn till hur traktamentsreglerna redan är utformade och i verkligheten fungerar. Framför allt är det naturligt att de erfarenheter som lett fram till den statliga reglementeringen i dess nuvarande gestalt blir beaktade vid utformningen av denna fristående modell. Om det statliga systemet fungerar eller bringas att fungera i harmoni med en modell som beaktar de skatterättsliga kraven är det konsekvent att de statliga reglerna i sin tur skall kunna verka normerande också gentemot resebestämmelser inom övriga områden. Om däremot det statliga systemet inte fungerar på detta sätt är det inte riktigt att detta system får bli normgivande.

Även om det statliga systemet skulle utvecklas därhän att det oreserve- rat kan tjäna som norm är därmed inte sagt att den skatterättsliga modellen av detta skäl blir obehövlig eller bör avvecklas. Den torde även i ett sådant läge böra kvarstå som ett generellt verkande normsystem och detta inte endast av principiella utan även av tekniska skäl # eftersom de uppgifter som skall styra avdragsrätten bör ha sådan form att de lätt kan anges i kontrolluppgiften.

Vill man främja skatterättvisan bör den vägledande modellen sålunda konstrueras som en fristående modell, därvid emellertid även det statliga traktamentssystemet under angivna betingelser kan behålla sin ställning som ett även ur beskattningssynpunkt godtagbart mönster.

Utredningen föreslår sålunda att avdragsrätten och indirekt då också traktamentsgivningen i offentlig och enskild tjänst skall normeras och samordnas genom regler av den typ som nu finns inskrivna i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 & KL.

Uppgiften blir att överse dessa regler, avhjälpa förefintliga brister i styrsystemet och om möjligt förbättra detta under beaktande av såväl rättvise- som förenklingsaspekterna.

6.9 En programlinje

Skattelagstiftningen och rättstillämpningen kan sägas arbeta med två inkomstbilder en som exakt skall återge ett verkligt händelseförlopp och en som syftar till att schablonmässigt och i praktiska former skildra denna sanna verklighet.

Det är inte säkert att man vid taxeringen når den eftersträvade ideala rättvisan genom att kräva detaljerade redovisningar om kostnadernas och merkostnadernas faktiska storlek under resor i tjänsten. Detta samman- hänger därmed att alla människor inte är lika noggranna när det gäller att redovisa. Anställda som haft sådana avdragsgilla omkostnader bestående av en mångfald skiftande poster är enligt TF visserligen skyldiga att föra löpande anteckningar och framför allt bevara utgiftsallegat för att vara

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

säkra på att få avdrag med riktiga belopp. Men det är inte alla som har sitt material i sådan ordning att de kan göra en absolut riktig redovisning för sina utgifter. De som inte kan redogöra härför på det sätt som TF säger är mer eller mindre utlämnade åt taxeringsnämndernas fria skön, bla när det gäller avdragssidan. Denna fria bedömning kan ge högst växlande utfall beroende på vilka erfarenheter om taxering, resevillkor etc som kan finnas inom taxeringsnämnderna och vilken inställning dessa nämnder i övrigt kan ha till yrkanden om avdrag som inte är i detalj styrkta. Dessa omständigheter kan lätt nog leda till taxeringar, som många gånger inte bara upplevs som utan också i grunden är mer orättvisa än den summariska rättvisa som de schablonmässiga regleringarna kan ge uttryck åt. Därför kan just schabloniseringarna leda till jämnare taxering och därigenom också till större rättvisa än sådana på grundval av ofullständiga redovisningar och kunskaper skönsmässigt gjorda bedöm- ningar.

Ett villkor för att så skall bli fallet är dock att grunderna för schabloniseringen är väl utformade så att allt för stora avsteg från vad den materiella rättvisan kräver inte behöver uppkomma.

Skall en anställds avdragsbehov och därmed också hans traktaments- behov under en resa mätas i en schablon som ger ett realistiskt och i skattehänseende godtagbart utslag kan detta ske på två vägar. Antingen söker man fastställa vilka traktamenten som ur skattesynpunkt bör ges för att dessa skall räcka till de merkostnader som kan förutses uppstå. Eller också söker man utröna vilka merkostnader som vanligen uppstått för anställda som varit på tjänsteresor. Man grundar sedan bedömningen på vad en sådan undersökning kan visa.

Det förra sättet att angripa frågan är uttryck för ett programtänkande medan det senare innebär att storleken av avdraget för ökade levnads- kostnader får bedömas genom eftersyn på grundval av intervjuer och statistik om faktiska merkostnader under anställdas tjänsteresor.

Mellan dessa två sätt finns ett naturligt samband eftersom traktamen- ten som präglas av ett programtänkande inte bör överstiga de merkostna- der som i allmänhet brukar eller behöver uppstå under tjänsteresor. Å andra sidan bör inte de merkostnader som faktiskt uppkommit godtas vid beskattningen om de inte varit i egentlig mening erforderliga eller om de blivit alltför stora på grund av bristande förtänksamhet.

Alternativet att bestämma schablonavdrag på grundval av ett program har den fördelen att metoderna för avdragets framräkning kan bli föremål för debatt och insyn. Detta alternativ får också anses vara mera praktiskt än den statistisk-sociologiska metoden. Försök att på den vägen utröna rimliga genomsnittskostnader är både svåra och dyrbara att utföra och kan dessutom medföra osäkra resultat särskilt om i undersökningen också skall ingå en bedömning av vissa kostnaders nödvändighet.

Metoden att fastställa ett vid beskattningen godtagbart avdrag enligt en programlinje behöver inte skilja sig från de överväganden som brukar göras då traktamenten bestäms i kollektivavtal eller andra resebestämmel- ser. Skillnad i nivå kan likväl uppkomma genom att bedömningen av avdrag och traktamenten sker från olika utgångspunkter. För att trakta-

153

154 6 Allmänna synpunkter SOU 1974:45

mentsgivningen skall kunna fungera på ett ur skattemässig synpunkt godtagbart sätt får det emellertid anses oundvikligt att skattesynpunkter blir beaktade i tillräcklig grad lresebestämmelserna. Ett traktamente bör därför ge en realistisk bild av de merkostnader som kan beräknas uppkomma i normalfallet. Det skall framstå som sannolikt att dessa merkostnader också är erforderliga. Traktamentena får inte utmätas så snävt att de anställda kan resa ett befogat motstånd mot att genomföra anbefallda förrättningar. De får å andra sidan inte bli så höga att de skattskyldiga regelmässigt gör påtagliga skattevinster och sålunda indirekt får en löneförmån. Vidare bör ett traktamente inte ligga nämnvärt högre än det belopp som den anställde kan påräkna att få avdrag för om han varit tvungen att i tjänsten göra en motsvarande resa som traktamentslös.

Den besparing som en anställd kan göra på ett traktamente är med hänsyn till beskattningens höjd av större ekonomiskt värde för honom än den besparing som han eventuellt skulle kunna göra genom att i samband med sitt inkomstförvärv minska sina eljest avdragsgilla utgifter eller genom att öka sina inkomster med ett motsvarande belopp. Besparingen på traktamenten blir till skillnad från besparingen på en avdragsgill kostnad inte beskattad. Den gamla satsen att en sparad penning har lika stort värde som en tjänad gäller inte här, (”A penny saved is a penny earned”, Benjamin Franklin i Poor Richards Almanac). Den på trakta- mentet sparade penningen har större värde än den genom vanligt förvärvsarbete intjänade.

Det är därför av stor vikt att traktamentsnivån blir verklighetsanpassad och står i någorlunda överensstämmelse med det erforderliga utgiftsbe- hovet.

Avdrag för fördyrade levnadskostnader kan av praktiska skäl inte medges om levnadskostnadsökningen är tämligen obetydlig. En schablon som skall visa vad som bör ges i avdrag utan utredning kan inte gälla bagateller. En skattskyldig bör inte animeras att föra bevisning som går ut på att hans fördyrade levnadskostnader överstiger den genom normalbe- stämmelserna givna ramen men endast med en helt obetydlig summa. Någon föreskrift som direkt förhindrar att sådana yrkanden om bagatell- artade avsteg framställs har emellertid inte ansetts nödvändig att införa. Det torde kunna överlåtas åt taxeringsnämnden att avvisa dylika anspråk på millimeterrättvisa —— liksom det också måste ankomma på taxerings— nämnderna att inte utan särskilda skäl ändra en deklaration om ändringen endast gäller ett bagatellbelopp. Avdragsfrågorna bör bedömas i stort.

6.10 Olika slags normaltraktamenten

Systemet med normalbelopp är enligt gällande regler inte utformat med sikte på att schablonavdragen skall ange vad som sannolikt behövs för att täcka uppkomna merkostnader. Normalbeloppet är ett tak som anpassats till det enligt Arr utgående traktamentet för ett helt dygn.

Om traktamentsersättning utgått som understiger normalbeloppet eller del därav skall avdrag medges för ökning i levnadskostnaden med

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

uppburen ersättning oavsett storleken av den faktiska levnadskostnadsök- ningen. Denna schablonregel har många gånger medfört att avdrag beviljats med betydligt högre belopp än som skulle ha medgetts om traktamente inte hade utgått. Begreppet normalbelopp är därför inte helt betecknande. Utredningen föreslår att ordet normalbelopp ersätts av benämningen normaltraktamente.

Olika normaltraktamenten bör vidare finnas för olika situationer. Dessa bör visa hur avdrags- och traktamentsnivåerna i stort bör ligga för att uttrycka sannolika och rimliga merkostnader i olika fall.

Utredningen föreslår dessutom att orden korttidsförrättning och lång- tidsförrättning utmönstras eftersom de lätt kunnat leda till missförstånd. I stället föreslås att normaltraktamente för dygn betecknas som normal- traktamente för resdygn i de fall då sådant avdrag måste skiljas från normaltraktamente för dygn vid lång tids vistelse. Det senare slaget av normaltraktamente föreslås bli betecknat som normaltraktamente för vistelsedygn.

Vidare föreslås för utrikes resor att normaltraktamente liksom hittills skall fastställas med varierande belopp beroende på vederbörande lands dyrhetsgrad. Dessa belopp föreslås gälla för utlandsdygn.

I det A-förslag som utredningen framlägger tillkommer normaltrakta- menten även för måltid vid endagsresa.

6.1 1 Om valrätt och ventiler

Frågan om den nivå på vilken ett normaltraktamente skall ligga har nära samband med frågan huruvida till reglerna skall knytas undantag. Läggs nivån särskilt högt kan det möta betänkligheter att kombinera rätten till avdrag enligt mallen med en möjlighet till avdrag därutöver. En undan- tagsregel ter sig naturligare och framstår rent av som nödvändig om en låg nivå väljs. Ju oftare en sådan undantagsregel behöver utlösas ju större effekt får regeln på utfallet, betraktat som ett statistiskt genomsnitt för hela kollektivet. Om Undantagsregeln ofta måste tillgripas bör utfallet bli likvärdigt med att ingen schablonregel finns utan att man istället får lita till utredning om de faktiska merkostnadernas storlek i det enskilda fallet.

Huvudregeln är fn att större avdrag än enligt schablonbestämmelserna endast kan ges efter bevisning om de verkliga merkostnaderna för samtliga förrättningar i en och samma tjänst under ett helt år. Om avdrag —— utöver vad som enligt schablonreglerna kan ifrågakomma — medges efter bevisning om de faktiska kostnadernas storlek under en enda resa eller under ett fåtal särskilt utvalda dyra resor måste detta betyda att den anförda bevisregeln skulle bli urholkad. Betänkligheterna inför ett sådant resultat ökar om denna växling mellan två system att resa på traktamente och att resa på räkning —- skulle kunna förekomma utan varje som helst taxeringsmässig insyn. Om normaltraktamentsnivån blir bestämd ganska försiktigt bör man dock kunna bortse från de angivna

betänkligheterna.

155

156 6 Allmänna synpunkter . SOU 1974:45

Frågan om normaltraktamentenas storlek har således samband med frågan om valrätt och insyn.

Till frågan hur dessa problem skall lösas återkommer utredningen i kapitel 10 men förutskickar redan här att schablonavdraget i vissa fall skall kunna ersättas med ett högre avdrag om den skattskyldige haft en högre utgift och arbetsgivaren ersatt honom härför. Huvudregeln att skattskyldigs bevisning skall avse hela inkomståret bör emellertid stå fast.

6.12 Nivåfrågan

Mot bakgrund av vad som här anförts om valrätt och ventiler kan den frågan uppställas på vilken nivå normaltraktamentena bör ligga. Nivå- frågan blir särskilt aktuell när det gäller avdrag som skall medges för ett stort antal endagsförrättningar och förrättningar som kräver lång tids vistelse på en och samma ort. Man står här inför frågan om normaltrakta- mentena skall anpassas efter en tämligen rymlig måttstock med de risker för taxeringsfel som detta kan föra med sig. Ett annat alternativ är att välja en snävare nivå men därtill knyta undantagsregler som beaktar att en sådan nivåinriktning i vissa fall kan slå fel.

Även till dessa avvägningsfrågor blir det tillfälle att återkomma i det följande. Redan nu må emellertid några synpunkter framläggas beträffan- de detta betydelsefulla spörsmål.

Normaltraktamentet bör läggas på en nivå som motsvarar sannolika och rimliga merkostnader. I vissa fall är kostnaderna eller merkostnaderna tämligen låga och skulle därför utan något större förfång för rättvise- kraven kunna lämnas utan beaktande. En sådan schematisering får särskild aktualitet när det gäller endagstraktamentena. Enligt utred- ningens A-förslag ifrågakommer liksom hittills rätt till avdrag för mer- kostnader även vid endagsförrättningar. I motsättning härtill syftar utredningens B-förslag till att avdrag för merkostnader i princip skall vägras när det gäller endagsresor. Eftersom A-förslaget är mera komplice- rat än B-förslaget kommer detta att framställas först. Redogörelsen idet följande kommer sålunda främst att gälla A-förslaget. Detta innebär dock inte någon prioritering. Utredningens ställningstagande till de båda alternativen redovisas i kapitel 14.

6.13 Kollektivets och individens rätt till avdrag

Då det gäller att bestämma vilka merkostnader som skall täckas genom normaltraktamentsreglerna kan den frågan behandlas med utgångspunkt från situationen för den enskilde individen eller med sikte på det kollektiv till vilket denne hör. Det kan därför vara av intresse att studera frågan om normaltraktamentenas nivå mot bakgrund av de avdragsbehov som kan uppstå dels för ett kollektiv, dels för en enskild resenär.

Man kan med ledning av statistik om antalet förrättningar av olika slag, bortovarotider etc söka framställa en total merkostnad för samtliga

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

anställda som gjort tjänsteresor i ett företag, inom en förvaltning eller inom ett fack. Den summan kan då utgöra ett uttryck för kollektivets ur skattesynpunkt rimliga behov en slags pott — som sedan på lämpligt sätt kan fördelas inom företaget, förvaltningen eller facket. En på detta sätt beräknad merkostnadssumma för ett helt kollektiv kan tänkas få betydelse vid en översiktlig bedömning av frågan om traktamentsmäng- den inom ett företag, en förvaltning eller ett fack är skäligt avvägd ur skattesynpunkt. Frågan om totalbeloppens fördelning på de enskilda individerna kan i ett sådant system i huvudsak bli en förhandlingsfråga. Vissa erinringar måste dock riktas mot ett sådant system. Det skulle exempelvis kunna tillämpas av mindre nogräknade arbetsgivare på så sätt att dessa utnyttjar ”besparingar” som kan ha uppkommit på den tillgängliga summan genom att på ett kanske inte helt lämpligt sätt gynna vissa anställda. Till dessa skulle kunna utbetalas stora traktamenten som egentligen har karaktär av lön.

Denna form av kollektivitet överensstämmer inte heller med vår nuvarande inkomstbeskattning som syftar till att fastlägga den individuel- la skatteförmågan för varje skattskyldig. Det är visserligen tänkbart att hithörande frågor kan få ökad betydelse i framtiden. Enligt utredningens uppfattning skulle det emellertid föra för långt att nu utveckla den här framkastade idén om kollektiv styrning.

Utredningen söker i stället utforma schablonreglerna med sikte på i första hand den enskilde skattskyldiges situation.

Detta hindrar inte att det traktamentsbehov som kan framstå som erforderligt för ett resandekollektiv likväl kan vara av intresse. Om traktamentssumman för ett helt kollektiv ligger i nivå med summan av de normaltraktamenten som skulle ha utgått om samtliga resenäreri kollektivet hade rest enligt de skattemässiga schablonbestämmelserna ligger redan häri ett tecken på att traktamentssystemet är tillfredsställan- de. Avvikande särdrag i resebestämmelserna vid jämförelse mellan olika kollektiv kan emellertid i vissa fall ge resultat som taxeringsmässigt sett framstår som svåra att acceptera även om den kollektiva analysen inte ger skäl till kritik.

Utredningen vill i anslutning härtill framföra några ytterligare syn- punkter på den enskilde individens rätt till avdrag för ökade levnadskost- nader samt på vilka sätt detta kan fastställas.

En kollektiv men till individen avgränsad bedömning kan ske på det sättet att en summa framräknas för varje anställd under ett helt år med ledning av uppgifterna om restider. Denna summa blir då en ram inom vilken traktamente och avdrag för fördyrade levnadskostnader skall kunna ifrågakomma.

Mot en sådan summarisk bedömning kan ställas en annan regel som går ut på att traktamentets storlek bedöms individuellt för varje resa, varje dygn eller varje dag. Om en viss resa sålunda företagits till lägre kostnad än normaltraktamentena anger skulle enligt detta senare alternativ be- sparingen på en viss resa inte kunna användas av den anställde till att täcka merkostnad på en annan dyrare resa.

Enligt nuvarande ordning prövas inte avdragens rimlighet särskilt för

157

158 6 Allmänna synpunkter SOU 1974:45

varje förrättning för sig. Den summa som enligt kontrolluppgiften kan uträknas som normalbelopp eller del därav för ett år utgör det tak till vilket den anställdes avdragsrätt utan särskild bevisning från hans sida sträcker sig; naturligtvis under förutsättning att arbetsgivaren också utbetalat traktamentsersättningar inom denna ram. Vill en skattskyldig för det året tillgodonjuta ett ännu högre avdrag måste han däremot förebringa bevisning om sina verkliga merkostnader avseende samtliga resor i en och samma tjänst under året. Som redan nämnts är den ifrågavarande bevisregeln dock uppmjukad i fråga om långtidsförrätt- ningar och utrikes resor, där levnadskostnadsökningen får beräknas för varje förrättning för sig.

Finansministern har också i ett interpellationssvar i andra kammaren 1964-03-04 (AK 10:23) uttalat sig emot tanken att den skattskyldige skulle kunna erhålla högre avdrag än normalbeloppet eller del därav genom att påvisa att traktamentet för en enstaka resa inte räckt till.

Utredningen har inte funnit anledning föreslå att dessa principer för avdragsbedömningen skall frångås. Här liksom eljest i taxeringssamman- hang bör emellertid grundsatsen om fri bevisprövning få gälla. En skattskyldig som vill styrka sitt påstående om att en traktamentssumma är otillräcklig bör likväl inte kunna göra detta endast genom att visa att traktamentet varit otillräckligt vid ett eller annat tillfälle. Bevisningen bör sikta mot att myndigheterna skall få material för en helhetsbedöm- ning av avdragssituationen.

Detta att en helhetsbedömning skall göras av den enskilde individens avdragssituation överensstämmer med utredningens uppfattning att den skatterättsliga modellen skall stå som ett rimligt mål för denna översikt- liga bedömning av vad som är skäliga avdrag.

Modellen får vanligen en i förhållande till traktamentsgivningen be- gränsande effekt. Å andra sidan kan den avdragssituation som modellen erbjuder vara fördelaktig för den skattskyldige, eftersom han kanske i verkligheten inte haft så stora merkostnader som förutsatts iprogram— met. Reser denne sparsamt får han som en skattefri behållning tillgodo- göra sig vad han kan spara.

Det ligger i linje med den helhetssyn som sålunda bör prägla avdrags- bedömningen att traktamentsersättningarna för inrikes resor enligt utred- ningens förslag inte i kontrolluppgift skall behöva specificeras på endags- eller övernattningsresor. Utredningens förslag går här ut på att det skall räcka med att jämföra summa traktamentsersättning vid inrikes resor med summa normaltraktamenten för resdygn, vistelsedygn och måltider. Denna metodik för jämförelse blir till fördel för den skattskyldige på så sätt att en i förhållande till normaltraktamentet något för låg trakta- mentsersättning av visst slag kan kompenseras genom en på motsvarande sätt något för hög traktamentsersättning av annat slag.

Påpekas bör dock att normaltraktamente inte får räknas för resa för vilken någon traktamentsersättning över huvud inte utgår.

sou 1974:45 6 Allmänna synpunkter

6.14 Den traktamentslöses ställning

6.14.1 Inledning

Den som inte har rätt till traktamente vid resa i tjänsten vill ofta hänvisa till att andra personer som reser under liknande förhållanden uppbär traktamenten som är skattefria eller som — ehuru skattepliktiga presumeras åtgå för avdragsgilla merkostnader. Den traktamentslöse vill gärna anse det rättvist att även han skall få avdrag som om han hade haft traktamente och rest på samma villkor som anställda med traktamente. Ofta vill han ha avdrag upp till normalbeloppsnivån även om denna nivå skulle ligga högre än de traktamenten som brukar utgå under förhållan- den liknande hans egna.

6.14.2 En återblick

Vid 1963 års riksdag vidrördes frågan om rätt till avdrag för ökade levnadskostnader i sådana fall då arbetstagaren inte uppburit traktamen- te.

I två motioner, 12752 och II:9ll, påtalades att arbetstagare som hade traktamente kunde erhålla dessa skattefritt medan arbetstagare utan traktamente som gjort exakt samma resa till samma arbetsplats och med lika lång bortovaro från hemmet efter reformens genomförande i regel inte skulle få avdrag för fördyrade levnadskostnader. Motionärerna yrkade att riksdagen måtte besluta om ett tillägg till KL, innebärande att fördyrade levnadskostnader vid hel dags bortovaro från hemmet skulle utgöra avdragsgill kostnad.

Beträffande denna fråga gjorde bevillningsutskottet (BeU 1963243, 5 17 och 18) ett uttalande som närmast tog sikte på då gällande praxis enligt vilken avdrag regelmässigt brukade vägras för s k enmåltidsresor. Utskottet synes ha räknat med att denna praxis skulle kunna brytas genom den nya fyratimmarsregeln. Av uttalandet kan däremot knappast utläsas att en resenär regelmässigt skulle få avdrag upp till normalbelop- pet eller del därav. En sådan tolkning skulle egentligen betyda att en skattskyldig utan traktamente skulle ha bättre möjlighet till avdrag än en skattskyldig med traktamente understigande normalbeloppet. Taxerings- nämnderna torde inte heller ha velat tillägga uttalandet denna vidsträckta innebörd. Att inte heller regeringsrätten accepterat en sådan tolkning torde framgå av exempelvis rättsfallet RÅ 1969 ref 451; en revisor, anställd vid revisionsbyrå i Stockholm, medgavs vid 1966 års taxering avdrag för ökade levnadskostnader under 42 dagars tjänsteförrättningari Södertälje med 12 kr per dag mot yrkade 24 kr; sistnämnda belopp motsvarade vad som högst skulle kunnat godkännas i avdrag vid borto- varo över 10 timmar om så högt traktamente hade utgått.

Frågan om avdragsberäkningen för skattskyldiga som inte rest på traktamente har varit föremål för prövning i två av regeringsrätten avgjorda plenimål, RÅ 1971 ref 491 och II. Målen gällde några för en tvåårig administrativ utbildning inom televerket antagna, uti i landet

159

160 6 Allmänna synpunkter SOU 1974:45

bosatta ogifta personer, vilka utan att uppbära traktamenten under 1966 genomgått teleskolan i Stockholm men dessutom under olika perioder samma år fullgjort praktiktjänstgöring vid olika telestationer på andra orter. Vid uppskattningen av de fördyrade levnadskostnaderna tog regeringsrätten i dessa mål hänsyn till beloppet av de reducerade sk l6—dagarstraktamenten som enligt TB Arr skulle kunnat utgå om trakta- mentsrätt hade förelegat.

1971 års ifrågavarande plenimål kan sägas ha gällt frågan om storleken av de enligt TB Arr utgående traktamentena skulle återverka på och bli avgörande för bedömningen av avdragsbehovet för andra till traktamente inte berättigade resenärer i statlig tjänst. Majoriteten besvarade frågan jakande och följde alltså en slags ”avsmittningslinje” medan en stark minoritet ville bedöma avdragsbehovet mer fritt, alltså utan att direkt låta sig påverkas av de ifrågavarande statliga resebestämmelserna. Frågan gällde sålunda inte om normalbeloppsnivån skulle tillämpas. Inte heller gällde frågan tillämpningen av likställighetsregeln, som för övrigt ansetts ha spelat ut sin roll i vad angår traktamentsreglerna genom 1963 års reform.

Det bör i sammanhanget nämnas att Kungl Maj:t genom beslut i administrativ väg 1965-09-26 och 1966-09-02 såvitt avser bla kanslist- utbildning anordnad av personalutbildningsberedningen respektive perso- nalutbildningsnämnden gjort en bedömning av merkostnadsbehovet som är mera restriktiv än den som kom till uttryck i 1971 års mål. Ogift kursdeltagare utan eget hushåll, stationerad och bosatt utanför stock- holmsområdet, skulle sålunda under kanslistutbildning i Stockholm en— dast uppbära det enligt TB Arr utgående traktamentet för natt men däremot inte något traktamente för dag.

Att regeringsrätten inte alltid velat fästa avseende vid traktamentsvill- koren för andra yrkesmän framgår av exempelvis RÅ 1972 Fi 187 som gällde en arbetare inom skogsbruket, V Säll. Dennes uppgift hade bestått i att från en viss plats köra skogsarbetare i buss till och från olika arbetsställen i skogen. Hans bostad låg ungefär 15 kilometer från denna plats. Med hänsyn till upplysta omständigheter ansågs denna plats utgöra hans stationeringsort och därigenom även hans vanliga verksamhetsort; han hade emellertid inte uppburit traktamente av sin arbetsgivare. Han ansågs inte ha visat att hans kostnader för måltider under den dagliga bortovaron från hemmet blivit högre än om han hade vistats hela arbetstiden på den ifrågavarande platsen. Inte heller ansågs han ha gjort sannolikt att annan fördyring av levnadskostnaderna uppkommit för honom genom att han tillbragt dagarna på skilda platser utanför den nämnda platsen. Någon avdragsgill ökning av levnadskostnaden ansågs sålunda inte föreligga i detta fall. Den skattskyldige åberopade förgäves att andra anställda i regel arbetsledare i enskild och offentlig tjänst med traktamente erhållit avdrag för ökning i levnadskostnaden trots att dessa hade rest under likartade förhållanden och liksom honom brukade äta sin dagsmåltid ur medhavd matsäck.

sou1974;45 6 Allmänna synpunkter 161

6.14.3 Utredningens synpunkter

Att de traktamenten som betalas ut i regel också skall anses gå åt till utgifter som vid beskattningen bedöms vara avdragsgilla är en av det praktiska livets behov framtvingad regel. Denna regel harmonierar med grundsatsen om beskattningens neutralitet inför samhällslivets sätt att fungera. Utgår traktamente enligt seriösa bestämmelser för en bransch eller ett företag ligger redan häri en presumtion för att traktamentet också gått åt till skattemässigt godtagbara utgifter.

Genom att traktamentsgivningen får betydelse för avdragsrätten kan onekligen den med traktamente försedde resenären komma i en fördel- aktigare ställning skattemässigt än den traktamentslöse, som ofta endast kan falla tillbaka på det rent faktiska förhållandet att han rest ett visst antal timmar, dagar eller dygn men däremot inte på annat sätt kan dokumentera sina verkliga merkostnader. Det är också förklarligt om större belopp kan ifrågakomma vid utmätning av traktamenten än vid beräkning av ett erforderligt skattemässigt avdrag redan av det skälet att bedömningen i det förra fallet skall gälla framtida merkostnader om vars storlek osäkerhet ofta kan råda medan i det senare fallet bedömningen skall gälla faktiska merkostnader som i princip bör vara kända, i varje fall för resenären själv.

Denna olikhet i bedömningen av traktamentsbehov och skäligt avdrag vid taxeringen kan åskådliggöras genom följande bild.

Höga merkostnader

Bedömning vid Bedömning vid traktamentsgiv- Genomsnittliga taxering ning merkostnader (Eftersyn) (Program)

Låga merkostnader

Det är förståeligt att denna olikhet i behandlingen av den traktaments- löse gentemot den traktamentsberättigade kan framstå som orättvis och ge anledning till kritik.

Den traktamentslöses rätt till avdrag för merkostnader förnekas inte men han åläggs en bevisbörda gentemot taxeringsorganen. Han måste kunna lämna ordentlig redovisning för utgifterna. För en anställd med traktamente är bevissituationen en annan. Genom att arbetsgivaren tillämpar ett system med reglementerade, seriöst avvägda traktamenten —— och väl att märka under förutsättning tillika att arbetsgivaren också utövar en godtagbar intern kontroll och uppföljning av hur resorna utförs — skapas en presumtion, och en mycket stark sådan, för att merkostnad och traktamente gått jämnt upp.

Det synes knappast lämpligt att helt utjämna de nu skildrade olikheterna i avdragsrätten för å ena sidan en anställd med traktamente och å andra sidan en traktamentslös och sålunda utforma en för både de traktamentsberättigade och de traktamentslösa gemensam modell. En sådan ordning skulle betyda att man inte längre tilltror arbetsmarknadens parter möjlighet och vilja att få till stånd traktamentsvillkor som är

162 6 Allmänna synpunkter SOU 1974:45

rimliga ur skattesynpunkt. Den skulle också betyda att taxeringsorganen skulle berövas den möjlighet till fri bevisprövning som nu finns och som får uppfattas som ett viktigt instrument för uppnående av rättvisa beskattningsresultat.

Det får också anses vara ganska naturligt att bevisbördan när det gäller den traktamentslöses avdrag för resor i tjänsten skall ligga på den skattskyldige eftersom det är denne som bör inneha det för avdrags- rättens bedömning erforderliga bevismaterialet.

Det för taxeringarnas genomförande uppställda och i 20 & TF inskriv- na kravet på dokumentation av inkomster och kostnader genom räken- skaper, anteckningar och verifikationer får emellertid inte drivas hur långt som helst. Det är knappast skäligt att den traktamentslöse i detalj skall behöva dokumentera sina avdragsyrkanden när det gäller hans kostnader och merkostnader för måltider. Särskilt när det gäller påståen- den om vilka måltidskostnader och småutgifter som en traktamentslös i verkligheten haft är det orealistiskt och föga rimligt att denne skall behöva förebringa en dokumentation härom i minsta detalj för att hans skäliga krav på avdrag skall bli beaktade. När det å andra sidan gäller att bedöma om eller hur en resa i verkligheten företagits och då särskilt när det gäller att fastställa antalet dygn vid resor som kräver övernattning eller hur långväga och långvariga endagsresorna varit är det inte endast naturligt utan även nödvändigt att uppgifterna härom skall kunna verifieras eller göras troliga för den händelse riktigheten av uppgifterna skulle sättas i fråga. Kan det däremot antas att den traktamentslöse under sina resor ätit

måltider och haft kostnader härför av det slag som anges i utredningens måltidsprogram torde härav följa att kostnaderna eller merkostnaderna bör kunna antas ha uppgått till de belopp som anges i måltidskalky- len. Hans krav på att få avdrag enligt kalkylen bör då inte kunna vägras om inte också kalkylens riktighet sätts i fråga. Framgår det å andra sidan att den traktamentslöse resenären inte haft några måltidsutgifter av tillnärmelsevis samma storlek exempelvis därför att han under endags- resor ätit ur medhavd matsäck hör han rimligtvis inte kunna påräkna avdrag endast därför att en traktamentsberättigad under liknande förhål- landen till äventyrs kan ha uppburit traktamentsersättning som berett denna resenär möjlighet att äta en bricklunch.

Det är svårt nog att skapa en för traktamentsgivningen lämplig avdragsmodell. Men svårigheterna och spänningarna skulle öka än ytter- ligare om denna modell skulle utformas så att den också skulle få en ovillkorlig verkan som avdragsschablon för de traktamentslösa. 1 vad mån detär möjligt eller lämpligt att låta schablonbeloppen för de traktaments- berättigade få slå igenom att gälla som mönster även för de traktaments- lösas avdragsbehov torde därför ytterst få bero på vilka nivåer som kommer att väljas för normaltraktamentena. Blir dessa nivåer höga är det naturligt att praxis kommer att ställa sig tveksam inför en tämligen

_ onyanserad följsamhet. Om nivåerna däremot avpassas försiktigare fram- står en följsamhet som mer naturlig. Enligt utredningens uppfattning skulle det däremot inte vara lämpligt att ha särskilda schablonregler för

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter

beräkning av den traktamentslöses avdragsbehov i sådana fall då skillna- den gentemot normaltraktamentenas anvisning är tämligen liten. Visar däremot omständigheterna att olikheterna är stora och att en sådan koppling inte bör ske är det lika naturligt att avdragsbehoven får bedömas mera fritt.

Det nu anförda betyder inte att den som uppbär traktamente under- stigande normaltraktamentet och sålunda kan betecknas som trakta- mentsfattig utan närmare utredning skall kunna påräkna avdrag upp till normaltraktamentet. Regeln att avdraget skall följa traktamentsersätt- ningen bör liksom hittills vara huvudregel. Endast om omständigheterna ger fog för antagandet att merkostnaderna varit högre bör ett högre avdrag ifrågakomma.

Sammanfattningsvis kan anföras att det till sist får bero på omständig— heterna om och i vad mån storleken av ett normaltraktamente iett särskilt fall skall kunna bli vägledande för bedömningen av den trakta- mentslöses eller den traktamentssvages behov av avdrag för kostnader och merkostnader under en tjänsteresa. Visar omständigheterna att denne haft kostnader av samma eller i det närmaste samma storlek som normaltraktamentet eller som de i kalkylen för samma normaltrakta- mente ingående posterna för dag eller natt är det naturligt att normal- traktamentena eller däri ingående poster skall kunna gälla som schablon vid bedömningen även av avdragsbehovet för dessa grupper.

6.15 Avdragsberäkning då resekostnad sersättning utgått

Resekostnadsersättning i enskild tjänst utgör i princip skattepliktig inkomst. Avdragsrätt föreligger för mot ersättningen svarande kostnader. Resekostnadsersättning i offentlig tjänst utgör ej skattepliktig inkomst.

De skäl som utredningen åberopat för att traktamentsersättningarna skall vara skattepliktiga torde också få gälla resekostnadsersättningarna. Visserligen kan sägas att ersättning för resor med allmänt kommunika- tionsmedel, där beloppen är styrkta med kvitton eller eljest är kända, egentligen inte skall behöva bruttoredovisas eftersom motsvarande avdrag så gott som alltid kan medges. Rent praktiskt är det emellertid svårt att i reseräkningar och i bokföring skilja dessa resekostnadsersättningar från traktamentsersättningar eller från bilersättningar.

Utredningen har därför inte ansett sig böra förorda att ersättningen för resor med allmänt kommunikationsmedel skall brytas ut och förklaras som icke skattepliktigt belopp eller redovisningsmässigt behandlas som ”icke inkomst”.

Med avseende på ersättningar för resa med egen bil kan ifrågasättas om inte behov föreligger av en skatterättslig styrrnodell motsvarande vad som nu gäller och skall gälla för traktamentsersättningarna. Utredningen återkommer till denna fråga i nästa avsnitt.

163

164 6 Allmänna synpunkter SOU 1974:45

6.16 De statliga bilersättningsbestämmelserna och likställig- hetsregeln

Den frågan kan ställas i vad mån de statliga bilersättningsreglerna i brist på andra anvisningar skall kunna gälla som mall för avdragen inom den enskilda sektorn. Beträffande detta spörsmål får utredningen anföra följande.

Anses de statliga bilersättningsreglerna vara godtagbara i skattehän- seende inom den statliga sektorn ligger det i sakens natur att resebestäm- melser som inom andra sektorer har samma innehåll som de statliga reglerna också bör godtas där. Detta följer redan därav att taxeringarna skall vara i möjligaste mån likformiga och rättvisa. Denna för all taxering grundläggande sats finns redan inskriven i TF. Genom att resekostnads- ersättning och nu särskilt all bilersättning förklaras vara skattepliktig inkomst, blir det emellertid inte längre nödvändigt att särskilt betona detta krav på likformighet. Den i KL inskrivna likställighetsregeln torde saklöst kunna slopas.

Det kan i själva verket sägas vara till hinders för strävandena att nå riktiga och rättvisa beskattningsresultat om följsamheten till de statliga resebestämmelserna uttryckligen skulle vara lagfäst. Visar det sig att de statliga reseersättningarna i en icke godtagbar omfattning skattemässigt gynnar anställda på den statliga sidan i allmänhet eller inom ett visst verk, får detta inte medföra att även anställda i enskild tjänst eller andra statsanställda skall komma i åtnjutande av samma ur beskattningssyn- punkt opåkallade förmåner. I en sådan situation måste i stället strävan- dena gå ut på att ersättningsgrunderna inom den statliga sektorn får ett ur beskattningssynpunkt mera rättvisande innehåll. Visserligen skall taxeringarna göras likformiga men de måste göras likformiga på ett rättvist sätt.

Enligt utredningens förslag kommer statlig myndighet inte under alla förhållanden att vara befriad från skyldighet att lämna kontrolluppgift om utbetalad resekostnadsersättning. Frågan om beskattning av sådan ersättning kan bli aktuell om det konstateras att de statliga bilersätt- ningarna är allt för generösa. Om bilersättningarna påtagligt strider mot de skatterättsliga kraven är det angeläget att den allt för stora delen av bilersättningen skall kunna beskattas. RSV får emellertid möjlighet att utfärda vägledande anvisningar i detta ämne.

Det här anförda gäller under motsvarande förhållanden också de kommunala bilersättningarna.

Utredningen föreslår sålunda att likställighetsregeln slopas i lagtexten. Helt allmänt kan framhållas att avdragsberäkningen även när det gäller resekostnadersättningarna bör ske på grundval av de kostnader som vanligen uppstår och som framstår som rimliga. Frågan har framför allt betydelse när det gäller avdrag för resa i tjänsten med egen bil.

Utredningen har inte ansett sig böra utveckla någon metod för beräkning av de avdrag som vid resor med bil schablonmässigt skall kunna godtas vid beskattningen. Det gäller här frågor som ligger något vid sidan

SOU 1974:45 6 Allmänna synpunkter 165

om utredningsuppdraget och som dessutom kan kräva särskilda studier kring bilekonomin. Några allmänna synpunkter må dock här framföras.

Det ligger i sakens natur att den nu diskuterade metoden måste anpassas till verkliga kostnader och att en fördelning måste ske av dessa kostnader på det antal mil som bilen körts i tjänsten och det antal mil som den körts eller kan antas ha körts privat. Det är inte givet att den metod som utredningen framlägger i bilaga M när det gäller att få fram ett schablonavdrag för resor till och från arbetet med bil kan tillämpas på körning med bil i tjänsten. Troligt är att man när det gäller vanliga tjänsteresor får stå fast vid ett system där avdraget per mil blir förhållandevis högt för de först körda milen per år för att därefter falla.

Enligt utredningens förslag skall medgivande om dispens från skyldig- het att lämna uppgift om resekostnadsersättning kunna utsträckas att gälla även ersättning för resa med bil i tjänsten. Avgörande för frågan om ett sådant i förhållande till nu gällande regler mera utvidgat dispensmed- givande skall kunna lämnas bör vara att ersättningsbestämmelserna är rimliga och kan förväntas bli tillämpade på ett sätt som utesluter missbruk. Inget hindrar att från dispens undanta ersättning till anställd som under ett inkomstår uppburit ersättning med avsevärt belopp exempelvis överstigande 4000 kr _ där det alltså får anses särskilt angeläget att den anställde får visa storleken av sina verkliga kostnader. Uppgår ersättningen för körning med bil i tjänsten sålunda till mycket stort belopp kan det vara lämpligt att över huvud taget inte låta avdraget bestämmas till samma belopp som uppburen ersättning utan i stället kräva att den anställde _ både i offentlig och enskild tjänst — skall kunna förete utredning om sina verkliga kostnader och fördelningen därav på körningi tjänsten resp på annan körning.

6.17 Anpassningsproblem

De resebestämmelser som utvecklats inom förvaltningen och närings- livet utgör en tämligen vildvuxen flora i den arbetsrättsliga örtagården. Bestämmelserna kan både i fråga om villkor och belopp avvika från vad som kan godtas ur beskattningssynpunkt.

Det får anses önskvärt att dessa resebestämmelser i så stor utsträckning som möjligt kan anpassas till ett mönster som tillgodoser skatterättvisans krav.

Till frågan hur denna anpassningsprocess skall genomföras får utred- ningen tillfälle att återkomma i kapitel 16.

166 7 Tjänsteresor och arbetsresor SOU 1974:45

7 Tjänsteresor och arbetsresor

7.1 Allmänt

I äldre tider utfördes det dagliga arbetet i bostaden eller i dess omedelbara närhet. Att företa tjänsteresor kunde vara ett stort företag som på ett iögonfallande sätt avvek från de dagliga tjänsterutinerna _ en extra förrättning. En del tjänsteresor ägde rum inom tjänstemannens eget distrikt eller tjänstgöringsområde utan att medföra rätt till särskild ersättning utöver lönen för att täcka uppkommande kostnader eller merkostnader. Tjänstestället var ofta beläget i samma ort som bostaden. Några långväga dagliga resor mellan bostad och arbetsplats existerade inte på den tiden.

Samhällsbilden är i dag en annan. Vid sidan av de traditionella resorna i tjänsten framträder också resor av annat slag, resor som visserligen inte äger rum i tjänsten men som på olika sätt har tjänsteförhållandet som bakgrund. Genom kommunikationsväsendets utveckling har både tjänsteresorna och denna senare form av reseverksamhet fått betydande omfattning.

Gränserna mellan dessa andra resor och de egentliga tjänsteresorna har blivit tämligen flytande. Det är därför av intresse att kunna klarlägga hur dessa två typer av resor skall definieras och hur de bör behandlas vid beskattningen.

7.2 Tjänsteresor

En tjänsteresa företas på arbetsgivarens order vanligen från ett av arbetsgivaren inrättat tjänsteställe. Den anställde är redan anställd när tjänsteresan äger rum. Målet för tjänsteresan är ett förrättningsställe en arbetsplats. En tjänsteresa är således en resa föranledd av förrättning på grund av tjänstgöring på annan plats än tjänstestället. Av denna definition följer att resor mellan bostad och tjänsteställe inte kan vara tjänsteresor, eftersom förrättning ej kan äga rum på tjänstestället. Efter resans slut återvänder den anställde vanligen till tjänstestället. Stundom saknas . särskilt tjänsteställe. ] sådant fall brukar bostaden räknas som tjänste- ställe.

Vissa tjänsteresor företas stadigt från tjänstestället till ett och samma

SOU 1974:45 7 Tjänsteresor och arbetsresor

resmål. Om både tjänsteställe och förrättningsställe är fasta eller tämligen fasta platser föreligger pendling. Pendling äger ofta rum i form av dagspendling mellan tjänstestället, eller kanske vanligare bostaden, och förrättningsstället arbetsplatsen.

I vissa fall ligger förrättningsstället arbetsplatsen så långt bort från den anställdes bostad att han inte kan resa hem dagligen utan måste övernatta. När hemresor i sådana fall äger rum över veckosluten föreligger veckopendling. Ibland utbyts pendlingen mot lång tids vistelse på den främmande orten och övergår till bortaliggning. Hemresor äger då rum mera sällan.

Vid vissa tjänsteresor, exempelvis inom transportväsendet, består själva arbetsuppgiften i att resa. I allmänhet kan emellertid även här fastställas ett eller flera ställen där en sådan resa kan anses ha ett mål eller i varje fall en vändpunkt. Detta mål är emellertid inte något förrättningsställei egentlig mening.

Vissa tjänsteresor företas strålformigt eller ringformigt ut från tjänste- stället till flera resmål och kan betecknas som serviceresor. Resmålen kan ständigt växla eller återkomma med vissa mellanrum. Karakteristiskt för dessa tjänsteresor är att deras utsträckning i tiden är tämligen kortvarig.

Med avseende på frekvensen av resor kan anställda som företar tjänsteresor indelas i två grupper. Den ena gruppen utgörs av vaneresenä- rer, varmed avses anställda med ett stort antal tjänsteresor. Dessa resor behöver inte nödvändigtvis företas till ett enda eller ett fåtal resmål. Vaneresenärernas resor kan gälla pendlingsresor eller bortaliggning. Den andra gruppen av anställda kan betecknas som ströresenärer. Dessa företar tjänsteresor mera sällan och då oftast till växlande platser.

7.3 Arbetsresor

Det finns också resor som visserligen sammanhänger med eller har föranletts av tjänsten men som för den skull inte räknas som tjänsteresor i vedertagen mening. Dessa andra resor kan betecknas som arbetsresor. Arbetsresorna företas merendels som pendlingsresor, d v s som dagspend- ling eller veckopendling. Men förhållandena kan liksom vid tjänsteresor också medföra att den anställde vistas på en främmande ort längre tid utan att resa hem annat än mera sällan. Även arbetsresan kan således övergå till bortaliggning.

Det finns arbetsresor som inte med nödvändighet behöver vara pendlingsresor. En person kan ha olika uppdrag eller anställningar som kräver att han reser till olika platser.

Inställelseresor och flyttningsresor är resor i gränsområdet mellan arbetsresa och tjänsteresa. Återresor företas när anställningen upphör och den anställde återvänder till sin egentliga hemort.

Ett särskilt slags resor är sökanderesor. En person reser till en plats för att söka arbete — som han får eller inte får.

Vid sidan om tjänsteresorna och arbetsresorna förekommer resor av privat natur. Hit hör exempelvis semesterresor, Under en semesterresa

167

168 7 Tjänsteresor och arbetsresor SOU' 1974:45

uppbär den anställde lön och får normalt inte ersättning för några resekostnader. Skulle han likväl få betalt härför vid en semesterresa eller eljest vid en privatresa utgör sådan ersättning vanlig löneförmån.

7.4 Gällande skatteregler vid tjänsteresor

Enligt första stycket punkt 3 av anvisningarna till 33 % KL har skattskyldig som verkställt resor i tjänsten rätt till avdrag dels för själva resekostnaden, dels under vissa förhållanden för ökade levnadskostnader. För att avdragsrätt för ökning i levnadskostnaden skall föreligga krävs bl a att tjänsteresan skall ha företagits utom den vanliga verksamhetsorten.

7.5 Gällande skatteregler vid arbetsresor

Vid dagspendling som inte sker i tjänsten gäller vissa regler som skiljer sig från reglerna om tjänsteresor. Avdragsrätten enligt dessa bestämmelser är på det hela taget snävare än om resan företagits som en tjänsteresa.

Enligt punkt 4 av anvisningarna till 33 & KL är skattskyldig berättigad under vissa förutsättningar till avdrag för skälig kostnad för resor till och från arbetsplatsen. Riksskatteverket fastställer särskilda grunder för ifrågavarande avdrag för det fall då dessa resor mäste företas med bil. De i detta ämne meddelade anvisningarna bygger på den förutsättningen att fråga är om en mindre bil som utöver körsträckan för resor till och från arbetet normalt även gått 1 300 mil privat. Avdrag medges vid 1974 års taxering med 3:50 kr per mil för vägsträckor på upp till 1 000 mil per år och med 2:20 kr per mil för överskjutande sträckor. För skattskyldiga som på grund av ålder, sjukdom eller handikapp är nödsakade att använda bil gäller gynnsammare regler.

Avdrag för ökade levnadskostnader vid arbetsresor kan enligt tredje stycket punkt 3 av anvisningarna till 33 % KL medges då anställningen avser en begränsad tid eller arbetet skall bedrivas på flera olika platser eller om det av annan anledning inte skäligen kan ifrågasättas att den skattskyldige skall flytta till den ort där arbetet bedrivs.

Med stöd av detta stadgande kan avdrag för fördyrade levnadskostnader undantagsvis medges vid arbetsresor som sker i form av dagspendling. Om det är uppenbart att den anställde till följd av sina dagliga arbetsresor måste inta minst två huvudmåltider utom hemmet brukar således ett visst avdrag kunna medges för härigenom uppkommen levnadskostnadsför- dyring. Emellertid krävs att tiden för bortovaron varit ganska lång, stundom mer än 12 timmar.

Rätt till avdrag för ökade levnadskostnader vid arbetsresor som kräver övernattning på främmande ort regleras även av i fjärde stycket punkt 3 av anvisningarna till 33 & KL angivna regler. Avdrag kan således medges om det på grund av andre makens förvärvsverksamhet, svårighet att anskaffa familjebostad eller annan därmed jämförlig anledning inte skäligen kan ifrågasättas att också familjen skall flytta till arbetsorten.

SOU 1974:45 7 Tjänsteresor och arbetsresor 169

Avdrag för kostnad för resor till och från hemorten för besök hos familjen torde av RR betraktas som en form av avdrag för fördyrade levnadskostnader enligt nyssnämnda anvisningspunkt.

7.6 Utredningens förslag

7.6.1 Allmänt

Tjänsteresorna är vanligen särskilt beordrade i tjänsten. De kan också utföras på tjänstemannens eget initiativ i enlighet med för tjänsten utfärdade instruktioner. För kostnader och merkostnader som en tjänsteresa medför bör den anställde regelmässigt få avdrag — och detta både om han fått betalt av arbetsgivaren och tagit upp ersättningen som inkomst och om han själv fått bestrida utgiften av sina vanliga inkomster.

På samma sätt medför arbetsresorna kostnader och merkostnader för den anställde. Även om resan inte är beordrad som en tjänsteresa förminskas dock den anställdes skattekraft genom de kostnader och merkostnader som han åsamkas till följd av tvånget att företa resan för att kunna förvärva sin inkomst.

Det finns övergångar mellan tjänsteresor och arbetsresor. På samma sätt finns det inom områdena för dessa resor övergångar mellan endagspend- ling och veckopendling liksom mellan pendling och sådan bortaliggning som mera sporadiskt är förenad med hemresor. Ekonomiskt sett hänger alla dessa olika former av resor ihop som en väv där trådarna flätas samman. Det går inte att syna en bit utan att se hur linjerna går i andra fält.

Uppgiften för denna utredning måste av naturliga skäl främst avse den skattemässiga bedömningen av tjänsteresorna i egentlig mening. Men det skulle vara föga lämpligt att söka ordna tjänsteresenärens skatterättsliga situation utan att också beakta de villkor varunder arbetsresor utförs eller kan utföras. Problemen är i många stycken likartade.

Erfarenheterna från taxeringarna under senare år visar att vissa arbetsgivare genom de möjligheter som lagstiftningen och rättstillämp- ningen erbjuder kunnat klassificera arbetsresor som tjänsteresor och låta de anställda få traktamenten för dessa resor. På så sätt har dessa arbetsgivare kunnat medverka till att anställda fått skatteförmåner som ingalunda alltid motsvarar verkliga eller sannolika och inte heller erforderliga utgifter och merutgifter. Genom att bestämma tjänstestället och därmed den vanliga verksamhetsorten på ett för den anställde fördelaktigt sätt har liknande resultat kunnat uppnås. Frågan om den skattskyldige skall anses ha sin vanliga verksamhetsort på den ena eller den andra orten har dessutom många gånger visat sig vara svår att avgöra. Felaktiga resultat har också kunnat uppkomma därigenom att utbetal- ning av traktamente och resekostnadsersättning inte alltid gjorts beroen- de av det sätt varpå resorna i verkligheten utförts eller var bostaden legat i förhållande till den arbetsplats där arbete stadigvarande bedrivits utan framför allt hängts upp på var den skattskyldige haft sin vanliga

170 7 Tjänsteresor och arbetsresor SOU 1974:45

verksamhetsort. Genom att sålunda på olika sätt jonglera med trakta- mentsgivningen och särskilt då med bestämningen av tjänsteställets belägenhet har arbetsgivaren radikalt kunnat förändra skattesituationen för de anställda. Många gånger kan denna hantering av traktamentsbe- stämmelserna ha företagits utan direkt avsikt att tilldela de anställda skatteförmåner men exempel saknas inte på arbetsgivare som medvetet utnyttjat de möjligheter systemet erbjuder för att med skatteförmåner i form av traktamenten som lockbete värva arbetskraft. Denna utveckling har möjliggjorts och gynnats därigenom att man vid rättstillämpningen ansett sig bunden av det sätt varpå det arbetsrättsliga tjänsteresebe- greppet enligt motiven bör tolkas.

Det blir därför nödvändigt att även studera dessa gränsdragningsfrågor mellan tjänsteresor och arbetsresor samt bestämma hur långt detta arbetsmarknadens fria spel skall kunna godtas vid beskattningen.

7.6.2 Merkostnadssituationen vid olika former av tjänsteresor resp arbetsresor

En arbetsresa är till sin egentliga natur en privat resa. Men den är en privat resa av särskilt slag. De kostnader för färdmedel och de merkostnader för logi, måltider etc som uppkommer på grund av resan och på grund av att vistelse äger rum på den ort där arbete mera stadigvarande bedrivs är av den natur att de under vissa förhållanden bör kunna godtas som avdragsgilla vid beskattningen. Avdrag medges på den grunden att inkomsten inte kunde ha förvärvats om inte resan hade företagits eller vistelsen på den främmande orten hade ägt rum. Avdraget kan därför betraktas som ett slags naturligt avdrag i förvärvskällan.

När det gäller sådana arbetsresor som kräver övernattning på främman- de ort kan det svårligen göras gällande att de merkostnader som en arbetsresa medför för logi, måltider etc till följd av vistelse i samband med resan beloppsmässigt skall behöva skilja sig mera väsentligt från de merkostnader som en vistelse vid en tjänsteresa under motsvarande förhållanden medför. Bortaliggaren kan visserligen inte få avdrag för sina merkostnader under alla förhållanden. Om det emellertid har fastställts att rätt till avdrag föreligger enligt tredje eller fjärde styckena punkt 3 av anvisningarna till 33 å KL är det svårt att förstå varför denna fördyringi rättstillämpningen skall anses ha uppgått till lägre belopp än fördyringen för den som under motsvarande förhållanden vistas på den främmande orten som ett led i en tjänsteresa. Vad sedan angår sådana arbetsresor vilka inte kräver övernattning bör beaktas att skattskyldig som i vanlig ordning gör en endagsresa i tjänsten får avdrag för härigenom uppkommande levnadskostnadsfördyring medan däremot skattskyldig som dagligen reser till och från arbetet utan att göra tjänsteresa endast undantagsvis kan få avdrag för någon levnadskostnads- fördyring. Denna anses obetydlig eller obefintlig och anses i vart fall svår att fastställa.

Att rubba på avdragsförbudet vid vanlig pendling mellan bostad och

SOU 1974:45 7 Tjänsteresor och arbetsresor

arbetsplats skulle innebära att en stor del av svenska folket skulle medges avdrag för fördyrade levnadskostnader enbart därför att ett av dagens huvudmål inte kan ätas i hemmet. En reform i den riktningen har inte heller diskuterats i debatten. Står man fast vid att avdragssystemet inte bör få en sådan utbredning och vill man dessutom åstadkomma skatte- rättvisa mellan å ena sidan pendlaren som inte reser i tjänsten och å andra sidan tjänsteresenären som pendlar under liknande förhållanden måste följden bli att även tjänsteresenären bör vägras avdrag för den eventuella levnadskostnadsfördyring som kan uppkomma om resan äger rum i form av pendling.

Ur rättvisesynpunkt torde några mera allvarliga invändningar inte kunna göras mot att den som pendlar utan att göra tjänsteresa i avdragshänseende behandlas lika med den som gör tjänsteresa i form av pendling. Kostnads- och merkostnadssituationen måste rimligen vara densamma för båda grupperna.

7.6.3 Dagspendling till stadigvarande arbetsplats

En särskild fråga är att fastställa när dagspendling uppkommer. Det gäller här att bestämma antalet resor som i följd skall ha företagits till en viss arbetsplats (förrättningsställe) för att denna skall övergå från en tillfällig arbetsplats till en stadigvarande arbetsplats. Gränsen bör lämpligen uttryckas i ett visst antal dagar.

Enligt vad som redan nu gäller finns en femtondygnsregel vid tjänsteresa som kräver övernattning. Enligt utredningens förslag kommer motsvarande tidsgräns att finnas kvar och bli avgörande för gränsen mellan resdygn och vistelsedygn. Förrättning med övernattning räknas alltså som resdygn tom det femtonde dygnet men som vistelsedygn fr o ni det sextonde dygnet då endast ett lägre avdrag schablonmässigt får räknas.

Eftersom femtondygnsregeln blir avgörande för hur gränsen mellan resdygn och vistelsedygn skall bestämmas förefaller det praktiskt att en motsvarande tidsregel också får bli avgörande för frågan om vid endagsresor arbetsplatsen skall anses vara en tillfällig eller en stadigvaran- de arbetsplats och därmed också för frågan om en endagsresa skall anses vara pendlingsresa.

Från rättvisesynpunkt torde inte heller några särskilt vägande invänd- ningar kunna riktas mot att förbud stadgas att räkna normaltraktamente om en skattskyldig dagligen gjort tjänsteresor till samma plats i mer än 15 dagar. Det får sålunda anses vara rättvist att en person som gör många resor i form av dagspendling i varje fall fr o m den sextonde dagen skall vägras schablonmässigt avdrag för fördyrade levnadskostnader även för det fall att resan arbetsrättsligt utgör en tjänsteresa. Avdrag för ökningi levnadskostnaden bör ej medges utan särskild utredning. Genom att såväl femtondygns- som femtondagarsregeln på detta sätt knyts till resmålets karaktär av stadigvarande eller icke stadigvarande arbetsplats och därmed får betydelse även för om resan skall räknas som

171

172 7 Tjänsteresor och arbetsresor SOU 1974:45

pendlingsresa eller icke pendlingsresa får regelkomplexet en relativt enkel uppbyggnad. En sådan bestämning är lämplig även därför att arbetsgiva- ren kan bedöma när de 15 dygnen eller dagarna överskridits.

Utredningen är medveten om att det stundom kan bli svårt att skilja mellan pendlingsresor och andra resor. Men utredningen vill hålla före att denna svårighet inte är av sådan storleksordning att den bör förhindra att ett förbud att räkna normaltraktamente införs vid dagspendling. Detta gränsdragningsproblem får anses vara av tämligen litet format gentemot de svårigheter som skattskyldiga och myndigheter nu ofta ställs inför när det gäller att bestämma vederbörandes vanliga verksamhetsort. Det är tänkbart att förbudet mot att räkna normaltraktamente vid endagsresor till samma plats under mer än 15 dagar liksom bestämmelsen att normaltraktamente för övernattning skall reduceras efter 15 dygn kan inbjuda till hoppjerkeri. Vidare kan en arbetsgivare—-— för att gynna sina anställda finna det förmånligt att byta arbetskraft efter förloppet av de 15 dagarna eller dygnen för att på så sätt undvika sådana begränsande effekter som eljest skulle inträda när det gäller hans möjligheter att tillgodose de anställda med traktamentsförmåner. Möjligheterna till sådana manövrer ökar om arbetsgivaren har arbeten i gång på flera platser. Meningen är emellertid inte att beskattningsreglerna skall kunna utnyttjas för rena manipulationer. Skulle tendenser av antytt slag förmärkas får det anses att sådana ”omständigheter” föreligger som kan ge anledning att i varje fall inte bedöma avdragsrätten gynnsammare än om den anställde hade varit traktamentslös. Den anställde kan vidare då riskera att helt förlora rätten till avdrag på den grund att kostnaderna bedöms som icke naturliga kostnader i förvärvskällan. Arbetsgivare som systematiskt verkar för onormala byten av detta slag bör rimligen inte åtnjuta dispens från uppgiftsskyldighet. Har beslut om dispens meddelats bör förhållandet kunna medföra att dispensmedgivandet återkallas.

Resor som utförs av personal inom trafikväsendet (med tåg, buss, båt, flyg eller bil där arbetsuppgiften består i själva resandet) bör enligt utredningens bedömning i allmänhet inte anses som pendlingsresor.

Det kan förekomma att en anställd som har tillfällig bostad på en orti närheten av arbetsplatsen långt från hemmet dagligen får resa mellan denna tillfälliga bostad och sin (stadigvarande) arbetsplats. Dessa resor medför i och för sig inte någon rätt till avdrag för fördyrade levnads- kostnader. Avdragsrätt bör dock föreligga för själva resekostnaden.

7.6.4 Närmare om utformningen av femtondagarsregeln

Beträffande femtondagarsregelns närmare utformning får utredningen anföra följande.

De 15 dagarna torde för det fall traktamentsersättning har utgått räknas efter antalet traktamentsgivande dagar. Sedan traktamente utgått vid arbete på en och samma plats för 15 dagar (= måltider) skall alltså tjänsteresa anses som arbetsresa. Avdrag för merkostnader får då inte längre schablonmässigt räknas vid arbete på den platsen. Detta betyderi normalfallet att avdrag som för tjänsteresa vid dagspendling skall kunna

SOL 1974:45 7 Tjänsteresor och arbetsresor

räknas i tre arbetsveckor. Man torde få bortse från att traktamentsersätt- ning undantagsvis kan ha utgått för två måltider under någon eller några av de 15 dagarna.

Fråga kan uppstå huruvida en förrättning i förevarande sammanhang avbrutits eller ägt rum i sammanhängande följd. I 7 % 1 mom 2 st TB Arr sägs att en förrättning skall anses ha ägt rum i sammanhängande tidsföljd, även om den varit avbruten av semester eller under mindre än åtta hela kalenderdygn i följd av tjänstledighet, tjänstgöring på tjänstestället eller förrättning utom förrättningszonen. Det framgår också att isådana avbrott ingående hela kalenderdygn inte skall inräknas i de 15 kalender- dygnen. Dessa bestämmelser torde även kunna bli vägledande för tolkningen av avbrottsfrågan vid beskattningen.

Har en arbetsgivare utbetalat traktamentsersättning till en yrkesman som vanligen gör dagliga serviceresor till olika platser torde den omständigheten att servicemannen någon enstaka gång kommit att uppehålla sig på en och samma plats under en tid som något överstiger 15 dagar inte behöva medföra att arbetstagaren förvägras avdrag för merutgifter som uppkommit för de överskjutande dagarna. På kontroll— uppgiften får dock arbetsgivaren redovisa normaltraktamente för högst 15 dagar. Den omständigheten att utbetalade traktamenten överstiger det avdrag som kan medges i form av normaltraktamente behöver emellertid enligt utredningens förslag om tolerans inte medföra att skillnaden nödvändigtvis skall beskattas. Om toleransramen inte överskridits gäller nämligen att avdrag motsvarande traktamentet normalt bör ges. Tolerans- systemet kan således medföra en förlängning av 15-dagarstiden. Denna förlängning kan ”köpas" med att traktamentsersättningen sänks under normaltraktamentets nivå. Ett villkor för att en sådan regel skall vara dispensvänlig är emellertid att det är uppenbart att systemet inte medför att toleransramen överskrids i många fall (se härom under kapitel 11).

Den som är traktamentslös och som dagligen reser till en och samma plats blir även bunden av lS-dagarsregeln. Någon utsträckning av denna tidsgräns kan inte anses motiverad i detta fall.

Under ett och samma år kan förekomma pendling till flera platser, vilka var för sig är att anse som stadigvarande arbetsplatser. Om emellertid arbetsplatsens läge ändras ganska sakta vilket kan vara fallet exempelvis vid ett vägbygge torde dock i allmänhet få anses att fråga är om en enda arbetsplats.

Om arbetsplatsen eljest växlar mellan olika ställen som inte ligger särskilt långt från varandra kan fråga uppstå om inte dessa platser trots allt ligger så nära varandra att de av det skälet bör betraktas som en och samma arbetsplats i avdragshänseende. Den som bor på en ort men arbetar på annan ort inom vilken arbetsplatserna visserligen växlar från dag till dag men där dessa dock ligger tämligen nära varandra torde ofta kunna anses arbeta på en enda arbetsplats. Frågan om det här gäller en plats eller flera platser kan i vissa fall framstå som svår att besvara. Att göra bedömningen beroende av om platserna ligger inom samma tätort skulle stämma mindre väl med att tätortsanknytningen föreslås avskaffad när det gäller rätten till avdrag för fördyrade levnadskostnader (se härom

173

174 7 Tjänsteresor och arbetsresor SOU 1974:45

under kapitel 9). Det synes också vara onödigt eller olämpligt att bestämma visst avstånd som ovillkorligen skulle bli avgörande för frågan om flera arbetsställen skall anses som en enda arbetsplats. Om emellertid de olika arbetsställena ligger så nära varandra att huvudmåltiden under arbetsdagen intas eller tämligen bekvämt kan intas på samma serverings— ställe synes det i allmänhet kunna framstå som rimligt att detta förhållande skall få gälla som ett tecken på att de särskilda arbetsställena kan hänföras till en enda gemensam arbetsplats vid bedömning av frågan

om pendling föreligger eller inte. Frågan om arbetsplatsens enhet torde i övrigt få lämnas åt rättstillämpningen att besvara. Enbart det förhållandet att den skattskyl- dige bedriver arbete på viss plats i följd bör vara avgörande för klassificeringen. Det bör alltså vara utan betydelse om anställningsavtalet blivit ingånget på arbetsplatsen eller på annan plats eller om initiativ till anställningen tagits av den anställde eller av arbetsgivaren. Likaledes bör det vara utan betydelse om den anställde får behålla sin anställning på den stadigvarande arbetsplatsen sedan arbetet där är avslutat eller om han har utsikt att eljest få arbeta på samma ort inom det område där arbetsplatsen ligger. Omständigheter av sistnämnda slag kan däremot tänkas spela in vid bedömning av frågan om rätten att räkna normaltrak- tamente för vistelse har upphört eller skall upphöra. Frågan om och hur länge rätt till avdrag skall föreligga är likaledes spörsmål som liksom hittills torde få överlämnas åt rättspraxis att besvara.

Resor vilka regelbundet utförs som pendlingsresor bör inte kunna förvandlas till icke-pendlingsresor endast därigenom att ersättning utbeta- las under namn av traktamentsersättning. Den omständigheten att trakta- mentsersättning eller resekostnadsersättning utbetalas för sådana resor kan visserligen medföra att resan kan räknas som tjänsteresa i arbetsrätts- lig mening trots att den utförs som en pendlingsresa under längre tid än 15 dagar. Men ersättningen måste vid beskattningen redovisas som arbetsreseersättning eller som lön senast efter förloppet av de 15 dagarna.

Det kan sägas att arbetsresebegreppet, då fråga är om endagsresor, i skatterättsligt hänseende skall ”ta över” tjänsteresebegreppet efter de inledande 15 dagarna.

7.6.5 Bestämning av ett pendlingsområde

För att på ett praktiskt sätt kunna genomföra förslaget att skilja arbetsresorna från tjänsteresorna är det angeläget att kunna bestämma gränsen för det område inom vilket denna åtskillnad får betydelse. Frågan gäller hur områdets centrum och utsträckning skall fastläggas.

I bilaga G redovisas synpunkter på hur ett pendlingsområde kan uppfattas som ett område inom vilket en mängd människor i stor utsträckning dagligen reser. I förevarande sammanhang skall emellertid pendlingsområdet i stället konstrueras som ett område kring en stadig- varande arbetsplats dit en viss skattskyldig regelmässigt pendlar. Pend-

SOU 1974:45 7 Tjänsteresor och arbetsresor 175

lingsområdet kommer på så sätt att uppbyggas med den enskilde individens stadigvarande resmål som centrum.

Genom att utlägga ett pendlingsområde kring "arbetsplatsen om denna är stadigvarande skapas ökad säkerhet för att endast sådana kostnader eller merkostnader som är att anse som erforderliga medges till avdrag vid beskattningen. Har en anställd exempelvis uppburit traktamentsersätt- ning för vistelse på arbetsplatsen men i stället för att övernatta dagligen rest eller kunnat resa hem bör inte rätt föreligga att räkna normaltrakta- mente som för vistelsedygn. I stället bör avdrag medges för själva resekostnaden.

För att underlätta arbetsgivarens bedömning av en anställds möjligheter att pendla och samtidigt öppna en väg för taxeringsmyndigheterna att pröva avdragssituationen har det således ansetts nödvändigt att dra upp en geografisk gränslinje innanför vilken normaltraktamente såsom för vistelsedygn inte bör få räknas. En arbetsgivare som utbetalar trakta- mentsersättning för en anställds vistelse på en viss arbetsplats måste ta hänsyn till om arbetsplatsen är en stadigvarande eller en tillfällig arbetsplats. Är arbetsplatsen stadigvarande och är den anställdes bostad belägen inom arbetsplatsens pendlingsområde skall sådan utbetalad ersättning rubriceras som arbetsreseersättning och redovisas särskilt på kontrolluppgift. Den anställde skall ha rätt till avdrag för erforderliga kostnader på grundval av utredning om sitt verkliga resmönster. Rätt till schablonavdrag med normaltraktamente för vistelsedygn inträder endast om den anställde har stadigvarande vistats på arbetsplatsen och behövt vistas där. I annat fall skall avdrag medges som för dagspendling eller för veckopendling. Hur arbetsreseersättning skall redovisas framgår av kapitel 11. I kapitel 12 behandlas frågan om den bostadsförsäkran som arbets- givaren har att avkräva arbetstagaren för att få vetskap om var han har sin egentliga bostad.

Hur ett pendlingsområde och därmed också en pendlingsgräns skall utläggas torde få avgöras med hänsyn till det resmönster som ger det lägsta avdraget. Blir avdraget lägre vid dagspendling än vid veckopendling och bortaliggning bör således detta alternativ bestämma gränsen för pendlingsområdet.

Var pendlingsgränsen kommer att ligga blir beroende av vilka avdrag som får räknas vid bortaliggning, vilka kommunikationsmedel som står till buds samt vilka avdrag som kan ifrågakomma vid användande av dessa kommunikationsmedel. För att inte komplicera systemet föreslår emellertid utredningen att pendlingsområdet i första hand skall bestäm- mas som ett bilpendlingsområde, d v s baseras på den förutsättningen att "modellresenärenl' färdas utan betalande medpassagerare med bil dagli- gen eller vid veckosluten mellan sin bostad och sin arbetsplats. I enlighet härmed torde pendlingsområdets yttre gräns anges som ett färdvägsav- stånd mellan arbetsplats och bostad.

Om det med hänsyn till goda förbindelser med tåg eller buss är uppenbart att den anställde kan åka hem vid veckosluten till lägre kostnad än vistelsetraktamentet för veckoslutsdagarna och arbetsgivaren inser eller bör inse detta bör arbetsgivaren inte redovisa ersättningen som

176 7 Tjänsteresor och arbetsresor SOU 1974:45

vistelsetraktemente utan bör i sådant fall redovisa ersättningen som arbetsreseersättning även om bostaden skulle ligga utanför bilpendlings- gränsen.

Synpunkter på pendlingsområdets bestämning för den med bil pend- lande resenären redovisas i bilaga M.

Utredningen har i detta sammanhang även studerat på vad sätt avdraget enligt andra stycket punkt 4 av anvisningarna till 33 % KL för resor med bil mellan bostad och arbetsplats har konstruerats. Avdraget är uppbyggt enligt vissa grunder som redovisas i prop 1969129. Enligt dessa grunder uppstår emellertid en krök i avdragslinjen vid 1 000 mils körning.

I bilaga M belyses möjligheterna att kunna utlägga detta avdrag som ett rakt avdrag beräknat i direkt proportion till antalet mil (mellan bostad och arbetsplats). Av skäl som redovisas i bilagan föreslår utredningen att en sådan utjämning av avdraget sker. Bestämmelsen i andra stycket punkt 4 av anvisningarna till 33 % KL kan på grund härav omskrivas och förenklas.

I samband med att detta avdrag bestäms av RSV torde lämpligen RSV också böra bestämma den gräns där veckopendling är ett mera ekonomiskt alternativ än dagspendling samt den gräns där bortaliggning är ett mera ekonomiskt alternativ än veckopendling (= gränsen för pendlingsområdet kring en stadigvarande arbetsplats).

7.6.6 Sammanfattning

Utredningen föreslår i sitt A-alternativ att normaltraktamente för måltid får räknas vid dagliga resor till stadigvarande arbetsplats under högst 15 dagar i följd. Beträffande uttrycket ”i följd” erinrar utredningen om vad som anförts ovan under 7.6.4. Från och med den sextonde dagen anses arbetsresa föreligga i skatterättslig mening med förbud mot schablon- mässigt avdrag för ökade levnadskostnader. Vidare föreslår utredningen att normaltraktamente för vistelsedygn inte får redovisas om den anställdes bostad ligger inom pendlingsområdet, dvs så nära arbetsplatsen att kostnaderna eller merkostnaderna vid dagspendling eller veckopendling understiger normaltraktamente för vis- telsedygn. Har ersättning utgått för resor mellan bostad och arbetsplats eller för vistelse på arbetsplats inom pendlingsområdet skall sådan ersättning redovisas som arbetsreseersättning. Härigenom säkerställs att den anställdes avdrag begränsas till erforderliga kostnader och merkostna- der enligt de verkliga reseförhållandena.

Utredningen föreslår även att avdraget per mil för kostnad vid resa med egen bil mellan bostad och arbetsplats skall bestämmas till ett visst fast belopp per mil.

SOU 1974:45 8 Tidsfaktorer 177

8 Tidsfaktorer

8.1 Inledning

Ett traktamente bör svara mot de merkostnader som förutses uppkomma under en tjänsteresa. För att bestämma om och med vilket belopp traktamentsersättning bör utgå måste man först beakta när olika kostnadshändelser inträffar samt därefter söka utröna storleken av dessa kostnader. På motsvarande sätt bör man gå tillväga då det gäller att fastställa under vilka betingelser avdrag för normaltraktamente skall kunna räknas.

I detta kapitel kommer utredningen att beröra frågan efter vilka tidsregler ett normaltraktamente bör utfalla. Utredningen behandlari andra sammanhang andra tidsfaktorer som kan påverka avdragsrätten. Sålunda har redan i kapitel 7 redogjorts för IS-dagarsregeln. Ikapitel 12 diskuteras en tremånadersregel som blir av betydelse för beräkning av preliminär A-skatt, då ersättningar utgått vid så lång vistelse på en stadigvarande arbetsplats.

Utredningen kommer däremot inte att behandla frågan för hur lång tid rätt till avdrag för ökade levnadskostnader skall anses föreligga. Be- dömningen av denna fråga är beroende av om det efter viss tid kan skäligen ifrågasättas att avflyttning skall ske från bostadsorten till arbetsorten. Det får anses svårt att lagstiftningsvägen söka skapa några fasta normer för bedömningen härav. Bedömningen får liksom hittills bero på förhållandena i det enskilda fallet.

8.2 En tidslinje

Den tid som en tjänsteresa kräver kan framställas som en linje mellan tidpunkten då resan påbörjas och tidpunkten då den avslutas. Denna tidslinje omfattar tid för framresa och återresa, tid för den egentliga förrättningen samt tider för måltidsätande, avkoppling och vila. Tid som åtgår för förberedelse före resans anträdande eller för avslutande arbete efter hemkomsten anses inte ingå i tiden för själva resan. Om en tjänsteresenär måste stanna borta över lördag och söndag, över en helg eller över liknande fridagar och därvid inte kan resa hem får det anses naturligt att även denna tid skall kunna inräknas i tiden för tjänsteresan.

178 8 Tidsfaktorer SOU 1974:45

Om å andra sidan den anställde utan olägenhet kan resa hem över t ex ett veckoslut och därigenom påtagligt förbilligar kostnaderna, bör sådana avbrott medföra en reducering av eljest utgående traktamentsersättning. Semester bör regelmässigt anses avbryta en tjänsteresa.

8.3 Olika principer för utfående av traktamentsersättning

8.3.1 Inledning

Traktamentsersättning kan räknas för dygn eller för del av dygn. Rätt till traktamente kan därvid inträda sedan en viss tid förflutit sedan tjänsteresan påbörjats. Traktamentsgivningen kan i sådant fall sägas vara konstruerad enligt ett rullande system. En annan metod är att traktamen- te utfaller för varje timme som tjänsteresan kräver. Sådana traktamenten brukar vanligen benämnas timtraktamenten. En tredje möjlighet är att tidsmässigt bestämma rätten till traktamente enligt en klockslagsprineip, dvs traktamente utgår om tjänsteresan pågår vid ett bestämt klockslag.

Undantagsvis kan förekomma att traktamentsersättning utgår för exempelvis ett helt år och då i form av s k fast reseanslag. Sådana anslag kan omfatta både traktamentsersättning och ersättning för beräknade färdkostnader.

8.3.2 Ett rullande system med steg

Ett traktamentssystem kan konstrueras på så sätt att rätt till traktamente inträder sedan en viss lämpligt avvägd tid längre än en timme förflutit från resans början. Traktamentssumman stiger sedan efter förloppet av ytterligare sådana ”block” av timmar. Ett dylikt systern — som framför allt är av intresse vid utläggning av traktamenten för endagsresa kan betecknas som ett system med steg eller timblock. Eftersom stegen tidsmässigt placeras i anslutning till tidpunkten för resans början kan denna traktamentsform sägas representera ett rullande

system. Tiden från resans början till det första steget betecknas i detta betänkande som karenstid medan tiden från resans början till det andra steget betecknas som kvalifikationstid.

8.3.3 Tim traktamente

Ett traktamente kan konstrueras som ett timtraktamente. Vid slutet eller början av varje timme som resan kräver utfaller ett traktamentsbelopp och detta oavsett om under den timmen några fördyrade levnadskostna- der uppstått eller vanligen uppstår. När kostnader sedan uppstår har den anställde liksom samlat en fond, ur vilken sådana kostnader kan bestridas. Ett timtraktamente kan därför sägas utgöra en form av belöpandetraktamenten.

SOU 1974:45

8.3.4 Klockslagstraktamente

Ett traktamente kan vidare utgå enligt en klockslagsprincip, dvs så att traktamentet utfaller om den anställde befinner sig på resande fot vid ett bestämt klockslag som inte är beroende av tidpunkten för resans påbörjande. Vid detta klockslag anses alltså en kostnad vanligen uppstå.

Hur idén med klockslagstraktamenten kan förverkligas visar de resebe- stämmelser som HSB antagit. För år 1973 har enligt dessa bestämmelser gällt följande.

Kl 8.00 utgår frukostdelen 7:— Kl 13.00 utgår lunchdelen 16:— Kl 19.00 utgår middagsdelen 20:— Kl 3.00 utgår nattdelen 46:—

Traktamentet för helt kalenderdygn utgör 89:—

HSB anför i en skrivelse till finansdepartementet att detta system visat sig medföra kostnadsbesparingar i jämförelse med av organisationen tidigare tillämpade regler.

Det bör anmärkas att HSB enligt sina resebestämmelser ger traktamente endast vid resor på längre avstånd än 5 mil från stationeringsorten. Vidare krävs att bortovaron överstigit 4 timmar.

8.4 Nu gällande ordning

8.4.1 Tidsvillkor iArr

Enligt Arr (SFS 1952:735 med ändring senast iSFS 197412) gäller ett rullande system vid endagsförrättningar samt första resdagen av en förrättning som kräver övernattning. Vid sådan endagsförrättning som utförs mellan kl 6.00 och 19.00 utgår traktamentsersättning med växande belopp beroende på om förrättningen kräver mer än 6 men högst 10 timmar, mer än 10 men högst 12 timmar resp mer än 12 timmar men mindre än 18 timmar resp 18 timmar. För endagsförrättning som inte kan utföras mellan kl 6.00 och 19.00 liksom för dag som inleder förrättning då övernattning sker är tiderna för utfående av traktaments— ersättning mer än 3 men högst 8 timmar, mer än 8 men högst 12 timmar, mer än 12 men mindre än 18 timmar resp 18 timmar. Fro ni andra kalenderdygnet vid förrättning som kräver övernattning utfaller natt- och dagtraktamenten enligt Arr som klockslagstraktamenten kl 1.00, 9.00 14.00, 18.00 resp 24.00.

8.4.2 T idsvillkor i vissa kollektivavtal

De kollektivavtalsreglerade bestämmelserna inom den enskilda sektorn innehåller skiftande karenstider. Enligt avtalen mellan till SAF och LO anslutna organisationer är det mycket vanligt att rätt till traktamente vid endagsförrättning inträder först efter 6 timmar. En del avtal har dock

8 Tidsfaktorer 179

180 8 Tidsfaktorer SOU 1974:45

kortare karenstider, vanligen 5 men mera sällan 4 timmar. I några fall är karenstiden längre, exempelvis 7, 8, 8 1/2 eller 9 timmar. Enligt elektrikeravtalet utgår endagstraktamente först efter 14 timmar. Rätt till förhöjt endagstraktamente förekommer i vissa avtal mestadels först efter 10 timmars bortovaro.

8.4.3 Gällande skatteregler

Reglerna i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33% KL är utformade enligt en rullande princip vad gäller endagsresor.

För endagsförrättningar med bortovarotid på mer än 4 timmar men högst 10 timmar räknas två tiondelar av normalbeloppet medan restider på mer än 10 timmar ger fyra tiondelar av normalbeloppet. Vid förrättningar som kräver övernattning räknas däremot inte dygnen enligt det rullande systemet. Dygnsberäkningen är i stället beroende av att övernattning faktiskt inträffat. Övernattningen är inte fixerad till ett bestämt klockslag. För tid utöver på så sätt beräknat helt antal dygn får något extra tillskott till normalbeloppet inte räknas.

8.5 Utredningens förslag

8.5.1 Normaltraktamenten och måltidsrytmen

Normaltraktamenten bör tidsmässigt räknas i nära anslutning till de tider då måltidskostnader vanligen uppkommer. Normaltraktamentenas be- roende av måltidsrytmen blir särskilt aktuellt för endagsresorna.

Statens institut för folkhälsan nu Konsumentverket har i tidskriften ”Vår föda” (1971, häfte 5—6, tabell 3) betecknat i tab. 811 måltidstimmar som önskvärda i förhållande till olika arbetstider.

Mittpunkt för måltidstimmar blir enligt denna tabell kl 6.30, 9.30, 12.45 och 18.00 enligt 1 samt kl 8.00, 12.00 och 1800 enligt 11.

Genomsnittlig tidsskillnad blir ca 3 tim 50 min enligt alt 1 (med 4 måltider) och 5 tim enligt alt II (med 3 måltider). Bortses från mellanmålet i alt I blir den genomsnittliga tidrymden 5 tim 20 min vid sammanräkning av de båda alternativen.

Tabell &] Önskvärda måltidstimmar.

I. Arbetetbörjar omkring 11 . Arbetet börjar kl. kl 07.00 kl. 08.00—09.00 Tidpunkt för Måltids- Tidpunkt för Måltids- måltiden pausens måltiden pausens längd längd Frukost 06.00—07.00 30—50 min 07.00—09.00 30—45 min Mellanmål 09.00—1000 20—30 min — — Lunch 12.15—13.15 45—75 min 11.15—12.45 45—75 min

Middag eller kvällsmål 17.00—19.00 45—75 min 17.00—19.00 45—75 min

SOU 1974:45

8.5.2 Ett system med flexibla måltidspass avvisas

Lönebeskattningsutredningen föreslog att olika schablonavdrag skulle gälla vid endagsförrättning beroende på om den skattskyldige kunde antas ha varit nödsakad att inta en resp två egentliga måltider under dagen. Departementschefen föreslog emellertid i 1963 års proposition att vissa bestämda tidsregler skulle finnas. Karenstiden för schablonavdrag med två tiondelar av normalbeloppet sattes till 4 timmar under hänvisning till att åtskilliga kollektivavtal hade korta karenstider. Kvalifikationstiden för schablonavdrag med fyra tiondelar av normalbe— loppet föreslogs till 10 timmar. Riksdagen beslöt i enlighet med departe- mentschefens förslag.

Att på sätt lönebeskattningsutredningen tänkt sig göra rätten till schablonavdrag beroende av om måltid faktiskt intagits eller ej framstår som en allt för vag regel för att kunna rekommenderas. För att få tillräcklig fasthet synes det nödvändigt att på något sätt tidsmässigt fixera hur rätten till avdrag skall inträda.

8.5.3 Tidsvillkor i Arr ej lämpliga som mönster

Enligt Arr räknas traktamente dels för natt, dels för dag. Sedan finns det detaljerade regler för utfående av traktamente om resan faller inom någon av dessa delar av dygnet. Denna koppling av ett rullande system och ett klockslagssystem kan ge egenartade resultat. Detta framgår av följande tabell som visar traktamentsutfallet enligt bestämmelserna i SFS 197422 vid förrättning som pågår i exakt 24 timmar med varierande avresetider.

Mot att två nattraktamenten får utgå om resan börjar och avslutas mellan kl 1.00—5.00 finns intet att erinra under förutsättning att övernattning verkligen ägt rum både under avrese- och hemkomstnatten och att kostnader härför uppkommit. Den som avreser strax före kl 5.00 på morgonen och kommer hem strax efter kl 1.00 påföljande natt är emellertid enligt Arr berättigad till två nattraktamenten utan att

Tabell 812 Traktamente enligt Arr vid förrättning pågående i 24 timmar.

Avresa och Traktamente, Traktamente, Traktaments- hemkomst, kl kalender- kalender- summa, kr dygn 1, kr dygn 2, kr

Natt Dag Natt Dag

0.30 48 51 — 99 1.30, 2.30, 330.430 48 51 48 — 147 5.30 51 48 » 99 6.30, 7.30, 8.30 4 46 48 94 9.30,10.30,11.30 — 46 48 18 112 12.30,13.30 — 36 48 18 102 14.30, 15.30 _ 36 48 36 120 16.30, 17.30 — 18 48 36 102 18.30, 19.30, 20.30 — 18 48 46 112 21.30, 22.30, 23.30 48 46 94

8 Tidsfaktorer 181

182 8 Tidsfaktorer SOU 1974:45

nödvändigtvis ha haft några motsvarande övernattningskostnader.

Det verkar helt utmanande att den som kommer hem kl 1.00 på natten skall kunna få traktamente för denna natt även om han inte haft några motsvarande övernattningskostnader. Har någon övernattning inte skett, föreligger ej skäl till utbetalning av nattraktamente.

Den här intagna sammanställningen visar att traktamenten kan utgå med större belopp än som rätteligen krävs för de tre huvudmålen frukost, lunch och middag. En anställd startar exempelvis strax efter kl 14 och kommer hem vid samma tidpunkt nästa dag. För den första dagen utgår traktamente med 36 kronor avseende täckning för lunch- och middags- kostnad. I realiteten torde emellertid vederbörande redan ha ätit sin lunch första dagen innan tjänsteresan påbörjas. Traktamente för lunchen bör i detta fall utgå endast för andra dygnets lunch. Att traktamentser- sättning på så sätt beräknas för dubbla lunchmåltider får anses strida mot merkostnadsprincipen.

Ur merkostnadssynpunkt kan också kritiseras att ett tämligen högt traktamente på 18 kr skall kunna räknas efter tre timmar om dessa tre timmar med endast någon minut omfattar tid efter kl 19.00 eller före kl 6.00.

Tidsbestämmelserna i Arr uppfyller inte kravet på enkelhet. De statliga bestämmelserna innehåller vidare element som egentligen inte har med merkostnadsidén att skaffa. Att en tjänsteresa utförs på obekväm tid utgör inte ur beskattningssynpunkt något skäl för traktamentsförhöjning eller förkortning av karenstiden. Om ersättning anses böra ifrågakomma för obekvämt arbete bör sådan ersättning rätteligen räknas som skatte- pliktig inkomst.

Vill man beakta merkostnadsprincipen samt kravet på enkelhet är det enligt utredningens mening mindre lämpligt att konstruera tidsvillkoren i den skatterättsliga styrmodellen som en exakt kopia av tidsbestämmel- serna i Arr.

8.5.4 Normaltraktamentena bör inte konstrueras som timtraktamenten

Om normaltraktamentena konstrueras som timtraktamenten, skulle ett sådant system kunna innebära att avdragsrätt för ökade levnadskostnader skulle inträda vid mycket kortvariga resor då inga som helst merkostna- der hunnit uppstå. Anordningen med timtraktamenten kan vidare ge ojämn fördelning på dygnets olika delar. Om man utgår från att övernattning vanligen kräver åtta timmars nattvila, skulle vid fördelning efter själva övernattningstiden endast ca en tredjedel av normaltrakta- mentet för helt dygn falla på nattvilan, ehuru övernattningskostnaden inte sällan överstiger hälften av det för helt dygn erforderliga normaltrakta- mentet.

Det kan också vara tämligen vanskligt att överslagsmässigt göra bedömningen av en traktamentssummas skälighet beroende av timupp- gifter eller liknande tidsangivelser i stället för uppgifter om dygn eller dagar. Det kan vidare föreligga risk för att timtraktamenten lätt nog kan

SOU 1974:45

sammanblandas med vanliga timlöner. Normaltraktamentena i den skatterättsliga styrmodell som utredningen söker utforma kommer därför inte att konstrueras enligt timalternativet.

8.5.5 Det rullande systemet förordas

Kvar står frågan om normaltraktamentena skall byggas upp enligt en klockslagsprincip exempelvis av HSB-typ eller vara beroende av den tid som förflutit från tjänsteresans början, dvs utformas enligt det rullande systemet.

Enligt HSB:s bestämmelser utgår traktamente om den anställde på ett bestämt klockslag befinner sig på resande fot. Dessa bestämmelser bygger på föreställningen att måltider intas vid vissa fixa tidpunkter. I verkligheten växlar emellertid i viss grad tidpunkterna för måltider och detta framförallt under resor. Vidare torde flertalet anställda som är på tjänsteresa utan egentlig olägenhet kunna anpassa sina måltider efter resplanerna. Det är därför knappast rimligt att en anställd skall kunna tillgodoräkna sig normaltraktamente för en måltid, som ligger så nära tidpunkten för resans början eller slut att den ifrågavarande måltiden i verkligheten intagits eller kunnat intas på tjänstestället eller i hemmet. Klockslagsmetoden kan i förhållande till det rullande systemet få ogynnsamma verkningar för anställda som företar tjänsteresor helt utanför de vanliga måltidstimmarna, exempelvis sent på kvällen eller under natten. Någon rätt till avdrag för normaltraktamenten skulle inte inträda enligt klockslagsmetoden för merkostnader i sådana situationer.

Dessa med klockslagsmetoden förknippade olägenheter kan helt eller till viss del elimineras om som villkor för tillgodoräkning av normaltrakta— mente för viss måltid krävs både att resan skall ha anträtts viss tid före den aktuella måltidstimmen och att resan skall vara avslutad först efter det att viss tid förflutit från det en viss måltid senast skulle ha intagits. Regler av detta slag kan sägas utgöra en kombination av klockslagsprin- cipen och den rullande principen. Av vissa av utredningen utförda kalkyler i bilaga D framgår hur kombinerade regler av detta slag skulle kunna konstrueras. Regler av denna typ skulle emellertid bli alltför besvärliga att hantera vid den praktiska tillämpningen. Det skulle vidare uppstå påtagliga svårigheter att utveckla systemet med individuell hänsyn till hur måltidsrasterna utläggs inom olika företag, förvaltningar eller branscher.

Att tvekan måste inställa sig inför HSB:s idé beror inte i första hand på att denna metod kan angripas ur teoretiska synvinklar. I stort sett ger HSB-systemet en rättvisande bild av resandekollektivets samlade utgifts- behov. Däremot kan sägas att ett rullande system med karenstider och kvalifikationstider bäst överensstämmer med vad som redan gäller både enligt Art och enligt KL. Regler av HSB-typ bör emellertid kunna godkännas som dispensvänliga om de uppfyller de i kapitel 11 angivna villkoren för dispens.

Utredningen förordar således att den skatterättsliga styrmodellen

8 Tidsfaktorer 183

184 8 Tidsfaktorer SOU 1974:45

utformas enligt en rullande princip av traditionell typ med timblock eller steg.

8.5.6 Tidsfaktorer vid bestämning av normaltraktamentet för måltid

8.5.6.1 Antalet steg i ett rullande system

Enligt utredningens A—förslag kommer rätten att räkna normaltrakta- mente för måltid att byggas upp enligt den rullande principen med timblock eller steg. Frågan gäller nu hur de olika stegen bör utsättas samt hur många timmar dessa steg bör omfatta.

Teoretiskt kan ett system utan steg, dvs ett system som över huvud taget inte medger rätt till avdrag för merkostnader under endagsresor, behandlas i samband med frågan om antalet steg. Utredningen återkom- mer emellertid till frågan om ett nollalternativ i annat sammanhang.

Eftersom stegen bör spegla måltidsrytmen och måltidsantalet skulle ett system med fyra steg motsvarande frukosten (F), lunchen (L), mellan- målet (K) och middagen (M) kunna framstå som lämpligt och riktigt. Praktiska skäl talar emellertid för en nedskärning av antalet steg till högst tre. Även om merkostnader för mellanmålet eventuellt bör få inverka på ett normaltraktamentes höjd, bör förekomsten av mellanmål i varje fall inte få påverka bestämningen av antalet steg.

Det är vidare ovanligt att samtliga fyra måltider (F, L, K, M) ifrågakommer under endagsresor. Detta måltidsbehov uppkommer enligt vad som framgår av utredningens bearbetning av den s k restidsundersök- ningen (tabell Dzl i bilaga D) endast vid cirka en procent av samtliga resor.

Enligt den idé som närmare utvecklas i kapitel 10 kan frukosten och lunchen lämpligen sammanföras till ett gemensamt ”kostnadspaket” i en skatterättslig styrmodell för normaltraktamenten vid endagsresa. Det kan därför inte anses lämpligt eller erforderligt att ett särskilt steg skall räknas för frukosten. Det nu anförda talar för att normaltraktamentet för måltid tidsmässigt bör utfalla antingen efter ett steg (L eller M) eller efter två steg (först L, sedan M).

Skall ett tredje steg finnas bör frågan närmast gälla huruvida hänsyn på något sätt bör tas till det förhållandet att middagen under en endagsför— rättning kan behöva intas på restaurang, där det erfarenhetsmässigt är betydligt dyrare att äta än på en vanlig självservering. Trestegsfrågan bör emellertid lämpligen ingå som ett delproblem i diskussionen om tvåstegsmodellens beloppsmässiga utformning. Till den frågan återkom- mer utredningen i kapitel 10.

85.62 Ett system med ett steg avvisas

Systemet med ett enda steg kan tänkas utformat så att avdrag endast ges för det första huvudmålet, lunchen, eller så att andra huvudmålet, middagen, ger rätt till avdrag. En variant av det senare alternativet är att

SOU 1974:45

beakta middagen endast om denna intas vid en mycket sen tidpunkt. Ett system med ett steg skulle således innebära en bruttobeskattning av endera'lunch- eller middagstraktamente. Annorlunda uttryckt skulle en enstegsregel medföra rätt att räkna avdrag i form av normaltraktamente såsom för en enda måltid vid endagsresa.

Till stöd för idén om bruttobeskattning av lunchtraktamentet men däremot inte middagstraktamentet kan anföras att merkostnaden för lunchen ofta är liten medan däremot merkostnaden för middagen ofta är stor. Det kan då framstå som föga skäligt att en skattskyldig som vägrats avdrag för sina merkostnader på grund av lunchen dessutom skulle vägras ett motsvarande avdrag för merkostnader på grund av middagen.

Att i stället medge avdrag för den första men inte för den andra måltiden är en lösning som under alla förhållanden måste avvisas därför att man då skulle ta hänsyn till kostnadernas tillväxande på ett felaktigt sätt. Detta fel skulle bli särskilt stort vid ett stort antal långvariga endagsförrättningar. Denna lösning skulle inte förverkliga kravet på rättvisa vid beskattningen.

Mot en uppspaltning av traktamentsersättningar vid endagsresor på så sätt att vissa sådana ersättningar skulle medföra avdragsrätt eller presumtion för avdragsrätt under det att vissa andra ersättningar ovillkorligen skulle bruttobeskattas kan framställas ytterligare invänd- ningar.

En sådan klyvning av endagstraktamentena leder med all säkerhet inte fram till att endagstraktamentena kommer att avskaffas. Genomförs en sådan skatterättslig klyvning av traktamentena måste man räkna med att det kommer att finnas två slag av endagstraktamenten sådana som bruttobeskattas utan motsvarande avdrag och sådana som medför rätt till avdrag av liknande storlek. Att på detta sätt få två sorters traktamenten som både skulle förekomma i riklig mängd och som vid beskattningen skulle behandlas på olika sätt är knappast en eftersträvansvärd lösning.

Det skulle vidare bli svårt att låta systemet ”resa på räkning” fungerai vad gäller ersättning för lunchkostnad vid sidan om en ordning enligt vilken lunchtraktamentena ovillkorligen beskattas. Om systemet resa på räkning inte skall få fungera som en direkt skatteläcka måste bruttobe- skattning ske även i ett sådant fall som går ut på att lunchtraktamente men inte middagstraktamente bruttobeskattas. På nu anförda skäl kan utredningen inte förorda att den skatterättsliga modellen för bedömning av avdragsrätten vid endagsförrättning skall innehålla endast ett steg i det av utredningen framlagda A-förslaget.

8.5.6.3 Systemet med två steg förordas

De nu anförda synpunkterna leder fram till den slutsatsen att det rullande systemet bör innehålla två steg. Vid utformningen av ett sådant system inställer sig två frågor.

Den ena frågan gäller om vardera steget skall ge upphov till lika eller till olika avdrag. Detta problem är en beloppsfråga till vilken utredningen återkommer i kapitel 10.

8 Tidsfaktorer 185

186 8 Tidsfaktorer

SOU 1974:45

.Den andra frågan gäller vilken karens- resp kvalifikationstid som skall uttrycka de två stegens placering.

8.5 .6.4 Karenstiden

Uppställs kravet att resan måste anträdas viss tid före den måltid som skall grunda rätt till avdrag med normaltraktamente och vara avslutad viss tid efter samma måltid, torde den tidrymd som måltiden jämte dessa tröskeltider skall ”överskugga” inte få bli alltför kort. I hela restiden skall ingå förutom denna tidrymd även tid för själva förrättningen samt tider för resa fram och åter. Med hänsyn härtill måste en karenstid på endast 2 eller 3 timmar anses vara för kort.

En karenstid på 4 timmar vilken överensstämmer med idag gällande tidsvillkor enligt KL — kan leda till vissa ej önskvärda effekter. Sålunda kan med en sådan regel normaltraktamente i alltför många fall komma att utlösas för förrättningar som utan svårighet kan inpassas mellan två huvudmål. Resor exempelvis mellan kl 8.00—12.30 eller mellan kl 13.00—17.30 skulle ge rätt att räkna normaltraktamente trots att den anställde knappast behövt inta något huvudmål under sådana resor.

Anordningen med en så kort karenstid som 4 timmar stämmer således mindre väl med grundsatsen att m