RÅ 2005 not 92

Ledamöter och föredragande: Se nedan

Uppslagsord: Mervärdesskatt - då uppgifterna i kammarrättens dom inte var tillräckliga för att skatten skulle kunna beräknas återförvisades målet till kammarrätten; Uppbörd - då uppgifterna i kammarrättens dom inte var tillräckliga för att mervärdesskatten skulle kunna beräknas återförvisades målet till kammarrätten

Lagrum:

11 kap. 20 § skattebetalningslagen (1997:483)

Not 92. Överklagande av Skatteverket i mål ang. mervärdesskatt. - Skattemyndigheten i Malmö beslutade i omprövningsbeslut den 12 april 2002 att med stöd av 21 kap. 9 § skattebetalningslagen (1997:483) påföra AudioDev AB ytterligare mervärdesskatt med 1 227 340 kr samt skattetillägg med 238 614 kr. Mervärdesskatten hänförde sig till perioderna maj-december 2000 och januari-september 2001 och avsåg bl.a. vägrat avdrag för ingående skatt med 1 143 896 kr avseende kostnader i samband med företagen nyemission, kostnader i samband med notering på OM Stockholmsbörsen och kostnader för genomförda optionsprogram. Sedan AudioDev AB överklagat beslutade Länsrätten i Skåne län den 28 augusti 2003 att undanröja beslutet om skattetillägg men avslå överklagandet i övrigt. - AudioDev AB överklagade och yrkade att kammarrätten skulle undanröja länsrättens dom och medge avdrag för ingående mervärdesskatt med sammanlagt 1 227 340 kr för kostnader i samband med nyemission, kostnader i samband med notering på OM Stockholmsbörsen och kostnader för genomförda optionsprogram. För det fall rättsläget ansågs oklart hemställde bolaget att förhandsavgörande skulle begäras hos EG- domstolen. Till stöd för sin talan anförde bolaget bl.a. följande. Bestämmelserna i mervärdesskattelagen (1994:200), ML, skall tolkas i ljuset av EG-rätten, dvs. ges en EG-konform tolkning utifrån det sjätte mervärdesskattedirektivet. Att varje medlemsstat skulle kunna tolka sina nationella bestämmelser oberoende av EG-domstolens domar och oberoende av hur andra medlemsstater tolkar EG-rätten leder till en konkurrenssnedvridning mellan medlemsstaterna. Bolaget menar att ingående skatt avseende kostnader som har samband med nyemission, börsintroduktion och optionsprogram inte kan kopplas till någon utgående transaktion. Det går inte att göra gällande att ett bolag som börsintroduceras och nyemitterar aktier utför en tjänst mot ersättning gentemot aktieköparna. Bolaget är sedan den 21 september 2000 noterat på Stockholmsbörsens O-lista. Bolaget önskade utnyttja kapitalet för att stärka och expandera sin verksamhet. I en ständigt föränderlig och konkurrensutsatt marknad kan detta t.o.m. ha varit nödvändigt för att bolaget skulle kunna fortleva. Kostnaderna för börsintroduktion och nyemission var alltså kopplade till detta syfte, dvs. den fortsatta driften av bolaget. Det måste anses ostridigt att bolagets kostnader för att genomföra nyemission och för ansökningsavgift avseende inregistrering av aktier på O-listan på Stockholms Fondbörs inte har ett direkt eller omedelbart samband med någon utgående transaktion i form av en omsättning. Eftersom kostnaderna för börsintroduktion m.m. inte kan kopplas till att bolaget utför en tjänst utgör de i stället allmänna kostnader för bolaget. Kostnaderna för börsintroduktionen är till nytta för bolaget och har därför samband med bolagets verksamhet. Då bolagets verksamhet är helt skattepliktig innebär det att avdragsrätt föreligger för mervärdesskatten på kostnaderna. - Bolaget har även haft kostnader för optionsprogram som riktats till personalen med totalt 78 000 kr. Syftet med optionsprogrammet har varit att skapa ett incitamentsprogram för anställda inom koncernen samt att behålla och attrahera kompetent personal. Personaloptionerna måste anses ingå i bolagets allmänna lönekostnader. Eftersom dessa lönekostnader är en allmän omkostnad som kommer att påverka prissättningen på bolagets produkter utgör de en kostnadskomponent i bolagets mervärdeskattepliktiga omsättning och det föreligger därför rätt till avdrag för ingående skatt för kostnader som har samband med nämnda optionsprogram. - Skatteverket ansåg att kammarrätten skulle avslå överklagandet. -Kammarrätten i Göteborg (2004-09-17, Nordberg, Öhvall, Nielsen): Domskäl. I 8 kap. 2 § första stycket ML anges att ingående skatt utgörs av beloppet av den skatt enligt denna lag som hänför sig till ersättning för förvärv av varor eller tjänster, om omsättningen medfört skattskyldighet för den från vilken varorna eller tjänsterna förvärvats. Enligt samma kap. 3 § första stycket får den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten. - Kammarrätten, som inte finner skäl att inhämta förhandsavgörande från EG-domstolen, gör följande bedömning. - Bolaget har i kammarrätten yrkat avdrag för ingående mervärdesskatt med sammanlagt 1 227 339 kr. Av beloppet avser emellertid 49 183 kr utgående mervärdesskatt. Bolagets talan kan i denna del inte bifallas. - Nyemission. Bolaget har i syfte att anskaffa kapital till sin mervärdesskattepliktiga verksamhet genomfört en nyemission. Kostnader för en nyemission har i rättspraxis ansetts utgöra allmänna omkostnader och därför vara avdragsgilla (RÅ 2004 ref. 60). Bolaget har därför rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt till den del skatten avser omkostnader för nyemission. - Notering på marknadsplats. Såvitt gäller kostnader för notering av aktier på Stockholmsbörsens O-lista är sådana kostnader att anse som kostnader, vilka faller utanför mervärdesskattesystemets tillämpningsområde (RÅ 2001 not. 69 och not. 70). Avdrag för sådana kostnader kan därför inte medges. - Optionsprogram. En del av bolagets kostnader för genomförandet av en nyemission avser framtagande av optionsprogram. Kostnaderna för förvärv av tjänster, vilka utförts av extern konsult för framtagande av optionsprogram har inte något direkt och omedelbart samband med en eller flera ingående transaktioner som är avdragsgilla. Utgifterna ingår inte heller i kostnaderna för de utgående transaktionerna i vilka de förvärvade tjänsterna används. I stället får kostnader för dessa tjänster anses utgöra en del av bolagets allmänna omkostnader. Tjänsterna har således ett direkt och omedelbart samband med hela bolagets skattskyldiga verksamhet (jfr EG-domstolens mål C-16/00 Cibo p. 32 och 33). Bolaget har därför rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt för kostnader som uppstått i samband med framtagande av optionsprogram. - Domslut. Med ändring av länsrättens dom bifaller kammarrätten överklagandet delvis och medger bolaget rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt för de i målen aktuella redovisningsperioderna till den del skatten är hänförlig till omkostnader i samband med genomförande av nyemission och framtagande av optionsprogram. - Kammarrätten avslår överklagandet i övrigt. - Skatteverket överklagade och yrkade att Regeringsrätten skulle upphäva kammarrättens dom i beskattningsfrågorna och återförvisa målen till kammarrätten för ny behandling av dessa frågor eller att Regeringsrätten skulle undanröja kammarrättens och länsrättens domar i beskattningsfrågorna samt återförvisa målen i dessa delar till Skatteverket för omprövning enligt 22 kap. 6 § skattebetalningslagen och 6 kap. 6 § taxeringslagen (1990:324). Verket anförde bl.a. följande. Mervärdesskatteprocessen är en renodlad sakprocess. Denna process är emellertid inte någon s.k. fastställelseprocess utan en fullgörelseprocess. Om ett överklagande till någon del bifalls, skall verket fatta beslut om debiteringsåtgärder i enlighet med reglerna i 11 kap. 20 § skattebetalningslagen. En domstol kan i och för sig döma i en prejudiciell fråga men en sådan dom måste ha formen av en s.k. mellandom. Kammarrättens dom är ett slutligt avgörande och ingen mellandom. Av förarbetsuttalanden framgår att verket direkt av ett domslut, eller i vart fall av domen i dess helhet, skall kunna läsa ut vilka taxeringsåtgärder eller debiteringsåtgärder som skall vidtas. Åtgärderna skall vara en mer eller mindre mekanisk följd av domen (jfr mervärdesskattemålet RÅ 1995 ref. 94). Verket invänder inte mot den bedömning som föregår kammarrättens domslut utan accepterar de principiella ståndpunkterna i domen. Det finns emellertid ingen möjlighet att med ledning av kammarrättens domslut räkna ut med vilka belopp avdrag skall medges. Någon sådan uträkning är inte heller möjlig om man läser domslutet mot domskälen. Verket måste gå längre och, förutom att företa en ny analys av revisionsmaterialet, eventuellt även involvera bolaget i frågan. Sådana moment kan inte rymmas inom institutet beslut om debiteringsåtgärder. - AudioDev AB bestred bifall till överklagandet. För det fall Regeringsrätten ansåg att Skatteverket inte på befintligt material kunde företa en omräkning ansåg bolaget att målet skulle återförvisas till kammarrätten för fortsatt handläggning. Bolaget anförde bl.a. följande. Det krävs inte någon omfattande utredning och kartläggning för att kunna beräkna det av kammarrätten medgivna avdraget för ingående skatt. Det framgår klart av underlaget i målen vilka kostnader som är hänförliga till notering på marknadsplats. Dessa kostnader kan med utgångspunkt i uppgifter i revisionspromemorian beräknas till 111 143 kr. - Bolaget yrkade ersättning för biträdeskostnader i Regeringsrätten med 12 000 kr exklusive mervärdesskatt. Skatteverket ansåg att kostnaderna inte varit erforderliga. - Regeringsrätten (2005-07-01, Sandström, Dexe, Nord, Kindlund, Lundin): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Om en domstol har meddelat ett beslut enligt skattebetalningslagen, skall Skatteverket (tidigare skattemyndigheten) enligt 11 kap. 20 § samma lag göra den debitering eller den ändring i debiteringen som föranleds av beslutet. - Kammarrätten har enligt domslutet bifallit bolagets överklagande såvitt avser avdrag för ingående mervärdesskatt hänförlig till omkostnader i samband med genomförande av nyemission och framtagande av optionsprogram. Överklagandet i övrigt har avslagits, vilket innebär att avdrag inte har medgetts för ingående skatt hänförlig till kostnader för notering på OM Stockholmsbörsen. Enligt kammarrättens domskäl avser bolagets överklagande till kammarrätten ingående skatt om rätteligen sammanlagt (1 227 339 - 49 183 =) 1 178 156 kr. Det framgår inte av domskälen eller överklagandet hur stor del av detta belopp som avser nyemissionen och optionsprogrammet respektive noteringen. - I rättsfallet RÅ 1995 ref. 94 konstaterade Regeringsrätten att skattemyndighetens skatteberäkning inte kan genomföras på ett tillförlitligt sätt om beräkningen förutsätter inhämtande och bedömning av uppgifter som hänför sig till det av domstolen avgjorda målet men som domstolen inte tagit ställning till. Eftersom kammarrättens dom i det fallet inte innefattade något ställningstagande i fråga om storleken av bolagets skatt var någon beräkning av skattens storlek inte möjlig att göra på grundval av uppgifterna i domen. Detsamma gäller i det nu aktuella fallet. Målen bör därför visas åter till kammarrätten för ny behandling. - Bolaget bör beviljas ersättning enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. med yrkat belopp. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten upphäver kammarrättens dom och visar målet åter till kammarrätten för ny behandling. - Regeringsrätten beviljar AudioDev AB ersättning av allmänna medel med 12 000 kr för kostnader i Regeringsrätten. (fd I 2005-06-15, Haggren)