RÅ 1999 not 282

Förhandsbesked undanröjdes med hänsyn till oklarheter i ansökningen / Förhandsbesked avseende frågan om rätt till avdrag för ingående skatt på anskaffningar till verksamhet som skall finansieras genom statliga driftbidrag och projektmedel från länsstyrelsen undanröjdes med hänsyn till oklarheter i ansökningen

Not 282. Överklagande av Riksskatteverket av förhandsbesked ang. mervärdesskatt. - ALMI Företagspartner Örebro AB (ALMI) är ett sådant regionalt utvecklingsbolag som avses i lagen (1994:77) om beslutanderätt för regionala utvecklingsbolag och förordningen (1994:1100) om statlig finansiering genom regionala utvecklingsbolag (jfr prop. 1993/94:40 s. 22 ff.). - Utvecklingsbolagen med huvudsakligen staten, genom ett särskilt moderbolag, och landstingen som ägare, har fortsatt den verksamhet som tidigare bedrevs av de under 1994 avvecklade regionala utvecklingsfonderna. Verksamheten består av information, utbildning, rådgivning och att fatta beslut i ärenden om finansiering på hög risknivå till små och medelstora företag. I sistnämnda hänseende har bolagen således anförtrotts vissa uppgifter som innebär myndighetsutövning (jfr prop. 1977/78:40 Bilaga 1 s. 193 och ovan nämnda förordning). Bolagen har också en viktig roll att spela som förmedlingspunkt mellan regionala och lokala myndigheter och andra organ och som kontaktförmedlare mellan företag. Verksamheten i bolagen finansieras för statens räkning av moderbolaget med medel som moderbolaget tidigare erhållit från anslag som disponerats av Närings- och teknikutvecklingsverket, NUTEK, och numera direkt från Näringsdepartementet. - Bolagen bedriver också viss begränsad konsultverksamhet, för vilken i regel skall debiteras en marknadsmässig avgift eller en avgift, som motsvarar självkostnaden för uppdragen (jfr prop. 1977/78:40 Bilaga 1 s. 175). Det är vidare förutsatt att länsstyrelserna skall lägga ut uppdrag till de expertorgan som finns i de olika regionerna, b1.a. utvecklingsbolagen, när det gäller frågor om företagsutveckling. Det ankommer vidare på bolagen att samråda om den statliga regionala näringspolitiken med länsstyrelserna, som bl.a. svarar för frågor om näringslivsutvecklingen i respektive län. - I ansökan om förhandsbesked begärde ALMI att få klarlagt om bolaget är skattskyldigt till mervärdesskatt dels för de generella anslag som bolaget erhåller för verksamheten från ägarna staten och landstinget (fråga 1), dels för de ersättningar som erhålls från länsstyrelsen m.fl. för genomförande av olika projekt (fråga 2). Bolaget frågade vidare om bolaget har rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt hänförlig till förvärv för dels verksamhet som bestrids av de generella anslagen enligt fråga 1, dels projekt för vilka ersättning erhålls i enlighet med fråga 2 (fråga 3). - Bolaget angav uttryckligen i ansökan att den inte avsåg frågor om uttagsbeskattning. -Skatterättsnämnden (1998-04-27, Ohlson, Peterson, Rabe, Sjöberg) förklarade i förhandsbesked att skattskyldighet till mervärdesskatt inte uppkommer för ALMI med anledning av att ALMI uppbär generella driftanslag för verksamheten från ägarna (fråga 1) och att skattskyldighet inte uppkommer för ALM1 på grund av att medel utbetalas av länsstyrelsen för projekt av den art som de ingivna besluten avser. - När det gällde fråga 3 förklarade Skatterättsnämnden att ALMI har rätt till avdrag för ingående skatt på anskaffningar till verksamhet som finansieras genom driftbidrag och projektmedel enligt frågorna 1 och 2. - I motiveringen till svaret på fråga 3 anförde Skatterättsnämnden. Bestämmelser om avdragsrätt för ingående skatt finns huvudsakligen i 8 kap.mervärdesskattelagen (1994:200), ML. Enligt vad som kan sägas utgöra huvudregeln får den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten (8 kap. 3 § första stycket ML). I 8 kap. 8-11 §§ finns bestämmelser om begränsningar av avdragsrätten. I 8 kap. 13 och 14 §§ finns bestämmelser om hur ingående skatt i vissa fall skall delas upp. De fall .som avses i sistnämnda paragrafer är då ingående skatt inte helt avser förvärv som medför avdragsrätt eller avser verksamhet eller del därav som inte helt medför skattskyldighet. Bestämmelserna i 13 § förutsätter att fråga är om förvärv som hänför sig både till verksamhet som medför skattskyldighet och verksamhet som inte medför skattskyldighet. I de fall den ingående skatten endast delvis avser förvärv eller import som medför avdragsrätt eller avser förvärv eller import som görs gemensamt för flera verksamheter, av vilka någon inte medför skattskyldighet, eller görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag enligt 8 kap. 13 § första stycket ML göras endast för skatten på den del av ersättningen eller inköpsvärdet som hänför sig till den del av förvärvet eller importen som medför avdragsrätt respektive hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. Om denna del inte kan fastställas, får avdragsbeloppet i stället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund. - Vid bedömningen av frågan om omfattningen av avdragsrätten är innehållet i motsvarande bestämmelser i det s.k. sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG) av intresse. I den mån varorna och tjänsterna används för den skattskyldiga personens skattepliktiga transaktioner ("taxable transactions"), skall denne ha rätt att från den skatt som han är skyldig att betala dra av mervärdesskatt som anges i a)- d) (artikel 17 punkt 2). Även i punkt 3 i nämnda artikel redovisas situationer när rätt till avdrag eller återbetalning föreligger. När varor och tjänster är avsedda att användas av en skattskyldig person såväl för transaktioner som omfattas av punkterna 2 och 3 och med avseende på vilka mervärdesskatten är avdragsgill, som för transaktioner med avseende på vilka mervärdesskatten inte är avdragsgill, skall bara den andel av mervärdesskatten vara avdragsgill som kan hänföras till de förstnämnda transaktionerna. Denna andel skall bestämmas i enlighet med artikel 19 för alla transaktioner som genomförs av den skattskyldiga personen (artikel 17 punkt 5 första och andra stycket). - Enligt artikel 19 punkt 1 skall den avdragsgilla andelen enligt artikel 17 punkt 5 första stycket bestå av ett allmänt bråk där täljaren och nämnaren bestäms på sätt närmare anges i nämnda punkt. Medlemsstaterna får i nämnaren också inräkna beloppet av andra subventioner än de som anges i artikel 11.A. l a. Sistnämnda subventioner är sådana som är direkt kopplade till priset på leveransen. - EG-domstolen har i ett flertal fall bedömt frågan om avdragsrättens omfattning. I förhandsavgörandet C-333/91 angående Satam AS fastslog domstolen bl.a. följande angående vad som kännetecknar mervärdesskattesystemet och syftet med detta, särskilt med avseende på avdragsrätten och begreppet "taxable person". Avsikten med avdragsrätten är att helt och hållet befria företagaren från den mervärdesskatt han betalat på grund av samtliga hans ekonomiska aktiviteter. Mervärdesskattesystemet garanterar genomgående att alla ekonomiska aktiviteter, oavsett dessas syfte eller resultat - förutsatt att mervärdesskatt skall betalas för dem - beskattas helt neutralt. I förhandsavgörandet C 89/81 ang. Council, Hong-Kong Trade Development som gällde tillämpningen av andra mervärdesskattedirektivet (67/228/EEG), uttalade domstolen att en person som enbart tillhandahöll tjänster utan ersättning inte var att betrakta som "taxable person" i direktivets mening. Någon avdragsrätt förelåg därför inte för en sådan person. Enligt nämndens mening får innebörden av EG-rätten såvitt gäller avdragsrätten anses vara följande. En grundförutsättning för att rätt till avdrag skall föreligga är dels att transaktionerna företas av en skattskyldig person, dels att dessa transaktioner är skattepliktiga, dvs. inte omfattas av något av undantagen från skatteplikt i artikel 13-16. Om dessa grundförutsättningar föreligger är avdragsrätten enligt sjätte direktivet i princip generell. Om subventioner i form av bidrag, anslag eller motsvarande som inte är kopplade till priset på den skattskyldiges tillhandahållanden har utgått skall sådana subventioner påverka avdragsrätten endast om medlemsstaten har fattat beslut härom genom att införa bestämmelser i sin nationella lagstiftning. - Tolkningen av ML:s regler om avdragsrätt skall göras mot bakgrund av innehållet i motsvarande bestämmelser i det sjätte direktivet. Det kan härvid anmärkas att Utredningen om teknisk EG-anpassning av de indirekta skatterna, vars betänkande innehöll förslag till en lagteknisk anpassning av bland annat mervärdesskatten vid ett svenskt medlemskap i EG, fann att huvudregeln i 8 kap. 3 § första stycket ML såvitt här är av intresse överensstämde med motsvarande huvudregel i artikel 17 punkt 2 (SOU 1994:88 s. 232). - Vidare ansågs ML:s bestämmelser om uppdelning av ingående skatt vara möjliga att behålla (a.a. s. 268). - Nämnden gör följande bedömning. - ALMI:s nu aktuella verksamhet omfattar i sin helhet information, rådgivning m.m. för att främja utvecklingen av mindre och medelstora företag. Verksamheten är till sitt innehåll av en enhetlig beskaffenhet, oavsett om tjänsterna tillhandahålls mot ersättning eller inte. Enligt förutsättningarna i ärendet är de aktuella tjänsterna skattepliktiga. Till den del tjänsterna tillhandahålls mot ersättning föreligger omsättning som medför skattskyldighet enligt 1 kap. 2 § första stycket 1 ML. Verksamheten medför därför enligt 1 kap. 7 § andra stycket ML skattskyldighet. Det förhållandet att kostnaderna för en stor del av verksamheten täcks av anslag m.m. medför inte i sig att mer än en verksamhet skall anses föreligga enligt ML. Inte heller föreligger i övrigt sådana förhållanden som medför att en uppdelning av den ingående skatten skall ske med stöd av 8 kap. 13 § ML. ALM1 är därför berättigat till avdrag även för den ingående skatt som hänför sig till förvärv där kostnaderna för förvärven täcks av generella driftanslag eller genom att projektmedel under de förutsättningar som gäller i ärendet erhålls från länsstyrelsen. En sådan bedömning får också anses stå i överensstämmelse med bestämmelserna om avdragsrätt i sjätte mervärdesskattedirektivet och de tidigare redovisade principiella uttalandena av EG-domstolen. - Ledamöterna Wingren och Nyström var skiljaktiga såvitt avsåg frågan om rätten till avdrag för ingående mervärdesskatt och anförde följande. - Som framgår av redogörelsen för utvecklingsbolagens verksamhet i ansökningen och i motiveringen till förhandsbeskedet är grunden för verksamheten att den skall finansieras med offentliga medel. I denna huvudsakliga verksamhet förekommer således i enlighet med vad som angetts i svaren på frågorna 1 och 2 inte några omsättningar som medför skattskyldighet. Den verksamhet som ett utvecklingsbolag bedriver genom att tillhandahålla konsulttjänster mot vederlag är avsedd att vara av mer underordnad betydelse, som inte bör bedrivas i konkurrens med andra etablerade privata konsultföretag eller näringslivsorganisationer (jfr prop. 1977/78:40 Bilaga 1 s. 175 och prop. 1993/94:40 s. 40). För ALMI:s del motsvarar intäkterna i denna del exklusive mervärdesskatt c:a en femtedel av bolagets intäkter inklusive bidrag. - Ansökningen gäller i denna del frågan om bolaget på grund av att det är skattskyldigt till mervärdesskatt därför att de nämnda konsulttjänsterna tillhandahålls mot vederlag, har rätt att - med undantag av den del som hänför sig till bolagets finansiella tjänster - dra av all ingående mervärdesskatt i verksamheten eller endast den del av skatten som kan hänföras till de ifrågavarande konsulttjänsterna. - För bedömningen bör inledningsvis understrykas att en av de viktigaste grunderna i mervärdesskattesystemet är att en skattskyldig får göra avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import för verksamhet som medför skattskyldighet. Omvänt föreligger ingen avdragsrätt för förvärv för en verksamhet som inte medför skattskyldighet. En annan grundläggande princip inom mervärdesskatteområdet är att skatten så långt som möjligt skall vara konkurrensneutral. - Vid bedömningen av bolagets fråga är i första hand följande bestämmelser att beakta. - Enligt 8 kap. 3 § ML får den som bedriver verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten. Enligt 13 § gäller vidare, såvitt aktualiseras i förevarande ärende, att i de fall den ingående skatten avser förvärv som görs gemensamt för flera verksamheter av vilka några inte medför skattskyldighet eller görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag göras endast för skatten som hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. Vad som föreskrivs i fråga om verksamhet avser enligt 1 kap. 7 § första stycket såväl hela verksamheten som en del av verksamheten. Med verksamhet som medför skattskyldighet förstås enligt andra stycket en sådan verksamhet i vilken omsättning av varor eller tjänster medför skattskyldighet enligt 2 § första stycket 1. I den sistnämnda bestämmelsen anges att skyldig att betala mervärdesskatt (skattskyldig) är den som omsätter en sådan vara eller tjänst som anges i 1 § första stycket 1, dvs. vid sådan omsättning som är skattepliktig och görs inom landet i en yrkesmässig verksamhet. Omsättningen är skattepliktig om den inte är särskilt undantagen enligt bestämmelserna i 3 kap. Med omsättning av varor och tjänster förstås som huvudregel i 2 kap. 1 § tillhandahållanden mot vederlag. - En grundläggande förutsättning för att mervärdesskatteskyldighet skall uppkomma är enligt de ovan redovisade reglerna att varor och tjänster tillhandahålls mot vederlag. Mot denna bakgrund får, vid tolkningen av bestämmelserna om avdragsrätt, med verksamhet i ML:s mening förstås verksamhet som i sin helhet går ut på att varor och tjänster tillhandahålls mot vederlag. Det kan därvid vara fråga om både skattepliktiga och skattefria tillhandahållanden (jfr prop. 1977/78:141 s. 59 och prop. 1993/94:99 s. 129). En verksamhet där vederlag inte utgår för tillhandahållandena faller däremot utanför ramen för mervärdesskattesystemet och därmed verksamhetsbegreppet enligt ML när det gäller såväl skattskyldigheten som avdragsrätten. Detta synsätt får också anses vara grunden för bestämmelserna i det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG), särskilt den centrala bestämmelsen i artikel 2, och EG-domstolens avgörande i bl.a. målet C-89/81 ang. i Hong-Kong Trade Development Council. - Avdragsrätten i 8 kap. 3 och 13 §§ ML anknyter till förvärv i en verksamhet som medför skattskyldighet. Bestämmelsen har enligt ordalydelsen en utgångspunkt för avdragsrätten som, skulle det kunna hävdas, inte överensstämmer med reglerna i sjätte mervärdesskattedirektivet vilka anknyter mer direkt till skattepliktiga omsättningar ("taxable transactions"), bl.a. artikel 17 och 19 i direktivet. Tolkningen av ML:s regler om avdragsrätt skall emellertid göras mot bakgrund av dessa bestämmelser i direktivet. De interna svenska reglerna har också ansetts stå i överensstämmelse med dessa (jfr SOU 1994:88 s. 232 och 268). Avdragsrätten bör därför anses vara knuten till verksamhetsbegreppet i den mening som ovan angetts, nämligen att verksamheten i sin helhet bör gå ut på tillhandahållanden mot vederlag. - Bolagets uppfattning att hela dess verksamhet skall anses som en enda verksamhet som medför skattskyldighet och att avdragsrätten också skall omfatta ingående skatt på anskaffningar för tillhandahållanden som ej sker mot vederlag utan finansieras med offentliga medel skulle kunna få långtgående konsekvenser i konkurrenshänseende. Verksamheter som idag finansieras genom ej omsättningsgrundande intäkter skulle vinna avsevärda fördelar genom att företaget startade en mindre, verksamhetsnära mervärdesskattepliktig verksamhet med rätt till avdrag för all ingående mervärdesskatt. - När en grundare av ett företag anger verksamhetsinriktningen och denna, som i förevarande fall, består av vissa klart avskiljbara delar med en uttalad målsättning att vissa delar ej skall finansieras genom utfakturering utan med offentliga medel får dessa delar anses utgöra sådana verksamheter som faller utanför ramen för mervärdesskattesystemet och som således skiljer sig frän en verksamhet som går ut på skattepliktiga omsättningar. Endast mervärdesskatt som hänför sig till förvärv i sistnämnda verksamhet är avdragsgill. - Mot bakgrund av det ovan anförda finner vi att bolaget har avdragsrätt endast för den mervärdesskatt som kan hänföras till anskaffningar för den affärsmässiga konsultverksamheten men inte för verksamheten i övrigt. - Hos Regeringsrätten yrkade Riksskatteverket (RSV) att Regeringsrätten, med ändring av förhandsbeskedet såvitt avser fråga 3, skulle förklara att ALMI skall anses ha avdragsrätt endast för den mervärdesskatt som kan hänföras till anskaffningar för den affärsmässiga konsultverksamheten men inte för verksamheten i övrigt. - Bolaget yrkade att Regeringsrätten skulle fastställa förhandsbeskedet. - Regeringsrätten (1999-12-16, Werner, Swartling, Rundqvist, Sandström, Wennerström): Skälen för Regeringsrättens avgörande. ALMI är ett regionalt utvecklingsbolag som vid sidan av en begränsad finansieringsverksamhet bedriver rådgivning m.m. riktad till bl.a. småföretag, i viss utsträckning på kommersiella villkor eller på självkostnadsbasis men företrädesvis vederlagsfritt. ALMI:s intäkter består i huvudsak av driftbidrag från ägarna till moderbolaget (staten och landstinget) och projektmedel från länsstyrelsen. Skatterättsnämndens lagakraftvunna svar på frågorna 1 och 2 innebär att skattskyldighet till mervärdesskatt inte uppkommer för ALMI med anledning av vare sig driftbidragen eller projektmedlen. - RSV har överklagat nämndens svar på fråga 3. Enligt det svaret har ALMI rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt på anskaffningar till verksamhet som finansieras genom driftbidrag och projektmedel. RSV:s inställning är att rätt till avdrag föreligger endast i fråga om den del av ALMI:s sammantagna verksamhet som avser konsulttjänster utförda mot ersättning. För verksamheten i övrigt - konsulttjänster som tillhandahålls vederlagsfritt och finansieringsverksamhet där omsättningen är undantagen från skatteplikt - föreligger enligt RSV inte skattskyldighet och därför inte heller avdragsrätt. - ALMI å sin sida gör gällande att dess verksamhet organisatoriskt är helt integrerad och att det inte går att särskilja de resurser - personella och andra - som används för omsättning av skattepliktiga eller inte skattepliktiga tjänster och de resurser som används för den del av den utåtriktade verksamheten för vilken någon ersättning inte erhålls. För förvärv som görs för en verksamhet som medför skattskyldighet enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML, saknas grund för att inte medge avdrag även om det i denna verksamhet också förekommer tillhandahållanden av varor och tjänster utan ersättning. Avdrag skall däremot inte medges för ingående skatt som hänför sig till omsättningar som är undantagna från skatteplikt. - Bestämmelserna i ML har anpassats till innehållet i rådets sjätte mervärdesskattedirektiv (77/388/EEG). I de här aktuella hänseendena innebär direktivet och ML i huvudsak följande. - Enligt direktivet skall mervärdesskatt betalas för tillhandahållande av tjänster som sker mot vederlag av en skattskyldig person i denna egenskap (artikel 2.1). Med skattskyldig person avses varje person som självständigt bedriver ekonomisk verksamhet (artikel 4.1). Rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt gäller för varor eller tjänster som tillhandahålls av annan skattskyldig person förutsatt att varorna eller tjänsterna används i samband med skattepliktiga transaktioner (artikel 17.2, undantag från principen följer av artikel 17.3). Är varor och tjänster avsedda såväl för transaktioner med avseende på vilka mervärdesskatten är avdragsgill som för transaktioner med avseende på vilka mervärdesskatten inte är avdragsgill är endast den del av mervärdesskatten avdragsgill som kan hänföras till de förstnämnda transaktionerna (artikel 17.5 och 19.1). - Enligt motsvarande reglering i ML gäller att mervärdesskatt skall betalas vid sådan omsättning av tjänster som är skattepliktig och görs i en yrkesmässig verksamhet (1 kap. 1 § 1). Med omsättning av tjänst förstås att en tjänst tillhandahålls någon mot ersättning eller att en tjänst tas i anspråk genom uttag (2 kap. 1 § andra stycket). Vad som föreskrivs i fråga om verksamhet avser såväl hela verksamheten som en del av verksamheten (1 kap. 7 §). Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet - dvs. en sådan verksamhet i vilken omsättning av varor eller tjänster medför skattskyldighet - får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv i verksamheten (8 kap. 3 §). Särskilda regler gäller om förvärvet görs för flera verksamheter av vilka någon inte medför skattskyldighet eller för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet (8 kap. 13 §). I sistnämnda fall får avdrag göras endast för skatten på den del av ersättningen som hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. - Regeringsrätten gör följande bedömning. - Som framgått har den svenska mervärdesskattelagstiftningen anpassats till EG-direktiv. Tolkningen av ML:s bestämmelser skall därför i första hand ske utifrån EG-regler och den EG-rättsliga praxis som finns på området. - ALMI har gjort gällande att regleringen i ML leder till att bolaget har rätt till fullt avdrag för ingående mervärdesskatt avseende förvärv för konsulttjänsterna m.m., oavsett om dessa tillhandahålls mot ersättning eller utan ersättning. ALMI åberopar att alla dessa tjänster ingår i samma verksamhet enligt ML. - De i ML använda begreppen verksamhet och del av verksamhet har inte definierats. Begreppen har enligt Regeringsrättens uppfattning inte en innebörd som är så entydig att de bestämmelser där begreppen förekommer kan grunda en avdragsrätt för ALMI som inte har stöd i direktivet. Det finns i själva verket ett stort utrymme att tolka bestämmelserna i ML på ett sätt som krävs för att det enligt direktivet åsyftade resultatet skall uppnås. Inte heller kan de andra bestämmelser i ML som är aktuella i målet grunda någon självständig avdragsrätt. Slutsatsen blir att det ytterst är direktivet som avgör ALMI:s rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt. - En princip som kommer till uttryck i artikel 17.2 a i direktivet är att det skall föreligga en korrespondens mellan avdragsrätt och skattskyldighet - föreligger inte skattskyldighet föreligger normalt inte heller avdragsrätt. Det synsättet går igen i artikel 17.5. Artikeln reglerar det fallet att varor och tjänster används såväl för transaktioner som är skattepliktiga som för transaktioner som är undantagna från skatteplikt. - I det av EG-domstolen avgjorda målet C-89/81, Rec.1982, s. 1275, tillhandahöll en juridisk person - Hong Kong Trade Development Council - utan ersättning tjänster av likartat slag som ALMI. Inga tjänster tillhandahölls mot ersättning. Den juridiska personen ansågs av EG-domstolen inte bedriva en sådan verksamhet att den blev att anse som en skattskyldig person. Frågan om rätt till avdrag aktualiserades därför inte. - Det är möjligt att den skattemässiga bedömningen såvitt avser de i rättsfallet tillhandahållna tjänsterna hade blivit densamma om det dessutom - som i fråga om ALMI - förekommit tillhandahållanden mot ersättning. En sådan lösning förutsätter att den del av den sammantagna verksamheten som avser vederlagsfria tillhandahållanden bryts ut så att den inte kommer att omfattas av mervärdesbeskattningen. Stöd för att det är så man skall gå till väga kan hämtas från EG-domstolens avgörande i mål C-333/91 Sofitam, Rec.1993, s. I-3513 (jfr också generaladvokaten Fennellys förslag till avgörande i mål C-80/95 Harnas & Helm, REG 1997, s. I-745) och det är ett sådant alternativ som förordas av minoriteten i Skatterättsnämnden och av RSV. Andra alternativ är emellertid också tänkbara. - Även om sådana tjänster som tillhandahålls utan ersättning anses ligga utanför den egentliga rörelsen kan avdrag för förvärv som kan hänföras till dessa tjänster inte uteslutas. Av EG-domstolens avgörande i fallet Lennartz (C-97/90, Rec.1991, s. I-3795) följer att en skattskyldig i princip har rätt att göra avdrag för all ingående mervärdesskatt avseende en förvärvad anläggningstillgång som delvis används privat. I så fall skall, framgår det av avgörandet, det privata användandet beskattas. Av ett senare avgörande framgår att den skattskyldige kan begränsa avdraget så att det motsvarar den del som används i rörelsen och att någon beskattning i ett senare skede då inte skall ske (C-291/92 Armbrecht, REG 1995, s. I-2807; i p. 20 av avgörandet berörs Lennartz-fallet). - I direktivet grundas skattskyldigheten för privat eller i övrigt rörelsefrämmande användning av varor på att denna användning behandlas som ett tillhandahållande av tjänst mot vederlag (artikel 6.2 a). Motsvarande gäller i fråga om rörelsefrämmande tillhandahållande av tjänster som sker utan något faktiskt vederlag (artikel 6.2 b; i ML finns bestämmelser om vad som avses med uttag av tjänst i 2 kap. 5 §). Av EG-domstolens praxis kan inte några säkra slutsatser dras om tillämpningsområdet för artiklarna 6.2 a och b. - Av det anförda följer att det är oklart vad som i mervärdesskattehänseende gäller rörande de konsulttjänster m.m. som tillhandahålls utan ersättning och att det för frågan om avdragsrätt har betydelse vad som gäller beträffande skattskyldigheten. Ansökningen om förhandsbesked omfattar inte frågan om eventuell skattskyldighet. ALMI och RSV har dock berört saken i skriftväxlingen hos nämnden. RSV:s inställning var där att uttagsbeskattning skulle ske för den händelse att avdrag medgavs. ALMI bestred detta, dels därför att tillhandahållandet av de vederlagsfria tjänsterna låg inom ramen för bolagets ändamål och dels därför att det förhållandet att någon ersättning inte togs ut var marknadsmässigt betingat. - Ett förhandsbesked är bindande endast om det åberopas av den skattskyldige. När det finns ett sådant samband mellan avdragsrätt och skattskyldighet som i det aktuella målet är det med hänsyn till bl.a. de rättsliga verkningarna av ett förhandsbesked angeläget att inte bara den ena utan båda frågeställningarna kan bli föremål för en formell prövning. Redan av detta skäl hade det varit önskvärt att ansökningen hade omfattat också frågan om eventuell uttagsbeskattning. - Ett allmänt krav för att förhandsbesked skall lämnas är att de faktiska omständigheter som beskedet skall grundas på är tillräckligt klarlagda (jfr RÅ 1989 not. 264). När en ansökan om förhandsbesked aktualiserar en tillämpning av EG-rätten gör sig - inte minst med hänsyn till att Regeringsrätten efter ett överklagande kan behöva inhämta ett förhandsavgörande från EG-domstolen - särskilda aspekter gällande. Det är t.ex. angeläget att beskrivningen av de faktiska omständigheterna relateras till EG-rätten och att ansökningen inte utformas på ett sätt som kan vara ägnat att skapa svårigheter i den fortsatta handläggningen. Det kan också erinras om att det från EG-domstolens sida har framhållits att det är önskvärt att en begäran om förhandsavgörande åtföljs av en beskrivning av den faktiska och rättsliga bakgrunden. Det är i det perspektivet naturligtvis en nackdel om parterna i sin argumentering avstått från att ta upp frågeställningar som kan vara relevanta vid bedömningen. - Som framgått omfattar ALMI:s ansökan inte någon fråga om uttagsbeskattning. Saken har inte heller berörts i Skatterättsnämndens förhandsbesked och en bedömning i första instans finns alltså inte. Det saknas vidare uppgift om vad den ingående mervärdesskatten avser (investeringsvaror, tjänster m.m.) liksom underlag för att bedöma ALMI:s invändning att vederlagsfriheten för de av ALMI utförda tjänsterna är marknadsmässigt betingad. Även i övrigt finns brister i materialet. - Mot bakgrund av vad här har sagts finner Regeringsrätten att förhandsbeskedet skall undanröjas i den del det överklagats. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten undanröjer förhandsbeskedet i den del det överklagats och avvisar ansökningen i motsvarande del. (fd II 1999-09-08, Grip)

*REGI