2

Kungi. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

Förslag

till

lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, att 28 § 1 mom. och 29 § 4 mom. kommunalskatte­

lagen den 28 september 1928 ävensom punkt 1 av anvisningarna till 22 §,

punkt 2 av anvisningarna till 29 § samt punkt 6 av anvisningarna till 53 §

samma lag1 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

28 §. 28 §.

1 mom. Till intäkt---------------- — — honom tillgodo.

Räntor samt------------ —--------- tillhört rörelsen.

Royalty och-----— —----------- annan fastighet.

Ersättning, som--------------------- — av rörelse.

Belopp, som idkare av rörelse upp­

burit ur pensions- eller annan per­

sonalstiftelse såsom gottgörelse för

utgift, räknas som intäkt av rörelse.

Vad nu sagts skall dock icke gälla i

den mån utgiften föranlett att av­

drag vid tidigare års taxering ej fått

göras för avgifter, som avses i 29 §

4 mom. sista ledet, eller gottgörelsen

skett av medel, för vilka avdrag ej

fått göras vid avsättningen till stif­

telsen. Gottgörelsen skall i första

hand anses hava skett av sådana me­

del.

29 §•

29 §.

4 mom. Avdrag får icke göras för:

hyra för-----------------— — i rörelsen;

kostnad för------------------------- grundförbättring därå;

avgifter från arbetsgivare enligt la­

gen om försäkring för allmän tilläggs­

pension till den del kostnaden härför

motsvaras av under räkenskapsåret

erlagda dylika avgifter, för vilka den

skattskyldige ägt gottgöra sig enligt

5 § lagen med vissa bestämmelser om

pensionsstiftelse men för vilka han

icke uttagit gottgörelse, dock att vad

nu sagts skall gälla endast i den mån

gottgörelsen kunnat uttagas utan att

stiftelsens förmögenhet bringats att

underskrida ett belopp motsvarande

etthundratjugu procent av stiftelsens

pensionsreserv.

(Se vidare anvisningarna.)

(Se vidare anvisningarna.)

nincSnaUll 22 fso, 19^ lan “

W

^ 368’ av.29 § 4 mom’ se 1930:190> av punkt 1 av anvis-

an“garL tU153 § sh955: 255P

2 aV an™nln«arna tiU 29 § « 1956:57 samt av punkt 6 av

4

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

(Nuvarande lydelse)

Avdrag för avsättning till pensions­

stiftelse må icke medgivas med högre

belopp än som — bedömt på grund­

val av förhållandena vid beskatt­

ningsårets utgång— erfordras för att

jämte framtida avgifter säkerställa

de pensioner jämte dyrtidstillägg el­

ler andra därmed jämförliga tillägg,

vilka högst skola utgå enligt gjorda

bindande utfästelser till personer som

omfattas av stiftelsens ändamålsbe-

stämning. Vid beräkning av det be­

lopp, vartill stiftelsens förmögenhet

sålunda högst må uppgå, skall hänsyn

tagas endast till den, som vid ingång­

en av beskattningsåret uppnått tjugu­

fem års ålder, och må de framtida

avgifterna icke antagas lägre än de

från tjugufem år till pensionsåldern

oföränderliga avgifter, som skolat er­

fordras för att säkerställa nu ifråga­

varande pensionsförmåner. Oaktat

vad nyss sagts må den framtida av-

giftsbetalningen anses grundad på

från dagen för anställningen och till

pensionsåldern med oförändrade be­

lopp utgående avgifter och må all

personal för vilken bindande utfäs­

telse gäller oavsett åldern medräknas.

Härvid skall dock, om löneförhöjning

erhållits under anställningstiden, av­

giften för den del av utfästelsen, som

belöper på eller kan anses belöpa på

löneförhöjningen, beräknas utgå från

dagen för löneförhöjningen. Ävenså

skall, i fall av tilläggsutfåstelse av

annan anledning än nyss nämnts, av­

giften för tilläggsutfästelsen anses ut­

gå från den dag då denna gavs.

Om aktierna-------------------------- är fråga.

(Föreslagen lydelse)

stolen. Avdrag må dock medgivas

även om skuldebrevet innehåller för­

behåll att skyldighet att utgiva ränta

ej föreligger, når stiftelsens förmö­

genhet uppgår till ett belopp motsva­

rande etthundratjugu procent av stif­

telsens pensionsreserv.

För rätt till avdrag kråves jäm­

väl att avsättningen tjänar till tryg­

gande av den skattskyldiges utfästel­

ser om pension. Utfästelse skall vara

gjord av den skattskyldige till arbets­

tagare eller arbetstagares efterlevan­

de. Utfästelse till arbetstagare om

pension, som ännu ej börjat utgå,

skall innefatta att denne vid avgång

ur tjänsten utan samband med in­

träffat pensionsfall har rätt till den

del av pensionen som intjänats vid

avgången (fribrev). Avdraget för av­

sättningen må uppgå till högst det

belopp som fordras för att uppbringa

stiftelsens förmögenhet vid beskatt­

ningsårets utgång till vad som mot­

svarar en enligt 10 § lagen med vissa

bestämmelser om pensionsstiftelse

beräknad pensionsreserv för sådana

utfästelser som ovan sagts.

Skattskyldig må jämväl åtnjuta

avdrag för medel, som avsatts till an­

nan personalstiftelse än pensionsstif­

telse, därest medlen kontant eller i

form av aktier, obligationer eller där­

med jämförliga tillgångar till ett vär-

b. Skattskyldig må åtnjuta avdrag

för medel, som avsatts till annan

personalstiftelse än pensionsstiftelse,

därest medlen kontant eller i form av

aktier, obligationer eller därmed jäm­

förliga tillgångar till ett värde mot-

anställde ägde åtnjuta förmån enligt lagen om försäkring för allmän tilläggs­

pension.

Även vid 1901 års taxering gällde särskilda bestämmelser (SFS 1961: 130;

jfr prop. 1961: 132) av innebörd att skattskyldiga, som lämnat utfästelse om

pension enligt den mellan Svenska arbetsgivareföreningen, Svenska industri-

tjänstemannaförbundet och Sveriges arbetsledareförbund den 30 juni 1960

träffade överenskommelsen rörande bl. a. plan för kompletterande pen­

sionsförmåner eller enligt annan överenskommelse med väsentligen likaly-

dande innehåll, ägde vid 1961 års taxering erhålla avdrag för härav föran­

ledd avsättning till pensionsstiftelse, även om härigenom större avdrag er­

hölls än enligt kommunalskattelagens regler.

Beträffande innehållet i gällande rätt må följande här framhållas.

I punkt 6 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen stadgas, att med

pensionsstillelse avses, »förutom bankaktiebolags och sparbanks pensions­

stiftelse samt pensionsstiftelse bildad enligt lagen om aktiebolags pensions-

och andra personalstiftelser, jämväl inrättning, självständig fond eller annan

stiftelse under förutsättning att denna står under tillsyn enligt lagen om till­

syn över stiftelser, att stiftelsens stadgar fastställts av tillsynsmyndigheten,

att stiftelsens kapital och avkastning må användas endast till pensioner på

grund av tjänst, att genom föreskrifter i reglementet eller eljest trygghet ska­

pats för att stiftelsen så länge den består skall hava sådant ändamål samt

att vid dess upplösning eller då det icke längre finnes eller kan antagas

komma att finnas någon, vars rätt till pension på grund av tjänst skall

tillgodoses av stiftelsen, återstående medel antingen skola användas för

dylik pensionering eller ock skola anslås till välgörande eller eljest allmän­

nyttigt ändamål».

I 53 § kommunalskattelagen behandlas skattskyldighet och där anges un­

der 1 mom. d), att pensionsstiftelse är skyldig att erlägga skatt allenast för

inkomst av fastighet. Såvitt gäller den statliga inkomstskatten är pensions­

stiftelse jämlikt 7 § e) förordningen om statlig inkomstskatt frikallad från

skattskyldighet för all inkomst. Pensionsstiftelse är jämlikt 6 § 1 mom. b)

förordningen om statlig förmögenhetsskatt jämförd med sistnämnda stad­

gande även frikallad från skyldighet att erlägga förmögenhetsskatt.

Enligt bestämmelserna i punkt 2 av anvisningarna till 29 § kommunal­

skattelagen äger skattskyldig rätt att vid inkomsttaxeringen åtnjuta avdrag

för avsättning till pensionsstiftelse intill dess stiftelsens förmögenhet uppgår

till ett belopp som — bedömt på grundval av förhållandena vid beskattnings­

årets utgång — jämte framtida avgifter erfordras för att säkerställa »de pen­

sioner jämte dyrtidstillägg eller andra därmed jämförliga tillägg, vilka högst

skola utgå enligt gjorda bindande utfästelser till personer som omfattas av

stiftelsens ändamålsbestämning».

Avdrag medgives inte med mindre pensioneringen ordnats på sådant sätt

att fråga är om pensionsförsäkring enligt kommunalskattelagens regler. Vi­

dare kräves för rätt till avdrag att medlen kontant eller i form av aktier,

10

Kungl. Maj. ts proposition nr 178 år 1961

11

obligationer eller därmed jämförliga tillgångar till ett värde motsvarande den

gjorda avsättningen överlämnats till stiftelsen. Är fråga om aktiebolag, eko­

nomisk förening, ömsesidigt försäkringsbolag, sparbank, Sveriges allmänna

hypoteksbank, Konungariket Sveriges stadshypotekskassa, hypoteksförening,

svenska bostadskreditkassan eller bostadskreditförening, må med tillgångar

som nyss sagts jämställas av den skattskyldige utfärdat och till stiftelsen

överlämnat skuldebrev.

I s. k. familjebolag får avdrag icke ske för avsättning till pensionsstiftelse

för att säkerställa pensionsutfästelser till »någon, vilken genom eget eller

anhörigs innehav av aktier eller andelar har ett avgörande inflytande i bola­

get eller föreningen, eller ock efterlevande till någon varom sålunda är fråga».

Enligt 2 § 1937 års stiftelselag må överföring av vinstmedel till en bun­

den stiftelse beslutas allenast vid fastställande av balansräkningen för före­

gående år och skall avse räkenskapsårets utgång (balansdagen). Avdraget

för överföringen skall nämligen göras mot intäkterna för det år, varunder

den årsvinst uppkommit, från vilken överföringen sker. Avdrag medgives

även i sådana fall, då bolagsstämman, sedan deklarationen avgivits, beslu­

tar överföring, ehuru överföring ej föreslagits av styrelsen.

Även i fråga om fria pensionsstiftelser medgives avdrag i praxis, om av­

sättningen upptagits såsom skuld till stiftelsen i bolagets balansräkning för

det beskattningsår, för vilket avdrag yrkas. Har en avsättning bokförts så­

som en efter beskattningsåret verkställd utgift, kan däremot avdrag med­

givas först påföljande år.

Innebörden av gällande bestämmelser för beräkning av avdragsgill stiftel­

seavsättning är att avdrag får åtnjutas intill sådant belopp att stiftelsens

förmögenhet i princip uppgår till högst värdet av pensionsskulden. Avdrag

får med andra ord ske för de på beskattningsåret och tidigare år belöpande

pensionskostnaderna men däremot inte för s. k. framtida kostnader.

För beräkning av pensionsskulden anvisar kommunalskattelagen två möj­

ligheter. Den ena innebär att man nöjer sig med en mera schablonmässig

beräkning. Detta »tak» för avsättningen brukar, som redan nämnts, benäm­

nas investeringsskattetaket. Den andra möjligheten avser en exakt beräk­

ning av pensionsskuldens storlek.

Den schablonmässiga beräkningen, investeringsskattetaket, har införts i

syfte att underlätta uträkningen av tillåten stiftelseavsättning. Investerings­

skattetaket är emellertid i flertalet fall högre än det »tak», som motsvarar

den exakta pensionsskulden, och en beräkning enligt schablonen medger

därför i regel större stiftelseavsättningar än den exakta beräkningen.

Vid beräkning av avdragsgill stiftelseavsättning skall hänsyn endast tagas

till pensioner m. m., som skall utgå enligt bindande utfästelser. För att bin­

dande utfästelse skall anses föreligga kräves, att företaget beslutat att till

den anställde vid uppnådd pensionsålder utbetala viss pension samt att den

anställde erhållit del av beslutet. Bindande utfästelse anses föreligga även

om den anställde går förlustig pensionsrätten genom att sluta i företaget

före uppnådd pensionsålder. Utfästelsen får emellertid ej vara förbunden

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

12

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

med något villkor, som innebär, att arbetsgivaren tillerkännes diskretionär

prövningsrätt, huruvida pension i ett visst fall skall utgå eller ej. Utfästel­

sen skall alltså vara sådan, att det endast får bero av en objektiv tolkning

av densamma, huruvida pensionsrätt i ett visst fall föreligger.

Företagen har i viss utsträckning i sina utfästelser om pension gjort för­

behåll av innebörd, att pensionen kan nedsättas med belopp motsvarande

det, som den skattskyldige genom den allmänna tilläggspensioneringen blir

berättigad uppbära.

Från och med 1961 års taxering har de gjorda förbehållen beaktats vid

beräkningen av pensionsutfästelsernas storlek, varigenom företagens möj­

ligheter till avdragsgilla avsättningar reducerats. De avsättningar, som tidi­

gare gjorts till pensionsstiftelser, har i många fall visat sig för stora i för­

hållande till de utfästelser stiftelserna i fortsättningen skall trygga. Den

schablonmässiga beräkningen av skattetaket har bidragit till att avsättning­

arna blivit för stora.

För att få kännedom om de befintliga pensionsstiftelsernas beskaffenhet

och omfattning har pensionsstiftelseutredningen inhämtat uppgifter i olika

hänseenden från samtliga tillsynsmyndigheter. Beträffande resultatet av

dessa undersökningar torde få hänvisas till Bilaga 1 i betänkandet. III.

III. Utredningens förslag

Allmän motivering m. m.

Utredningen erinrar om, att skattereglerna om avsättning till pensions­

stiftelse, vilka återfinnes i anvisningspunkt 2 till 29 § kommunalskattelagen,

i allt väsentligt fick sin nuvarande lydelse genom lagstiftning 1955. Före-

tagsbeskatlningskommittén betonade i sitt förslag, att institutet pensions­

stiftelse utgjorde ett svagt underlag för fasta, rättvist verkande avdragsreg-

ler vid inkomsttaxeringen. För att nå en mera tillfredsställande lösning

krävdes en särskild civilrättslig lagstiftning, som reglerade de fria stiftelser­

nas ställning i olika hänseenden. I propositionen 1955: 100 erinrades om

pågående utredningar om en allmän tjänstepensionering och inledda över­

läggningar mellan organisationerna på arbetsmarknaden beträffande arbetar-

pensioneringen. Den omständigheten att skattereglerna senare kunde be­

höva ändras ånyo ansågs dock icke utgöra något skäl för uppskov. Vid en över­

syn av företagsbeskattningen från konjunkturpolitisk synpunkt kunde man

icke lämna pensions- och övriga personalstiftelser å sido.

Pensionsstiftelseutredningen understryker, att efter tillkomsten av ATP

och med hänsyn till redan verkställda och för framtiden beslutade höjningar

av folkpensionen frågan om privata pensioner från arbetsgivaren icke kom­

mer att få samma sociala räckvidd som tidigare. Som framgår av den cen­

trala uppgörelsen den 30 juni 1960 mellan Svenska arbetsgivareföreningen,

13

å ena, och industritjänstemännen och arbetsledarna, å andra sidan, samt av

övriga liknande överenskommelser kommer emellertid, framhålles i betän­

kandet, att i framtiden utgå kompletterande pensioner till betydande belopp.

På Landsorganisationens initiativ har förhandlingar upptagits om komplet­

terande anordningar även för arbetare.

Den centrala uppgörelsen för tjänstemännen den 30 juni 1960 som se­

dermera kompletterats med en uppgörelse mellan samma parter den 26 ok­

tober 1960 förutsätter, uttalar utredningen vidare, att arbetsgivaren skall

kunna fondera medel i pensionsstiftelse och att erforderliga avsättningar

skall vara avdragsgilla i skattehänseende. Flera andra uppgörelser utgår

från samma förutsättningar. Utredningen fortsätter.

Utredningen anser, att arbetsgivaren liksom hittills bör äga rätt till av­

drag vid taxeringen för avsättning till pensionsstiftelse. Utredningen har dock

menat att avdraget bör begränsas till att avse i huvudsak vad som motsvarar

storleken av fondering för samma ändamål i ett försäkringsbolag. PRI-sy-

stemet (systemet att utan försäkring säkerställa pensionsförmåner enligt den

centrala uppgörelsen den 30 juni 1960) utgår också från avsättning enligt

liknande grunder.1

Nu gällande skatteregler ger den skattskyldige frihet att beräkna sina av­

sättningar med utgångspunkt från en schablon. Denna schablon bygger på

principen, att fonderingens storlek skall bestämmas försäkringsmässigt, men

de antaganden som ligger till grund för beräkningarna har vidsträckta margi­

naler. Taket för avsättningarna blir därför regelmässigt högre än som skulle

motsvara andelen i uppsamlade medel hos ett försäkringsbolag för samma

pensioner och utfästelser. Man brukar antaga, att fonderingen enligt schablo­

nen (skattetaket) genomsnittligt ligger 30 procent över det belopp som skulle

ha inbetalats till ett försäkringsbolag, om arbetsgivaren i stället hade valt att

säkerställa sina åtaganden genom försäkring på sedvanliga villkor. Vid nämn­

da antagande utgår man från att företagets personalbestånd har en normal

sammansättning ur ålderssynpunkt. Av de i Bilaga 2 (i betänkandet) redo­

visade exemplen, som vardera omfattar löneförlopp för en anställd, framgår

fonderingens storlek under varje år av anställningen efter olika metoder.

Antages det förslag till lag om pensionsstiftelses verksamhet som framlagts

av utredningen, kan man, framhålles i betänkandet, på ett rationellare sätt än

tidigare bestämma intill vilket belopp avsättningar till pensionsstiftelse skall

vara avdragsgilla. Pensioner och utfästelser om pension behandlas som för­

säkringsmässigt beräknade skuldposter till pensionstagare och bärare av

pensionslöften. Avsättning medges i princip så långt detta erfordras för att

tillföra pensionsstiftelsen medel tillräckliga att täcka pensionsreserven. Hur

pensionsreserven enligt utredningens förslag skall beräknas framgår av 9 §

civillagsförslaget. Beträffande beräkningen torde få hänvisas till betänkan­

det och till prop. 177 (9 § i utredningens förslag motsvaras av 10 § i depar-

tementsförslaget).

Utredningen bar ansett att som villkor för avdragsgill fondering bör ställas,

att arbetsgivaren ger sina utfästelser om pension nöjaktig kvalitet. Skattereg­

lerna tjänar härvid, framhålles i betänkandet, ett självständigt syfte vid si­

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

1 FRI = Pensionsregistreringsinstitutet.

16

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

genom försäkring på sedvanliga villkor. De av utredningen föreslagna nya

avsättningsreglerna innebär, att rätten till avsättning begränsas. Till stif­

telse må avsättas avdragsgillt högst det belopp som motsvarar en pen-

sionsreserv bestämd enligt civilrättsliga regler. Det är, konstaterar utred­

ningen, ett känt förhållande, att åtskilliga företag avsatt mera än som

svarar mot den verkliga skulden. Som exempel erinras om, att många före­

tag som haft försäkringar i SPP låtit beräkna skillnaden mellan det maxi­

mibelopp, som är avdragsgillt enligt skatteschablonen, och andelen i pre­

miereserven i SPP för att sedan göra avsättning till pensionsstiftelse för

detta skillnadsbelopp. Helt allmänt torde dock, enligt utredningens mening,

sådana överfonderingar icke representera någon faktor av betydelse. Det är

känt, att flertalet storföretag i sina avsättningar icke kommit upp till nu

gällande skattetak.

Nu anförda omständigheter pekar, enligt utredningens mening, i riktning­

en att det kommer att finnas utrymme för endast obetydliga avsättningar i

den närmaste framtiden.

Utredningen föreslår införandet av en avtappningsregel av innehåll att ett

företag måste söka gottgörelse för pensionsutbetalningar och ATP-avgifter

ur sin pensionsstiftelse så länge i stiftelsen finns överskott utöver vad som

fordras för att täcka pensionsreserven plus 20 procent.

För företagarna måste det, betonar utredningen, länge ha stått klart, att

utrymmet för nyavsättningar i framtiden måste bli mycket knappt. Ingen

har kunnat förutsätta, att avsättning till pensionsstiftelse skulle bestå så

länge företaget önskade. Det är, enligt utredningen, naturligt att avsatta

medel skall användas, när de behövs för sitt ändamål. Den av utredningen

föreslagna avtappningsregeln innebär dock en nyhet i skattelagstiftningen.

I betänkandet framhålles, att det skulle vara av intresse att närmare

beräkna vilka medel som på grund av den föreslagna avtappningsregeln må

komma att återföras till beskattning. Utredningen har prövat flera uppslag

att besvara frågan men icke kommit längre än till osäkra antaganden om

ungefärliga siffror. Utredningen föreslår att avtappningsregeln tillämpas

första gången vid 1963 års taxering. Detta innebär för ett företag med rä­

kenskapsår = kalenderår, att regeln kommer att tillämpas för räkenskaps­

året 1962. Därefter anför utredningen.

Behållningen i pensionsstiftelser torde den 31 december 1959 ha uppgått

till omkring 6 600 miljoner kronor. Man kan jämföra detta belopp med en

premiereserv för pensionsförsäkring hos ett försäkringsbolag. SPP:s premie­

reserv var den 31 december 1959 4 786 miljoner kronor. För SPP utgjorde

utbetalda pensioner (jämte återköp) år 1960 ett belopp av 86 miljoner kro­

nor. Pensionskostnader belastande medel fonderade i stiftelse skulle med

Sannolikt har stocken av pensionsberättigade i pensionsstiftelser en annan

sammansättning än SPP:s. När det gällt äldre anställda torde företagen ofta

ha ansett SPP-försäkringar kräva för stora premiebetalningar och därför

i stället valt att säkerställa dessa anställdas pensionering genom att avsätta

medel till pensionsstiftelse. Pensionskostnader belastande stiftelsemedel,

samma proportion för år 1960 utgöra 119 miljoner

4 786

6 600’

18

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

Av det nu sagda framgår att utredningens förslag i fråga om den skatte-

rätlsliga lagstiftningen innebär vissa ändringar i och tillägg till kommunal­

skattelagen. Det synes lämpligt att behandla ändringsförslagen paragrafvis,

därvid avsättningsreglerna i anvisningarna till 29 § och avtappningsregeln

i 29 § 4 mom., såsom varande de mest betydelsefulla, behandlas först. I sam­

band med behandlingen av de olika förslagen skall redovisas de erinringar,

som framkommit vid remissbehandlingen.

Förslag om ändring i kommunalskattelagen

Punkt 2 av anvisningarna till 29 § jämte ikraftträdandebestämmelser

Nu gällande skatteregler beträffande pensionsstiftelser har i sina huvud­

drag redan berörts. Här skall lämnas en kort sammanfattande redogörelse

för avsättningsreglerna i anvisningspunkt 2 till 29 §.

Avsättning till pensionsstiftelse måste för att vara avdragsgill avse pen­

sionering av personal som är eller varit anställd i rörelsen eller efterlevande

till sådan personal. Pensioner till ägare av enskild firma eller till delägare i

ett handels- eller kommanditbolag kan sålunda ej säkerställas avdragsgillt

genom avsättning till pensionsstiftelse. Vidare gäller, att pensioneringen

måste vara anordnad på sätt i anvisningarna till 31 § föreskrives som vill­

kor för att försäkring skall hänföras till pensionsförsäkring. Avsatta medel

skall överlämnas till stiftelsen i form av kontanter eller likvärdiga tillgångar.

Aktiebolag och vissa andra juridiska personer äger dock göra avsättning ge­

nom att till stiftelsen överlämna ett av den skattskyldige utfärdat skulde­

brev å beloppet i fråga. För avdragsrätt kräves ej att skuldebrevet är ränte­

bärande. Avdrag får endast åtnjutas för medel som erfordras för att säker­

ställa pensioner grundade på bindande utfästelser till personer som omfattas

av stiftelsens ändamålsbestämning. Fn utfästelse behöver dock ej avse s. k.

oantastbar pensionsrätt, den kan lämnas antingen av den skattskyldige eller

av stiftelsen. Avdrag må icke medges med högre belopp än som, bedömt

på grundval av förhållandena vid beskattningsårets utgång, erfordras för att

jämte framtida avgifter säkerställa ovannämnda pensioner jämte dyrtidstill-

lägg eller andra därmed jämförliga tillägg. Vid beräkning av det avdragsgilla

beloppet äger den skattskyldige välja mellan att lägga till grund den »exakta

pensionsskulden» och en antagen skuld byggd på den s. k. skatteschablonen.

Utfästelserna förutsättes enligt skatteschablonen motsvara andelen i en pre­

miereserv uppbyggd efter principen lika premier; varje löftestagare som

fyllt 25 år anses ha varit anställd hos den skattskyldige från denna ålder

och vara redan då tillerkänd den pensionsförmån som tillkommer honom

vid beskattningsårets utgång.

De ändringsförslag, som föranlett erinringar från remissinstansernas sida

gäller i första hand följande frågor, nämligen avsättning för utgående pen­

sioner, vem som skall ha lämnat pensionsutfästelse, pensionsutfästelsens in­

20

handlat i likartade fall. Vid beräkning av de pensionsbelopp som kan kom­

ma att utgå efter folkpensionsålderns inträde torde man få antaga, att folk­

pensionen då kommer att vara densamma som vid beräkningstillfället och

att arbetstagarens familjeförhållanden är oförändrade. ATP-pensionen tor­

de få uppskattas med utgångspunkt från antagandena, att basbeloppet för­

blir oförändrat och att arbetstagaren icke uttager ATP-pension före 67 års

ålder.

Remissyttrandena

Flertalet remissinstanser bar inte berört utredningens förslag i fråga om

sedvänjepensioner. Näringslivets skattedelegation och Sveriges köpmanna­

förbund anser utredningens förslag riktigt. Enligt länsstyrelsen i Skaraborgs

län får utredningens förslag i denna del i fråga om skattelagstiftningen an­

ses vara en följdriktig konsekvens av de föreslagna civilrättsliga bestämmel­

serna om beräkning av pensionsreserven. Länsstyrelsen i Kalmar län ifråga­

sätter, om icke denna utvidgning av avdragsrätten i viss utsträckning kan

komma att öppna möjligheter för i sak obefogade avdrag. Med hänsyn till

önskvärdheten av att största möjliga överensstämmelse föreligger mellan de

civilrättsliga och skatterättsliga reglerna, vill länsstyrelsen likväl icke före­

slå någon ändring av förslaget härutinnan.

Övriga länsstyrelser som yttrat sig i denna fråga, sammanlagt 11 länssty­

relser, ävensom överståthållarämbetet och riksskattenämnden avstyrker ut­

redningens förslag i denna del. Riksskattenämnden befarar att taxerings­

nämnderna, om förslaget genomfördes, många gånger skulle ställas inför

svårigheter vid avgörande av om sådana understöd, som utbetalats endast

ett par gånger, borde betraktas som pensioner; tolkningssvårigheterna här­

vidlag framgår för övrigt av vad utredningen själv anfört. Nämnden fort­

sätter.

Motsvarande problem uppkommer beträffande understöd, som visserligen

utbetalats under ett antal år men som utgått på grund av beslut blott för ett

år i taget. Nämnden åsyftar härvid i första hand arbetarpensioner, som icke

förknippats med någon utfästelse om betalning av pension för framtiden

utan som äro av tills vidare-natur. Dylika ex gratia-pensioner kunna utbe­

talas under goda år men kunna indragas om konjunkturerna försämras.

Riksskattenämnden anser följaktligen att pensioner, som utgå utan att ut­

fästelse lämnats, liksom för närvarande böra få avdragas endast såsom lö­

pande kostnader. Om företaget vill göra avsättningar till säkerställande av

dylika pensioner, bör det alltså krävas att företaget — innan avsättning

första gången sker — i vederbörlig ordning lämnar utfästelse om pensio­

nerna i fråga.

Enligt överståthållarämbetet synes det kunna ifrågasättas om icke utveck­

lingen på pensionsområdet och jämväl den avtalsmässiga regleringen mel­

lan arbetsgivare och arbetstagare sedan år 1937 undergått sådan förändring

att de nu gällande skatterättsliga reglerna härutinnan måste bedömas vara

mera tidsenliga än de civilrättsliga. Då vidare dessa frågor i första hand

skall upptagas av beskattningsnämnderna, kan det enligt ämbetet förväntas

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

21

sionslöfte som enbart må göras gällande mot en pensionsstiftelse är genom­

snittligt mindre värdefullt för arbetstagaren än ett sådant löfte av hans

arbetsgivare som är förenat med säkerhet i stiftelsemedel. Skälen att ge en

favör i beskattningshänseende är därför, enligt utredningens mening, i det

förra fallet svagare än i det senare. Därefter anföres.

Det kan synas obehövligt att på skattesidan som villkor för avdrag stad­

ga att utfästelsen skall vara gjord av den skattskyldige såsom arbetsgivare.

Andra pensionslöften skall ju ej få förekomma, med undantag för dem som

givits före civillagens ikraftträdande. Genom den föreslagna skatteregeln

kan man dock vinna en effekt som icke uppnås med den civilrättsliga re­

geln. Varje gång en skattskyldig fortsättningsvis önskar erhålla avdrag för

avsättning till pensionsstiftelse, har han att visa att mot avsättningen sva­

rar en verklig eller antagen skuld på grund av utgående pensioner eller på

grund av fribrev enligt utfästelser om blivande pensioner. Vid avsättnings-

tillfället beaktas endast utfästelser som uppfyller de i då gällande skattelag

uppställda villkoren. Det angivna kravet att utfästelse skall vara given av den

skattskyldige betyder, att utfästelser från pensionsstiftelse om framtida pen­

sion icke längre får medtagas vid beräkning av det belopp som må föranleda

ytterligare avsättning verkställd efter dagen för lagens ikraftträdande. Ge­

nom skatteregeln skapas därför i denna punkt ett incitament för den skatt­

skyldige att själv ikläda sig ansvar för äldre stiftelseutfästelser.

Enligt nuvarande regler skall avsättning till pensionsstiftelse för att val a

avdragsgill avse att säkerställa pensioner som skall »utgå enligt gjorda bin­

dande utfästelser». Uttrycket »bindande utfästelse» infördes i lagtexten på

förslag av företagsbeskattningskommittén vid 1955 års ändringar. Kommit­

tén avsåg härmed att markera, att avsättning skulle avse medel som före­

taget var civilrättsligt förpliktat att utbetala till den anställde, da villkoren

för pensionsrätt blivit uppfyllda.

Utredningen anser ordet »bindande» överflödigt och föreslår att det utgår

ur lagtexten. Utredningen betonar, att detta icke betyder någon eftergift.

Beträffande utfästelse om blivande pension avser förslaget tvärtom skärpta

krav på utfästelsernas kvalitet.

Remissyttrandena

Förslaget, att endast sådan utfästelse om pension, som gjorts av den skatt­

skyldige, skall medföra rätt till skattefri avsättning till pensionsstiftelse,

får ses i samband med utredningens förslag i fråga om den civilrättsliga

lagstiftningen att pensionsstiftelse i fortsättningen ej må utfästa pension.

Beträffande sistnämnda fråga hänvisas till prop. 177. Utredningens förslag

liar, såvitt gäller skattelagstiftningen, berörts endast i ett fåtal remissytt­

randen.

Rikskaltenämnden säger sig inte ha något att invända mot förslaget. En­

ligt nämndens mening bör emellertid i förtydligande syfte uttalas, att det

icke föreligger hinder mot att en arbetsgivare allenast delvis övertager en av

pensionsstiftelse tidigare gjord utfästelse. En konsekvens av en dylik be­

gränsning bliver i så fall givetvis, att avdragsrätten begränsas till den del

Kungl. Ma j:ts proposition nr 178 år 1961

26

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

rån för varje räkenskapsår beräknas ränta, ej understigande den högsta

ränta som allmänt gottgöres å depositionsräkning hos bank, dock ej å be­

lopp varmed stiftelsens förmögenhet överstiger stiftelsens pensionsreserv;

högre ränta än sex procent får ej gottgöras stiftelsen (8 § första stycket).

Lagberedningen framhöll i sina motiv (s. 75 ff), att ränteberäkning vanligen

skulle framstå som önskvärd med hänsyn till angelägenheten att befordra

stiftelseförmögenhetens tillväxt. Lagberedningen ansåg sig likväl ej böra fö­

reslå, att ovillkorlig ränteplikt ålades bolaget. Ett sådant tvång kunde be­

faras avhålla bolagen från att de år då rörelsen lämnade mer betydande vinst

göra större avsättningar till pensionsstiftelse. Dessutom påpekades den nack­

del en ränteskyldighet skulle utgöra för bolagen under förlustår.

Enligt nuvarande lydelse av punkt 2 andra stycket av anvisningarna till

29 § kommunalskattelagen kräves för avdragsgillhet vid avsättning till pen­

sionsstiftelse, att till stiftelsen överföres medel kontant eller i form av ak­

tier, obligationer eller därmed jämförliga tillgångar. Aktiebolag och vissa

andra juridiska personer må dock med avdragsrätt överföra medel till pen­

sionsstiftelse genom att till stiftelsen överlämna av den skattskyldige ut­

färdat skuldebrev. I samband med förslag till införande av nyssnämnda

regler tog företagsbeskattningskommittén upp till diskussion frågan om

ränta borde utgå på skulden till stiftelsen. Därvid konstaterades, att ränta

ej behövde utgå såvitt gällde bunden stiftelse. Det ansågs icke heller före-

ligga skäl att fordra förräntning av skulden för de fria pensionsstiftelser­

nas del. Ytterligare framhöll kommittén att, om stiftelsens förmögenhet

uppnått den storlek att avdrag för avsättning till stiftelsen inte medgavs vid

inkomsttaxeringen, avdrag likväl borde medges för skälig ränta å skuld till

stiftelsen. Något uttryckligt stadgande härom syntes kommittén inte erfor­

derligt att meddela (SOU 1954: 19 s. 299).

Den skattskyldige äger således rätt till avdrag för skälig ränta å skulde­

brev till stiftelsen. Vidare är att märka att pensionsstiftelse jämlikt 53 §

1 mom. d) kommunalskattelagen åtnjuter förmånen att vara fritagen från

skatt för sin inkomst med undantag av inkomst av fastighet, därest stiftel­

sen uppfyller de förutsättningar som uppställts i anvisningspunkt 6 till

samma paragraf. Ränteinkomsten är då icke skattepliktig för stiftelsen.

Det saknas uppgift om i vilken utsträckning stiftelsereverser löper med

ränta. Dock torde man, enligt utredningen, kunna antaga att större delen av

reverserna är räntebärande.

Utredningen anser, att krav bör uppställas på att revers skall vara ränte­

bärande.

Enligt utredningens mening vore det i och för sig önskvärt, att avsättning

till pensionsstiftelse skedde kontinuerligt med sådana belopp, att pensions-

reserven vid utgången av varje år vore täckt. Utredningen framhåller, att

enligt PRI-systemet arbetsgivaren åtagit sig fortlöpande avsättningar till sin

PRI-stiftelse. Om en pensionstiftelses förmögenhet genom frivilliga avsätt­

ningar en gång uppbringats till pensionsreserven, är det, enligt utredningens

mening, angeläget att stiftelsens förmögenhet fortsättningsvis håller jämna

28

Kungl. Maj:ts proposition nr li8 är 1961

Vid säkerställande av pensioner är det av betydelse att avsatta medel

ökas genom att ränta lägges på ränta. Om en sliftelserevers lyder på 100 000

kr. samt löper med 5 procent ränta, bör ränta tillföras stiftelsen för första

året med 5 procent å 100 000 kr., d. v. s. med 5 000 kr., för andra året med 5

procent å (100 000

-j-

5 000) 105 000 kr., d. v. s. med 5 250 kr., för tredje

året med 5 procent å (100 000 -f- 5 000 +5 250) 110 250 kr. d. v. s. med

5 513 kr. o. s. v. För att visa vilken betydelse det har att ränta utgår även på

räntan kan nämnas, att det ursprungliga beloppet 100 000 kr. med ränta

samt ränta på ränta efter 40 år bär stigit till 703 999 kr. Om ränta utgått

endast å grundbeloppet skulle summan efter 40 år vara 300 000 kr.

Enligt nu gällande skatteregler skall en rörelseidkare beräkna sin inkomst

enligt bokföringsmässiga grunder (anvisningspunkt 1 till 41 § kommunal­

skattelagen). 1 enlighet härmed medges sådan skattskyldig avdrag för ränta

å revers till pensionsstiftelse även om räntan icke utbetalas. Det är tillräck­

ligt, att räntan bokföres i den skattskyldiges böcker såsom en skuld till

stiftelsen. För avdragsrätt kräves ej att ränta utgår på räntan. Stiftelsen

kan på detta sätt få en räntefordran avseende flera år utan att någonsin rän­

ta lagts på ränta. För att nå syftet med den föreslagna skatteregeln har för

avdragsrätt uppställts icke blott det kravet, att reversen skall vara ränte­

bärande, utan även att räntan årligen skall tillföras huvudstolen. Detta ut­

gör dock icke i och för sig hinder för en rörelseidkare att göra avdrag för

ränta som en kostnadspost hänförlig till visst beskattningsår utan att någon

kontant utbetalning sker till pensionsstiftelse. Det är tillräckligt att skulden

till stiftelsen beräknas så att ränta lägges på ränta.

Utredningen föreslår ett tillägg till 29 § 4 mom. kommunalskattelagen

innebärande avtappning av den del av pensionsstiftelses förmögenhet som

må överstiga 120 procent av pensionsreserven. Om man inför krav på att

revers skall vara räntebärande för att reversavsättning i framtiden skall

vara avdragsgill, kan det med hänsyn till denna avtappningsregel anses va­

ra riktigt att ränteplikten upphör, när stiftelsens förmögenhet uppnått 120

procent av pensionsreserven. Det kan ju nämligen sägas vara meningslöst

att kräva ränta i de fall att räntebeloppet, helt eller delvis, kan komma

att redan samma år ränta utgått återföras till företaget på grund av av-

tappningsregeln. Utredningen föreslår, att den skattskyldige tillätes att i

skuldebrevet införa föreskrift att skyldighet att utgiva ränta ej föreligger

när stiftelsens förmögenhet uppgår till ett belopp motsvarande 120/100 av

stiftelsens pensionsreserv.

Utredningen framhåller att, när en skattskyldig efter lagens ikraftträdan­

de yrkar avdrag för avsättning till pensionsstiftelse medelst revers, det ålig­

ger skattemyndigheten att kontrollera, att reversen är så formulerad, att

avdraget kan godkännas med hänsyn till innehållet i den föi‘eslagna skatte­

regeln. Däremot har skattemyndigheten icke någon skyldighet att befatta

sig med frågan hur den skattskyldige fullgör sitt åtagande att gälda ränta.

Efter det att reversen överlämnats till stiftelsen, har stiftelsens styrelse eller

den som eljest företräder stiftelsen att se till att räntan tillföres stiftelsen

i vederbörlig ordning. Tillsynsmyndigheten har här liksom på andra punk­

ter att bevaka att stiftelsens styrelse fullgör sina åligganden.

Utredningen betonar att det föreslagna kravet på ränta blott gäller för

de skuldebrev som skall överlämnas i samband med avsättningar efter la­

gens ikraftträdande. Avsikten är sålunda icke att kräva utbyte av räntelösa

skuldebrev som överlämnats dessförinnan.

Kanyl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

29

Remissyttrandena

Utredningens förslag om krav på ränta, då avsättningen verkställes i form

av en revers, har i allmänhet godtagits vid remissbehandlingen. Av de hörda

myndigheterna har endast kammarrätten och länsstyrelserna i Kronobergs

och Blekinge län ställt sig avvisande. Kammarrätten ifrågasätter, om ränte­

villkoret uppbäres av så starka skäl att detsamma, med de komplikationer

som därav föranledes, bör lagfästas. Länsstyrelsen i Kronobergs län finner

förslaget om räntevillkoret ej helt övertygande och fortsätter.

För krav på att revers från den skattskyldige till pensionsstiftelsen skall

löpa med ränta talar visserligen — såsom utredningen framhållit — sådana

omständigheter som att pensionsstiftelses förmögenhet bör hålla jämna steg

med pensionsreserven och att det är naturligt att den långfristiga skuld som

stiftelsen ådrager sig medelst reversavsättning bör vara förenad med ränte­

inkomst för stiftelsen. Dessa synpunkter höra dock knappast hemma i en

skattelagstiftning, allraminst om man — som nu skett — försökt att i sär­

skild lagstiftning skapa en civilrättslig grund att bygga på. Det måste vi­

dare anses vara tveksamt om man bör tvinga fram en större avsättning än

ett företag anser sig orka med. Någon större praktisk betydelse torde dock

frågan knappast ha med hänsyn till den av utredningen förordade valfrihe­

ten ifråga om räntornas storlek, vilket i och för sig måste anses lämpligt.

Länsstyrelsen i Blekinge län framhåller att, då eljest någon som helst skyl­

dighet för arbetsgivare att göra avsättningar till pensionsstiftelse ej förelig­

ger, det kan ifrågasättas, om det är motiverat att göra sådana avsättningar

obligatoriska, när de har formen av ränta. Det synes enligt länsstyrelsen ej

heller ur skattesynpunkt vara befogat att göra ränteutfästelsen till ett vill­

kor för avdrag. Föreligger ej radikalt verkande avtappningsregler, kan ränte­

utfästelsen föranleda en ej obetydlig reservbildning i stiftelserna i en del

fall. Införes emellertid räntevillkoret, kan man, framhåller länsstyrelsen,

fråga sig, om ej i ett sådant läge föreslagen rätt att uraktlåta att utgiva

ränta å stiftelses fordran, när avsättningstaket nåtts, borde ersättas med en

bestämmelse att avdrag för ränta ej medgives.

Riksskattenämnden tillstyrker förslaget om räntevillkor. Nämnden fram­

håller dock, att betalning av ränta till pensionsstiftelse kan medföra att över­

skott uppstår i stiftelsen trots avtappningsregeln. Nämnden fortsätter.

Detta kan t. ex. inträffa i fåmansbolag, som under beskattningsår, för

vilka taxering skett före år 1956, gjort stora avsättningar på grund av ut­

fästelser om pension till enbart huvudaktieägare. Så länge huvudaktieägaren

icke pensioneras, kan enligt de föreslagna bestämmelserna i 4 § lagen om

pensionsstiftelses verksamhet ingen gottgörelse uttagas ur stiftelsen. I dy­

lika fall kan det alltså inträffa, att pensionsstiftelsens förmögenhet ökar i

stället för att avtappas. Om räntan är skälig kan detta uppenbarligen icke

förhindras beträffande tidigare utfärdade skuldebrev med ränteklausul;

föreligger civilrättslig skyldighet att utgiva ränta å reversen kan avdrag för

utgiven ränta självfallet icke vägras. Däremot skulle i och för sig hinder

icke föreligga mot att beträffande skuldebrev, som utfärdas efter viss fram­

tida tidpunkt, föreskriva att vid överkompensation avdrag för ränta icke

skall medgivas.

30

Kungl. Maj:ts proposition nr 118 år 1961

Liknande synpunkter anföres av länsstyrelsen i Hallands län.

Länsstyrelsen i Uppsala län har i och för sig intet att erinra mot ränte-

förslaget, men även med beaktande av att viss insyn finnes i aktiebolags

och övriga här ifrågavarande kategoriers förvaltning i motsats till vad som

är fallet beträffande en enskild skattskyldigs verksamhet, finner länsstyrel­

sen förfaringsättet ej tillräckligt betryggande för de anställda. Det vore en­

ligt länsstyrelsens mening befogat, att även dessa skattskyldiga i likhet med

enskilda finge överlämna de avsatta medlen till stiftelsen kontant eller i

form av aktier, obligationer eller därmed jämförliga tillgångar. I varje fall

synes det enligt länsstyrelsens mening böra övervägas att en viss del av

de avsatta medlen skulle överlämnas på nyss angivet sätt, vilket skulle in­

nebära en säkerhetsgaranti för de anställda, om företaget skulle råka i eko­

nomiska svårigheter. Liknande synpunkter framföres av länsstyrelserna i

Södermanlands och Värmlands län.

Länsstyrelsen i Malmöhus län uttalar att skattereglerna i fråga om pen­

sionsstiftelserna icke bör bli föremål för omprövning, förrän pensionsstif­

telseutredningen sakbehandlat den avgörande frågan, huruvida pensions­

stiftelserna även i fortsättningen skall ha rätt att ha stiftelsens medel place­

rade i reverser utan säkerhet samt utan möjlighet för tillsynsmyndighet att

utöva effektiv kontroll. Länsstyrelsen hemställer därför att utredning om

kontrollens innebörd företages, innan pensionsstiftelsernas skattefrågor blir

föremål för ny riksdagsbehandling.

Näringslivets skattedelegation uttalar att det i förslaget uppställda ränte­

villkoret framstår såsom egendomligt mot bakgrunden av att utredningen

framhåller att skyldighet att göra avsättning upp till pensionsreserven ic­

ke kan lagligen föreskrivas. Med hänsyn till frågans underordnade bety­

delse anser sig delegationen icke böra motsätta sig förslaget i denna del.

Sveriges köpmannaförbund anser att högre ränta än 6 % bör kunna med­

givas. I nuvarande läge, då räntor på 7 å 8 % eller mera är en vanlig före­

teelse, förefaller det förbundet närmast egendomligt, om man skulle be­

gränsa ränteavsättningen till en stiftelse med högst 6 %.

Sparbanksinspektionen framhåller, att det icke gärna kan råda något för­

bud för företag att utbetala räntebeloppet till stiftelsen, varefter det blir

dennas sak att göra det räntebärande. En viss justering av ordalagen be­

träffande räntans förande till huvudstolen torde därför enligt inspektionens

mening vara lämplig. Inspektionen fortsätter.

Slutligen vill sparbanksinspektionen påpeka, att när sparbank — och mot­

svarande torde gälla vad bankaktiebolag angår — gör avsättning till pen­

sionsstiftelse, kvarstår vanligen beloppet i sparbanken som insättning å

räkning. Härigenom torde stiftelsens sålunda uppkomna fordran komma att

redovisas som banktillgodohavande, vilket torde vara förklaringen till, en­

ligt den i betänkandet å sidan 166 under M. 2. sammanställda uppgiften an­

gående till bankaktiebolag eller sparbank anslutna pensionsstiftelsers ford­

ringar på det egna företaget, att dessa i detta fall utgöra en så osedvanligt

liten del av den sammanlagda nettoförmögenheten. Sparbanks avsättning til!

32

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

I verkligheten inträffade avvikelser från försäkringsmässiga beräkning­

ar kan för speciellt de mindre företagen medföra väsentliga kastningar i pen-

sionskostnadsförloppet. Visserligen skall enligt förslaget ett säkerhetstillägg

om tio procent inräknas i pensionsreserven men detta torde icke tillräckligt

överstiga den säkerhetsmarginal, som enligt försäkringsmässigt betraktelse­

sätt är erforderlig. Styrelsen anser därför att avsättningsmöjligheter bör be­

redas arbetsgivaren för belopp, som med viss marginal överstiger den i det

civilrättsliga förslagets 9 § definierade pensionsreserven för att därigenom

få tillbörlig täckning för de osäkerhetsmoment som trots allt föreligger ifråga

om pensionsberäkningar. Utredningen har visserligen föreslagit att de skat­

tefria avsättningsmöjligheterna skall begränsas till belopp motsvarande pen­

sionsreserven men vissa uttalanden i annat sammanhang synes dock tyda

på att utredningen varit inne på samma tankegångar, som de styrelsen här

framfört. Styrelsen syftar här på förslaget om den föreslagna tvångsmässiga

avtappningen av stiftelseöverskott.

Förbundet yrkar att de föreslagna skatterättsliga reglerna ändras därhän,

att avdrag för avsättning till pensionsstiftelse vid taxering medgives intill

belopp motsvarande 120 procent av pensionsreserven enligt 9 § i utredning­

ens förslag till civillag.

Föreningen Auktoriserade revisorer framhåller att den föreslagna takbe­

räkningen medför en skärpning i beskattningen av företagen, då den har den

principiella innebörden, att en ytterligare begränsning införes i företagens

möjligheter att räkenskapsmässigt utjämna de resultat, som redovisas och

ligga till grund för beskattningen. Föreningen fortsätter.

Även om Föreningen såsom representerande en grupp verksam för bl. a.

förbättrad redovisning icke i och för sig har anledning att försvara den

räkenskapsmässiga resultatutjämningen, vilken tenderar att snedvrida de

publicerade resultaten av företagens verksamhet, finner Föreningen skäl att

framhålla denna skärpning i beskattningen, dels därför att det ofta i be-

tänkanden och i den offentliga debatten förekommer, att man motiverar re­

lativt höga skattesatser för företagen med förekomsten av resultatutjäm­

ningsmöjligheter av olika slag, dels emedan det bör beaktas, att en före­

slagen civilrättslig bestämmelse får denna effekt med avseende på beskatt­

ningen. Föreningen är emellertid medveten om att den genom en Kungl.

förordning 8 april 1960 införda rätten till förlustutjämning vid taxering för

inkomst till en del eliminerat nackdelarna, ur företagens synpunkt, av nya

begränsningar av de räkenskapsmässiga resultatutjämningsmöjligheterna.

Handelskammaren i Göteborg förordar, att de nuvarande reglerna i skat­

telagstiftningen om avdragsgill reserv, vilka regler enligt handelskamma­

rens mening är att föredraga i fråga om praktisk tillämpning, blir norm­

givande för bestämmelserna om pensionsreserv.

Bestämmelserna hur pensionsreserv skall beräknas återfinnes i 9 § i ut­

redningens förslag till civillag (10 § i departementsförslaget). För remiss­

instansernas ställningstagande till denna fråga har redogörelse lämnats i

prop. 177, till vilken torde få hänvisas. I flera yttranden har framhållits svå­

righeterna att få beräkningarna av pensionsreserv utförda inom den tid

som erfordras. Detta spörsmål skall behandlas i samband med ikraftträ­

dandebestämmelserna.

34

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

med jämförliga tillägg» skulle därför kunna ge intryck, att den skattskyl­

dige skulle få vid avsättning till pensionsstiftelse beakta icke blott tillägg

som ban redan börjat utge utan även tänkta ytterligare tillägg i händelse

av framtida försämring av penningvärdet. Något sådant är icke meningen.

Utredningen har icke ansett nödvändigt att i lagtexten intaga regler om

hur avdrag skall beräknas, när en utfästelse om pension är försäkrad. Nu­

varande praxis bör anses tillfredsställande. Är kapitalvärdet av fribrevet

enligt utfästelsen större än kapitalvärdet av fribrevet enligt försäkringen,

får avdrag ske för avsättning motsvarande skillnadsbeloppet. Beräknings­

metodiken har närmare redovisats i motiven till reglerna om beräkning av

pensionsreserv i 9 § civillagen (10 § i departementsförslaget).

Utredningen har icke föreslagit någon ändring i de för fåmansbola-

g e n gällande särskilda bestämmelserna vid avsättning till pensionsstif­

telse.

Remissyttrandena

Av nu berörda frågor har endast frågan om de särskilda bestämmelserna

för fåmansbolagen föranlett yttrande från remissinstansernas sida. Där­

jämte har i några yttranden hemställts om rätt för handelsbolag att verk­

ställa avsättning genom överlämnande av revers. Sveriges köpmannaför­

bund finner det icke motiverat att aktie- eller andelsägare i fåmansbolag

sättes i särklass. I den mån de verkligen är arbetstagare i förhållande till

företaget, bör de också omfattas av rätten till avdragsgill avsättning. För­

bundet anför vidare.

Vad härefter angår den skatterättsliga lagstiftningen om stiftelser, så

är det enligt förbundets mening en uppenbar brist, att pensioner till ägare

av enskild firma eller till delägare i ett handels- eller kommanditbolag icke

kan säkerställas avdragsgillt genom avsättning till pensionsstiftelse även­

som att enskild firma eller handelsbolag icke kan göra avsättning genom

att till stiftelsen överlämna ett av den skattskyldige utfärdat skuldebrev.

Då man ifråga om den allmänna sjukförsäkringen och ATP jämställt arbets­

givare och arbetstagare, bör enligt förbundets mening de enskilda företagar­

na icke sättas i särklass, när det gäller rätten till avsättning till pensions­

stiftelse. Det är rimligt, att även ägare av enskild firma eller delägare i

ett handels- eller kommanditbolag får avdrag för avsättning till pensions­

stiftelse, som gäller pension till honom själv, om betryggande kontroll finns.

Skånes handelskammare framhåller att utredningen från gällande lag

övertagit bestämmelsen att hänsyn inte får tagas till pensionsutfästelse åt

huvudaktieägare vid bestämmande av taket för avsättningarna. Sedan nu

pensionsrätten för stora grupper av tjänstemän reglerats genom centrala

uppgörelser framstår denna bestämmelse, enligt handelskammarens me­

ning, alltmera som en oberättigad diskriminering av ifrågavarande anställ­

da. Handelskammaren anser därför att hänsyn i fortsättningen bör få tagas

även till pensionsutfästelser åt huvudaktieägare, i den mån utfästelserna icke

överstiger de pensionsnormer som fastställts genom de nämnda centrala

uppgörelserna. Den begränsning som ligger häri torde, framhåller handels­

36

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

stå, förefaller det icke osannolikt att provisorisk lagstiftning i ett eller an­

nat hänseende kommer att yrkas också för nästa års taxering.

Utredningen är medveten om de olägenheter som är förenade med en

tillämpning av de nya avsättningsreglerna första gången redan vid 1962

års taxering. Uträkningen av pensionsreservens storlek kräver tid. Det fin­

nes endast få som är experter på denna uppgift. Men det är att märka

att praktiska olägenheter av ungefär samma art skulle möta, om man i

stället valde att låta nuvarande regler vara tillämpliga ännu ett beskatt­

ningsår. Beträffande företag med räkenskapsår som avslutas före den 1 ok­

tober 1961 kunde man likväl överväga att låta nuvarande regler få fortsatt

tillämpning vid 1962 års taxering. Utredningen förutsätter, att frågan vid

vilken tidpunkt de nya avsättningsreglerna hör träda i tillämpning kommer

att belysas i olika remissyttranden.

Utredningen anser det lämpligt att parterna på arbetsmarknaden får ett

rådrum att anpassa sina relationer efter det nya kravet om oantastbarhet

som villkor för att pensionsutfästelse skall få tagas i beaktande vid avsätt­

ning till pensionsstiftelse. I en övergångsbestämmelse har därför föreslagits

att om en skattskyldig utfäst pension till arbetstagare före den 1 juli 1962

sådan utfästelse skall medföra avdragsrätt utan något villkor att pensionen

skall vara oantastbar. När fribrevsrätt icke föreligger må dock vid beräk­

ning av avdraget beaktas endast det belopp som var utfäst före den 1 juli

1962 jämte sådana vid nämnda tidpunkt eller senare utfästa tillägg, som

må ha föranletts av levnadskostnadernas ökning fram till tidpunkten för

avsättningen. Vid beräkning av pensionsreserven skall utfästelsen jämte fö­

rekommande tillägg antagas innefatta ett fribrev beräknat jämlikt 9 § andra

stycket civillagen (10 § tredje stycket i departementsförslaget). Utredningen

tillägger.

Hur övergångsbestämmelsen är avsedd att fungera må belysas av ett ex­

empel. En arbetstagare erhöll år 1960 löfte om pension med 10 000 kr. per

år. Löftet var ej förenat med rätt till fribrev. År 1968 utfäster sig arbetsgiva­

ren att höja pensionen till 15 000 kr. — fortfarande utan rätt till fribrev.

Samtidigt förklarar arbetsgivaren att denna höjning avser kompensation för

levnadskostnadernas ökning. Levnadskostnaderna antages ha ökat med 20

procent från 1960 till 1968 (beräknas med ledning av socialstyrelsens lev-

nadskostnadsindex). Arbetsgivaren får vid 1969 års taxering beakta ett pen­

sionsbelopp av 12 000 kr. (10 000 -f- 20 procent). Avdrag erhålles för avsätt­

ning till pensionsstiftelse med kapitalvärdet av ett fribrev å den del av pen­

sionen som skall antagas vara intjänad enligt den regel som uppställes i 9 §

andra stycket civillagen. Vid detta tillfälle bortser man från de överskju­

tande 3 000 kronorna.

Slutligen må framhållas, att utredningen anser att punkt 2 av över­

gångsbestämmelserna till 1955 års ändringar i kommunalskattelagen rö­

rande pensionsstiftelses skattskyldighet och rätt till avdrag för avsättning

till sådan stiftelse bör gälla även i framtiden. Med hänsyn till utredning­

ens förslag beträffande rätt till avdrag för avsättning för att trygga utgå­

ende pension torde, enligt utredningen, andra stycket av punkt 2 likväl kun­

na utgå som överflödigt. För att undvika hänvisning föreslår utredningen,

att nämnda övergångsbestämmelse ersättes av förslagets övergångsbestäm­

38

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

heten är då bestyret med ett nytt bokslut. Det synes för övrigt knappast

riktigt att söka eliminera nackdelarna med brutet räkenskapsår och låta

fördelarna kvarstå.

Näringslivets skattedelegation uttalar att — även om det i och för sig

vore av värde att låta civillagstiftningen och avsättningsreglerna i kommu­

nalskattelagen träda i kraft utan dröjsmål — det föreligger så betydande

svårigheter att detta icke bör ske. Enligt delegationens uppfattning kan ex­

pertis icke förväntas finnas tillgänglig för att beräkna pensionsreserverna

i så god tid att t. ex. överföringsbestämmelserna i civillagsförslaget och

nämnda skatteregler skulle kunna utnyttjas vid 1962 års taxering. Delega­

tionen fortsätter.

Skulle lagstiftningen träda i kraft i december 1961 medför detta också en

olika behandling av företagen, beroende på tidpunkten för deras bokslut, en

konsekvens som bör undvikas beträffande ikraftträdande av en permanent

lagstiftning. För att ernå en önskvärd likformighet föreslår vi, att civillagen

och avdragsreglerna träder i kraft den 1 mars 1962, givetvis med tillämp­

ning först vid det följande årets taxering. Samtliga företag skulle därvid

komma att behandlas lika vid 1963 års taxering. En speciallagstiftning lik­

artad innevarande års erfordras i följd härav vid 1962 års taxering. Denna

bör, för undvikande av alltför stora olägenheter, tillkomma under höstriks­

dagen 1961.

Liknande synpunkter anföres av Kooperativa förbundet, Västergötlands

och Norra Hallands handelskammare, Skånes handelskammare samt För­

eningen Auktoriserade revisorer. Kooperativa förbundet tillägger.

Beräkningarna av pensionsreservens storlek efter de i förslaget angivna

normerna kan inte utföras schematiskt utan kräver inom konsumentkoope­

rationens pensionsstiftelse ingående behandling och individuella övervägan­

den för ca 40 000 anställda. Det bör här särskilt påpekas, att det i dagens si­

tuation är synnerligen svårt att finna kvalificerad arbetskraft på detta om­

råde. Den första beräkningen av pensionsreserven enligt de nya reglerna

blir principiellt grundläggande för de efterföljande och måste därför ske

med särskilt stor omsorg och med tillbörligt beaktande av de gällande pen­

sionsutfästelsernas natur och andra svårbedömda omständigheter. Vad som

gäller Konsumentkooperationens pensionsstiftelse torde också ha giltighet

beträffande åtskilliga andra pensionsstiftelser.

Föreningen Auktoriserade revisorer framhåller, att under de första åren

efter den föreslagna lagstiftningens ikraftträdande kommer de allra flesta

av de företag, som har pensionsstiftelse, att bliva tvungna att företaga årliga

beräkningar, och ett mycket stort antal företag, vilkas pensionsstiftelser nu

äger ett kapital av en storleksordning i närheten av pensionsreserven eller

senare kommer att erhålla ett sådant kapital, torde även i fortsättningen få

lov att räkna med detta arbete såsom en årligen återkommande uppgift.

Föreningen anser så vidsträckta krav på beräkningsarbeten föranleda avse­

värda betänkligheter mot införandet av förslagen i betänkandet, såvida icke

beräkningarna låter sig utföras enkelt. Helst böra de kunna genomföras

utan anlitande av särskild försäkringsteknisk expertis, så att även de före­

tag, som icke äger sådan inom sin personal, kunna utföra dem utan att be­

40

Kungl. Maj. ts proposition nr 178 år 1961

Företag med bokslut efter lagens ikraftträdande har att uträkna pensions-

reserven i de äldre stiftelserna och Pensionsregistreringsinstitutet (PRI)

skall beräkna pensionsreserven i de s. k. PRI-stiftelserna. Enligt uppgift

från SPP och PRI har hittills (den 31 augusti 1961) de hos SPP försäkrade

pensionerna kunnat omräknas i enlighet med överenskommelserna om kom-

pletteringspensioner per den 1 januari 1960 för cirka 94 000 anställda. 46 000

dylika pensioner återstår att omräkna. Vid ingången av år 1961 kan be­

ståndet i PRI beräknas omfatta cirka 120 000 anställda. Det kan förväntas

att företag med bokslut efter lagens ikraftträdande skall med anlitande av

uppgifter från SPP uträkna pensionsreserven i sina gamla stiftelser. Där­

med skulle också eventuellt befintliga överskott i sistnämnda stiftelser kunna

fixeras. Däremot saknas möjlighet för PRI att exakt angiva pensionsreser­

ven i de nyinrättade PRI-stiftelserna vid utgången av de räkenskapsår, för

vilka taxering sker år 1962. Kontakt har därför under hand tagits med Kungl.

Försäkringsinspektionen, som förklarat sig beredd att, under förutsättning

av vederbörande avtalsslutande parters godkännande, i grunderna för be­

räkning av pensionsreserv enligt den väntade lagstiftningen förorda inta­

gandet av vissa schablonregler för beräkning av pensionsreserven i PRI-stif­

telserna. Dessa schablonregler bör avse en övergångstid och tillämpas vid

1962 års taxering. På dylikt sätt utformade grunder skulle lösa de civilrätts­

liga och skatterättsliga frågorna för de företag, vilkas bokslut inträffar efter

lagstiftningens ikraftträdande.

Taxeringen år 1962 avser emellertid även företag, vilkas bokslut inträffar

fr. o. m. den 1 mars 1961 t. o. m. dagen före lagens ikraftträdande. Företag

med sådana bokslutstidpunkter kan i övervägande antalet fall på grund av

gällande stiftelsestadgar icke överföra medel från gamla stiftelser till PRI-

stiftelserna. För nyavsättning till PRI-stiftelse skulle företag med överskott

i sina gamla stiftelser icke erhålla avdrag vid 1962 års taxering, såvida ej

särskild lagstiftning öppnar möjlighet därtill. Försäkringsbolaget Pensions-

garanti, ömsesidigt (FPG), har i sin bolagsordning en bestämmelse av inne­

börd att försäkringstagare skall i varje års bokslut avsätta medel till PRI-

stiftelse och bringa upp dess förmögenhet till en på visst sätt beräknad pen­

sionsskuld. Skulle den nya lagstiftningen gälla vid 1962 års taxering är som

nyss nämnts företagen icke berättigade — annat än i undantagsfall — att

överföra medel till sina PRI-stiftelser. FPG har därför förhört sig hos För­

säkringsinspektionen om inspektionen såsom tillsynsmyndighet kommer att

inskrida mot ett förfarande, innebärande att dessa företag utfäster sig gent­

emot FPG att, så snart civillagstiftningen det möjliggör, från gamla stiftel­

ser överföra erforderliga belopp till PRI-stiftelserna. Försäkringsinspektio­

nen torde enligt vad föreningen under hand inhämtat icke komma att göra

anmärkning mot ett sådant förfarande.

För de företag, som icke har överskott i gamla stiftelser, bör den nya lag­

stiftningen innebära rätt till avdrag vid 1962 års taxering för en på ovan

angivet sätt schablonmässigt beräknad pensionsreserv i PRI-stiftelserna.

Öppnas möjlighet för företagen att förfara på nu angivet sätt, skulle de rätts­

liga problemen i samband med ett ikraftträdande innevarande år reduceras

så långt sig göra låter.

Av vad ovan anförts framgår, att flera åtgärder måste vidtagas för att ett

ikraftträdande i slutet av innevarande år icke skall medföra allvarliga svå­

righeter för företagen. En enklare lösning vore dock att, som skattedelega-

tionen förordat i sitt yttrande, en provisorisk skattelagstiftning genomföres

av samma innehåll som den som gällt vid 1961 års taxering.

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

41

Departementschefen

Av den lämnade historiken och redogörelsen för gällande rätt framgår, att

möjligheterna till skattefria avsättningar till pensionsstiftelser successivt

begränsats sedan 1930-talets sista år. Anledningen till att avdragsrätten på

detta sätt beskurits har varit dels att man velat förhindra att bestämmelser­

na utnyttjades i syfte att nå icke avsedda skatteförmåner, dels att alltför li­

berala avsättningsmöjligheter inte ansetts förenliga med en konjunktursta-

biliserande ekonomisk politik. Trots att avsättningsmöjligheterna begrän­

sats möjliggör dock nu gällande bestämmelser, att till pensionsstiftelse i

regel kan skattefritt överföras betydligt mer än som svarar mot den vid

bokslutstillfället uppkomna pensionsskulden beräknad efter försäkrings-

mässiga grunder.

Det förändrade läge, som uppstått för pensionsstiftelserna genom tillkoms­

ten av ATP och de i prop. 177 föreslagna ändringarna i civilrättsligt hänse­

ende av pensionsstiftelseinstitutet, gör det nödvändigt att ånyo överse de

skatterättsliga bestämmelserna på detta område. Utformningen av nuva­

rande skatteregler får ses mot bakgrunden av att pensionsfrågan före ATP:s

tillkomst för det stora flertalet anställda var helt beroende av frivilliga åta­

ganden från arbetsgivarens sida. Genom liberala avsättningsmöjligheter har

man i viss män velat stimulera företagarna att lämna pensionsutfästelser.

Som en följd härav har vid beräkning av avdragsgill avsättning godtagits

även utfästelser om s. k. antastbar pension d. v. s. pensioner, som utgår en­

dast under förutsättning att den anställde vid uppnådd pensionsålder fort­

farande är i tjänst hos arbetsgivaren i fråga. Även i övrigt har önskemålet

att stimulera till pensionsutfästelser påverkat bestämmelsernas utformning.

Pensionsstiftelseutredningens förslag innebär att möjligheterna till skat­

tefria avsättningar till pensionsstiftelser ytterligare begränsas. Sålunda fram­

för utredningen krav på oantastbara pensionsutfästelser

som grund för avdragsgilla avsättningar, d. v. s. utfästelserna skall innebä­

ra rätt till fribrev vid avgång från tjänsten före uppnådd pensionsålder. Dock

skall utfästelser om antastbara pensioner godtagas vid beräkning av avdrags­

gill avsättning om de lämnats före den 1 juli 1962.

Utredningens förslag i denna del, som tillstyrkts eller lämnats utan erin­

ran av så gott som samtliga remissinstanser, bör även enligt min mening

genomföras. Oaktat utfästelser om antastbar pensionsrätt även i fortsätt­

ningen och framför allt innan ATP trätt helt i kraft kan ha betydelse för de

anställda, finnes inte längre samma anledning att genom liberala avsätt­

ningsregler stimulera till dylika utfästelser. De senaste pensionsuppgörel­

serna på arbetsmarknaden visar också att utvecklingen nu fört fram till ett

läge, där lämnandet av oantastbara pensionsförpliktelser synes bliva det

normala.

Kravet på fribrev som förutsättning för avdragsrätt gäller endast fram­

lida utfästelser. Jag anser mig kunna tillstyrka utredningens förslag, att av­

42

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

drag medgives för avsättning i fråga om redan lämnade utfästelser om an-

tastbar pension, även om en dylik avdragsrätt i viss mån kan sägas minska

företagarnas intresse av att förena dessa utfästelser med fribrev. Genom den

av utredningen föreslagna övergångsbestämmelsen, att avdrag medgives för

avsättning avseende utfästelse om antastbar pensionsrätt om utfästelsen

lämnats före den 1 juli 1962, lämnas rådrum för anpassning till de nya reg­

lerna. I och för sig bör denna tidsfrist vara tillfyllest, men jag vill dock, med

hänsyn till behovet för arbetsmarknadens parter av en viss anpassningstid,

inte motsätta mig att densamma utsträckes till den 1 januari 1963.

Enligt utredningens förslag skall vidare den skattskyldige vid avsättning

till pensionsstiftelse få beakta utfästelse endast om utfästelsen

gjorts av den skattskyldige själv. Även detta innebär en be­

gränsning i fråga om avsättningsmöjligheten, då enligt gällande bestämmel­

ser en skattskyldig vid avdrag för avsättning till pensionsstiftelse har rätt

att beakta icke blott utfästelse om pension av den skattskyldige själv utan

även utfästelse från pensionsstiftelse. Näringslivets skattedelegation befa­

rar, att kravet på att utfästelsen skall ha gjorts av den skattskyldige kan

tänkas motverka arbetsgivarnas intresse av att lämna pensionsutfästelser.

Särskilt för de mindre företagen skulle den föreslagna regeln bli besvärande

och tänkas få till följd, att dessa företag ställer sig avvisande till ytterligare

frivilliga tilläggspensioner.

Förslaget i denna del får ses i samband med utredningens förslag till lag

om pensionsstiftelses verksamhet. Enligt sistnämnda lagförslag, som un­

derställes riksdagen i prop. nr 177 — där benämnt förslag till lag med vissa

bestämmelser om pensionsstiftelse — får pensionsstiftelse i fortsättningen

ej utfästa pension. Sker det ändå är utfästelsen ogiltig. Godtages denna be­

stämmelse i förslaget till lag med vissa bestämmelser om pensionsstiftelse

får, som utredningen framhåller, den föreslagna skatteregeln betydelse en­

dast i fråga om redan lämnade utfästelser.

Ett pensionslöfte, som kan göras gällande enbart gentemot en pensions­

stiftelse, är i regel mindre värdefullt för arbetstagaren än ett sådant löfte

av hans arbetsgivare, som är förenat med säkerhet i stiftelsemedel. Den före­

slagna skatteregeln får till följd att — i de fall pensionsstiftelse lämnat ut­

fästelser — arbetsgivaren själv måste ikläda sig ansvar för dessa pensionsut­

fästelser, därest de skall få tas i betraktande vid beräkning av avdragsgill

avsättning. Då en sådan verkan av skattereglerna i och för sig får anses

önskvärd, anser jag mig kunna tillstyrka utredningens förslag i denna del.

Hinder föreligger givetvis inte mot att en arbetsgivare allenast delvis över­

tar en av pensionsstiftelse tidigare gjord utfästelse. Avdragsrätten begrän­

sas då till den del av utfästelsen som arbetsgivaren övertagit. Arbetsgivaren

kan således överta pensionsutfästelser till så stor del, att pensionsreserven

för övertagna utfästelser svarar mot redan avsatta medel. I

I ett hänseende innebär utredningens förslag en uppmjukning i förhållan­

de till nu gällande avsättningsregler. I fråga om redan utgående pen­

sioner förordar utredningen en återgång till vad som gällde före 1955

44

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

pensionsreserv, har i princip tillstyrkts eller lämnats utan erinran av del

helt övervägande antalet remissinstanser. Vad i remissyttrandena uttalats

angående utformningen av de försäkringstekniska grunderna har återgivits

i prop. 177. De grunder, som kommer att gälla vid beräkning av pensions­

reserv' enligt den civilrättsliga lagstiftningen, bör kunna accepteras även i

skatterätten. Jag tillstyrker därför utredningens förslag i denna del. Tilläg­

gas må att frågan om rätten till avdrag för stiftelseavsättningar i första

hand måste bedömas som en fråga rörande pensionering och inte som en

möjlighet att skattefritt bevara vinstmedel inom företagen.

Det utrymme, som vid viss tidpunkt finns för avsättning till pensions­

stiftelse, motsvarar skillnaden mellan skattetaket och värdet av stiftelsens

förmögenhet. Några remissinstanser har ifrågasatt behovet av särskilda nor­

mer för värdering av stiftelsens tillgångar. Till detta vill jag framhålla, att

tillgångarna givetvis skall upptagas till det värde, som de kan anses betinga

vid försäljning under normala förhållanden. Det finns ingen anledning att

på en omväg öka avsättningsmöjligheterna genom att tillåta lägre värdesätt­

ning å stiftelsens tillgångar än saluvärdena. Någon uttrycklig föreskrift an­

gående värdesättningen anser jag inte erforderlig. Det närmare ställnings­

tagandet till tveksamma värderingsfrågor torde få överlåtas åt praxis. Det

får ankomma på riksskattenämnden att i mån av behov ge vägledande an­

visningar.

Beträffande fåmansbolagen har utredningen icke föreslagit några

ändrade bestämmelser. Det får ankomma på utredningen att i sitt fortsatta

arbete undersöka, om sådana regler kan utformas, att avsättning för huvud­

aktieägarens pensionering kan medgivas utan risk för att reglerna missbru­

kas. Någon ändring i gällande bestämmelser kan jag därför icke nu förorda.

Ej heller är jag beredd tillstyrka att handels- och kommanditbolag beredes

förmånligare avsättningsmöjligheter än enskilda rörelseidkare. Det är i

praktiken understundom svårt att avgöra om ett visst företag utgör enskild

firma eller bolag.

Även om de enskilda detaljerna i utredningens förslag till ändrade be­

stämmelser i fråga om avsättning till pensionsstiftelse i huvudsak kan sä­

gas ha fått ett gynnsamt mottagande vid remissbehandlingen, framhålles

dock från såväl myndigheter som organisationer att beräkningen och kon­

trollen av den skattemässiga pensionsreserven kommer att innebära mycket

arbete för skattskyldiga och beskattningsmyndigheter. På grund härav för­

ordar flera remissinstanser att bestämmelserna sättes i kraft först

vid 1963 års taxering.

Såsom även utredningen framhållit är vissa olägenheter förenade med ut­

redningens förslag att de nya avsättningsreglerna skall tillämpas första

gängen redan vid 1962 ars taxering. Uträkningen av pensionsreservens stor­

lek krävei sin tid och det finnes endast få som är experter på denna uppgift.

Det är emellertid att märka att praktiska olägenheter av ungefär samma art

skulle möta, om man i stället väljer att låta nuvarande regler vara tillämp­

45

liga ännu ett år. Även beräkningen av nuvarande skattetak med hänsyn ta­

gen till förändringarna genom ATP:s tillkomst är tidsödande och kräver ofta

medverkan av experter och denna beräkning skulle få betydelse endast vid

1962 års taxering.

Till detta kommer att jag icke är beredd att för 1962 års taxering till­

styrka en provisorisk lagstiftning i fråga om stiftelseavsättningar motsva­

rande den som gällde vid 1961 års taxering. En sådan lagstiftning skulle få

till följd betydande överavsättningar i förhållande till nu gällande skatte­

tak, vilket tak i sin tur är högre än det av utredningen förordade. Man skulle

därigenom ytterligare öka svårigheterna i samband med den av utred­

ningen föreslagna avtappningsregeln, då det synes ofrånkomligt att dessa

nya överavsättningar snarast måste återföras. Den uppmjukning av avtapp-

ningsreglerna, som jag i det följande kommer att förorda, skulle då inte

kunna tillstyrkas.

Såsom framgår av skrivelsen av den 8 september 1961 från Svenska

arbetsgivareföreningen kan de speciella problem, som är förbundna med

de PRI-anslutna företagens pensionsavsättningar, lösas om de nya bestäm­

melserna tillämpas från och med 1962 års taxering. Jag erinrar om att i

prop. 177 framhållits, att hinder inte bör möta att i samband med faststäl­

landet av de försäkringstekniska grunderna för beräkning av pensionsreserv

föreskrives schablonregler, som under en övergångstid kan gälla för beräk­

ning av pensionsreserv i PRI-stiftelserna och liknande slag av stiftelser. Då

dessa grunder skall tillämpas vid beräkning av pensionsreserv enligt såväl

den civilrättsliga som den skatterättsliga lagstiftningen följer därav, att

schablonreglerna blir tillämpliga även vid beräkning av skattetaket vid 1962

års taxering. Framhållas må att behovet av schablonregler för PRI-stiftelser-

na i och för sig inte föranledes av att de nya reglerna sättes i kraft vid 1962

års taxering. Liknande schablonregler skulle blivit erforderliga för dessa stif­

telser vid nämnda taxering även om ikraftträdandet av de nya bestämmel­

serna framflyttades till 1963 års taxering.

Det förhållandet, att de nya bestämmelserna sättes i kraft redan vid

1962 års taxering innebär inte att alla företag, som har pensionsstiftel­

ser, då måste beräkna den skattemässiga pensionsreserven. De många före­

tag, som vet att redan gjorda avsättningar överstiger det nya skattetaket,

behöver inte göra några beräkningar. Företag, som tidigare inte gjort av­

sättningar eller endast gjort mindre sådana, kan ofta genom en överslags­

beräkning konstatera, att den avsättning man vill göra måste ligga inom

taket. Den exakta beräkningen av pensionsreserven kan då uppskjutas till

ett kommande år. Jag vill i detta sammanhang erinra om att utredningen

kommer att utge vissa tabeller för underlättandet av pensionsreservsbe-

räkningarna.

Endast de företag, som önskar göra avsättning men som är tveksamma om

stiftelseförmögenheten genom avsättningen kommer att överstiga den av­

dragsgilla reserven, måste göra en exakt takberäkning. Hinner ett sådant

företag inte före bokslutstillfället göra eu exakt takberäkning, får företaget

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

46

Kungl. Maj:ts proposilion nr 178 år 1961

antingen uppskjuta avsättningen till ett senare år eller också avsätta det

belopp, som vid en överslagsberäkning bedömes som avdragsgillt, och till av­

sättningen knyta villkoret att densamma sker under förutsättning att avdrag

medgives vid taxeringen. Skulle avdrag för avsättningen helt eller delvis väg­

ras har företaget då möjlighet att återföra det för mycket avsatta beloppet.

Ett förbehåll av sistnämnd art göres redan nu, då tveksamhet beträffande

avdragsrätten föreligger. Det förhållandet, att vissa företag, som inte hinner

verkställa en exakt beräkning av skattetaket, väljer att uppskjuta ytterligare

avsättningar till ett kommande år, utgör inte något avgörande skäl mot att

sätta de nya bestämmelserna i kraft redan vid 1962 års taxering.

Några remissinstanser har förordat, att nuvarande bestämmelser borde

få gälla vid 1962 års taxering beträffande företag, som har s. k. brutet

räkenskapsår. Även utredningen har antytt att man kunde överväga sär­

skilda regler för företag med räkenskapsår, som avslutats före den 1 oktober

1961. Med anledning härav vill jag framhålla, att utredningens betänkande

avlämnades i början av april detta år. Utredningens förslag har således

varit känt vid den tidpunkt, då företag med brutet räkenskapsår upprät­

tat det bokslut, som skall ligga till grund för 1962 års taxering. Med hänsyn

till den diskussion, som de senaste åren förts kring problemet med pen­

sionsstiftelseavsättningar, torde företagen ha varit medvetna om att av­

sättningsmöjligheterna kunde komma att begränsas vid 1962 års taxering.

I den mån företagen gjort avsättning bär de sannolikt till avsättningen

knutit det villkoret att avdrag medgives vid taxeringen. Skulle det mot för­

modan finnas företag, som i 1962 års bokslut gjort en stiftelseavsättning,

vilken inte kan godkännas enligt de nya bestämmelserna, och som till av­

sättningen inte knutit ett sådant villkor som nyss sagts, kan detta företag

— enligt de bestämmelser jag i det följande kommer att föreslå — uttaga

gottgörelse ur överskottet i stiftelsen för kommande pensionskostnader utan

att beskattas härför i den mån gottgörelsen skett av stiftelsemedel, för vilka

avdrag icke åtnjutits vid taxeringen. Det synes därför inte finnas någon an­

ledning att införa särskilda ikraftträdandebestämmelser för företag med

brutet räkenskapsår.

Vad så angår beskattningsmyndigheternas arbete med kontrollen av pen-

sionsreservsberäkningarna i de fall, då avdrag för avsättning yrkas, må

framhållas att denna kontroll liksom hittills måste grundas på den utred­

ning, som företaget lämnar. Det åligger företaget att förete en tillfreds­

ställande utredning angående skattetaket. Beskattningsmyndigheterna bör

kunna godtaga en uträkning av den skattemässiga pensionsreserven, som

verkställts av person, vilken har erfarenhet på området och är att anse som

trovärdig. Vare sig sakkunnig anlitas eller ej bör för taxeringsmyndighe­

terna framläggas de fakta varpå beräkningarna är grundade. Det är därvid

främst fråga om vad utfästelsen åsyftat samt storleken av verkliga eller

fingerade fribrev. I tveksamma fall kan frågan om pensionsreservens beräk­

ning, om taxeringsintendenten så finner lämpligt, underställas försäkrings-

inspektionen. Givetvis bör detta ske endast i undantagsfall. Det finns en­

47

ligt min mening knappast anledning antaga att det förhållandet, att de nya

avsättningsreglerna i stället för de nuvarande gäller vid 1962 års taxering,

skulle innebära någon större ökning av beskattningsnämndernas arbete i

fråga om kontrollen av stiftelseavsättningar. En annan sak är att kontrol­

len i samband med den föreslagna avtappningsregeln kan bli mera betung­

ande. Till denna fråga skall jag återkomma i det följande.

Av det sagda framgår att jag kan tillstyrka utredningens förslag att de

nya avsättningsreglerna träder i kraft för samtliga företag vid 1962 års

taxering. Såsom jag tidigare förordat bör den av utredningen i punkt 2.

av övergångsbestämmelserna angivna tidsfristen utsträckas till den 1 ja­

nuari 1963. Om kravet på utfästelse bibehålies även för utgående pensioner

föranleder detta, som även tidigare framhållits, ett tillägg till punkt 3.

av de föreslagna övergångsbestämmelserna.

Till punkt 2 av övergångsbestämmelserna enligt utredningens förslag har

fogats ett tillägg. Beträffande detta tillägg vill jag framhålla följande.

Såsom jag redan förordat bör avdrag för avsättning medgivas för sådana

utfästelser om antastbar pension, vilka lämnats före den 1 januari 1963. Man

fingerar därvid att utfästelsen är förenad med fribrev beräknat enligt 10 §

tredje stycket i den föreslagna civilrättsliga lagstiftningen. Förenas en före

nämnda dag lämnad utfästelse om antastbar pension i sin helhet med fribrev,

d. v. s. göres oantastbar, är de föreslagna övergångsbestämmelserna inte

längre tillämpliga å utfästelsen. Vid beräkning av avdragsgill avsättning

motsvaras pensionsreserven av kapitalvärdet av den utfästa pensionen till

den del densamma enligt utfästelsen intjänats vid tillfället för beräkningen.

Om utfästelsen i fråga endast till en del förenas med fribrev, får utfästelsen

anses uppdelad i två delar, en avseende antastbar pension och en avseende

oantastbar pension. De av utredningen föreslagna övergångsbestämmelserna

är alltjämt tillämpliga å den del av utfästelsen som avser antastbar pension.

I prop. nr 177 med förslag till civilrättslig lagstiftning i fråga om pen­

sionsstiftelser konstateras, att reglerna om pensionsreserv enligt nämnda

lagförslag ej beaktar det särskilda läge, att en från början antastbar utfäs­

telse uppdelas i en antastbar och en oantastbar del. Det framhålles emeller­

tid att det framstår som naturligt att pensionsreserven ej bör minska på

grund av en sådan uppdelning. Ett belopp motsvarande kapitalvärdet av vad

som fingeras vara intjänat av den ursprungliga utfästelsen bör alltjämt ligga

kvar i stiftelsen till tryggande av arbetstagarens pensionsrätt.

Då det gäller den skatterättsliga lagstiftningen synes det skäligt att —

om en antastbar utfästelse, som enligt de av utredningen föreslagna över­

gångsbestämmelserna skall beaktas vid beräkning av avdragsgill avsättning,

(ill en del förenas med fribrev — detta förhållande i princip inte skall med­

föra minskade avsättningsmöjligheter. Jag anser mig därför böra förorda

att till punkt 2 av de av utredningen föreslagna övergångsbestämmelserna

fogas ett tillägg av innebörd, att om en antastbar utfästelse, som omfattas av

nämnda bestämmelser, till eu del förenas med fribrev, den återstående

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

48

Kungl. Maj. ts proposition nr 178 år 1961

antastbara delen av den utfästa pensionen skall anses tillfullo intjänad. För

den oantastbara delen motsvaras pensionsreserven av kapitalvärdet av den

pension som enligt utfästelsen intjänats vid tiden för beräkningen. Såsom

förutsättning för att pensionsreserven för den antastbara delen skall få be­

räknas på sätt nu angivits bör dock gälla, att för de båda pensionsdelarna

sammanlagt inte beräknas en större pensionsreserv än som skulle ha beräk­

nats om den ursprungliga utfästelsen inte förenats med fribrev. Sistnämnda

spärregel synes dock inte böra gälla i fall då den skattskyldige, t. ex. när

fråga är om ett PRI-anslutet företag, till utfästelsen om den oantastbara

pensionsdelen knutit åtaganden att till pensionsstiftelse avsätta medel för

pensionen jämte tillägg till denna. Det sagda kan belysas av det exempel som

anförts i prop. nr 177 och som jag här får återge med vissa kommentarer

i fråga om den skatterättsliga tillämpningen.

En arbetstagare erhåller, då han anställes vid 40 års ålder, en utfästelse

om antastbar pension å 25 000 kronor om året från 65 år. Det antages att

lian anställts före den 1 januari 1963, varför utfästelsen enligt punkt 2

av övergångsbestämmelserna skall beaktas vid beräkning av avdragsgill av­

sättning. Enligt bestämmelserna i 10 § tredje stycket i den civilrättsliga lag­

stiftningen fingeras för beräkning av pensionsreserv, att arbetstagaren årli­

gen intjänar 1/25 av den utfästa pensionen, d. v. s. 1 000 kronor. När arbets­

tagaren är 50 år anses han sålunda ha intjänat en årlig pension om 10 000

kronor. Vid beräkning av avdragsgill avsättning beräknas pensionsreserven

för utfästelsen till kapitalvärdet av 10 000 kronor. Arbetsgivaren utfäster, då

arbetstagaren fyller 50 år, att den återstående delen av pensionen, 15 000

kronor, skall vara förenad med fribrev; fribrevsbeloppet stiger enligt utfäs­

telsen med 1 000 kronor per år. Pensionen anses då uppdelad på en antast­

bar och en oantastbar del. Enligt det av mig förordade tillägget till punkt 2

av övergångsbestämmelserna får pensionsreserven för den antastbara delen

beräknas som kapitalvärdet av 10 000 kronor, d. v. s. den antastbara pensio­

nen anses tillfullo intjänad. Den oantastbara delen motsvarar en utfästelse

om pension å 15 000 kronor. Efter fem år, när arbetstagaren fyllt 55 år,

utgör den skattemässiga pensionsreserven dels kapitalvärdet av ett fingerat

fribrev om 10 000 kronor, dels kapitalvärdet av ett verkligt fribrev om 5 000

kronor eller sammanlagt kapitalvärdet av ett fribrev om 15 000 kronor. Om

den ursprungliga utfästelsen inte förenats med fribrev, hade pensionsreser­

ven vid beräkning av avdragsgill avsättning beräknats till kapitalvärdet av

ett fingerat fribrev om 15 000 kronor.

I detta exempel har således möjligheten att skattefritt avsätta till pensions­

stiftelse varken ökat eller minskat genom rätten till fribrev. Det verkliga

fribrevet kunde emellertid, beroende på de regler som i utfästelsen angivits

för intjänandet, ha varit större eller mindre än 5 000 kronor. Om det verk­

liga fribrevet varit t. ex. 6 000 kronor och den skattskyldige åtagit sig att till

pensionsstiftelse avsätta medel för pensionen jämte tillägg till denna, får

den skattemässiga pensionsreserven enligt det av mig förordade tillägget till

punkt 2 av övergångsbestämmelserna beräknas till kapitalvärdet av ett fri­

Kungl. Maj. ts proposition nr 178 år 1961

49

brev om sammanlagt 16 000 kronor. Tilläggas må, att — om en utfästelse

om antastbar pension, som lämnats före den 1 januari 1963, till en del för­

enas med fribrev — det alltid står den skattskyldige fritt att vid beräkning

av avdragsgill avsättning anse de båda pensionsdelarna som två helt skilda

utfästelser. Det fingerade fribrevet för den antastbara pensionen i exemplet

15

kommer då att uppgå till endast — av 10 000 kronor det år den anställde

fyllt 55 år.

Slutligen vill jag något beröra ett speciellt problem som har samband med

beräkningen av pensionsreserv. För att kunna beräkna pensionsreserven

är det nödvändigt att känna till storleken av utlovade pensioner. Om emel­

lertid pensionsutfästelsen, som ofta är fallet, har den innebörden att pen­

sionen skall reduceras med vad den anställde må komma att uppbära ge­

nom ATP och, i vissa fall, folkpension, är det svårt att fastställa storleken

av den pension, som skall utgå från företaget. Man måste då beräkna de

belopp, som den anställde kan komma att erhålla i tilläggspension och folk­

pension.

Redan i prop. nr 40 till 1960 års riksdag berörde jag detta problem. Jag ut­

talade då att man borde kunna godtaga att den allmänna tilläggspensionen

beräknades som om den anställde under följande år fram till pensions­

åldern hade samma lön som under det aktuella beskattningsåret. Jag vill

som min mening ånyo understryka att det bör godtagas att man i detta sam­

manhang vid beräkning av kommande tilläggspension av praktiska skäl får

bortse från framtida förändringar i lönens och basbeloppets storlek. Folk­

pensionens storlek beräknas på grundval av de beslut, som föreligger vid

beskattningsårets utgång. Enligt vad jag erfarit har pensionsstiftelseutred­

ningen för avsikt att efter dessa principer utarbeta tabeller, som utvisar de

belopp, varmed utlovade pensioner i förekommande fall skall reduceras med

hänsyn till ATP och folkpension. Då utvecklingen, så vitt kan bedömas, går

mot högre folkpensioner och högre tilläggspensioner innebär vad jag nu för­

ordat att pensionsreserverna för de kompletterande pensionerna blir något

för högt beräknade, vilket förhållande dock bör kunna godtagas.

Tillägg till 29 § 4 mom. jämte ikraftträdandebestämmelser

Utredningen

Utredningen framhåller, att en av dess uppgifter varit att föreslå den

lagstiftning för pensionsstiftelser som fordras i det läge som uppstått ge­

nom tillkomsten av lagstiftningen om allmän tilläggspensionering (ATP).

Såsom ett led i detta arbete har möjlighet öppnats för en arbetsgivare att

ur överskott i pensionsstiftelse gottgöra sig den del av hans avgift till

ATP, som kan anses hänföra sig till lön eller annan ersättning åt sådana

personer vilka omfattas av stiftelsens ändamål. Detta framgår av förslaget

till lag om pensionsstiftelses verksamhet 4 § jämförd med 6 § (5 och 7 §§

4

Bihanq till riksdagens protokoll 1961. 1 samt. Nr 178

50

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

i departementsförslaget). Gottgörelse kan enligt nämnda paragrafer ske

för vad arbetsgivaren utgivit såsom pensionspost eller avgift för pensions­

försäkring (inbegripet avgift till ATP) eller för annan kostnad i samband

med pensionering avseende nämnda personer.

I betänkandet framhålles att, då avdrag för avsättning till pensionsstiftelse

medges, detta innebär att från beskattning undantages medel som eljest nor­

malt skulle ha tillförts företagets vinst. Det är enligt utredningens mening

inte lämpligt att sådana medel får kvarstå i stiftelse om medlen icke längre

erfordras för att säkerställa utgående pensioner eller utfästelser om pen­

sion och arbetsgivaren samtidigt har pensionsutgifter, som faller inom stiftel­

sens ram.

Utredningen erinrar om att enligt nuvarande skattepraxis gäller, att en

skattskyldig, som gottgör sig ur en stiftelse för en i och för sig avdragsgill

kostnad, medges avdrag för nämnda kostnad endast om han upptagit gott-

görelsen som inkomst. Däremot torde avdrag godkännas, om han underlåtit

att gottgöra sig ur stiftelsen, trots att möjligheten till gottgörelse stått ho­

nom till buds.

Har arbetsgivaren möjlighet till gottgörelse ur pensionsstiftelse talar, enligt

utredningens mening, särskilda skäl för en ändring av skattepraxis. Skatte­

reglerna bör utformas så, att arbetsgivaren får intresse av att utnyttja de

möjligheter till gottgörelse ur pensionsstiftelse som lagstiftaren erbjudit.

Utredningen förordar att vad som eljest skulle vara avdragsgillt icke må

betraktas som avdragsgill kostnad till den del gottgörelse kunnat ske ur

pensionsstiftelse med stöd av 4 § lagen om pensionsstiftelses verksamhet

(5 § i departementsförslaget).

I princip skulle, framhåller utredningen, en avtappning ända ned till pen-

sionsreserven kunna krävas, dock att det därvid blir fråga om den civilrätts­

liga pensionsreserven, vilken kan ha beräknats även på grundval av utfäs­

telser som icke uppfyller de i skattelag angivna kvalitetskraven. Det är dock,

enligt utredningens mening, icke önskvärt att driva fram en avtappning

ända ned till denna gräns. En pensionsstiftelse bör nämligen tillåtas ha nå­

got överskott för utjämning i framtiden. Kravet, att den skattskyldige skall

gottgöra sig ur stiftelsens förmögenhet, har därför av utredningen begrän­

sats till att avse fall, där stiftelsens medel täcker mer än 120 procent av pen­

sionsreserven. Utredningen anför vidare.

Innebörden av den föreslagna skatteregeln framgår av följande exem­

pel. En skattskyldig antages ha en fri pensionsstiftelse med en förmögenhet

av 130 000 kr. Pensionsreserven utgör 100 000 kr.; 120 procent av pen­

sionsreserven är då 120 000 kr. Den skattskyldiges utgifter av pensions-

karaktär, för vilka gottgörelse ur stiftelsen kan ske med stöd av 4 § den

föreslagna civillagen, antages uppgå till 15 000 kr. Underlåter den skatt­

skyldige att skaffa sig gottgörelse men belastar likväl rörelsen med 15 000

kr. som kostnad, vägras han avdrag för 10 000 kr. (130 000 — 120 000 ==

10 000) och medges avdrag för 5 000 kr.

51

Utredningens förslag avser endast att reglera fall diir gottgörelse ur pen­

sionsstiftelse kan ske med stöd av 4 § jämförd med 6 § i den föreslagna

lagen om pensionsstiftelses verksamhet (5 och 7 §§ i departementsförsla-

get). Emellertid är det, framhåller utredningen, tänkbart att den skatt­

skyldige har möjlighet till gottgörelse ur pensionsstiftelse för kostnader

som icke nämnes i 4 § civillagen (5 § i departementsförslaget). Sålunda

äger arbetsgivare enligt 5 § samma lag (6 § i departementsförslaget) undei

däri stadgade förutsättningar gottgöra sig ur stiftelse för vissa pensione­

ring närliggande ändamål. En fri pensionsstiftelses stadgar kan dessutom

lämna ytterligare fördelar åt arbetsgivaren. Vidare har man, betonar utred­

ningen, att räkna med stiftelser vilka visserligen har ett pensionsändamål,

men för vilka pensionering icke är huvudändamål. Sådana stiftelser ligger

utanför området för den föreslagna civillagen. Beträffande dessa situatio­

ner tänker sig utredningen icke någon ändring av nuvarande skattepraxis.

Den omständigheten att den skattskyldige har möjlighet att gottgöra sig

ur stiftelse påverkar hans taxering endast för det fall att han faktiskt ut­

tagit gottgörelse. Därefter anför utredningen.

En skattskyldig kan ha flera pensionsstiftelser som helt eller delvis om­

fattar samma personkrets. Som redovisats i motiven till den föreslagna ci­

villagen har dessa stiftelser gemensam pensionsreserv, där icke annat föl­

jer av ändamålsbestämningen. Vid tillämpningen av avtappningsregeln får

den skattskyldige ej räkna den gemensamma pensionsreserven mer än en

gång. I förslaget till civillag har i 8 § intagits anvisning till vilken stif­

telse den gemensamma reserven skall tänkas förlagd. Dessa frågor må be­

lysas med ett exempel. Ett företag har en särskild fri pensionsstiftelse för

tjänstemän med behållning av 500 000 kr. och en allmän fri pensionsstif­

telse (d. v. s. en fri stiftelse för företagets samtliga anställda) med behåll­

ning av 400 000 kr. Pensionsreserven för löften till tjänstemän utgör

500 000 kr. och för löften till arbetare i företaget 200 000 kr. I detta fall

är pensionsreserven för tjänstemännens pensionslöften gemensam för båda

stiftelserna; 120 procent därav blir 600 000 kr. Detta belopp lägges enligt

åsyftade turordningsregler i civillagen i den särskilda stiftelsen så långt

dennas behållning "förslår. Vad som återstår, 100 000 kr., lägges sedan i

den allmänna stiftelsen. I sistnämnda stiftelse skall jämväl täckas skat-

temässigt sett — 120 procent av pensionsreserven för arbetarlöftena, d. v. s.

240 000 kr. Det kommer sålunda att bli ett avtappningsbart överskott i

den allmänna stiftelsen på 60 000 kr. (400 000— 100 000 — 240 000 =

60 000). Har företaget sådana avdragsgilla kostnader, för vilka gottgörelse

kan ske enligt 4 § civillagen men icke sker, skall avdrag härför vägras i den

mån dessa kostnader ej överstiger 60 000 kronor.

För den händelse ett företag har två särskilda pensionsstiftelser avse­

ende olika personkretsar, t. ex. en tjänstemannastiftelse och en stiftelse

för arbetare, den ena med överskott den andra med underskott, leder, fram­

håller utredningen, den föreslagna avtappningsregeln till följande.

Därest tjänstemannastiftelsen har eu förmögenhet överstigande 120 pro­

cent av pensionsreserven för tjänstemannalöftena, vägras i motsvarande

män avdrag för sådana pensionskostnader för tjänstemännen, för vilka gotl-

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

52

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

görelse kan ske. Däremot medges avdrag för de pensionskostnader som av­

ser arbetarna. Härför har den skattskyldige nämligen ingen befogenhet att

gottgöra sig ur tjänstemannastiftelsen, även om denna stiftelse skulle ha

ett aldrig så stort överskott. Att avtappningsregeln kan komma alt tilläm­

pas på tjänstemannastiftelsen får sålunda icke någon återverkan på arbetar-

stiftelsen. Det kan erinras om att företaget enligt de vanliga avsättningsreg­

lerna äger rätt göra avdragsgill avsättning till arbetarstiftelsen upp till dess

avdragsgilla reserv.

Följande exempel belyser en från praktisk synpunkt viktig effekt av

skatteregeln. Ett aktiebolag har en allmän pensionsstiftelse med en för­

mögenhet av 150 000 kr. Pensionsreserven utgör 100 000 kr. och det finns

alltså ett överskott utöver pensionsreserven på 50 000 kr. (= 50 procent).

Bolagets kostnader för pensionering antages under det aktuella året ha

uppgått till 20 000 kr. Om någon avtappningsregel ej funnes, skulle bola­

get vid ifrågavarande taxering kunna välja att gottgöra sig sagda kostnader

eller att underlåta att skaffa sig gottgörelse. I förra fallet finge bolaget upp­

taga det gottgjorda beloppet som inkomst. I båda fallen medges avdrag för

kostnaderna i fråga. En tillämpning av den föreslagna skatteregeln innebär

att om bolaget underlåter gottgörelse, avdrag skall vägras. Det är då natur­

ligt, att bolaget utnyttjar gottgörelsemöjligheten och det är ju också avsik­

ten med regeln att så sker. Vanligen består stiftelsens tillgångar av en ford­

ran på bolaget. Gottgörelse sker på det sättet, att bolaget avskriver gottgö-

relsebeloppet på sin skuld. Hade den föreslagna avtappningsregeln icke fun­

nits och hade bolaget valt att icke taga någon gottgörelse under beskattnings­

året, skulle beloppet om 20 000 kr. likväl ha belastat rörelsen som en kost­

nadspost. En tillämpning av avtappningsregeln innebär att avdrag vägras

för kostnadsposten om 20 000 kr. Bolaget har följaktligen att betala skatt

på ett 20 000 kr. högre belopp än den skattepliktiga inkomst som skulle

förelegat om en sådan regel icke funnits.

Den föreslagna avtappningen av överskott för bestridande av pensions-

utgifter får, enligt utredningens mening, anses som en rimlig avvägning

mellan det allmännas intresse att överskottsmedel i pensionsstiftelse skall

återföras till beskattning, stiftelsens intresse att till pensionering anslagna

medel skall komma till användning för pensionsändamål och det enskilda

företagets intresse — i det fall stiftelsens tillgångar helt eller delvis består

av fordran å företaget — att bördan att amortera skulden till stiftelsen skall

fördelas över en längre period.

Skattemässigt betyder avtappningsregeln, alt medel som varit undantagna

återföres till beskattning. I den allmänna motiveringen till utredningens för­

slag har gjorts ett försök att bedöma avtappningsregelns ekonomiska verk­

ningar i stort. För det enskilda företaget har, framhåller utredningen, den­

na regel även en annan aspekt, nämligen att företaget måste ha likvida me­

del att möta ökade utbetalningar. Består stiftelsens tillgångar av kontanter

eller liknande, behöver man icke räkna med några svårigheter. Företaget

får då från stiftelsen vad som behöves för att bestrida den skatt som kom­

mer att falla på den ökade vinsten.

Det är, konstaterar utredningen, omöjligt att bedöma i vad mån en sådan

betalning kan komma att rubba ett företags likviditet. Det är nämligen bara

53

fråga om en av ett flertal samtidigt verkande faktorer. Problemet kan väntas

få aktualitet främst för företag med jämförelsevis stora sammanlagda pen­

sionskostnader och samtidigt överskott i stiftelse mot vilket svarar revers­

fordran på företaget.

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

Beträffande ikraftträdandet av avtappningsregeln föreslår utred­

ningen, att densamma skall tillämpas först vid 1963 års taxering. Detta

innebär, framhåller utredningen, att företag, som icke gör anspråk på av­

sättning för det räkenskapsår som är föremål för taxering år 1962, får god

tid att verkställa erforderliga beräkningar av pensionsreservens storlek.

Utredningen avser att i början av hösten 1961 publicera tabeller för be­

räkning av avdragsgillt belopp i syfte att underlätta företagens arbete med

de nya beräkningarna.

Utredningen har ansett det lämpligt, att företagen under de första åren

skall kunna begränsa de belopp som uttages såsom gottgörelse. Till förslaget

har fogats en övergångsbestämmelse som ger ett företag möjlighet att för­

dela på tre år amorteringen av överskottet ovanför linjen 120/100 av pen-

sionsreserven oavsett storleken av företagets pensionskostnader. Stadgandet

i 29 § 4 mom. sista ledet skall icke föranleda, att avdrag vägras vid 1963 års

taxering, om den skattskyldige under beskattningsåret nedbringat stiftelsens

förmögenhet med en tredjedel av skillnaden mellan förmögenheten före gott­

görelse och ett belopp motsvarande 120 procent av stiftelsens pensionsreserv,

och vid 1964 års taxering, om den skattskyldige under beskattningsåret

nedbringat stiftelsens förmögenhet med hälften av skillnaden mellan mot­

svarande belopp. Utredningen anför vidare.

Hur övergångsbestämmelsen fungerar må belysas med följande exempel.

Under arbetet med bokslutet per den 31/12 1962 i ett företag konstateras att

företagets pensionsstiftelse har en förmögenhet om 400 000 kr., att stiftel­

sens pensionsreserv utgör 250 000 kr. och att 120 procent därav är 300 000

kr. Företagets pensionskostnader under 1962, för vilka gottgörelse kan ske

hos stiftelsen jämlikt 4 § .civillagen, uppgår till 50 000 kr. Företaget bör nu

t ..

. l.e, .

.

400 000 — 300 000 QQ oQo ,

ua

gottgora sig ur stiftelsen minst------------ ----------------- 33 333 kr. Företaget be-

O

slutar att hos stiftelsen före årsskiftet gottgöra sig för 40 000 kr. Eftersom

detta belopp är högre än det förut angivna minimibeloppet, träder avtapp­

ningsregeln icke i tillämpning vid 1963 års taxering. Vid arbetet med 1963

års bokslut konstateras, att stiftelsens förmögenhet är 360 000 kr., att pen-

sionsreserven alltjämt är 250 000 kr. samt att företaget under 1963 haft pen­

sionskostnader av det slag som avses i 4 § civillagen till ett belopp av 55 000

kr. Företaget bör nu gottgöra sig ur stiftelsen med minst

360 000 — 3 00 000

2

eller 30 000 kr.

Beträffande kontrollen av den föreslagna avtappningsregeln må följande

anföras. Om en skattskyldig har en pensionsstiftelse bör han i samband med

avgivande av självdeklaration uppge storleken av samtliga de kostnader som

omnämnes i 4 § (pensionspost, avgift för pensionsförsäkring och annan

54

kostnad i samband med pensionering). Vidare bör anges om gottgörelse skett

och i så fall upptages detta belopp som inkomst. Om gottgörelse ej skett bör

det åligga den skattskyldige att visa, att han likväl varit berättigad till av­

drag för de aktuella pensionskostnaderna. Detta förutsätter att han lämnar

uppgift om pensionsstiftelsens förmögenhet vid beskattningsårets utgång

före eventuell gottgörelse och om storleken av stiftelsens pensionsreserv vid

samma tidpunkt. Är det uppenbart, att stiftelsens förmögenhet understiger

120 procent av pensionsreserven — det kan t. ex. framgå av en tidigare år

gjord beräkning av pensionsreserven — torde skattemyndigheten kunna

ställa mindre stränga krav på uppgifter från den skattskyldige. Det må slut­

ligen framhållas, att tillsynsmyndigheten har att taga befattning med kon­

trollen av att pensionsreserven är riktigt beräknad. Skattemyndigheten bör

därför på denna punkt få hjälp av tillsynsmyndigheten.

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

Remissyttrandena

Remissinstanserna har i regel i princip godtagit, att en avtappning av över­

skotten i pensionsstiftelserna bör ske och att behov föreligger av bestäm­

melser om en tvångsvis avtappning. Några remissinstanser bl. a. kommers-

kollegium har dock framhållit att, i den mån överskott uppstått i en stif­

telse, detta skett i hägnet av gällande bestämmelser och att det därför kan

te sig stötande att företagen under en kort tid tvingas uttaga större delen

av överskottet till beskattning. Utformningen av avtappningsregeln och fram­

för allt ikraftträdandebestämmelserna har däremot föranlett erinringar.

Flera remissinstanser anser att den tvångsvisa avtappningen borde be­

gränsas till att avse ATP-avgifter. Kammarrätten uttalar farhågor för de

olägenheter, vilka kan tänkas uppstå vid tillämpning av den s. k. avtapp­

ningsregeln och fortsätter.

Det kan härutinnan först erinras om att destinatärernas ställning i vissa

fall försvagas. Detta gäller särskilt beträffande de s. k. reversstiftelserna, där­

est avtappningstvång införes innan frågan om de fria stiftelsernas förmåns­

rätt i arbetsgivares konkurs löses. Det skulle således kunna vara till för­

del för de anställda om överskottet i de fria stiftelserna fick stå kvar i dessa

så länge frågan om sagda förmånsrätt är olöst.

Enligt kammarrättens mening manar även till försiktighet den svåröver­

skådlighet, som vidlåder frågan om avtappningsregelns betydelse för företa­

gens likviditet. Utredningen har här inte haft möjlighet att framlägga något

belysande material och kammarrätten kan för egen del allenast uttala far­

hågor för uppkomsten i enskilda fall av allvarligare likviditetssvårigheler.

Kammarrätten framhåller, att de anförda synpunkterna talar för en be­

gränsning tills vidare av avtappningsregeln till att omfatta endast ATP-av­

gifter. Härigenom vinnes även en likformigare behandling av arbetsgivarna.

Liknande synpunkter anföres av riksskattenämnden och länsstyrelsen i

Stockholms län.

Näringslivets skattedelegation framhåller, att från de anställdas synpunkt

är det en fördel med överskott i de fria stiftelserna så länge förmånsrätts-

frågan är olöst. Under förutsättning av en skyndsam lösning av detta pro­

blem anser sig delegationen inte böra motsätta sig huvudprinciperna i lag­

55

förslaget om överskottens användning. Med hänsyn till risken för lik\idi-

tetssvårigheter bör företagen beredas en försiktig övergång till de nya be­

stämmelserna. Delegationen anser att tvångsgottgörelsen åtminstone borde

begränsas till ATP-avgifler. Härför talar enligt delegationen även andra

skäl. Delegationen anför därvid.

Härigenom vinnes ett underlag för företagen att med större säkerhet be­

räkna avtappningen för de närmast efter ikraftträdandet liggande åren. Vi­

dare kommer företagen alt behandlas lika, eftersom en tvångsavtappning

omfattande utgående pensioner och premier för frivilliga pensionsförsäk­

ringar, skulle komma att slå synnerligen ojämnt med hänsyn till de varie­

rande förhållandena i skilda företag. Utöver dessa synpunkter bör följande

förhållanden beaktas.

Den likviditetspåfrestning, som i det enskilda fallet kan komma att upp­

stå, kan få till följd att företaget finner angeläget att annullera eller redu­

cera sina frivilliga pensionsförsäkringar eller att ändra dem så att lägre

premier erlägges under en övergångstid. Intresset för tecknande av nyra

frivilliga pensionsförsäkringar kan också befaras starkt minska.

Liknande synpunkter anföres av Kooperativa förbundet, Sveriges redare­

förening, Östergötlands och Södermanlands handelskammare, Skånes han­

delskammare, handelskammaren i Göteborg och handelskammaren i Gefle.

Kooperativa förbundet tillägger att förbundet helst velat se att åtminstone i

vissa fall överskott kunde få behållas i pensionsstiftelse. Det kan nämligen,

framhåller förbundet, mycket väl tänkas fall, där pensionsplaner och där­

med sammanhängande tilltänkt användande av stiftelseöverskott får anses

fullt legitima samt överensstämmande med stiftarens intentioner vid stiftel­

sebildandet, ehuru för dagen några konkreta utfästelser icke kan eller lämp­

ligen bör utfärdas. Därefter anför förbundet.

Det bör i detta sammanhang beaktas att de, enligt nu föreslagna regler

konstaterade stiftelseöverskotten, uppkommit helt i överensstämmelse med

vid avsättningstillfällena gällande skattelagstiftning. Å andra sidan kan sty­

relsen icke bortse från att åtskilliga avsättningar under senare år skett och

avdrag härför medgivits vid taxering i klart medvetande om att de utfästel­

ser, som legat till grund för avsättningarna, kunde komma att avlösas ge­

nom ett statligt pensioneringssystem av den typ, som nu tillkommit genom

ATP. Gentemot ett förslag att genom dylik avlösning uppkomna stiftelseöver­

skott skall användas för att bestrida arbetsgivarens kostnader för det nya

statliga pensioneringssystemet synes ingen invändning kunna göras. Det

torde dock i praktiken icke vara möjligt att beräkna och avskilja stiftelse­

överskott av detta slag. Styrelsen vill i detta läge förorda en kompromisslös­

ning, som innebär alt stiftelseöverskott enligt civillagen får disponeras på

det sätt utredningen föreslår men att skattereglerna utformas så att tvångs­

avtappning av överskott skall ske endast medelst ATP-avgifter. Något tvång

att belasta stiftelseöverskott med utgående pension, pensionsförsäkringspre-

mie, eller andra liknande pensionskostnader skall däremot icke föreskrivas.

Utredningens förslag, att tvångsvis avtappning skall ske endast då stif­

telsens förmögenhet överstiger 120 procent av pensionsreserven beräknad en­

ligt den föreslagna lagen om pensionsstiftelses verksamhet, bar i regel till­

styrkts eller lämnats utan erinran av remissinstanserna. Länsstyrelsen i

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

56

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

Södermanlands län säger sig doek endast med tvekan kunna tillstyrka en

sådan begränsning av avtappningstvånget och anför.

Då den föreslagna bestämmelsen bygger på den civilrättsliga pensionsre­

serven, vilken understundom utgör ett högre belopp än det, intill vilken av­

dragsgill avsättning är tillåten, synes det visserligen motiverat med en av­

sättning överstigande 100 %, men en avsättning med 120 % av pensionsre­

serven måste ur beskattningssynpunkt bedömas som väl frikostig. En be­

gränsning till Ilo % synes därför böra övervägas.

Liknande synpunkter framföres av länsstyrelsen i Värmlands län. Enligt

länsstyrelsen kan några bärande skäl icke anses föreligga för att begränsa

avtappningstvånget till 120 procent av pensionsreserven.

Lantbrukets skattedelegation framhåller att den föreslagna utformningen

av avtappningsregeln väl kan sägas vara tillfredsställande om pensionsstif­

telsen säkerställer ett förhållandevis stort antal pensionsutfästelser men sy­

nes vara mindre tillfredsställande i de fall, då endast en eller några få pen­

sionsutfästelser föreligger och det är stiftelsen som verkställt utfästelserna.

Ur destinalärens synpunkt innebär i sistnämnda fall den föreslagna avtapp­

ningsregeln ett osäkerhetsmoment. Delegationen föreslår därför att den fö­

reslagna lydelsen av 29 § 4 mom. tillämpas endast så länge som pensions­

stiftelse har mer än fem utfästelser.

I några yttranden framhålles att avtappningsregeln inte blir effektiv då

det gäller fåmansbolag. Overståthållarämbelet framhåller att följande iakt­

tagna åtgöranden kan befaras få efterföljd.

Ett aktiebolag (fåmansbolag) har verkställt avsättningar till pensionsstif­

telse, som ställts under tillsyn. Bolaget har lämnat utfästelse om blivande

pension, som varit betingad av att arbetstagaren stannat i tjänst hos bolaget

till pensionsålderns inträde. Aktieägaren har därefter helt övertagit rörelsen

från bolaget, som endast redovisar fordran å denne samt skuld till stiftelsen

och aktiekapital. Aktieägaren är efter dessa transaktioner den ende som kan

sägas vara anställd hos bolaget och avser han att icke lämna annan pension

till de numera hos honom personligen anställda än vad som betingas av ATP.

Han synes i detta läge icke kunna förvägras avdrag för ATP-avgifter. Stiftel­

seavsättningen blir bestående.

Länsstyrelsen i Blekinge län framhåller att en enbart för direktör och

styrelseledamöter avsedd stiftelse av äldre datum kan behålla ett kanske

betydande kapital utan alt påverkas av avtappningsregeln, eftersom de pen-

sionsberättigade ej pensioneras utan erhåller lön eller arvode till sitt från-

fälle. Länsstyrelsen i Värmlands län befarar att avtappningsregeln i åtskil­

liga fall kommer att försättas ur spel genom att bolagen ger aktieägarna

pensionsutfästelser. Visserligen erhåller bolagen icke direkt avdrag för den

pensionsreserv, som svarar mot aktieägarnas pensioner, men genom att bo­

lagens civilrättsligt beräknade pensionsreserv ökar, kommer de att erhålla

ytterligare avdrag för ATP-avgifter motsvarande, icke blott den nyskapade

pensionsreserven för huvudaktieägares pensionering, utan 120 procent härav.

På samma sätt kan företagen erhålla indirekt avdrag för andra antastbara

pensionsutfästelser, vilket kommer att minska deras intresse att ge pensions­

57

utfästelser med fribrevsrätt. Man bör, framhåller länsstyrelsen, inte elimi­

nera de fördelar ur säkerhetssynpunkt, som erhållits genom att krav på fri­

brev ställes för avdragsrätt till avsättning, genom en alltför generös avtapp-

ningsregel. Enligt länsstyrelsens mening bör därför avtappningsregeln ut­

formas så att vid beräkning av pensionsreserven hänsyn icke skall tagas till

pension eller pensionsutfästelse avseende någon, vilken genom eget eller

anhörigs innehav av aktier eller andelar har ett avgörande inflytande i

bolaget eller föreningen eller ock efterlevande till någon varom sålunda är

fråga. Ej heller bör hänsyn tagas till utfästelse, som icke är förenad med

fribrev, därest utfästelsen lämnats efter den 30 juni 1962.

Länsstyrelsen i Älvsborgs län anser att av utredningen föreslagen gräns

för stiftelseförmögenheten förefaller generöst beräknad, särskilt vad gäller

familjebolagen. När dessa tidigare verkställt avsättningen till pensionsstiftel­

ser, har de endast i undantagsfall haft möjlighet inräkna pensionsutfästel­

ser till aktieägare och deras anhöriga. Intet hindrar, att man nu lämnar så­

dana utfästelser i den mån detta ej redan skett och får dessa beaktade vid

fastställandet av pensionsreserven.

Länsstyrelsen i Norrbottens län ifrågasätter, om icke pensionsutfästelser

till huvudaktieägare eller honom närstående vid avtappningsregelns tillämp­

ning borde begränsas genom uttryckligt stadgande i stället för att grundas

på gällande praxis i fråga om skäligheten av sådana pensioner. Man kunde,

enligt länsstyrelsen, t. ex. tänka sig en begränsning till 65 procent av medel­

lönen under de senast förflutna fem åren, dock högst ett belopp, som sätts i

skälig relation till allmänna tilläggspensionen.

Lantbrukets skattedelegation framhåller, att avdrag för avsättning till pen­

sionsstiftelse i vissa fall vägrats vid inkomsttaxeringen. Det är enligt delega­

tionen inte rimligt att tvinga arbetsgivaren att avtappa sådana stiftelsemedel.

Kammarrätten konstaterar att ett och samma avtappningsöverskott kan

föranleda att skattskyldig vid mer än ett års taxering vägras avdrag för vissa

kostnader. Kammarrätten fortsätter.

Det sagda må belysas med följande. Arbetsgivare underlåter ett år möj­

ligheten till gottgörelse ur överskott och vägras därför avdrag för viss pen­

sionskostnad. Han underlåter även nästa år att gottgöra sig ur stiftelsen,

något som i och för sig varit möjligt med hänsyn till underlåtenheten det

tidigare året. Ehuru det inte klart framgår av författningstexten, torde för­

slaget avse att ett sådant avtappningsöverskott även vid det senare årets

taxering skall medföra att den skattskyldige vägras avdrag. Enligt kammar­

rättens uppfattning synes ett klarläggande på denna punkt böra ske, i för­

fattningstexten eller i motiven.

I några yttranden framhålles, att pensionsreservberäkningarna kan bli be­

svärliga att verkställa för de skattskyldiga och svåra att kontrollera för

taxeringsmyndigheterna. Riksskattenämnden framhåller att — om taxe­

ringsmyndigheterna skall kunna utöva en effektiv kontroll — skulle uppgift

behöva lämnas om ålder, pension, familjeförhållanden etc. för varje pen-

sionsberättigad. Enligt nämndens mening torde det av praktiska skäl icke

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

58

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

bliva möjligt för företagen att regelmässigt prestera av försäkringsaktuarier

eller motsvarande experter utfärdade intyg. Fortsatta undersökningar torde

därför böra göras i syfte att klarlägga hur kontrollen lämpligen kan anord­

nas. Det bör, enligt riksskattenämnden, vidare övervägas om icke eventu­

ella schabloner för beräkningen böra i någon form sanktioneras av stats­

makterna. Nämnden fortsätter.

Enligt riksskattenämndens uppfattning är det en fråga av förhållandevis

mindre vikt om premiereserven temporärt blir för hög eller om tiden för

avtappningen kommer att bli något längre än vad utredningen tänkt sig. En­

ligt nämndens mening är det mera betydelsefullt att reglerna bliva så lätt­

tillämpliga, som förhållandena medge, och all därmed även kontrollen för­

enklas. Det må i anslutning härtill erinras om att utredningen (s. 156 i be­

tänkandet) uttalat, att skattemyndigheten bör »på denna punkt få hjälp av

tillsynsmyndigheten». Riksskattenämnden noterar detta med tillfredsstäl­

lelse men vill samtidigt framhålla vikten av att tillsynsmyndigheten vid be­

hov tillföres sådana personalresurser, att den under pågående taxeringspe-

riod hinner lämna taxeringsnämnderna erforderlig hjälp.

Liknande synpunkter anföres av kammarrätten, överståthållarämbetet

samt länsstyrelserna i Stockholms, Uppsala, Södermanlands, Kronobergs,

Hallands och Jämtlands län.

Föreningen Auktoriserade revisorer framhåller att det finns två skilda

pensionsreservsbegrepp, nämligen civillagens pensionsreserv, d. v. s. den pen-

sionsreserv, som blir aktuell vid tillämpning av avtappningsregeln, och den

pensionsreserv som gäller då fråga är om avdragsrätt för avsättningar. För­

eningen anför.

Även om betydelsen av skillnaden mellan dessa två reservbegrepp icke

bör överdrivas —- ett företag kan ju självt vidtaga åtgärder för att eliminera

de härovan nämnda differenserna — måste det dock konstateras, dels att ett

företag kan bliva tvingat att företaga beräkning av två olika pensionsreserv-

belopp samma år, dels att stor risk för förväxling föreligger. Både företaget,

beräkningsmannen och de, som skola kontrollera lagreglernas efterlevnad,

måste alltid hava klart för sig, att det finns två reservbegrepp, och vilket av

dessa som är det aktuella i varje särskilt fall.

Det synes föreningen råda en viss oklarhet i betänkandet om vem eller

vilka, som i första hand tänkts utföra de nu nämnda beräkningarna, och om

den verifiering av beräkningarna, som tänkts bliva ansedd som erforderlig

i förhållande till tillsyns- och beskattningsmyndighet. I

I proposition nr 177 har vid behandlingen av 7 § i förslaget till lag med

vissa bestämmelser om pensionsstiftelse redovisats de erinringar, som från

remissinstansernas sida riktats mot att den goltgörelse som må ske ur stif­

telse skall avse utgift för pensionspost m. m. under räkenskapsåret. Flera

remissinstanser har ansett att rätten till gottgörelse bör avse den på året

belöpande kostnaden för pensioner etc. Även då det gäller skattelagstift­

ningen har motsvarande önskemål framförts bl. a. från riksskattenämnden,

näringslivets skattedelegation och Föreningen Auktoriserade revisorer. Sist­

nämnda förening anför i denna fråga bl. a.

59

Antages utredningens förslag att gottgörelse skall uttagas för utgifterna,

skulle det medföra, att en differens uppstode mellan de av företaget redo­

visade kostnaderna och det belopp, varmed gottgörelse får — och i vissa tall

skall__• krävas ur stiftelse. Vissa år kan gottgörelse icke sökas for hela

kostnaden, medan andra år åter gottgörelse måste sökas för mer än den hav­

da kostnaden. I det senare fallet kommer pensionskostnadskontot därefter att

visa ett kreditsaldo, dvs. man redovisar en »pensionsintäkt». Dessa resultat

kunna icke anses tillfredsställande vare sig ur redovisningssynpunkt eller

med hänsyn till skattekontrollen. Avdrag för »utgift», som den skattskyl­

dige ägt gottgöra sig ur pensionsstiftelse, skall ju enligt förslaget vägras,

och kontrollen härav kommer att avsevärt försvåras, om differenser av nu

nämnd art uppkomma.

Utredningens förslag till ikraftträdandebestämmelser i

fråga om avtappningsregeln har föranlett erinringar i flera remissyttran­

den. Sålunda har — under hänvisning framför allt till svårigheterna for de

skattskyldiga och beskattnings- och tillsynsmyndigheterna att hinna verk­

ställa och kontrollera pensionsreservsberäkningar — kammarrätten, riks­

skattenämnden, länsstyrelserna i Kalmar och Hallands län, näringslivets

skattedelegation, Sveriges köpmannaförbund, Sveriges redareförening och

handelskammaren i Gefle förordat att avtappningsregeln skall tillämpas

första gången vid 1964 års taxering. Sveriges köpmannaförbundifrågasätter

om inte ikraftträdandet eventuellt borde uppskjutas till 1965 års taxering.

Vad utredningen föreslagit i punkt 1 av övergångsbestämmelserna, näm­

ligen att avtappningen icke i något fall skall behöva ske snabbare än på tre

år, har likaledes föranlett erinringar från många remissinstanser. Därvid

har framhållits att den tvångsvisa avtappningen kan medföra likviditets-

svårigheter för företagen och att den därför bör utsträckas över längre tid

än tre år. Sålunda förordar kammarrätten, länsstyrelsen i Östergötlands

län, näringslivets skattedelegation, Kooperativa förbundet, Östergötlands och

Södermanlands handelskammare, handelskammaren för Örebro och Väst­

manlands län och handelskammaren i Gefle att fördelningstiden bestämmes

till fem år. Svensk industriförening förordar sex år, Smålands och Blekinge

handelskammare sju—åtta år samt handelskammaren i Göteborg och Skånes

handelskammare tio år. Även Sveriges redareförening förordar i första

hand en fördelningstid av tio år men framhåller alt — om tvångsavtapp-

ningen begränsas till att avse endast A 4 P-avgifler föidelningstiden kan

begränsas till fem år. Kommerskollegium, länsstyrelserna i Jönköpings, Kro­

nobergs och Hallands län, Sveriges köpmannaförbund, lantbrukets skatte­

delegation och Sveriges advokatsamfund förordar, utan att ange någon be­

stämd tidrymd, en längre fördelningstid än tre år.

I några yttranden har förordats ett dispensförfarande i de fall,

då avtappningsreglerna medför avsevärda likviditetssvåi igheter för ett fö­

retag. Sålunda framhåller riksskattenämnden att det icke lärer kunna ute­

slutas, att vid tillämpning av avtappningsregeln kan uppkomma vissa icke

önskvärda, nu oförutsebara verkningar. Det synes därför böra övervägas,

om icke någon form av dispensbestämmelse borde införas, innebärande möj­

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

60

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

lighet för riksskattenämnden att i speciella fall medgiva uppdelning av av­

tappningen på längre tid än den av utredningen föreslagna.

Liknande synpunkter framföres av länsstyrelserna i Jönköpings, Krono­

bergs, Hallands och Älvsborgs län, näringslivets skattedelegation, lantbru­

kets skattedelegation och Sveriges köpmannaförbund.

Allmänna ombudet hos mellankommunala prövning snämnden framhåller

att den föreslagna avtappningsregeln jämte övergångsbestämmelser kommer

att medföra stor ojämnhet i fråga om den tid under vilken avtappning skall

ske. Vissa pensionsstiftelser som har en vid ändamålsbestämning — exem­

pelvis omfattande alla tjänstemän och arbetare hos ett företag — kommer

att avtappas på några få år, eftersom stiftelsen måste avtappas med belopp

motsvarande samtliga kostnader för pensionering, medan företag med en

stiftelse, som omfattar allenast en mindre del av de anställda, kan behålla

överskottet i praktiskt taget obegränsad tid genom att erlägga maximal ränta

på sin skuld till stiftelsen.

Allmänna ombudet fortsätter.

Det kunde därför ifrågasättas att införa bestämmelser, varigenom avdrag

för ränta å skuld till pensionsstiftelse skulle vägras, om stiftelsens kapital­

behållning överstege 120 procent av pensionsreserven. Problemet med av­

veckling av överskott i stiftelser torde dock lämpligen kunna lösas så, att

bestämmelser införes av innebörd att tillägg vid 1964 års taxering skall gö­

ras med hälften av det belopp varmed pensionsstiftelses förmögenhet vid

utgången av beskattningsåret 1963 överstiger 120 procent av pensionsreser­

ven och vid 1966 års taxering med hela det belopp varmed stiftelseförmö­

genheten vid utgången av beskattningsåret 1965 överstiger 120 procent av

pensionsreserven. Om skattskyldig under efterföljande år ur pensionsstif­

telse gottgör sig utgifter i enlighet med bestämmelserna i 4 § pensionsstif­

telselagen, äger han enligt vanliga regler njuta avdrag härför. De föreslagna

nya bestämmelserna i 29 § 4 mom. kommunalskattelagen skulle då behöva

träda i kraft först vid 1967 års taxering.

Departementschefen

Då avdrag medgives för avsättning till pensionsstiftelse, undantages från

beskattning medel som eljest normalt skulle ha tillförts företagets vinst.

De medel som avsatts till pensionsstiftelser är avsedda att komma till an­

vändning för pensioneringsändamål. Om de gjorda avsättningarna på grund

av det ändrade läge på pensioneringsområdet, som uppstått genom bl. a. till­

komsten av ATP, bedömes vara för stora, framstår det som naturligt att

överskottsmedlen användes för löpande pensioneringskostnader. Jag delar ut­

redningens uppfattning att det inte är lämpligt att sådana överskottsmedel

kvarstår i stiftelse, om arbetsgivaren samtidigt har pensionsutgifter som

faller inom stiftelsens ram. Rätten till avdrag för stiftelseavsättningar måste

i första hand bedömas som en fråga om pensionering och inte som en möj­

lighet att skattefritt bevara vinstmedel inom företagen. Ingen har kunnat

förutsätta, att avsättning till pensionsstiftelse skulle bestå så länge företa­

get önskade. Det kan därför knappast te sig som stötande att införa sådana

61

regler att företagen finner det med sin fördel förenat att använda överskotts­

medlen i stiftelserna för löpande pensioneringskostnader. Det torde vara

orealistiskt att förutsätta, att företagen utan tvingande bestämmelser skulle

verkställa en avtappning av stiftelseöverskotten.

Däremot kan givetvis delade meningar råda om hur avtappningsregeln

lämpligen bör utformas och i vilken takt avtappningen bör ske. Så gott som

samtliga remissinstanser har godtagit den piåncipiella utformning av av­

tappningsregeln, som utredningen föreslagit. Även om vissa fördelar är för­

knippade med det förslag till lösning av avtappningsproblemet, som all­

männa ombudet hos mellankommunala prövningsnämnden framlägger —

nämligen att överskottsmedlen återföres till beskattning — kan en lösning

efter dessa linjer inte nu förordas. Förslaget rymmer bl. a. många rent tek­

niska problem, som först måste lösas. Jag kan därför tillstyrka att avtapp­

ningsregeln utformas på sätt utredningen föreslagit nämligen att avdrag

vägras vid taxeringen för kostnader, som den skattskyldige kunnat gottgöra

sig ur stiftelsen men för vilka han inte gottgjort sig. I likhet med flertalet

remissinstanser kan jag vidare tillstyrka utredningens förslag att avtappnings-

skyldigheten begränsas till det belopp, varmed stiftelseförmögenheten över­

stiger 120 procent av pensionsreserven. Det må i detta sammanhang fram­

hållas att, om gottgörelse uttages för en pensionspost under samma beskatt­

ningsår som densamma erlägges, avdrag medgives för pensionsposten medan

gottgörelsen upptages som skattepliktig intäkt.

Beträffande den takt, i vilken avtappningen skall ske, kan till en början

konstateras, att det ur principiella synpunkter inte bör möta betänklighe­

ter att överskotten i pensionsstiftelserna, så långt dessa medel förslår och

innan företagets egna tillgångar tages i anspråk för ändamålet, användes för

bestridande av löpande pensioneringskostnader. Det framstår snarare som

naturligt att ett företag, som har medel avsatta för ett visst ändamål, i

första hand tar dessa medel i anspråk för sina kostnader för ändamålet i

fråga. Jag delar därför utredningens uppfattning att avdrag i princip bör

vägras för samtliga pensioneringskostnader, för vilka den skattskyldige

kunnat gottgöra sig från stiftelse men underlåtit att göra detta. I och för

sig är också en snabb avtappning av överskotten önskvärd. Vissa modifie­

ringar i utredningens förslag, vilka betingas av skäl hänförliga till en över­

gångstid, skall behandlas i det följande.

Innan de föreslagna avtappningsbestämmelserna träder i kraft bör samt­

liga de företag, som beröres av desamma, ha hunnit för sina stiftelser be­

räkna pensionsreserven enligt den föreslagna lagen med vissa bestämmelser

om pensionsstiftelse. Det synes skäligt att företagen beredes sådant rådrum

för dessa beräkningar, att de kan vara verkställda redan vid ingången av det

räkenskapsår, för vilket avtappningsreglerna första gången blir tillämpliga.

Jag kan därför tillstyrka att bestämmelserna tillämpas första gången vid

1964 års taxering, d. v. s. för beskattningsåret 1963. Även för tillsynsmyndig­

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

62

Kungl. Maj. ts proposition nr 178 år 1961

heten, på vilken det ankommer att kontrollera pensionsreservsberäkningar-

na enligt civillagen, då överskottsmedel tas i anspråk, bör ett sådant upp­

skov vara önskvärt.

Vidare anser jag mig, främst för att underlätta beskattningsmyndigheter-

nas arbete med kontrollen av att bestämmelserna efterleves, kunna till­

styrka att avtappningsskyldigheten tillsvidare begränsas till enbart ATP-

avgifter. Några uppgifter behöver då inte infordras huruvida ett företag

med stiftelseöverskott har andra pensioneringskostnader än ATP-avgifter,

för vilka företaget kunnat gottgöra sig ur stiftelsen. Det synes lämpligt att

—■ sedan viss erfarenhet vunnits av avtappningsregelns tillämpning och upp­

gifter föreligger om storleken av överskotten och hur dessa fördelar sig på

olika företag — avtappningsregelns utformning omprövas i syfte att upp­

ställa enhetliga regler för ATP-avgifter och andra pensionsutgifter. Därvid

får även prövas huruvida särskilda regler i fråga om avtappningen erfordras

för bl. a. fåmansbolagen.

Varje skattskyldig, som har pensionsstiftelse och som vid 1964 års taxe-

ring yrkar avdrag för avgifter till ATP, har att förete utredning, som visar

att stiftelseförmögenheten inte överstiger 120 procent av pensionsreserven.

Företer han inte sådan utredning eller är utredningen inte tillfredsställande

får han räkna med att avdrag vägras för ATP-avgifter.

Beträffande den utredning som erfordras må framhållas, att i vissa fall

redan en enkel överslagsberäkning torde ge vid handen att stiftelseförmö­

genheten inte kan överstiga 120 procent av pensionsreserven. Ligger stif­

telseförmögenheten i närheten av 120 procent av pensionsreserven blir emel­

lertid en noggrannare beräkning nödvändig. För att underlätta dylika be­

räkningar kommer, som redan nämnts, pensionsstiftelseutredningen att ut­

ge vissa tabeller.

Har den skattskyldige vid 1964 års taxering företett en tillfredsställande

utredning, som visar att stiftelseförmögenheten understiger 120 procent av

pensionsreserven vid 1963 års utgång, bör beskattningsmyndigheterna i nor­

mala fall — utan ny utredning — kunna utgå från att detta förhållande

består under en följd av år. Företagen kan således mången gång undvika

återkommande pensionsreservsberäkningar genom att snabbt avtappa över­

skotten i stiftelserna. Vad nu sagts gäller framför allt företag med många

anställda. Det är för dessa som svårigheterna att beräkna pensionsreserven

är störst. Är antalet anställda litet är arbetet med pensionsreservsberäk-

ningen inte så betungande.

Granskningen av pensionsreservsberäkningarna i och för tillämpning av

avtappningsregeln ankommer i första hand på beskattningsmyndigheterna

men de bör, som utredningen framhållit, på denna punkt få hjälp av till­

synsmyndigheten. En uträkning av pensionsreserv genom person, som bär

erfarenhet på området och vilken är att anse som trovärdig, bör i regel kunna

godtagas.

63

I prop. nr 177 har beträffande den civilrättsliga lagstiftningen framhål­

lits, att rätten till gottgörelse ur pensionsstiftelse av olika skäl bör knytas

till vad arbetsgivaren verkligen utbetalat för bl. a. ATP-avgifter. Såsom i

några remissyttranden påpekats komplicerar detta förhållande i viss mån

utformningen och tillämpningen av avtappningsregeln.

Innebörden av den föreslagna avtappningsregeln blir följande. De på be­

skattningsåret belöpande kostnaderna för ATP antages för ett visst företag

utgöra 100 000 kronor. Om företaget under beskattningsåret erlagt avgifter

till ATP — i regel det belopp varmed ATP-avgifter ingår i arbetsgivaravgift

enligt 24 § förordningen den 18 december 1959 angående uppbörd av av­

gifter enligt lagen om försäkring för allmän tilläggspension, m. m. — med

exempelvis 80 000 kronor har beskattningsmyndigheterna att undersöka om

företaget haft möjlighet att gottgöra sig för dessa 80 000 kronor ur stiftelsen

utan att stiftelseförmögenheten nedgått under 120 procent av pensionsreser-

ven. Befinnes så vara fallet reduceras det yrkade avdraget för på året belö­

pande ATP-kostnader — i exemplet 100 000 kronor — med 80 000 kronor.

Som avdragsgill kostnad medges allenast (100 000 — 80 000 =) 20 000 kro­

nor. Uppgår de under beskattningsåret erlagda ATP-avgifterna, för vilka

gottgörelse som nu sagts kunnat uttagas, till 100 000 kronor eller mer, väg­

ras hela avdraget för ATP-kostnader. Några större svårigheter vid tillämp­

ningen och kontrollen synes en sådan regel knappast behöva medföra. Det

torde för övrigt kunna förutsättas att ett företag, som är medvetet om att

stiftelseförmögenheten ligger över 120 procent av pensionsreserven, kommer

att uttaga gottgörelse för under året erlagda ATP-avgifter.

Om ett företag med tillämpning av avtappningsregeln vägras avdrag för

ATP-kostnader för att det inte utnyttjat möjligheten att uttaga gottgörelse,

är detta givetvis — såsom utredningen framhållit — ett fall, då tillsynsmyn­

digheten skall medgiva att gottgörelse uttages ett senare år under förutsätt­

ning att stiftelsen även då har överskott. Underlåter ett företag att uttaga

gottgörelse kan, såsom kammarrätten påpekat, följden bli att företaget un­

der en följd av år vägras avdrag för ATP-kostnader på grund av »samma»

överskott i stiftelsen. Mot en sådan verkan av avtappningsregeln synes inte

vara något att erinra. Avtappningsregeln avser att framtvinga att gottgörelse

uttages ur stiftelserna, när dessa har överskott.

Skulle, såsom lantbruksförbundet framhållit, till stiftelsen ha avsatts me­

del, för vilka avdrag inte medgivits, bör detta inte inverka på tillämpningen

av avtappningsregeln. Även överskott, som tillskapats av beskattade medel,

bör i princip avtappas. En annan sak är att gottgörelsen i sådant fall inte

bör utgöra skattepliktig intäkt. Till denna fråga skall jag emellertid åter­

komma vid behandlingen av den föreslagna bestämmelsen i 28 § 1 mom.

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

Om avtappningsregeln såsom tidigare förordats sättes i kraft först vid

1964 års taxering och avtappningsskyldigheten begränsas till ATP-avgifter,

synes någon risk för att bestämmelserna kan medföra några allvarligare

64

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

likviditetssvårigheter för företagen knappast föreligga. Det finnes därför

ingen anledning utsträcka den av utredningen föreslagna kompletterings-

regeln i punkt 1 av övergångsbestämmelserna till att avse längre tid än tre

år. Däremot vill jag inte motsätta mig att riksskattenämnden medgives rätt

att i speciella fall genom dispens förlänga tidsperioden dock till högst fem

år. Dispens bör emellertid medgivas endast om tillämpningen av bestämmel­

serna skulle medföra avsevärda betalningssvårigheter för den skattskyldige.

Tillägg till 28 § 1 mom.

Utredningen

Utredningen framhåller, att enligt förslaget till lag om pensionsstiftelses

verksamhet 4 och 5 §§ (5 och 6 §§ i departementsförslaget) skall arbetsgi­

vare äga att gottgöra sig ur stiftelses överskott för vad han utgivit såsom

pensionsposl eller avgift för pensionsförsäkring eller för annan kostnad i

samband med pensionering ävensom för vissa pensionering närstående än­

damål. Vad arbetsgivare uppbär från den till företaget knutna pensionsstif­

telsen — genom nedsättning av sin skuld till stiftelsen eller genom att uttaga

medel från stiftelsen — bör upptagas som intäkt. Utredningen anför vidare.

I 28 § 1 mom. första stycket kommunalskattelagen anges exempel på in­

täkter av vanlig typ. I de följande styckena uppräknas mera speciella slag

av intäkter. Utredningen föreslår, att till denna uppräkning fogas ett nytt

stycke beträffande gottgörelse ur pensionsstiftelse. Till förtydligande må

framhållas, att den föreslagna lagtexten omfattar all gottgörelse för utgift

ur pensions- eller annan personalstiftelse. Det kan utöver sådan gottgö­

relse som avses i 4 och 5 §§ av den föreslagna civillagen vara fråga om exem­

pelvis gottgörelse för sjukhjälp till en anställd ur en personalstiftelse, vars

ändamål omfattar sjukhjälp. Förslaget innebär icke någon nyhet i förhål­

lande till gällande rätt.

Enligt den avtappningsregel som är avsedd att fogas till 29 § 4 mom. kom­

munalskattelagen skall under vissa förutsättningar avdrag vägras för utgift

i rörelse, för vilken utgift den skattskyldige haft möjlighet att gottgöra sig

ur pensionsstiftelse enligt 4 § civillagsförslaget (utgift för »pensionspost eller

avgift för pensionsförsäkring eller för annan kostnad i samband med pensio­

nering»). Har avdrag vägrats för sådan utgift visst beskattningsår, bör den

skattskyldige ett senare beskattningsår vara befogad att gottgöra sig för ut­

giften ur pensionsstiftelse utan att denna gottgörelse skall betraktas såsom

intäkt. Detta förhållande har för tydlighets skull särskilt angivits i lagtexten.

Remissyttrandena

Det föreslagna tillägget till 28 § 1 mom. har berörts endast i ett fåtal

yttranden.

Kammarrätten framhåller, att beskattningen av vad som uppburits från

stiftelsen grundar sig på att fråga är om återbekommen kostnad som tidigare

fått avdragas. Kammarrätten fortsätter.

Beskattning bör således i princip ej äga rum vid gottgörelse ur tillgångar

uppkomna genom avsättning, för vilken den skattskyldige inte erhållit av-

65

drag vid taxering. Denna inskränkning har, måhända medvetet, ej kommit

till uttryck i förslaget. Enligt förslaget måste således skattskyldig, som av

en eller annan anledning inte fått avdrag för avsättning till pensionsstif­

telse, under vissa förutsättningar gottgöra sig nr avtappningsöverskottet för

t. ex. ATP-avgifter. Detta innebär att han vid taxeringen inte får avdrag för

dessa avgifter. De föreslagna bestämmelserna ger med andra ord ett mate­

riellt tillfredsställande resultat endast för de fall, där arbetsgivaren tidigare

erhållit avdrag för avsättning till pensionsstiftelse. Kammarrätten ifråga­

sätter om bestämmelser med denna innebörd bör meddelas.

Näringslivets skatte delegation betonar att — om avdrag för avsättningen

icke åtnjutits — återföringen ej bör föranleda beskattning. För undvikande

av tvister bör detta komma till uttryck i lagtexten. För att ernå en likformig

behandling av dessa fall bör enligt delegationen samtidigt föreskrivas att

de avsättningar, för vilka avdrag ej åtnjutits, först skall anses konsumerade

vid gottgörelse.

Länsstyrelsen i Skaraborgs län framhåller, att det föreslagna stadgandet

inte innebär något nytt i sak. En uttrycklig skyldighet att från avsatt stif­

telse söka gottgörelse för havda pensionsutgifter har visserligen tidigare ej

förelegat, men om gottgörelse skett — direkt eller indirekt —- torde medlen i

fråga ha återförts till beskattning såsom inkomst av rörelse. Länsstyrelsen

säger sig emellertid icke ha något att erinra mot de föreslagna reglerna i

detta hänseende, eftersom härigenom de skatterättsliga konsekvenserna i

sammanhanget blir klart angivna.

Riksskattenämnden anser att det i författningstexten bör komma till ut­

tryck, att det här är fråga om fall, då avdrag för pensionskostnad vägrats

ett tidigare beskattningsår än det då gottgörelse ur pensionsstiftelsen ägt rum.

Lantbrukets skattedelegation framhåller, att bestämmelserna i 28 § 1 mom.

kommunalskattelagen liksom också de fall då pensionsstiftelse skapats med

beskattade medel motiverar någon form av kontinuerlig redovisning av pen­

sionsstiftelse i arbetsgivares deklaration, så att tveksamhet aldrig kan upp­

komma om arbetsgivarens rätt att skattefritt tillgodoföra sig medel från pen­

sionsstiftelse, då avdrag för utgift vägrats med stöd av bestämmelserna i

29 § 4 mom. sista ledet eller att erhålla avdrag för pensionskostnad då stif­

telsemedlen skapats med beskattade vinstmedel.

Departementschefen

Om en skattskyldig har överskott i pensionsstiftelse och på grund härav

uttager gottgörelse för pensionspost, innebär de föreslagna bestämmelserna

att avdrag medgives för pensionspostcn och att gottgörelsen upptages som

skattepliktig intäkt.

Såsom jag förut framhållit kan jag tillstyrka att bestämmelserna i 28 §

1 mom. utformas så att gottgörelse ur stiftelse, som sker av medel för vilka

avdrag vägrats vid avsättningen, inte skall utgöra skattepliktig intäkt. Har

avdrag vägrats för avsättning till stiftelse skall dessa medel i första hand

anses ha tagits i anspråk vid gottgörelse.

En bestämmelse av dylik innebörd kan komma att föranleda vissa svå-

5

Bihang till riksdagens protokoll 19(i1. I saml. Nr 178

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

66

Kungl. Maj. ts proposition nr 118 år 1961

righeter vid tillämpningen. Emellertid torde sådana fall där avdrag för av­

sättning vägrats och avsättningen det oaktat fullföljts vara mycket sällsynta.

Med anledning av vad lantbrukets skattedelegation anfört får jag framhålla,

att det måste ankomma på den skattskyldige att förete tillfredsställande

utredning om och i vad mån stiftelsen tillförts medel, för vilka avdrag väg­

rats vid taxeringen. Det bör understrykas att fråga endast är om sådana

avsättningar, för vilka avdrag av olika skäl inte medgivits vid taxeringen.

Huruvida avdrag för en avsättning kunnat utnyttjas vid taxeringen eller ej

har i detta sammanhang inte någon betydelse.

Har avdrag vägrats för ATP-kostnader på grund av avtappningsregeln —

vilket innebär att den skattskyldige haft pensionsstiftelse, vars förmögenhet

överstigit 120 procent av pensionsreserven, och under beskattningsåret inte

uttagit gottgörelse för då erlagda ATP-avgifter — måste den skattskyldige

enligt den civilrättsliga lagstiftningen ha särskilt medgivande av tillsyns­

myndigheten för att få uttaga gottgörelse för dessa avgifter ett senare år.

Beskattningsmyndigheterna har således möjlighet att i det enskilda fallet

kontrollera om en uttagen gottgörelse avser under ett tidigare räkenskapsår

erlagda avgifter.

Tilläggas må att — om en skattskyldig vägrats avdrag för viss avsättning

och stiftelseförmögenheten överstiger 120 procent av pensionsreserven -—

den skattskyldige har särskild anledning tillse att han uttager gottgörelse

för ATP-avgifter det år avgifterna erlägges. Uttager han inte gottgörelsen un­

der räkenskapsåret och avdrag för ATP-kostnader därför vägras, blir gott­

görelsen visserligen skattefri när den ett senare år uttages. Men denna golt-

görelse har då tagits av medel, för vilka avdrag vägrats vid avsättningen till

stiftelsen, och skulle — om gottgörelsen uttagits samma år som ATP-avgiflen

erlades — ändock inte ha beskattats. I sistnämnda fall hade således avdrag

medgivits för ATP-kostnaderna och gottgörelsen skulle ändock inte ha be­

skattats, eftersom den i första hand utgått av medel, för vilka avdrag väg­

rats vid taxeringen.

Punkt 1 av anvisningarna till 22 §

Utredningen

De ändringar i lagtext som utredningen föreslår beträffande rätt till av­

drag för avsättning till pensionsstiftelse m. m. berör förvärvskällan rörelse.

Beträffande jordbruksfastighet finns i femte stycket av punkt 1 av anvis­

ningarna till 22 § en hänvisning till bestämmelserna i punkt 2 av anvisning­

arna till 29 §. För fullständighetens skull bör punkten 1 av anvisningarna

till 22 § också hänvisa till 29 § 4 mom. sista ledet. I tillämpliga delar avses

de nya bestämmelserna även skola gälla i förvärvskällan annan fastighet i

den mån avdrag för avsättning till pensionsstiftelse där kan förekomma. Nå­

got särskilt stadgande härom torde ej vara erforderligt.

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

67

Remissyttrandena

Den föreslagna ändringen av anvisningarna till 22 § har inte föranlett

erinringar från remissinstansernas sida. Däremot har i ett par yttranden

framhållits den oklarhet som råder i fråga om avdragsrätt för avsättning

till pensionsstiftelse, då fråga är om annan förvärvskälla än rörelse och jord­

bruk med bokföringsmässig vinstredovisning.

Kammarrätten framhåller, att under tidigare lagstiftningsarbete i fråga

om pensionsstiftelser har lagstiftaren inte uttalat något som pekar på någon

avsikt att inskränka rätten till avdrag för avsättning till pensionsstiftelse be­

träffande andra inkomstkällor än rörelse och bokföringsmässigt redovisat

jordbruk.

Näringslivets skattedelegation hemställer, att gällande praxis i fråga om

rätten till avdrag för avsättning till pensionsstiftelse vid beräkning av in­

komst av annan fastighet kodifieras. Med hänsyn till att en viss oklarhet

föreligger om den skatterättsliga rubriceringen av förvaltningsföretagens

verksamhet yrkar delegationen, att en särskild bestämmelse intages i kom­

munalskattelagen av innehåll att förvaltningsföretag äger rätt att göra av­

sättning till pensionsstiftelse enligt samma regler som gäller för rörelsedri­

vande företag. En lagstiftning av denna innebörd är enligt delegationen även

den att anse som en kodifiering av gällande rätt.

Departementschefen

Såsom i några remissyttranden framhållits har frågan om rätten till av­

drag för avsättning till pensionsstiftelse m. m. beträffande andra inkomst­

källor än rörelse och jordbruk med bokföringsmässig redovisning inte sär­

skilt reglerats i skattelagarna. I och för sig skulle uttryckliga föreskrifter

vara önskvärda. Jag är emellertid inte nu beredd att framlägga förslag här­

om. En sådan reglering måste föregås av en utredning beträffande hithö­

rande problem. Denna utredning synes lämpligen kunna göras i samband

med den översyn av avtappningsregeln som enligt vad jag tidigare framhållit

måste komma till stånd längre fram. Viss omredigering har skett av den av

utredningen föreslagna lagtexten. Hänvisning har gjorts även till den före­

slagna nya bestämmelsen i 28 § 1 mom.

Punkt 6 av anvisningarna till 53 §

Utredningen

Utredningen framhåller, att vad som avses med pensionsstiftelse har an­

givits i 1 § lagen om pensionsstiftelses verksamhet. Enligt nämnda para­

graf förstås med pensionsstiftelse en av arbetsgivare grundad stiftelse som

har till huvudsakligt ändamål att främja pensionering av arbetstagare och

deras efterlevande. Härav framgår att en stiftelse räknas som pensionsstif­

telse även när den vid sidan av huvudändamålet pensionering har ett biän­

damål (blandad pensionsstiftelse).

68

Kungl. Maj. ts proposition nr 178 år 1961

Nuvarande skattelagstiftning bygger, framhåller utredningen, på ett snä­

vare pensionsstiftelsebegrepp. Som pensionsstiftelse med dess privilegierade

ställning i skattehänseende godkännes endast sådan stiftelse som uppfyller

de i anvisningspunkt 6 till 53 § angivna förutsättningarna. En av dessa av­

ser, att stiftelsens ändamål enbart skall vara pensionering (ren pensions­

stiftelse). Enligt särskilda övergångsbestämmelser till 1955 års ändringar i

punkt 2 av anvisningarna till 29 § och punkt 6 av anvisningarna till 53 §

jämställes dock med privilegierad pensionsstiftelse vissa äldre stiftelser

med huvudsakligen pensioneringsändamål, vilka stiftelser tillkommit före

ikraftträdandet av nämnda lagändringar. Utredningen anför vidare.

I och för sig vore det önskvärt att lägga det civilrättsliga pensionsstiftelse­

begreppet till grund för det skatterättsliga. Andra skäl som får tillmätas

utslagsgivande betydelse talar dock mot en sådan lösning. Civillagen regle­

rar ej vad biändamålet får vara hos en blandad pensionsstiftelse. Detta än­

damål kan sålunda avse att tillgodose något som vid direktutbetalning från

den skattskyldige icke skulle föranleda avdrag vid taxering. Om en blandad

pensionsstiftelse med ett dylikt icke avdragsgillt biändamål godkändes så­

som privilegierad pensionsstiftelse, kunde följande situation uppkomma.

Den skattskyldige skulle kunna med avdragsrätt fylla på stiftelsen för pen-

sioneringsändamålet och därefter avtappa medel ur stiftelsen för biända­

målet samt sedan ånyo fylla på stiftelsen avdragsgillt för huvudändamålet

och på nytt avtappa för biändamålet. Med hänsyn till det anförda anser ut­

redningen, att skatteprivilegiet endast bör omfatta rena pensionsstiftelser

och att nuvarande regler på denna punkt sålunda bör behållas.

De bundna pensionsstiftelserna står enligt 1937 års lag obligatoriskt un­

der tillsyn. Utredningen har föreslagit sådan ändring av 1929 års lag om till­

syn över stiftelser, att även fria pensionsstiftelser utan undanlag skall slå

under tillsyn. Detta innebär att det i anvisningspunkt 6 till 53 § intagna kra­

vet, att stiftelse måste stå under tillsyn för att anses som pensionsstiftelse i

skattelagens mening, kan utgå. Motsvarande gäller det undantag för fria

pensionsstiftelser hörande till bankaktiebolag och sparbanker, som nu fin­

nes i anvisningspunkten.

Utredningen har föreslagit en del omflyttningar i texten till anvisnings­

punkt 2 till 29 §. Samtidigt har företagits några smärre redaktionella änd­

ringar i förevarande anvisningspunkt till 53 §.

Utredningen erinrar om att arbetsgivare enligt 5 § civillagen (6 § i de-

partementsförslaget) under vissa förutsättningar medgives ur överskott i

pensionsstiftelse gottgöra sig för vad han utgivit såsom engångsunderstöd

till arbetstagare eller såsom avgift för försäkring av sådana understöd. Detta

förhållande skall, framhåller utredningen, icke påverka den skatterättsliga

bedömningen av en pensionsstiftelse.

Remissyttrandena

Den föreslagna ändringen av nu ifrågavarande anvisningspunkt har be­

rörts endast i ett fåtal yttranden.

Riksskattenämnden framhåller, att utredningen uttalat, att den omstän­

digheten, att en arbetsgivare enligt 5 § civillagen under vissa förutsättningar

kan gottgöra sig ur överskott i en pensionsstiftelse för vad han utgivit ex­

empelvis såsom engångsunderstöd till arbetstagare, icke skall påverka den

skatterättsliga bedömningen av en pensionsstiftelse. Enligt riksskattenämn­

dens uppfattning överensstämmer icke detta uttalande med vad som i

punkt 6 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen enligt utredningens

förslag kräves för att pensionsstiftelse skall hänföras till sådana juridiska

personer som omförmäles under 53 § 1 mom. d) sistnämnda lag. Enligt den

nyssnämnda anvisningspunkten kräves bl. a. — i likhet med vad som gäl­

ler för närvarande — att pensionsstiftelses stadgar skall innehålla föreskrif­

ter, att stiftelsens ändamål uteslutande är att tjäna pensionering på grund

av tjänst. Eventuellt kan man, enligt nämndens mening, överväga att ut­

vidga den skatterättsliga ändamålsbestämningen till att omfatta även en­

gångsunderstöd.

Skånes handelskammare förordar att punkt 6 i de föreslagna anvisning­

arna till 53 § kommunalskattelagen ändras så, att denna punkt kommer

att omfatta pensionsstiftelser, vilkas ändamål uteslutande är av sådan be­

skaffenhet att den skattskyldige vid direkt omkostnad därför är berättigad

till avdrag. Den förordade ändringen berör, framhåller handelskammaren,

i första hand skyldigheten för pensionsstiftelser att erlägga inkomstskatt.

Med den konstruktion punkt 2 av anvisningarna till 29 § kommunalskatte­

lagen har, kommer ändringen emellertid dessutom automatiskt att få till

följd, att avsättningar till pensionsstiftelser med avdragsgillt biändamål blir

avdragsgilla för den skattskyldige. Enhetligheten härvidlag ser handelskam­

maren som en fördel. Handelskammaren tillägger.

Godtages icke den förordade ändringen bör enligt handelskammarens me­

ning åtminstone avdragsrätten för avsättningar till pensionsstiftelser, vilkas

ändamål ej uteslutande är att främja pensionering, regleras. Utgångspunk­

ten för lösningen av denna fråga bör vara, att pensionsstiftelser med av

dragsgillt biändamål i varje fall icke bör behandlas ogynnsammare än andra

personalstiftelser. För den händelse handelskammarens yrkande om änd­

ring i punkt 6 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen icke god­

tages, hemställer handelskammaren därför, att sådana ändringar göres i

punkt 2 av anvisningarna till 29 § samma lag, att avsättningar till dessa

pensionsstiftelser blir avdragsgilla, åtminstone i den omfattning som gäller

för avsättningar till andra personalstiftelser.

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

69

Departementschefen

Den av utredningen föreslagna ändrade lydelsen av nu ifrågavarande an­

visningspunkt anser jag mig med viss ändring av redaktionell natur kunna

tillstyrka. Med anledning av vad riksskattenämnden anfört vill jag fram­

hålla, att för pensionsstiftelse, som här avses, alltfort hör krävas alt stiftel­

sens stadgar innehåller föreskrift, alt stiftelsens ändamål uteslutande är

att tjäna pensionering på grund av tjänst. Det förhållandet att den före­

slagna civilrättsliga lagstiftningen ger arbetsgivaren rätt att — under speci­

ella förutsättningar — ur en stiftelse med överskott gottgöra sig även för

70

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

vissa engångsunderstöd, bör inte föranleda att man utvidgar den ändamåls-

bestämning som skall angivas i stadgarna.

Har en stiftelse, vilken bl. a. avser att trygga pensioner på grund av tjänst,

vid sidan därav även annat ändamål som gör att stiftelsen inte är att hän­

föra till pensionsstiftelse, är stiftelsen — om även biändamålet avser före­

tagets anställda — att anse som en annan personalstiftelse än pensionsstif­

telse. Avdragsrätten för avsättning till stiftelsen bedömes då enligt de regler

som gäller för dylika stiftelser.

Tilläggas må att det ankommer på pensionsstiftelseutredningen att över­

se de skatterättsliga reglerna även i fråga om andra personalstiftelser än

sådana, som ur skatterättslig synpunkt är att anse som pensionsstiftelser.

Därvid får även frågan om företagens möjligheter att återlåna medel från

dylika stiftelser upptagas till prövning.

IV. Departementschefens hemställan

Under åberopande av vad jag sålunda anfört hemställer jag, att Kungl.

Maj :t måtte genom proposition föreslå riksdagen att antaga inom finans­

departementet upprättat förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen

den 28 september 1928 (nr 370).

Med bifall till denna av statsrådets övriga ledamöter bi­

trädda hemställan förordnar Hans Kungl. Höghet Regenien,

att proposition av den lydelse bilaga till detta protokoll ut­

visar skall avlåtas till riksdagen.

Ur protokollet:

Olof Sundström

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

71

Bihang

Pensionsstiftelseutredningens förslag till lag om ändring i konununalskatte-

lagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, att 28 § 1 mom. och 29 § 4 mom. kommunalskatte­

lagen den 28 september 1928 ävensom punkt 1 av anvisningarna till 22 §,

punkt 2 av anvisningarna till 29 § samt punkt 6 av anvisningarna till 53 §

samma lag1 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

28 §. 28 §.

1 mom. Till intäkt------- - —------------ honom tillgodo.

Räntor samt--------------------------- tillhört rörelsen.

Royalty och------------------------- annan fastighet.

Ersättning, som---------------- — — av rörelse.

Belopp som idkare av rörelse upp­

burit ur pensions- eller annan per­

sonalstiftelse vid gottgörelse för ut­

gift räknas som intäkt av rörelse,

där icke avdrag för utgiften vägrats

med stöd av bestämmelserna i 29 §

4 mom. sista ledet.

29 §.

29 §.

4 mom. Avdrag får icke göras för:

hyra för —-------------- -------- i rörelsen;

kostnad för--------------------- — grundförbättring därå;

utgift, för vilken den skattskyldige

ägt gottgöra sig enligt 4 § lagen om

pensionsstiftelses verksamhet men

för vilken han icke uttagit gottgörel­

se, till den del sådan kunnat ske

utan att stiftelsens förmögenhet

bringats att underskrida ett belopp

motsvarande etthundratjugu ett-

hundradelar av stiftelsens pensions-

reserv.

Anvisningar

till 22 §.

till 22 §.

1. Såsom driftkostnad---------------- —- — ny sådan.

Värdet av--------------------------som driftkostnad.

Därest inkomst-------------------------- nedan sägs.

Kostnad för — — —--------------- om jordbruksfastighet.

1 Senaste lydelse av 28 § 1 mom. se SFS 1938: 368, av 29 § 4 mom. se SFS 1930:190, av

punkt 1 av anvisningarna till 22 § se SFS 1951: 790, av punkt 2 av anvisningarna till 29 § se

SFS 1956: 57 samt av punkt 6 av anvisningarna till 53 § se SFS 1955: 255.

72

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

(Nuvarande lydelse)

Bestämmelserna i punkt 2 av an­

visningarna till 29 § angående avdrag

för överföring av medel till pensions­

stiftelse eller annan personalstiftelse,

såvitt angår rörelse, skola äga mot­

svarande tillämpning i fråga om

jordbruksfastighet.

Värdet av------- ------------------ som i

(Föreslagen lydelse)

Bestämmelserna i 29 § 4 mom. sis­

ta ledet hur pensionsutgift i rörelse

behandlas om den skattskyldige i

visst fall underlåtit att gottgöra sig ur

pensionsstiftelse för utgiften och be­

stämmelserna i punkt 2 av anvis­

ningarna till 29 § angående avdrag

som driftkostnad i rörelse för över­

föring av medel till pensionsstiftelse

eller annan personalstiftelse skola

äga motsvarande tillämpning i fråga

om jordbruksfastighet.

till 29 §.

2. Skattskyldig må åtnjuta avdrag

för medel, som avsatts till pensions­

stiftelse varom förmäles i punkt 6

av anvisningarna till 53 § för pensio­

nering av personal, som är eller va­

rit anställd i rörelsen, eller efterle­

vande till sådan personal.

Avdrag må icke medgivas med

mindre pensioneringen anordnats på

sätt i anvisningarna till 31 § före-

skrives som villkor för att livförsäk­

ring skall hänföras till pensionsför­

säkring. Vidare kråves för rätt till

avdrag att medlen kontant eller i

form av aktier, obligationer eller där­

med jämförliga tillgångar till ett vär­

de motsvarande den gjorda avsätt­

ningen överlämnats till stiftelsen. Är

fråga om aktiebolag, ekonomisk för­

ening, ömsesidigt försäkringsbolag,

sparbank, Sveriges allmänna hypo-

teksbank, Konungariket Sveriges

stadshypotekskassa, hypoteksför-

ening, svenska bostadskreditkassan

eller bostadskreditförening, må med

tillgångar som nyss sagts jämställas

av den skattskyldige utfärdat och till

stiftelsen överlämnat skuldebrev.

till 29 §.

2. a. Skattskyldig må åtnjuta av­

drag för medel, som avsatts till pen­

sionsstiftelse varom förmäles i punkt

6 av anvisningarna till 53 §.

Avdrag må icke medgivas med

mindre avsättningen avser pensione­

ring, som anordnats på sätt i anvis­

ningarna till 31 § föreskrives som

villkor för att livförsäkring skall hän­

föras till pensionsförsäkring.

För rätt till avdrag kräves vidare

att medlen kontant eller i form av

aktier, obligationer eller därmed jäm­

förliga tillgångar till ett värde mot­

svarande den gjorda avsättningen

överlämnats till stiftelsen. Är fråga

om aktiebolag, ekonomisk förening,

ömsesidigt försäkringsbolag, spar­

bank, Sveriges allmänna hypoteks-

bank, Konungariket Sveriges stads­

hypotekskassa, hypoteksförening,

svenska bostadskreditkassan eller bo­

stadskreditförening, må med tillgång­

ar som nyss sagts jämställas av den

skattskyldige utfärdat och till stiftel­

sen överlämnat skuldebrev. I skulde­

brevet skall vara utfäst ränta, lägst

tre och högst sex procent om året, och

tillika föreskrivet att räntan årligen

tillföres huvudstolen. Skuldebrevet

må innehålla förbehåll att skyldighet

att utgiva ränta ej föreligger, när

stiftelsens förmögenhet uppgår till

ett belopp motsvarande etthundratju-

73

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

(Nuvarande lydelse)

Avdrag för avsättning till pensions­

stiftelse må icke medgivas med högre

belopp än som — bedömt på grund­

val av förhållandena vid beskatt­

ningsårets utgång — erfordras för att

jämte framtida avgifter säkerställa

de pensioner jämte dyrtidstillågg el­

ler andra därmed jämförliga tillägg,

vilka högst skola utgå enligt gjorda

bindande utfästelser till personer som

omfattas av stiftelsens ändamålsbe-

stämning. Vid beräkning av det be­

lopp, vartill stiftelsens förmögenhet

sålunda högst må uppgå, skall hänsyn

tagas endast till den, som vid ingång­

en av beskattningsåret uppnått tjugu­

fem års ålder, och må de framtida

avgifterna icke antagas lägre än de

från tjugufem år till pensionsåldern

oföränderliga avgifter, som skolat er­

fordras för att säkerställa nu ifråga­

varande pensionsförmåner. Oaktat

vad nyss sagts må den framtida av-

giftsbetalningen anses grundad på

från dagen för anställningen och till

pensionsåldern med oförändrade be­

lopp utgående avgifter och må all

personal för vilken bindande utfäs­

telse gäller oavsett åldern medräknas.

Härvid skall dock, om löneförhöjning

erhållits under anställningstiden, av­

giften för den del av utfästelsen, som

belöper på eller kan anses belöpa på

löneförhöjningen, beräknas utgå från

dagen för löneförhöjningen. Ävenså

skall, i fält av tilläggsutfästelse av

annan anledning än nyss nämnts, av­

giften för tilläggsutfästelsen anses ut­

gå från den dag då denna gavs.

Om aktierna i aktiebolag eller an­

delarna i ekonomisk förening till

huvudsaklig del ägas eller på där­

med jämförligt sätt innehavas — di­

rekt eller genom förmedling av juri­

disk person — av en fysisk person

eller ett fåtal fysiska personer, må vid

tillämpning av bestämmelserna i

nästföregående stycke hänsyn icke

tagas till pensionsutfästelse avseende

någon, vilken genom eget eller anhö-

(Föreslagen lydelse)

gu etthundradelar av stiftelsens pen-

sionsreserv.

Avsättningen skall tjäna såsom sä­

kerhet för pensioner som utgå från

den skattskyldige och, i fråga om

pensioner som ännu ej börjat utgå,

för dennes utfästelser om pension.

Utfästelse skall vara gjord av den

skattskyldige till arbetstagare eller

hans efterlevande. Utfästelse till ar­

betstagare skall innefatta att denne

vid avgång ur tjänsten utan samband

med inträffat pensionsfall har rätt

till den del av pensionen som intjä­

nats vid avgången (fribrev). Avdra­

get må uppgå till högst det belopp

som fordras för att uppbringa stiftel­

sens förmögenhet vid beskattnings­

årets utgång till vad som motsvarar

en pensionsreserv för sådana pensio­

ner och utfästelser som ovan sagts.

Hur pension och utfästelse om pen­

sion beaktas vid beräkning av pen­

sionsreserv framgår av ,9 § lagen om

pensionsstiftelses verksamhet.

Om aktierna i aktiebolag eller an­

delarna i ekonomisk förening till hu­

vudsaklig del ägas eller på därmed

jämförligt sätt innehavas — direkt

eller genom förmedling av juridisk

person — av eu fysisk person eller

ett fåtal fysiska personer, må vid

tillämpning av bestämmelserna i

nästföregående stycke hänsyn icke

lagas till pension 'eller till pensions­

utfästelse avseende någon, vilken ge-

74

Kungl. Maj.ts proposition nr 178 år 1961

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

rigs innehav av aktier eller andelar

har ett avgörande inflytande i bolaget

eller föreningen, eller ock efterlevan­

de till någon varom sålunda är fråga.

Skattskyldig må jämväl åtnjuta

avdrag för medel, som avsatts till an­

nan personalstiftelse än pensionsstif­

telse, därest medlen kontant eller i

form av aktier, obligationer eller där­

med jämförliga tillgångar till ett vär­

de motsvarande den gjorda avsätt­

ningen överlämnats till stiftelsen och

under förutsättning tillika att stiftel­

sens ändamål är sådant, att den

skattskyldige vid direkt omkostnad

för dylikt ändamål är berättigad till

avdrag, samt att stiftelsen i övrigt

uppfyller villkor motsvarande dem

som i punkt 6 av anvisningarna till

53 § stadgats beträffande pensions­

stiftelse.

till 53 §.

6. Med pensionsstiftelse avses, för­

utom bankaktiebolags och sparbanks

pensionsstiftelse samt pensionsstiftel­

se bildad enligt lagen om aktiebolags

pensions- och andra personalstiftel­

ser, jämväl inrättning, självständig

fond eller annan stiftelse under förut­

sättning att denna står under tillsyn

enligt lagen om tillsyn över stiftelser,

att stiftelsens stadgar fastställts av

tillsynsmyndigheten, att stiftelsens

kapital och avkastning må användas

endast till pensioner på grund av

tjänst, att genom föreskrifter i regle­

mentet eller eljest trygghet skapats

för att stiftelsen så länge den består

skall hava sådant ändamål samt att

vid dess upplösning eller då det icke

längre finnes eller kan antagas kom­

ma att finnas någon, vars rätt till

pension på grund av tjänst skall till­

godoses av stiftelsen, återstående me­

del antingen skola användas för dylik

pensionering eller ock skola anslås

till välgörande eller eljest allmännyt­

tigt ändamål.

nom eget eller anhörigs innehav av

aktier eller andelar har ett avgörande

inflytande i bolaget eller föreningen,

eller ock efterlevande till någon var­

om sålunda är fråga.

b. Skattskyldig må åtnjuta avdrag

för medel, som avsatts till annan per­

sonalstiftelse än pensionsstiftelse,

därest medlen kontant eller i form av

aktier, obligationer eller därmed jäm­

förliga tillgångar till ett värde mot­

svarande den gjorda avsättningen

öveidämnats till stiftelsen och under

förutsättning tillika att stiftelsens än­

damål är sådant, att den skattskyldi­

ge vid direkt omkostnad för dylikt än­

damål är berättigad till avdrag, samt

att stiftelsen står under tillsyn enligt

lagen om tillsyn över stiftelser och i

övrigt uppfyller villkor motsvarande

dem som i punkt 6 av anvisningarna

till 53 § stadgats beträffande pen­

sionsstiftelse.

till 53 §.

6. Under 53 § 1 mom. d) hör, för­

utom pensionsstiftelse bildad enligt

lagen om aktiebolags pensions- och

andra personalstiftelser, jämväl an­

nan pensionsstiftelse under följande

förutsättningar. Stiftelsens stadgar

hava fastställts av tillsynsmyndighe­

ten och innehålla föreskrifter att stif­

telsens ändamål är uteslutande att

tjäna pensionering på grund av tjänst

och att ändamålet skall vara oföränd­

rat så länge stiftelsen består samt att

vid dess upplösning eller då det icke

längre finnes eller kan antagas kom­

ma att finnas någon, vars rätt till

pension på grund av tjänst skall till­

godoses av stiftelsen, återstående me­

del antingen skola användas för dylik

pensionering eller ock skola anslås

till välgörande eller eljest allmännyt­

tigt ändamål.

75

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

Denna lag träder i kraft dagen efter

den, då lagen enligt därå meddelad

uppgift utkommit från trycket i

Svensk författningssamling. 29 § 4

mom. i dess nya lydelse skall äga till-

lämpning första gången med avseen­

de å det beskattningsår, för vilket

taxering verkställes i första instans

år 1963. Övriga bestämmelser skola

tillämpas första gången vid 1962 års

taxering. Äldre bestämmelser skola

fortfarande gälla i fråga om 1961 års

taxering samt i fråga om eftertaxe-

ring för år 1961 eller tidigare år.

I samband med lagens ikraftträ­

dande skall följande iakttagas.

1. Stadgandet i 29 § 4 mom. sista

ledet skall icke föranleda att avdrag

vägras vid 1963 års taxering, om den

skattskyldige under beskattningsåret

nedbringat stiftelsens förmögenhet

med en tredjedel av skillnaden mellan

förmögenheten före gottgörelse och

ett belopp motsvarande etthundratju-

gu etthundradelar av stiftelsens pen-

sionsreserv, och vid 1964 års taxering,

om den skattskyldige under beskatt­

ningsåret nedbringat stiftelsens för­

mögenhet med hälften av skillnaden

mellan motsvarande belopp.

2. Avdrag medgives för avsättning

avseende utfästelse om pension, vil­

ken icke är förenad med fribrev, när

utfästelsen har lämnats före den 1

juli 1962. Därvid må hänsyn icke ta­

gas till mer än det belopp som var

utfäst före nämnda dag jämte sådana

utfästa tillägg som må hava föranletts

av levnadskostnadernas ökning fram

till tidpunkten för avsättningen. Vid

beräkning av pensionsreserv skall ut­

fästelsen jämte förekommande tillägg

antagas innefatta ett fribrev beräk­

nat jämlikt 9 § andra stycket lagen

om pensionsstiftelses verksamhet.

3. Har pensions- eller annan per­

sonalstiftelse sådan ändamålsbe-

stämning, att avdrag för avsättning

till stiftelsen på grund härav icke

kan medgivas, må sådant avdrag lik­

väl åtnjutas, därest stiftelsen bildats

76

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

före den 5 juni 1955 och den skatt­

skyldige vid självdeklarationen fogar

handling som utvisar att stiftelsens

styrelse beslutat mottaga de under

beskattningsåret avsatta medlen un­

der uttryckligt förbehåll att medlen

1 fråga skola användas uteslutande

för sådant ändamål, som utgör för­

utsättning för avdragsrätt. Handling

som nyss sagts skall vidfogas dekla­

rationen i två exemplar, varav det ena

skall av beskattningsnämnd överläm­

nas till taxeringsintendenten för att

av denne tillställas myndighet som

bär att öva tillsyn över stiftelsen.

Sådan stiftelse, som utom i vad av­

ser stiftelsens ändamålsbestämning

uppfyller förutsättningarna för fri­

kallelse, helt eller delvis, från skatt­

skyldighet för inkomst och förmögen­

het, må frikallas från dylik skatt­

skyldighet under förutsättning att

stiftelsen bildats före den 5 juni

1955 och att stiftelsens ändamålsbe-

stämning står i överensstämmelse

med vad därom stadgades i lagen den

30 juni 1937, nr 662, eller lagen den

26 maj 1950, nr 308.

I samband härmed upphäves punkt

2 av övergångsbestämmelserna till

lagen den 27 maj 1955, nr 255, om

ändring i kommunalskattelagen den

28 september 1928, nr 370.

Kungl. Maj:ts proposition nr 178 år 1961

Kungl. Maj. ts proposition nr 178 år 1961

77

Innehållsförteckning

Propositionens huvudsakliga innehåll ...................................................................... 1

Författningstext........................................................................................................ 2

I. Inledning .................................................. '.............................................. 7

II. Historik och gällande rätt.............................................................................. 8

III. Utredningens förslag.....................................................................................12

Allmän motivering m. .. .................................................................................. 12

Förslag om ändring i kommunalskattelagen.............................................. 18

Punkt 2 av anvisningarna till 29 § jämte ikraftträdandebestämmelser .

18

Avsättning för utgående pensioner........................................................... 19

Utredningen ....................................................................................................19

Remissyttrandena.................................................................................. 20

Utfästelse om pension skall ha lämnats av den skattskyldige ....

21

Utredningen ..........................................................................................21

Remissyttrandena.................................................................................. 22

Pensionsutfästelsens innebörd. Rätt till fribrev....................................... 23

Utredningen ..........................................................................................23

Remissyttrandena............................................................................. 25

Ränta

å

skuldebrev till stiftelse ......................................... 25

Utredningen ..........................................................................................25

Remissyttrandena.................................................................................. 29

Beräkning av maximiavsättning...............................................................31

Utredningen ..........................................................................................31

Remissyttrandena.................................................................................. 31

Övriga ändringsförslag.............................................................................. 33

Utredningen ..........................................................................................33

Remissyttrandena.................................................................................. 34

Ikraftträdandebestämmelserna till ändringarna i anvisningarna till 29 § 35

Utredningen ..........................................................................................35

Remissyttrandena.................................................................................. 37

Departementschefen......................................................................................41

Tillägg till 29 § 4 mom. jämte ikraftträdandebestämmelser........................ 49

Utredningen ..........................................................................................49

Remissyttrandena.................................................................................. 54

Departementschefen.............................................................................. 60

Tillägg till 28 § 1 mom..................... 64

Utredningen ..........................................................................................64

Remissyttrandena.................................................................................. 64

Departementschefen.............................................................................. 65

Punkt 1 av anvisningarna till 22 §...............................................................66

Utredningen ..........................................................................................66

Remissyttrandena.................................................................................. 67

Departementschefen.............................................................................. 67

78

Kungl. Maj. ts proposition nr 178 år 1961

Punkt 6 av anvisningarna till 53 §...........................................................67

Utredningen .........................................................................................

67

Remissyttrandena.................................................................................. 68

Departementschefen.............................................................................. 69

IV. Departementschefens hemställan......................................................................70

Bihang. Av pensionsstiftelseutredningen utarbetat författningsförslag .... 71

Stockholm 1961. Isaac

Marcus

Boktryckeri Aktiebolag

610996