NJA 1994 s. 598

Domskäl

TR:n (tf chefsrådmannen Prom samt rådmännen Brahme och Svanberg) anförde i dom d 12 maj 1993:

Bakgrund.

Den 8 sept 1987 hölls ett möte i Upplands-Väsby, där Gota Bank (Götabanken, i fortsättningen banken) visade sina nya lokaler i Breddens Industriområde. Härefter redogjorde några av bankens tjänstemän för vilka tjänster banken kunde erbjuda. Mötet anordnades av banken tillsammans med föreningen Norrortsföretagarna som ingår i Företagarförbundet.

Ordförande vid mötet var J.W. som under några år varit ordförande i Norrortsföretagarna. Som en väsentlig programpunkt höll bankens tjänstemän juristen S.L. och ekonomen S.E. föredrag och svarade på frågor om skatter bl a bakgrund till skalbolagstransaktioner och vad man kunde göra åt reavinstskatt. Med vid detta möte var dessutom - förutom ca 75 andra - godkände revisorn G.Å., som sedan ca 15 år är revisor i J.W:s olika bolag.

Med avslut i början av år 1988 sålde J.W. ett av sina bolag, Sverigehäftet AB, såsom skalbolag. Han hade tidigare överfört inkråmet till ett annat bolag med hjälp av G.Å.. Troligen hade förberedelsearbetet för skalbolagsaffären påbörjats redan våren-sommaren 1987. Köpare av skalbolaget var ett bolag som förmedlats genom en advokatfirma i Stockholm. J.W. har angivit att banken givit honom rådet att via ifrågavarande advokatfirma skaffa en köpare. Banken har varken vitsordat eller förnekat denna uppgift.

Troligen i febr 1988 träffade J.W., åtföljd av G.Å., några av bankens tjänstemän på bankens huvudkontor i Stockholm och diskuterade hur J.W. skulle kunna minska sin realisationsvinstbeskattning med anledning av skalbolagsaffären. Med vid detta möte var från bankens sida bl a S.E.. J.W. har gjort gällande att han blev uppringd av en representant för banken, som visste att han hade en stor realisationsvinst 1988. Denne erbjöd bankens tjänster för att få ned skatten och föreslog sammanträffandet. Banken har uppgivit att, eftersom så lång tid förflutit innan J.W. ställde ekonomiska krav mot banken med anledning av de följande transaktionerna, nämligen först 1991, kan banken i många fall beträffande detaljuppgifter enbart ange att uppgiften inte kan vitsordas.

Vid detta första möte på banken om J.W:s konkreta reavinst presenterade banken ett förslag om inköp och snar försäljning av sk utdelningsfondsandelar i syfte att omvandla realisationsvinsten till kapitalinkomst. Liknande förslag hade förts fram vid informationsmötet i sept 1987. Detta var både J.W. och S.E. införstådda med.

Åtminstone vid septembermötet hade förslaget presenterats mer i detalj. Det innebär i korthet följande. Efter köpet av andelar i utdelningsfonden delar fonden ut medel som deklareras som inkomst av kapital. Efter utdelningen sjunker fondens värde med ett belopp som i huvudsak motsvarar utdelningen. Vid försäljning av fondandelarna uppkommer en realisationsförlust som kan kvittas mot en realisationsvinst. En realisationsvinst har på detta sätt omvandlats till en kapitalinkomst.

Troligen redan vid mötet på banken i febr 1988 föreslog banken även att J.W. skulle bilda ett handelsbolag och genom transaktioner i detta skjuta skatten på inkomsten från utdelningsfonden framför sig till senare år. J.W. accepterade - någon gång under våren 1988 och senast d 21 juni 1988 då handlingarna skrevs under - bankens erbjudanden att ordna med inköp och försäljning av utdelningsfondsandelar, finansiering av dessa transaktioner samt att bilda ett handelsbolag och låna ut pengar till det bolaget för inköp av värdepapper för att få ränteförluster i bolaget. Uppgifterna om antalet sammanträffanden mellan banken och J.W. i detta ärende är mycket varierande från olika hörda personers sida. Klart är emellertid att det varit minst två möten vid vilka både J.W. biträdd av G.Å. och S.E. har varit med samt några telefonsamtal mellan J.W. och bl a banktjänstemannen E.A., som biträdde S.E. i detta ärende.

Under slutet av juni 1988 innehade J.W. i sex dagar andelar i Concilia utdelningsfond för ett inköpsbelopp av 4 444 440 kr och försäljningsbelopp av 3696293 kr. Realisationsförlusten 748147 kr balanserades i huvudsak av utdelning från fonden på 740 740 kr. Transaktionen finansierades av banken genom lån till J.W.. I anslutning härtill bildades för J.W:s räkning Gröndalens Förvaltnings Handelsbolag. Genom bankens försorg inköptes värdepapper i det bolaget. Strax efter sommaren 1988 beslutade J.W. sig för att upphöra med transaktionerna i handelsbolaget. Då hade bolaget haft ränteutgifter på 435 262 kr och ränteintäkter på 311510 kr. Vid en skattemässig avdragseffekt på 50 procent blev J.W:s kostnad för transaktionerna med handelsbolaget 61 876 kr.

Vid 1989 års taxering godtog inte taxeringsnämnden förfarandet med utdelningsfonderna. Med tillämpning av generalklausulen mot skatteflykt bortsåg nämnden från transaktionen. J.W. klagade till länsrätten. Målet vilandeförklarades i avvaktan på RegR:s avgöranden i några likartade fall. RegR fann i dessa generalklausulen vara tillämplig. Länsrätten har därefter fastställt J.W:s taxering genom dom som vann laga kraft.

Yrkanden.

J.W. har yrkat skadestånd av banken med 130 876 kr för kostnader som varit onödiga för honom med hänsyn till länsrättens dom avseende taxeringen. På beloppet har yrkats ränta enligt 6 § räntelagen - diskontot plus åtta procent - från dagen för delgivning av stämning, d 10 febr 1992 till dess betalning sker. Det yrkade kapitalbeloppet består av följande delposter: 9 741 kr är skillnaden mellan realisationsförlusten och det belopp J.W. fick i utdelning. 59 259 kr är courtage mm som J.W. betalat vid köp och försäljning av andelarna i utdelningsfonden. 61876 kr är nettokostnaden för J.W. när det gäller ränteförlusterna i handelsbolaget.

Banken har bestritt käromålet. Yrkat belopp och yrkad ränta är vitsordade i och för sig.

Grunder m m.

J.W. har åberopat två alternativa grunder. I första hand hävdar han att banken förfarit vårdslöst mot honom genom att under våren-försommaren 1988 ej upplysa honom om att den skattemässiga bedömningen var osäker. Hade banken angivit att tveksamhet rådde om hur förfarandet skattemässigt skulle bli bedömt, hade J.W. inte genomfört transaktionerna på grund av de stora kostnader som åtgärderna förde med sig. I andra hand görs gällande att banken får anses ha tillförsäkrat J.W. att de åtgärder som banken genomförde skulle ha den angivna skatteeffekten. J.W. hade anledning räkna med att banken tog ansvar för att de tjänster som banken tog betalt för var ordentligt granskade och hade den skattemässiga effekt som banken påstod. I den mån banken inte var beredd ta detta ansvar skulle man ha underrättat J.W. om detta. I och med att banken inte gjorde något sådant förbehåll skall en tillförsäkran anses föreligga.

Banken har förnekat att den förfarit vårdslöst på sätt J.W. har påstått. J.W. har varit införstådd med att den skattemässiga bedömningen var osäker. Banken garanterar inte skattemässiga utfall. Någon tillförsäkran har inte gjorts. Även om banken ej anses ha upplyst J.W. om att den skattemässiga bedömningen var osäker, har banken inte förfarit vårdslöst. Detsamma gäller i fråga om den påstådda tillförsäkran.

J.W. har vidare anfört bl a: Vid mötet i sept 1987 sade bl a S.E. att banken tillhandahöll expertis i skattefrågor samt att banken gärna hjälpte till att genomföra olika transaktioner. Banken skulle även låna ut pengar för att genomföra åtgärderna. Banktjänstemännen gav intryck av att vara kunniga på skatteområdet. Banken har inte vid något tillfälle sagt till J.W. att det fanns en fara att skattemyndigheterna inte skulle godkänna förfarandet med utdelningsfonderna. G.Å. är ekonom och inte någon skatteexpert. J.W. hade tidigare inte gjort någon skalbolagsaffär. Han är mycket angelägen att agera helt korrekt i ekonomiska angelägenheter, inklusive skattefrågor. J.W. avbröt hösten 1988 förfarandet med handelsbolaget eftersom han då fick klart för sig att det var tveksamt skattemässigt. Banken har erbjudit sig att genomföra vissa transaktioner utan att på något sätt göra förbehåll om att skatteresultatet kunde bli annat än det av banken angivna.

Banken har vidare anfört bl a: Vid mötet i sept 1987 redogjordes generellt för reglerna mot skatteflykt. Bankens tjänstemän rekommenderade inte någon särskild metod för att begränsa skatt. S.L. och S.E. sade att banken gärna hjälpte till med olika transaktioner men rekommenderade att kunderna dessutom talade med sina egna skatteexperter. Banken kan nu i efterhand ej ange om någon bankens tjänsteman hjälpt till att sälja inkråmet i Sverigehäftet AB eller biträtt med att finna köpare av skalbolaget. Det har inte heller kunnat klarläggas inom banken om J.W. eller banken tog den första kontakten om de sammanträffanden som ledde till angivna transaktioner. Goncilia utdelningsfond är fristående från banken. J.W. har aktivt varit med att bestämma dessa affärer, bl a beslutet vilken utdelningsfond som skulle väljas.

Domskäl. Vid huvudförhandlingen har J.W. hörts under sanningsförsäkran. Vittnesförhör har ägt rum med G.Å., S.L. och S.E..

TR:ns bedömning.

J.W. har som grund för talan åberopat vad som förekom mellan honom och banken i detta ärende under våren och försommaren 1988. Banken har gjort gällande att även vad som förekom vid mötet d 8 sept 1987 och i anslutning därtill måste beaktas vid prövningen av om banken förfarit vårdslöst eller gjort en tillförsäkran avseende skatteeffekten. Enligt TR:ns mening är samtliga åberopade kontakter mellan J.W. och banken av betydelse vid prövning av käromålet.

En särskild svårighet i detta mål är att parternas kontakter i skattefrågan gjordes för ca fem år sedan. Inte någon av de hörda personerna - J.W. och de tre vittnena - synes ha helt klara minnesbilder av vad som förekom 1987 och 1988 i angivna hänseenden.

Genom S.L:s och S.E:s vittnesmål anser TR:n det vara utrett att de vid septembermötet 1987 inför J.W. och G.Å. redogjorde för generalklausulen mot skatteflykt i anslutning till de råd i skattefrågor mm som lämnades samt att banktjänstemännen vid detta möte underströk vikten av att de närvarande även samrådde med sina egna rådgivare.

S.L. har berättat att han som erfaren skattejurist redan 1987 var något tveksam till om skattekonstruktionen med utdelningsfonder skulle stå sig eller om generalklausulen skulle tillämpas men att han då, efter en närmare analys, gjorde den bedömningen att konstruktionen skulle hålla. S.E. som är ekonom har uppgivit att han alltjämt i juni 1988 ansåg att den konstruktion som kom till användning när det gällde J.W:s skatt efter skalbolagsförsäljningen 1988 klart skulle hålla skattemässigt. G.Å. har berättat att han helt förlitade sig på bankens skattemässiga lösningar, att han var med vid många möten om denna sak på banken samt att han uppfattade förfarandet med utdelningsfonder som en ren expeditionsaffär.

Det är märkligt att - enligt vad som framkommit vid huvudförhandlingen - den skattemässiga bedömningen inte närmare diskuterades då banken åtog sig att för J.W:s räkning inköpa och försälja andelar i Concilia utdelningsfond. En förklaring härtill kan vara att alla inblandade - S.L. var då inte med - trodde att skattebedömningen inte var tveksam. Banken har framfört att varje skattebedömning där generalklausulen mot skatteflykt i och för sig kunde tillämpas var mer eller mindre tveksam samt att alla måste inse det, i allt fall om man var en erfaren affärsman som J.W.. Banken har i anslutning härtill betonat att J.W. vid kontakterna med banken i dessa frågor biträddes av sin erfarne revisor, vilken måste anses vara kunnig även i skattefrågor av detta slag.

Enligt TR:ns mening är det genom J.W:s uppgifter utrett att banken våren 1988 ej upplyst J.W. om att den skattemässiga bedömningen var osäker. Fråga är i detta läge om banken genom sin underlåtenhet att ge denna upplysning har förfarit så vårdslöst att banken blivit skadeståndsskyldig mot J.W.. Vid avgörande av denna fråga måste hänsn tas till vad som förekom vid mötet d 8 sept 1987, till vilket möte både J.W. och S.E. hänvisade då de träffades i början av 1988. Dessutom bör vikt fästas vid - såsom banken gjort gällande - vilken erfarenhet som J.W. och hans revisor G.Å. hade i hithörande frågor. J.W. var redan vid denna tid en erfaren affärsman, på vilken ganska stora krav på insikt och affärsmässiga bedömningar bör ställas. Inte ens J.W. själv har kunnat närmare redogöra för händelseförloppet våren 1988 avseende förevarande transaktioner och vad som föregick dem. Allt det som förekom vid kontakterna mellan J.W. och bankens tjänstemän i detta ärende - J.W. har berättat att han även hade andra kontakter med banken under denna tid - är av betydelse vid avgörande av graden av bankens vårdslöshet. Med hänsyn till bl a angiven brist i utredningshänseende från J.W:s sida kan denne ej anses ha visat att banken förfarit så vårdslöst att skadeståndstalan skall vinna bifall enligt den i första hand åberopade grunden.

När det gäller andrahandsgrunden - tillförsäkran - har J.W. inte styrkt att banken lämnat någon form av garanti - tillförsäkran - avseende skatteeffekten.

På grund av det anförda skall käromålet lämnas utan bifall.

Domslut

Domslut. Käromålet lämnas utan bifall.

Domskäl

HovR:ns domskäl.

I likhet med TR:n finner HovR:n genom S.L:s och S.E:s vittnesmål utrett att de vid septembermötet 1987 redogjort för bl a generalklausulen mot skatteflykt. Något uppdragsförhållande mellan J.W. och Gota Bank kan dock enligt HovR:ns mening inte anses ha uppkommit vid detta tillfälle utan först i samband med att kontakt togs mellan parterna efter mötet. J.W:s uppgift att banken, sedan uppdragsförhållandet uppkommit, inte upplyst honorre om att den skattemässiga bedömningen var osäker, vinner stöd av G.Å:s vittnesmål och har i vart fall inte vederlagts av Gota Bank. Frågan är då om banken förfarit vårdslöst genom sin underlåtenhet att upplysa J.W. om att generalklausulen mot skatteflykt kunde vara tillämplig.

I förevarande fall har Gota Bank marknadsfört sig som en kunnig och kreativ rådgivare med sakkunskap i bl a skattefrågor. En sådan rådgivare måste anses ha långtgående förpliktelser när det gäller att upplysa om möjliga skattekonsekvenser av en föreslagen transaktion. Att J.W. vid kontakterna med banken biträtts av G.Å. saknar betydelse när det gäller frågan om Gota Banks upplysningsskyldighet. Av vittnesmålet med S.L. har framkommit att han ansåg det vara tveksamt om konstruktionen med utdelningsfonder skulle stå sig, även om han gjorde bedömningen att den skulle godtas. Trots att banken således dels agerat som rådgivare åt J.W. i den aktuella skattefrågan, som gällde hur reavinstskatten kunde minimeras, dels varit medveten om att generalklausulen mot skatteflykt kunde vara tillämplig, har banken underlåtit att informera J.W. om att det var osäkert hur de av banken föreslagna transaktionerna skatterättsligt kunde komma att bedömas. Därigenom har banken enligt HovR:ns mening förfarit vårdslöst. Den underlåtenheten är enligt HovR:ns mening att beteckna som oaktsamhet.

Utredningen ger vid handen att J.W. först i slutet av sommaren 1988 insett att generalklausulen mot skatteflykt kunde vara tillämplig, varpå han avbröt transaktionerna i handelsbolaget. Det kan därför inte antas att J.W. - vilket banken påstått - var införstådd med att den skattemässiga bedömningen var osäker. Banken kan således inte av den anledningen undgå skadeståndsansvar.

I enlighet med det anförda är banken skadeståndsskyldig gentemot J.W.. Om yrkat belopp råder inte tvist. TR:ns dom skall därför upphävas och J.W:s talan bifallas.

HovR:ns domslut. HovR:n upphäver TR:ns dom och förpliktar Gota Bank att till J.W. betala 130 876 kr jämte ränta på beloppet enligt 6 § räntelagen från d 10 febr 1992 tills betalning sker.

Domskäl

Domskäl.

Det uppdrag som J.W. lämnade banken i början av år 1988 innebar att banken ställde sin sakkunskap som skatterådgivare till J.W:s förfogande i syfte att nedbringa den realisationsvinstskatt, som skulle bli följden av en skalbolagsaffär som J.W. genomfört tidigare samma år. Som HD framhållit i rättsfallet NJA 1992 s 502 har rådgivare med sakkunskap i skattefrågor långtgående förpliktelser när det gäller att belysa en tilltänkt transaktions skattekonsekvenser; försummelse därvidlag kan leda till skadeståndsansvar. Frågan i målet är nu om banken uppfyllde sina förpliktelser i det hänseendet när banken tillrådde en växlingstransaktion som innebar att J.W. genom ett handelsbolag först köpte andelar i en utdelningsfond och några dagar senare sålde andelarna efter att ha uppburit utdelning från fonden. Denna transaktion kom inte att medföra de åsyftade skattefördelarna, eftersom länsrätten senare fastställde taxeringsnämndens beslut vid 1989 års taxering att bortse från transaktionen med tillämpning av den s k generalklausulen i 2 § i den då gällande lagen (1980:865) mot skatteflykt. Av det vittnesmål som bankens skattejurist S.L. lämnade vid TR:n framgår att S.L. vid den aktuella tiden efter analys av rättsläget kommit till slutsatsen att generalklausulen inte kunde tillämpas på växlingstransaktioner av det aktuella slaget. Enligt vad S.L. uppgav vid TR:n hade han nämligen funnit att ett av rekvisiten för användande av generalklausulen - att taxering på grundval av förfarandet skulle strida mot lagstiftningens grunder - inte kunde anses uppfyllt.

S.L:s ståndpunkt - som banken får antas ha anslutit sig till - har haft visst fog för sig mot bakgrund av de rättsliga tolkningsdata som fanns tillgängliga vid den aktuella tidpunkten (jfr Bergström i Skattenytt 1991 s 403 ff, Grosskopf i Nyhetsbrev om skatter d 26 juni 1990, utgivet av Snogeholms Utbildnings AB, Muten i Svensk Skattetidning 1992 s 279 ff samt von Bahr i Skattenytt 1992 s 602 fl). Frågan om generalklausulens tillämpning på transaktioner av ifrågavarande slag hade emellertid, när bankens rådgivning skedde, ännu inte prövats av domstolarna och ännu mindre av högsta instans. Så skedde under år 1990, då RegR med tillämpning av generalklausulen fann att växlingstransaktioner med anlitande av sådana utdelningsfonder som det var fråga om inte skulle ge upphov till vare sig realisationsförlust eller kapitalintäkt (RÅ 1990 ref 101 1). Det stod därmed klart att bankens bedömning av rättsläget inte var hållbar.

Övervägande skäl talar för att banken - i avsaknad av vägledande rättsliga avgöranden och med särskilt beaktande av transaktionernas karaktär - borde ha insett att den bedömning man gjorde var behäftad med osäkerhet. Frågan är då om banken har förfarit oaktsamt genom att inte göra någon reservation gentemot J.W..

Allmänt sett är det påkallat att den som lämnar rådgivning i komplicerade rättsfrågor fäster uppdragsgivarens uppmärksamhet på om prejudikat saknas och om rättsläget av denna eller någon annan anledning kan vara osäkert. Behovet av att sådan information lämnas måste emellertid vara beroende av vem uppdragsgivaren är, vilka kvalifikationer han har och om han redan känner till problematiken. Fall kan tänkas då det framstår som så uppenbart att rättsläget är osäkert att ett särskilt påpekande härom får anses onödigt.

J.W. hade på hösten 1987 i egenskap av ordförande i föreningen Norrortsföretagarna deltagit i ett möte vid vilket banken för föreningens medlemmar redovisade vilka tjänster banken kunde erbjuda. Vid detta möte höll S.L. ett föredrag där han redogjorde för olika sätt för fåmansföretagare att tillgodogöra sig inkomster från egna aktiebolag. S.L. berättade därvid om bl a skalbolagsaffärer, växlingstransaktioner med utdelningsfonder och generalklausulen, varvid han visade en overhead-bild på de rekvisit som ingår i generalklausulen.

J.W. hade alltså vid mötet med Norrortsföretagarna fått information om bl a generalklausulen. Några månader senare genomförde han själv med hjälp av en revisor en skalbolagsaffär. Förberedelsearbetet för denna affär hade, enligt vad som antecknats i TR:ns dom, troligen påbörjats redan våren-sommaren 1987. De växlingstransaktioner som därefter vidtogs kan sägas ha utgjort nästa led i ett förfarande som syftade till att lindra J.W:s skattebörda. Att förfarandet innebar vissa risker kan J.W. inte ha varit omedveten om.

Sammantagna är omständigheterna sådana att det inte skäligen kan läggas banken till last som en skadeståndsgrundande oaktsamhet att banken vid sin rådgivning år 1988 underlät att informera J.W. om att det var osäkert hur de ifrågavarande transaktionerna skatterättsligt kunde komma att bedömas.

Under angivna förhållande bör prövningstillstånd meddelas beträffande målet i övrigt och målet återförvisas till HovR:n för prövning av bl a J.W:s påstående att banken lämnat någon form av garanti avseende skatteeffekten av transaktionerna.

Domslut

Domslut.

HD förklarar att Gota Bank inte har förfarit oaktsamt genom att underlåta att informera J.W. om att det var osäkert hur de av banken föreslagna transaktionerna skatterättsligt kunde komma att bedömas.

HD meddelar banken prövningstillstånd i den del bankens ansökan därom förklarats vilande.

Med undanröjande av HovR:ns dom återförvisar HD målet till HovR:n för sådan förnyad prövning som föranleds av HD:s förklaring.

HD:s dom meddelades d 26 okt 1994 (nr DT 235).